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IMPOSTO SOBRE A RENDAGanho de Capital

na Alienação de Participações Societárias

ALEXANDRE PANTOJAAdvogado

Especialização em Direito Tributário. Faculdade de Direito de São Bernardo do CampoEspecialização em Direito Tributário. Escola de Direito de São Paulo da Fundação Getúlio Vargas. GV law)

na Alienação de Participações Societárias

IMPOSTO SOBRE A RENDA. GANHO DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE PARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS

1. INTRODUÇÃO

1.1. CONCEITO PRESSUPOSTO DE RENDA. QUESTÃO EXCLUSIVAMENTE CONSTITUCIONAL

CONSTITUIÇÃO FEDERALSeção IIIDOS IMPOSTOS DA UNIÃOArt. 153. Compete à União instituir impostos sobre:(...)III - renda e proventos de qualquer natureza;(...)

© ALEXANDRE PANTOJA

Dado que o artigo 153, III, da Constituição Federal outorgou à União, competência para instituição do impostosobre a renda, isto é, usou do critério material deste tributo para a delimitação impositiva da competência, écerto afirmar que, a significação da expressão “renda e proventos de qualquer natureza” tem conteúdo éexclusivamente constitucional ou, por outro giro, a definição de “renda” é pressuposto constitucional que seafasta da legislação infraconstitucional.

Desta forma, o conceito de renda (constitucional) afasta-se das definições econômicas porque somente adefinição ajustada ao sistema tributário nacional alinhavado pela Constituição permite a delimitação dacompetência da União e assim, servirá de fundamento de apreciação da constitucionalidade das legislaçõesordinárias que tratam do tema.

CONCEITOS PRÓXIMOSSão os conceitos que tangenciam e influenciam no conceito de renda, tais como faturamento, patrimônio, capital, lucro, ganho, etc.

•FATURAMENTO: (CF; 195,I) É o mero ingresso de valores expressos nas faturas emitidas. Dado que o ingresso de valores em determinado período deve ser confrontado com as despesas ocorridas para que valorize a real capacidade contributiva, o faturamento torna-se imprestável quando analisado isoladamente pois não alça significação de presunção de riqueza, ou seja, antes das deduções o faturamento é informação neutra pois não indica mutação patrimonial.

•CAPITAL: (CF; 156,§2º,I; 165, §§ 1º, 2º e 5º, II; 167,III; 170,IX; 172;, 192,III; 222,§1º e; ADCT, 52,II). A acepção constitucional de ‘capital’ expressa um investimento permanente e sem referência à mutações de estado patrimonial


•LUCRO: (CF; 7º, XI; 172; 173, §4º ; 195,I e; ADCT, 72,III) A Constituição Federal toma a expressão ‘lucro’ como o resultado positivo da atividade econômica o que representa uma noção parcial de renda. Desta forma, lucro é espécie do gênero renda.

•GANHO: (CF; 201,§4º; 218,§4º) Refere-se a ingressos sem ligação com saldo positivo.

•RESULTADO: (CF; 7º,XI; 20,§1º; 71,VII; 77,§3º; 109,V; 111,§2º; 176,§2º; 195,§8º, 231,§3º e;235, IX) A Constituição faz referência à expressão “resultado” sem entretanto valorar sua condição de demonstração de capacidade contributiva, tido desta forma como uma situação fim de determinado processo.

•PATRIMÔNIO: (CF; 5º,XLV, LXXIII; 23,I, 24,VII; 30,IX, 49,I; 129,III; 144, 145, §1º, 150, VI, a,c, §2º, 3º, 4º; 156, §2º,o; 213, II, 216, §1º,§4º; 219; 225,§1º,II,§4º; 239,§2º e; 36; 51§3º ADCT). O patrimônio tem, na Constituição, sentido estático de bens e direitos de propriedade de uma pessoa, inclusive pública.

•FORTUNA: (CF; 153,III) Tem o mesmo sentido de patrimônio – estático.© ALEXANDRE PANTOJA

CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL (LEI COMPLEMENTAR)Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem comofato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:

I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos;


1. INTRODUÇÃO

1.1. CONCEITO PRESSUPOSTO DE RENDA. QUESTÃO EXCLUSIVAMENTE CONSTITUCIONAL

A partir da segregação dos conceitos próximos, o conceito constitucionalmentepressuposto de renda é realidade de um conteúdo semântico mínimo que revela aseguinte equação em determinado período:


seguinte equação em determinado período:

•(ENTRADAS - SAÍDAS) = SALDO RESULTANTE POSITIVO

Portanto, RENDA, é o acréscimo patrimonial em determinado período

O período é o necessário interregno o qual são apuradas as entradas e saídas de relevância ao conceito derenda, considerado o marco inicial de uma fotografia do patrimônio e o marco final possível de comparaçãotal que resulte no saldo do período. Na lógica constitucional, este período a que refere-se o imposto sobre arenda deduz-se anual (12 meses), haja visto a vasta utilização dos termos “anual”e “ano”no decorrer do texto.

!!!Por outro giro, deve-secompreender também a noção deprejuízo (saldo negativo), ou seja,para que haja saldo positivo, oanterior negativo deve sertotalmente recuperado para secogitar a existência de renda.

T. PATRIMONIO = 10 T.’ PATRIMONIO = 15

1. INTRODUÇÃO


1.2. CRITÉRIOS CONSTITUCIONAIS INFORMADORES DO IMPOSTO SOBRE A RENDA

CONSTITUIÇÃO FEDERALSeção IIIDOS IMPOSTOS DA UNIÃOArt. 153. Compete à União instituir impostos sobre:(...)§ 2º - O imposto previsto no inciso III:I - será informado pelos critérios da generalidade, da universalidade e da progressividade, na forma da lei;

�GENERALIDADE: todas as espécies de rendas e proventos auferidas por uma pessoa, devem ser tributadas por igual!!! Segregação de renda auferida mediante alíquotas e critérios distintos(Ex. Gcap?)

�UNIVERSALIDADE: tributação conjunta do universo de acréscimo patrimonial de uma pessoa em dado período!!! IR é sujeito à tributação universal – pode ser cobrado na forma exclusiva na fonte? (15%)

�PROGRESSIVIDADE: Alíquotas maiores proporcionalmente aos rendimentos



1. INTRODUÇÃO

1.3. REGRA MATRIZ DE INCIDÊNCIA DO IMPOSTO SOBRE A RENDA DA PESSOA FÍSICA

HIPÓTESEa) critério material: auferir renda e proventos de qualquer naturezab) critério espacial: soberania tributária do Estadoc) critério temporal: ano calendário / data do FG ( Ex. IR fonte; Gcap,)

CONSEQUENTEa) critério pessoal(i) sujeito ativo: União. (ii) sujeito passivo: titular da riqueza (renda) descrita na materialidade da hipótese


b) critério quantitativo(i) base de cálculo: receitas contrapostas às despesas dedutíveis / Variação Patrimonial = Ganho de Capital (ii) alíquota: Tabela progressiva / 15% (Gcap)

CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONALArt. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador;II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.


2. TRIBUTAÇÃO DOS GANHOS DE CAPITAL (LUCROS) NA ALIENAÇÃO DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA POR PESSOA FÍSICA

2.1. POSIÇÃO ENCICLOPÉDICA DA TRIBUTAÇÃO DOS GANHOS DE CAPITAL NO REGULAMENTO DO IMPOSTO SOBRE A RENDA

DECRETO 3.000/99 – REGULAMENTO DO IMPOSTO SOBRE A RENDATítulo X

TRIBUTAÇÃO DEFINITIVACAPÍTULO I

GANHOS DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE BENS OU DIREITOSSeção I

TRIBUTAÇÃO DEFINITIVA (CONCEITO) . É a tributação em separado dos demais rendimentos e que não compõe a base de cálculo na declaração de


Art. 117. Está sujeita ao pagamento do imposto de que trata este Título a pessoa física que auferir ganhos de capital na alienação de bens ou direitos de qualquer natureza(...)§ 2º Os ganhos serão apurados no mês em que forem auferidos e tributados em separado, não integrando a base de cálculo do imposto na declaração de rendimentos, e o valor do imposto pago não poderá ser deduzido do devido na declaração.

§ 3 º O ganho de capital auferido por residente ou domiciliado no exterior será apurado e tributado de acordo com as regras aplicáveis aos residentes no País (Lei n º9.249, de 1995, art. 18).

demais rendimentos e que não compõe a base de cálculo na declaração de ajuste anual.



2.2. BENS E DIREITOS SUJEITOS À TRIBUTAÇÃO DOS GANHOS DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO. DEFINIÇÃO

� LEI 7.713/88

Art.3º, § 2º§ 2º. Integrará o rendimento bruto, como ganho de capital, o resultado da soma dos ganhos auferidos no mês,decorrentes de alienação de bens ou direitos de qualquer natureza, considerando-se como ganho a diferençapositiva entre o valor de transmissão do bem ou direito e o respectivo custo de aquisição corrigidomonetariamente, (...).

� LEI 8.981/95

Tributação dos Ganhos de Capital das Pessoas Físicas


Art. 21. O ganho de capital percebido por pessoa física em decorrência da alienação de bens e direitosde qualquer natureza sujeita-se à incidência do Imposto de Renda, à alíquota de quinze por cento.

§ 1º O imposto de que trata este artigo deverá ser pago até o último dia útil do mês subseqüente ao dapercepção dos ganhos.

§ 2º Os ganhos a que se refere este artigo serão apurados e tributados em separado e não integrarão abase de cálculo do Imposto de Renda na declaração de ajuste anual, e o imposto pago não poderá serdeduzido do devido na declaração.



2.2. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA DOS GANHOS DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO. PRIMEIRAS CONCLUSÕES

HIPÓTESEa) critério material: auferir ganho de capital (renda?) na alienação de bens e direitosb) critério espacial: soberania tributária do Estadoc) critério temporal: data da alienação

CONSEQUENTEa) critério pessoal(i) sujeito ativo: União. (ii) sujeito passivo: titular da riqueza (lucro) descrita na materialidade da hipótese

diferença positiva entre o valor de transmissão do bem ou direito e o

respectivo custo de aquisição. (LUCRO!!)


(ii) sujeito passivo: titular da riqueza (lucro) descrita na materialidade da hipótese

b) critério quantitativo(i) base de cálculo: Variação Patrimonial = Ganho de Capital (ii) alíquota: 15%


2.2. SUJEIÇÃO PASSIVA E RESPONSABILIDADE PELO PAGAMENTO DOS GANHOS DE CAPITAL


DECRETO 3.000/99 – REGULAMENTO DO IMPOSTO SOBRE A RENDAArt. 117. (...)§ 3 º O ganho de capital auferido por residente ou domiciliado no exterior será apurado e tributado de acordo com as regras aplicáveis aos residentes no País

�Lei n º9.249/ 95

Art. 18. O ganho de capital auferido por residente ou domiciliado no exterior será apurado e tributado de acordo com as regras aplicáveis aos residentes no País.


Art. 26. O adquirente, pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no Brasil, ou oprocurador, quando o adquirente for residente ou domiciliado no exterior, ficaresponsável pela retenção e recolhimento do imposto de renda incidente sobre oganho de capital a que se refere o art. 18 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995,auferido por pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior que alienarbens localizados no Brasil.

Lei 10.833/03




•Instrução Normativa 599/2005.Dispõe sobre ganhos de capital das pessoas físicas, basicamente, regulamentado os ganhos de capital auferidos na vendade imóveis.

Art. 4º Aplica-se, no que couber, às alienações de que trataesta Instrução Normativa o disposto na Instrução NormativaSRF nº 84, de 11 de outubro de 2001.

� Instrução Normativa 84/01

Dispõe sobre a apuração e tributação de ganhos de capital nas alienações de bens e direitos por pessoas físicas.


Art. 30 . O imposto devido sobre os ganhos de capital de que trata esta Instrução Normativa deve ser pago pelo:I - alienante, se residente no País;II - procurador do alienante, em nome deste, se este for não-residente no País;III - inventariante, em nome do espólio, nos casos de transferências causa mortis;IV - doador, no caso de doação, inclusive em adiantamento da legítima;V - ex-cônjuge ou ex-convivente a quem, na dissolução da sociedade conjugal ou da união estável, for atribuído obem ou direito objeto da tributação;VI - cedente, na cessão de direitos hereditários.

Dispõe sobre a apuração e tributação de ganhos de capital nas alienações de bens e direitos por pessoas físicas.

“Os ganhos de capital que não sejam decorrentes de aplicações financeiras nãosofrem retenção na fonte, mesmo quando pagos ou creditados por pessoasjurídicas a pessoas físicas. Assim, nas alienações de participações societáriasnão há retenção na fonte” (Hiromi Higuchi : Imposto de Renda das Empresas.

37ª edição. 2012.)

“RESPONSABILIDADE DO ADQUIRENTE: Lei 10.833/03, art.26 – O adquirentepessoa física (...) residente e domiciliada no Brasil, (...) fica responsável pela




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pessoa física (...) residente e domiciliada no Brasil, (...) fica responsável pelaretenção e recolhimento do imposto de renda incidente sobre o ganho decapital a que se refere o art. 18 da Lei 9.248/95, auferido por pessoa físicaresidente ou domiciliada no exterior”. (Regulamento do Imposto de Renda2012. Anotado e Comentado: Fiscosoft Editora. Vários. 15ª Edição. )

“Desde 1º.02.2004, a fonte pagadora adquirente, pessoa física ou jurídicaresidente ou domiciliada no Brasil, deve reter e recolher o imposto de rendaincidente sobre o ganho de capital, auferido por pessoa física ou jurídicaresidente ou domiciliada no exterior (...). (IOB regulatório.www.iobregulatorio.com.br – acessado em 16/04/2013)


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3. CONCLUSÕES

3.1. A Constituição de 1988 outorgou à União, competência para instituição do imposto sobre a renda (Art. 153,III)3.2. Renda tem fundamento e definição pressuposta pela Constituição Federal3.3. Renda é, portanto, o acréscimo patrimonial auferido em determinado período3.4. O “período” a que se refere a CF, para a apuração do imposto sobre a renda, é o período anual3.5. Os critérios constitucionais informadores do IR são: generalidade / universalidade / progressividade3.6. A tributação dos ganhos de capital desafia o conceito de renda, afinal:�A tributação incide sobre o lucro (não a renda)�Segrega “renda” em inobservância ao critério da generalidade�Segrega o patrimônio, em inobservância à universalidade�Estabelece alíquota de 15%, em inobservância à progressividade�Estabelece período diferente do anual 3.7. A tributação sobre os ganhos de capital tem hipótese de incidência diferente do imposto sobre a renda:


HIPÓTESEa) critério material: auferir lucro na alienação de bens e direitosb) critério espacial: soberania tributária do Estadoc) critério temporal: data da alienação

CONSEQUENTEa) critério pessoal(i) sujeito ativo: União. (ii) sujeito passivo: titular da riqueza (lucro) descrito na materialidade da hipótese

b) critério quantitativo(i) base de cálculo: Variação Patrimonial = Ganho de Capital (ii) alíquota: 15%


3. CONCLUSÕES

3.8. É contribuinte (sujeito passivo) do imposto sobre ganho de capital, a pessoa física que auferir lucro na alienação de bens e direitos (art. 117; Decreto 3.000/99)3.9. Ganho de capital, é o resultado da diferença positiva entre o valor da transmissão do bem ou direito e o respectivo custo de aquisição submetido à alíquota de 15%3.10. A apuração do ganho de capital deve se dar segundo as regras vigentes no Brasil (critério de domicílio) conforme Decreto 3.000/99 e Lei 9.249/95.3.11. A Lei 10.833/03 (regra vigente no Brasil) estabelece, a responsabilidade pelo pagamento do imposto: a) o alienante, quando residente ou domiciliado no Brasil b) O procurador, quando o adquirente for residente no exterior (critério do domicílio)


ALEXANDRE PANTOJA

IMPOSTO SOBRE A RENDAGanho de Capital na Alienação de Participações Societárias

ALEXANDRE PANTOJA

AdvogadoEspecialização em Direito Tributário. Faculdade de Direito de São Bernardo do Campo

Especialização em Direito Tributário. Escola de Direito de São Paulo da Fundação Getúlio Vargas. GV law)

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