PIS e COFINS

Profa. Fabiana Del Padre ToméAdvogada. Doutora em Direito Tributário.

Professora da Especialização e do Mestrado da PUC/SP e do IBET.

Autora do livro “Contribuições para a seguridade social à luz da Constituição Federal”, Ed. Juruá.

@prof.fabianadelpadretome

BREVE HISTÓRICO DA

CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA COFINS

LC 70/91 – COFINS sobre faturamento, assim considerado a receita brutadas vendas de mercadorias, de mercadorias e serviços e de serviço dequalquer natureza.

PIS – já existia no ordenamento (LC 7/70) e foi recepcionada pelo art. 239da CF/88.

O STF, na ADC-1/DF, considerou admissível a dupla incidência sobre ofaturamento.

BREVE HISTÓRICO: AS BASES DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO

AO PIS E DA COFINS

CRFB/88: autorizava a tributação do faturamento

Lei nº 9.718/98, de 27/11/98: elegeu como base de cálculo o faturamento,mas o equiparou à totalidade das receitas auferidas.

EC nº 20, de 16/12/98: alterou a redação do art. 195, CF, autorizandotributação da receita.

STF – RE 357.950/RS: O sistema jurídico não contempla a figura daconstitucionalidade superveniente.

ATUAL DISCIPLINA JURÍDICA

Coexistência de contribuintes tributados pelo faturamento e de

contribuintes tributados pela receita.

Faturamento: contribuintes sujeitos ao regime cumulativo do PIS e

COFINS – Lei nº 9.718/98.

Receita: contribuintes sujeitos ao regime não-cumulativo do PIS e COFINS

– Leis nº 10.637/02 e 10.833/03.

QUAL A DISTINÇÃO ENTRE

FATURAMENTO E RECEITA?

Meros ingressos financeiros: não integram o patrimônio do contribuinte.

Faturamento: produto das atividades operacionais da pessoa jurídica.

Receitas: valores recebimentos que se incorporam ao patrimônio do

contribuinte, acrescentando-lhe.

Receitas de terceiros: são meros ingressos, não integrando as bases de

cálculo do PIS e da COFINS (ex: agências de viagens)

COOPERATIVAS E ATOS COOPERADOS

As cooperativas não praticam ato de mercado.

As atividades de produção, comercialização do bem, prestação deserviços ou operações de crédito são praticadas pelas cooperativas,porém em nome dos cooperados, que são os beneficiados pelos atospraticados por aquelas.

Ato cooperado não gera faturamento – STJ, REsp 591.298/MG.

STF - RE 598.085 - RJ

RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. TRIBUTÁRIO.ATO COOPERATIVO. COOPERATIVA DE TRABALHO. SOCIEDADECOOPERATIVA PRESTADORA DE SERVIÇOS MÉDICOS. POSTOREALIZAR COM TERCEIROS NÃO ASSOCIADOS (NÃOCOOPERADOS) VENDA DE MERCADORIAS E DE SERVIÇOSSUJEITA-SE À INCIDÊNCIA DA COFINS, PORQUANTO AUFERIRRECEITA BRUTA OU FATURAMENTO ATRAVÉS DESTES ATOS OUNEGÓCIOS JURÍDICOS. CONSTRUÇÃO DO CONCEITO DE “ATO NÃOCOOPERATIVO” POR EXCLUSÃO, NO SENTIDO DE QUE SÃO TODOSOS ATOS OU NEGÓCIOS PRATICADOS COM TERCEIROS NÃOASSOCIADOS (COOPERADOS), EX VI, PESSOAS FÍSICAS OUJURÍDICAS TOMADORAS DE SERVIÇO.

Exclusão do ICMS da

base de cálculo do PIS e da COFINS

RE 582.461/SP, Tema nº 214/RG.

Ao julgar o RE 574.706/PR, decidiu o STF que os valores que entram na

esfera patrimonial dos contribuintes para o pagamento de ICMS qualificam-

se como mero ingresso financeiro.

Não se prestam, por conseguinte, para compor as bases de cálculo de tributos

incidentes sobre a receita, como é o caso da contribuição ao PIS e da COFINS.

Possíveis repercussões:

contribuição previdenciária incidente sobre a receita bruta (CPRB)

A Constituição da República autoriza a substituição, total ou parcial, dacontribuição incidente sobre a folha de salários por aquela calculadasobre a receita ou o faturamento (§13 do art. 195).

Lei nº 10.256/01: criou nova contribuição devida pelas agroindústrias que

industrializam matéria-prima própria, em substituição àquela outra,

calculada sobre a folha de salários, recaindo, esse tributo, sobre a receita

bruta.

Lei nº 12.546/2011: substitui a contribuição previdenciária sobre a folha depagamento de determinadas pessoas jurídicas pela contribuição sobre areceita bruta.

“TRIBUTÁRIO. IRPJ E CSLL. INCLUSÃO DO ICMS NA BASE

DE CÁLCULO. COMPENSAÇÃO. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA.

O Plenário do STF, no julgamento do Recurso Extraordinário 574706, com

repercussão geral reconhecida, entendeu que o valor arrecadado a título de

ICMS não se incorpora ao patrimônio do contribuinte, representando apenas

ingresso de caixa ou trânsito contábil a ser totalmente repassado ao fisco

estadual.

Não se tratando de receita bruta, os valores recolhidos a título de ICMS não

compõem a base de cálculo do IRPJ e da CSLL (...). (No lucro presumido)

(TRF4, AC 5018422-58.2016.404.7200, Primeira Turma, Relator Jorge Antonio

Maurique, juntado aos autos em 12/05/2017).

Possíveis repercussões: outros tributos “sobre o consumo”

IPI - representa receita pública, no caso, de titularidade da União, não

sendo resultado auferido pelo contribuinte em razão da venda de

mercadoria ou prestação de serviço.

ISS – o valor destacado na nota fiscal a título de ISS assume feição de

recebimento transitório, a ser repassado ao Município, seu titular.

Lei Nº 12.973/14 – Alterou os conceitos de

“faturamento” e de “receita”

Lei nº 12.973/14 – “Art. 52. A Lei nº 9.718 de 27.11.1998, passa a vigorar

com as seguintes alterações:

“Art. 3º. O faturamento a que se refere o art. 2º compreende a receita

bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro

de 1977.”

Lei nº 12.973/14

Lei nº 12.973/14 – Arts. 54 e 55. Conferem nova redação a

disposições das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003:

Art. 1º [...]

§ 1º. Para efeito do disposto neste artigo, o total das

receitas compreende a receita bruta de que trata o art. 12

do Decreto-lei nº 1.598, de 26.12.77, e todas as demais

receitas auferidas pela pessoa jurídica com os

respectivos valores decorrentes do ajuste a valor

presente [...]

Art. 12 do Decreto-Lei 1.598

redação anterior

Art. 12. A receita bruta das vendas e serviços compreende o produto da venda de

bens nas operações de conta própria e o preço dos serviços prestados.

§ 1º. A receita líquida de vendas e serviços será a receita bruta diminuída das

vendas canceladas, dos descontos concedidos incondicionalmente e dos impostos

incidentes sobre vendas.

Art. 12 do Decreto-Lei 1.598

após a Lei 12.973/14

Art. 12. A receita bruta compreende:

I – o produto da venda de bens nas operações de conta própria;

II – o preço da prestação de serviços em geral;

III – o resultado auferido nas operações de conta alheia;

IV – as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa

jurídica não compreendidas nos incisos I a III.

Receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica:

valores auferidos em razão das atividades normais e principais do

contribuinte.

Se excepcional, não configura receita: ex. doação e indenização

recebidas.

Se não for principal, mas acessório, também não preenche o requisito

– ex. royalties não relacionados à atividade principal.

A NÃO-CUMULATIVIDADE NO

PIS E NA COFINS

Art. 195, §12, da CRFB/88:

(inserido pela EC nº 42/03)

§ 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para

os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e

IV do caput, serão não-cumulativas.

Regimes de apuração do PIS e da COFINS

• Cumulativo

• Não cumulativo

• Monofásico

• Substituição tributária

Um mesmo contribuinte pode desempenhar atividades em vários regimes.

NÃO-CUMULATIVIDADE

Leis nº 10.637/02 e nº 10.833/03:

“Art. 3º. Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá

descontar créditos calculados em relação a:

I - bens adquiridos para revenda (exceto os sujeitos à substituição tributária

e casos do art. 2º. §§1º e 1ºA);

II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na

produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive

combustíveis e lubrificantes (exceto casos expressos);

III – energia elétrica e térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas

nos estabelecimentos da pessoa jurídica;

IV – aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa

jurídica, utilizados nas atividades da empresa;

V – valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de

pessoa jurídica, exceto de optante pelo SIMPLES;

VI – máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo

imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para

utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de

serviços;

VII – edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros,

utilizados nas atividades da empresa;

VIII – bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado

faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto

nesta Lei;

IX – armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos

dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor;

X – vale-transporte, vale-refeição, vale-alimentação, fardamento ou

uniforme fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as

atividade de prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção;

XI – bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização da

produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços.

O crédito será determinado mediante aplicação da alíquota de 1,65% e

7,6% de PIS e COFINS, exceto quando a tributação for por alíquota

superior (art. 2º).

Não dá direito a créditos:

- pagamento de mão-de-obra a pessoa física;

- aquisições de bens ou serviços não sujeitos às contribuições.

Que são insumos?

Leis nº 10.637/02 e nº 10.833/03:

“Art. 3º. Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá

descontar créditos calculados em relação a: (...)

II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na

produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive

combustíveis e lubrificantes (exceto casos expressos);

IN RFB nº 247/2002 e IN RFB nº 404/2004 restringiram o

sentido do vocábulo “insumo”:

“as matérias-primas, os produtos intermediários, o material de

embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o

desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em

função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação” e

“os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços”.

Teses:

1. Restrita

2. Ampla

3. Intermediária

Todo e qualquer custo ou despesa necessária à atividade da empresa, nos termos da legislação do IRPJ

Bem que aplicados ou consumidos da produção - IPI

Bens ou serviços que sejam relevantes ou essenciais à produção – “teste de subtração”

“1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a

definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN

404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da

Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.

2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou

relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de

determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade

econômica desempenhada pelo contribuinte. (...)

STJ, REspº 1.221.170 – PR, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, j. 22.02.2018 (RITO

DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).

“3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta

extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de

origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a

possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,

combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e

equipamentos de proteção individual-EPI.

4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),

assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas

Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a

eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como

definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser

aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a

imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o

desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.” STJ,

RECURSO ESPECIAL Nº 1.221.170 - PR.

Critérios adotados:

Como determinar?

“Teste de subtração”: custo de produção X despesa ordinária

Essencialidade ou relevânciaem razão da atividade produtiva ou de determinação legal

Essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou

o serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da

execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou

suficiência.

Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no

item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à

prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada

cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele

desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção

individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada,

nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.

Voto Min. Regina Helena Costa:

Critério de RELEVÂNCIA como

mais abrangente do que o de PERTINÊNCIA

Análise do caso:

Ramo da empresa: indústria alimentícia (avicultura)

Inserem-se, em princípio, no conceito de insumo:

Despesas com água

Combustíveis e lubrificantes

Materiais e exames laboratoriais

Materiais de limpeza

Equipamentos de proteção individual (EPI)

Retorno dos autos à instância de origem para confirmação dessa relevância.

Não seriam insumos:

gastos com veículos,

ferramentas

seguros

viagens e conduções

comissão de vendas a representantes

fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3º da Lei 10.833/2003)

prestações de serviços de pessoa jurídica

promoções e propagandas

telefones e comissões.

Esses “custos" e "despesas" não seriam essenciais ao processo produtivo da empresa que atua no ramo de

alimentos, de forma que a exclusão desses itens do processo produtivo não importaria a

impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, nem a perda substancial da

qualidade do serviço ou produto.

CONCLUSÃO:

“Quando a aplicação do direito à espécie pressupõe o exame do conjunto fático-

probatório dos autos, faz-se necessário o retorno do processo ao Tribunal de origem,

para ultimação do procedimento de subsunção dos fatos às normas incidentes, na

espécie.”

Outros casos e o CARF:

Reconheceu que os direitos autorais são insumos para a indústria

fonográfica (CSRF, 3ª T., unânime, Ac. 9303-006.604 – j. 11.04.2018).

“A indústria fonográfica depende diretamente da aquisição dos

direitos autorais para obter o seu faturamento (...)”

Ac. 3402-005.223, de 19.04.2018

Admitiu créditos de despesas com serviços de

telecomunicações e manutenção de softwares, por serem

necessários à prestação de serviços logísticos.

Comerciante tem direito a créditos de insumos?

CARF – CSRF, Ac. 9303-006.689. j. 12.04.2018

“COFINS NÃO-CUMLATIVA. CONCEITO DE INSUMO. APROPRIAÇÃO DE

CRÉDITOS. Excetuados os gastos com disposição legal específica, apenas os bens e serviços

empregados no processo produtivo e que não se incluam no ativo permanente dão direito ao

crédito sobre o valor das aquisições.

Em razão de nada produzirem e de nada fabricarem, empresas dedicadas à atividade

comercial não podem tomar créditos do regime não-cumulativo sobre gastos com : i)

embalagens (fitas adesivas incluídas nas vendas feitas pela internet); ii) combustível e

manutenção de empilhadeiras utilizadas na revenda de mercadorias; iii) encargos com

amortização de despesas pré-operacionais, caracterizadas pela ativação de juros pagos em

contrato de financiamento firmado com BNDS para a construção e edificação; iv) taxas pagas

às administradoras de cartão de créditos.”

Autonomia entre a RMI Tributária e a RMI do direito ao crédito

• RMI Tributária:

Dado o fato de haver ingresso de receita, deve ser o pagamentoà União, pela pessoa jurídica titular daquela receita, de tributo(PIS e COFINS) equivalente a X% da receita auferida.

• RMI do Direito ao Crédito:

Dado o fato da aquisição de bens, serviços e a realização dedespesas, deve ser o direito do contribuinte ao crédito de X%,calculado sobre o valor daqueles bens, serviços e despesas.

1.Cumulativo

A1

Incidência do tributo

monofásica

Vedação à apuração do

crédito

B1

Incidência do tributo plurifásica

Vedação à apuração do crédito

2.Não-cumulativo A2

Incidência do tributo

monofásica

Permissão para apuração do

crédito

B2

Incidência do tributo plurifásica

Permissão para apuração do

crédito

A. Monofásico B. Plurifásico

A manutenção do crédito foi prevista

Lei nº 11.033/04 (art. 17):

prescreveu não haver impedimento à

manutenção, pelo vendedor, dos créditos

vinculados às operações com alíquota zero

(monofásico).

Lei n° 11.116/05 (art. 16):

regulamentou a forma de aproveitamento do

saldo credor decorrente da manutenção do

crédito pelos contribuintes sujeitos ao regime

monofásico.

•STJ, REsp 1140723, de 02/09/2010:

O dispositivo seria aplicável especificamente aos contribuintes

integrantes do regime especial de tributação denominado

REPORTO.

Argumentos contrários:

No art. 17 não há referência ao REPORTO.

A ementa da Lei remete a vários assuntos, como aspectos gerais da

contribuição ao PIS e da COFINS.

A exposição de motivos da MP 206, que deu origem ao art. 17 da

Lei 11.033/04, consigna que suas disposições visam a “esclarecer

dúvidas relativas à interpretação da legislação da Contribuição

para o PIS/PASEP e da COFINS”, evidenciando seu caráter de

norma geral.

PROCESSUAL. CIVIL. TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL. PIS E

COFINS. TRIBUTAÇÃO PELO SISTEMA MONOFÁSICO. APROVEITAMENTO DE

CRÉDITOS. POSSIBILIDADE. BENEFÍCIO FISCAL CONCEDIDO PELA LEI N. 11.033/04, QUE

INSTITUIU O REGIME DO REPORTO. EXTENSÃO ÀS EMPRESAS NÃO VINCULADAS A ESSE

REGIME. CABIMENTO.

I - O sistema monofásico constitui técnica de incidência única da tributação, com alíquota mais gravosa,

desonerando-se as demais fases da cadeia produtiva. Na monofasia, o contribuinte é único e o tributo

recolhido, ainda que as operações subsequentes não se consumem, não será devolvido. […]

III - O fato de os demais elos da cadeia produtiva estarem desobrigados do recolhimento, à exceção

do produtor ou importador responsáveis pelo recolhimento do tributo a uma alíquota maior, não é

óbice para que os contribuintes mantenham os créditos de todas as aquisições por eles efetuadas.

(STJ. AgRg no REsp nº 1.051.634. Primeira Turma. Rel. Min. Regina Helena Costa. DJe 27.04.2017).