IMPLEMENTAÇÃO DO MÉTODO DAS
UNIDADES DE ESFORÇO DE
PRODUÇÃO (UEP) PARA A FORMAÇÃO
E GESTÃO DOS CUSTOS INDUSTRIAIS
Fabiano da Silva Pinto (UCS)
Sandro Rogério dos Santos (UCS)
Joanir Luís Kalnin (UCS)
O processo decisório na atual conjuntura de competição e
globalização remete a existência de custos acurados e gestão eficaz de
todos os processos para a agregação de valor às organizações. Nesse
contexto, esse trabalho buscou, através de mmetodologia específica
aplicada em uma empresa do segmento industrial, substituir o processo
anteriormente empírico que não demonstrava confiança na apuração
dos custos.Para esta análise optou-se pelo método das UEP’s que
apura os custos dos produtos com base nos esforços despendidos para
transformação da matéria-prima em produto acabado.O método das
UEP’s beneficiou a empresa integrando dados, gerando informações
unificadas e cadastros necessários para a obtenção dos seus custos.
Sendo assim, os custos produtivos foram conhecidos com maior
acuracidade, proporcionando uma gestão de custos industriais mais
confiável.
Palavras-chaves: UEP, custos de transformação, gestão estratégica de
custos industriais, custos.
XXX ENCONTRO NACIONAL DE ENGENHARIA DE PRODUÇÃO Maturidade e desafios da Engenharia de Produção: competitividade das empresas, condições de trabalho, meio ambiente.
São Carlos, SP, Brasil, 12 a15 de outubro de 2010.
2
1.1
2 Introdução
O cenário em que atualmente as organizações estão inseridas está continuamente se
modificando. A competição tende a ficar acirrada e isso vem provocando transformações nos
processos, reforçando a necessidade da utilização de instrumentos eficazes de gestão. A
existência de informações, o seu domínio e controle, fornecem subsídios ao conhecimento da
situação de cada empresa e para as tomadas de decisões.
A elaboração do presente trabalho teve como objetivo a implementação do método das
Unidades de Esforço de Produção (UEP) para a formação e gestão dos custos industriais em
uma empresa do ramo plástico.
O método de custeio anteriormente adotado pela empresa tinha similaridade com o custeio
direto, uma vez que somente eram atribuídos aos produtos os custos a eles associados, sendo
de incumbência da margem de contribuição dos produtos subsidiar a manutenção da estrutura
produtiva (custos indiretos e custos e despesas fixas). Ele comprometia a definição de
estratégias de precificação dos produtos, pois os gastos não associados aos processos
produtivos estão cada vez mais presentes nas organizações, implicando em cuidados por parte
dos gestores, além de limitar a sua utilização em tomadas de ações de curto prazo.
3 Referencial teórico
3.1 Conceitos básicos da teoria de custos
Para um melhor entendimento dos conceitos, a seguir são apresentadas as principais
definições da teoria de custos associados ao meio industrial.
Custos
Wernke (2001, p. 12) define custos como sendo “[...] os gastos efetuados no processo de
fabricação de bens ou de prestação de serviços.”
Gastos
De acordo com Wernke (2005), gastos são as ocorrências nas quais a empresa despende de
recursos ou assume uma obrigação (dívida) perante terceiros (fornecedores e bancos) em troca
da obtenção de algum bem ou serviço que necessite para suas operações cotidianas.
3.2 Classificação dos custos quanto à apuração
Custos diretos
Os custos diretos são, conforme Santos et al. (2006), todos os gastos aplicados diretamente na
fabricação dos produtos, não necessitando de critério de rateio, sendo fácil ou diretamente
atribuíveis às unidades produzidas.
Custos indiretos
Para Wernke (2001), os custos indiretos são gastos não facilmente atribuíveis aos produtos ou
a outro segmento ou atividade operacional, pois relacionam-se com vários produtos ao mesmo
tempo. São atribuídos aos produtos através de critérios de rateio, que consistem na divisão do
montante de determinado tipo de custo entre os produtos ou serviços.
Custos fixos
Segundo Wernke (2005), os custos fixos são aqueles cujos valores totais tendem a permanecer
constantes, independente do volume de produção ou venda.
Custos variáveis
Santos et al. (2006) definem custos variáveis como todos os custos cujo total depende do
volume de produção, isto é, crescem ou decrescem junto com o nível de atividade.
3.3 Métodos de custeio
Método de custeio variável ou direto
De acordo com Wernke (2005), no método de custeio variável ou direto somente devem ser
apropriados aos produtos ou serviços os gastos a eles associados, não sendo considerados os
3
demais gastos necessários à manutenção da estrutura produtiva. Todos os demais gastos que
não são facilmente associáveis a determinado produto ou serviço, devem ser transferidos a
demonstração do resultado (DRE) como despesas do período sem serem apropriados aos
produtos fabricados ou serviços prestados.
Método de custeio por absorção
O método de custeio por absorção, também chamado custeio pleno ou integral, para Wernke
(2005), consiste em atribuir aos produtos fabricados, todos os custos fabris, quer fixos ou
variáveis, diretos ou indiretos. Em outras palavras os produtos “absorvem” todos os gastos
classificáveis como custos, independente de sua natureza, se custos fixos ou não, se custos
diretos ou não.
Custeio baseado em atividades (ABC)
Conforme Maher (2001), o Custeio Baseado em Atividades (ABC - Activity Based Costing), é
um método de custeio em que os custos inicialmente são atribuídos a atividades e
posteriormente aos produtos, com base no consumo de atividades pelos produtos. Ainda
conforme o autor o método é baseado na idéia de que produtos consomem atividades e
atividades consomem recursos.
Método de custeio RKW
Segundo Martins (2003), o método consiste no rateio dos custos e despesas (diretos ou
indiretos, fixos ou variáveis) aos produtos, obtendo os custos de produzir e vender, faltando
apenas adicionar o lucro desejado no período e distribuí-lo aos produtos, para se ter o preço
final do produto.
Método UEP
Origem do método e o seu criador
De acordo com Levant e Villarmois (2004), o método GP foi concebido por Georges Perrin
em 1938, sendo operacionalizado somente em 1945, quando aplicado em uma pequena
empresa de caldeiras. Foi resultado das suas experiências profissionais durante as quais
enfrentou problemas na distribuição dos custos indiretos nos custos de fabricação dos
produtos. Após a morte do seu criador em 1958, o método não teve continuidade embora sua
esposa, Suzanne Perrin, tivesse continuado as atividades na empresa de consultoria La
Méthode GP criada por Georges Perrin. Bornia (2002) relata que o método foi trazido para o
Brasil no início dos anos 60, por Fanz Allora, um discípulo de Perrin, que modificou o então
método GP, denominando-o como método UEP.
O método UEP teve a sua origem da intenção de unificar a produção a uma única unidade de
medida. Essa unificação conforme Wernke (2005) atua como indexador da produção,
utilizando os esforços de produção para transformar a matéria-prima em produtos.
Para Bornia (2002) o método trabalha com a relação entre os esforços de produção, utilizando
índices horários de cada posto operativo obtendo os custos realmente incorridos em cada
posto operativo durante a sua operação. Essas relações são utilizadas para estimar a
capacidade dos postos operativos de gerar esforços de produção em UEP/h.
Vantagens
A utilização do método UEP, segundo Wernke (2005), disponibiliza informações no auxílio à
gestão industrial tais como:
a) Precificar produtos: a obtenção do custo de fabricação somado ao consumo das matérias-
primas de cada produto faculta melhores condições para a definição dos preços de venda
adequados para cada produto;
b) Benchmarking de processos: a unificação da produção permite a comparação da
fabricação em unidades distintas, seja de setores ou de fábricas;
4
c) Conhecer a capacidade de produção da fábrica: o método proporciona conhecer a
quantidade de UEP’s que cada posto operativo, setor ou fábrica é capaz de produzir em
determinado período, identificando “gargalos” de produção ou desbalanceamentos do
fluxo produtivo;
d) Custeio da produção: permite a apuração dos custos de fabricação considerados os
recursos empregados, como salários e encargos, energia elétrica, depreciação fabril,
material de consumo;
e) Determinar a necessidade de máquinas e de pessoal: através da determinação do potencial
produtivo de cada posto operativo, é possível identificar onde investir para reduzir
“gargalos” ou maximizar a capacidade produtiva;
f) Comparar a produção de diferentes períodos: ao aglutinar todos os tipos de produtos em
UEP’s, faculta o cálculo da produção de diferentes produtos em distintos períodos e
comparar se houve ganho de produtividade;
g) Viabilidade econômica de novos equipamentos: é possível analisar a viabilidade de
compra de uma máquina para substituir o equipamento atual, bastando calcular a
economia gerada em UEP’s por ano e utilizar tal valor para dividir pelo custo de compra
do equipamento, resultando no tempo necessário para justificar a compra.
Ainda para Wernke (2005), o método possibilita o acompanhamento da produção através das
medições da sua eficiência, eficácia e produtividade.
De acordo com Bornia (2002) o método tem como vantagem a sua simplicidade de
operacionalização. Cita ainda como vantagem a utilização de linguagem comum a toda a
organização através da mensuração dos esforços de produção em UEP’s.
Desvantagens
A utilização do método UEP segundo Wernke (2005) resulta em algumas desvantagens:
a) Aplicável somente ao ambiente industrial: o método é voltado apenas para determinação
do custo de transformação das matérias-primas em produtos prontos, não permitindo a
gestão dos gastos administrativos (ou não fabris);
b) Utilização recomendada para fabricação de produtos seriados: o método funciona
adequadamente quando a empresa produz itens padronizados, não adaptando-se quando os
produtos fabricados variam constantemente;
c) Necessidade de adequação à medida que o processo produtivo seja modificado: o método
UEP pode ser utilizado por tempo indeterminado, desde que as variáveis envolvidas no
seu cálculo permaneçam constantes. Contudo, se houver modificações no processo
produtivo há a necessidade de adequar os cálculos a essa nova realidade.
Outras três deficiências inerentes ao método são elencadas por Bornia (2002). A primeira
destas refere-se à dificuldade no tratamento dos desperdícios, tendo em vista que o método
não fornece a parcela dos custos devida a perdas. Argumenta que o principal empecilho para a
separação dos desperdícios é a definição de posto operativo, onde somente atividades
produtivas são consideradas. As atividades não fabris não são detalhadas, sendo os seus custos
e suas perdas atribuídas aos postos operativos, perdendo-se a noção desses desperdícios. A
outra deficiência do método das UEP’s, relaciona-se com a identificação das melhorias. Se os
processos e/ou produtos forem racionalizados, através de modificações ou mesmo eliminação
de operações elementares e/ou improdutivas, os parâmetros do método deverão ser revistos,
pois o método não identifica este tipo de melhoria. Assim, um ambiente de melhoria contínua,
que atualmente caracteriza as empresas modernas, obrigará a realização de revisões periódicas
nos cálculos do método, tornando-o inviável. A terceira limitação diz respeito à análise das
5
despesas estruturais, já que o método trabalha somente com a transformação dos produtos, as
despesas de estrutura não são atacadas. Este descaso para com as despesas é uma falha do
método UEP, pois estas despesas estão cada vez mais presentes e uma análise detalhada é
importante para a compreensão e racionalização das mesmas, no processo de combate às
perdas e ao trabalho adicional.
4 Metodologia aplicada
O sistema de custeio anteriormente utilizado era embasado nas estruturas e tempos de cada
produto. Os custos proporcionais de cada componente empregado na fabricação do produto
eram somados ao custo do tempo total de processamento desse produto em todas as operações
de passagem, que utilizavam como base de custo/hora o valor do processo produtivo mais
oneroso. A empresa carecia de mecanismos que auxiliassem a sua gestão de custos. Embora o
sistema Enterprise Resource Planning (ERP) disponibilizasse mecanismos que otimizassem a
operacionalização dos processos produtivos, ele não mensurava o desempenho desses
processos, inviabilizando a sua utilização para tomada de ações gerenciais, sendo essas
decisões adotadas tendo como base a percepção dos gestores e respostas do mercado. A
utilização do método das UEP’s proporcionou o domínio e controle das informações
condizentes com a realidade da organização, possibilitando a formação e a gestão eficaz dos
custos produtivos.
E para a implementação do método, foram necessários os seguintes passos:
4.1 Divisão da fábrica em postos operativos
A primeira etapa de acordo com Wernke (2005) consiste na divisão da empresa em postos
operativos, equipamentos onde os produtos são manufaturados. Um posto operativo pode ser
uma máquina ou um posto de trabalho. No caso do posto de trabalho, este pode ser apenas da
transformação do produto que não utilize uma máquina, mas apenas esforços humanos. Por
outro lado, uma máquina pode comportar dois ou mais postos operativos, desde que as
operações realizadas nos produtos sejam suficientemente diferentes. Além disso, um posto
operativo pode englobar duas ou mais máquinas se as operações executadas nos produtos
forem assemelhadas.
4.2 Cálculo do custo/hora (em $) por posto operativo (foto-índice)
Para Wernke (2005) a segunda etapa para implementar o método é a determinação dos índices
de custos horários por posto operativo (custo/hora em $). Nesse cálculo são considerados
todos os insumos consumidos pelo posto operativo durante o período, exceto as matérias-
primas (não abrangidas pela UEP). O custo/hora é obtido dividindo-se o total (em $ do
período) de custos de transformação do posto operativo pelo número previsto de horas de
trabalho do período.
4.3 Obtenção dos tempos de passagem dos produtos pelos postos operativos
Na terceira etapa, conforme o autor citado anteriormente, faz-se a coleta dos tempos de
passagem dos produtos pelos postos operativos que estes utilizam para serem elaborados.
4.4 Escolha do produto base
Wernke (2005) descreve como procedimento seguinte a escolha do produto base, que deve ser
prioritariamente aquele que melhor represente a estrutura de produção da fábrica. Pode ser um
produto que percorra o maior número de postos operativos ou que passe apenas pelos postos
mais importantes. Geralmente, o produto base é um produto real, mas também pode ser uma
combinação de vários produtos, um produto fictício ou uma média dos tempos de passagem
dos produtos pelos postos operativos, no caso em que a empresa tiver um processo de
produção complexo (ou quando nenhum produto passar por todos os postos operativos).
6
4.5 Cálculo dos potenciais produtivos (UEP/hora) de cada posto operativo
Segundo Wernke (2005) na quinta etapa são calculados os potenciais produtivos de cada
posto operativo da empresa. O potencial produtivo de um posto corresponde à quantidade de
esforços de produção gerada pelo seu funcionamento por uma hora. Quanto à forma de
calcular, basta dividir os custos/hora (em $) dos postos pelo valor da UEP (custo do produto
base).
4.6 Determinação dos equivalentes dos produtos em UEP (valor em UEP do produto)
De acordo com Wernke (2005) nessa etapa faz-se a conversão dos produtos para o valor
equivalente em UEP, e assume-se que os produtos, ao passarem pelos postos operativos,
consomem esforço de produção de acordo com os seus tempos de passagem. Com isso, se um
posto operativo é capaz de produzir 100 UEP’s por hora e um determinado produto demora 30
minutos (0,5 hora) naquele posto, absorverá 50 UEP’s na operação (100 UEP/hora x 0,5
h). Esse cálculo é repetido para todos os produtos em cada um dos postos operativos pelos
quais passarem. A soma dos esforços de produção consumidos pelo produto representará o
seu “equivalente em UEP”.
O cálculo do equivalente dos produtos em UEP é realizado multiplicando-se o tempo de
passagem do produto (determinado no item 3.3) pelo potencial produtivo (calculado no item
3.5) e soma-se o total para cada produto.
4.7 Mensuração da produção total em UEP
Para Wernke (2005) a fase anterior mostra como o método UEP consegue converter todos
produtos fabricados em UEP’s, tornando a empresa monoprodutora (passa a produzir apenas
UEP’s). Assim, para mensurar a produção total do período em UEP’s, basta multiplicar as
quantidades fabricadas dos produtos pelos respectivos equivalentes em UEP (calculados no
item 3.6).
4.8 Cálculo dos custos de transformação
Conforme Wernke (2005) o custo de transformação de cada unidade produzida no período é
calculado através da divisão dos gastos totais com os postos operativos no mês pela produção
total em UEP’s no mesmo período, obtendo-se o valor unitário (em $) da UEP. Em seguida
esse valor é multiplicado pelos equivalentes em UEP de cada produto para apurar o seu custo
de transformação. O custo total de cada produto é então obtido através da soma do seu custo
de transformação com o respectivo custo de matéria-prima (obtida na ficha técnica).
5 Implementação do método das UEP’s na empresa em estudo
5.1 Definição dos postos operativos
A definição dos postos operativos (PO’s) foi realizada de acordo com as características das
operações e linhas de produção existentes. O número de postos cadastrados é de 87, sendo 30
utilizados como periféricos. A tabela 1 apresenta a escolha de quatro PO’s que exemplificam
as diferentes particularidades entre os mesmos. O posto 5 é composto de cinco periféricos que
possuem, assim como o posto operativo principal, custos de aquisição e consumo de energia
próprios que, somados, resultam em um único posto operativo. O PO 10, por sua vez, possui
oito periféricos com custos de aquisição e consumo de energia rateados proporcionalmente
com os outros equipamentos da mesma família. Os postos 20 e 27 são compostos pelo próprio
equipamento.
Número do Posto Operativo Composição dos Postos Operativos
5
PO 5
Periférico 5.1
Periférico 5.2
Periférico 5.3
7
Periférico 5.4
Periférico 5.5
10
PO 10
Periférico 10.1
Periférico 10.2
Periférico 10.3
Periférico 10.4
Periférico 10.5
Periférico 10.6
Periférico 10.7
Periférico 10.8
20 PO 20
27 PO 27
Fonte: Empresa estudada
Tabela 1 - Exemplos de postos operativos
5.2 Obtenção do foto-índice
A obtenção dos foto-índices dos postos operativos foi realizada através da atribuição de todos
os custos diretamente envolvidos e da operacionalização/utilização de cada posto. A tabela 2
exemplifica a escolha de três PO’s que apresentam o equipamento com maior (PO 10) e os
dois menores foto-índices (PO’s 20 e 27). A primeira etapa para a obtenção dos foto-índices
foi a realização do levantamento dos dados diretamente relacionados com os custos e os
aspectos externos ligados aos postos operativos, sendo os quatro maiores componentes para a
sua obtenção: os custos de aquisição; o consumo de energia elétrica; o tempo de operação; e
os custos com mão de obra. Na segunda fase foram determinados os custos fixos que
resultaram da soma da depreciação, juros, espaço físico e manutenção dos PO’s. Os custos
variáveis foram encontrados no terceiro passo, através do somatório dos custos de energia
elétrica, de ferramental e salários. Finalizando a operação o custo/posto operativo (foto-
índice) foi, então, calculado através da soma dos custos fixos e variáveis do período.
O posto operativo 10 possui o foto-índice de R$56,31, que é o maior em termos de custo. Isso
ocorreu porque o custo de aquisição do equipamento (R$442.573,94), o espaço físico ocupado
(55,47m2) e o consumo de energia (124,02kWh) foram os mais representativos. Além disso, o
valor salarial do colaborador que opera foi R$14,92/h, mais alto entre os colaboradores do
processo produtivo, que somado a proporção do custo/hora de outro operador (R$1,53), que
opera dois periféricos comuns a outros equipamentos, resultou em um custo/hora de R$72,76.
Em contrapartida com valores próximos os PO’s 20, 25, 27, 44 e 81 possuíram os foto-índices
menos onerosos. Embora o custo de aquisição e espaço ocupado fossem menores, e não
houvesse consumo de energia elétrica, o posto 27 não possuiu foto-índice inferior, devido ao
custo de mão de obra ter sido mais alto que os demais postos mencionados, superando-os no
valor final do custo horário.
Item Descrição Posto Operativo
10 20 27
1 Custo total da aquisição 442.573,94 3.500,00 125,00
2 Tempo de uso (em anos pela contabilidade) 10 10 10
3 Taxa de inflação (% ao ano-IGP) 4,6 4,6 4,6
4 Custo de reposição teórico 693.909,26 5.487,63 195,99
5 Valor residual para venda (20% DE 1) 88.514,79 700,00 25,00
8
6 Custo de reposição adotado 605.394,47 4.787,63 170,99
7 Taxa de juros (% ao ano-SELIC) 8,75 8,75 8,75
8 Espaço físico ocupado (m²) 55,47 1,12 0,92
9 Aluguel do m² (por mês) 8,33 8,33 8,33
10 Custo da manutenção (em % do 6) 2,80 2,80 2,80
11 Potência da máquina (Kw) 124,02 0,74 0,00
12 Tempo de operação (horas/mês) 552,00 404,80 404,80
13 Tempo de operação (horas extras/mês) 30,00 20,00 0,00
14 Custo de energia elétrica (Kwh) 0,28 0,28 0,28
15 Custo de ferramenta/insumos (em 1 ano) 7.000,78 55,36 1,98
16 Salário hora/total dos turnos 14,92 6,47 7,71
Determinação dos Custos Fixos
22 Depreciação/hora 9,14 0,10 0,00
26 Juros/hora 8,00 0,09 0,00
30 Custo de espaço físico/hora 0,84 0,02 0,02
34 Manutenção/hora 2,56 0,03 0,00
Determinação dos Custos Variáveis
43 Custo de energia/hora 34,73 0,21 0,00
47 Custo de ferramental/hora 1,06 0,01 0,00
51 Custo de salários/hora 14,92 6,47 7,71
Determinação do Custo Hora Máquina
57 Custo sem mão de obra/hora 56,31 0,46 0,03
59 Custo com mão de obra/hora 72,76 6,93 7,74
Fonte: Empresa estudada
Tabela 2 - Exemplos de foto-índices
A tabela 3 ilustra a relevância que o custo de aquisição, espaço físico ocupado, consumo de
energia e custo com mão de obra representaram para a obtenção dos valores dos foto-índices.
Item Descrição Posto operativo
20 25 27 44 81
1 Custo total da aquisição 3.500,00 3.500,00 125,00 350,00 450,00
8 Espaço físico ocupado (m²) 1,12 1,75 0,92 1,10 1,47
11 Potência da máquina (Kw) 0,74 1,49 0,00 0,09 0,01
16 Salário hora/total dos turnos 6,47 6,47 7,71 7,55 7,55
57 Custo sem mão de obra/hora 0,45 0,68 0,03 0,11 0,12
59 Custo com mão de obra/hora 6,93 7,15 7,74 7,67 7,67
Fonte: Empresa estudada
Tabela 3 - Postos com menores foto-índices
5.3 Obtenção dos tempos de passagem
O processo de obtenção dos tempos de passagem foi iniciado anteriormente a implantação da
UEP, quando esses tempos foram necessários para a realização de cadastros dos roteiros
produtivos e estruturas de produtos quando da implementação do sistema ERP.
Atualmente são realizados ciclos periódicos de cronometragem visando validar e/ou atualizar
os tempos produtivos, e novas medições para produtos e/ou processos que sofreram
alterações.
9
5.4 Definição do produto base
A abrangência de segmentos e aplicações cobertos pela variedade de produtos do portfólio da
empresa estabeleceu a existência de distintos processos necessários à produção dos mesmos.
Nesse contexto, a definição do produto base foi a combinação de quatro produtos (A, B, C e
D), que representam a diversificação das operações existentes no processo fabril da empresa.
A figura 1 ilustra o seqüenciamento desses produtos, bem como os distintos percursos
contemplados pela combinação dos mesmos representados pelos PO’s 2, 6, 8, 9, 12 e 85.
O cálculo do custo do produto base foi iniciado com a multiplicação da soma dos tempos de
passagem pelo custo de cada posto operativo que percorre. O custo final do produto base foi
obtido pela soma de todos os valores proporcionais em cada posto, resultando no valor de
R$4,15, como pode ser visualizado na tabela 4.
Postos
Operativos
Tempos de Passagem Soma dos
Tempos (s)
Custo PO
(R$/s)
Custo do
Produto
Base (R$) A B C D
2 0 0 0 90 90 0,00248 0,22326
3 0 120 0 0 120 0,00251 0,30082
6 12,13 0 0 0 12,13 0,01777 0,21561
8 6 30,56 30,56 0 67,12 0,00516 0,34610
9 0 15 0 37 52 0,00812 0,42224
12 106 0 0 0 106 0,01042 1,10500
13 20 0 0 0 20 0,00316 0,06316
16 0 13 0 0 13 0,00240 0,03122
20 26 0 0 0 26 0,00193 0,05005
24 10 0 0 0 10 0,00230 0,02297
27 0 0 5 0 5 0,00215 0,01075
30 0 0,09 0,02 0 0,11 0,00368 0,00040
34 20 0 0 0 20 0,00764 0,15275
35 0 0 160 0 160 0,00218 0,34907
38 5 13 13 9 40 0,00826 0,33030
52 0 15 0 0 15 0,00643 0,09638
56 0 0 180 0 180 0,00233 0,41871
85 0 2,25 0 0 2,25 0,00670 0,01507
4,15386
Fonte: Empresa estudada
Tabela 4 - Cálculo do custo do produto base
10
PO 20
PO 85
PO 16PO 24
PO 6
PO 13
A
B
C
PO 2
D
PO’s 8, 9 e 12
PO’s 3, 27, 30, 34,
35, 52 e 56
PO 38
Fonte: Empresa estudada
Figura 1 - Fluxo dos produtos que compõe o produto base
5.5 Potencial produtivo
Os esforços de produção da empresa foram calculados baseados nos PO’s onde no mínimo
um produto tenha passagem direta pelos mesmos (desconsiderando os postos que são
utilizados como periféricos). O somatório desse potencial resultou em uma capacidade de
aproximadamente 210 UEP/hora (dados de julho de 2009).
O posto operativo 10, como pode ser observado na tabela 5, possuiu o maior potencial
produtivo, com valor de 17,52 UEP/hora, pois, conforme descrito no item 4.2, apresentou o
custo/hora de R$72,76, valor mais representativo entre os postos existentes. O PO 20, por sua
vez, possuiu o menor potencial com valor de 1,67 UEP/hora. Isso ocorreu, conforme descrito
no item 4.2, por possuir valores de espaço ocupado, consumo de energia e salário horário
menos significativos.
Item PO’s 6 10 20 25 27 44 81
Custo/hora 63,99 72,76 6,93 7,15 7,74 7,67 7,67
Valor UEP 4,15 4,15 4,15 4,15 4,15 4,15 4,15
Potencial produtivo (UEP/hora) 15,40 17,52 1,67 1,72 1,86 1,85 1,85
Fonte: Empresa estudada
Tabela 5 - Exemplos de potencias produtivos
5.6 Equivalências em UEP
O cálculo do equivalente dos produtos em UEP foi iniciado com a multiplicação da soma dos
tempos de passagem pelo potencial produtivo de cada posto operativo que o produto percorre
( (90 x 0,0006 = 0,0537), (120 x 0,0006 = 0,0724), ... (2,25 x 0,0016 = 0,0036) ). O
equivalente dos produtos em UEP foi, então, obtido pela soma de todos os valores
proporcionais em cada posto (0,0537 + 0,0724 + ... + 0,0036 = 1,00), como pode ser
11
observado na tabela 6, que exemplifica o cálculo do equivalente que originou a UEP padrão
encontrada pelo produto base.
Postos
Operativos
Tempos de Passagem Soma dos
Tempos (s)
Potencial
Produtivo
(UEP/s)
Equivalente
em UEP A B C D
2 0 0 0 90 90 0,0006 0,0537
3 0 120 0 0 120 0,0006 0,0724
6 12,13 0 0 0 12,13 0,0043 0,0519
8 6 30,56 30,56 0 67,12 0,0012 0,0833
9 0 15 0 37 52 0,0020 0,1017
12 106 0 0 0 106 0,0025 0,2660
13 20 0 0 0 20 0,0008 0,0152
16 0 13 0 0 13 0,0006 0,0075
20 26 0 0 0 26 0,0005 0,0120
24 10 0 0 0 10 0,0006 0,0055
27 0 0 5 0 5 0,0005 0,0026
30 0 0,09 0,02 0 0,11 0,0009 0,0001
34 20 0 0 0 20 0,0018 0,0368
35 0 0 160 0 160 0,0005 0,0840
38 5 13 13 9 40 0,0020 0,0795
52 0 15 0 0 15 0,0015 0,0232
56 0 0 180 0 180 0,0006 0,1008
85 0 2,25 0 0 2,25 0,0016 0,0036
1,00
Fonte: Empresa estudada
Tabela 6 - Equivalentes em UEP’s do produto base
Estando definido o produto base, na etapa seguinte realizou-se a conferência da consistência
dos dados, onde verificou-se que os produtos E e F possuem os equivalentes mais
representativos com o valor de 7,61 UEP’s. Embora os produtos passem por treze postos
operativos, observou-se na tabela 7, que o PO 37 (4.740 segundos), com foto-índice de
R$19,67, resultou em um equivalente de 6,23, aproximadamente 82% do valor total.
Produtos E e F
PO’s 05 06 08 09 10 13 20 21 24 34 37 38 42 Soma
Tempos de
passagem (s) 10,7
1
14,3
0
182
196
45
50
13
40
25
144
4.7
40
44
12,6
5.5
66,6
1
Custo/hora
(R$) 62,8
1
63,9
9
18,5
6
29,2
3
72,7
6
11,3
7
6,9
3
10,5
7
8,2
7
27,4
9
19,6
7
29,7
3
8,4
2
--
Potencial
Produtivo
(UEP/s) 0,0
042
0,0
043
0,0
012
0,0
020
0,0
049
0,0
008
0,0
005
0,0
007
0,0
006
0,0
018
0,0
013
0,0
020
0,0
006
--
Equivalente
em UEP
0,0
450
0,0
612
0,2
259
0,3
831
0,2
190
0,0
380
0,0
060
0,0
283
0,0
138
0,2
648
6,2
340
0,0
875
0,0
071
7,6
137
Fonte: Empresa estudada
12
Tabela 7 - Produtos com maiores equivalentes em UEP’s
Observou-se que o produto G possui o menor equivalente (0,002 UEP’s), caracterizado pela
passagem pelos postos 38 e 41 com menores tempos de operação.
5.7 Mensuração da produção total em UEP’s
A produção do mês de julho de 2009 totalizou 226.798 produtos de 396 diferentes itens,
correspondendo em uma utilização de 52.839,62 UEP das 94.371,18 disponíveis no período.
Esse valor resultou da multiplicação das quantidades fabricadas dos produtos pelos
respectivos equivalentes em UEP. A tabela 8 demonstra o cálculo dos oito produtos mais
significativos que somados resultaram em 16.709,83, que representaram 31,62% da produção
em UEP’s do mês. Os dezenove produtos seguintes em representatividade (de 500 a 1.000
UEP’s produzidas) corresponderam a 23,89% do total. Assim constatou-se que vinte e sete
produtos representaram 55,51% das UEP’s produzidas em julho.
Produto Quantidade Equivalente Total em UEP’s
H 3.000 1,18 3.550,45
I 7.707 0,35 2.728,09
J 20.015 0,13 2.627,40
K 8.000 0,32 2.590,85
L 1.104 1,31 1.446,95
M 3.421 0,41 1.392,76
N 867 1,58 1.370,83
O 15.300 0,07 1.002,49
16.709,83
Fonte: Empresa estudada
Tabela 8 - Produtos que mais geraram UEP’s
5.8 Cálculo dos custos de transformação
O custo unitário da UEP foi obtido através da divisão dos gastos totais com os postos
operativos pelo total de UEP’s produzidas no período. A tabela 9 apresenta esse cálculo que
no mês de julho resultou no valor de R$10,57.
Valor da UEP no mês
Custo total de transformação do período ($) 558.679,62
Produção total de UEP’s do período 52.839,62
(3 = 1 / 2) Valor da UEP do período ($) 10,57
Fonte: Empresa estudada
Tabela 9 - Cálculo do valor unitário (em $) da UEP do período
Os custos de transformação unitários foram, então, obtidos através da multiplicação do
equivalente de cada produto pelo valor da UEP. A tabela 10 identifica os dois produtos com
custos de transformação unitários com maior e menor representatividade.
Produtos Equivalente em UEP do
produto x Valor da UEP ($) =
Custo de transformação
unitário ($)
F 7,61 10,57/UEP 80,50
G 0,002 10,57/UEP 0,02
P 0,01 10,57/UEP 0,13
Q 6,71 10,57/UEP 70,89
13
Fonte: Empresa estudada
Tabela 10 - Custo de transformação unitário dos produtos (em $)
6 Considerações finais
O processo de gestão de uma organização provém, entre outros, da disponibilidade de
informações acuradas. O desenvolvimento desse trabalho trouxe como beneficio para a
empresa a integração de dados e sua transformação em informações que, embora existentes,
estavam dispersas. A gestão de custos industriais utilizou-se desses subsídios para a apuração
dos custos produtivos através do método das UEP’s, em detrimento dos custos calculados de
forma empírica. Com os custos assim avaliados, foram conhecidos os recursos envolvidos na
fabricação dos produtos.
O método proporcionou ainda outros mecanismos de análises. Definiu a individualização da
área fabril em postos operativos, facilitando a sua gestão e a identificação dos postos com
maior e menor foto-índices. Foi também possível identificar os produtos mais e menos
onerosos possibilitando avaliar a sua rentabilidade individual.
Outras importantes conclusões foram apuradas. O tempo de operação em julho foi de
19.393,05 horas, disponibilizando um total de 94.371,18 UEP’s. Considerando o valor total de
UEP’s disponíveis com o cálculo da produção efetiva (52.839,62 UEP’s), observou-se um
aproveitamento de 55,99%.
Analisando a produção do período constatou-se que 226.798 produtos de 396 diferentes itens
foram comercializados. Onze deles destacaram-se com volume de peças comercializas acima
de 5.000, resultando em 47,74% dos produtos produzidos no mês. Esses produtos somados
consumiram 12.232,63 UEP’s, pois possuem baixos equivalentes e, embora tenham sido
comercializados em volumes significativos, representam apenas 23,15% do consumo das
UEP’s produzidas. Em contrapartida, oito produtos utilizaram quantidade acima de 1.000
UEP’s, consumindo 16.709,83 UEP’s correspondendo a 31,62% do total, e que somados
resultam em 59.414 unidades, ou seja, 26,20% do volume de produtos comercializados.
E, por fim, considerando os custos dos 226.798 produtos vendidos, verificou-se que vinte e
três produtos apresentaram custos totais acima de R$10.000,00 (considerando as matérias
primas e a proporcionalidade de comercialização) e que somados resultaram em 85.190
unidades (37,56%) e representaram 53,68% dos custos do mês.
A globalização, e mais que isso, a competitividade fazem com que as organizações busquem
novas alternativas também no que se refere a sistemas de custeio. A empregabilidade do
método das UEP’s apresenta-se como uma importante ferramenta para a melhoria do processo
de gestão de custos, adequada a essa realidade, sendo capaz de auxiliar na identificação de
oportunidades e minimização de riscos e do empirismo ainda presente em muitas empresas.
Referências BORNIA, ANTONIO CEZAR. Análise gerencial de custos: aplicação em empresas modernas. Porto Alegre:
Bookman, 2002. 203 p.
LEVANT, YVES; VILLARMOIS, OLIVIER DE LA. Georges Perrin and the GP cost calculation method:
the story of a failure. Accounting business and financial history, v. 14, n. 2, p. 151-181, jul. 2004.
MAHER, MICHAEL. Contabilidade de custos: criando valor para a administração. São Paulo: Atlas, 2001.
905 p.
MARTINS, ELISEU. Contabilidade de custos. 9. ed. São Paulo: Atlas, 2003. 370 p.
SANTOS, JOSÉ LUIZ DOS et al. Fundamentos de contabilidade de custos. São Paulo: Atlas, 2006. 277 p.
(Coleção resumos de contabilidade, v. 22).
WERNKE, RODNEY. Gestão de custos: uma abordagem prática. São Paulo: Atlas, 2001. 175 p.
WERNKE, RODNEY. Análise de custos e preços de venda: ênfase em aplicações e casos nacionais. São
Paulo: Saraiva, 2005. 201 p.
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