Aula dia 08 09-14 - dra. karem jureidini
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Valor no Fato e Valor do Fato
Valor do Fato
Valor doFato
(Valor no fato)
FATO JURÍDICO
TRIBUTÁRIO
Norma Geral e Abstrata
NORMA FUNDANTE
Subsunção de conceitos
Norma Revisada: imediatamente vinculante
Regra-matriz de ICMS circulação de mercadoria
Regra de substituição
tributária
Regra do direito ao crédito
FJT {M (e . t) à (Bc x Al) . (Sa . Sp)}
Paradoxo do Planejamento Tributário
– FJT { competência . (SF . SF2 . SF3,4...)}
SFm SFm SFm SFm
Sf Sf
– FJT { competência . (receita . despesa. receita...)}
venda compra venda
Contrato1 Contrato2
Suporte Fático
“Quando a norma é ‘posta em vigor’, vale antecedentemente em relação aos fatos
sobre os quais incidirá: o que era nuamente fato-do-mundo, suporte factual sem
qualificação jurídica (Bobbio) senão todo ele, de corpo inteiro, mas uma porção,
maior ou menor, entra para compor o fato jurídico; e o que era conduta, regrada
por outros universos normativos, passa a antecedentes ou consequências
juridicamente qualificadas”.
(Lourival Vilanova. Estruturas Lógicas e o Sistema do Direito Positivo, 3ª ed., São
Paulo, Noeses, 2005, p. 152)
Fato Jurídico Tributário
FATO JURÍDICO
TRIBUTÁRIO
Enunciação
Agente Competente
Procedimento
Norma Geral e Abstrata
Subsunção
Proposição Consequente
Coerência
Tradução
Suportes Fáticos
Intranormativa
Revisão sem Negação
FJT {[SFc (e.t.)]. SFr . SFcn [FJT1 . (SaRSp)]}
• FJT = Fato jurídico tributário em ato de revisão; • SFc = Suportes fáticos de constatações complementares;• (e.t.) = Coordenadas de espaço e tempo dos suportes fáticos de constatações
complementares;• “.” = Conectivo lógico aditivo;• SFr = Enunciação revisada (suporte fático de revisão);• SFcn = Suporte fático de constatação correspondente à situação jurídica
anterior, cujos efeitos foram recebidos sem negação pelo ato de revisão; • [FJT1 . (SaRSp)] = Representação da situação jurídica anterior;• FJT1 = Fato jurídico revisto que assume a posição de suporte fático de
constatação; e • (SaRSp) = Objeto da relação jurídica (R) revista, entre sujeito ativo (Sa) e
sujeito passivo (Sp), que assumem a posição de suporte fático de constatação.
Revisão com Negação
FJT {SFrn -[FJT1 . (SaRSp)] . SFr . [SFc(1,2,3...) (e.t)]}
• FJT = Fato jurídico tributário constituído em ato de revisão; • SFrn = Suporte fático de revisão correspondente à situação jurídica anterior,
cuja negação é pressuposto da constituição do novo fato jurídico tributário;• “-” = Negação;• FJT1 = Fato jurídico revisto que assume a posição de suporte fático de revisão; • (SaRSp) = Objeto da relação jurídica (R) revista, entre sujeito ativo (Sa) e
sujeito passivo (Sp), que assumem a posição de suporte fático de revisão;• “.” = Conectivo lógico aditivo;• SFr = Enunciação que se apresenta como suporte fático de revisão;• SFc(1,2,3...) = Suportes fáticos de constatação; e• (e.t.) = Coordenadas de espaço e tempo dos suportes fáticos de constatação.
Revisão com Negação
Uma vez que há a constituição de fato jurídico integralmente
novo, pode ser que se verifique alteração de sujeitos e a
nova relação jurídica seja diversa não só quanto ao aspecto
quantitativo, mas também de sujeição ativa, de sujeição
passiva, ou de ambas, assim esquematizando-se:
{FJTr → (Sa’R’Sp) v (SaR’Sp’) v (Sa’R’Sp’)}, sendo que ‘v’
significa alternativa excludente.
Paradoxo do Planejamento Tributário
Vaguidade e ambiguidade do termo “Planejamento Fiscal”Vs.
Tradução dos suportes fáticos nos atos de revisão
Marco Aurélio Greco Liberdade, salvo simulação: Liberdade absoluta em função da qual o
indivíduo pode agir para dispor de seus negócios, desde que por meio de atos lícitos.
Liberdade, salvo patologias: O abuso de direito e a fraude à lei também passam a contaminar o planejamento.
Liberdade com capacidade contributiva: Liberdade temperada pela solidariedade social inerente à capacidade contributiva.
Vs.Prova nos Atos de Revisão
Relação de Intersecção Normativa
• Não importa a denominação que se tenha atribuído ao fato, mas o conjunto de elementos conotativos do regime jurídico.
• A análise do evento está submetida ao regime jurídico do próprio fato imponível.
• O agente cognoscente deverá verificar se os elementos do fato ocorrido no mundo fenomênico denotam o ato, negócio ou fato previsto como fato imponível na norma geral e abstrata que prevê a tributação.
Relação de Intersecção Normativa
• O suporte fático é aquele vertido em linguagem competente.
• A vontade não externada não é suporte fático.
• A intenção não é suporte fático.
• “quando fatos jurídicos são elementos de suporte fático, não deixam de ser fatos jurídicos, não volvem a ser, apenas, elementos de fato […]” (Pontes de Miranda).
Relação de Intersecção Normativa
Lei Complementar nº 95/98“Art. 11. As disposições normativas serão redigidas com clareza, precisão e ordem lógica, observadas, para esse propósito, as seguintes normas: I - para a obtenção de clareza:a) usar as palavras e as expressões em seu sentido comum, salvo quando a norma versar sobre assunto técnico, hipótese em que se empregará a nomenclatura própria da área em que se esteja legislando;”
Decreto-lei nº 70.235Art. 30. Os laudos ou pareceres do Laboratório Nacional de Análises, do Instituto Nacional de Tecnologia e de outros órgãos federais congêneres serão adotados nos aspectos técnicos de sua competência, salvo se comprovada a improcedência desses laudos ou pareceres.
Vícios nos atos jurídicos
Nulidade (artigos 166 e 167 do
Código Civil):• Pessoa absolutamente incapaz
• Objeto ilícito, impossível ou indeterminável
• Ilicitude do motivo determinante, comum a
ambas as partes
• Ausência de forma prescrita em lei, ausência
de alguma solenidade que a lei considere
essencial para sua validade
• Objetivo de fraudar lei imperativa
• Taxativamente prevista em lei
• Simulação
Anulabilidade (artigo 171 do Código
Civil):• Incapacidade relativa do agente
• Vício resultante de:
– Erro
– Dolo
– Coação
– Estado de perigo
– Lesão
– Fraude contra credores
Relação entre os vícios do negócio jurídico e o fato jurídico tributário
• Os vícios não podem ser causa de tributar.
• O negócio jurídico viciado não impede a configuração do fato jurídico tributário.
• O vício na prova do negócio jurídico torna o negócio inoponível ao fisco.
Relação entre os vícios do negócio jurídico e o fato jurídico tributário
A contraprova do vício na prova depende da demonstração da utilização de critérios jurídicos que não representem antinomia, mas convergência com a norma tributária, bem como que existe diferença de tributo devido.
• PROVA Negócios Formais
Negócios Causais
Intertextualidade Intrasistêmica
Questão de suficiência da prova:
Negócios Jurídicos Abstratos“Aquele cujos efeitos jurídicos se produzem independentemente de causa; ele tem, portanto, causa, mas sua causa é juridicamente irrelevante para a validade ou a eficácia; ele se caracteriza pela forma, e não pelo conteúdo; tem forma típica” (Antônio Junqueira de Azevedo)
Negócios Jurídicos CausaisO “elemento categorial objetivo” consiste numa referência à causa, integra a estrutura do negócio jurídico e fixa o regime jurídico próprio, independentemente da denominação.
Materialidade tipificada no ordenamento jurídicoElementos essenciais, essentialia negotii; elementos naturais, naturalia negotii; e elementos acidentais, accidentalia negotii (Washington de Barros Monteiro)
A prova no suporte fático
• Linguagem do sistema que originalmente trata do fato recebida para os efeitos e com os
efeitos determinados pelo Direito Tributário
• Elementos Denotativos da compra e venda (Antonio Junqueira de Azevedo)
• Causa pressuposta:
– Preço
– Consentimento
– Objeto
– Elemento Acidental
– Consequência Natural
Negócios Jurídicos Causais
• O negócio jurídico indireto não diverge, quanto à sua tradução, de qualquer ato
jurídico, seja para impedir ou para reduzir a tributação, opondo-se ou não ao
fato jurídico tributário. O negócio jurídico, indireto ou não, há de ser oponível ao
fisco sempre que efetivamente ocorrido sob o manto do Direito Positivo, ou
seja, sempre que presente seus elementos essenciais, do que decorre a
possibilidade de verificação do exercício ou da ocorrência de seus efeitos
próprios.
• Não se desnatura o negócio quando conceitualmente típico para alcançar fim
ulterior prático - fenômeno empiricamente observável:
- Empresa veículo de investimento
- Holding Company
Planejamento“Incorporação às avessas”
Favorável ao contribuinte:
“IRPJ – INCORPORAÇÃO ÀS AVESSAS – GLOSA DE PREJUÍZOS – IMPROCEDÊNCIA – A denominada “incorporação às avessas”, não proibida pelo ordenamento, realizada entre empresas operativas e que sempre estiveram sob controle comum, não pode ser tipificada como operação simulada ou abusiva, mormente quando, a par da inegável intenção de não perda de prejuízos fiscais acumulados, teve por escopo a busca de melhor eficiência das operações entre ambas praticadas.” (CSRF/01-05.413, sessão de 20/03/2006)
Planejamento“Incorporação às avessas”
Desfavorável ao contribuinte:
INCORPORAÇÃO ATÍPICA – NEGÓCIO JURÍDICO INDIRETO – SIMULAÇÃO RELATIVA – A incorporação de empresa superavitária por outra deficitária, embora atípica, não é vedada por lei, representando um negócio jurídico indireto, na medida em que, subjacente a uma realidade jurídica, há uma realidade econômica não revelada. Para que os atos jurídicos produzam efeitos elisivos, além da anterioridade à ocorrência do fato gerador, necessário se faz que revistam forma lícita, aí não compreendida hipótese de simulação relativa, configurada em face dos dados e fatos que instauram o processo. EVIDENTE INTUITO DE FRAUDE – A evidência da intenção dolosa, exigida na lei para agravamento da penalidade aplicada, há que aflorar na instrução processual, devendo ser inconteste e demonstrada de forma cabal.O atendimento a todas as solicitações do Fisco e observância da legislação societária, com a divulgação e registro nos órgãos públicos competentes, inclusive com o cumprimento das formalidades devidas junto à Receita Federal, ensejam a intenção de obter economia de impostos, por meios supostamente elisivos, mas não evidenciam má-fé, inerente à prática de atos fraudulentos.PENALIDADE – SUCESSÃO – A incorporadora, como sucessora, é responsável pelos tributos devidos pela incorporada, até a data do ato de incorporação, não respondendo por penalidades aplicadas posteriormente a essa data e decorrentes de infrações anteriormente praticadas pela sucedida (CTN, art. 132).(Acórdão 103-21.046, sessão de 16/10/2002)
Ágio Fictício
• Fatos: A recorrente (“R”) tinha como sócios A, B e C. Os sócios A e B constituíram as empresas D e E, conferindo a seu capital a participação na recorrente (“R”). Os sócios da recorrente tornaram-se então A, D e E. Tais sócios reavaliam o investimento por seu valor justo e conferem esse valor a uma nova empresa (M). O investimento em M passou a ser composto por um valor patrimonial e ágio. Menos de um mês depois, houve a cisão total de M, com versão do investimento da recorrente para a nova empresa decorrente da cisão (M’). A mais-valia da recorrente (“R”) foi deduzida por incorporação da controladora M.
• Acusação fiscal: Em todas as operações de reorganização societária realizadas (que não foram além da elaboração de documentos), não houve qualquer pagamento pelas transferências das participações, e tampouco custo financeiro para qualquer das pessoas físicas ou jurídicas envolvidas, que justificasse a contabilização de despesas e a consequente redução da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
• Acórdão CARF – Voto do Relator: • Não há validade jurídica dos atos praticados pelo grupo econômico – “não se reveste de validade um
ágio dentro de um mesmo grupo econômico”, sem qualquer desembolso.• Utilização de empresa-veículo artificial para transferência do ágio.• Autêntico abuso de direito
• Acórdão CARF - Declaração de voto (Conselheiro Marcos Takata):• Ágio interno “criado” ou artificial ou sem causa, sem efetividade ou significado econômico (distinto do
ágio interno real ou efeito, a exemplo da incorporação de ações, aumento de capital, subscrição de ações por alguns sócios, etc.)
• Negação à tese do abuso de direito• A efetividade e os significado econômico seria dado pela tributação da mais-valia (ágio)
Análise jurisprudencial: o ágio e o CARF – empresa veículo
Processo: 10425.720442/2011-08 Acórdão: 1402-001.409 (4ª Câmara/2ª T.O.) Sessão de 10 de julho de 2013
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2006, 2007, 2008
INCORPORAÇÃO DE SOCIEDADE. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. ARTIGOS 7º E 8º DA LEI Nº 9.532/97. PLANEJAMENTO FISCAL INOPONÍVEL AO FISCO. INOCORRÊNCIA.
A reorganização empresarial, sob amparo dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97, mediante a utilização de empresa veículo, desde que dessa utilização não tenha resultado aparecimento de novo ágio, não resulta economia de tributos diferente da que seria obtida sem a utilização da empresa veículo e, por conseguinte, não pode ser qualificada de planejamento fiscal inoponível ao fisco. (g.n.)
Análise jurisprudencial: o ágio e o CARF – ágio na subscrição de ações
Processo: 13839.001516/200664 Acórdão: 9101001.657 (1ª Turma) Sessão de 15 de maio de 2013
EMENTA DO ACÓRDÃO QUE JULGOU O RECURSO ESPECIAL DO PROCURADOR E DO CONTRIBUINTE
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Anocalendário: 2001, 2002, 2003, 2004, 2005
ÁGIO. AMORTIZAÇÃO. SUBSCRIÇÃO DE AÇÕES.
A operação societária de subscrição de ações equipara-se a uma aquisição. A subscrição de ações é uma forma de aquisição e o tratamento do ágio apurado nessa circunstância é o previsto na legislação em vigor (artigos 7º.e 8º. da Lei 9.532/1997).
Subscrição de ações e alienação de ações são duas operações que permitem a aquisição de participação societária.
CONCOMITÂNCIA MULTA ISOLADA
Não é cabível a cobrança de multa isolada quando já lançada a multa de ofício.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO
As multas de ofício que não forem recolhidas dentro dos prazos legais previstos, estão sujeitas à incidência de juros de mora equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia SELIC para títulos federais, acumulada mensalmente, até o último dia do mês anterior ao pagamento e de um por cento no mês do pagamento
Análise jurisprudencial: o ágio e o CARF – ágio fictício
Processo: 10980.017128/2008 35 Acórdão: 1103 00.501 (1ª Câmara/3ª T.O.) Sessão 30 de junho de 2011
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano- calendário: 2003, 2004, 2005, 2006
CUSTOS E DESPESAS OPERACIONAIS. SERVIÇOS. COMPROVAÇÃO DOS VALORES.
Despesas operacionais são aquelas necessárias a atividade operacional da empresa e, no caso de prestação de serviços, devem ser comprovadas mediante documentos que permitam identificar os prestadores, sem o que procede a glosa fiscal.
CUSTOS E DESPESAS OPERACIONAIS. OPERAÇÕES SOCIETÁRIAS.
ENCARGO DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO GERADO COM UTILIZAÇÃO DE SOCIEDADE VEÍCULO. ÁGIO DE SI MESMO. ABUSO DE DIREITO.
O ágio gerado em operações societárias, para ser eficaz perante o Fisco, deve decorrer de atos econômicos efetivamente existentes. A geração de ágio de forma interna, ou seja, dentro do mesmo grupo econômico, sem a alteração do controle das sociedades envolvidas, sem qualquer desembolso e com a utilização de empresa inativa ou de curta duração (sociedade veículo) constitui prova da artificialidade do ágio e torna inválida sua amortização . A utilização dos formalismos inerentes ao registro público de comércio engendrando afeiçoar a legitimidade destes atos caracteriza abuso de direito.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 02/01/2009
JUROS SOBRE MULTA DE OFICIO.
A incidência de juros de mora sobre a multa de oficio, após o seu vencimento, está prevista pelos artigos 43 e 61, § 3º, da Lei 9.430/96.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO CSLL
Ano- calendário: 2003, 2004, 2005, 2006
TRIBUTAÇÃO REFLEXA.
Subsistindo o lançamento principal, na seara do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica, igual sorte colhe o lançamento que tenha sido formalizado em legislação que toma por empréstimo a sistemática de apuração daquele.
Caso Gerdau
Processo 10680.724392/2010-28 – Acórdão 1101-00.708 — 1ª. Câmara -1ª. Turma Ordinária
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ
Ano-calendário: 2005, 2006, 2007, 2008ÁGIO. REQUISITOS DO ÁGIO.
O art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1997, retratado no art. 385 do RIR/1999, estabelece a definição de ágio e os requisitos do ágio, para fins fiscais. O ágio é a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor patrimonial das ações adquiridas. Os requisitos são a aquisição de participação societária e o fundamento econômico do valor de aquisição. Fundamento econômico do ágio é a razão de ser da mais valia sobre o valor patrimonial. A legislação fiscal prevê as formas como este fundamento econômico pode ser expresso (valor de mercado, rentabilidade futura, e outras razões) e como deve ser determinado e documentado.ÁGIO INTERNO. A circunstância da operação ser praticada por empresas do mesmo grupo econômico não descaracteriza o ágio, cujos efeitos fiscais decorrem da legislação fiscal. A distinção entre ágio surgido em operação entre empresas do grupo (denominado de ágio interno) e aquele surgido em operações entre empresas sem vínculo, não é relevante para fins fiscais.
• Possibilidade da comprovação do ato pretendido, por meio de raciocínio lógico-presuntivo.
• Presunção deve ser:• Grave: necessariamente aponta para a conclusão adotada;• Precisa: só é possível caminhar para aquela conclusão; e• Convergente: todos os indícios comprovados caminham para a mesma
conclusão.• Verdade da Prova pela consistência e pela coerência
Verdade e Prova
Lançamento de Ofício
Efeitos para outros tributos
Desconstituição de outras relações jurídicas
Imputação de Pagamentos
Ato Jurídico
Planejamento – Sujeição Passiva“Casa - Separa”
REORGANIZAÇÃO SOCIETÁRIA - VERDADEIRA ALIENÇÃO DE PARTICIPAÇÃO COM GANHO DE CAPITAL — Se os atos formalmente praticados, analisados pelo seu todo, demonstram não terem as partes outro objetivo que não se livrar de uma tributação específica, e seus substratos estão alheios às finalidades dos institutos utilizados ou não correspondem a uma verdadeira vivência dos riscos envolvidos no negócio escolhido, tais atos não são oponíveis ao fisco, devendo merecer o tratamento tributário que o verdadeiro ato dissimulado produz.
SUJEIÇÃO PASSIVA. ERRO. INEXISTÊNCIA — Se verificada a gravidade, precisão e concordância nas conclusões da autoridade fiscal sobre a existência de atos dissimulados, todos devem ser desconsiderados para efeito de constituição do fato jurídico, elegendo-se por sujeito passivo o real contribuinte/responsável. (Acórdão nº 108-09.507, de 05/12/2007).
Planejamento – Sujeição Passiva“Casa - Separa”
Empresa D1
Empresa D
Ações em Tesouraria
Empresa B
Empresa A
Empresa C
Empresa B1
Empresa B2
(...)
Venda com Ágio
Aumento de Capital com Subscrição de Ações
Planejamento – Sujeição Passiva“Casa - Separa”
Empresa D1
Empresa B
Empresa A
Empresa C
Ações
Entrega
Entrega
O Ganho de Capital está em A ou em B?
Planejamento Fiscal“Caso Debêntures”
1. Emissão de debêntures pela controlada, adquiridas pela controladora. 2. Entrega de nota promissória pro soluto pela controladora à controlada, correspondente ao montante total das
debêntures.3. O fisco, a partir da tradução dos suportes fáticos (dentre outros, subscrição total pela controladora, com prêmio
100 vezes superior ao valor nominal e com 100% da participação nos lucros), constituiu fato jurídico tributário correspondente a:
a) Aporte de capital na controlada pela controladora, o que implicou na glosa de despesa relativa ao pagamento do prêmio das supostas debêntures pela controladora; e
b) Distribuição de dividendos pela controlada à controladora, gerando glosa de despesa relativa ao pagamentos da remuneração das debêntures.
Controladora Subscritora das
debêntures e beneficiárias dos
lucros
Fisco: não é pagamento de prêmio para aquisição de
debêntures, mas subscrição de capital social.
Fisco: não é pagamento de
remuneração de debêntures, mas
distribuição de lucros.
Controlada Emissora de Debêntures
100%NPpro soluto
Debêntures
3b
3a
2
1
Planejamento Fiscal“Caso Debêntures”
“se afastados os efeitos do suposto pagamento de prêmio na subscrição de debêntures e
tributados pelo fisco os valores registrados como atribuídos à controladora a título de
participação, os valores assim registrados pela beneficiária devem nela ser tratados como
lucros recebidos da investida, sem tributação. Se referidos valores foram oferecidos à
tributação na beneficiária, porque titulados como rendimentos, devem ser agora deduzidos do
valor tributável decorrente da glosa das amortizações do prêmio, independentemente de
formalidades, pois não se trata de repetição de indébito ou de compensação de créditos, mas
sim de reclassificação dos fatos” .
Trecho do voto do Conselheiro Luiz Martins Valero prolatado no acórdão nº 107-09587,
sessão de 17 /12/2008, do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.
A coerência Intranormativa Interproposicional
Independentemente da existência de erro de fato ou de erro de direito,
pode ocorrer um desalinho entre os enunciados do antecedente e do
consequente da norma individual e concreta. Esse desalinho é o que
denominamos de incoerência intranormativa interproposicional. É a
relação jurídica da norma individual e concreta que confirma ou infirma a
eficácia do fato jurídico tributário. Reportamo-nos, nesse sentido, tanto à
eficácia jurídica quanto à eficácia social (efetividade).
A coerência Intranormativa Interproposicional
• “(II) [(p ] q) . p] q• Parênteses e colchetes demarcam unidades de leitura. O que se diz entre os parênteses
é (I): assumindo ser dado “p” , então é dado “q”; o que se diz entre os colchetes é que além de se saber que (I) é uma operação verdadeira, sabe-se também que ocorreu o antecedente dessa operação verdadeiramente – e não apenas em tese, como em (I) enquanto função.
• […]• Esse é um esquema formal para a norma contida no art. 2º do Código Civil brasileiro. O
modus ponens expressa a enunciação de que, admitindo-se a regra “p ] q”, com o específico conteúdo do art. 2º do C.C. e constatada concomitantemente a ocorrência concreta de “p”, i.e. de um “nascimento com vida”, então, é de concluir-se ser verdadeiro que se iniciou a “personalidade civil”, i.e., desse sujeito nascido com vida”.
Torquato Castro Júnior. A pragmática das nulidades e a teoria do ato jurídico inexistente,
São Paulo, Noeses, 2009, p.112-113.
A coerência Intranormativa Interproposicional
Um conjunto de proposições é coerente se preenche os requisitos de (i)
consistência e de (ii) completude. Consistência porque não contém
contradição; completude porque possui todos os elementos e implica em
consequência lógica.
Coerência
• Implicação Lógica • Equivalência Lógica
Revisão sem NegaçãoConclusões
(i) por implicação lógica, não há alteração de sujeito ativo e sujeito passivo;
(ii) por implicação lógica, a relação jurídica antes apresentada é totalmente
considerada para efeito de quantificação positiva ou negativa do crédito tributário
em ato de revisão; e
(iii) por decorrência lógica, a situação jurídica revisada, juntamente com a nova
constatação, atua sobre a apuração da obrigação tributária decorrente do ato de
revisão.
Revisão sem NegaçãoConclusões
Hipótese de Incidência
Relação Jurídica
Norma Revisada
Fato Revisado Constatação complementar
Nova Apuração
Norma de Revisão
Revisão sem NegaçãoConclusões
N1: Norma individual e concreta, objeto de revisãoFJT: Fato Jurídico TributárioFJT (revisão): Fato Jurídico Tributário, fruto de ato de revisão, que apenas inova naquilo que acrescenta em relação ao FJT anterior
FJT?
Apuração do IRPJ
N1Motivação
Omissão de Receita
Revisão
Limitação de tempo e espaço
Complementação do FJT pela inclusão da receita omitida – consideração da N1, realidade existente no ano-calendário
FJT (revisão)
Diferença a pagar ou ajuste de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa
Revisão sem NegaçãoConclusões
“APURAÇÃO DE MATÉRIA TRIBUTÁVEL. RECOMPOSIÇÃO DO LUCRO REAL.
No lançamento de ofício realizado em razão de infrações à legislação do IRPJ,
deve ser recomposto o lucro real do período-base, levando em conta o prejuízo
fiscal apresentado na declaração de rendimentos. O mesmo ocorre em relação à
base de cálculo negativa da CSLL”. (Acórdão nº 107-09.141)
“IRPJ COMPENSAÇÃO DE OFÍCIO – REDUÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL –
Havendo prejuízo fiscal declarado, em montante superior ao do valor tributável
apurado em ação fiscal, cabe, tão-somente, proceder à redução do referido
prejuízo”.
(Acórdão 108-08.698)
Revisão sem NegaçãoConclusões
Circulação de mercadorias em
determinado período Débito (-) Crédito = Saldo
Credor de ICMS
N1
Glosa de Crédito
Revisão
Reprodução do FJT
N1 Revisada pela glosa de
crédito
Motivação
Saldo Credor (-) Crédito Glosado
Glosa de Crédito
Crédito glosado sem
consideração da realidade
anterior
Motivação da Revisão
Revisão
Fato Jurídico não tributário - Tributação de fato ilícito
isolado- Não tributação de fato jurídico correspondente à circulação de mercadoria pelo próprio estabelecimento contribuinte
Versus tributação sobre fato jurídico tributário (FTJ), que toma em consideração a validade da norma individual e concreta anteriormente apresentada (N1), cuja
apuração dela decorrente foi apenas complementada:
Revisão com NegaçãoConclusões
(i) por implicação lógica, pode haver ou não alteração de sujeito ativo, ou de sujeito passivo,
ou de ambos;
(ii) por implicação lógica, a norma revisada é considerada negativamente para efeito de
configuração do fato jurídico tributário em ato de revisão, ao passo que a nova
constatação determina a consideração de todos os elementos necessários à subsunção
da norma individual e concreta à norma geral e abstrata;
(iii) por decorrência lógica, a apuração anterior atua na consequência para implicar em direito
de imputação ou de restituição, em face da apuração da obrigação tributária decorrente
do ato de revisão; e
(iv) o direito de imputação ou de restituição deve ser analisado em face da alteração ou não
de sujeitos envolvidos nas relações jurídicas, negada e constituída em ato de revisão.
Revisão com NegaçãoConclusões
Norma Revisada Norma de Revisão
Fato Revisado Nova constataçãoVersus
Relação Jurídica Hipótese de Incidência
Relação JurídicaImputação ou Restituição
Depende de Competência
Revisão com NegaçãoConclusões
FJT
Apuração pelo regime de base de cálculo reduzida
Não enquadramento do FJT na hipótese do regime e de base de cálculo reduzida
FJT
Apuração pela regra geral (Débito – Crédito)
N1 Motivação N2
Revisão
N1
Negativa
Pagamento X Pagamento Y
N1 = Norma individual e concreta, objeto de revisãoFJT = Fato Jurídico TributárioN2 = Norma individual e concreta, produto do ato de revisão.
Apuração não cumulativa (Débito –
Crédito)
Realidade Jurídica Constituída
Limitação Lógica
Apuração pela regra de base de cálculo reduzida
Revisão
Realidade negada
Decorrência Lógica
Imputação de pagamento (Y – X)
Crédito Tributário decorrente da revisão
Planejamento Fiscal“Caso Debêntures”
Controladora: Despesa de pagamento de prêmio e tributação do rendimento das participações, com pagamento de X.
Controladora:Glosa de despesa (apuração do IRPJ, com verificação de diferença a pagar de Y), e recebimento de dividendo isento (negativa da tributação de X).
Realidade negadaRealidade Jurídica Constituída
Crédito tributário = Y - X
Caso “Felipão”
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais: Processo Administrativo nº 11020.003823/2003-26, Acórdão nº 106-14.244, sessão de 20/10/2004.
Rendimentos recebidos pela Pessoa Jurídica, e não diretamente pelo seu sócio.IRPJ: pagamento de X
Serviço personalíssimo e rendimento recebido pela Pessoa Física (sócio).IRPF: pagamento de Y
Realidade negada Realidade Jurídica Constituída
Crédito tributário = Y - X
A sanção com relação ao Fato Revisado
D{[h R’(Sa, Sp) . [- R’(Sa, Sp) R’’(Sa, Sp)]}.
Endonorma Perinorma
Essa relação de proporcionalidade a partir do fato jurídico tributário
pode ser vista sob o enfoque
(i) da calibração pelo princípio da boa-fé em razão do contexto em
que inserido o fato e
(ii) dos efeitos de reincidência do fato jurídico revisado.
Responsabilidade Subjetiva Boa Fé Objetiva
• O administrado confia no Estado e dele merece obter proteção. O Estado por seu turno
deve assumir a responsabilidade pela confiança gerada, sendo-lhe proibido venire contra
factum proprium. Ainda, sempre que houver uma declaração, uma informação do Estado,
é ele que deve assumir as consequências, da culpa in contraendo e da própria
responsabilidade pela falsidade de informações, relativamente à parte dependente, que
não tem o domínio do acontecimento, estando em situação mais frágil.
•Culpa in Contraendo do Estado vs. Culpa in vigilando do administrado
• Recurso Especial nº 1.148.444/MG: Superior Tribunal de Justiça, 1ª Seção, DJe de 24/04/2010.
Erro de Proibição Boa Fé Subjetiva
• Artigos 112 e 106 do CTN
• PENALIDADE QUALIFICADA – INOCORRÊNCIA DE VERDADEIRO INTUITO DE
FRAUDE – ERRO DE PROIBIÇÃO – ARTIGO 112 DO CTN – SIMULAÇÃO RELATIVA –
FRAUDE À LEI - Independentemente da patologia presente no negócio jurídico analisado
em um planejamento tributário, se simulação relativa ou fraude à lei, a existência de
conflitantes e respeitáveis correntes doutrinárias, bem como de precedentes
jurisprudenciais contrários à nova interpretação dos fatos pelo seu verdadeiro conteúdo, e
não pelo aspecto meramente formal, implica em escusável desconhecimento da ilicitude
do conjunto de atos praticados, ocorrendo na espécie o erro de proibição.” Acórdão 101-
95.537, da então Primeira Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes
Reincidência do Fato Jurídico Tributário Absorção da Sanção
“APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA – Incabível a
aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do
período de apuração e de ofício pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A
infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do
ato de reduzir o imposto no final do ano. A primeira conduta é meio de execução da segunda.
A aplicação concomitante de multa de ofício e de multa isolada na estimativa implica em
penalizar duas vezes o mesmo contribuinte, já que ambas as penalidades estão relacionadas
ao descumprimento de obrigação principal que, por sua vez, consubstancia-se no
recolhimento de tributo”.
Acórdão CSRF nº 9101-00.281, de nossa relatoria (Processo Administrativo nº
10665.001640200417).