ITCMD – Imposto sobre transmissão causa mortis e doações

Rubens Kindlmann

Introdução

Nas constituições anteriores, os Estados tinham acompetência para instituir impostos sobre a transmissão debens imóveis e direitos reais sobre imóveis, a qualquertítulo. Mas a CF/88 inovou, concedendo aos Estados e ao DFa competência para tributar apenas a transmissão causamortis e a doação de quaisquer bens ou direitos.

O imposto no CTN

O CTN é limitado a tratar do imposto sobre a transmissão aqualquer título (inclusive o causa mortis) de bens imóveis ede direitos reais, mas deixa de disciplinar especificamente oimposto cuja transmissão seja a causa mortis e doação dequaisquer bens ou direitos. (Art. 35 a 42 do CTN)

Não houve nenhuma outra lei complementar sobre o tema,fazendo com que Estados e DF exerçam a competêncialegislativa plena em relação aos bens móveis e intangíveis.(art. 24, §3º e §4º da CF)

Competência Legislativa Art. 24, CF

Art. 24. Compete à União, aos Estados e ao Distrito Federal legislarconcorrentemente sobre:

I - direito tributário, financeiro, penitenciário, econômico eurbanístico;

(...)

§ 1º No âmbito da legislação concorrente, a competência da Uniãolimitar-se-á a estabelecer normas gerais.

§ 2º A competência da União para legislar sobre normas gerais nãoexclui a competência suplementar dos Estados.

§ 3º Inexistindo lei federal sobre normas gerais, os Estadosexercerão a competência legislativa plena, para atender a suaspeculiaridades.

§ 4º A superveniência de lei federal sobre normas gerais suspendea eficácia da lei estadual, no que lhe for contrário.

A “transmissão”, neste caso, é sinônimo de sucessão. ESendo a transmissão “causa mortis” tem-se um FGespecífico: a sucessão por morte

Morte Presumida:

Súmula 331, STF: “É legítima a incidência do Imposto deTransmissão Causa Mortis no inventário por mortepresumida.”

Transmissão “causa mortis”

Transmissão “causa mortis”

Súmula 112, STF. O imposto de transmissão causa mortis édevido pela alíquota vigente ao tempo da abertura dasucessão

“TRIBUTÁRIO. IMPOSTO CAUSA MORTIS. FATO GERADOR.ART. 106 DO CTN. INAPLICABILIDADE. LEI ESTADUAL Nº10.705/00. IRRETROATIVIDADE. 1. O fato gerador doimposto causa mortis dá-se com a transmissão dapropriedade ou de quaisquer bens e direitos e ocorre nomomento do óbito. Aplicação da lei vigente à época dasucessão. 2. Afasta-se a aplicação do artigo 106 do CTN, emrazão de que o imposto cobrado não se enquadra emqualquer de suas hipóteses. 3. Recurso especial provido.”(STJ. Resp 628.715-SP – 2ª T. Min Castro Meira – j. 11.10.05 – DJU 07.11.05, p.203)

Doação

Código Civil: Art. 538. Considera-se doação o contrato emque uma pessoa, por liberalidade, transfere do seupatrimônio bens ou vantagens para o de outra.

Sumula 328, STF: “É legítima a incidência do impôsto detransmissão inter vivos sôbre a doação deimóvel”. Portanto , não se confunde com o ITBI.

Doação

“Como o imposto incide sobre a ‘transmissão(gratuita) de qualquer bem ou direito’, éimprescindível que ocorra a mudança (jurídica) desua titularidade, da pessoa do doador para odonatário, com espírito de liberalidade, e efetivoanimus donandi, mediante o empobrecimento dodoador e o enriquecimento patrimonial dodonatário”(Paulsen, Leandro. Impostos federais, estaduais e municipais. 4. ed. rev. e atual. – PortoAlegre: Livraria do Advogado Editora, 2008, pág. 200)

Quaisquer bens ou direitos

A incidência do imposto ocorrerá sobre a transmissão (causamortis ou doação) de bens imóveis, móveis e intangíveis.

Quando a CF menciona “quaisquer” bens ou direitos dá maioramplitude do que a redação anterior do texto constitucional.

Redação da CF/67

Art. 24 - Compete aos Estados e ao Distrito Federal decretarimpostos sobre:

I - transmissão, a qualquer título, de bens imóveis por naturezae acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os degarantia, bem como sobre direitos à aquisição de imóveis;

Momento do Fato Gerador

No causa mortis, o FG se dá com a transmissão da propriedade.

Art. 1.784. Aberta a sucessão, a herança transmite-se, desdelogo, aos herdeiros legítimos e testamentários.

Na doação de bens móveis, a tradição do bem.

Na doação de imóveis, o registro no CRI

Art. 539. O doador pode fixar prazo ao donatário, paradeclarar se aceita ou não a liberalidade. Desde que odonatário, ciente do prazo, não faça, dentro dele, adeclaração, entender-se-á que aceitou, se a doação não forsujeita a encargo.

Momento do Fato Gerador

Fato Gerador

O Fato Gerador da obrigação principal do ITCMD não estávinculada não à quantidade de bens, mas à quantidade deherdeiros.

“Art. 35. O imposto, de competência dos Estados, sobre atransmissão de bens imóveis e de direitos a eles relativos temcomo fato gerador:

(...)

Parágrafo único. Nas transmissões causa mortis, ocorremtantos fatos geradores distintos quantos sejam osherdeiros ou legatários.”

Doação de Alimentos

Em caso de alimentos para filhos menores, constitui o deverde sustento

Para filhos maiores, deixa-se de manter a obrigaçãoalimentar, podendo haver alimentos desde que se atenda ànecessidade e razoabilidade.

Doação de vários imóveis/bens a um mesmo filho,descaracterizando o caráter alimentar, pode se caracterizarcomo doação

Na separação Judicial

A meação não está sujeita à tributação mas, havendo entregaa um dos cônjuges de bens cujo valor seja superior ao dameação sem característica de compensação financeira entreeles, há doação, incidindo o ITCMD sobre essa diferença.

TRIBUTÁRIO – IMPOSTO DE TRANSMISSÃO POR DOAÇÃO –SEPARAÇÃO JUDICIAL – MEAÇÃO. 1. Na separação judicial, alegalização dos bens da meação não está sujeita a tributação. 2.Em havendo a entrega a um dos cônjuges de bens de valoressuperiores à meação, sem indícios de compensaçãopecuniária, entende-se que ocorreu doação, passando a incidir,sobre o que ultrapassar a meação, o Imposto de Transmissãopor Doação, de competência dos Estados (art. 155, I, da CF). 3.Recurso especial conhecido e provido.(STJ. Resp 723.587-RJ – 2ª T. Min Eliana Calmon, DJU 6.6.05)

Sujeição Ativa

Quem pode cobrar?

Quando transmissão causa mortis ou doação de bensimóveis: O Estado da situação do Bem (ou DF)

Quando transmissão causa mortis ou doação de bens móveis,títulos e créditos: Onde se processa o inventário/arrolamentoou no local de domicílio do Doador

Sumula 435, STF. “O imposto de transmissão causa mortispela transferência de ações é devido ao Estado em que temsede a companhia”

E no caso do Art. 155, §1º, III ???

III - terá competência para sua instituição regulada por leicomplementar:

a) se o doador tiver domicilio ou residência no exterior;

b) se o de cujus possuía bens, era residente ou domiciliado outeve o seu inventário processado no exterior;

Sujeição Ativa

A Lei 10.705/2000 ITCMD em São Paulo

Artigo 4º - O imposto é devido nas hipóteses abaixo especificadas, sempre que o doador residir ou tiver domicílio no exterior, e, no caso de morte, se o "de cujus" possuía bens, era residente ou teve seu inventário processado fora do país:I - sendo corpóreo o bem transmitido:a) quando se encontrar no território do Estado;b) quando se encontrar no exterior e o herdeiro, legatário ou donatário tiver domicilio neste Estado;II - sendo incorpóreo o bem transmitido:a) quando o ato de sua transferência ou liquidação ocorrer neste Estado;b) quando o ato referido na alínea anterior ocorrer no exterior e o herdeiro, legatário ou donatário tiver domicílio neste Estado.

Sujeição Ativa

Sujeição Ativa Arguição de Inconstitucionalidade

Decisão do TJSP

Como prevê o CTN, a Base de Cálculo deve ser o Valor Venaldos Bens ou direitos transmitidos.

A BC é fixada na data da avaliação, mas a alíquota deve ser avigente no momento da abertura da sucessão

Súmula 113, STF - O imposto de transmissão "causa mortis" écalculado sobre o valor dos bens na data da avaliação.

Súmula 112, STF - O imposto de transmissão "causa mortis" édevido pela alíquota vigente ao tempo da abertura dasucessão.

Base de Cálculo e Alíquota

“É o valor venal do bem ou direito transmitido, expresso emmoeda nacional ou em Unidades Fiscais do Estado (Ufesp,em São Paulo), considerando-se o valor de mercado do bemou direito na data da abertura da sucessão, ou realização doato ou contrato de doação.”(Leandro Paulsen, Impostos federais, estaduais e municipais. 4. ed. P. 205.)

Base de Cálculo e Alíquota

Sujeição Passiva

A Sujeição passiva no ITCMD São:

no caso das transmissões “causa mortis”, o herdeiro ou olegatário;

No caso de doações, qualquer das partes envolvidas naoperação, na forma como dispuser a lei.

Não se pode determinar a sujeição passiva a partir daConstituição ou do CTN, cabendo a cada Estado definir emsua lei local.

Progressividade

A progressividade não está prevista na Constituição, masestá estabelecida na resolução nº9/92 que estabeleceu aalíquota máxima do imposto em 8%

O STF reconhece a progressividade, mesmo sem o amparoconstitucional mas contrapõe alguns critérios usados pelosestados

Resolução 9/92

RESOLUÇÃO Nº 9, DE 1992

Estabelece alíquota máxima para o Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação, de que trata a alínea a,inciso l, e § 1º, inciso IV do art. 155 da Constituição Federal.

O SENADO FEDERAL resolve:

Art. 1º A alíquota máxima do imposto de que trata a alínea a, inciso I,do art. 155 da Constituição Federal será de oito por cento, a partir de1º de janeiro de 1992.

Art. 2º As alíquotas dos impostos, fixadas em lei estadual, poderãoser progressivas em função do quinhão que cada herdeiroefetivamente receber, nos termos da Constituição Federal.

Art. 3º Esta resolução entra em vigor na data de sua publicação.

Art. 4º Revogam-se as disposições em contrário.

Senado Federal, 5 de maio de 1991.

SENADOR MAURO BENEVIDES

Presidente

Jurisprudência

RECURSO EXTRAORDINÁRIO. CONSTITUCIONAL.TRIBUTÁRIO. LEI ESTADUAL: PROGRESSIVIDADE DEALÍQUOTA DE IMPOSTO SOBRE TRANSMISSÃO CAUSAMORTIS E DOAÇÃO DE BENS E DIREITOS.CONSTITUCIONALIDADE. ART. 145, § 1º, DACONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA. PRINCÍPIO DAIGUALDADE MATERIAL TRIBUTÁRIA. OBSERVÂNCIA DACAPACIDADE CONTRIBUTIVA. RECURSOEXTRAORDINÁRIO PROVIDO.(STF, RE 562045/RS REL. MIN. RICARDO LEWANDOWSKI. J. 06/02/2013. Tribunal Pleno)

Exemplo

LEI Nº 11.413, DE 20 DE DEZEMBRO DE 1996 – Estado de Pernambuco

Jurisprudência

AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO.CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. CONSTITUCIONALIDADEDE LEI ESTADUAL SOBRE PROGRESSIVIDADE DEALÍQUOTA DE IMPOSTO SOBRE TRANSMISSÃO CAUSAMORTIS E DOAÇÃO DE BENS E DIREITOS. GRAU DEPARENTESCO COMO PARÂMETRO PARAA PROGRESSIVIDADE: IMPOSSIBILIDADE. AGRAVOREGIMENTAL AO QUAL SE NEGA PROVIMENTO.(STF – RE 854869 AgR/PE. Min Carmen Lucia, 2ª T., Dje 04.09.15)

Jurisprudência

AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO.CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. CONSTITUCIONALIDADEDE LEI ESTADUAL SOBRE PROGRESSIVIDADE DEALÍQUOTA DE IMPOSTO SOBRE TRANSMISSÃO CAUSAMORTIS E DOAÇÃO DE BENS E DIREITOS. GRAU DEPARENTESCO COMO PARÂMETRO PARAA PROGRESSIVIDADE: IMPOSSIBILIDADE. AGRAVOREGIMENTAL AO QUAL SE NEGA PROVIMENTO. 1. O critériode grau de parentesco e respectivas presunções daproximidade afetiva, familiar, sanguínea, de dependênciaeconômica com o de cujus ou com o doador, não guardapertinência com o princípio da capacidade contributiva. 2.Agravo regimental a que se nega provimento.(STF - RE 602256/PE. Min Edson Fachin, 1ª T., DJe 01/03/16)

Jurisprudência

Agravo regimental no recurso extraordinário.Tributário. ITCMD. Progressividade. Critério para estabelecimentode faixas progressivas. Grau de parentesco. Impossibilidade. 1.Ambas as Turmas da Corte têm rechaçado o critério eleito pelalegislação pernambucana para o estabelecimento de faixas dealíquotas progressivas do Imposto sobre Transmissão Causa Mortis eDoação de Bens e Direitos (ITCMD) baseado no grau de parentescoentre o transmitente ou doador e o beneficiário dos bens e direitos.Precedentes. 2. Nego provimento ao agravo regimental. Deixo deaplicar ao caso dos autos a majoração dos honorários prevista noart. 85, § 11, do novo Código de Processo Civil, uma vez que a parteagravada não apresentou contrarrazões ao recurso.

(RE 958709 AgR / PE - AG.REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIORelator(a): Min. DIAS TOFFOLI - J 02/12/2016 - Órgão Julgador: Segunda Turma)

Exemplo

LEI Nº 13.974, DE 16 DE DEZEMBRO DE 2009 – Pernambuco

Sobre a incidência do IR nas transmissões

Lei 9532/97

Art. 23. Na transferência de direito de propriedade por sucessão, nos casos de herança, legado ou por doação em adiantamento da legítima, os bens e direitos poderão ser avaliados a valor de mercado ou pelo valor constante da declaração de bens do de cujus ou do doador.

§ 1º Se a transferência for efetuada a valor de mercado, a diferença a maior entre esse e o valor pelo qual constavam da declaração de bens do de cujus ou do doador sujeitar-se-á à incidência de imposto de renda à alíquota de quinze por cento.

(...)

§ 4º Para efeito de apuração de ganho de capital relativo aos bens e direitos de que trata este artigo, será considerado como custo de aquisição o valor pelo qual houverem sido transferidos.

§ 5º As disposições deste artigo aplicam-se, também, aos bens ou direitos atribuídos a cada cônjuge, na hipótese de dissolução da sociedade conjugal ou da unidade familiar.

Há imunidade ao ITCMD ?

Imunidade Recíproca

Imunidade Religiosa

Imunidade Subjetiva (Partidos, sindicatos dos trabalhadores, instituição de educação e assistência social sem fins lucrativos)

Imunidade

AGRAVO INTERNO NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO.TRIBUTÁRIO. ITCMD. IMUNIDADE. PRESUNÇÃO DE DESTINAÇÃO DOPATRIMÔNIO, DA RENDA E DOS SERVIÇOS ÀS FINALIDADESESSENCIAIS DAS ENTIDADES IMUNES. CABE AO FISCO PROVAREVENTUAL DESVIO DE FINALIDADE. REEXAME DE MATÉRIA FÁTICA.INVIABILIDADE EM SEDE EXTRAORDINÁRIA. INCIDÊNCIA DA SÚMULA279 DO STF. REITERADA REJEIÇÃO DOS ARGUMENTOS EXPENDIDOSPELA PARTE AGRAVANTE. MANIFESTO INTUITO PROTELATÓRIO.APLICAÇÃO DA MULTA PREVISTA NO ARTIGO 1.021, § 4º, DO CPC/2015.AGRAVO INTERNO DESPROVIDO.

(ARE 1059196 AgR / RS - AG.REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM AGRAVO. Relator(a): Min. LUIZ FUX. Julgamento: 31/10/2017 - Órgão Julgador: Primeira Turma)

Imunidade

EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NA AÇÃO CÍVEL ORIGINÁRIA.CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. RECURSO INTERPOSTO CONTRA DECISÃOMONOCRÁTICA. PRINCÍPIO DA FUNGIBILIDADE. RECEPÇÃO COMO AGRAVOREGIMENTAL. RECOLHIMENTO DE ITCMD.COBRANÇA DE ESTADOESTRANGEIRO. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. CONVENÇÕES DE VIENA DE1961 E 1963. PRECEDENTES. AGRAVO A QUE SE NEGA PROVIMENTO. 1.Prima facie, o Supremo Tribunal Federal tem conhecido dos embargos dedeclaração opostos objetivando reforma da decisão do relator como agravoregimental, que é o recurso cabível, por força do princípio da fungibilidade. 2. Incasu, a decisão agravada está consonante com a jurisprudência do SupremoTribunal Federal no sentido de reconhecer, nos termos da Convenção deViena sobre Relações Diplomáticas (aprovada pelo Decreto Legislativo nº103/1964, promulgado pelo Decreto nº 56.435/65) e da Convenção de Vienasobre Relações Consulares (aprovado pelo Decreto Legislativo nº 6/1964,promulgado pelo Decreto nº 61.078/67), a imunidade tributária aos órgãosde representação consular de Estados estrangeiros. 3. Agravo regimental aque se nega provimento.

(ACO 2569 ED / MG - EMB. DECL. NA AÇÃO CÍVEL ORIGINÁRIARelator (a): Min. LUIZ FUX. Julgamento: 24/02/2015 Órgão Julgador: PrimeiraTurma)

Decadência

PROCESSO CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSOESPECIAL.

ENUNCIADO ADMINISTRATIVO Nº 3/STJ. ITCD. DECADÊNCIA DACONSTITUIÇÃO

DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. CONFIGURAÇÃO. AGRAVO NÃO PROVIDO.

O entendimento do Tribunal de origem reflete a jurisprudência destaCorte, no sentido de que a comunicação do fato gerador (doação) aoFisco não tem o condão de afastar a decadência do crédito tributário(ITCD), pois "a circunstância de o fato gerador ser ou não doconhecimento da Administração Tributária não foi erigida como marcoinicial do prazo decadencial, nos termos do que preceitua o CódigoTributário Nacional, não cabendo ao intérprete assim estabelecer" (AgRgno REsp 577.899/PR, Segunda Turma, Rel. Min. Castro Meira, DJe de21.5.2008; REsp 1.252.076/MG, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro CampbellMarques, DJe de 11.10.2012). 2. Agravo interno não provido.

(AgInt nos EDcl no REsp 1683388 / MG - Relator Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES. Órgão Julgador: SEGUNDA TURMA. Data doJulgamento 05/12/2017. DJe 12/12/2017)

Isenções na lei Paulista – Lei 10.705/00

Artigo 6º - Fica isenta do imposto:

I - a transmissão "causa mortis":

a) de imóvel de residência cujo valor não ultrapassar 5.000 (cinco mil) UFESPs e os familiares beneficiados nele residam e não tenham outro imóvel; (R$ 128.500,00)b) de imóvel cujo valor não ultrapassar 2.500 (duas mil e quinhentas) UFESPs, desde que seja o único transmitido; (R$ 64.250,00)c) de ferramenta e equipamento agrícola de uso manual, roupas, aparelho de uso doméstico e demais bens móveis de pequeno valor que guarneçam os imóveis referidos nas alíneas anteriores, cujo valor total não ultrapassar 1.500 (mil e quinhentas) UFESPs; (R$38.550,00)d) de depósitos bancários e aplicações financeiras, cujo valor total não ultrapassar 1.000 (mil) UFESPs; (R$25.700,00)e) de quantia devida pelo empregador ao empregado, por Institutos de Seguro Social e Previdência, oficiais ou privados, verbas e prestações de caráter alimentar decorrentes de decisão judicial em processo próprio e o montante de contas individuais do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e do Fundo de Participações PIS-PASEP, não recebido em vida pelo respectivo titular;f) na extinção do usufruto, quando o nu-proprietário tiver sido o instituidor;

UFESP para 2017: R$ 25,07

Isenções na lei Paulista – Lei 10.705/00

II - a transmissão por doação:a) cujo valor não ultrapassar 2.500 (duas mil e quinhentas) UFESPs; (R$ 64.250,00)b) de bem imóvel para construção de moradia vinculada a programa de habitação popular;c) de bem imóvel doado por particular para o Poder Público.

§ 1º - Para fins de reconhecimento das isenções previstas nas alíneas "a", "b" e "c" do inciso I, e na alínea "a" do inciso II, poderá ser exigida a apresentação de declaração, conforme dispuser o regulamento.

§ 2º - Ficam também isentas as transmissões "causa mortis" e sobre doação de quaisquer bens ou direitos a entidades cujos objetivos sociais sejam vinculados à promoção dos direitos humanos, da cultura ou à preservação do meio ambiente, observado o seguinte:1 - o reconhecimento dessa condição deverá ser feito, de forma cumulativa, pela Secretaria da Fazenda e, conforme a natureza da entidade, pela Secretaria da Justiça e da Defesa da Cidadania, pela Secretaria da Cultura ou pela Secretaria do Meio Ambiente, de acordo com disciplina a ser estabelecida pelo Poder Executivo;2 - deverão ser observados os requisitos do artigo 14 do Código Tributário Nacional e os demais previstos na legislação tributária.

Observações na lei paulista -Lei 10.705/00

Artigo 10 - O valor do bem ou direito na transmissão "causamortis" é o atribuído na avaliação judicial e homologado peloJuiz.

§ 1º - Se não couber ou for prescindível a avaliação, o valor seráo declarado pelo inventariante, desde que haja expressaanuência da Fazenda, observadas as disposições do artigo 9º,ou o proposto por esta e aceito pelos herdeiros, seguido, emambos os casos, da homologação judicial.

§ 2º - Na hipótese de avaliação judicial ou administrativa, seráconsiderado o valor do bem ou direito na data da sua realização.

§ 3º - As disposições deste artigo aplicam-se, no que couber, àsdemais partilhas ou divisões de bens sujeitas a processo judicialdas quais resultem atos tributáveis.

Observações na lei paulista -Lei 10.705/00

Artigo 11 - Não concordando a Fazenda com valor declarado ouatribuído a bem ou direito do espólio, instaurar-se-á orespectivo procedimento administrativo de arbitramento dabase de cálculo, para fins de lançamento e notificação docontribuinte, que poderá impugná-lo.

§ 1º - Fica assegurado ao interessado o direito de requereravaliação judicial, incumbindo-lhe, neste caso, o pagamentodas despesas.

§ 2º - As disposições deste artigo aplicam-se, no que couber, àsdemais partilhas ou divisões de bens sujeitas a processo judicialdas quais resultem atos tributáveis.

Contatos

Rubens Kindlmann e Prof. Rubens Kindlmann

Kindlmann

rubens@kindlmann.com.br