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Especialização em Direito Tributário

ITBI

Imposto sobre a Transmissão de Bens Imóveis

Prof. Rafael Antonietti Matthes Doutorando e Mestre em Direito Ambiental - Especialista

em Direito Tributário - MBA em Gestão do Agronegócio - Tecnólogo em Gestão Ambiental -

Professor universitário, consultor e palestrante nas áreas do Dir. Ambiental e Tributário -

Consultor da ONU/PNUD em Sustentabilidade na RIO+20

Parte 1: Evolução Histórica

Surgimento: ano de 1809 sob a denominação de “siza” –

D. João VI, por meio do alvará de 03/06/1809, determinou

que incidia 5% sobre o tráfico de escravos nascidos no

Brasil – perdurou até 13/05/1888, bem como, sobre a

transação de bem de raiz.

Constituição de 1824 – omissa. Ato Adicional de 1834

determinou que a siza incidente sobre a transmissão de

bens de raiz passou das províncias (Estados-Membros)

para os Municípios.


Constituição de 1891 – Conferiu aos Estados-Membros a

competência para instituir impostos sobre a transmissão de

propriedade.

Constituição de 1934 – Manteve a competência dosEstados, porém, com a divisão entre causa mortis e inter

vivos (Constituições de 1937 e 1946 mantiveram a mesma

sistemática).

EC 5/61 – Desmembramento do imposto – inter vivos passou

a ser de competência dos Municípios e o causa mortis dos

Estados.


EC 18/65 – Reunificação dos impostos mantendo a

competência dos Estados.

Constituição de 1988 – Nova cisão dos impostos. Aos

Municípios restou à competência para tributar atransmissão inter vivos a título oneroso (art. 156, II).

Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

(...) II - transmissão "inter vivos", a qualquer título, por ato

oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física,

e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia,

bem como cessão de direitos a sua aquisição;

Parte 2: Sistema Tributário Nacional e o ITBI

Limitações constitucionais específicas do ITBI:

Art. 156, §2º, I, CF: § 2º O imposto previsto no inciso II:

I - não incide sobre a transmissão de bens ou direitos

incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica emrealização de capital, nem sobre a transmissão de bens

ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou

extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a

atividade preponderante do adquirente for a compra e

venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis

ou arrendamento mercantil;



Certo que o constituinte de 88 já havia excluído da

tributação dos Municípios a transmissão causa mortis e

os direitos reais sobre imóveis representativos degarantia, permitindo apenas a incidência sobre a

transmissão inter vivos de negócios jurídicos onerosos,

como a compra e venda, a permuta a cessão de

direitos decorrentes de compromissos de compra e

venda etc.



Em outras palavras, o objeto de tributação do ITBI é:

a) Bens imóveis por natureza ou acessão física comodefinidos no artigo 79 do CC:

Bens imóveis por natureza: solo e suas adjacências naturais,

compreendendo os frutos pendente, o espaço aéreo e o

subsolo;

Bens imóveis por acessão física: Tudo quanto o homem

incorporar permanentemente ao solo, ou seja, que não se pode

retirar sem destruição, modificação, fratura ou dano.


Além disso, de acordo com o artigo 80 do CC, consideram-se

imóveis para os efeitos legais: os direitos reais sobre imóveis e as

ações que os assegurem (bens imóveis por definição legal).

b) Direitos reais sobre imóveis:

Artigo 1225 do CC enumera de forma taxativa os direitos reais: I -

a propriedade; II - a superfície; III - as servidões; IV - o usufruto; V -

o uso; VI - a habitação; VII - o direito do promitente comprador

do imóvel; VIII - o penhor; IX - a hipoteca; X - a anticrese. XI - a

concessão de uso especial para fins de moradia;


*Direitos reais de garantia: de acordo com a redação do artigo

156, II da CF, não incide ITBI sobre os direitos reais que

representem garantia.

Direitos reais se dividem em:

a) Direitos reais sobre a própria coisa – propriedade.

a) Direito reais sobre a coisa alheia – uso, usufruto, servidão,

hipoteca, enfiteuse, habitação, anticrese e o penhor. Estes,

então, de dividem em:

b1) Direitos de gozo: direito de fruição da coisa

b2) Direitos de garantia: sem direito de fruição da coisa –

exemplos: hipoteca, penhor e anticrese.


Para lembrar:

1) Hipoteca: direito real constituído em favor do credor sobre

determinado bem imóvel do devedor ou de terceiro.

2) Anticrese: direito real sobre imóvel alheio, pelo qual, o

devedor confere ao credor, em cumprimento de uma

obrigação, o direito de perceber os frutos e rendimentos de

um imóvel que lhe é entregue.

3) Penhor: direito real sobre coisa alheia que submete a coisa

móvel ao pagamento de uma dívida.


Voltando à imunidade:

De acordo com o §2º do artigo 156, o ITBI não incide sobre:

a) Transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio

da pessoa jurídica em realização de capital;

b) Transmissões decorrentes de fusão, incorporação, cisão ou

extinção de pessoa jurídica.

PERGUNTA: trata-se de imunidade ou isenção?

PERGUNTA 2: arts. 36 e 37 do CTN não faz referência à imunidade

nos casos de cisão ou extinção de pessoas jurídicas.


Art. 36. Ressalvado o disposto no artigo seguinte, o imposto

não incide sobre a transmissão dos bens ou direitos referidos

no artigo anterior: I - quando efetuada para sua

incorporação ao patrimônio de pessoa jurídica em

pagamento de capital nela subscrito; II - quando decorrenteda incorporação ou da fusão de uma pessoa jurídica por

outra ou com outra (...).

Art. 37. O disposto no artigo anterior não se aplica quando a

pessoa jurídica adquirente tenha como atividade

preponderante a venda ou locação de propriedade

imobiliária ou a cessão de direitos relativos à sua aquisição.


Para pesquisar: os artigos, nesse sentido, foramrecepcionados pela CF/88?


A norma não imuniza qualquer incorporação de bens ou direitos

ao patrimônio de pessoa jurídica. A imunidade diz respeito

exclusivamente ao pagamento de bens ou direitos que o sócio

faz para integralização do capital subscrito. Isso pode ocorrer

tanto no início da pessoa jurídica, como também depois, por

ocasião do aumento de capital.

Vamos ler novamente:

“não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados

ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem

sobre a transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão,

incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se,

nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for a

compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens

imóveis ou arrendamento mercantil”


Para HARADA, A utilização da conjunção aditiva “nem”

comprova que estamos diante de duas orações distintas, cada

uma delas contemplando uma imunidade do ITBI diferente.

Primeira: refere-se à imunidade autoaplicável, no caso de

transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de

pessoa jurídica em realização de capital.

Segunda: refere-se à imunidade condicionada, pois para a

fruição o adquirente não poderá ter como atividade

preponderante a compra e venda desses bens ou direitos,

locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil.


Em se tratando de transmissão de bens ou direitos incorporados

ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, a

imunidade é incondicional, não tendo sentido a verificação das

condições previstas na parte final.

A transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de

pessoa jurídica em realização de capital significa que os bens

imóveis são dados em pagamento do capital subscrito.

É preciso que haja correspondência entre o valor dos bens

imóveis a serem incorporados e o valor do capital subscrito a ser

integralizado.

Se o valor superar, incidirá ITBI sobre o valor a maior?


Está pendente de julgamento no STF o Recurso Extraordinário

796376, cuja tese de repercussão geral é a seguinte:

“796 - Alcance da imunidade tributária do ITBI, prevista no art.

156, § 2º, I, da Constituição, sobre imóveis incorporados ao

patrimônio de pessoa jurídica, quando o valor total desses bens

excederem o limite do capital social a ser integralizado”.


Para chegar a esta conclusão, importante voltarmos notempo:

Na Constituição de 1946, com a Emenda nº. 18/65,

determinava o artigo 9º que:

“Compete aos Estados o imposto sobre a transmissão, a

qualquer título, de bens imóveis por natureza ou cessão física,

como definidos em lei, e de direitos reais sobre imóveis, exceto

os direitos reais de garantia (...) §2º o imposto não incide sobre a

transmissão de bens ou direitos referidos neste artigo, para sua

incorporação ao capital de pessoas jurídicas, salvo o daquelas

cuja atividade preponderante, como definida em lei

complementar, seja venda ou locação da propriedade

imobiliária ou a cessão de direitos relativos à aquisição”.


A partir da CF/67, a imunidade do ITBI passou a distinguir

aquela incorporação de bens decorrentes da

integralização do capital subscrito daquelas transmissõesdecorrentes de operações de M&A.

Nesse sentido, somente na hipótese de operações de

M&A, o benefício não pode ser usufruído por pessoa

jurídica que tenha como atividade preponderante a

compra e venda de bens ou direitos imobiliários, assim

como a locação de bens imóveis ou arrendamento

mercantil.

Esse entendimento, ainda, não é dominante na

jurisprudência do TJSP.


ART. 184, §5º, CF: Outra IMUNIDADE ou uma ISENÇÃO?

Art. 184. Compete à União desapropriar por interesse

social, para fins de reforma agrária, o imóvel rural que nãoesteja cumprindo sua função social, mediante prévia e

justa indenização em títulos da dívida agrária, com

cláusula de preservação do valor real, resgatáveis no

prazo de até vinte anos, a partir do segundo ano de sua

emissão, e cuja utilização será definida em lei.

§ 5º São isentas de impostos federais, estaduais e

municipais as operações de transferência de imóveisdesapropriados para fins de reforma agrária.


A imunidade que cuida o preceito constitucional acima refere-

se às operações de transferência de imóveis desapropriados

para fins de reforma agrária.

Nesta situação, não há propriamente uma compra e venda

forçada. Há a perda da propriedade por ato do poder público

surgindo a indenização como meio de recomposição.

Por esta razão, o STF, no RE 169.628-DF determinou que “os títulos

da dívida agrária constituem moeda de pagamento da justa

indenização devida pela desapropriação de imóveis por

interesse social e, dado o seu caráter indenizatório, não podem

ser tributados”.

PERGUNTA: e no caso de retrocessão?

Parte 3: Elementos do ITBI

FATO GERADOR:

Prevê o artigo 35 do CTN:

“Art. 35. O imposto, de competência dos Estados, sobre a

transmissão de bens imóveis e de direitos a eles relativos tem

como fato gerador: I - a transmissão, a qualquer título, da

propriedade ou do domínio útil de bens imóveis por natureza ou

por acessão física, como definidos na lei civil; II - a transmissão, a

qualquer título, de direitos reais sobre imóveis, exceto os direitos

reais de garantia; III - a cessão de direitos relativos às

transmissões referidas nos incisos I e II”.


FATO GERADOR:

• “Transmissão inter vivos da propriedade”: de acordo com o artigo

1.245 do CC, transfere-se inter vicos a propriedade mediante o

registro do título translativo no Registro de Imóveis.

• Por esta razão, o artigo 1245, §1º do CC determina que:

“enquanto não se registrar o título translativo, o alienante continua

a ser havido como dono do imóvel”.

• Assim, de acordo com o STJ, RESP 12546: “o registro imobiliário é o

fato gerador do Imposto de Transmissão de Bens Imóveis. Assim, a

pretensão de cobrar o ITBI antes do registro imobiliário contraria o

ordenamento jurídico”.


FATO GERADOR:

• Por esta razão, o compromisso de compra e venda não enseja a

ocorrência do fato gerador, porque ele não tem o condão de

transferir a propriedade (portanto, inconstitucionais as leis

municipais que incluem essa situação).

• Porém, se o título de transferência for registrado no CRI

competente, independentemente de sua validade jurídica

motivada por eventual vício do ato jurídico, tem-se por ocorrido o

fato gerador do ITBI e devido o imposto. Vide:

• “Art. 1.245. Transfere-se entre vivos a propriedade mediante o registro do títulotranslativo no Registro de Imóveis. § 2o Enquanto não se promover, por meio de açãoprópria, a decretação de invalidade do registro, e o respectivo cancelamento, oadquirente continua a ser havido como dono do imóvel”.

AgRg no AGRAVO DE INSTRUMENTO Nº 448.245 - DF RELATOR :

MINISTRO LUIZ FUX

EMENTA: AGRAVO REGIMENTAL. TRIBUTÁRIO. ITBI. FATO

GERADOR. CONTRATO DE PROMESSA DE COMPRA E VENDA.

RESILIÇÃO CONTRATUAL. NÃO-INCIDÊNCIA. 1. A jurisprudência

do STJ assentou o entendimento de que o fato gerador do ITBI

é o registro imobiliário da transmissão da propriedade do bemimóvel. Somente após o registro, incide a exação. 2. Não

incide o ITBI sobre o registro imobiliário de escritura de resilição

de promessa de compra e venda, contrato preliminar que

poderá ou não se concretizar em contrato definitivo. 3.

Agravo regimental desprovido.

AI 603309 AgR / MG - MINAS GERAIS

AG.REG.NO AGRAVO DE INSTRUMENTO

Relator(a): Min. EROS GRAUJulgamento: 18/12/2006

Órgão Julgador: Segunda Turma

EMENTA: AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO DEINSTRUMENTO. MATÉRIA INFRACONSTITUCIONAL. OFENSA

INDIRETA À CONSTITUIÇÃO DO BRASIL. CONTRATO DE

COMPROMISSO DE COMPRA E VENDA. NÃO-INCIDÊNCIA DO

ITBI. 1. Controvérsia decidida à luz de normas

infraconstitucionais. Ofensa indireta à Constituição do Brasil. 2.

A celebração de contrato de compromisso de compra evenda não gera obrigação ao pagamento do ITBI. Agravo

regimental a que se nega provimento.


Pergunta: Decretada a nulidade do registro, devolve-se o imposto pago?


SUJEITO ATIVO:

De acordo com o artigo 41 do CTN, o Estado é competente

para instituir o ITBI. Ocorre que o CTN foi editado em 1966,

quando o referido imposto era de competência estadual,não havendo distinção entre o caráter gratuito e oneroso da

transmissão.

A competência, atualmente, é dos Municípios ou do Distrito

Federal, nos termos do artigo 147, CF;.


SUJEITO PASSIVO:

A eleição do sujeito passivo da obrigação tributária em

matéria de ITBI ficou a cargo da legislação de cada

Município que pode escolher qualquer das partes naoperação tributada, conforme dispõe o art. 42 do CTN:

“Art. 42. Contribuinte do imposto é qualquer das partes na

operação tributada, como dispuser a lei”.


SUJEITO PASSIVO:

A maioria das legislações municipais optou pela eleição do

comprador como contribuinte do ITBI nas operações de

compra e venda de bens imóveis.

O CC imputa ao adquirente as despesas da escritura, ao

vendedor as de tradição, na ausência de pacto em contrário

(art. 490).


BASE DE CÁLCULO:

De acordo com o artigo 38 do CTN, “A base de cálculo do

imposto é o valor venal dos bens ou direitos transmitidos”.

Valor venal é aquele preço que seria alcançado em uma

operação de compra e venda à vista, em condições normais

de mercado imobiliário, admitindo-se a diferença de até 10%,

para mais ou para menos.

Em SP, tem-se a Planta Genérica de Valores.


ALÍQUOTA:

De acordo com o artigo 39 do CTN, “A alíquota do imposto

não excederá os limites fixados em resolução do Senado

Federal, que distinguirá, para efeito de aplicação de alíquotamais baixa, as transmissões que atendam à política nacional

de habitação. ”.

Pela análise da CF/88, não há qualquer limitação na fixação

da alíquota do ITBI. Ao contrário do que está previsto no texto

do CTN, é livre a fixação do percentual da alíquota pelo

Município, observando, tão somente, a capacidade

contributiva do contribuinte.


ALÍQUOTA:

Progressividade – duas correntes:

a) A progressividade depende de expressa previsãoconstitucional, a exemplo do que ocorre com o IPTU.

b) A progressividade fiscal do ITBI é possível nos termos do

artigo 145, §1º, CF.


ALÍQUOTA:

Progressividade – duas correntes:

a) A progressividade depende de expressa previsãoconstitucional, a exemplo do que ocorre com o IPTU.

b) A progressividade fiscal do ITBI é possível nos termos do

artigo 145, §1º, CF: “Sempre que possível, os impostos

terão caráter pessoal e serão graduados segundo a

capacidade econômica do contribuinte, facultado à

administração tributária, especialmente para conferir

efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os

direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os

rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte”.


ALÍQUOTA:

Para os defensores da segunda corrente, se o Município pode

tributar com alíquota de 2%, nada o impede de graduar

segundo a capacidade contributiva de cada um,estabelecendo alíquotas progressivas de 0,5%, 1%, 1,5% etc.,

em conformidade com as faixas de valor venal dos imóveis

transmitidos.

Para o ITBI não haveria a possibilidade da progressividade

extrafiscal, já que não existe, nem pode existir, transmissão

social ou antissocial de propriedade urbana.


ALÍQUOTA:

Atualmente, vigora no Brasil a Súmula 656 do STF que

determina que: “é inconstitucional a lei que estabelece

alíquotas progressivas para o ITBI”.

Parte 4: Responsabilidade em matéria de ITBI

De acordo com o artigo 134, VI, do CTN: “Nos casos de

impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação

principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com

este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que

forem responsáveis: (...) VI - os tabeliães, escrivães e demais

serventuários de ofício, pelos tributos devidos sobre os atospraticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício”.

• Tabelião: serventuário da justiça a quem incumbe, em

qualquer dia e hora, nos cartórios, ou fora deles, lavrar os

atos, contratos e instrumentos que a parte devem ou

queira dar forma legal ou autenticidade.


• Escrivão: serventuário da justiça, nomeado em caráter de

vitaliciedade, que é o mais importante auxiliar o juiz, entre

cujas principais funções, estão a direção do cartório e

prover ao expediente do juízo.

A responsabilidade ocorre na presença dos seguintes

requisitos: (i) impossibilidade do contribuinte cumprir a

obrigação tributária principal e (ii) o fato de o responsável

tributário ter uma vinculação indireta, por meio de ato

comissivo ou omissivo, com a situação que constitui o fato

gerador (deve haver nexo de causalidade).


Quanto ao artigo 135 do CTN, responderão quando agirem

com excesso de poderes, infração à lei, contrato social ou

estatuto social.

Exemplo: tabelião lavra ato extrapolando os limites de suacompetência fixados na Lei 8935/94.

Parte 5: Casos controvertidos

1) Devolução do imóvel ao sócio em decorrência da

redução do capital a incidência do ITBI


Se não há incidência, por força da imunidade constitucional,

não haverá, também, em relação à devolução.

Prágrafo único do artigo 36 do CTN cc com o artigo 156, §2º, I

da CF, por se tratar dissolução parcial da pessoa jurídica.


2) Incidência do ITBI na aquisição de imóvel via usucapião.

RE 94580 / RS - RIO GRANDE DO SUL

RECURSO EXTRAORDINÁRIO

Relator(a): Min. DJACI FALCAO

Julgamento: 30/08/1984

Órgão Julgador: Tribunal Pleno

EMENTA: IMPOSTO DE TRANSMISSAO DE IMÓVEIS. ALCANCE DAS

REGRAS DOS ARTS. 23, INC. I, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL E 35 DO

CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL. USUCAPIAO. A OCUPAÇÃO

QUALIFICADA E CONTINUADA QUE GERA O USUCAPIAO NÃO

IMPORTA EM TRANSMISSAO DA PROPRIEDADE DO BEM. A

LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA E VEDADA 'ALTERAR A DEFINIÇÃO, O

CONTEUDO E O ALCANCE DOS INSTITUTOS, CONCEITOS E FORMAS DE

DIREITO PRIVADO' (ART. 110 DO C.T.N.). REGISTRO DA SENTENÇA DE

USUCAPIAO SEM PAGAMENTO DO IMPOSTO DE TRANSMISSAO.

RECURSO PROVIDO, DECLARANDO-SE INCONSTITUCIONAL A LETRA

'H', DO INC. I, DO ART. 1., DA LEI N. 5.384, DE27.12.66, DO ESTADO DE

RIO GRANDE DO SUL.


3) Recolhimento prévio do ITBI como condição para

escrituração da compra e venda.


Abusividade. Como vimos, o FG só ocorre com a

transferência do bem imóvel, o que se dá apenas com o

registro do título translativo no Registro de Imóveis

competente, por força do disposto no artigo 1.245 do CC.


4) Isenção de ITBI decorrente de tratado e convenção

internacional.


Art. 151. É vedado à União: III - instituir isenções de tributos da

competência dos Estados, do Distrito Federal ou dos

Municípios.

Art. 98. Os tratados e as convenções internacionais revogam

ou modificam a legislação tributária interna, e serão

observados pela que lhes sobrevenha.


Art. 41. São pessoas jurídicas de direito público interno:

I - a União;

Art. 42. São pessoas jurídicas de direito público externo osEstados estrangeiros e todas as pessoas que forem regidas

pelo direito internacional público.


5) Doação com encargo: ITBI ou ITCMD?


De acordo com HARADA, na doação com encargo haverá

apenas a incidência do ITCMD, porque o caráter de

liberalidade permanece ainda que de forma restritiva.


6) Arrematação em hasta pública


A arrematação em hasta pública é considerada como

aquisição originária, inexistindo relação jurídica entre o

arrematante e o anterior proprietário.

Parte 6: Súmulas

SÚMULA 108

É legítima a incidência do impôsto de transmissão inter vivos sôbre o valor do

imóvel ao tempo da alienação e não da promessa, na conformidade da

legislação local.

SÚMULA 110

O impôsto de transmissão inter vivos não incide sôbre a construção, ou parte

dela, realizada pelo adquirente, mas sôbre o que tiver sido construído ao

tempo da alienação do terreno.

SÚMULA 111

É legítima a incidência do impôsto de transmissão inter vivos sôbre a

restituição, ao antigo proprietário, de imóvel que deixou de servir à finalidade

da sua desapropriação.

Parte 6: Súmulas

SÚMULA 326

É legítima a incidência do impôsto de transmissão inter vivos sôbre a

transferência do domínio útil.

SÚMULA 328

É legítima a incidência do impôsto de transmissão inter vivos sôbre a doação

de imóvel.

SÚMULA 329

O impôsto de transmissão inter vivos não incide sôbre a transferência de

ações de sociedade imobiliária.

Parte 6: Súmulas

SÚMULA 470

O impôsto de transmissão inter vivos não incide sôbre a construção, ou parte

dela, realizada, inequivocamente, pelo promitente comprador, mas sôbre o

valor do que tiver sido construído antes da promessa de venda.

SÚMULA 656

É inconstitucional a lei que estabelece alíquotas progressivas para o imposto

de transmissão inter vivos de bens imóveis - ITBI com base no valor venal do

imóvel.

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