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Capa: Marcelo S. BrandoProduo Digital: Geethik

CIP Brasil. Catalogao-na-fonte.Sindicato Nacional dos Editores de Livros, RJ.

Alexandre, RicardoDireito tributrio esquematizado / Ricardo Alexandre. 8. ed. rev., atual. e ampl. Rio de Janeiro: Forense;

So Paulo: MTODO, 2014.

Inclui bibliografiaISBN 978-85-309-5625-7

1. Direito tributrio - Brasil - Snteses, compndios, etc. I. Ttulo

07-1867CDU: 34:351.713(81)

mailto:metodo@grupogen.com.brhttp://www.editorametodo.com.br

Um professor sempre afeta a eternidade. Ele nunca saber onde sua influncia termina.

HENRY ADAMS

minha me, Sonia, pela histria de vida, pelo amor, pela dedicao;

Aos meus irmos, Jaqueline e Jnior, que, mesmo a distncia, mantm-se presentes;

Evelyne Peixoto, por superar o sonhador na certeza da concretizao do sonho;

A Cristiano Pimentel, por disponibilizar o seu brilhantismo para o enriquecimento da obra;

Procuradoria da Fazenda Nacional, Receita Federal do Brasil e ao Ministrio Pblicode Contas de Pernambuco, pelos anos de experincia que me habilitaram a chegar at aqui;

E principalmente a eles, meus alunos, presenciais em Recife e virtuais em todo o Brasil,incentivadores e destinatrios de todo o trabalho.

Nota da Editora: o Acordo Ortogrfico foi aplicado integralmente nesta obra.

Desde a primeira edio desta obra, confessei a pretenso de enfrentar diretamente arpida e frequente evoluo da legislao e da jurisprudncia tributria brasileira. O objetivoprincipal era a preparao em alto nvel para as provas de direito tributrio dos maisimportantes concursos pblicos do Pas. Desde aquela edio inaugural, fui surpreendidopelos caminhos trilhados pela obra. A par de atender seu objetivo, tornando-se material dereferncia na preparao para concursos, o nosso esquematizado ganhou o mundo acadmico ehoje me d o orgulho de ser adotado como livro-texto em inmeras universidades do Brasil.Alm disso, tem sido cada vez mais utilizado por profissionais que precisam conhecer como oordenamento jurdico-tributrio entendido pelos rgos constitucionalmente legitimados adizer o direito aplicvel a cada caso, com poderes coercitivos e a fora da coisa julgada.

Esta obra destina-se a todos aqueles que buscam entender o direito tributrio brasileiro daforma como foi legislado e tendo por parmetro sua interpretao jurisprudencial,principalmente no mbito do Superior Tribunal de Justia e do Supremo Tribunal Federal,guardies da lei federal e da Constituio Federal, respectivamente. Assim, so destinatriosdo trabalho os profissionais que lidam com o direito tributrio, os estudantes que no queremse alhear prtica e, claro, os candidatos a cargos e empregos no servio pblico.

Nessa linha, se, conforme afirmam os norte-americanos, a Constituio e a lei so o que aSuprema Corte diz que elas so, o objetivo desta obra , tomando o STF e o STJ como guias,dizer o que efetivamente so o Cdigo Tributrio Nacional e a Constituio TributriaBrasileira, possibilitando ao estudante, ao profissional e ao candidato a cargo ou empregopblico uma maior segurana na busca da consecuo dos respectivos desgnios.

Tenho tambm o orgulho de haver introduzido uma nova metodologia, hoje copiada porinmeros manuais de direito. Falo da citao no prprio texto do livro e no apenas emexerccios de fixao daquilo que, em sala de aula, apelido como jurisprudncia de banca.Trata-se de algo que me ajudou muito na preparao para os vrios concursos pblicos quepessoalmente fiz. Nos livros e Cdigos que utilizei, sempre escrevi anotaes do tipo para aESAF, assim, j para o CESPE, a FGV e a FCC o entendimento correto desta outra forma.Tais anotaes, que tanto colaboraram para minhas aprovaes, passaram a constar do livro,para colaborar com as aprovaes dos meus leitores.

Essa tcnica de ter as provas como referncia foi completada com a introduo de umcaderno de questes para que o profissional, o estudante, o candidato afiram os seus nveis deaprendizagem.

A cada edio, o objetivo de radical atualizao jurisprudencial acompanhado de umareviso com para-brisas e retrovisor. Pelo retrovisor, vejo o que passou durante o tempo

transcorrido entre a edio anterior e a que est sendo lanada, fazendo uma reviso dequestes, decises judiciais e novidades doutrinrias. Pelo para-brisa tento olhar para o futuroe introduzir no texto as novidades que provavelmente sero cobradas no futuro.

Adotando esse mtodo, nesta oitava edio merecem destaque, dentre outras, as mudanase inseres relativas (ao):

sistemtica de clculo das contribuies de melhoria;deciso do STF sobre a tributao dos lucros obtidos por coligadas e controladas noexterior;LC 143/2013 e os novos critrios de repasse do Fundo de Participao dos Estados;deciso do STF sobre o enquadramento tributrio do exerccio pelos Correios deatividades no enquadrveis no conceito de servio postal e correio areo nacional;concurso de preferncia entre entes federados diante da Smula 497 do STF.

Como sempre, agradeo pela indispensvel ajuda dos colegas concurseiros de todo oBrasil, que, com suas crticas e sugestes, tm dado uma colaborao incalculvel para mantero nosso esquematizado atendendo aos anseios de seu exigente pblico-alvo.

Ricardo Alexandre de Almeida Santosprof.ralexandre@gmail.com

mailto:prof.ralexandre@gmail.com

1.

1.1

1.2

1.3

1.3.1

1.3.2

1.3.3

1.3.4

1.3.5

1.4

1.4.1

1.4.2

1.4.2.1

1.4.2.2

1.4.3

1.4.3.1

1.4.3.2

1.4.3.3

1.4.3.4

1.4.4

1.4.4.1

1.4.5

1.4.5.1

LISTA DE ABREVIATURAS

NOES INTRODUTRIAS

O Direito Tributrio como ramo do Direito Pblico

Atividade financeira do Estado

Definio de tributo

Prestao pecuniria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir

Prestao compulsria

Prestao que no constitui sano de ato ilcito

Prestao instituda em lei

Prestao cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada

Os tributos em espcies

A determinao da natureza jurdica especfica do tributo

Os impostos

A criao dos impostos

Os impostos e o princpio da capacidade contributiva

As taxas

Taxas de polcia

Taxas de servio

A base de clculo das taxas

Taxas e preos pblicos Notas distintivas

As contribuies de melhoria

O clculo da contribuio de melhoria

Os emprstimos compulsrios

Competncia, casos e forma de instituio

1.4.5.2

1.4.5.3

1.4.6

1.4.6.1

1.4.6.2

1.4.6.3

1.4.6.4

1.4.6.5

1.4.6.5.1

1.4.6.5.2

1.4.6.6

1.5

1.5.1

1.5.2

1.5.3

1.5.4

1.5.5

1.5.6

1.5.7

1.5.8

2.

2.1

2.2

2.3

Destinao da arrecadao

Restituio

As contribuies especiais

Contribuies sociais

Contribuies de Seguridade Social e outras contribuies sociais

Contribuies sociais gerais

Contribuies de Interveno no Domnio Econmico CIDE

Contribuies de interesse das categorias profissionais oueconmicas Contribuies corporativas

Contribuio sindical

Contribuies corporativas para o custeio das entidadesde fiscalizao do exerccio de profissesregulamentadas

A Contribuio de Iluminao Pblica COSIP

Classificaes doutrinrias dos tributos

Quanto discriminao das rendas por competncia: federais, estaduais oumunicipais

Quanto ao exerccio da competncia impositiva: privativos, comuns eresiduais

Quanto finalidade: fiscais, extrafiscais e parafiscais

Quanto hiptese de incidncia: vinculados e no vinculados

Quanto ao destino da arrecadao: da arrecadao vinculada e daarrecadao no vinculada

Quanto possibilidade de repercusso do encargo econmico-financeiro:diretos e indiretos

Quanto aos aspectos objetivos e subjetivos da hiptese de incidncia: reais epessoais

Quanto s bases econmicas de incidncia A classificao do CTN

LIMITAES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE TRIBUTAR

A relao tributria como relao jurdica

As garantias como rol no exaustivo

Quando as garantias configuram clusulas ptreas

2.3.1

2.3.2

2.4

2.5

2.5.1

2.5.2

2.5.3

2.5.4

2.6

2.6.1

2.6.2

2.6.2.1

2.6.2.2

2.6.2.3

2.6.2.4

2.6.3

2.7

2.7.1

2.7.1.1

2.7.1.2

2.7.2

2.7.2.1

2.7.2.2

2.7.2.3

2.7.3

2.7.3.1

2.7.3.2

2.8

As limitaes que constituem garantias individuais do contribuinte

As limitaes que constituem proteo a outras clusulas ptreas

Princpios ou regras?

A legalidade

Demais matrias sujeitas reserva legal

Excees ao princpio

Legalidade e delegao legislativa

Legalidade e medida provisria

Princpio da isonomia

Acepes do princpio

A isonomia tributria na jurisprudncia do Supremo Tribunal Federal

A contribuio previdenciria dos servidores inativos Discriminao de servidores de diferentes esferas

Discriminao com base na funo ou ocupao exercida

Discriminao entre as empresas lucrativas e deficitrias

O Simples Discriminao entre empresas com base na atividadeexercida

Isonomia e capacidade contributiva

O princpio da no surpresa

Princpio da irretroatividade

Irretroatividade e CSLL

Irretroatividade e IR

Princpio da anterioridade do exerccio financeiro

Excees anterioridade do exerccio financeiro

Anterioridade e revogao de isenes

Anterioridade e medidas provisrias

Princpio da anterioridade nonagesimal ou noventena

Noventena e medidas provisrias

Excees noventena

Princpio do no confisco

2.8.1

2.8.2

2.8.3

2.8.4

2.8.5

2.9

2.10

2.10.1

2.10.2

2.10.3

2.10.3.1

2.10.3.2

2.11

2.12

2.13

2.13.1

2.13.2

2.13.3

2.13.3.1

2.13.3.2

2.13.3.3

2.13.3.4

2.13.3.5

2.13.4

2.13.4.1

2.13.4.2

2.13.4.3

A configurao de confisco

Perspectivas dinmica e esttica da tributao do patrimnio

Pena de perdimento e confisco

Taxas e princpio do no confisco

Multas e princpio do no confisco

Princpio da liberdade de trfego

Vedaes especficas Unio A proteo ao pacto federativo

O princpio da uniformidade geogrfica da tributao

Vedao utilizao do IR como instrumento de concorrncia desleal Princpio da uniformidade da tributao da renda

Princpio da vedao s isenes heternomas

Isenes heternomas constitucionalmente permitidas

O caso da iseno decorrente de tratado internacional

Princpio da no discriminao baseada em procedncia ou destino

Exigncia de lei especfica para concesso de benefcios fiscais

Imunidades

Diferenciao de institutos assemelhados

Imunidades e isenes

Classificaes doutrinrias das imunidades tributrias

Quanto ao parmetro para concesso: imunidades subjetivas,objetivas e mistas

Quanto origem: ontolgicas e polticas

Quanto ao alcance: gerais e especficas

Quanto forma de previso: explcitas e implcitas

Quanto necessidade de regulamentao: incondicionadas econdicionadas

As imunidades tributrias em espcie

A imunidade tributria recproca

A imunidade tributria religiosa

A imunidade tributria dos partidos polticos, sindicatos detrabalhadores e entidades educacionais e assistenciais sem fins

2.13.4.4

2.13.5

2.13.5.1

2.13.5.2

2.13.6

3.

3.1

3.1.1

3.1.1.1

3.1.1.2

3.1.1.3

3.1.2

3.1.3

3.1.3.1

3.1.3.2

3.1.3.3

3.1.3.4

3.1.3.4.1

3.1.3.4.2

3.2

3.2.1

3.2.1.1

3.2.1.2

3.2.1.3

3.2.1.4

3.2.1.5

3.2.1.6

lucrativos

A imunidade tributria cultural

Imunidade tributria da msica nacional

Detalhamento do objeto da imunidade

Tributos abrangidos

Demais imunidades previstas na CF/1988

COMPETNCIA TRIBUTRIA & LEGISLAO TRIBUTRIA

Competncia para legislar sobre Direito Tributrio e competncia tributria diferenas

Competncia para legislar sobre Direito Tributrio

O Cdigo Tributrio Nacional como norma geral em matriatributria Teoria da recepo

A regulao das limitaes constitucionais ao poder de tributar

As disposies sobre conflitos de competncia

Competncia tributria

A repartio da competncia tributria

A competncia tributria privativa

A competncia tributria comum

Competncia tributria cumulativa

Bitributao e bis in idemBis in idemBitributao

Legislao tributria

As leis

A lei em sentido estrito

As medidas provisrias

As leis delegadas

As resolues do Senado Federal

Os decretos legislativos

Os decretos-leis

3.2.2

3.2.2.1

3.2.2.1.1

3.2.2.1.2

3.2.2.1.3

3.2.2.1.4

3.2.3

3.2.4

3.2.4.1

3.2.4.2

3.2.4.3

3.2.4.4

3.3

3.3.1

3.3.2

3.3.2.1

3.3.2.1.1

3.3.2.1.2

3.3.2.2

3.3.2.3

3.3.3

3.3.3.1

3.3.3.2

3.3.3.2.1

3.3.3.2.2

Tratados e convenes internacionais

O art. 98 do CTN

O impacto do tratado internacional sobre o direitointerno

Os tratados internacionais e a legislao tributriasuperveniente A viso do STF

Tratados normativos e contratuais e a legislaotributria superveniente A viso do STJ

O Acordo Geral sobre Tarifas e Comrcio (GATT)

Os decretos

As normas complementares

Os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas

As decises dos rgos coletivos e singulares de jurisdioadministrativa a que a lei atribua eficcia normativa

As prticas reiteradamente observadas pelas autoridadesadministrativas

Os convnios que entre si venham a celebrar a Unio, os Estados, oDistrito Federal e os Municpios

Vigncia e aplicao da legislao tributria

Validade, vigncia e eficcia noes gerais

Vigncia da legislao tributria no CTN

Vigncia espacial

A extraterritorialidade prevista em convnio decooperao

A extraterritorialidade prevista em norma geral nacional

Vigncia temporal

O art. 104 do CTN e o princpio da anterioridade

Aplicao da legislao tributria

Princpio da irretroatividade no CTN

Excees legais ao princpio da irretroatividade

A lei expressamente interpretativa

A lei mais benfica acerca de infraes e penalidades

4.

4.1

4.2

4.2.1

4.2.2

4.3

4.3.1

4.3.2

4.3.3

4.4

4.5

4.5.1

5.

5.1

5.2

5.3

5.4

5.4.1

5.4.2

5.4.3

5.4.4

5.4.4.1

5.4.4.2

5.4.4.3

5.5

5.6

5.7

5.7.1

INTERPRETAO E INTEGRAO DA LEGISLAO TRIBUTRIA

Noes gerais de interpretao

Critrios de interpretao

Interpretao quanto fonte

Interpretao quanto aos efeitos ou resultados

Interpretao da legislao tributria no Cdigo Tributrio Nacional

A interpretao necessariamente literal de determinados institutos

A interpretao benigna em matria de infraes

Princpios de Direito Privado e princpios de Direito Pblico

O princpio do pecunia non oletIntegrao da legislao tributria

Discricionariedade interpretativa e limitaes ao uso das tcnicas deintegrao

OBRIGAO TRIBUTRIA

Consideraes iniciais

Obrigao tributria principal

Obrigao tributria acessria

Teoria do fato gerador

Fato gerador da obrigao principal

Fato gerador da obrigao acessria

Fato gerador e princpio da legalidade

O momento da ocorrncia do fato gerador

Fato gerador definido com base em situao de fato

Fato gerador definido com base em situao jurdica

As situaes jurdicas condicionadas

Evaso, eliso e eluso tributria

Norma geral de antieliso fiscal

Elementos subjetivos da obrigao tributria

Sujeito ativo da obrigao tributria

5.7.2

5.7.3

5.7.3.1

5.7.4

5.8

6.

6.1

6.2

6.3

6.4

6.4.1

6.4.2

6.4.2.1

6.4.2.2

6.5

6.5.1

6.5.1.1

6.5.1.2

6.5.2

6.5.3

6.5.4

6.5.4.1

6.5.4.2

6.5.4.3

6.6

6.6.1

6.6.2

6.7

Sujeito passivo da obrigao tributria

Solidariedade

Caractersticas da solidariedade

Capacidade tributria passiva

Domiclio tributrio

RESPONSABILIDADE TRIBUTRIA

Consideraes iniciais

Modalidades de responsabilidade

Responsabilidade por transferncia

Responsabilidade por substituio

Substituio tributria regressiva

Substituio tributria progressiva

A constitucionalidade da sistemtica da substituio progressiva

A questo da restituio

Disciplina legal da responsabilidade por sucesso

A responsabilidade do adquirente de bens imveis

O caso da apresentao de certido negativa

O caso da arrematao em hasta pblica

A responsabilidade do adquirente ou remitente de bens mveis

A responsabilidade na sucesso causa mortisA responsabilidade na sucesso empresarial

A responsabilidade na fuso, incorporao, transformao, ciso eextino de pessoas jurdicas

Os casos de extino da sociedade

A responsabilidade do adquirente de fundo de comrcio ouestabelecimento

Responsabilidade de terceiros

Responsabilidade de terceiros decorrentes de atuao regular

Responsabilidade de terceiros decorrentes de atuao irregular

Responsabilidade por infraes

6.7.1

6.7.2

7.

7.1

7.1.1

7.1.2

7.1.3

7.1.4

7.1.5

7.1.5.1

7.1.5.2

7.1.5.3

7.1.6

7.2

7.2.1

7.2.2

7.2.2.1

7.2.2.2

7.2.3

7.2.4

8.

8.1

8.2

8.3

8.4

8.5

8.6

8.6.1

Responsabilidade pessoal do agente

Denncia espontnea de infraes

CRDITO TRIBUTRIO E LANAMENTO

Crdito tributrio e lanamento

Competncia para lanar

Lanamento como atividade vinculada

Legislao material e formal aplicvel ao procedimento de lanamento

Taxa de cmbio aplicvel ao procedimento de lanamento

Alterao do lanamento regularmente notificado

Impugnao pelo sujeito passivo

Recurso de ofcio e recurso voluntrio

Iniciativa de ofcio da autoridade administrativa

Erro de direito e erro de fato Possibilidade de alterao do lanamento

Modalidades de lanamento

Lanamento de ofcio ou direto

Lanamento por declarao ou misto

Retificao de declarao

Lanamento por arbitramento

Lanamento por homologao ou autolanamento

Modalidades de lanamento e autonomia

SUSPENSO DA EXIGIBILIDADE DO CRDITO TRIBUTRIO

Consideraes iniciais

Depsito do montante integral

Reclamaes e recursos no processo administrativo fiscal

Liminar em mandado de segurana

Liminar ou tutela antecipada em outras espcies de ao judicial

Moratria

Moratria parcelada e parcelamento Diferenciao

8.6.2

8.6.3

8.7

9.

9.1

9.1.1

9.1.1.1

9.1.1.2

9.1.1.3

9.1.1.4

9.1.1.4.1

9.1.1.4.2

9.1.1.4.3

9.1.1.5

9.1.1.6

9.1.1.7

9.1.1.7.1

9.1.1.7.2

9.1.1.7.3

9.1.1.7.4

9.1.1.7.5

9.1.1.7.6

9.1.1.7.7

9.1.2

9.1.3

9.1.4

9.1.5

9.1.5.1

Crditos abrangidos pela moratria

Moratria individual e direito adquirido

Parcelamento

EXTINO DO CRDITO TRIBUTRIO

Consideraes iniciais

Pagamento

Cumulatividade das multas

Pagamento e presunes civilistas

Local e prazo para pagamento

Efeitos da mora em Direito Tributrio

Juros de mora, multa de mora e correo monetria diferenas

Termo inicial da fluncia de juros e da multa de mora

Processo administrativo de consulta

Forma de pagamento

Imputao em pagamento

Pagamento indevido e repetio de indbito

Restituio de tributo indireto

Restituio de juros e multas

Termo inicial da fluncia de juros e correo monetriana restituio

Prazo para pleitear restituio no mbito administrativo

Prazo na extino no contenciosa do crdito

Prazo na extino contenciosa do crdito

Prazo para pleitear a restituio no mbito judicial

Compensao

Transao

Remisso

Decadncia

Regra geral

9.1.5.2

9.1.5.3

9.1.5.4

9.1.5.4.1

9.1.5.4.2

9.1.5.4.3

9.1.6

9.1.6.1

9.1.6.1.1

9.1.6.1.2

9.1.6.1.3

9.1.6.2

9.1.7

9.1.8

9.1.9

9.1.10

9.1.11

9.1.12

10.

10.1

10.1.1

10.1.2

11.

11.1

11.2

11.2.1

11.2.2

Regra da antecipao de contagem

Regra da anulao de lanamento por vcio formal

Regra do lanamento por homologao

A tese dos cinco mais cinco

O entendimento atual do Superior Tribunal de Justia

O prazo decadencial e as contribuies para aSeguridade Social

Prescrio

Interrupo do prazo prescricional

O despacho do juiz que ordenar a citao em execuofiscal

O protesto judicial e a constituio em mora

A confisso de dvida

Suspenso do prazo prescricional

Converso do depsito em renda

Pagamento antecipado e a homologao do lanamento

Consignao em pagamento julgada pela procedncia

Deciso administrativa irreformvel

Deciso judicial passada em julgado

Dao em pagamento em bens imveis

EXCLUSO DO CRDITO TRIBUTRIO

Consideraes iniciais

Iseno

Anistia

GARANTIAS E PRIVILGIOS DO CRDITO TRIBUTRIO

A questo terminolgica

As garantias como rol no exaustivo

Renda e patrimnio do sujeito passivo respondendo pelo crdito tributrio

Presuno de fraude na alienao ou onerao de bens ou rendas

11.2.3

11.2.4

11.3

11.3.1

11.3.2

11.3.3

11.3.4

11.3.5

11.3.6

12.

12.1

12.2

12.2.1

12.2.2

12.2.2.1

12.2.2.2

12.2.2.2.1

12.2.2.2.2

12.2.2.2.3

12.3

12.4

12.4.1

12.4.2

12.4.3

13.

13.1

13.1.1

13.1.1.1

A penhora on-lineExigncia de prova da quitao de tributos As garantias indiretas

Os privilgios

Regra geral

Regras aplicveis aos processos de falncia e concordata

Regras aplicveis aos processos de inventrio e arrolamento

Regras aplicveis aos processos de liquidao judicial ou voluntria

Autonomia do executivo fiscal

Concurso de preferncia entre pessoas jurdicas de Direito Pblico

ADMINISTRAO TRIBUTRIA

Consideraes iniciais

Fiscalizao

Poderes das autoridades fiscais

Os deveres das autoridades fiscais

O dever de documentar o incio do procedimento

O dever de manter sigilo e suas excees

A transferncia do sigilo

A divulgao das informaes

A permuta de informaes sigilosas entre entestributantes

Dvida ativa

Certides negativas

Certides positivas com efeitos de negativas

Dispensa da apresentao de certido negativa

Responsabilidade por expedio de certido com erro

OS IMPOSTOS PREVISTOS NA CONSTITUIO FEDERAL

Impostos federais

Imposto sobre a Importao II

Fato gerador

13.1.1.2

13.1.1.3

13.1.1.4

13.1.1.5

13.1.1.6

13.1.2

13.1.2.1

13.1.2.2

13.1.2.3

13.1.2.4

13.1.2.5

13.1.2.6

13.1.3

13.1.3.1

13.1.3.2

13.1.3.3

13.1.3.4

13.1.3.5

13.1.3.6

13.1.4

13.1.4.1

13.1.4.2

13.1.4.3

13.1.4.4

13.1.4.5

13.1.4.6

13.1.4.7

13.1.4.8

13.1.4.9

Base de clculo

Contribuintes

Lanamento

Regimes aduaneiros especiais e regimes aduaneiros aplicados emreas especiais

Viso geral do imposto

Imposto de Exportao IE

Fato gerador

Base de clculo

Contribuintes

Lanamento

Regimes aduaneiros especiais na exportao

Viso geral do imposto

Imposto de Renda IR

Princpios constitucionais aplicveis ao IR

Fato gerador

Base de clculo

Contribuintes

Lanamento

Viso geral do imposto

Imposto sobre Produtos Industrializados IPI

Seletividade

No cumulatividade

Imunidades

Incentivo na aquisio de bens de capital

Fato gerador

Base de clculo

Contribuintes

Lanamento

Viso geral do imposto

13.1.5

13.1.5.1

13.1.5.2

13.1.5.3

13.1.5.4

13.1.5.5

13.1.5.6

13.1.6

13.1.6.1

13.1.6.2

13.1.6.3

13.1.6.4

13.1.6.5

13.1.6.6

13.1.6.7

13.1.6.8

13.1.7

13.2

13.2.1

13.2.1.1

13.2.1.2

13.2.1.3

13.2.1.4

13.2.1.5

13.2.1.6

13.2.1.7

13.2.2

13.2.2.1

Imposto sobre Operaes Financeiras IOF

IOF sobre o ouro

Fato gerador

Base de clculo

Contribuintes

Lanamento

Viso geral do imposto

Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural ITR

Progressividade

Imunidade das pequenas glebas

Possibilidade de delegao da fiscalizao e cobrana

Fato gerador

Base de clculo

Contribuintes

Lanamento

Viso geral do imposto

Imposto sobre Grandes Fortunas IGF

Impostos estaduais

Imposto sobre a Transmisso Causa Mortis e Doao ITCMDA fixao de alquotas mximas pelo Senado Federal Vinculaoe progressividade

Definio do Estado (ou Distrito Federal) competente para acobrana

Fato gerador

Base de clculo

Contribuintes

Lanamento

Viso geral do imposto

Imposto sobre a Circulao de Mercadorias e prestao de Servios ICMS

O conceito de mercadoria

13.2.2.2

13.2.2.3

13.2.2.4

13.2.2.5

13.2.2.6

13.2.2.7

13.2.2.8

13.2.2.9

13.2.2.10

13.2.2.10.1

13.2.2.10.2

13.2.2.10.3

13.2.2.11

13.2.2.12

13.2.2.13

13.2.2.14

13.2.2.15

13.2.2.16

13.2.2.17

13.2.3

13.2.3.1

13.2.3.2

13.2.3.3

13.2.3.4

13.3

13.3.1

13.3.1.1

13.3.1.2

13.3.1.3

Os servios tributados pelo ICMS

Seletividade

No cumulatividade

O ICMS nas operaes interestaduais

O ICMS nas importaes

ICMS e operaes de leasingICMS e as operaes de comodato na importao

A tributao conjunta de mercadorias e servios

Imunidades

Exportaes

Combustveis e lubrificantes derivados de petrleo eenergia eltrica

Outras imunidades

ICMS sobre combustveis e lubrificantes

Concesso de benefcios fiscais de ICMS

Fatos geradores

Bases de clculo

Contribuintes

Lanamento

Viso geral do imposto

Imposto sobre a Propriedade de Veculos Automotores IPVA

Disposies constitucionais sobre o IPVA

Fato gerador, base de clculo e contribuintes do IPVA

Lanamento

Viso geral do imposto

Impostos municipais

Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana IPTU

Progressividade fiscal em razo do valor do imvel

Progressividade extrafiscal

Diferenciao de alquotas de acordo com o uso e a localizao do

13.3.1.4

13.3.1.5

13.3.1.6

13.3.1.7

13.3.1.8

13.3.2

13.3.2.1

13.3.2.2

13.3.2.3

13.3.2.4

13.3.2.5

13.3.2.6

13.3.2.7

13.3.2.8

13.3.3

13.3.3.1

13.3.3.2

13.3.3.3

13.3.3.4

13.3.3.5

13.3.3.6

13.3.3.7

14.

14.1

14.2

14.3

14.4

14.5

imvel

Fato gerador

Base de clculo

Contribuinte

Lanamento

Viso geral do imposto

Imposto sobre a Transmisso de Bens Imveis ITBI

Definio do municpio competente para a cobrana

A imunidade nos eventos societrios

Imunidade na transferncia decorrente de reforma agrria

Fato gerador

Base de clculo

Contribuinte

Lanamento

Viso geral do imposto

Imposto sobre Servios de Qualquer Natureza ISS

Regime de alquotas e concesso de benefcios do ISS

Iseno heternoma nas exportaes

Fato gerador

Base de clculo

Contribuinte

Lanamento

Viso geral do imposto

REPARTIO CONSTITUCIONAL DE RECEITAS TRIBUTRIAS

Noes gerais

Terminologia adotada

Espcies de repartio

Tributos cujas receitas esto sujeitas repartio

Impostos cujas receitas no so repartidas

14.6

14.6.1

14.6.2

14.6.3

14.6.4

14.7

14.7.1

14.7.2

14.8

15.

15.1

15.2

15.3

15.4

15.5

15.5.1

15.5.2

15.6

15.7

15.8

15.9

15.10

15.10.1

15.10.2

15.10.3

15.10.4

15.10.5

Casos de repartio direta previstos na Constituio Federal de 1988

Repartio direta do IOF-Ouro com o Distrito Federal ou com os Estados eMunicpios

Repartio direta de receitas da Unio com os Estados e o Distrito Federal

Repartio direta de receitas da Unio com os Municpios

Repartio direta de receitas dos Estados com os Municpios

Casos de repartio indireta previstos na Constituio Federal de 1988

Os fundos de participao e de incentivo ao setor produtivo do Norte,Nordeste e Centro-Oeste

O fundo de compensao desonerao das exportaes

Garantias de repasse

O SIMPLES NACIONAL

Consideraes iniciais

Conceito

Definio de Microempresa ME ou Empresa de Pequeno Porte EPP

As condies de enquadramento diferenciado por Estado, DF ou municpio

Vedaes opo

Vedao plena

Vedao parcial

Opo pelo regime

Excluso do regime

Tributos includos na sistemtica

Tributos no includos na sistemtica

Tributos sujeitos a regras especficas

O Imposto de Renda retido na fonte sobre rendimentos de aplicaesfinanceiras

O Imposto de Renda sobre os rendimentos pagos aos scios

O ISS retido na fonte

Abatimento da base de clculo do ISS dos materiais fornecidos

ISS e ICMS com valor fixo

15.11

15.12

15.13

15.14

15.15

15.16

15.17

15.18

15.19

15.20

15.21

Substituio tributria e exportao

Desonerao da aquisio de bens para o ativo imobilizado

Percentuais de incidncia e repartio das receitas

O Microempreendedor Individual MEI e a sistemtica de recolhimento em valoresfixos

Obrigaes acessrias a cargo do optante

Responsabilidade tributria solidria dos scios na dissoluo da sociedade inativa

Domiclio fiscal eletrnico

Fiscalizao compartilhada

Processo administrativo fiscal

Processo judicial

Instncias de gerncia do Simples Nacional

BIBLIOGRAFIA

APNDICE

Nota da Editora: Nesta obra foi aplicado integralmente o novo Acordo Ortogrfico.

CADERNO DE QUESTES

Noes IntrodutriasGabarito

Princpios Constitucionais TributriosGabarito

Competncia TributriaGabarito

Interpretao da Legislao TributriaGabarito

Obrigao Tributria e Fato GeradorGabarito

Responsabilidade TributriaGabarito

Crdito Tributrio e LanamentoGabarito

Suspenso da Exigibilidade do Crdito TributrioGabarito

Extino do Crdito TributrioGabarito

Excluso do Crdito TributrioGabarito

Garantias e Privilgios do Crdito Tributrio Administrao TributriaGabarito

Impostos Federais Impostos Estaduais Impostos MunicipaisGabarito

Repartio Constitucional de Receitas TributriasGabarito

Simples NacionalGabarito

AC Ao CautelarADCT Ato das Disposies Constitucionais Transitrias

ADI/ADIN Ao Direta de InconstitucionalidadeAFRF Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil

AgR/AgRg Agravo RegimentalAGRRE Agravo Regimental em Recurso Extraordinrio

AGU Advocacia-Geral da UnioAI Agravo de Instrumento

ALALC Associao Latino-Americana de Livre ComrcioAMS Apelao em Mandado de Segurana

ANTT Agncia Nacional de Transportes TerrestresBACEN Banco Central do BrasilCAERD Companhia de guas e Esgotos de Rondnia

CB Constituio do BrasilCC Cdigo Civil

CDA Certido de Dvida AtivaCESPE Centro de Seleo e Promoo de Eventos

CF Constituio FederalCIDE Contribuio de Interveno no Domnio EconmicoCLT Consolidao das Leis do Trabalho

CNPJ Cadastro Nacional das Pessoas JurdicasCNPL Confederao Nacional das Profisses Liberais

COFINS Contribuio para o Financiamento da Seguridade SocialCOMSHELL Sociedade de Previdncia Privada da Shell do Brasil LTDA

CONFAZ Conselho Nacional de Poltica FazendriaCOSIP Contribuio para o Custeio do Servio de Iluminao Pblica

CPC Cdigo de Processo CivilCPF Cadastro das Pessoas Fsicas

CPMF Contribuio Provisria sobre Movimentao FinanceiraCRC Conselho Regional de Contabilidade

CREA Conselho Regional de Engenharia, Arquitetura e AgronomiaCRECI Conselho Regional de Corretores de Imveis

CRJ Coordenao-Geral da Representao Judicial da Fazenda Nacional

CRM Conselho Regional de MedicinaCSLL Contribuio Social sobre o Lucro LquidoCSRF Cmara Superior de Recursos Fiscais do Ministrio da FazendaCTN Cdigo Tributrio Nacional

DARF Documento de Arrecadao de Receitas FederaisDF Distrito Federal

DIRF Declarao de Imposto de Renda Retido na FonteDJU Dirio Oficial da Justia da Unio

DL Decreto-LeiDRJ Delegacia da Receita Federal de Julgamento

EC Emenda ConstitucionalECT Empresa de Correios e Telgrafos

ED Embargos de DeclaraoEdv Embargos de Divergncia

EmbInf. Embargos InfringentesEREsp Embargos de Divergncia no Recurso EspecialESAF Escola de Administrao Fazendria

FCC Fundao Carlos Chagas

FETRANSPOR Federao das Empresas de Transportes de Passageiros do Rio deJaneiroFINSOCIAL Contribuio para o Fundo de Investimento Social

FPE Fundo de Participao dos EstadosFPM Fundo de Participao dos Municpios

GATT Acordo Geral sobre Tarifas e Comrcio (General Agreement on Tariffsans Trade)HC Habeas Corpus

ICM Imposto sobre a Circulao de Mercadorias

ICMS Imposto sobre Operaes relativas Circulao de Mercadorias e sobrePrestaes de Servios de Transporte Interestadual e Intermunicipal e deComunicao

IE Imposto sobre a ExportaoIEG Impostos Extraordinrios de GuerraIGF Imposto sobre Grandes Fortunas

II Imposto sobre a ImportaoIN Instruo Normativa

INSS Instituto Nacional do Seguro SocialIOF Imposto sobre Operaes FinanceirasIPI Imposto sobre Produtos Industrializados

IPMF Imposto Provisrio sobre a Movimentao Financeira

IPTU Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial UrbanaIPVA Imposto sobre a Propriedade de Veculos Automotores

IR Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer NaturezaIRPF Imposto de Renda das Pessoas FsicasIRPJ Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurdicas

ISS Imposto sobre Servios

ITBI Imposto sobre a Transmisso Inter Vivos, a Qualquer Ttulo, por AtoOneroso, de Bens Imveis, por Natureza ou Acesso Fsica, e de DireitosReais sobre Imveis

ITCMD Imposto sobre a Transmisso Causa Mortis e DoaoITR Imposto sobre a Propriedade Territorial RuralIVA Imposto sobre o Valor AgregadoLC Lei ComplementarLD Lei Delegada

LEF Lei das Execues Fiscais

LINDB Lei de Introduo s Normas do Direito Brasileiro (antiga Lei deIntroduo ao Cdigo Civil LICC. Ementa dada ao Decreto-lei4.657/1942 pela Lei 12.376/2010)

LRF Lei de Responsabilidade Fiscal

LTDA Sociedade por Quotas de Responsabilidade Limitada (SociedadeLimitada)MC Medida CautelarMF Ministro da Fazenda

Min. MinistroMP Medida Provisria

MPOG Ministrio do Planejamento, Oramento e GestoNCM Nomenclatura Comum do Mercosul

NT No tributadoOAB Ordem dos Advogados do BrasilPAF Processo Administrativo FiscalPFN Procuradoria da Fazenda Nacional

PGBLs Planos Garantidores de Benefcios LivresPGE Procuradoria-Geral do Estado

PGFN Procuradoria-Geral da Fazenda NacionalPIS Programa de Integrao SocialQO Questo de OrdemRA Regulamento AduaneiroRE Recurso Extraordinrio

Rel. RelatorREsp Recurso Especial

RIPI Regulamento do Imposto sobre Produtos IndustrializadosRISTF Regimento Interno do Supremo Tribunal Federal

RMS Recurso Ordinrio em Mandado de SeguranaROMS Recurso Ordinrio em Mandado de SeguranaRREE Recursos Especiais

RTJ Revista Trimestral de Jurisprudncia (do STF)S.A. Sociedade por AesSAT Seguro Acidente de Trabalho

SEFAZ Secretaria Estadual de FazendaSELIC Sistema Especial de Liquidao e de Custdia

SENAC Servio Nacional de Aprendizagem ComercialSENAI Servio Nacional de Aprendizagem Industrial

SISCOMEX Sistema Integrado de Comrcio ExteriorSRF Secretaria da Receita Federal do BrasilSTF Supremo Tribunal FederalSTJ Superior Tribunal de Justia

TCE Tribunal de Contas do EstadoTCU Tribunal de Contas da UnioTFR Tribunal Federal de RecursosTIPI Tabela de incidncia do Imposto sobre Produtos IndustrializadosTIT Tribunal de Impostos e Taxas

TJ Tribunal de Justia

TRF Tcnico da Receita Federal (hoje Analista da Receita Federal doBrasil)TRF Tribunal Regional Federal

UFIR Unidade Fiscal de RefernciaVUNESP Fundao para o Vestibular da Universidade Estadual Paulista

1.1

NOES INTRODUTRIAS

Sumrio: 1.1 O Direito Tributrio como ramo do Direito Pblico 1.2 Atividade financeira do Estado 1.3Definio de Tributo: 1.3.1 Prestao pecuniria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir; 1.3.2Prestao compulsria; 1.3.3 Prestao que no constitui sano de ato ilcito; 1.3.4 Prestao institudaem lei; 1.3.5 Prestao cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada 1.4 Os tributosem espcies: 1.4.1 A determinao da natureza jurdica especfica do tributo; 1.4.2 Os impostos; 1.4.3 Astaxas; 1.4.4 As contribuies de melhoria; 1.4.5 Os emprstimos compulsrios; 1.4.6 As contribuiesespeciais 1.5 Classificaes doutrinrias dos tributos: 1.5.1 Quanto discriminao das rendas porcompetncia: federais, estaduais ou municipais; 1.5.2 Quanto ao exerccio da competncia impositiva:privativos, comuns e residuais; 1.5.3 Quanto finalidade: fiscais, extrafiscais e parafiscais; 1.5.4 Quanto hiptese de incidncia: vinculados e no vinculados; 1.5.5 Quanto ao destino da arrecadao: daarrecadao vinculada e da arrecadao no vinculada; 1.5.6 Quanto possibilidade de repercusso doencargo econmico-financeiro: diretos e indiretos; 1.5.7 Quanto aos aspectos objetivos e subjetivos dahiptese de incidncia: reais e pessoais; 1.5.8 Quanto s bases econmicas de incidncia Aclassificao do CTN.

O DIREITO TRIBUTRIO COMO RAMO DO DIREITO PBLICO

clssica a diviso do direito entre os ramos pblico e privado.

A principal caracterstica do direito privado a predominncia do interesse dosindivduos participantes da relao jurdica. Mesmo havendo normas jurdicas de aplicaocogente ao caso concreto, haver necessariamente a subjacncia do interesse individual.

Assim, a ttulo de exemplo, num casamento existe um conjunto de regras do direito defamlia consideradas normas de ordem pblica a cuja observncia no se podem furtar oscnjuges. No obstante, h claramente, subjacente ao interesse da manuteno da ordempblica, o interesse dos indivduos participantes da relao jurdica instaurada, o que situa oconjunto de normas aplicveis na seara do direito privado.

Em direito privado, portanto, pela subjacncia sempre presente do interesse privado, aregra a livre manifestao da vontade, a liberdade contratual, a igualdade entre aspartes da relao jurdica (os interesses privados so vislumbrados como equivalentes).Alm disso, a regra em direito privado a disponibilidade dos interesses, podendo osparticulares abrir mo de seus direitos, ressalvados aqueles considerados indisponveis, pois,como j destacado, a necessria subjacncia do interesse privado no exclui a existncia dedisposies cogentes relativas ordem pblica.

Quando se passa a tratar de direito pblico, a anlise parte de premissas bastantediferentes, quase que diametralmente opostas.

Os princpios fundamentais do regime jurdico de direito pblico so: a) a supremacia dointeresse pblico sobre o interesse privado; e b) a indisponibilidade do interesse pblico.

Nessa linha, em virtude do primeiro princpio, quando h, numa relao jurdica, um poloocupado pelo Estado, agindo nesta qualidade (como ente estatal buscando a consecuo defins pblicos), e outro ocupado por particular defendendo seus direitos individuais, considerada normal a atribuio de vantagens ao Estado. H um desnivelamento, umaverticalizao na relao jurdica. O Estado comparece um pouco acima; o particular, umpouco abaixo.

Explique-se melhor este ponto. Se um particular, proprietrio de um estabelecimentocomercial, deseja expandir seus negcios e, para isso, v como fundamental a aquisio doprdio vizinho, tambm pertencente a outro particular, a nica possibilidade sua disposio o acordo. Se o vizinho no se interessar pelas propostas do visionrio comerciante, onegcio no se aperfeioar.

Ambos so particulares. Ambos defendem seus interesses individuais. A relao jurdica horizontalizada, e nenhum deles pode impor sua vontade ao outro, pois o ordenamentojurdico no assegura a preponderncia de quaisquer dos interesses em jogo.

Imagine-se agora a duplicao de uma rodovia entre as cidades A e B. Suponha-seque, num determinado ponto do trajeto da nova pista, exista um imvel pertencente a umparticular que utilizado como residncia familiar. Novamente, h uma pessoa (o Estado)precisando de um imvel pertencente a outra (o particular). Nesse caso, a inexistncia deacordo no impedir que o Estado adquira a propriedade. Mesmo com a possveldiscordncia do particular, o ordenamento jurdico possibilita ao Estado utilizar-se doinstituto da desapropriao. Aqui a relao jurdica verticalizada, ou seja, o Estadocomparece numa situao de supremacia, pois a duplicao da rodovia atende aos interessesde toda a coletividade. Dessa forma, o interesse do particular, embora legtimo, ceder emhomenagem supremacia do interesse pblico sobre o privado.

O segundo princpio, a indisponibilidade do interesse pblico, traz como consectrio aimpossibilidade de os agentes pblicos praticarem atos que possam menoscabar o patrimniopblico ou o interesse pblico.

Assim, se um particular A conta para um particular B a histria de sua desditosa vida,com todas as nuances possveis e imaginveis de sofrimento e penria, para, ao fim, arrematarcom um pedido de perdo de uma determinada dvida, B poder livremente tomar a decisoque melhor lhe aprouver. Seu patrimnio (o crdito) plenamente disponvel, no havendoqualquer restrio concesso do perdo (remisso).

Todavia, se B um fiscal de tributos e o crdito que A deseja ver perdoado umcrdito tributrio, o perdo no poder ser concedido. O crdito tributrio parte dopatrimnio pblico e, justamente por isso, indisponvel.

1.2

Alguns poderiam se perguntar como possvel, diante da indisponibilidade do interessepblico, a concesso de perdo por intermdio de lei, algo to comum no direito brasileiro.Ocorre que, nessa situao, o perdo est sendo concedido pelo prprio Estado ou, em facedo princpio democrtico, pelo prprio povo, verdadeiro destinatrio terico de todas asaes estatais.

O ponto crucial que, ao menos na teoria, no parlamento esto os representantes do povo.Dessa forma, a concesso de qualquer benefcio fiscal por lei significa que o povo quis oproveito do beneficirio.

Seguindo esse raciocnio, pode-se dizer que o patrimnio pblico indisponvel apenaspara aqueles meramente obrigados ao cumprimento das ordens dadas pelo povo,consubstanciadas em leis. Mas o prprio povo tem a prerrogativa de dispor de tal patrimnio que, em ltima anlise, pode ser visto como seu patrimnio por meio das leis que elabora,por meio de seus representantes legtimos.

Tudo o que foi exposto deixa claro que o direito tributrio , inequivocamente, ramo dodireito pblico e que a ele so inteiramente aplicveis os princpios fundamentais inerentes aoregime jurdico de direito pblico.

A supremacia do interesse pblico sobre o interesse privado facilmente vista pelo fatode a obrigao de pagar tributo decorrer diretamente da lei, sem manifestao de vontadeautnoma do contribuinte (foi proprietrio de um imvel na rea urbana, tem que pagar IPTU,querendo ou no) e pelas diversas prerrogativas estatais que colocam o particular num degrauabaixo do ente pblico nas relaes jurdicas, como, por exemplo, o poder de fiscalizar, deaplicar unilateralmente punies e apreender mercadorias, entre tantos outros.

J a indisponibilidade do interesse e do patrimnio pblico visualizada, de maneiracristalina, na sempre presente exigncia de lei para a concesso de quaisquer benefciosfiscais. Por ser extremamente oportuno, transcreve-se o pedaggico art. 150, 6., da CF:

6. Qualquer subsdio ou iseno, reduo de base de clculo, concesso de crdito presumido, anistia ou remisso,relativos a impostos, taxas ou contribuies, s poder ser concedido mediante lei especfica, federal, estadual oumunicipal, que regule exclusivamente as matrias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuio, semprejuzo do disposto no art. 155, 2., XII, g.

So claros os termos do dispositivo. Todos os institutos citados enquadram-se nadefinio de benefcios fiscais, dependendo da edio de lei especfica a implementao dequaisquer deles, afinal, como j afirmado, s o povo pode dispor do patrimnio pblico.

ATIVIDADE FINANCEIRA DO ESTADO

O Estado existe para a consecuo do bem comum. Para atingir tal mister, precisa obterrecursos financeiros, o que faz, basicamente, de duas formas, que do origem a uma famosa

classificao dada pelos financistas s receitas pblicas.

Para obter receitas originrias, o Estado se despe das tradicionais vantagens que o regimejurdico de direito pblico lhe proporciona e, de maneira semelhante a um particular, obtmreceitas patrimoniais ou empresariais. A ttulo de exemplo, cite-se um contrato de aluguel emque o locatrio um particular e o locador o Estado. O particular somente se obriga a pagaro aluguel porque manifesta sua vontade ao assinar o contrato, no havendo manifestao dequalquer parcela do poder de imprio estatal.

Na obteno de receitas derivadas, o Estado, agindo como tal, utiliza-se das suasprerrogativas de direito pblico, edita uma lei obrigando o particular que pratiquedeterminados atos ou se ponha em certas situaes a entregar valores aos cofres pblicos,independentemente de sua vontade. Como exemplo, aquele que auferiu rendimento serdevedor do imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza (imposto de renda)independentemente de qualquer manifestao volitiva.

Registre-se, por oportuno, que tanto nas receitas originrias quanto nas derivadas existemhipteses em que o sujeito passivo (devedor) tambm ente estatal, sendo a nota distintivaentre as espcies de receita ora estudadas o regime jurdico a que esto essencialmentesubmetidas (direito pblico ou privado) e no os polos da respectiva relao jurdica.

A classificao ora analisada pode ser esquematizada da seguinte forma:

Atualmente, com a concepo de Estado mnimo que tem sido globalmente adotada,tornando excepcional a explorao de atividade econmica por parte do Estado, perderamimportncia as receitas originrias, tendo como consequncia a concentrao da arrecadaoestatal precipuamente nas receitas derivadas.

A excepcionalidade da explorao de atividade econmica por parte do Estado decorrente de previso constitucional expressa (CF, art. 173):

Art. 173. Ressalvados os casos previstos nesta Constituio, a explorao direta de atividade econmica pelo Estados ser permitida quando necessria aos imperativos da segurana nacional ou a relevante interesse coletivo, conformedefinidos em lei.

Nesta obra, o objeto de estudo sero as receitas derivadas, especificamente a modalidadetributos. Antes, entretanto, um esclarecimento extremamente necessrio.

lugar-comum se afirmar que o Estado tributa para conseguir carrear recursos para oscofres pblicos, possibilitando o desempenho de sua atividade financeira, tudo em busca doseu desgnio maior: o bem comum. Essa viso correta, mas incompleta.

No perodo clssico das finanas pblicas (Estado Liberal dos sculos XVIII e XIX), aregra fundamental, quase que absoluta, era a no interveno do Estado na economia. Foinessa poca que Adam Smith apontou a existncia de uma mo invisvel do mercado, que seresponsabilizaria pelo timo funcionamento da economia, automaticamente corrigindo osdesvios, propiciando as condies necessrias ao crescimento econmico e melhoria dascondies da vida em sociedade.

Nessa linha, o liberalismo entendia que o Estado no deveria intervir no domnioeconmico, de forma que os tributos deveriam ser neutros, ou seja, apenas uma forma deobteno de meios materiais para as atividades tpicas do Estado (Estado Polcia), jamais uminstrumento de mudana social ou econmica.

Nesse perodo, no se tinha como princpio da tributao a isonomia. Os desiguais eramtratados igualmente, de forma que cada contribuinte estava sujeito mesma carga tributria,sem se cogitar a possibilidade de aferio individual da capacidade.

Foi s no final do sculo XIX que a mo poderosa e visvel do Estado passou a serutilizada como instrumento para correo das distores geradas pelo liberalismo.

Os humores da economia variavam bruscamente entre a depresso e a euforia. As fasesdepressivas sempre eram acompanhadas por epidemias de desemprego, agravadas pelosefeitos que a Revoluo Industrial e seu alto ndice de mecanizao trouxeram sobre omercado de trabalho.

Adentra-se, ento, no perodo moderno das finanas pblicas, caracterizado pelainterveno do Estado no domnio econmico e social. Sai de cena o liberalismo. Entra emcartaz o Estado do Bem-Estar Social (Welfare State).

Precisando intervir, o Estado passa a perceber que dispunha de uma poderosa arma emsuas mos: o tributo.

O tributo passa a ser, sempre que possvel, graduado de acordo com a capacidadeeconmica do contribuinte. Ressalte-se que, na Constituio atual, o princpio vincula apenasa instituio de impostos, o que, conforme ser explicitado no momento oportuno, no impedesua aplicao no tocante s demais espcies tributrias.

Nessa nova fase, o Estado tambm percebe que nenhum tributo completamente neutro,pois, mesmo que objetive exclusivamente arrecadar, acaba gerando impactos sobre ofuncionamento da economia.

Assim, o Estado passa a aproveitar esses efeitos colaterais dos tributos, instituindo-oscom o objetivo de intervir no domnio econmico e na ordem social.

Num passado recente, a ttulo de exemplo, o Estado, visando a estimular odesenvolvimento da indstria automobilstica nacional, em vez de simples e radicalmenteproibir a importao de veculos, recorreu ao imposto de importao, majorando-lhe asalquotas, de forma a inibir as operaes.

Verifica-se que o efeito da medida sobre a arrecadao tributria relativamenteimprevisvel, pois, apesar do aumento de alquota, provvel que as importaes caiam etalvez a arrecadao total, mesmo com a nova alquota, tambm venha a cair (alis, nessecaso, o Estado estar, indiretamente, desejando essa queda de arrecadao do imposto).

Na mesma linha, muito comum que, em alguma poca do ano, seja divulgada a notcia deque as grandes montadoras de veculos iro promover demisso em massa ou, no mnimo,frias coletivas, em virtude de uma estagnao econmica que esteja causando queda nasvendas. Temendo o impacto social da medida, o governo chama para a negociao osrepresentantes da indstria e dos empregados, propondo uma reduo da alquota do IPI paraque o veculo se torne mais barato, o mercado automotivo ganhe flego e os empregos sejammantidos. Novamente, o impacto sobre a arrecadao imprevisvel, pois a queda da alquotapode ser compensada pelo aumento das vendas (inclusive, tal aspecto irrelevante do pontode vista do objetivo precpuo do governo no caso: manter os empregos).

muito importante ressaltar que esses tributos tambm arrecadam, mas a finalidadearrecadatria fica num segundo plano, dado o objetivo principal das medidas.

Assim, existem tributos cuja finalidade principal fiscal, ou seja, arrecadar, carrearrecursos para os cofres pblicos (ex.: ISS, ICMS, IR etc.). H tributos, contudo, que tm porfinalidade precpua intervir numa situao social ou econmica. a finalidade extrafiscal(como nos exemplos citados, no IOF, no IE, no ITR etc. em momento oportuno, serdetalhada a maneira como estes e outros tributos so utilizados de forma extrafiscal).

Tambm nos casos de tributos com finalidade fiscal, a finalidade extrafiscal, no obstantesecundria, far-se- presente. Analise-se, a ttulo de exemplo, o imposto de renda. Trata-se umtributo claramente fiscal, mas a progressividade das alquotas, apesar de ter uma finalidadearrecadatria (exigir mais de quem pode contribuir mais) acaba trazendo um efeito socialinteressante.

Quem ganha pouco nada paga (iseno); quem ganha muito contribui sob uma alquotade 27,5%. Em contrapartida, parte da arrecadao utilizada para prestar servios pblicose, em regra, quem usa tais servios (educao e sade, por exemplo) so as pessoas isentas,uma vez que as que possuem maior renda normalmente tm planos privados de sade e pagampor educao particular. Dessa forma, o IR acaba tendo uma funo extrafiscal embutida:redistribuir renda (alguns, mais romnticos, chamam-no, por isso, de imposto Robin Hood tira dos ricos para dar aos pobres).

Ao lado dessas duas finalidades (fiscal e extrafiscal), a doutrina cita uma terceira, em que,

1.3

na realidade, objetiva-se tambm a arrecadao. A diferena reside no fato de a lei tributrianomear sujeito ativo diverso da pessoa que a expediu, atribuindo-lhe a disponibilidade dosrecursos arrecadados para o implemento de seus objetivos. Como exemplo, podem ser citadasas contribuies previdencirias, que, antes da criao da Secretaria da ReceitaPrevidenciria (hoje parte da Receita Federal do Brasil), eram cobradas pelo INSS (autarquiafederal), que passava a ter, tambm, a disponibilidade dos recursos auferidos. Tem-se a afinalidade parafiscal da tributao.

possvel concluir, portanto, que, na parafiscalidade, o objetivo da cobrana de tributo arrecadar, mas o produto da arrecadao destinado a ente diverso daquele que institui aexao. Por bvio, o beneficirio dos recursos sempre ser uma instituio que desempenheuma atividade tipicamente estatal (como o caso do INSS) ou de interesse do Estado, como osdenominados servios sociais autnomos (SESI, SESC, SENAI, SEBRAE, SEST, dentreoutros).

Hoje em dia, a maioria dos tributos tradicionalmente definidos como contribuiesparafiscais tem por sujeito ativo a prpria Unio, no se enquadrando na tradicionaldefinio de parafiscalidade (em virtude da no atribuio da condio de sujeito ativo aobeneficirio).

Assim, possvel se afirmar que, atualmente, o fenmeno da parafiscalidade somente secaracteriza pelo destino do produto da arrecadao a pessoa diversa da competente para acriao do tributo. No obstante, em concursos pblicos tem-se adotado o entendimentoclssico, considerando corretas as assertivas que incluem como elemento do conceito deparafiscalidade a delegao da capacidade tributria ativa.

A ttulo de exemplo, no concurso para Auditor do Estado de Minas Gerais, realizado em2005, a ESAF considerou correta assertiva que afirmava textualmente o seguinte: Quando alei atribui a capacidade tributria ativa a ente diverso daquele que detm a competnciatributria, estar-se- diante do fenmeno da parafiscalidade.

Registre-se que a banca no afirmou ser a parafiscalidade dependente da delegao dacapacidade tributria ativa, mas asseverou que quando a delegao est presente existeparafiscalidade.

DEFINIO DE TRIBUTO

A doutrina rica em definies de tributo. A ttulo de exemplo, Luciano Amaro definetributo como a prestao pecuniria no sancionatria de ato ilcito, instituda em lei edevida ao Estado ou a entidades no estatais de fins de interesse pblico.

Para os objetivos desta obra, torna-se importante ressaltar que, no obstante as crticas dadoutrina, a definio de tributo tem sede legal. o art. 3. do Cdigo Tributrio Nacional quetraz a definio oficial de tributo, lavrada nos seguintes termos:

1.3.1

Art. 3. Tributo toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que noconstitua sano de ato ilcito, instituda em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

Para um completo entendimento do tema, tal definio deve ser analisada em todos os seusaspectos.

Prestao pecuniria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir

impossvel no perceber certa redundncia na redao do dispositivo. Prestaespecunirias so justamente aquelas em moeda. Alguns entendem que a expresso ou cujovalor nela se possa exprimir constituiria uma autorizao para a instituio de tributos innatura (em bens) ou in labore (em trabalho, em servios), uma vez que bens e servios sosuscetveis de avaliao em moeda.

Seguindo esse raciocnio, se a alquota do imposto de importao incidente sobredeterminada bebida fosse de 50%, o importador, ao adquirir mil garrafas, poderia deixarquinhentas na alfndega a ttulo de tributo; ou, como j aceito por alguns Municpios, seriapermitido ao devedor de IPTU quitar suas dvidas pintando prdios pblicos ou podandoalgumas rvores espalhadas pela cidade. As situaes beiram o cmico e ilustram aimpossibilidade.

Apesar de a Lei Complementar 104/2001 ter acrescentado o inciso XI ao art. 156 do CTN,permitindo a dao em pagamento de bens imveis como forma de extino do crditotributrio, no se pode tomar a autorizao como uma derrogao da definio de tributo noponto em que se exige que a prestao seja em moeda, pois o prprio dispositivo oferece aalternativa ou cujo valor nela [em moeda] se possa exprimir. Assim, lcito entender que oCTN permite a quitao de crditos tributrios mediante a entrega de outras utilidades quepossam ser expressas em moedas, deste que tais hipteses estejam previstas no prprio textodo Cdigo, que no seu art. 141 afirma que o crdito tributrio somente se extingue nashipteses nele previstas.

Foi na esteira deste entendimento que a ESAF, no concurso para provimento de cargos deAuditor-Fiscal do Tesouro do Municpio de Natal/RN, considerou incorreta a seguinteassertiva: A Lei Complementar n. 104/2001, ao permitir a dao em pagamento de bensimveis, como forma de extino do crdito tributrio, promoveu a derrogao do art. 3. doCTN, que confere ao tributo uma prestao pecuniria em moeda ou cujo valor nela se possaexprimir.

Inicialmente adotando uma interpretao bastante restritiva do art. 141 do CTN, oSupremo, no julgamento da Medida Cautelar na ADI 1.917, considerou inconstitucional lei doDistrito Federal que permitia o pagamento de dbitos das microempresas, das empresas depequeno porte e das mdias empresas, mediante dao em pagamento de materiais destinadosa atender a programas de Governo do DF. Um dos fundamentos da deciso foi a reserva de leicomplementar para tratar de extino do crdito tributrio (Pleno, ADI 1.917-MC, rel. Min.Marco Aurlio, j. 18.12.1998, DJ 19.09.2003, p. 15).

Posteriormente, no julgamento da ADI 2.405-MC o Tribunal, por maioria de votos,afirmou ser possvel a criao de novas hipteses de extino do crdito tributrio na via dalei ordinria local (Pleno, ADI 2.405-MC, rel. Min. Carlos Britto, j. 06.11.2002, DJ17.02.2006, p. 54). Os principais fundamentos para o julgado foram os seguintes:

a) o pacto federativo, que permite ao ente estipular a possibilidade de receber algo doseu interesse para quitar um crdito de que titular; e

b) a diretriz interpretativa segundo a qual quem pode o mais pode o menos, uma vezque se o ente pode at perdoar o que lhe devido, mediante a edio de lei concessiva deremisso (o mais), pode, tambm, autorizar que a extino do crdito seja feita de uma formano prevista no Cdigo Tributrio Nacional (o menos).

No julgamento do mrito da ADI 1.917 (Pleno, rel. Min. Ricardo Lewandowski, j.26.04.2007, DJ 24.08.2007, p. 22), o STF reafirmou seu entendimento relativo inconstitucionalidade da previso, em lei local, de extino do crdito tributrio mediantedao em pagamento de bens mveis, s que desta feita apenas em virtude da reserva de leifederal para estipular regras gerais de licitao (se um ente recebe em pagamento um bem,est, na prtica, adquirindo tal bem sem licitao). Repise-se que a dao em pagamento embens imveis somente possvel porque est prevista em lei nacional (o CTN).

Pelo exposto, nas provas de concurso pblico, deve-se manter o tradicional entendimentode que o crdito tributrio no pode ser extinto mediante dao em pagamento de bens mveistendo em vista a reserva de lei nacional para dispor sobre regras gerais de licitao. Noobstante, em algumas questes j tem sido abordada a evoluo do entendimento do STF aoadmitir a previso em lei local de novas hipteses de extino do crdito tributrio. A ttulode exemplo, o CESPE, no concurso para provimento de cargos de Juiz Federal do TRF da 1.Regio, com provas realizadas em 2009, considerou correta a seguinte assertiva O STFpassou a entender que os Estados e o DF podem estabelecer outros meios no previstosexpressamente no Cdigo Tributrio Nacional de extino de seus crditos tributrios,mxime porque podem conceder remisso, e quem pode o mais pode o menos.

Perceba-se que a banca adotou expressamente o segundo fundamento apontado acima,defendido pelo tributarista Luciano Amaro e expressamente encampado por alguns Ministrosdo Supremo nas razes dos seus votos.

No obstante tal raciocnio, entende-se que a expresso ou cujo valor nela se possaexprimir possui tambm a utilidade de permitir a fixao do valor dos tributos por meio deindexadores (como a UFIR Unidade Fiscal de Referncia, hoje extinta). Nesse caso, ajustificativa adotada bastante razovel, pois com uma mera operao aritmtica possvel aconverso imediata entre o indexador utilizado e a moeda corrente adotada no Pas, o queprova que o indexador algo cujo valor pode ser expresso em moeda.

H discusses tambm sobre a possibilidade de pagamento de tributo com ttulos dadvida pblica. Tal hiptese de extino configura, a rigor, compensao tributria prevista noart. 156, II, do CTN. O raciocnio simples: se o contribuinte possui um ttulo da dvida

1.3.2

1.3.3

pblica contra determinado ente federado e deve tributo a este mesmo ente, as obrigaes seextinguem at o montante em que se compensarem. Da caracterizao da hiptese comocompensao decorre a necessidade de lei autorizativa para a utilizao dos ttulos da dvidapblica na extino do crdito tributrio (CTN, art. 170).

Prestao compulsria

O tributo receita derivada, cobrada pelo Estado, no uso de seu poder de imprio. Odever de pag-lo , portanto, imposto pela lei, sendo irrelevante a vontade das partes (credore devedor).

verdade que somente a lei pode obrigar algum a fazer ou deixar de fazer alguma coisa(CF, art. 5., II); assim, toda obrigao tem a lei por fonte (ao menos mediata).

Ocorre que so comuns os casos em que as obrigaes tm por fonte imediata o contrato,cuja celebrao depende da manifestao de vontade do contratante. Assim, o locatrio obrigado a pagar aluguel, porque assinou o respectivo instrumento de contrato, manifestandolivremente sua vontade.

Em se tratando de obrigao tributria, contudo, a lei fonte direta e imediata, de formaque seu nascimento independe da vontade e at do conhecimento do sujeito passivo. A regra,sem exceo, a compulsoriedade (obrigatoriedade) e no a voluntariedade. Assim, oproprietrio de imvel localizado na rea urbana do Municpio deve pagar o respectivo IPTU,no havendo espao para se falar em manifestao de vontade no nascedouro da obrigao.

Prestao que no constitui sano de ato ilcito

exatamente neste ponto que reside a diferena entre tributo e multa. Apesar de ambosserem receitas derivadas, a multa , por definio, justamente o que o tributo, tambm pordefinio, est proibido de ser: a sano, a penalidade por um ato ilcito.

Esquematicamente, tem-se:

Aqui, uma importantssima observao. O dever de pagar tributo conforme serdetalhado em momento oportuno surge com a ocorrncia, no mundo concreto, de uma

hiptese abstratamente prevista em lei (o fato gerador). Portanto, se algum obtmdisponibilidade econmica ou jurdica de rendimentos, passa a ser devedor do imposto derenda (CTN, art. 43), mesmo se esses rendimentos forem oriundos de um ato ilcito, ou atcriminoso, como a corrupo, o trfico ilcito de entorpecentes etc.

A justificativa para o entendimento que, nesses casos, no se est punindo o ato com otributo (a punio ocorrer na esfera penal e, se for o caso, na administrativa e civil). Acobrana ocorre porque o fato gerador (obteno de rendimentos) aconteceu e deve serinterpretado abstraindo-se da validade jurdica dos atos praticados (CTN, art. 118, I).

Alguns entendem que o Estado, ao tributar rendimentos oriundos de atividades criminosas,estaria se associando ao crime e obtendo, imoralmente, recursos de uma atividade que elemesmo probe. Entretanto, seria injusto cobrar imposto daquele que trabalha honestamente econceder uma verdadeira imunidade ao criminoso. Nessa linha de raciocnio, o SupremoTribunal Federal, ao julgar um caso sobre trfico ilcito de entorpecentes, entendeu que, antesde ser agressiva moralidade, a tributao do resultado econmico de tais atividades decorrncia do princpio da isonomia fiscal, de manifesta inspirao tica (Habeas Corpus77.530-4/RS).

Esta possibilidade conhecida na doutrina como princpio do pecunia non olet (dinheirono cheira). A expresso, hoje to popular entre os tributaristas, surgiu de uma situao, nomnimo, curiosa.

Um dos mais bem-sucedidos imperadores romanos, Vespasiano, instituiu um tributo semelhante atual taxa a ser cobrado pelo uso dos mictrios pblicos (latrinas). Seu filho,Tito, no concordou com fato gerador to malcheiroso. Ao tomar conhecimento dasreclamaes do filho, Vespasiano segurou uma moeda de ouro e lhe perguntou: Olet?(Cheira?). Tito respondeu: Non olet (No cheira).

No importava, portanto, se o fato gerador, l na latrina, cheirava mal, o dinheiro de lproveniente no mantinha o cheiro da origem. A sabedoria popular explicaria o pensamento deVespasiano de outra forma: dinheiro dinheiro.

Aplicando a lio histrica neste estudo, possvel afirmar que no importa se a situao malcheirosa (irregular, ilegal ou criminosa): se o fato gerador ocorreu, o tributo devido.

Assim, a ttulo de exemplo, para evitar o que aconteceu a Al Capone (condenado e presopor sonegao fiscal), o criminoso teria de informar os rendimentos do crime na declaraoentregue Receita Federal, sob pena de responder tambm pela sonegao fiscal.

Por fim, um ltimo ponto que merece destaque a correlao entre a proibio de tributode carter sancionatrio e o princpio que probe a instituio de tributo com efeito deconfisco (detalhado no item 2.8).

O raciocnio bastante simples. A Constituio Federal, no seu art. 5., XLVI, b, preva possibilidade de que a lei, regulando a individualizao da pena, adote, entre outras, a deperda de bens. Trata-se de formal autorizao para a existncia de confisco no Brasil, mas

1.3.4

to somente como punio.Ora, considerando que o tributo no pode se constituir em sano por ato ilcito e que o

confisco somente admitido no Brasil como pena, h de se concluir que o tributo no pode tercarter confiscatrio, justamente para no se transformar numa sano por ato ilcito.

O entendimento foi expressamente adotado pelo CESPE, quando, no concurso paraprovimento de cargos de Auditor-Fiscal da Receita Estadual do Estado do Esprito Santo, comprovas realizadas em 2009, considerou correta a seguinte assertiva: O princpio da noutilizao de tributo com efeito de confisco d-se, principalmente, pela falta decorrespondncia entre a punio de um ato ilcito e a cobrana de um tributo.

Na mesma linha, a Fundao Carlos Chagas, no concurso para provimento de cargos deAgente Fiscal de Rendas do Estado de So Paulo, promovido em 2009, considerou corretaassertiva que afirmava serem identificveis no conceito legal de tributo, previsto no art. 3. doCTN, os princpios da legalidade e da vedao ao efeito de confisco. Ora, obviamente oprincpio da legalidade salta aos olhos quando o Cdigo afirma que o tributo prestaoinstituda em lei; j o princpio da vedao ao efeito de confisco (no confisco), conformeexplicado, alm da expressa previso constitucional, tambm reside na proibio legal de queo tributo configure sano por ato ilcito, constante no conceito de tributo.

Prestao instituda em lei

Essa uma regra sem exceo: o tributo s pode ser criado por lei (complementar ouordinria) ou ato normativo de igual fora (Medida Provisria). Isso decorre do princpiodemocrtico: como a lei aprovada pelos representantes do povo, pode-se dizer, ao menosteoricamente, que o povo s paga os tributos que aceitou pagar.

Tal ideia, no direito norte-americano, manifestada no brocardo No taxation withoutrepresentation (no haver cobrana de tributos sem representao). A representaoexigida pela sentena exatamente a aprovao da cobrana por meio dos representantes dopovo (legalidade).

Uma ltima observao importante. Embora no haja exceo legalidade quanto instituio de tributos, existem vrias excees ao princpio quanto alterao de alquotas,conforme apontado no esquema abaixo:

1.3.5

O detalhamento das excees, com seus respectivos limites, feito no Captulo 2, no item2.5.2, relativo ao princpio da legalidade.

Prestao cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada

A vinculao da atividade de cobrana do tributo decorre do fato de ele ser institudo porlei e se configurar como uma prestao compulsria. A autoridade tributria no pode analisarse conveniente, se oportuno cobrar o tributo. A cobrana feita de maneira vinculada, semconcesso de qualquer margem de discricionariedade ao administrador. Mesmo que o fiscal, oauditor ou o procurador se sensibilizem com uma situao concreta, devem cobrar o tributo.

muito importante registrar que, alm do sentido acima analisado, as palavrasvinculado/vinculada aparecem em Direito Tributrio com dois outros significados. Em provasobjetivas de concurso pblico, muitos candidatos tm sido prejudicados por confundir taisacepes.

No obstante os conceitos serem aprofundados nos momentos oportunos, desde j seprope a cuidadosa anlise do seguinte esquema:

A definio de tributo, acima detalhada, no possui qualquer elemento relativo

1.4

destinao legal do produto da arrecadao. Ao contrrio, inclusive, afirmado no art. 4. doCTN que tal dado irrelevante para definir a natureza jurdica especfica do tributo. Apesardisto, nos julgados em que foi discutida a natureza jurdica das contribuies destinadas aoFundo de Garantia por Tempo de Servio FGTS, o Superior Tribunal de Justia entendeuque o fato de a arrecadao no ser destinada ao errio, devendo ser carreada s contasvinculadas dos empregados, que podero sacar seus saldos em caso de despedida sem justacausa, demonstraria que a exao no tem carter tributrio (REsp 981.934/SP).Posteriormente, o Tribunal sumulou seu entendimento nos seguinte termos:

STJ Smula 353 As disposies do Cdigo Tributrio Nacional no se aplicam s contribuies para o FGTS.

Registre-se que o art. 9. da Lei 4.320/1964 traz uma outra definio de tributo em que,expressamente, se exige que o produto da arrecadao tributria seja destinado ao custeio deatividades gerais ou especficas exercidas pelas pessoas jurdicas de direito pblico. Numaprova subjetiva de concurso pblico em que seja necessrio fundamentar o posicionamento doSTJ, conveniente citar o dispositivo. Nas provas de direito financeiro, que normalmente sofiis seguidoras das disposies da Lei 4.320/1964, tal norma tambm deve ser utilizada. Nosdemais casos, aconselha-se ao candidato seguir estritamente a definio constante do art. 3.do CTN.

OS TRIBUTOS EM ESPCIES

A controvrsia sobre a classificao dos tributos em espcies fez com que surgissemquatro principais correntes a respeito do assunto: a primeira, dualista, bipartida ou bipartite,que afirma serem espcies tributrias somente os impostos e as taxas; a segunda, a tripartida,tricotmica ou tripartite, que divide os tributos em impostos, taxas e contribuies demelhoria; a terceira, a pentapartida ou quinquipartida, que a estes acrescenta osemprstimos compulsrios e as contribuies especiais previstas nos arts. 149 e 149-A daConstituio Federal e a ltima, a quadripartida, tetrapartida ou tetrapartite, quesimplesmente junta todas as contribuies num s grupo, de forma que os tributos seriamimpostos, taxas, contribuies e emprstimos compulsrios.

O Cdigo Tributrio Nacional CTN, no seu art. 5., dispe que os tributos so impostos,taxas e contribuies de melhoria, claramente adotando a teoria da tripartio das espciestributrias.

Alguns entendem que a Constituio Federal segue a mesma teoria, ao estabelecer, no seuart. 145, que a Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios podem instituir impostos,taxas e contribuies de melhoria. O dispositivo, na realidade, no restringe as espciestributrias s trs enumeradas, mas apenas agrupa aquelas cuja competncia paracriao atribuda simultaneamente aos trs entes polticos. Trata-se, portanto, de norma

1.4.1

atributiva de competncia e no de norma que objetive listar exaustivamente as espcies detributo existentes no ordenamento jurdico brasileiro.

Neste ponto, importante perceber que, ainda na Seo que trata dos Princpios Geraisdo Sistema Tributrio Nacional (arts. 145 a 149-A), a Constituio Federal estatui outrasregras atributivas de competncia. Os emprstimos compulsrios esto previstos no art.148, como de competncia exclusiva da Unio, o que justifica o fato de no haverem sidocitados no art. 145, que enumera apenas os tributos cuja instituio possvel a todos os entespolticos. Raciocnio semelhante aplicvel aos arts. 149, que prev como de competnciaexclusiva da Unio as contribuies especiais (com exceo da que financia a previdnciados servidores pblicos, que obviamente pode ser instituda por todos os entes federados), e149-A, que atribui exclusivamente ao DF e aos municpios a competncia para criao dacontribuio para custeio do servio de iluminao pblica.

Ao se deparar com o tema, o Supremo Tribunal Federal tem adotado a teoria dapentapartio. Apesar disso, extremamente importante deixar claro que mesmo os adeptosda teoria da tripartio dos tributos entendem que as contribuies especiais e os emprstimoscompulsrios so tributos, possuindo natureza jurdica de taxas ou impostos, dependendo decomo a lei definiu o seu fato gerador, conforme analisado a seguir.

Graficamente, as duas teorias de maior relevncia prtica no direito brasileiro podem servisualizadas da seguinte forma:

A determinao da natureza jurdica especfica do tributo

Nos termos do art. 4. do CTN, a natureza jurdica especfica do tributo determinadap e l o fato gerador da respectiva obrigao, sendo irrelevantes para qualific-la adenominao e demais caractersticas formais adotadas pela lei, bem como a destinao legaldo produto de sua arrecadao.

A anlise do fato gerador do tributo feita sob a tica da classificao dos tributos comovinculados ou no vinculados (aqui se adota a expresso vinculado num sentidocompletamente diferente daquele utilizado na definio de tributo, pois a atividade decobrana de todo e qualquer tributo sempre vinculada).

Para classificar um tributo qualquer quanto ao fato gerador, deve-se perguntar se o Estadotem de realizar, para validar a cobrana, alguma atividade especfica relativa ao sujeitopassivo (devedor). Se a resposta for negativa, trata-se de um tributo no vinculado; se forpositiva, o tributo vinculado (pois sua cobrana se vincula a uma atividade estatalespecificamente voltada ao contribuinte).

Assim, todos os impostos so no vinculados. Se algum obtm rendimentos, passa adever imposto de renda; se presta servios, deve ISS; se proprietrio de veculo automotor,deve IPVA. Repare-se que, em nenhum desses casos, o Estado tem de realizar qualqueratividade referida ao contribuinte. Da a assertiva, correta e muito comum em doutrina, de queo imposto um tributo que no goza de referibilidade. Alis, justamente pelo fato de ser umtributo no vinculado a qualquer atividade, deixa de ser argumento juridicamente relevante(apesar de politicamente s-lo) afirmar que no se deve pagar IPTU, caso as avenidas dacidade estejam esburacadas.

Note-se que o CTN, em seu art. 16, define imposto como sendo o tributo cuja obrigaotem por fato gerador uma situao independente de qualquer atividade estatal especfica,relativa ao contribuinte. Ora, pelo exposto, essa seria uma definio precisa de tributo novinculado. Portanto, o imposto , por excelncia, o tributo no vinculado.

J as taxas e contribuies de melhoria so, claramente, tributos vinculados, como sepassa a demonstrar.

O art. 145, II, da CF deixa claro que, para a cobrana de uma taxa, o Estado precisaexercer o poder de polcia ou disponibilizar ao contribuinte um servio pblico especfico edivisvel.

Da mesma forma, a cobrana da contribuio de melhoria depende de uma anterioratividade estatal. necessrio que o ente federado (Unio, Estado, Distrito Federal ouMunicpio) realize uma obra pblica da qual decorra valorizao imobiliria.

Registre-se que a escola da bipartio das espcies tributrias, baseada na classificaodos tributos como vinculados ou no vinculados, entende que somente existem duas espciesde tributos: os que possuem natureza de impostos (no vinculados) e os que possuem naturezade taxas (vinculados). Para os adeptos da teoria, tanto os tributos que o direito brasileirodenomina taxas, quanto aqueles oficialmente tratados como contribuies de melhoria,teriam natureza de taxas, porque igualmente vinculados a uma atividade estatal.

A classificao esposada por doutrina minoritria e, apesar de no ser seguidaformalmente pelo direito brasileiro, foi objeto de questo da prova do concurso paraProcurador Federal, aplicada pelo CESPE em 2006. A banca, expressamente invocando ateoria dualista, considerou correta a seguinte assertiva: No Sistema Tributrio Nacional, paraefeitos didticos, os tributos so divididos em duas classes: tributos que tm natureza deimpostos, ou seja, no vinculados a uma contraprestao estatal e tributos que tm natureza detaxa, composta pelos tributos vinculados a uma contraprestao estatal.

De qualquer forma, se adotada a teoria tripartida, como o faz o Cdigo Tributrio

a)

b)

Nacional, o problema da identificao da natureza jurdica especfica do tributo estariaresolvido. Se o tributo for no vinculado, um imposto; se for vinculado, ou taxa oucontribuio de melhoria. Como o fato gerador desta contribuio inconfundvel(valorizao imobiliria decorrente de obra pblica), a classificao estaria imune aequvocos.

Esquematicamente, a infalvel tcnica de identificao da natureza jurdica dos tributospoderia ser visualizada da seguinte forma:

Todavia, apesar de tecnicamente superior, a doutrina adotada pela escola tricotmica trazalguns problemas prticos, inviabilizando, por vezes, algumas manobras que a malsinadasede arrecadatria do Estado parece exigir. Dois exemplos ratificam a afirmao:

aps a Emenda Constitucional 33, a Constituio passou a prever que, com exceo do ICMS, do II e do IE, nenhumoutro imposto antes se falava nenhum outro tributo poder incidir sobre algumas operaes, dentre elas asrelativas a combustveis no Pas (CF, art. 155, 3.). O principal objetivo da alterao foi possibilitar a incidncia dadenominada CIDE-combustveis (CF, art. 177, 4.). Na linha da escola tricotmica, a manobra no seria possvel,pois tal contribuio, tendo por fato gerador uma situao independente de qualquer atividade estatal especficarelativa ao contribuinte, seria um imposto; e a cobrana, inconstitucional. entendimento pacfico e sumulado do STF que o servio de iluminao pblica no pode ser remunerado mediantetaxa (Enunciado da Smula 670). A fundamentao para o posicionamento que o servio, sendo de carter geral(uti universi), ou seja, prestado a pessoas indeterminadas (ou, ao menos, indeterminveis), no atende aos requisitosde especificidade e divisibilidade, devendo ser remunerado com a arrecadao dos impostos. Visando a driblar oentendimento, foi promulgada a EC 39/2002, que conferiu competncia aos Municpios e ao Distrito Federal parainstituir uma contribuio para o custeio do servio de iluminao pblica. Novamente, na linha da escolatricotmica, a cobrana seria impossvel, uma vez que, em virtude de o fato gerador da exao ser uma atividadeestatal (servio de iluminao pblica), o tributo vinculado, no podendo ser considerado imposto. Tambm no

seria possvel consider-lo uma contribuio de melhoria, que tem fato gerador peculiar. Restaria dizer que a novaexao a velha taxa de iluminao pblica, travestida numa roupagem de contribuio. Tambm aqui pairaria asuspeita de inconstitucionalidade, pois, apesar de a previso decorrer de Emenda Constituio, seria plausvel a tesede que violaria limitao constitucional ao poder de tributar e garantia individual do contribuinte consistente naimpossibilidade de cobrana de tributo destinado especificamente a custear servio pblico no especfico ouindivisvel.

Assim, v-se que a adoo da pentapartio das espcies tributrias, antes de sertecnicamente sofrvel, bastante conveniente aos interesses arrecadatrios estatais.

Nesse ponto, surge um problema difcil de contornar. Ao comparar as contribuies parafinanciamento da seguridade social at hoje criadas com os impostos, percebe-se que os fatosgeradores no servem para distinguir as duas figuras tributrias (por exemplo, o fato geradordo Imposto de Renda das Pessoas Jurdicas IRPJ praticamente idntico ao da ContribuioSocial sobre o Lucro Lquido CSLL), as diferenas perceptveis so, apenas, o nome e adestinao do produto da arrecadao. Contudo, ambos so critrios consideradosirrelevantes pelo citado art. 4. do CTN.

A nica maneira de diferenci-los e de salvar a teoria da pentapartio considerar quea normatividade do art. 4. foi parcialmente no recepcionada pela Constituio Federal de1988, no sendo mais aplicvel s contribuies especiais e aos emprstimos compulsrios(estes s se distinguem das demais espcies pelo fato de serem ou, ao menos, deverem ser restituveis pelo destino da arrecadao).

Um ltimo aspecto digno de nota. Em virtude de a Constituio Federal, no art. 145, 2., proibir que as taxas tenham bases de clculo prprias de imposto, pode-se concluir que,alm do fato gerador, torna-se necessrio, tambm, avaliar a base de clculo para decifrarsua natureza jurdica. Dessa forma, um cotejo entre base de clculo e fato gerador omelhor mtodo para o deslinde da questo.

Em concurso pblico, a questo dos aspectos a serem considerados para identificar anatureza jurdica especfica do tributo tem sido cobrada de trs formas:

1. De maneira literal. Exemplo:

(ESAF/PROCURADOR FORTALEZA/2002) Para conhecimento da natureza especfica das diversas espciestributrias previstas no Sistema Tributrio Nacional, essencial o exame do fato gerador da respectivaobrigao, tendo em vista que, luz do Cdigo Tributrio Nacional, a natureza jurdica especfica do tributo determinada pelo fato gerador da respectiva obrigao, sendo irrelevantes para qualific-la: a denominao edemais caractersticas formais adotadas pela lei e a destinao legal do produto da sua arrecadao.(CERTO)

2. Fazendo uma anlise combinada do art. 145, 2., da CF com o art. 4. do CTN.Exemplo:

(PROCURADOR DO ESTADO RN/ 2002) A natureza jurdica especfica de um tributo dada pelo cotejo entreo seu fato gerador e a sua base de clculo. (CERTO)

1.4.2

3. Em questes de nvel mais elevado, exigindo que o candidato conhea que a adoo daclassificao pentapartida dos tributos, como faz o direito brasileiro, implica,necessariamente, a inaplicabilidade s contribuies especiais e aos emprstimoscompulsrios do art. 4. do CTN. Exemplo:

(CESPE/JUIZ FEDERAL/TRF5/2006) Consoante o CTN, a natureza jurdica especfica do tributo determinadapelo fato gerador da respectiva obrigao, sendo irrelevantes, para qualific-la, tanto a denominao e demaiscaractersticas formais adotadas pela lei quanto a destinao legal do produto da sua arrecadao. Todavia,com o advento da Constituio de 1988, os emprstimos compulsrios e as contribuies sociais assumiram ostatus de espcies tributrias. Algumas dessas exaes, todavia, tm fato gerador idntico ao dos impostos, oque torna inaplicvel a citada regra do CTN. (CERTO)

Os impostos

Como dito anteriormente, os tributos podem ser vinculados ou no vinculados,dependendo da necessidade ou no de o Estado realizar alguma atividade especfica relativaao contribuinte para legitimar a cobrana. Quando o tributo vinculado, o ente tributantecompetente para institu-lo justamente aquele que realiza a respectiva atividade estatal.Assim, quem realiza a obra da qual decorre valorizao imobiliria cobra a contribuio demelhoria; quem presta o servio pblico especfico e divisvel ou exerce o poder de polciacobra a taxa.

Os impostos so, por definio, tributos no vinculados que incidem sobre manifestaesde riqueza do sujeito passivo (devedor). Justamente por isso, o imposto se sustenta sobre aideia da solidariedade social. As pessoas que manifestam riqueza ficam obrigadas acontribuir com o Estado, fornecendo-lhe os recursos de que este precisa para buscar aconsecuo do bem comum. Assim, aqueles que obtm rendimentos, vendem mercadorias, soproprietrios de imveis em rea urbana, devem contribuir respectivamente com a Unio (IR),com os Estados (ICMS) e com os Municpios (IPTU). Estes entes devem usar tais recursos embenefcio de toda a coletividade, de forma que os manifestantes de riqueza compulsoriamentese solidarizem com a sociedade. Em resumo, as taxas e contribuies de melhoria tm carterretributivo (contraprestacional) e os impostos, carter contributivo.

importante perceber que os impostos no incorporam, no seu conceito, a destinao desua arrecadao a esta ou quela atividade estatal. Alis, como regra, a vinculao de suareceita a rgo, fundo ou despesa proibida diretamente pela Constituio Federal (art. 167,IV). Portanto, alm de serem tributos no vinculados, os impostos so tributos dearrecadao no vinculada. Sua receita presta-se ao financiamento das atividades gerais doEstado, remunerando os servios universais (uti universi) que, por no gozarem dereferibilidade (especificidade e divisibilidade), no podem ser custeados por intermdio detaxas.

A competncia para instituir impostos atribuda pela Constituio Federal de maneiraenumerada e privativa a cada ente federado. Assim, a Unio pode instituir os sete impostosprevistos no art. 153 (II, IE, IR, IPI, IOF, ITR e IGF); os Estados (e o DF), os trs previstos no