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Contabilidade Geral

Operações Contábeis

Tópico:

Operações com Mercadorias

Prof. Cláudio Cardoso

CPF: 330097648xx - Karina Sommer | LFG -- http://www.cursoparaconcursos.com.br/

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Operações com Mercadorias

Introdução

Nesta parte da matéria trataremos dos aspectos contábeis

relacionados às operações típicas das empresas comerciais, seja quanto à

determinação do valor das receitas bruta ou líquida, seja com relação à apuração

do custo das mercadorias vendidas pelos dois diferentes métodos de controles de

estoque e dos diferentes fatos e normas que influenciam estas operações.

Com relação às empresas industriais, dada a sua complexidade, a

parte relativa à apuração do custo é abordada em um ramo da contabilidade

chamado de Contabilidade de Custos que não será abordada neste, mas é parte

do seu programa que caberá à sua outra professora, conforme divisão vista na

sua aula demo.

Apuração do Resultado com Venda de Mercadorias

Em uma empresa comercial, o objeto da sua atividade será a

exploração mercantil, visando sempre auferir lucro. A partir deste momento,

vamos aprender como calcular o resultado (rédito) com as operações de venda

de mercadorias.

Para analisarmos o resultado com mercadorias de uma sociedade,

podemos destacar o estudo dos dois componentes deste: o polo positivo, as

receitas de vendas de mercadorias e o polo negativo, o custo das

mercadorias vendidas.

Ao longo do estudo poderemos perceber que o a metodologia de

apuração das receitas de vendas é única, enquanto o estudo do custo das

mercadorias vendidas vai depender do tipo de controle de estoque que a

empresa efetue.

Estudo das Receitas das Vendas

Neste tópico estudaremos o lado positivo para a empresa em termos

de resultado: as receitas. Notaremos que o estudo das receitas é idêntico para

qualquer tipo de empresa comercial, independente dos critérios de avaliação de

estoques que utilize. Vale repetir, embora o custo das mercadorias vendidas

possa variar em função do método adotado (como veremos em breve), o valor

da receita será sempre o mesmo, independente do método.

Veja agora o exemplo de uma estrutura de receita de vendas. A

seguir comentaremos cada item.


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Faturamento Bruto 96.000

(-) IPI sobre Vendas (16.000)

(=) Receita Bruta de Vendas 80.000

(-) Deduções da Receita Bruta

Devoluções de Vendas (10.000)

Abatimentos s/ Vendas (5.000)

Descontos Incondicionais Concedidos (10.000)

Impostos e Contribuições sobre Vendas (20.000)

(=) Receita Líquida de Vendas 35.000

1) Faturamento Bruto e IPI Sobre Vendas

Pela legislação atual, o ICMS (Imposto sobre Circulação de

Mercadorias e Serviços), o PIS (Programa de Integração Social) e a

COFINS (Contribuição para o Financiamento da Securidade Social) são

tributos cobrados "por dentro", isto é, já estão embutidos no valor da

operação. Porém, o IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados) e o II

(Imposto de Importação) são impostos cobrados "por fora", ou seja, não

estão embutidos no valor da operação.

Assim, por exemplo, se uma empresa compra mercadorias para

revenda no valor de R$ l.000 com ICMS de 18% e IPI de 20%, os R$ 180 de

ICMS já estão embutidos nos R$ 1.000. Porém, os R$ 200 de IPI não estão

embutidos nos R$ l.000. Logo, o total da nota fiscal de compra é de R$ 1.200.

Nas empresas industriais, que recolhem o IPI, devemos nos lembrar

que o IPI é um imposto “por fora”, ou seja, é cobrado por fora do valor da

operação e recebido inicialmente pela indústria para ser, posteriormente,

repassado aos cofres públicos. Ou seja, no caso acima, o valor total recebido

pela nota fiscal (R$ 1.200,00) seria denominado Faturamento Bruto. No

próximo item, estudaremos a receita bruta de vendas e veremos que tal conceito

corresponde ao do valor original da transação. Sendo assim, no presente caso, a

receita bruta de vendas teria um valor de R$ 1.000,00 já que é este o valor

original da venda.

Devemos notar que, nos termos da Lei das S.A, a evidenciação do

Faturamento Bruto não é obrigatório, podendo a empresa iniciar sua informação

pela Receita Bruta de Vendas.

No exemplo acima, faríamos os seguintes lançamentos:


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BCM Faturamento Bruto IPI s/ Faturamento

1.200 1.200 200

IPI a Recolher

200

E teríamos a seguinte estrutura de apuração do resultado, neste

momento:

Faturamento Bruto 1.200

(-) IPI s/ Faturamento (200)

(=) Receita Bruta de Vendas 1.000

2) Receita Bruta de Vendas (RBV) ou Vendas Brutas (VB)

É o valor original da transação. Se por exemplo, é realizada uma

venda no valor de R$ 1.000,00, o valor original da transação será de R$

1.000,00 que corresponderá à Receita Bruta, ainda que o valor recebido venha a

ser menor, fruto de deduções como veremos mais adiante. Independente das

possíveis variáveis que envolvam uma transação, tais como devoluções,

abatimentos, descontos ou tributos, a receita bruta de venda é o valor nominal

do produto, ou seja, o valor estipulado inicialmente pelo vendedor como justo.

BCM RBV

1.000 1.000

3) Deduções da Receita Bruta de Vendas

São valores que reduzem a receita bruta de vendas, em função

de diversas variáveis que necessariamente envolvem ou podem envolver uma

determinada transação de venda. São, na realidade, despesas que ocorrem no

exato momento da venda ou logo após esta e, assim, são aproximadas da receita

de venda quando da apuração do resultado desta e chamadas de deduções da

RBV.

Antes de falarmos sobre as deduções, devemos estudar alguns

aspectos tributários ligados às operações com mercadorias:


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Regime de Não-Cumulatividade Tributária

Atualmente, pela Constituição Federal, o IPI, o ICMS, o PIS e a

COFINS são os únicos tributos não-cumulativos (ou recuperáveis), isto é,

podem ser compensados em cada operação com o montante cobrado nas

anteriores.

Em outras palavras, as empresas contribuintes dos referidos tributos,

ou seja, empresas que os cobram quando vendem suas mercadorias (empresas

comerciais) ou produtos (empresas industriais), tornando-se, desta forma,

devedoras do Estado (no caso do ICMS) ou da União (no caso do IPI, PIS ou

COFINS), ao adquirirem mercadorias para revenda (no caso das empresas

comerciais) ou matérias-primas para a fabricação de produtos (no caso das

empresas industriais) e alguns insumos de produção (como a energia elétrica

recuperável para PIS e COFINS) adquirem crédito contra o Estado (no caso do

ICMS) ou contra a União (no caso do IPI, PIS ou COFINS).

Lembre-se que estamos tratando de empresas comerciais que,

por não serem contribuintes de direito do IPI (não manufaturam produtos,

portanto, não praticam fato gerador do IPI na venda e jamais terão IPI a

recolher!!), nunca poderão recuperar o IPI pago nas compras. Se estivéssemos

falando em empresas industriais (existem questões que abordam este enfoque!!)

o IPI, assim como o ICMS, também seria recuperável.

A recuperabilidade dos citados tributos é aplicável, por essência, aos

bens comprados para comercialização (estoques) ou industrialização (matérias

primas). No caso da mercadoria destinar-se ao Ativo Fixo, como um

imobilizado, será permitida a recuperação do valor do ICMS, por força da

determinação contida na Lei Kandir (LC 87/96). Apesar de diversas promessas

do governo, ainda não é possível recuperar-se destes tributos na aquisição de

material para consumo (material de expediente).

O caso do PIS e da COFINS é um pouco mais complexo, uma vez que as

Leis 10.637/2002 (PIS) e 10.833/2003 (Cofins) criaram duas possibilidades de

regras para tal tributação: o regime cumulativo, onde tais tributos não são

recuperáveis e, portanto, não devem ser tratados como direitos, e o regime

não-cumulativo onde, ao contrário, tais valores serão recuperáveis, em um

tratamento muito semelhante ao do ICMS.


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Para sabermos em prova a qual dos regimes a empresa está sujeita

podemos encontrar a informação de maneira direta ou por meio de indicação do

regime tributário do Imposto de Renda, da seguinte forma: empresas optantes

pelo Lucro Real para fins de IR podem utilizar o regime não cumulativo

para PIS e COFINS. Empresas optantes pelo Lucro Presumido devem

utilizar o regime cumulativo. Também convém saber diferenciar as alíquotas:

Regime Cumulativo: PIS = 0,65% e COFINS 3,00% e Regime Não

Cumulativo: PIS: 1,65% e COFINS 7,6%.

Contabilmente, estamos falando da situação em que uma

empresa compra mercadorias por R$ 1.000,00, pagando, indiretamente,

dentro deste valor, a importância de R$ 200,00 a título de ICMS. Como

ela poderá se recuperar deste valor futuramente, estes R$ 200,00 serão

um direito da empresa, registrado na conta “ICMS a Recuperar”. Por outro

lado, dos R$ 1.000,00 que pagou, apenas R$ 800,00 configuraram-se como

custo real do produto (já que os outros R$ 200,00 são recuperáveis), devendo

este ser o valor registrado na conta estoques.

Por outro lado, quando a empresa vende todas as mercadorias

por R$ 1.500, com ICMS de R$ 300,00, ela faz a mercadoria circular e,

portanto, torna-se contribuinte de direito do ICMS, ou seja, terá que

recolher aos cofres públicos o valor. No momento em que for recolher,

ela poderá se compensar do valor pago indiretamente nas compras,

recolhendo apenas a diferença.

Vejamos como ficam os lançamentos:

BCM Estoques ICMS a Recuperar

(2) 1.500 1.000 (1) (1) 800 800 (2) (1) 200 200 (3)

RBV CMV ICMS s/ Vendas

1.500 (2) (2) 800 (2) 300

ICMS a Recolher (1) Compra Estoques por 1.000 com ICMS de 200

(3) 200 300 (2) (2) Venda do estoque por R$ 1.500 com ICMS de 300

100 (SF) (3) Compensação do ICMS


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Perceba que a mesma sistemática adotada para o ICMS valeria caso

houvesse, também a incidência de PIS e/ou COFINS, no regime não cumulativo.

Perceba, também, que, em uma empresa comercial, caso houvesse incidência de

IPI, este seria tratado como custo do produto em sua compra, conforme veremos

com mais detalhes quando estudarmos o custo das mercadorias vendidas.

Devoluções de Vendas - Ocorre o retorno da mercadoria ao

vendedor por estar em desacordo com o pedido ou por estar fora do prazo de

entrega.

1) Aquisição de 100 mercadorias por R$ 500,00 c/ ICMS de 10%

2) Venda de todas as mercadorias por R$ 1.200,00 c/ ICMS de 10%

3) Devolução de 10 mercadorias vendidas c/ ICMS de 10%

BCM Mercadorias ICMS a Recuperar

(2) 1200,00 500,00 (1) (1) 450,00 450,00 (2) (1) 50,00

120,00 (3) (3) 45,00 (3) 12,00

Receita Bruta CMV ICMS s/ Vendas

1200,00 (2) (2) 450,00 45,00 (3) (2) 120,00 12,00 (3)

ICMS a Recolher Devolução de Vendas

120,00 (2) (3) 120,00

Perceba que, quando ocorre uma devolução de mercadorias, uma

nova circulação de mercadorias acontece, provocando novo fato gerador do

ICMS, desta feita, em sentido contrário, ou seja, quando a empresa vende, tem

ICMS a recolher, quando recebe de volta, tem direito a crédito de ICMS. Perceba

tal fato no funcionamento da conta ICMS s/ Vendas e conclua que: A devolução

de vendas afeta a base de cálculo do ICMS.

Deduções da Rece i ta Bruta de Vendas


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Abatimentos sobre Vendas- Quando há insatisfação do

cliente com alguma característica do produto ou da entrega, o vendedor concede

um abatimento ao comprador, a fim de evitar a devolução. Imaginemos uma

situação em que após vender 100 unidades de determinado produto por R$

1000,00, a empresa concede um abatimento de 10% no preço do produto e

ICMS incidente à alíquota de 15%:

BCM Receita Bruta Abatimento s/ Venda

(1) 900,00 1000,00 (1) (1)100,00

ICMS s/ Vendas ICMS a Recolher

(1) 150,00 150,00 (1)

Note que o valor do ICMS a Recolher sobre a operação foi calculado

sobre o valor original. Logo podemos concluir que os abatimentos concedidos

não afetam a base de cálculo do ICMS, uma vez que no abatimento as

mercadorias não circulam outra vez, como acontece na devolução.

Descontos Comerciais (Incondicionais) Concedidos

São os descontos concedidos pelo vendedor no ato da venda, sem

o implemento de qualquer condição futura por parte do comprador, devendo

constar direto na nota fiscal. É aquele desconto do ato de comércio,

concedido por liberalidade do vendedor, a famosa “pechincha”. Note, ainda, que

uma condição colocada no ato da venda, tal como levar mais de um produto para

obter um desconto, não descaracteriza este desconto como comercial, uma vez

que a condição está sendo pactuada no ato da venda. Assim, se o preço do

produto é de R$ 1.000,00, com ICMS de 15% e é concedido um desconto de

10%, teremos o seguinte lançamento:

BCM RBV Desc Incond Concedido

(1) 900 1.000 (1) (1) 100

ICMS s/ Vendas ICMS a Recolher

(1) 135 135 (1)


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Perceba que a base de cálculo do ICMS é afetada pela desconto

comercial concedido, ou seja, é o total da nota fiscal, já deduzida dos

descontos comerciais ((R$ 1.000 – R$ 100,00) * 15% = R$ 135). Atenção

por que, regra geral, os descontos comerciais não afetam a Base de

Cálculo do IPI, mas, apenas, do ICMS.

Atenção

Note que somente os descontos incondicionais concedidos são

considerados deduções da receita bruta, enquanto os descontos

condicionais (ou financeiros) concedidos, são tratados como despesas

financeiras. Esta diferença é muito explorada em prova.

Descontos Condicionais ou Financeiros são aqueles que ocorrem

após a concretização da operação mercantil, quando a empresa vendedora

concede um determinado desconto como prêmio pelo pagamento da fatura

antes do vencimento da obrigação. É comum também conceder desconto

quando o comprador quita a duplicata até a data do vencimento, como uma

forma de estimulá-lo a pagar suas obrigações. Ou seja, são descontos sob

condição e representam despesas financeiras e não deduções. Perceba

que esta diferença é apenas no tratamento dado aos descontos, ou seja, sua

classificação. Os lançamentos contábeis são muito parecidos, tendo como únicas

diferenças a utilização da conta Descontos Financeiros Obtidos, em substituição

aos Comerciais e o uso da conta Clientes, uma vez que a condição a ser

cumprida pelo comprador está ligada ao cumprimento da obrigação futura de

pagar. No caso do desconto financeiro, a base de cálculo do ICMS é o total da

Nota Fiscal sem qualquer tipo de desconto, já que este somente será

concedido sob condição futura, quando a mercadoria já terá circulado.

O lançamento contábil de um desconto condicional de 10%,

concedido sobre uma venda de R$ 1.000,00, com ICMS de 15% é o seguinte:

BCM Receita Bruta Desc Financ Concedido

(2) 900 1.000 (1) (2) 100

Clientes ICMS s/ Vendas ICMS a Recolher

(1) 1.000 1.000 (2) (1) 150 150 (1)


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Onde:

(1) Venda de mercadorias a prazo

(2) Recebimento do direito antes do vencimento

Perceba, ainda, que o ICMS a recolher é de R$ 1.000,00 * 15%

= R$ 150,00, ou seja, o desconto financeiro não afetou o cálculo do

ICMS, diferentemente do que ocorria no desconto comercial.

Impostos e Contribuições Incidentes sobre as Vendas

(ICIV)

Os principais impostos incidentes sobre as vendas são o ICMS, o

ISS e o IE. Apesar do IPI também ser considerado um imposto sobre as vendas,

ele não é considerado dedução da receita bruta, pois, como já vimos, ele é

cobrado por fora desta. As principais contribuições sobre as vendas são o

PIS e a COFINS.

Imagine uma venda de mercadoria por R$ 10.000,00, sujeita a ICMS

15%, PIS 1,65% e COFINS 7,6%:

BCM RBV ICMS s/ Vendas

(1) 10.000 10.000 (1) (1) 1.500

ICMS a Recolher PIS s/ Faturamento PIS a Recolher

1.500 (1) (1) 165 165 (1)

COFINS s/

Faturamento

COFINS a Recolher

(1) 760 760 (1)

Com relação ao cálculo do ICMS, IPI, PIS e COFINS, temos mais duas

considerações a fazer:


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Inclusão ou Não do IPI na Base de Cálculo do ICMS, PIS e COFINS

Caso o produto esteja sujeito à incidência do IPI e de PIS e/ou

COFINS, por ser a empresa uma indústria, nas vendas, o IPI não deve ser

incluído na Base de Cálculo do PIS e da COFINS a Recolher (porém, nas

compras, deve ser incluído no cálculo do PIS e Cofins a Recuperar!!)

Caso a venda esteja sujeita à incidência do IPI e do ICMS, o vendedor

necessita saber qual destino será dado ao produto vendido. Caso o produto se

destine à comercialização ou industrialização, o IPI não integrará a base de

cálculo do ICMS. Caso destine-se ao ativo imobilizado ou ao consumo pelo

comprador, o IPI fará parte da base de calculo do ICMS.

Destino do Produto IPI Entra na BC do ICMS ?

Comercialização (estoques) ou

Industrialização (matéria prima)

Não

Uso (ativo imobilizado) ou Consumo (material

de expediente)

Sim

Exemplo: Imagine que uma empresa comercial está adquirindo 100

mercadorias por R$ 10,00 a unidade, com incidência de IPI a uma alíquota de

10% e ICMS a uma alíquota de 20%.

Caso a mercadoria destine-se a comercialização ou industrialização,

teremos a seguinte situação:

100 Mercadorias a R$ 10,00 1000,00

IPI (10%) 100

ICMS (20% de R$ 1.000,00) R$ 200,00 (Já incluído

no valor da operação)

Total da Nota Fiscal R$ 1.100,00

Teríamos, pois, os seguintes lançamentos:

Nota Fiscal


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1.100,00 900,00 200,00

Note que, nesta hipótese, somente o ICMS é recuperável, visto ser

esta uma empresa comercial.

Caso a mercadoria destine-se ao ativo fixo ou ao consumo, teremos

outra hipótese:

100 Mercadorias a R$ 10,00 1000,00

IPI (10%) 100

ICMS (20% de R$ 1.100,00) R$ 220,00 (Já incluído no valor

da operação)

Total da Nota Fiscal R$ 1.100,00

Neste caso, teríamos o seguinte lançamento, imaginando a aquisição

de uma máquina para o ativo fixo da entidade:

BCM Máq. e Equip. ICMS a Recuperar

1.100,00 880,00 220,00

Inclusão ou Não dos Fretes e Seguros na Base de Cálculo do ICMS e IPI

Em uma operação de venda, é muito comum uma empresa

vendedora ter que entregar seus produtos ao comprador, pagando, ainda, um

seguro sobre este transporte. Quanto a isto, a empresa terá duas possibilidades:

ela mesmo transportar o produto ou contratar uma transportadora para

fazer o serviço.

Ocorre que o ICMS é o imposto sobre circulação de mercadorias e

serviços e dentre os serviços excluídos do ISS e incluídos no ICMS está o de

transporte de natureza intermunicipal ou interestadual. Por determinação

da Receita Federal, o valor do frete e do seguro também estará sujeito ao IPI,

caso cobrado na mesma nota do produto.

Nota Fiscal


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Em questões de prova, não nos preocuparemos se o transporte é

inter ou intramunicipal, ou seja, sempre consideraremos a possibilidade de

incidência do ICMS na transação. A questão será quem arcará com o ônus

tributário do ICMS?

Caso o frete e o seguro estejam incluídos (destacados) na nota fiscal,

significa que o próprio vendedor é quem está fazendo a entrega. Portanto, é ele

quem está provocando o fato gerador do ICMS e ele arcará com o ICMS e IPI

sobre o frete e seguro.

Caso as mercadorias estejam sendo entregues por uma

transportadora, portanto, em uma nota fiscal separada do produto e paga pelo

vendedor, quem estará provocando o fato gerador será a transportadora e não o

vendedor, sendo claro que o ICMS e IPI serão calculados e pagos pela

transportadora e não pela empresa vendedora, e o ICMS e o IPI não incidirão

sobre o valor do frete e do seguro na compradora.

Quando não for mencionado quem efetuou o transporte, considere

que foi feito pela transportadora, não havendo, assim, a incidência dos referidos

impostos sobre fretes e seguros.

Quem Transporta? Frete e Seguro na BC do ICMS e IPI ?

Próprio Vendedor Sim

Transportadora Não

Exemplo: Imagine que uma empresa vende mercadorias por R$ 1.000,00, com

frete de R$ 100,00 e seguro de R$ 50,00 e ICMS de 10%:

Se quem entrega a mercadoria é o próprio vendedor

ICMS = R$ (1.000 + 100 + 50) * 10% = R$ 115,00

Se quem entrega é uma transportadora

ICMS = R$ 1.000 * 10% = R$ 100,00

Regra


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Estudo do Custo das Mercadorias Vendidas

Depois de termos estudado as receitas decorrentes das vendas,

chega o momento em que estudaremos o custo das operações comerciais. Parece

óbvio que quando dizemos que vendemos mercadorias por R$ 1.000,00, este é

apenas o valor da receita e não o lucro da entidade, uma vez que tal mercadoria,

ora vendida, teve um custo para a sociedade. A este custo denominamos “Custo

das Mercadorias Vendidas” ou, simplesmente, CMV.

Conforme mencionado na introdução ao assunto principal, o estudo

do custo das mercadorias vendidas vai depender do tipo de controle de

estoque que a empresa efetue.

Obs: A Deliberação CVM 575/2009 (CPC 16), trata de registro

inicial e formas de avaliação de estoques.

Uma determinada empresa pode adotar dois métodos para controlar

seus estoques: o inventário periódico e o permanente.

Inventário Periódico

É chamado de Inventário Periódico porque, a partir de sua adoção, as

empresas passam a elaborar o inventário físico das mercadorias existentes em

estoque somente no final de um período que normalmente corresponde a um

ano. Assim, o Resultado Com Mercadorias (Lucro ou Prejuízo Operacional Bruto)

só será conhecido no final desse período. Consiste em um método mais simples

e, portanto, menos eficiente do ponto de vista gerencial. No entanto, por ser

mais barato de ser colocado em prática, é muito utilizado por empresas de menor

porte.

Lógica do Método

Pensando no funcionamento da conta “Estoques” e na ideia de

método em questão, podemos, facilmente, entender a lógica matemática

utilizada: A empresa sempre faz a contagem física de seus estoques ao final do

exercício. O valor encontrado será o estoque inicial do exercício seguinte. A partir

daí, a empresa verifica tudo que foi comprado e soma este valor ao estoque

inicial. Caso a empresa não tivesse vendido nada, o estoque final seria igual à

soma do estoque inicial com as compras. Como a empresa vendeu mercadorias,

o estoque final será igual à soma do estoque inicial com as compras, reduzido do

valor das mercadorias vendidas (CMV).


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Imagine que uma empresa apurou seu inventário ao final de 2006,

encontrando R$ 15.000,00 em mercadorias. Sabe-se que a empresa comprou R$

30.000,00 em mercadorias ao longo de 2007. Ao final de 2007, apurou novo

inventário, encontrando, desta feita, R$ 20.000,00 em estoque. Se desejamos

encontrar o Custo das Mercadorias Vendidas, faríamos o seguinte:

Estoques

(EI) 15.000 (?) (CMV)

(Compras) 30.000

(EF) 20.000

O CMV será o valor que diminuído do somatório Estoque Inicial mais

Compras, resultará o no Estoque Final, ou seja, no presente caso, 15.000 +

30.000 = 45.000 que seria o valor do estoque final se não tivéssemos vendido

nada. Como o estoque final foi de apenas 20.000, podermos concluir que as

mercadorias que estão faltando foram vendidas, ou seja, 45.000 – 20.000 =

25.000 que corresponde ao valor do CMV.

Desta experiência extraímos a primeira versão da famosa equação

do inventário periódico:

CMV = EI + Compras - EF

Nesta fórmula, nos referimos às compras por seu valor bruto

(Compras Brutas). Se não houver mais nenhuma circunstância envolvendo a

compra na questão, esta fórmula simples nos bastará. No entanto, muitos fatores

podem influenciar o valor das compras de mercadorias e, sendo, assim, o valor

do CMV. Vejamos, então, a introdução do conceito de Compras Líquidas.

Estudo das Compras

A Compra Bruta corresponde ao valor nominal da transação

(como também acontecia com a Venda Bruta). Quando dizemos: comprou

mercadoria por R$ 1.000,00, significa que este é o valor real do produto

comprado, ou seja, da Compra Bruta. Veremos que, dependendo de algumas

variáveis, poderemos ter sofrido, ao final da operação, um custo maior ou menor

que tal valor. Ao valor do custo efetivamente sofrido pela empresa

denominamos Compra Líquida.


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Veja, abaixo, os diversos fatores que podem estar envolvidos em

uma operação de compra de mercadorias. Estudaremos cada um,

minuciosamente:

Compras Brutas 100.000

Aspectos Tributários

(+) IPI s/compras 10.000

(+) II s/ compras 5.000

(-) ICMS s/ compras (15.000)

(-) PIS s/ compras (2.500)

(-) COFINS s/ compras (7.500)

Deduções das Compras

(-) Devoluções de compras (5.000)

(-) Abatimentos s/ compras (7.000)

(-) Descontos Comerciais s/ compras (8.000)

Gastos com Colocação

do Produto na Empresa

(+) Fretes 5.000

(+) Seguros 2.500

(+) Armazenagem 2.500

Compras Líquidas 80.000

Aspectos Tributários

1) IPI s/Compras

Como já vimos o IPI é um imposto cobrado "por fora", ou seja,

não está embutido no valor da operação. Assim, por exemplo, se uma empresa

compra mercadorias para revenda no valor de R$ l.000 com IPI de 20%, os R$

200 de IPI não estão embutidos nos R$ l.000. Logo, o total da nota fiscal de

compra é de R$ 1.200. Perceba, pois, que o custo total sofrido pela empresa

(compra líquida) será de R$ 1.200, embora a mercadoria em si (compra bruta)

só valesse R$ 1.000. O IPI deve, portanto, ser somado à compra bruta.


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Lembre-se que o IPI é um imposto não-cumulativo e, portanto,

recuperável, Porém, estamos tratando de empresas comerciais que, por não

serem contribuintes de direito do IPI (não manufaturam produtos,

portanto, não praticam fato gerador do IPI na venda), jamais poderão

recuperar o IPI pago nas compras.

Se estivéssemos falando em empresas industriais (existem questões

que abordam este enfoque!!) o IPI, assim como os demais tributos não

cumulativos, também seria recuperável. Note, porém, que, mesmo que fosse

recuperável, ele não reduziria as compras brutas, como acontece com o ICMS,

PIS e COFINS, uma vez que ele não está incluído na compra bruta (é cobrado por

fora) e, portanto, de lá não pode ser retirado.

2) II s/Compras

Caso a mercadoria seja adquirida no exterior, e entidade compradora

arcará, ainda, com o Imposto de Importação (II). O Imposto de Importação não

apresenta a característica da não-cumulatividade, motivo pelo qual o II não será

recuperado, integrando assim o custo de aquisição, já que também é

cobrado por fora, devendo, portanto, ser somado ao valor da compra

bruta. Imagine uma compra de uma máquina importada por R$ 10.000, com II

de 20%. O total cobrado da empresa e, portanto, o custo sofrido por esta seria

de R$ 12.000.

3) ICMS, PIS e COFINS s/Compras

O ICMS é um tributo não cumulativo e, portanto, recuperável para

empresas comerciais. Sendo recuperável, não integrará o custo efetivo das

mercadorias adquiridas. Sendo tributo cobrado por dentro, se não irá compor as

compras líquidas, deverá ser excluído das compras brutas.

Lembro que todos os dispositivos a respeito do cálculo do ICMS s/

Vendas (inclusão ou não do IPI na base do ICMS, inclusão ou não de fretes e

seguros na base do ICMS, efeitos de devoluções, abatimentos ou descontos

incondicionais obtidos) devem também ser aplicados ao cálculo do ICMS s/

Compra (recuperável) já que o ICMS incorrido por quem vende é o mesmo

recuperável por quem compra.

Lembre, também, dos dispositivos sobre PIS e COFINS, vistos no estudo

das receitas, e perceba que estas duas contribuições podem ou não ser

recuperáveis!!


18

Imagine uma aquisição de estoques por R$ 1.000 (Compra Bruta), com

ICMS de 15% (R$ 150), PIS de 1,5% (R$ 15) e COFINS de 7,5% (R$ 75), todos

no regime não cumulativo. Se os valores embutidos na transação pagos a título

destes tributos são recuperáveis pela empresa compradora, o custo efetivo

(compra líquida) para a empresa foi:

R$ 1.000 – R$ 150 – R$ 15 – R$ 75 = R$ 760


1.000 760 150

PIS a Recuperar COFINS a Recuperar

15 75

Deduções das Compras

1) Devoluções de Compras

Quando ocorre o retorno da mercadoria ao vendedor por estar em

desacordo com o pedido. Este ato necessita do acompanhamento de uma Nota

Fiscal, havendo, portanto, a incidência do ICMS caso o comprador seja

contribuinte do imposto. Imaginemos uma situação em que adquirimos 100

unidades de determinada mercadoria por R$ 1.000 com ICMS de 15% na

operação e posteriormente, devolvemos 10 unidades. Teríamos os seguintes

lançamentos:


(2) 100 1.000 (1) (1) 850 85 (2) (1) 150

ICMS a Recolher

15 (2)

Valor Integrado aos

Estoques (Compra Líquida)


19

Onde:

(1) Aquisição das 100 mercadorias por R$ 1.000,00 com ICMS de

15%.

(2) Devolução de 10 unidades das mesmas mercadorias com ICMS

de 15%.

Perceba o efeito negativo da devolução sobre o valor do saldo

de mercadorias, motivo pelo qual as devoluções devem ser reduzidas no

cálculo das compras líquidas.

2) Abatimentos sobre Compras

Quando há insatisfação do cliente com alguma característica do produto

ou da entrega, o vendedor concede um abatimento ao comprador, a fim de evitar

a devolução. Observe-se que não há ICMS no abatimento, visto que a mercadoria

não circula. Assim, caso seja concedido um abatimento de R$ 10,00 em um

produto com preço de R$ 100,00, teremos o seguinte lançamento:

BCM Mercadorias Abat. s/ Compras

90 100 10

A conta Abatimento sobre Compras tem natureza credora, como se

fosse uma receita e reduzirá o custo incorrido pela empresa na compra, devendo,

por este motivo, ser reduzida no cálculo das compras líquidas.

Note que não há lançamento referente à ICMS, neste caso.

3) Descontos Incondicionais (ou Comerciais) Obtidos

Conforme vimos no estudo das receitas, são os descontos concedidos

pelo vendedor (e, portanto, obtidos pelo comprador) no ato da venda, sem

qualquer contraprestação por parte do comprador, devendo constar direto na

nota fiscal. Assim, se o preço do produto é de R$ 100,00 e é concedido um

desconto de 10%, teremos o seguinte lançamento, do ponto de vista do

comprador.


20

BCM Mercadorias Desc. Incond. Obtido

90 100 10

A base de cálculo do ICMS é o total da nota fiscal, já deduzida dos

descontos comerciais. Portanto, este tipo de desconto afeta a base de

cálculo do ICMS a recuperar.

Perceba o efeito de redução do custo efetivo sofrido pelo

comprador (Compra Líquida), devendo, portanto, este tipo de desconto ser

reduzido no cálculo das compras líquidas.

Note que os descontos incondicionais obtidos são considerados

deduções das compras brutas, enquanto os descontos condicionais (ou

financeiros) Obtidos, que são aqueles que ocorrem após a concretização da

operação mercantil, quando a empresa vendedora concede um determinado

desconto como prêmio pelo pagamento da fatura antes do vencimento da

obrigação, sendo comum, também, conceder desconto quando o comprador

quita a duplicata até a data do vencimento, como uma forma de estimulá-lo a

pagar suas obrigações. Ou seja, são descontos sob condição e representam

receitas financeiras e não deduções. Perceba que esta diferença é apenas no

tratamento dado aos descontos, ou seja, sua classificação. Os lançamentos

contábeis são exatamente os mesmos tendo como única diferença a utilização da

conta Descontos Financeiros Obtidos, em substituição aos Comerciais. No caso do

desconto financeiro, a base de cálculo do ICMS é o total da Nota Fiscal sem

qualquer tipo de desconto, já que este somente será concedido sob condição

futura, quando a mercadoria já terá circulado.

Gastos com Colocação do Produto na Empresa

Todos os gastos assumidos pelo comprador para fazer com que os

produtos cheguem até seu estabelecimento devem integrar o custo das

mercadorias compradas. Assim, os valores cobrados a título de fretes, seguros

ou despesas de armazenagem, devem figurar na apuração do custo das

compras. Lembre-se do efeito dos fretes e seguros sobre o cálculo do ICMS a

Recuperar.

Assim tais valores que poderíamos, inicialmente, imaginar terem

tratamento de despesas para o comprador, deverão, na realidade, ser agregados

ao custo do produto na conta “Estoques” ou “Mercadorias”.


21

Imagine a compra de estoques por R$ 1.000,00 (Compra Bruta),

pagando, ainda, frete de R$ 100,00, seguro de R$ 50,00 e Armazenagem de R$

50,00.

Valor registrado no estoque = 1.000 + 100 + 50 + 50 = 1.200

BCM Mercadorias

1.200 1.200

Perceba o efeito positivo destes componentes no custo

efetivamente incorrido pelo comprador, devendo, por este motivo, ser

somados no cálculo das compras líquidas.

Fórmula do Inventário Periódico

Depois de analisarmos todas estas variáveis, chegamos à versão final

da fórmula do inventário periódico:

CMV = EI + C Líquidas - EF

Vimos até aqui como calcular o CMV por meio puramente

matemático. Esta é a abordagem mais simples de ser utilizada em prova.

Vejamos agora como devemos proceder contabilmente para encontrarmos o

valor do CMV.

Dentro da concepção de inventário periódico, existem duas formas

contábeis de apurarmos o resultado:

Conta Mercadorias desdobrada ou Método das três contas

Mercadorias Conta Mista

1) Conta Mercadorias Desdobrada ou Método das Três Contas

Neste método a conta mercadorias assume sua função normal, ou

seja, de conta apenas patrimonial, sendo utilizada exclusivamente para o registro

dos estoques. As compras, vendas, abatimentos e devoluções são desdobrados

em contas específicas de resultado, como, aliás, é sua natureza. Este método

atende melhor aos princípios contábeis, sendo, por este motivo, mais utilizado do

que aquele que veremos no próximo item.


22

Para que possamos compreender melhor este método, vejamos um

exemplo:

Exemplo: No dia 01.01.X2, o estoque de mercadorias da Cia. Alfa

totalizava R$ 13.000,00 e ao longo do período ocorreram as seguintes

transações:

1) Compras de Mercadorias a prazo no valor de R$ 25.000,00;

2) Devolução de compras no valor de R$ 6.000,00;

3) Vendas de Mercadorias a Prazo no valor de R$ 50.000,00;

4) Recebimento em devolução de R$ 5.000,00 das vendas realizadas;

Sabe-se que o inventário físico de encerramento do exercício apurou

um saldo de R$ 10.000,00.

Vejamos agora como ficaram os lançamentos e como efetuaremos a

apuração do Resultado:

Mercadorias Compras Dev. de Compras

(SI) 13.000 13.000 (5) (1) 25.000 25.000 (5) (5) 6.000 6.000 (2)

(6) 10.000

Vendas Dev de Vendas Clientes

(7) 50.000 50.000 (3) (4) 5.000 (7) 5.000 (3) 50.000 5.000 (4)

Fornecedores CMV RCM

(2) 6.000 25.000 (1) (5) 13.000 6.000 (5) (7) 5.000 50.000 (7)

(5) 25.000 10.000 (6) (8) 22.000

(S) 22.000 22.000 (8) 23.000 (S)

O próximo passo será transferirmos os saldos das contas que afetam

o CMV para esta conta. Assim, teremos o lançamento (5) Transferência do Saldo

das Contas: Mercadorias, Compras e Devolução de Compras para a Conta CMV.


23

No lançamento seguinte (6), atualizamos o saldo da conta

“Mercadorias”, utilizando o valor encontrado no inventário físico realizado, tendo

como contrapartida a conta CMV.

Ao apurarmos o saldo da conta CMV neste momento, teremos o valor

deste Custo durante o exercício, o que pode ser comprovado utilizando a fórmula

matemática já vista:

CMV = EI + (Compras – Deduções) – EF

CMV = 13.000 + (25.000 – 6.000) – 10.000 = 22.000

Agora, partiremos para apurar o RCM, uma vez que já conhecemos o

CMV. O próximo passo será encerrar as contas relacionadas com as vendas

contra a conta RCM.

1) Encerramento das contas Vendas e Devolução de Vendas contra

RCM.

Finalmente, no lançamento (8) transferimos o saldo da conta CMV

para a conta RCM, apurando um Lucro Bruto que também pode ser obtido pela

fórmula vista:

LB = (VB – Deduções) – CMV

LB = (50.000 – 5.000) – 22.000 = 23.000

2) Conta Mista de Mercadorias ou Sistema de Conta Única

Neste sistema, a conta Mercadorias é ao mesmo tempo, patrimonial e

de resultado. Patrimonial porque registra o valor dos estoques e de resultado por

que registra ao mesmo tempo as compras, vendas, abatimentos e devoluções.

Este é um caso único na contabilidade, ou seja, não existe nenhum

outro método em que uma conta seja patrimonial e de resultado ao mesmo

tempo.

Utilizando o mesmo exemplo do item acima, teremos os seguintes

lançamentos:


24

Fornecedores Clientes RCM

(2) 6.000 25.000 (1) (3) 50.000 5.000 (4) 23.000 (5)

Mercadorias

(SI) 13.000 6.000 (2)

(1) 25.000 50.000 (3)

(4) 5.000

(5) 23.000 13.000 (S)

(S) 10.000

Note que a conta mercadorias encerrou o exercício com saldo credor

de R$ 13.000. Porém, sabemos que o saldo encontrado no inventário físico foi de

R$ 10.000,00 de natureza devedora. Por este motivo, devemos efetuar um

ajuste neste saldo, para adequarmos esta conta à realidade, tendo como

contrapartida a Conta RCM. O valor deste ajuste irá nos revelar o valor do lucro

bruto do exercício.

5) Ajuste do saldo da conta mercadorias, com apuração do RCM.

Obs1: Perceba que em qualquer dos métodos, o valor do lucro bruto

será o mesmo encontrado pela apuração matemática.

Obs2: Podemos fazer uma generalização com relação ao saldo

encontrado na conta mercadorias ao término do exercício. Se este saldo for

credor, podemos afirmar, com certeza, que o resultado bruto será lucro. Caso o

saldo encontrado seja devedor, teremos duas possibilidades: Se o saldo for

inferior ao valor apurado no inventário, teremos lucro bruto. Caso contrário,

ou seja, se o valor encontrado for superior ao apurado no inventário, então,

teremos prejuízo bruto.


25

Exercício Dirigido de Operações com Mercadorias

Considere as seguintes informações sobre a Comercial Tijuca Ltda.,

cujo exercício social coincide com o ano-calendário.

Estoque Inicial 13.000

Estoque Final 15.000

Compras 37.000

Devoluções de Compras 4.000

IPI s/ Faturamento 12.000

Fretes s/ Compras 3.000

Fretes s/ Vendas 1.000

Descontos Incondicionais Obtidos 2.000

Descontos Condicionais Obtidos 2.600

Vendas 98.000

ICIV 9.000

Abatimentos s/ Vendas 3.700

Comissões s/ Vendas 5.000

Descontos Incondicionais Concedidos 11.000

Descontos Condicionais Concedidos 1.500

Devoluções de Vendas 4.100

Face aos dados acima, apure o que se pede:

a) O Faturamento Bruto;

Vendas 98.000

(+) IPI s/Faturamento 12.000

(=) Faturamento Bruto 110.000


26

b) Deduções da Receita Bruta;

ICIV 9.000

Abatimentos s/ Vendas 3.700

Descontos Incondicionais Concedidos 11.000

Devoluções de Vendas 4.100

(=) Deduções RBV 27.800

c) A Receita Bruta

Vendas 98.000

d) A Receita Líquida;

Vendas 98.000

(-) Deduções RBV (b) (27.800)

(=) Receita Líquida 70.200

e) As Compras Brutas;

Compras 37.000

f) Os ajustes das Compras Brutas


Fretes s/ Compras 3.000

Descontos Incondicionais Obtidos 2.000

(=) Ajustes das CB 9.000


27

g) As Compras Líquidas;


(-) Ajustes Compras Brutas (9.000)

(=) Compras Líquidas 28.000

h) O CMV

CMV = EI + C Líquidas – EF

CMV = 13.000 + 28.000 (g) – 15.000

CMV = 26.000

i) O Resultado Bruto

(=) Receita Líquida 70.200

(-) CMV (26.000)

(=) Lucro Operacional Bruto 44.200


28

Instruções: Para responder às questões de números 1 a 3 considere

as informações abaixo e, com base nelas, indique o valor solicitado

em cada questão. (Valores em R$)

Ao final do exercício contábil de 2005, os estoques finais da Cia. Germânica

foram avaliados em 62.000 e de seu livro razão foram extraídos os saldos

finais das contas a seguir.

Abatimentos sobre Vendas 10.000

Armazenagem de Mercadorias Compradas 22.000

Compras de Mercadorias 200.000

Despesas Administrativas 40.000

Despesas Financeiras 15.000


Estoque Inicial 10.000

Estoque Final 62.000

Outras Despesas de Vendas 20.000

Seguros Mercadorias Vendidas 25.000

Transportes de Compras 35.000

Transporte de Mercadorias Vendidas 30.000

Vendas Brutas Totais 350.000

1. (ISS Jaboatão dos Guararapes – PE/2006 – FCC) CMV - Custo de

Mercadorias Vendidas

a) 242.000

b) 200.000

c) 190.000

d) 180.000


29

e) 150.000

Comentários

Para apurarmos o custo das mercadorias vendidas,

precisaremos estudar os diversos efeitos que impactam as compras efetuadas

pela companhia.

Pelas informações trazidas pelo problema, esta empresa controla

seus estoques por meio do inventário periódico.

Desta forma, o custo das mercadorias vendidas é apurado ao final do

período, por meio de uma comparação entre os saldos iniciais e finais do

estoque, levando em consideração, ainda, as compras líquidas efetuadas no

período. Para tal utilizaremos a conhecida fórmula do inventário periódico:

CMV = EI + CL - EF

Pelos dados oferecidos no problema, temos os estoques iniciais e

finais e o valor das compras brutas, ou seja, o valor nominal das compras.

Precisamos apurar as compras líquidas, ou seja, ajustar as compras brutas

pelos efeitos tributários, de deduções nas compras ou de sacrifícios adicionais

para colocar o produto na empresa.

Nesta questão, encontraremos como fatores a serem somados às

compras brutas os gastos com armazenagem e transporte de compras e as

devoluções de compras a reduzi-la em busca das compras líquidas. Assim:


(+) Armazenagem de Compras 22.000

(+) Transporte de Compras 35.000

(-) Devoluções de Compras (15.000)


Assim, já podemos apurar o CMV:


30

CMV = 10.000 + 242.000 – 62.000

CMV = 190.000

O gabarito procurado é a letra c).

2. (ISS Jaboatão dos Guararapes – PE/2006 – FCC) Vendas líquidas

a) 340.000

b) 315.000

c) 310.000

d) 290.000

e) 285.000

Comentários

A receita bruta de vendas (ou venda bruta) corresponde ao valor

nominal da venda e temos despesas que ocorrem no exato momento da

venda e vão reduzir a primeira à receita líquida de vendas, nosso objetivo

na questão. Tais despesas são chamadas de deduções da receita bruta. Veja

o esquema baixo:

Assim, temos que buscar nas informações do problema as

deduções da receita bruta. Encontraremos apenas os abatimentos sobre

vendas:

Abatimentos sobre Vendas - Quando há insatisfação do cliente

com alguma característica do produto ou da entrega, o vendedor concede um

abatimento ao comprador, a fim de evitar a devolução. Note que este não se

confunde com o desconto que é mera liberalidade do vendedor.

Portanto, apuraremos a receita líquida da seguinte forma:

Vendas Brutas Totais 350.000

(-) Abatimento s/ Vendas (10.000)

(=) Vendas Líquidas 340.000

Vale perceber que, embora a questão pergunte, poderíamos

calcular o lucro bruto (resultado com mercadorias) da seguinte forma:

Vendas Líquidas 340.000


31

(-) CMV (Questão 50) (190.000)

(=) Lucro Operacional Bruto 150.000

Como considerações finais, observe que despesas administrativas,

financeiras, outras despesas de venda (como propaganda e publicidade, por

exemplo), seguro sobre vendas e transporte de mercadorias vendidas (Frete

s/ Vendas) são despesas operacionais que figuram na DRE após a apuração

do lucro bruto, em nada afetando a resolução desta questão!!

O gabarito procurado é a letra a).

3. (ISS Jaboatão dos Guararapes – PE/2006 – FCC) Compras líquidas do

período

a) 262.000

b) 257.000

c) 247.000

d) 242.000

e) 210.000

Comentários

Esta questão, a banca FCC que faz questão de ser extremamente

simpática em algumas ocasiões, resolveu dar para o candidato de bandeja.

Perceba que as compras líquidas já foram apuradas na questão 4:


(+) Armazenagem de Compras 22.000

(+) Transporte de Compras 35.000

(-) Devoluções de Compras (15.000)


O gabarito procurado é a letra d).


32

Inventário Permanente

Consiste em controlar permanentemente o estoque de mercadorias

efetuando as respectivas anotações a cada compra, ou venda. Dessa forma,

como os estoques de mercadorias são mantidos atualizados constantemente, as

empresas podem apurar o resultado da Conta Mercadorias no momento em que

desejarem.

É utilizado, normalmente, em grandes empresas, que possuem

estoques de grande magnitude e necessidade de uma gestão empresarial mais

precisa, pois este método permite a apuração do resultado a cada operação. Ao

contrário do inventário periódico, em que existe a contagem física dos produtos

ao final do período de apuração, nesta forma de controle, existe um controle

contínuo dos estoques por meio de fichas de controle de estoque para cada

produto.

Lembre-se que em qualquer dos métodos que serão vistos daqui para

frente, o que vai variar é o critério para darmos saída das mercadorias do

estoque. A entrada de mercadorias no estoque será avaliada pelos mesmos

critérios que valiam para o inventário periódico, ou seja, devemos reconhecer no

valor de entrada das mercadorias os efeitos tributários, dedutivos e os gastos

com colocação do produto na empresa.

Os principais métodos de controle são os seguintes:

PEPS

UEPS

Média Ponderada Móvel

Média Ponderada Fixa

Custo Específico

Obs: De acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 16

(Deliberação CVM 575/2009), os únicos métodos admitidos são o PEPS, o

Custo Médio e o Custo Específico. Portanto, o UEPS, que, como veremos, já

não era aceito pelo fisco federal, agora não é mais aceito sequer pela

contabilidade!!


33

PEPS (Primeiro a Entrar é o Primeiro a Sair)

Também conhecido como FIFO (First In, First Out), esse critério para

valoração dos estoques tem como característica principal o fato da saída dos

produtos dos estoques ser quantificada pelos produtos adquiridos em

épocas mais antigas, ou seja, como o próprio nome diz, a primeira mercadoria

comprada é a primeira a ser vendida. Assim, por outro lado, a empresa atribuirá

às mercadorias que permanecerem em seu estoque os custos mais recentes (No

PEPS, o estoque final é avaliado pelas últimas entradas!!).

Veja o exemplo, que também servirá para os outros métodos:

Admita que a empresa Comercial Rio de Janeiro S.A, realizou as

seguintes operações de compra e venda de mercadorias no decorrer do período:

1) Em 01.03, adquiriu 10 botas de borracha por R$ 10,00 a

unidade, conforme NF 103;

2) Em 28.03, vendeu 5 botas de borracha, por R$ 15,00 a unidade,

conforme NF 001 ;

3) Em 15.04, adquiriu 8 botas de borracha por R$ 16,50 a unidade,

conforme NF 107;

4) Em 22.04, vendeu 9 botas de borracha por R$ 20,00 a unidade,

conforme NF 002.

Vejamos como ficou a ficha estoque deste produto e os lançamentos

contábeis a serem feitos:


34

Comercial Rio de Janeiro – Produto: Botas de Borracha

Método PEPS

Entradas Saídas Saldos

Data Hist Q PU PT Q PU PT Q PU PT

01.03 NF 103 10 10 100 - - - 10 10 100

28.03 NF 001 - - - 5 10 50 5 10 50

15.04 NF 107 8 16,5 132 CMV1 - - 5 10 50

- - - - - - - - 8 16,5 132

- - - - - - - - 13 - 182

22.04 NF 002 - - - 5 10 50 - - -

- - - - - 4 16,5 66 - - -

- - - - - 9 - 116 4 16,5 66

Onde:

Q = Quantidade

PU = Preço Unitário

PT = Preço Total

Note que a coluna entradas registra a compra de mercadorias (ou as

devoluções de vendas) e a coluna saídas registra a venda de mercadorias (ou as

devoluções de compras). A coluna saldo registra o valor em estoque em cada

momento.

Perceba que, quando tivemos duas compras com valores diferentes

registradas em estoque (após a compra de 15/04), ao efetuarmos a venda de

22/04, tivemos que definir quais das duas compras tinha saído. Demos prioridade

para a saída das mercadorias mais antigas!!

CMV2

EF


35

Mercadorias CMV BCM

(1) 100 50 (2) (2) 50 SI 100 (1)

(3) 132 116 (4) (4) 116 (2) 75 132 (3)

(S) 66 (S) 166 (4) 180

Receita Bruta Vendas

75 (2)

180 (4)

Obs1: Note que podemos apurar o Resultado Bruto com Mercadorias

após cada transação de venda. Assim:

Operação Receita Bruta CMV Lucro Bruto

28.03 – NF 001 R$ 75,00 R$ 50,00 R$ 25,00

22.04 – NF 002 R$ 180,00 R$ 116,00 R$ 64,00

Obs2: Em um regime de preços inflacionário como é o nosso, este

método resultará sempre no maior valor possível para a conta Mercadorias

e no menor valor possível para a conta CMV, gerando um Resultado com

Mercadorias maior e, portanto, um maior valor a recolher de Imposto de

Renda.

UEPS (Último a Entrar é o Primeiro a Sair)

Também conhecido como LIFO (Last In, First Out), esse critério para

valoração dos estoques tem como característica principal o fato de que a saída

dos produtos dos estoques ser quantificada pelos produtos adquiridos

em épocas mais recentes, ou seja, como o próprio nome diz, a última

mercadoria comprada é a primeira a ser vendida. Assim, a empresa atribuirá ao

seu estoque final de mercadorias os custos mais antigos (No UEPS, o estoque

final é avaliado pelas primeiras entradas!!).


36

Veja o mesmo exemplo utilizado no PEPS enxergado pela lógica do

UEPS:


Método UEPS



01.03 NF 103 10 10 100 - - - 10 10 100

28.03 NF 001 - - - 5 10 50 5 10 50

15.04 NF 107 8 16,5 132 CMV1 - - 5 10 50

- - - - - - - - 8 16,5 132

- - - - - - - - 13 - 182

22.04 NF 002 - - - 8 16,5 132 - - -

- - - - - 1 10 10 - - -

- - - - - 9 - 142 4 10 40



22/04, tivemos que definir quais das duas compras tinha saído. Demos prioridade

para a saída das mercadorias mais recentes!!

Mercadorias CMV BCM

(1) 100 50 (2) (2) 50 SI 100 (1)

(3) 132 142 (4) (4) 142 (2) 75 132 (3)

(S) 40 (S) 192 (4) 180


7.500 (2)

CMV2 EF


37

18.000 (4)




28.03 – NF 001 R$ 75,00 R$ 50,00 R$ 25,00

22.04 – NF 002 R$ 180,00 R$ 142,00 R$ 38,00

Obs2: Em um regime de preços inflacionário como é o nosso, este

método resultará sempre no menor valor possível para a conta Mercadorias

e no maior valor possível para a conta CMV. Este maior valor para o CMV

resultará em um Resultado com Mercadorias menor e, portanto, em um

menor valor a recolher de Imposto de Renda. Por este motivo, a legislação do

Imposto de Renda não admite a utilização deste método para apuração do

Lucro a ser oferecido à tributação. Tampouco, como vimos em observação no

início do assunto, a própria contabilidade admite o uso deste método

atualmente.

Custo Médio (ou Média Ponderada Móvel)

Este método possui como característica o fato de que, a cada nova

aquisição por um valor diferente da média anterior, é calculada uma

nova média que servirá de base para a apuração do CMV das vendas

posteriores, até que apure uma nova média.

Vale perceber que a média apurada, como veremos, é ponderada

pelas quantidades adquiridas, não se tratando, portanto, de uma média

aritmética simples. É chamada também de móvel, pois, como vimos, a média se

desloca sempre que fazemos uma nova aquisição.

Veja o exemplo com os mesmos dados dos outros métodos.


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Método Custo Médio



01.03 NF 103 10 10 100 - - - 10 10 100

28.03 NF 001 - - - 5 10 50 5 10 50

15.04 NF 107 8 16,5 132 CMV1 - - 13 14 182

22.04 NF 002 - - - 9 14 126 4 14 56



22/04, tivemos que definir quais das duas compras tinha saído. Para tal,

calculamos uma média ponderada da seguinte forma:

Note que, na prática, bastou dividir o saldo em estoque no dia 15/04

(R$ 182,00) pela quantidade existente na mesma data (13 unidades).

CMV2 EF

Custo Médio em 15/04

(5 X 10,00) + (8 X 16,50)

5 + 8

14


39

Mercadorias CMV BCM

(1) 100 50 (2) (2) 50 SI 100 (1)

(3) 132 126 (4) (4) 126 (2) 75 132 (3)

(S) 56 (S) 176 (4) 180


75 (2)

180 (4)




28.03 – NF 001 R$ 75,00 R$ 50,00 R$ 25,00

22.04 – NF 002 R$ 180,00 R$ 126,00 R$ 54,00

Obs2: Perceba que, em relação aos outros métodos vistos até agora,

este apresentará valores intermediários para as contas Mercadorias e CMV, ou

seja, não teremos um lucro tão grande como teríamos no PEPS e nem tão

pequeno como teríamos no UEPS que sequer é mais aceito pelo IR. Vejamos uma

tabela comparativa dos valores de CMV, Estoque Final e Lucro pelos três

métodos:

Menos cobrados em prova, mas também dignos de comentários,

vamos conhecer dois outros métodos:

Média Ponderada Fixa

Neste método, que se assemelha bastante ao anterior, também

apuraremos uma média ponderada das mercadorias adquiridas e a utilizaremos

para dar saída das mercadorias por ocasião das vendas. No entanto, ao contrário

da média móvel, em que calculamos uma nova média após cada aquisição e a

utilizamos nas saídas subsequentes, na média fixa, apuraremos apenas uma


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única média ao final do período e a utilizaremos para todas as saídas realizadas

no mesmo período.

Imagine o seguinte exemplo:

1) Compra 10 unidades a R$ 15,00

2) Venda de 5 unidades a R$ 30,00

3) Compra 20 unidades a R$ 20,00

4) Venda de 10 unidades a R$ 30,00

5) Compra de 20 unidades a 25,00

Na média ponderada móvel, utilizaríamos a média após a operação

1 (R$ 10,00) para dar saída da venda 2. Da mesma forma, utilizaríamos a média

após a compra 3 (R$ 19,00) para dar saída da venda 4 e calcularíamos uma nova

média após a compra 5 (R$ 22,43) que seria utilizada para as saídas futuras.

Você pode se divertir e treinar efetuando estes cálculos!!

Já na média ponderada fixa, que nos interessa agora,

calcularemos, inicialmente, a média das aquisições de todo o período:

Calculada a média ponderada fixa de R$ 21,00, atribuiremos tal valor

a todas saídas efetuadas no mês. Assim, se vendemos 15 unidades ao longo do

período de apuração, o CMV será calculado da seguinte forma:

CMV = 15 Unidades X R$ 21,00 (MPF) = R$ 315,00

Obs: A Média Ponderada Fixa é aceita pelo fisco federal desde que o

período de apuração da mesma não ultrapasse 1 mês. Este método não é aceito

pela contabilidade hoje em dia.

(10 X $15) + (20 X $20) + (20 X $25)

10 + 20 + 20

21


41

Custo Específico

Os métodos vistos anteriormente, são muito úteis para estoques de

mercadorias que são intercambiáveis entre si, ou seja, mercadorias de difícil

distinção física entre si. Você deve ser capaz de imaginar que, tendo dois pares

de sapato idênticos em estoques, um comprado por R$ 50,00 e outro por R$

60,00, a dificuldade de saber qual dos dois foi vendido (são iguaizinhos,

lembra?). Daí a necessidade de criar os métodos vistos. No entanto, se as

mercadorias não são intercambiáveis entre si, ou seja, são facilmente

diferenciáveis, como imóveis ou veículos, não existe método mais confiável e

fidedigno que o custo específico, que consiste em atribuir a cada estoque

vendido, o seu custo real.

Se temos 3 veículos em estoque, cada qual com seu chassis a

diferenciá-los, sabemos qual foi o custo de cada um, ao ser adquirido. Assim,

podemos imaginar a seguinte situação:

Chassis do Veículo Custo

ABC R$ 35.000,00

DEF R$ 37.500,00

XYZ R$ 40.000,00

Quando um cliente entra na loja e escolhe um carro, sabemos,

perfeitamente, qual carro foi vendido. Se o cliente levou o carro com chassis DEF,

por exemplo, sabemos que o CMV será de R$ 37.500,00.


42

Questões para Ilustração

4) (Analista Contador / TRT 23ª Região / 2011) A Cia. Comercial

Estrela da Manhã mantém controle permanente de estoques. A

companhia, em ordem cronológica, fez as seguintes aquisições e vendas

de uma determinada mercadoria no primeiro mês de exercício de suas

atividades (no custo unitário dos estoques, já estão deduzidos os

impostos recuperáveis e os abatimentos e descontos incondicionais

obtidos):

compra de 100 unidades a R$ 20,00 cada uma;


venda de 200 unidades a R$ 50,00 cada uma;


venda de 60 unidades a R$ 52,00 cada uma.

A companhia utiliza o método PEPS para a avaliação de seus estoques.

No final do mês, o valor do estoque final dessa mercadoria equivale a,

em R$,

a) 2.880,00

b) 2.800,00

c) 3.360,00

d) 3.080,00

e) 3.520,00

Comentários

Observemos a ficha de controle de estoques relativa às

movimentações ocorridas até o dia da última venda:


43

Note que antes da última venda temos 50 unidades mensuradas a

R$ 22,00 remanescentes da C2 mais 150 unidades a R$ 24,00 de C3,

totalizando 200 unidades a um custo total de R$ 4.700.

Assim, quando, efetuamos a V2, temos que baixar as 60 unidades

vendidas e daremos prioridade para a saída das mercadorias mais antigas.

Portanto, baixaremos as 50 unidades de C2 e complementaremos com mais

10 unidades de C3, da seguinte forma:

Perceba, pois, que permanecem nos estoques as 140 unidades

restantes de C3, mensuradas cada uma em R$ 24,00, totalizando um

estoque final de R$ 3.360,00.



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5) (ICMS SP/2006 – FCC) Uma Empresa, inserida em um contexto de

economia inflacionária em que os preços são sempre crescentes ao longo

dos períodos, tem o movimento de seus estoques conforme os dados

abaixo.

Datas Operação Quantidade Saldo Vr. Unit. Compra

01.xx.06 Entrada 2.000 2.000 R$ 10,00

05.xx.06 Entrada 2.500 4.500 R$ 12,00

07.xx.06 Saída (3.000) 1.500

10.xx.06 Entrada 500 2.000 R$ 13,00

12.xx.06 Entrada 1.200 3.200 R$ 15,00

20.xx.06 Saída (1.800) 1.400

23.xx.06 Entrada 1.000 2.400 R$ 20,00

25.xx.06 Saída (1.200) 1.200

26.xx.06 Entrada 700 1.900 R$ 25,00

30.xx.06 Saída (1.300) 600

Com base nessas informações, em qual dos critérios de avaliação dos

estoques o Resultado Bruto Operacional será maior?

a) Média ponderada móvel.

b) Último que entra primeiro que sai.

c) Primeiro que entra primeiro que sai.

d) Média ponderada fixa.

e) Método de preço específico.


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Comentários

Nesta questão, o examinador nos traz uma série de compras e

vendas e pergunta em qual dos métodos o lucro bruto seria maior. Você tem

duas possibilidades para resolvê-la: elaborar as fichas de controle de

estoques para cada um dos métodos e apurar o lucro para compará-los é

uma delas e você poderá levar mais de quinze minutos para resolver esta

questão. Mas lembre-se que tempo é artigo escasso em prova!!!

Assim, você optará por observar que o enunciado menciona que a

economia em que a empresa se encontra é inflacionária. Isto é

facilmente atestável pela evolução dos preços de compra: sempre maiores ao

longo do tempo. Nesta questão, você notará que, partindo da premissa de

economia inflacionária, podemos fazer inferências sobre o comportamento

dos valores de CMV, estoque final e lucro bruto para os métodos do PEPS,

UEPS e Custo Médio.

Como vimos na tabela comparativa de CMV, estoque final e lucro

bruto, o lucro no PEPS é maior.

Note, também, que se tivéssemos economia deflacionária, os

comportamentos para PEPS e UEPS seriam o oposto do visto aqui.

Obs1: Na média ponderada fixa, os valores de CMV, estoques e lucro

seriam pouco superiores ao do custo médio ponderado, mas ainda intermediários

entre PEPS e UEPS. Já no Método do Custo Específico, não é possível fazer

inferências sobre os valores de CMV, estoques e lucro pois os valores são

específicos para cada bem vendido.



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