PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO

SEGURANÇA JURÍDICA

Profa. Dra. Mary Elbe Queiroz maryelbe@queirozadv.com.br

Procedimentos

lícitos O abuso

A fraude e a simulação

BRASIL - SEC XVIII Imposto português s/

obra acabada

Inglaterra– Sec XVIIIImposto de janela

EVOLUÇÃO JUSFILOSÓFICA IDEOLÓGICO-POLÍTICA

Sec XIX – Estado liberal – individualismo - formalismo ESTRITA LEGALIDADE Crises econômicas:

– Alemanha: fim 1ª guerra - 1919 – interpretação econômica– EUA: recessão 1929

Sec XX – Estado Social – coletivo – clausulas gerais MITIGAÇÃO DA LEGALIDADE ??

Aproximação do common law civil law

Justiça social?? Reflexos ideológico-políticos Jurisprudência sentimental?

MUDANÇAS DE PARADIGMAS

EUA - SUPREMA CORTE:

– 1873 - United States v Isham – estrita legalidade

– 1935 – Gregory v. Helvering

Propósito negocial - Business purpose

Substância sob a forma - Substance over form

INGLATERRA: Operações vistas em conjunto - Step transaction (Furniss V. Dawson)

MUDANÇAS DE PARADIGMAS ESPANHA (1963 - 2004): LGT - fraude à lei

ITÁLIA (1990 – 2006) : Decreto 600: negócios desprovidos razões econômicas

FRANÇA (1941 – 1981): Livres des Procédures Fiscales- dissimulação e disfarce – abuso de direito

PORTUGAL (1998 – 2000): LGT – artifício abuso de forma

ALEMANHA (1919 – 1977): LT- abuso de formas

TJCE - Caso Halyfax/2006 (Sexta Directiva): cabe ao órgão jurisdicional examinar o conteúdo real de uma operação e as provas de uma prática abusiva exclusiva para obter vantagens fiscais – não deve aplicar sanção para a qual é necessária é base jurídica clara

PORTUGAL: Declaração de Planeamento Fiscal

BRASIL - EVOLUÇÃO

CONSTITUIÇÃO 1946: legalidade

CTN 1966: legalidade

CONSTITUIÇÃO 1988: Estado Social– Solidariedade– Capacidade contributiva– Função social– Arrecadação

BRASIL - STF – FRAUDE À LEI - 1956 Lei do IR permitia a dedução dos prêmios de seguro de vida

pago às seguradoras– CT – apólice de curto prazo - pagamento prêmio único,

cobertos por empréstimos da seguradora– Breve tempo – rescisão CT, resgate da apólice, deduz

despesas e juros. Conselho (Ac 42.056 – 1954) não admitiu dedução –- não é

despesa efetiva e real – objetivo ilícito e encerra declaração de vontade desconforme com fins éticos de direito – não causar dano à Nação.

MS para deduzir do IRPF prêmios de seguros dotais– TRF – 1955 – não admitiu – contrato duração efêmera –

falácia – meio para lesar o fisco – contrato simulado.– STF – MS 3419 – 1956 - autêntica fraude à lei fiscal –

contribuinte usou de tramas e traças para subterfugir a imposição fiscal

STF – RE 40.518 – 1959 – não é fraude à lei – uso de falha da lei – artifício propiciado pela lei – aprovada lei após vedando

INTERPRETAÇÃO

1º - ESTRITA LEGALIDADEMáxima extensão da lei

+ - Até 1999

IDENTIFICAÇÃOFraude, ilícito, simulação

sonegação

2º Capacidade contributiva, isonomia, solidariedade, concorrência, arrecadaçãoJUSTIÇA FISCAL - PLANEJAMENTO

AI – após 1999CC – após 2004

Acórdão 101-94127/2003 e nº 106-09.343, 18/09/1997“IRPJ – SIMULAÇÃO NA INCORPORAÇÃO – Para que se possa materializar, é indispensável que o ato praticado não pudesse ser realizado, fosse por vedação legal ou por qualquer outra razão.

Se não existia impedimento - ato praticado não é de natureza diversa daquela que de fato aparenta, não há como qualificar-se a operação de simulada.

Os objetivos visados com a prática do ato não interferem na qualificação do ato praticado. Portanto, se o ato praticado era lícito, as eventuais conseqüências contrárias ao fisco devem ser qualificadas como casos de elisão fiscal e não de evasão ilícita.

ESTRITA LEGALIDADE

LEI COMPLEMENTAR N° 104/2001DESCONSIDERAÇÃO DE ATOS PELO FISCO ???

CTN - Art. 116, § único:

1. A autoridade administrativa poderá DESCONSIDERAR atos ou negócios jurídicos

2. praticados com a finalidade de DISSIMULAR a ocorrência do fato gerador do tributo ou da natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária,

3. observados os procedimentos previstos em lei ordináriaExposição motivos: abuso forma - planejamento diminui

a arrecadação

MP 66/2002 Exposição de motivos: hipóteses em que a

autoridade administrativa, para efeitos tributários, pode desconsiderar atos ou negócios jurídicos

MP - conceitos de:– Falta de propósito negocial – opção pela

forma mais complexa ou mais onerosa, para os envolvidos, entre duas ou mais formas para a prática de determinado ato

– Abuso de forma – a prática de ato ou negócio jurídico indireto que produza o mesmo resultado econômico do ato ou negócio jurídico dissimulado

DISPOSITIVOS DA MP REJEITADOS

Art. 112. Nas declarações de vontade se atenderá mais à intenção do que ao sentido literal da linguagem

Art 166. Nulo negócio com objetivo fraudar à lei imperativa

Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância e na forma.

Art. 170. Invalidade do negócio jurídico – Se o negócio nulo contiver os requisitos de outro, subsistirá este quando o fim a que visavam as partes permitir supor que o teriam querido

Art. 421. A liberdade de contratar será exercida em razão e nos limites da função social do contrato

CÓDIGO CIVIL 2002

PRINCÍPIOS CONTÁBEIS - IFRS Lei 11.638/2007 – Transparência -

informações Resolução CFC nº 1.121/2008 - NBC T 1 norma

técnica estabelece as Características Qualitativas da Informação

Entre as características contábeis tratadas na NBC T 1, salienta-se a da

Primazia da Essência Sobre a Forma

CONTABILIDADE ≠ FISCAL

ESSÊNCIA ≠ FORMA = SIMULAÇÃO

ABUSO NOS PLANEJAMENTOS

REAÇÃO

ADMINISTRATIVA1.DESCONSIDERAÇÃO DE OPERAÇÕES, ATOS, NEGÓCIOS, CONTRATOS

2.REQUALIFICAÇÃO DE FATOS

3.PRESUNÇÕES SUBJETIVAS

4.DEDUTIBILIDADE DE DESPESAS

5.SIMULAÇÃO -DECADÊNCIA

INSEGURANÇA PROCEDIMENTAL E JURÍDICA

Administração tributária Contribuintes

CRITÉRIOS PARA TRIBUTARLançamentos ou decisões

Mesmo quando existe previsão legal permitindo opção fiscal - adotados outros critérios para julgar

Não há uniformidade de critério - Casos semelhantes - conceitos diferentes para justificar :

Propósito negocial Negócio atípico – não usual – não normal Fraude à lei Abuso de forma Abuso de direito Gestão anormal de negócio Empresa: veículo, efêmera, fictícia Fraude, abuso, simulação Substância sobre a forma (Brasil – IFRS)

CAMINHOS FISCO E SP: lei parâmetros, critérios objetivos, provas (fraude não pode usar indícios e suposições) , fundamentação

1. UNIFORMIDADE DE CRITÉRIO E BASE LEGAL??

2.RIGOR CIENTÍFICO NO MANEJO DE CONCEITOS??

“Entretanto esta fiscalização entende que a série de operações.... Caracterizam – FRAUDE POR – ABUSO DE FORMAS DE DIREITO PRIVADO – MEDIANTE SIMULAÇÃO..... (multa qualificada)

101-95.552: ABUSO DE FORMA - intenção de obter economia de impostos - meios supostamente elisivos

UNIFORMIDADE DE CRITÉRIO E BASE LEGAL??

2.RIGOR CIENTÍFICO NO MANEJO DE CONCEITOS??

AC 107-09587/2008 – Validade prova indiciária – reclassificação dos fatos pela fiscalização– Vislumbrar figuras da fraude à lei e abuso do

direito se os atos negociais foram registrados e às claras cumpridas obrigações acessórias fisco pode conhecer não qualifica multa

AC 204-02895/2007 – Abuso de forma – o fisco pode desqualificar o negócio para efeitos fiscais

103-23290: ágio - incorporação empresa veículo – sem finalidade negocial ou societária

103-21046: negócio jurídico indireto

USUAL OU INUSUAL??????

NORMAL OU ANORMAL ?????

COMPORTAMENTO ABUSIVO??????

DISTINÇÃO1. PLANEJAMENTOS LÍCITOS E LEGAIS

a) Opções legais – LP, LA, LR, Simples, incentivos fiscais, parcelamentos, anistias

b) Habilidades fiscais – cisão, uso de créditos, ÁGIO, lacunas, brechas, Holding (agressivos)

2. Planejamentos – ARTIFÍCIOS - ABUSO

3. Presunções legais a. ilícitos infrações

b. tipos especiais de combate ao abuso – preços de transferência, subcapitalização, prejuízos, despesas necessárias, usuais e comprovadas

4. FRAUDES – CRIMES - SIMULAÇÃO

CRIME – TIPICIDADEFraude e simulação

Fraude à lei (contornar a lei – não viola) ≠ Fraude criminal - violação expressa de lei (não abuso

de forma ou de direito ou fraude à lei) - fraude ou simulação – Dolo - PROVA

Simulação: – a vontade real é diferente da vontade declarada – ato fictício sem correspondência com ato real– Acordo simulatório

Código Civil: 167 - § 1o Haverá simulação nos negócios: I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a

pessoas diversas daquelas às quais realmente se conferem, ou transmitem;

II - contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira;

III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados.

CASA / SEPARACARF - Acórdão: 104-21498 - 2006

29.01.99 - X e Y - contrato associação X e Y se associam – preços e atos formalizados

30.01.99 – 09,30 hs – acionistas de Y fazem assembléia e X integralizam capital

30.01.99 – 14 hs – CISÃO DE Y

• acionistas de Y sairiam c/ recursos integralizados X fundos destinados a PJ constituída recentemente

• X fica com todos os ativos de Y• todos administradores de Y renunciam • contribuinte autuado q era sócio de Y com 50%

saiu com total do capital – 100%PLANEJAMENTO? OU ABUSO? OU

SIMULAÇÃO?

CARF - Acórdão: 104-21498 -

2006 SIMULAÇÃO - CONJUNTO PROBATÓRIO - os atos formais praticados (reorganização societária) divergiam da real intenção subjacente (compra e venda), caracteriza-se a simulação - objetivo diverso daquele configurado pelos atos praticados, seja ele claro ou oculto.

OPERAÇÕES ESTRUTURADAS EM SEQUÊNCIA - O fato de cada uma das transações, isoladamente e do ponto de vista formal, ostentar legalidade, não garante a legitimidade do conjunto de operações, quando fica comprovado que os atos praticados tinham objetivo diverso daquele que lhes é próprio.

AUSÊNCIA DE MOTIVAÇÃO EXTRATRIBUTÁRIA OMISSÃO DE GANHOS DE CAPITAL NA

ALIENAÇÃO DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA - SIMULAÇÃO - MULTA QUALIFICADA

DECADÊNCIA

CASA/SEPARA/CASAUm casal britânico se arrependeu do divórcio e decidiu se casar novamente sóseis semanas depois da oficialização da separação. .....

Lee Jones - problemas financeiros - perder o emprego. Após o divórcio, descobriram que ainda se amavam e decidiram reatar.

Lee, afirmou ao "Daily Mail" que a separação foi o pior momento de sua vida, pois ele não conseguia viver longe da mulher. "Foi a melhor decisão [casar novamente] que já tomei", acrescentou ele.

CASO COLGATEEMPRÉSTIMO PARA AQUISÇÃO DE

CONCORRENTE

EUA

Brasil

KC

KS

Exterior - URUGUAI

X

75% AUTUADA

1. Houve empréstimos??2. Beneficiário

do empréstimo??

3.Operação real??

4. Propósito negocial??

Citibank

AQUISIÇÃO DE CONCORRENTE

KOLINOS 50% mercado

25%

Kolinos

DESPESAS DESNECESSÁRIAS CSRF - Acórdão n° 9101-00.287 -

24.08.2009

DESPESAS NÃO NECESSÁRIAS. Caracterizam-se como desnecessárias e, portanto, indedutíveis do Lucro Real, as despesas de juros e variações cambiais

relativas a empréstimo efetuado por meio de um contrato de mútuo, em que a mutuante é sócia-quotista que detém 99,99% do capital social da mutuaria e dispunha de recursos para integralizar o capital.

Lei 12.249 – 12/2009 - criou limites de empréstimos – subcapitalização – MP 472 – só

tributa excesso

Palestra: Dr Paulo Riscado – 10/2010 – Brasília/DF – Seminário Norma Antielisiva - ESAF

STJ - DESCONSIDERAÇÃO DE PERSONALIDADE JURÍDICA

REsp 1267232 / PR – Min Mauro Campbell – 08.09.2011 – EXECUÇÃO FISCAL

REsp 907915 / SP – Min Luis Salomão - 07.06.2011

REsp 1.098.712 - Min Aldir Passarinho – 17.06.2010

I. Nos termos do Código Civil, para haver a desconsideração da

personalidade jurídica, – ocorrência do desvio de sua finalidade ou– confusão patrimonial desta com a de seus

sócios, – requisitos objetivos sem os quais a medida

torna-se incabível.

STF – RE 268.586-1Min Marco Aurélio – 24.05.2005

ICMS – MERCADORIA IMPORTADA – INTERMEDIAÇÃO – TITULARIDADE DO TRIBUTO

O ICMS cabe ao Estado em que localizado o porto de desembarque e o destinatário da mercadoria,

não prevalecendo a forma sobre o conteúdo,

“Poucas vezes defrontei-me com processo a

revelar drible maior ao Fisco....

O acordo comercial FUNDAP, formalizado entre a importadora e a ora recorrente, é prodigo na construção de ficções jurídicas para chegar-se à mitigação do ônus tributário...

tem-se quadro escancarado de SIMULAÇÃO

STF – RE 268.586-1Min Marco Aurélio – 24.05.2005

no tocante à existência de ficção jurídica voltada à finalidade de diminuição do ônus tributário...

Deve-se avaliar se restou caracterizada FRAUDE pelo Tribunal recorrido.. Ou a intenção de burlar o Fisco...

a prática de condutas voltadas à diminuição da carga tributária,

desde que não atentatória aos preceitos legais e constitucionais vigente,

é PROCEDIMENTO QUE PODE SER UTILIZADO PELOS CONTRIBUINTES.

Min Carlos Brito – provimento ao recurso por entender inexistente prova de simulação ou fraude, capaz de justificar a desconsideração do negócio jurídico celebrado.

JURISPRUDÊNCIA OPERAÇÕES E NEGÓCIOS:

– Formalizados - queridos e desejados– Vontade real = vontade formal– Existe previsão legal– Não há violação de lei– Planejamentos – redução lícita de tributos

DECISÕES:– Presunções humanas – indícios– Desconsideração de operações, pessoas, negócios – Requalificação parcial – Não há uniformidade de conceitos– Não existe lei– Convalida cobrança tributos de planejamentos

REFLEXÕES: Brasil não tem cláusula anti-abuso nem veda

planejamento Estado Democrático de Direito - legalidade,

liberdade e autonomia empresarial e da vontade

Não existe previsão legal para aplicação da analogia (vedada) e precedentes (common law – Reino Unido 1869)

Planejamento/economia de tributos ≠ fraude Planejamento ABUSIVO – prova de artifícios -

LEI ≠ fraude/crime

Cuidado conceitos estrangeiros e subjetividade não constantes da lei brasileira: abuso de forma, fraude à lei

DEVER DE PAGAR TRIBUTOS - PRINCÍPIOS – capacidade contributiva, igualdade e concorrência desleal – legalidade: SEGURANÇA JURÍDICA

CAMINHO ATUAL SEM RETORNO????

REFLEXÃO

“Todas as coisas são lícitas, mas nem todas as coisas convêm”

(Coríntios: 10, v. 23)

MARY ELBE QUEIROZ

maryelbe@queirozadv.com.br

Advogada – Sócia de QUEIROZ ADVOGADOS ASSOCIADOS

PÓS-DOUTARMENTO na Universidade de Lisboa – Pesquisa: Planejamento Tributário – Procedimentos lícitos e combate ao abuso (em curso)

DOUTORA e MESTRE em Direito Tributário.

PÓS-GRADUAÇÃO: ESPANHA e ARGENTINA.

PRESIDENTE do CEAT-Brasil e do IPET/PE.

PROFESSORA do Programa de Doutorado e Mestrado da UFPE e dos cursos de pós-graduação: PUC/Cogeae/SP, IBET/SP, IDP/DF, UFBA, Escola Superior da Procuradoria Geral do Estado de São Paulo – ESPGE; Escola de Magistrados da Justiça Federal São Paulo.

Autora dos livros: Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza. Do Lançamento Tributário – Execução e Controle. Tributação das Pessoas Jurídicas – Comentários ao Regulamento do Imposto de Renda/1994.

EX-MEMBRO DO 1º CONSELHO DE CONTRIBUINTES - Ministério da Fazenda

EX-AUDITORA DA RECEITA FEDERAL.

Autora de artigos publicados em revistas e livros e palestrante em vários congressos e seminários no Brasil e exterior.