ANISTIA E REMISSÃO TRIBUTÁRIA NO PROCESSO … · ROQUE ANTONIO ~ CARRAZZA 2. no sentido de que "a...

ANISTIA E REMISSO TRIBUTRIA NO

PROCESSO FALIMENTAR I

LCIOREIS

Advogado, em Minas Gerais. Professor de Direito Tributrio na Faculdade de Direito Miltoll Campos e SlIbprocllradorGeral de Defesa COlltenciosa (Procuradoria

Geral da Fazenda Estadual no Estado de Minas Gerais)

o PRINCPIO FEDERATIVO E A INALTERABILIDADE DA COMPETNCIA TRIBUTRIA

pblico e notrio que o constituinte, ao estabelecer regras, princpios e preceitos do regime federativo brasileiro outorga autonomia aos Estados-membros para legislar sobre a criao dos impostos que lhes so conferidos na repartio exaustiva da competncia tributria, obedecidos os princpios garantidores do estatuto do contribuinte explicitados nos artigos 150 a 153 da Constituio Federal.

Merece ser lembrada a sbia e precisa lio do Professor ~ 2

ROQUE ANTONIO CARRAZZA no sentido de que "a competncia tributria no pode ser alterada pela prpria pessoa poltica que a detm. Falta-lhe titulao jurdica para isto".

1 Tese aprovada com louvor em 02.09.98 no XXIV Congresso Nacional de Procuradores do Estado. realizado em Campos do Jordo . SP. no perodo de 30.08.98 a 03.09.98.

2 CARRAZZA, Roque Antnio, in ClIrso de Direito COllStitllol!a/ Tributrio. 3' Edio. Ed. Revista dos Tribunais. pg. 328/330.

368 INSTITUiO TOLEDO DE ENSINO LCIO REIS

E cumpre ainda ressaltar a inesquecvel lio do mestre Amlcar de Arajo Falc03 de que: "a competncia matria de direito estrito e, como tal, inaltervel. E o titular de uma competncia no pode transferir ou alterar poderes ou faculdades que se integram dentro da competncia".

Assim, as pessoas polticas no podem delegar suas competncias tributrias, nem tampouco as podem renunciar a elas, quer no todo, quer em parte. Esta matria de direito pblico constitucional e, portanto, indisponvel. A Unio, o Estado, os Municpios e o Distrito Federal no podem renunciar ao exerccio das competncias tributrias essenciais a sua subsistncia.

2 - A INDISPONIBILIDADE DO CRDITO TRIBUTRIO E DAS PENALIDADES

o constituinte foi alm da repartio das competncias tributrias, porque, alm de estabelecer princpios garantidores do estatuto do contribuinte, aceitando ser o crdito tributrio e penalidades bens indisponveis, estabeleceu no pargrafo sexto do artigo 150 da Constituio Federal que a remisso e a anistia somente podem ser concedidas atravs de lei especfica federal, estadual ou municipal.

Com efeito, est dito no citado dispositivo constitucional que:

Qualquer subsdio ou iseno, reduo de base de clculo, concesso de crdito presumido, anistia ou remisso, relativos a impostos, taxas ou contribuies, s poder ser concedido mediante lei especifica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matrias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuio, sem prejuzo do disposto no art. 155, 2, XII, g.

3 FALCO. Amlcar de Arajo. In SisTema TribuTlriu Brasileiro. I' Edio, Rio: Financeiras, 1965, pg. 126/127.

PORTANTO, est anistia, remisso a n~ respeitada que tem de ! regime federativo brasil lei estadual, se o crdit, agendi estadual, lei f remisso.

TANTO ASSIM q de Abreu Machado Der;

o princpio fea do Cdigo Tributr se v mais adequad, fundamental. Acresc preservar a democra.

A emenda n 03, de sexto do art. 150 da ( constitucional e estend( quaisquer subsdios e c, tributrio. Destarte, na I: Machado Derzi, ficou CI para conceder quaisq benefcios, redutores, tributrio.

E ao ser exigida a esp delegao ao Poder E atravs de decretos Ol Fazenda.

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4 DERZI. Mizabel de Abreu Macha( Jurdica da Procuradoria Geral d

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~DITO TRIBUTRIO E

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PORTANTO, est vedado pelo constItUInte que se conceda anistia, remisso a no ser atravs de lei especfica. Assim, respeitada que tem de ser a autonomia das entidades polticas, no regime federativo brasileiro, se a penalidade decorre de preceito de lei estadual, se o crdito tributrio resulta da incidncia de norma agendi estadual, lei federal no pode conceder anistia, nem remisso.

TANTO ASSIM que a Doutora e emrita Professora Mizabel de Abreu Machado Derzi4 assevera com inigualvel preciso que:

O princpio federativo supraconstitucional e o artigo 98 do Cdigo Tributrio Nacional admite uma outra leitura, como se v mais adequada a superioridade desse mesmo princpio fundamental. Acresce tambm que manter o federalismo preservar a democracia.

A emenda n 03, de 17.03.93, ao alterar a redao do pargrafo sexto do art. 150 da Constituio Federal, aperfeioou o texto constitucional e estendeu o princpio da legalidade especfica a quaisquer subsdios e causas extintivas ou excludentes do crdito tributrio. Destarte, na lio precisa da Doutora Mizabel de Abreu Machado Derzi, ficou consagrada a exclusividade da lei tributria para conceder quaisquer exoneraes, subsdios e outros benefcios, redutores, extintivos ou excludentes do crdito tributrio.

E ao ser exigida a especificidade da lei tributria ficou vedada a delegao ao Poder Executivo para conceder favores fiscais atravs dc decretos ou mediante resoluo do Secretrio da Fazenda.

Portanto, indubitavelmente, a Constituio consagra o princpio da exclusividade da lei tributria de modo que leis diversas, reguladoras de matria estranha, como por exemplo, de Direito Civil, de Processo Civil, de Direito Administrativo, de Direito Comercial ou Falimentar no podem conceder remisses, anistias,

4 DERZI. Mizabel de Abreu Machado. in "O Prillcpio da U,lidade EcolJ()T/liea do Pas" in Revista Jurdica da Procuradoria Geral da Fazenda Estadual, vol. 9. p. 25128.

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LCIO REISINSTITUIO TOLEDO DE ENSINO370

incentivos fiscais e outros benefcios tributrios. As exoneraes tm que estar previstas em lei tributria especfica.

A lei no pode mais conceder autoridade administrativa a faculdade de remitir, nem de anistiar, de forma indeterminada e discricionria, como dispe o art. 172 do Cdigo Tributrio Nacional, sem definir com preciso a oportunidade, as condies, a extenso e os limites quantitativos ao seu alcance. Assim, no mais prevalece o art. 172 do CTN, face a redao dada ao 6 do art. 150 da Constituio Federal, pela emenda n 03 de 17.03.93.

", Consoante lio de Roque Antnio Carrazza5 "a anistia, perdoa

total ou parcialmente, a sano tributria, isto , a multa decorrente do ato ilcito tributrio. Incide sobre a infrao tributria, desconstituindo sua antijuridicidade, como observa Paulo de Barros Carvalho. Por evidente, aparta-se do tributo, que no compreende a sano de ato ilcito". "As remisses e as anistias s podero ser concedidas por meio de lei editada pela pessoa poltica tributante. S quem tributou -tendo competncia constitucional para faz-lo- pode remitir ou anistiar".

PORTANTO, est vedado pelo constituinte que se conceda anistia, remisso a no ser atravs de lei especfica. Assim, respeitada que tem de ser a autonomia das entidades polticas, no regime federativo brasileiro, se a penalidade decorre de preceito de lei estadual, se o crdito tributrio resulta da incidncia de norma agendi estadual, lei federal no pode conceder anistia, nem remisso, para ser aplicada em relao a tributos Estaduais e Municipais.

A lei que institui o tributo pode prescrever multas de mora, conhecidas como de revalidao e as formais (isoladas), aquelas pelo no adimplemento da obrigao tributria e essas pelo descumprimento de algum dever instrumental.

A multa de mora pode ser estabelecida a dia ou a ms e no substitui os juros de mora.

5 CARRAZZA. Roque Antnio. In Curso de Direito Constitucional Trihutrio- RT-3' edio. p. 3911392.

o efeito pr responsvel pelos p

Ao lado do pl caso de mora, dese tendentes a melhor tem direito (cf WINDESCHEID, D

Dizendo o C, no tempo, luga considerarmos co resultante, ordinan tambm do no convencionados.

Se o devedor, incide em mora, s J

o inadimplem termo, constitui, de j

Assim, toda vez ( obrigao, no entrand em mora. Mas, para is~ e lquida. Positiva vale as obrigaes de no fa (art. 961), mesmo porq certo.

Destarte, a obriga pagamento, ou melhor exigido. Lquida a ( determinada, quanto ac

6 ALVIM, Agostinho. In Da ltlexl Jurdica e Universitria Ltda,

7 ARTIGO 960 do Cdigo Civil.

INSTITUiO TOLEDO DE ENSINO

ibutrios. As exoneraes specfica.

toridade administrativa a le forma indeterminada e 2 do Cdigo Tributrio lortunidade, as condies, seu alcance. Assim, no

1 redao dada ao 6 do ~nda n 03 de 17.03.93.

lrrazza5

"a anistia, perdoa isto , a multa decorrente e a infrao tributria, orno observa Paulo de -se do tributo, que no remisses e as anistias s litada pela pessoa poltica mpetncia constitucional

:tituinte que se conceda : lei especfica. Assim, lS entidades polticas, no de decorre de preceito de . da incidncia de norma conceder anistia, nem a tributos Estaduais e

crever multas de mora, mais (isoladas), aquelas tributria e essas pelo Ital.

a a dia ou a ms e no

LCIO REIS 371

o efeito principal da mora tornar o devedor responsvel pelos prejuzos que dela se originarem.

Ao lado do princpio universal, que manda indenizar, no caso de mora, desenvolveram-se certas regras mais concretas, tendentes a melhor assegurar ao credor o ressarcimento a que tem direito (cf DERNBURG, Pandette, vol. lI, 41; WINDESCHEID, Diritto delle pandette, vol. lI, 28).

Dizendo o Cdigo que a mora consiste no no pagamento no tempo, lugar e forma convencionados, permite considerarmos como mora o cumprimento imperfeito, resultante, ordinariamente, do atraso, mas podendo resultar tambm do no cumprimento na forma ou no lugar convencionados.

Se o devedor no cumpre a obrigao na data aprazada, incide em mora, s por iss06.

o inadimplemento da obrigao positiva e lquida, no seu termo, constitui, de pleno direito, em mora o devedor 7.

Assim, toda vez que o devedor deixa de cumprir a sua obrigao, no entrando com a prestao a que se obriga, incorre em mora. Mas, para isso, essencial que a obrigao seja positiva e lquida. Positiva vale dizer -de dar e de fazer, excludas, portanto, as obrigaes de no fazer, que so reguladas por outros princpios (art. 961), mesmo porque, na obrigao de no fazer, no h termo certo.

Destarte, a obrigao positiva aquela em que se exige o pagamento, ou melhor, aquela em que o pagamento pode ser exigido. Lquida a obrigao certa quanto a sua existncia, e determinada, quanto ao seu objeto (art. 1.533 do Cdigo Civil).

6 ALVIM, Agostinho. In Da Inexecuo das Obriga6es e Suas Conseqncias, 3' Edio, Editor~ Jurdica e Universitria Ltda, pg. 65/66 e 70.

cional Tributrio RT-3' edio. p. 7 ARTIGO 960 do Cdigo Civil.

372 INSTITUIO TOLEDO DE ENSINO

Tanto faz dizer em outras palavas: lquida a obrigao certa sobre a qual no pode haver dvda an, quid. quale, quantum debeatur, ou sejam precsamente as obrigaes determnadas pela respectiva espce, quantdade e qualidade. 8

E acerca das multas de mora, Zelmo Denari9 afirma que so "derivadas do inadimplemento pura e simples de obrigao tributria regularmente constituda -so sanes inconfundveis com as multas por infrao. Estas so cominadas pelos agentes administrativos e constitudas pela Administrao Pblica em decorrncia da violao de leis reguladoras da conduta fiscal, ao passo que aquelas so aplicadas em razo da violao do direito subjetivo de crdito".

Com a habitual clareza, o civilista Messineo nos d aviso dos diferentes modelos de comportamento normativo: "A sano pode operar com base em dois pressupostos: ou porque foi violada a norma que, no interesse geral, impe determinado dever, ou porque foi violado um direito subjetivo alheio garantido pela norma.

Em cada um dos casos, a sano tem carter diferente: se no primeiro a finalidade de restaurar o ordenamento jurdico violado, no segundo, sua finalidade de restaurar o direito subjetivo que foi atacado"JO.

A estrutura formal de cada urna dessas sanes diferente, pois, enquanto as multas por infrao so infligidas com carter intimidativo, as multas de mora so aplicadas com carter indenizatrio.

De urna maneira mais sinttica, Kelsen 1I diz que, ao passo que o Direito Penal busca intimidar, o Direito Civil quer ressarcir.

8 SANTOS, J. M, Carvalho, In Cdigo Civil Brasileiro Interpretado (Art, 928 a 971), volume XII, 7' Edio, Editora Livraria Freitas Bastos S,A., pg, 348

9 DERNARI, Zelmo. In Infralies Tributrias e Delilos Fiscais, SoPaulo: Saraiva, pg, 24/25, 1995,

la MESSINEO, Francisco, Manuale di dirillo civile e commerciale. MiJano. Giuffre, 1957, p, 27 11 KELSEN, Hans. Teoria generale deI dirillo e dello Stato, Milano, Communit, 1965, p, 50 e segs,

LCIO REIS

A conseqncia mais formal se manifesta no multas por infrao s procedimento constituti' vezes, a lavratura do au

A tipificao da in; cominao da penal ida derivadas do inadimpll tributria e, assim send< aplicadas pela fiscaliza

As multas de mora, en acessrias da obrigao pagamento do tributo. I autonomia, as tornam incl

A infrao tributria, violaq:o de normas de jurdico prev urna rea, punitivo.

Conforme lio do CALMON NAVARRO C Direito Tributrio no exaustiva na lei. Os deve] de duas espcies:

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Assim, partindo-se d transgresso de preexisten conhecer a natureza do de Concl ui o ci tado mestre ql

12 COELHO, Sacha Calmon Navarrc Tributrias-Sanes Tributrias, Ec

INSTITUIO TOLEDO DE ENSINO LCIO REIS 373

: lquida a obrigao rvida an, quid. quale, lmente as obrigaes tantidade e qualidade. 8

)enari9 afirma que so simples de obrigao ;anes inconfundveis Iminadas pelos agentes linistrao Pblica em s da conduta fiscal, ao da violao do direito

sineo nos d aviso dos 1ativo: "A sano pode 1 porque foi violada a ~eterminado dever, ou alheio garantido pela

arter diferente: se no ordenamento jurdico le restaurar o direito

les diferente, pois, Ifligidas com carter )licadas com carter

diz que, ao passo que lil quer ressarcir.

ro (Art. 928 a 971). volume XII.

SoPaulo: Saraiva. pg. 24/25.

Milano, Giuffre, 1957. p. 27 Communit. 1965. p. 50 e segs.

A conseqncia mais evidente dessa diversidade de estruturao formal se manifesta no momento de cominao de sano: as multas por infrao s podem ser aplicadas mediante prvio procedimento constitutivo, cujo ponto de partida, no mais das vezes, a lavratura do auto de infrao.

A tipificao da infrao atua como pr-requisito para a cominao da penalidade. Por sua vez, as multas de mora, derivadas do inadimplemento, esto previstas na legislao tributria e, assim sendo, no dependem de constituio, sendo aplicadas pela fiscalizao ex vi legis.

As multas de mora, enquanto sanes civis, qualificam-se como acessrias da obrigao tributria, cujo objeto principal o pagamento do tributo. Essa acessoriedade, em contraposio autonomia, as tornam inconfundveis com as multas punitivas.

A infrao tributria, em sentido estrito, constituda pela viola~o de normas de conduta para as quais o ordenamento jurdico prev uma reao de carter repressivo, vale dizer, punitivo.

Conforme lio do Doutor e emrito Professor SACHA CALMON NAVARRO COELHO I2, a tipicidade do ato ilcito no Direito Tributrio no precisa necessariamente de descrio exaustiva na lei. Os deveres tributrios so deveres ex lege e so de duas espcies:

a) pagar tributo;

b) cumprir deveres instrumentais (emitir notas fiscais, prestar declaraes, no transportar mercadorias desacobertadas de documentao fiscal).

Assim, partindo-se do pressuposto de que a infrao transgresso de preexistente dever legal, necessrio se torna, antes, conhecer a natureza do dever para depois caracterizar a infrao. Conclui o citado mestre que "em se tratando de sanes tributrias,

12 COELHO, Sacha Calmon Navarro, in Teoria e Prtica das Multas Tributrias - Infraes Tributrias-Sanes Tributrias, Ed. Forense. 2' edio. pg. 20121. 23/25 e 39/41.


ser preciso examinar primeiramente a obrigao e depois a sano".

Ento, para seguir a terminologia do Cdigo Tributrio Nacional, lcito afirmar que os deveres tributrios, ou melhor, que as obrigaes tributrias so de dois tipos:

a) obrigao principal, de dar, consistindo no pagamento do tributo;

b) obrigao acessria, de fazer ou no fazer (deveres instrumentais na lio de Paulo de Barros Carvalho),

" consistem em prestaes positivas ou negativas exigidas pela legislao.

I O descumprimento da prestao tributria, tanto no caso da I obrigao principal quanto no descumprimento de deveres

normativos implica numa ilicitude.

Assim, as infraes tributrias so de duas espcies:

a) infrao obrigao principal;

b) infrao ao descumprimento dos deveres normativos.

A Lei Tributria pode fazer com que o legislador tipifique a conduta lesiva como um delito. O tipo na espcie tanto pode se basear na descrio da conduta de no pagar o tributo, como na descrio da conduta descumpridora dos deveres instrumentais (fazer e no fazer com inteno fraudulenta).

Todavia, se a infrao tal que no merece os cuidados do legislador penal, a infrao no adentra no Cdigo Penal, mantendo-se nos lindes do Direito Administrativo e do Direito Tributrio. Nesta ltima hiptese, a infrao tributria apurada pelas autoridades administrativas, rege-se pelas disposies legais de Direito Administrativo e Tributrio. Destarte, as sanes so aplicadas pelas autoridades administrativas competentes.

A hiptese de incidncia das normas sancionantes precisamente o ilcito. Com a realizao da infrao, incidir a norma sancionante, isto , realizado o suposto advir a conseqncia, no caso a sano, como prevista na Lei.

As sanes tributri tanto a infrao tribut se- multa moratria OI obrigao principal ( descumprimento dos de

A multa consiste nur Destarte, a multa instituda em lei, tal cor

Consoante precisa li~

A infrao I tipificao e corre. necessria a investi conduta em si mesml do Estado, prescindi obstaculizante veio a

Em outras palavras, dever formal, em nada iI negligente (culposa).

E, com inigualvel pr BARROS CARVALHO coatividade, que se exen e pela restrio da liberd

O ordenamento jur< coexistncia do homem cumprimento de seus fI necessria a adoo propriedade ou a prpri criar uma prestao jl.: enlace uma providnci, referido dever. As norm:

13 VILLEGAS, Hector. In Direitu Pe. 14 CARVALHO. Paulo de Barros. Ir

343.


a obrigao e depois a

a do Cdigo Tributrio 'es tributrios, ou melhor, tipos:

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r ou no fazer (deveres 110 de Barros Carvalho), vas ou negativas exigidas

Jutria, tanto no caso da umprimento de deveres

juas espcies:

deveres normativos.

e o legislador tipifique a na espcie tanto pode se pagar o tributo, como na JS deveres instrumentais ta).

, merece os cuidados do ntra no Cdigo Penal, ninistrativo e do Direito ao tributria apurada : pelas disposies legais Destarte, as sanes so s competentes.

ormas sancionantes ) da infrao, incidir a

o suposto advir a vista na Lei.

LCIO REIS 375

As sanes tributrias mais usuais so as multas que penalizam tanto a infrao tributria substancial quanto a formal. Assim, terse- multa moratria ou de revalidao para o descumprimento da obrigao principal e multas formais ou isoladas para o descumprimento dos deveres instrumentais.

A multa consiste numa prestao pecuniria e o tributo tambm. Destarte, a multa uma prestao pecuniria compulsria instituda em lei, tal como tambm o o tributo.

Consoante precisa lio de HECTOR VILLEGAS J3 :

A infrao predominantemente objetiva e para a sua tipificao e correspondente aplicac70 de sanc7o, no necessria a investigao do elemento subjetivo. Pune-se a conduta em si mesma, pela interferncia com a atuao formal do Estado, prescindindo-se do nimo com o qual esta conduta obstaculizante veio a se produzir.

Em outras palavras, cometida a ao ou omisso violadora do dever formal, em nada interessa ter sido ela intencional (dolosa) ou negligente (culposa).

E, com inigualvel preciso terminolgica, ressalta PAULO DE BARROS CARVALHO

l4que o trao caracterstico do direito a

coatividade, que se exerce, em ltimo grau, pela execuo forada e pela restrio da liberdade.

O ordenamento jurdico, como forma de tornar possvel a coexistncia do homem em comunidade, garante, efetivamente, o cumprimento de seus mandamentos, ainda que, para tanto, seja necessria a adoo de medidas punitivas que afetem a propriedade ou a prpria liberdade das pessoas. Da por que, ao criar uma prestao jurdica, concomitantemente o legislador enlace uma providncia sancionatria ao no-cumprimento do referido dever. As normas jurdicas que pem no ordenamento as

13 VILLEGAS. Hector. in Direi/o Penal Tributrio - Editora Resenha Tributria, 1974. p. 159. 14 CARVALHO. Paulo de Barros. in Curso de Direito Tributrio - Saraiva, 4' ed., 1991. p. 342 a

343.

376 lNSTITUIS:O TOLEDO DE ENSINO LCIO REIS

sanes tributrias integram a subclasse das regras de conduta e ostentam a mesma estrutura lgica da regra-matriz de incidncia.

O antecedente da regra sancionatria descreve um fato que se consubstancia no descumprimento de um dever normativo.

No caso das penalidades pecunirias ou multas fiscais, o liame tambm de natureza obrigacional, uma vez que tem substrato econmico.

Assim, Paulo de Barros Carvalho define "a infrao tributria, portanto, como toda ao ou omisso que, direta ou indiretamente represente o descumprimento dos deveres jurdicos estatudos em

'I leis fisca;".

OS CRDITOS TRIBUTRIOS COMO ENCARGOS DA MASSA FALIDA

sabido que os crditos tributrios apenas no tm preeminncia sobre os crditos decorrentes da legislao do trabalho. Assim, preferindo o crdito tributrio a qualquer outro, exceto o decorrente da legislao do trabalho (CTN, art. 186), ter inexoravelmente de ser pago antes das dvidas da massa e, nesse caso, pouco se lhe acrescenta, em termos de preferncia, a qualificao de encargo da massa falida, que lhe d o artigo 188, caput. Portanto, essa qualificao, com a conseqncia que tem , na verdade, uma explicitao e uma concretizao da preferncia outorgada pelo artigo 186 do CTN.

Por outro lado, cumpre observar que o precedente do disposto no caput do artigo 188 o que est dito no artigo 124, da Lei Falimentar de 1945 (Decreto-Lei n 7.661, de 21/06/45).

Com efeito na lei falimentar, esto includos entre os encargos da massa falida, "os impostos e contribuies pblicas a cargo da massa e exigveis durante a falncia" (art. 124, 1, V, do Decreto- Lei 7.661, de 21.06.45).

Portanto, os encarg preferncia sobre os Cf disposto no artigo 125 q

"vendidos os b, ou de privilgio espel arrecadao, admini sndico relativos ao. recebero imediatam onde chegar o prc cumprimento ".

Essa ressalva, todavia tributrio, em face do C< preeminncia sobre os bl ou de privilgio especial.

Por outro lado, o 3c

que:

"no bastando todos os credores, sei fazendo-se rateio, em porm, dos crditos pela Lei n 3. 726, de 1

Mas cumpre observar Nacional, revogou aqud Falimentar, acima menci demais encargos da m primeiros sobre os ltim< norma do artigo 125, tributrios prevalecem privilgios especiais (arti do art. 30 da Lei n 6.830

Acresce ainda que, ne na Lei de Execuo Fisc tributrio e seus acrescidc

I


as regras de conduta e -matriz de incidncia.

~screve um fato que se ~ver normativo.

multas fiscais, o liame vez que tem substrato

e "a infrao tributria, direta ou indiretamente jurdicos estatudos em

ro ENCARGOS DA

os apenas no tm Ites da legislao do trio a qualquer outro, o (CTN, art. 186), ter idas da massa e, nesse lOS de preferncia, a le lhe d o artigo 188, Inseqncia que tem , :tizao da preferncia

lrecedente do disposto no artigo 124, da Lei ~ 21/06/45).

'dos entre os encargos ~s pblicas a cargo da .t. 124, 10, V, do

Portanto, os encargos e dvidas da massa so pagos com preferncia sobre os crditos admitidos falncia, ressalvado o disposto no artigo 125 que prescreve que:

"vendidos os bens que constituam objeto de garantia real ou de privilgio especial, e descontados os custos e despesas da arrecadao, administrao, venda, depsito ou comisso do sndico relativos aos mesmos bens, os respectivos credores recebero imediatamente a importncia de seus crditos, at onde chegar o produto dos bens que asseguram o seu cumprimento" .

Essa ressalva, todavia, no mais subsiste, em relao ao crdito tributrio, em face do Cdigo Tributrio Nacional, que lhe confere preeminncia sobre os bens que constituam objeto de garantia real ou de privilgio especial.

Por outro lado, o 30, do artigo 124 da Lei Falimentar, dispe que:

"no bastando os bens da massa para o pagamento de todos os credores, sero pagos os encargos antes das dvidas, fazendo-se rateio, em cada classe, se necessrio, sem prejuzo, porm, dos crditos de natureza trabalhista" (redao dada pela Lei n 3.726, de 11/02/60).

Mas cumpre observar que o artigo 188, do Cdigo Tributrio Nacional, revogou aquela concorrncia, atravs do rateio, da Lei Falimentar, acima mencionada, entre os crditos tributrios e os demais encargos da massa, estabelecendo a preferncia dos primeiros sobre os ltimos, em face do que no mais prevalece a norma do artigo 125, da Lei de Falncia, pois os crditos tributrios prevalecem sobre quaisquer garantias reais ou privilgios especiais (artigo 184, do Cdigo Tributrio Nacional, e do art. 30 da Lei n 6.830 de 22.09.80).

Acresce ainda que, no Cdigo Tributrio Nacional (art. 187) e na Lei de Execuo Fiscal (art. 29), est assegurado que o crdito tributrio e seus acrescidos no tm de ser habilitados em falncia.

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,I

INSTITUIO TOLEDO DE ENSINO378

Portanto, consoante as regras do Cdigo Tributrio Nacional e da Lei de Execuo Fiscal, prevalecem as garantias, privilgios e preferncias do crdito tributrio, em toda a sua integralidade, abrangendo a multa moratria, a penal, a correo monetria e os juros moratrios.

A SUSPENSO DA CORREO MONETRIA NA FALNCIA

A suspenso da correo monetria e a dispensa da multa administrativa nada mais representam do que perdo parcial do crdito tributrio. Perdo de crdito tributrio, por sua vez, em nosso sistema jurdico, denomina-se remisso de crdito, como ensina a doutrina, interpretando em sua literalidade o art. 172, do Cdigo Tributrio Nacional e a dispensa da multa administrativa anistia de penalidade.

Assim, as normas jurdicas contidas no Decreto-Lei n 7.661/45 e no Decreto-Lei n 858/69, ao dispensarem a cobrana das multas administrativas, assim como a correo monetria durante o perodo de doze (12) meses, concederam anistia das penalidades e remisso parcial do crdito tributrio devido pela massa falida.

Ocorre que, com a promulgao da Constituio Federal de 1988, esses dispositivos contidos nos Decretos-Leis acima mencionados no mais podem ser aplicados por absoluta incompatibilidade com a Norma Fundamental. que o 6 do art. 150, da Carta Maior, estabelece que, qualquer remisso ou anistia de crdito tributrio, somente poder ser concedida atravs de lei especfica da Unio, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municpios, no mais podendo se admitir que uma pessoa poltica conceda perdo de crditos tributrios ou de infrao legislao tributria, de uma outra pessoa poltica. Em outras palavras, somente poder conceder favores da espcie a pessoa jurdica de direito pblico competente para instituir o tributo.

O ordenamento constitucional avanou no sentido de explicitar dois aspectos em relao ao texto constitucional anterior, quando

LCIO REIS

declara que a express exclusiva, isto , deve dispositivo em foco e ( pelo art. 155, 2, XII,

Cumpre ressaltar q mencionada estabelece forma como, medianti Federal, isenes, inceI e revogados.

A rigor o que pretel tributrio (patrimnio sem qualquer critrio, detm a sua titularidade

Somente a lei fede conceder anistia e re soberanamente inseriu componente da Federa assim, somente o titular dispensar o imposto de 5

Esta uma das raz~ os Municpios no ( dispositivos da Lei de E mostram ultrapassados Tributrio Nacional, in

A C 15 IA ntonlO arrazza pre (

"Competncia tributos, ou seja, de l tributrias ",

Cumpre acrescentar Brasil, um tema excl exaustivamente esgotad

15 CARRAZZA, Roque Antnio, I Revista dos Tribunais,

INSTITUiO TOLEDO DE ENSINO LCIO REIS 379

ligo Tributrio Nacional e as garantias, privilgios e toda a sua integralidade, a correo monetria e os

o MONETRIA NA

a e a dispensa da multa do que perdo parcial do ibutrio, por sua vez, em :misso de crdito, como literalidade o art. 172, do da multa administrativa

o Decreto-Lei n 7.661/45 em a cobrana das multas o monetria durante o anistia das penalidades e

ido pela massa falida.

Constituio Federal de IS Decretos-Leis acima aplicados por absoluta ~ntal. que o 6 do art. lquer remisso ou anistia concedida atravs de lei Distrito Federal ou dos que uma pessoa poltica de infrao legislao

a. Em outras palavras, \cie a pessoa jurdica de tributo.

no sentido de explicitar .lcional anterior, quando

declara que a expresso "lei especfica" deve ser entendida como exclusiva, isto , deve tratar unicamente da matria elencada pelo dispositivo em foco e quando estende matria o tratamento dado pelo art. 155, 2, XII, "g".

Cumpre ressaltar que, nesse ltimo aspecto, a alnea supra mencionada estabelece que cabe lei complementar regular a forma como, mediante deliberao dos Estados e do Distrito Federal, isenes, incentivos e benefcios fiscais sero concedidos e revogados.

A rigor o que pretendeu o constituinte foi evitar que o crdito tributrio (patrimnio pblico) fosse distribudo graciosamente, sem qualquer critrio, por pessoa poltica estranha quela que detm a sua titularidade.

Somente a lei federal, estadual, distrital ou municipal pode conceder anistia e remisso, porque a Constituio Federal soberanamente inseriu na competncia tributria de cada ente componente da Federao o poder de dispensar o tributo. Sendo assim, somente o titular da competncia pode, validamente, criar e dispensar o imposto de sua competncia e, sobre este, deliberar.

Esta uma das razes por que os Estados, o Distrito Federal e os Municpios no esto obrigados a observar e aplicar dispositivos da Lei de Falncia e do Decreto-Lei em aluso, que se mostram ultrapassados e incompatveis com o novo Sistema Tributrio Nacional, institudo na Constituio de 1988. Roque

A C J5 I'A ntomo arrazza pre eClOna:

"Competncia tributria a possibilidade de criar tributos, ou seja, de inovar a ordem jurdica, expedindo regras tributrias ",

Cumpre acrescentar ainda que a competncia tributria, no Brasil, um tema exclusivamente constitucional. A matria foi exaustivamente esgotada pelo constituinte.

15 CARRAZZA, Roque AnInio, /11 Curso de Direi/o Constitucional Tributrio, 3' Edio. Ed . Revista dos Tribunais.

I

380 INSTITUIO TOLEDO DE ENSINO LCIO REIS

Cabe invocar a lio inesquecvel de GERALDO ATALIBA I6

:

"quem diz privativa, diz exclusiva, quer dizer: excludente de todas as demais pessoas; que priva de seu uso todas as demais pessoas. A exclusividade da competncia de uma pessoa implica proibio peremptria, erga omnes, para explorao desse campo. "

Efetivamente, a outorga de competncia tributria importa, contrrio senso, interdio que resguarda a eficcia de sua singularidade. Ao mesmo tempo em que afirma a competncia de uma pessoa poltica, nega a das demais. clusula vedatria implcita, de endereo erga omnes, salvo, claro, o prprio destinatrio da prerrogativa.

A legislao complementar no pode, portanto, alterar as regras-matrizes dos tributos, que foram cuidadosamente traadas pela Constituio Federal. No pode, igualmente, criar, majorar ou reduzir tributos, nem conceder remisses, isenes ou anistias tributrias."

O Legislador Constituinte, de outubro de 1988, estabeleceu critrios rgidos para a concesso da remisso e anistia tributria.

No h dvida de que a concesso de remisso e anistia consistem em ato de dispor de dinheiro pblico e, assim, requerem autorizao legal.

A Constituio Federal, tratando da matria, condicionou tal dispensa edio de lei especfica que trate exclusivamente do perdo fiscal. Desta forma, o autor do projeto de lei e quem o aprovou e o sancionou tem de ser detentor da competncia tributria.

Portanto, no mais so possveis concesses de benefcios (anistia e remisso por exemplo) em leis gerais, amplas e abrangentes. A norma legal que concede favores da espcie deve deles tratar exclusivamente.

16 ATALlBA. Geraldo. In Sistema Constitucional Brasileiro. Revista dos Tribunais, 1966.

A DVIDA ATIVA

sua compreenso, C( CORDEIRO MACHADC da Fazenda Pblica, o monetria, os juros, a m encargos previstos em lei' 2).

Acrescenta o citado n dvida constante da certid da Lei 6.830 de 22.09.80). regra do art. 1 da Lei n monetria dos honorrio: honorrios, se estes forem incluso dos encargos lega

Conclui com preciso crdito tributrio compr moratrios, a multa morat na lio do emrito descumprimento de obriga a correo monetria, tI garantias, privilgios e Tributrio Nacional.

Jos Luiz Perez Ayala pecunirias esto includas

As garantias, os privilg tributrio, incluindo-se tOI previstos em lei, vale dizel moratria, a multa penal, a

O legislador deixa isso Tribunrio Nacional, que

17 MACHADO. Celso Cordeiro. In Cf 97/98.100/101.103 e 105.


GERALDO ATALIBA I6 : iizer: excludente de todas todas as demais pessoas. pessoa implica proibio io desse campo. "

ncia tributria importa, arda a eficcia de sua afirma a competncia de

lis. clusula vedatria llvo, claro, o prprio

,de, portanto, alterar as cuidadosamente traadas llmente, criar, majorar ou es, isenes ou anistias

'0 de 1988, estabeleceu so e anistia tributria.

de remisso e anistia :blico e, assim, requerem

natria, condicionou tal trate exclusivamente do lrojeto de lei e quem o ~tentor da competncia

ncesses de benefcios leis gerais, amplas e

'avores da espcie deve

'ista dos Tribunais. 1966.

LCIO REIS 381

A DVIDA ATIVA

sua compreenso, consoante lio precisa do mestre CELSO CORDEIRO MACHAD0 17 , compreende a dvida ativa tributria da Fazenda Pblica, o crdito tributrio, a sua atualizao monetria, os juros, a multa de mora e a multa penal e demais encargos previstos em lei". (Lei n 6.830, de 22/09/80, artigo 2, 2).

Acrescenta o citado mestre que o valor da causa ser o da dvida constante da certido, com os encargos legais (art. 6, 4 da Lei 6.830 de 22.09.80). E o mencionado mestre traz a colao a regra do art. I da Lei n 6.899, de 09/04/81 que prev a correo monetria dos honorrios. No haver correo monetria de honorrios, se estes forem calculados sobre o valor da causa, sem a incluso dos encargos legais.

Conclui com preciso o citado professor que o valor total do crdito tributrio compreende a parcela do tributo, os juros moratrios, a multa moratria e a multa de revalidao. Destarte, na lio do emrito mestre a penalidade isolada por descumprimento de obrigao acessria, a multa de carter penal, a correo monetria, tudo est protegido pelo sistema de garantias, privilgios e preferncias, institudo no Cdigo Tributrio Nacional.

Jos Luiz Perez Ayala no vacila em dizer que as sanes pecunirias esto includas na dvida beneficiria dos privilgios.

As garantias, os privilgios e as preferncias alcanam o crdito tributrio, incluindo-se todos os seus componentes financeiros, previstos em lei, vale dizer o tributo, os juros moratrios, a multa moratria, a multa penal, a multa isolada e a correo monetria.

O legislador deixa isso bem claro no artigo 161, do Cdigo Tribunrio Nacional, que o crdito no integralmente pago no

17 MACHADO, Celso Cordeiro. In Crdito Tributrio, Edilora Forense, vaI. VI, pgs. 57/58, 97198, \00/101, 103 elOS.


vencimento acrescido de juros de mora, sem prejuzo da imposio das penalidades cabveis.

COBRANA JUDICIAL DA DVIDA ATIVA

Consoante a lei (art.187 do CTN e art.29 da Lei 6.830, de 22/9/1980) "a cobrana judicial da Dvida Ativa da Fazenda Pblica no sujeita a concurso de credores ou habilitao em falncia, concordata, liquidao, inventrio ou arrolamento."

Isto quer dizer que a execuo fiscal prosseguir contra os diretores, presidentes, scios-gerentes e demais dirigentes de sociedades, responsveis solidrios pelos dbitos tributrios resultantes de obrigaes tributrias nascidas poca em que eram dirigentes da executada.

Assim, decretada a falncia da empresa executada, antes de terem sido penhorados bens suficientes, far-se- comunicao ao Juzo Universal a respeito do montante do crdito tributrio e o nmero do processo da execuo fiscal e no se efetuar penhora do rosto dos autos da falncia a fim de se permitir a efetivao da penhora em bens dos dirigentes. Isto porque se for feita a penhora no rosto dos autos da falncia, no admissvel que sejam penhorados bens dos dirigentes da empresa executada antes do trmino do processo falimentar ou antes do sndico oficiar ao Juzo da execuo fiscal de que no h bens arrecadados ou de que o valor apurado no contemplar o crdito fazendrio.

Ora, pode acontecer que a demora na tramitao do processo falimentar termine por acarretar a prescrio em relao aos exdirigentes da empresa falida.

Ento, se o crdito tributrio que, compreende tambm, como ficou demonstrado sobejamente, as multas, os juros moratrios e a correo monetria, no est sujeito habilitao em falncia, evidente que no se aplica a vedao do pargrafo nico do art. 23, inciso III da Lei de Falncia, nem as smulas do STF de nOs 192 e 565, que tem respectivamente a seguinte redao:

No podem ser reelam:

IIJ- as penas pe4 .. . 18

adl1UnlstratlVas.

"No se inclui 1: fiscal com efeito de pel

"A multa fiscal. no se incluindo no smula revoga a de n

Ora, se na lei est I habilitado em falncia, i: prosseguimento. Assim, suficientes, nem tendo sic falncia, far-se-, ento, empresa falida, prosseg ulteriores atos. Destarte, I Dvida Ativa no for i cancelada, salvo por deci tenha acolhido embargos i

E a execuo fiscal, m executada, ter prossegui representantes de pessoas 135 do CTN estabelecI responsveis pelos cr tributrias resultantes de ; ou infrao de lei, contrate

O Ministro Aliomar B Cdigo Tributrio Nacio substituio. E a lei de contm a regra de que:

18 ARTIGO 23, pargrafo nico, inciso 19 SMULA 192 do Supremo Tribunal 20 SMULA 565 do Supremo Tribunal


lora, sem prejuzo da

EVA

rt.29 da Lei 6.830, de ida Ativa da Fazenda Jres ou habilitao em ou arrolamento."

prosseguir contra os demais dirigentes de

)S dbitos tributrios lS poca em que eram

a executada, antes de r-se- comunicao ao crdito tributrio e o

io se efetuar penhora ermitir a efetivao da se for feita a penhora

ldmissvel que sejam a executada antes do ndico oficiar ao Juzo :cadados ou de que o ndrio.

mitao do processo ) em relao aos ex

~ende tambm, como I juros moratrios e a tao em falncia, rafo nico do art. 23, do STF de nOs 192 e :o:

No podem ser reclamados na falncia:

IlI- as penas pecunirias por infrao das leis penis e .. . 18

(l dmllllstraflvas.

"No se inclui no crdito habilitado em falncia a multa fiscal com efeito de pena administrativa". 19

"A multa fiscal moratria constitui pena administrativa, no se incluindo no crdito habilitado em falncia". (Esta smula revoga a de n 191 ).20

Ora, se na lei est dito que o crdito tributrio no ser habilitado em falncia, isto significa que a execuo fiscal ter prosseguimento. Assim, no dispondo a massa falida de bens suficientes, nem tendo sido feita a penhora no rosto dos autos da falncia, far-se-, ento, a penhora em bens dos dirigentes da empresa falida, prosseguindo-se a execuo fiscal em seus ulteriores atos. Destarte, enquanto o dbito tributrio inscrito em Dvida Ativa no for integralmente pago, a CDA no ser cancelada, salvo por deciso judicial, transitada em julgado, que tenha acolhido embargos execuo fiscal.

E a execuo fiscal, mesmo tendo sido decretada a falncia da executada, ter prosseguimento contra os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurdicas de direito privado porque o art. 135 do CTN estabelece a regra de que so pessoalmente responsveis pelos crditos correpondentes s obrigaes tributrias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infrao de lei, contrato social ou estatuto.

O Ministro Aliomar Baleeiro vislumbrou nesse dispositivo do Cdigo Tributrio Nacional um caso de responsabilidade por substituio. E a lei de Sociedades Annimas (Lei 6.404176) contm a regra de que:

18 ARTIGO 23, pargrafo nico, inciso 111, do Decreto-Lei n 7.661, de 21.06.45 (Lei de Falncia). 19 SMULA 192 do Supremo Tribunal Federal. 20

SUMULA 565 do Supremo Tribunal Federal.


a) o administrador no pessoalmente responsvel pelas obrigaes que contrair em nome da sociedade e em virtude de ato regular de gesto;

b) mas responde civilmente pelos prejuzos que causar a sociedade quando proceder:

1- dentre de suas atribuies ou poderes, com culpa ou dolo;

II- com violao da lei ou do estatuto (art. 158).

A lei de sociedades annimas elege a responsabilidade solidria "~I de todos os administradores pelos prejuzos causados em virtude

do no-cumprimento dos deveres impostos por lei para assegurar o funcionamento normal da companhia e exime a responsabilidade de um administrador por atos ilcitos de outros adminsitradores, salvo se com eles for conivente, se negligenciar em descobri-los ou se, deles tendo conhecimento, deixar de agir para impedir a sua prtica ( 1 e 2 do art. 158 da Lei de S.A.).

Tambm na Lei de Sociedade por Cotas de Responsabilidade Limitada (Decreto 3.708, de 10.01.1919, art. 10) os scios-gerentes

,""I' I,

so responsveis solidria e ilimitadamente pelas obrigaes contradas em nome da sociedade com excesso de mandato ou mediante a prtica de atos com violao do contrato ou da lei

Portanto, a regra de que os scios-gerentes ou diretores no respondem pelas obrigaes sociais que regularmente praticarem, mas respondero solidria e ilimitadamente quando tiverem agido com excesso de poderes ou com infringncia do contrato ou de leis que a sociedade deva cumprir.

Mas isto pode acontecer tambm com qualquer scio que violar o contrato ou praticar atos ilegais. Ento, todo ato de cuja deliberao participar o gerente ou o scio, for eivado de ilegalidade ou abusivo, desnatura a limitao da responsabilidade, tornando os scios e gerentes responsveis solidria e ilimitadamente.

H de se ponderar que a possvel responsabilidade dos sciosgerentes e diretores pelo no cumprimento de dispositivos de leis,

que importem em c no resulta nem se pagar devido sua i

Apesar de estar gerentes ou represei so pessoalmente n obrigaes tributri: de poderes ou infra que, em tal disposit de que trata o artigo

Isto porque, se as CTN agirem contra 4 ficaro, consequente pelas obrigaes qm do disposto no artig< 158, 1 da Lei 6.4( a prpria sociedade.

Logo, ento, se n terceiros com muit( tributrias junto Fa

Portanto, em sen Pblica inscrever o pessoas enumeradas Nacional, extraindo-:

De posse do tt Pblica dar incio e

A Fazenda Pb tributrio contra a s< se infere do artigo 2(

Destarte, malgr3! expresso pessoalm responsabilidade da quando a sociedade tributria, criadora di


nente responsvel pelas me da sociedade e em

prejuzos que causar a

poderes, com culpa ou

uto (art. 158).

:sponsabilidade solidria os causados em virtude por lei para assegurar o

(me a responsabilidade outros adminsitradores, lciar em descobri-los ou 19ir para impedir a sua ~.).

as de Responsabilidade t.10) os scios-gerentes ente pelas obrigaes xcesso de mandato ou contrato ou da lei

rentes ou diretores no gularmente praticarem, quando tiverem agido

a do contrato ou de leis

alquer scio que violar io, todo ato de cuja ;cio, for eivado de o da responsabilidade, msveis solidria e

sabilidade dos sciosle dispositivos de leis,

que importem em dbito da sociedade para com o poder pblico no resulta nem se confunde com a impossibilidade da sociedade pagar devido sua insolvncia.

Apesar de estar dito no artigo 135 do CTN que os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurdicas de direito privado so pessoalmente responsveis pelos crditos correspondentes as obrigaes tributrias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infrao de lei, contrato social ou o estatuto, entendo que, em tal dispositivo, verifica-se a figura dos "co-responsveis" de que trata o artigo 202 do Cdigo Tributrio Nacional.

Isto porque, se as pessoas enumeradas no artigo 135, item III do CTN agirem contra o contrato social, o estatuto e disposio de lei, ficaro, consequentemente, responsveis solidria e ilimitadamente pelas obrigaes que contrarem em nome da sociedade, por fora do disposto no artigo 10 do Decreto 3.708, de 10.01.19 e no artigo 158, l da Lei 6.404, de 15.12.76, para com terceiros e para com a prpria sociedade.

Logo, ento, se respondem solidria e ilimitadamente para com terceiros com muito mais razo, respondero pelas obrigaes tributrias junto Fazenda Pblica.

Portanto, em sendo "co-responsveis", possvel Fazenda Pblica inscrever o crdito tributrio na dvida ativa contra as pessoas enumeradas no item III do art. 135 do Cdigo Tributrio Nacional, extraindo-se a certido - ttulo executivo fazendrio.

De posse do ttulo executivo fazendrio, pode a Fazenda Pblica dar incio execuo fiscal.

A Fazenda Pblica pode igualmente inscrever o crdito tributrio contra a sociedade e contra os "co-responsveis", como se infere do artigo 202, inciso n I, do Cdigo Tributrio Nacional.

Destarte, malgrado o artigo 135 do CTN, se utillize da expresso pessoalmente no se constitui em norma excludente da responsabilidade da sociedade pela obrigao tributria, mormente quando a sociedade a contribuinte eleita em norma jurdica tributria, criadora do tributo.

I

386 INSTITUiO TOLEDO DE ENSINO LeIo REIS

Tambm de conformidade com a legislao regulamentadora das sociedades comerciais, no h disposio ilidindo a responsabilidade da sociedade junto a terceiros pelas obrigaes contradas pelos gerentes, diretores, com violao de lei, do contrato social, ou do estatuto. H, sim, os preceitos legais, mencionados imputando responsabilidade solidria a tais dirigentes que tiverem agido em desacordo com o contrato social, o estatuto ou a lei.

Logo, indubitavelmente, assiste Fazenda Pblica o direito de executar tanto a sociedade, como os "co-responsveis", vale dizer

I' qualquer das pessoas enumeradas no artigo 135 do CTN.

Eis a respeito algumas decises judiciais:

1 111"1

RESPONSABILIDADE TRIBUTRIA - SCIO - DVIDA DE SOCIEDADE. O artigo lO do Decreto 3.708119 dispe que os scios-gerentes das sociedades de que trata - por quotas de responsabilidade limitada - respondem para com a sociedade e terceiros, solidria e ilimitadamente, pelo excesso de mandato ou atos praticados com a violao do contrato ou da lei. E o art. 135 do CTN, seguindo diretriz semelhante, prescreve que

.",1' so pessoalmente responsveis pelos crditos correspondentes a obrigaes tributrias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infrao de lei, contrato social ou estatutos, os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurdicas de direito privado - inc. IlI. evidncia que para ser atribuda tal responsabilidade aos scios da empresa executada, mister se faz a prova de terem sido os atos praticados por eles com excesso de poderes ou infrao de lei, do contrato ou dos estatutos sociais. E o nus da prova cabe ao Fisco, de conformidade com o que se apura nas ensinanas dos doutrinadores. (TJISP - Ac. unn. da 16 Cm. Cv. de 23.]].83 - Ap. 61.458-2 Marlia - ReI. Des. Mariz de Oliveira). IN BJAl1984 - n 98.714 - Pg. 472.

EXECUO FISCAL - LEGITIMAO PASSIVA RESPONSABILIDADE POR SUBSTITUIO. As pessoas referidas no inc. III do art. 135 do CTN so sujeitos passivos da

obrigao tribul substituio e, aj 568, V, do CPC, extra-judicial. A. penhorados inde, para a verifical de fato aludidas 1 no entanto, poder executado - art. 7 14 Cm. Cv. juJ ReI. Des. Mrio v

EMBARGO TRIBUTRIA tributrias de s limitada respona eventualidade de liquidao das Apelao providl 3I09690 - ReI.: Direito da 5 Vl Unio Federal. , 16.10.85 - TFR) 19.12.85 - pg. 2~

EMBARGO, QUOTAS DE ~ Justifica-se, ateI responsabilidade patrimnio dos j ausncia de bem Apelao providl 5659698) - ReI.: Federal da 2 V. Braz de Macedo 23.10.85 - TFR) 19.12.85 - Pg. 2.

INSTITUIO TOLEDO DE ENSINO Lcro REIS 387

~gislao regulamentadora . disposio ilidindo a terceiros pelas obrigaes :om violao de lei, do sim, os preceitos legais, idade solidria a tais ~do com o contrato social,

~enda Pblica o direito de -responsveis", vale dizer ~o 135 do CTN.

s:

'RIA - SCIO - DVIDA ~reto 3.708119 dispe que que trata - por quotas de 'l para com a sociedade e pelo excesso de mandato J contrato ou da lei. E o melhante, prescreve que crditos correspondentes de atos praticados com lei, contrato social ou

'presentantes de pessoas i evidncia que para ser , scios da empresa ie terem sido os atos ieres ou infrao de lei, ? nus da prova cabe ao 'Jura nas ensinanas dos ia Cm. Cv. de 23.11.83 Wariz de Oliveira). IN

"IMAO PASSIVA TUIo. As pessoas so sujeitos passivos da

obrigao tributria, na qualidade de responsavelS por substituio e, assim sendo, aplica se-lhes o disposto no art. 568, V, do CPC, apesar de seus nomes no constarem no ttulo extra-judicial. Assim, podem ser citadas e ter seus bens penhorados independentemente de processo judicial prvio para a verificao da ocorrncia inequvoca das circunstncias de fato aludidas no art. 135, caput, do CTN, matria essa que, no entanto, poder ser discutida, amplamente, em embargos de executado - art. 745, parte final, do Cpc. (TJ-SP - Ac. unn. da 14a Cm. Cv. julgo em 28.12.87 - Ap. 125.789-2 - Sorocaba Rel. Des. Mrio Vitiritto). IN BJAl1988 - n 120.614 - Pg. 544.

EMBARGOS EXECUO - RESPONSABILIDADE TRIBUTRIA SCIO-GERENTE. Pelas obrigaes tributrias de sociedade por quotas de responsabilidade limitada responde o patrimnio de seu scio-gerente, na eventualidade de inexistncia de bens sociais que garantam a liquidao das mesmas em Juzo. Sentena reformada. Apelao provida. (Apelao Cvel n 62.371 -PR - Reg. n 3109690 - Rel.: Sr. Min. Miguel Ferrante. Remte.: Juzo de Direito da 5 Vara Cvel da Comarca de Londrina. Apte.: Unio Federal. Apdos.: Jorge Ichinawa e outro. 6 Turma, 16.10.85 - TFR). IN DOU - "DIRIO DA JUSTIA ", de 19.12.85 - pg. 23.783.

EMBARGOS EXECUO - SOCIEDADE POR QUOTAS DE RESPONSABILIDADE - SCIO-GERENTE. Justifica-se, a teor da legislao vigente, a transferncia da responsabilidade tributria, respondendo pela obrigao o patrimnio dos scios que exerciam poderes de gerente, na ausncia de bens sociais a penhorar em garantia do Juzo. Apelao provida. (Apelao Cvel n 92.370 - PE (Reg. n 5659698) - Rel.: Sr. Min. Miguel Ferrante. Remte.L: Juzo Federal da 2a Vara. Apte.: Unio Federal. Apdos.: Genival

6aBraz de Macedo e Antnio Fernandes Pimentel. Turma, 23.10.85 - TFR). IN DOU - "DIRIO DA JUSTIA ", de 19.12.85 - Pg. 23.795.

I LCIO REIS 388 INSTITUIO TOLEDO DE ENSINO

Hl D,! I

~ "

A responsabilidade dos scios para com terceiros e o fisco pode ser esquematizada da seguinte maneira:

Scios de Scios sem Scios com Scios com Responsabilidade nenhuma Responsabilidade Responsabilidade

Limitada Responsabilidade Subsdiria Solidria e Limitada

a) comanditrios de indstria a) todos os scios a) scios (Sociedade em (Sociedade de na sociedade em ostensivos comandita capital e indstria). nome coletivo; (Sociedade em simples);

b) acionista b) comanditados (Sociedade em

conta de participao);

(Sociedade em comandita b) scio-gerente e comandita por simples); administradores de aes);

c) acionistas c) diretores (das Sociedades em

sociedades que agirem contra

(Sociedade Annima); e

comandita por aes); e

expressa disposio de lei, do contrato social

d) cotistas d) scio de capital ou do estatuto (art. (Sociedade por (Sociedade de lOdo Decreto quota de respon capital e indstria). 3.708119, art. 158, sabilidade 2 da Lei limitada). 6.404176.

Melhor seria se o Cdigo Tributrio Nacional houvesse aceito o critrio da classificao das sociedades de conformidade com a responsabilidade dos scios, ou seja:

Sociedades Sociedades Sociedades Mistas Comerciais Comerciais

Ilimitadas

- quando h duas espcies

responsabilidade - quando a - quando todos os

de scios:

dos scios scios assumem responsabi lidade a) scios de

limitada soma ou responsabilidade ilimitada ao valor de suas

ilimitada pelas obrigaes sociais pelas obrigaes

contribuies - (Sociedades em assumidas pela sociedade;

Sociedades Comerciais

(Sociedades por quotas de Responsabilidade Limitada e Sociedades Annimas).

A responsabilidad sociedades de pessoas 134, item VII do Cdi, responsabilidades ao: sociedades de pessm possveis de se lhes omitido.

O artigo 134, iten aplicao s sociedade

- em comandita ~

- em nome coleti

- em conta de pa

- de capital e ind

No que tange apli Comandita Simples, constitudas pela categ

a) scios cor comanditados

I


lm terceiros e o fisco pode

cios com msabilidade bsdiria

)s os scios iedade em ;oletivo;

tanditados dade em dita s);

:ores (das ades em :lita por e

) de capital lade de e indstria).

Scios com Responsabilidade

Solidria e Limitada

a) scios ostensivos (Sociedade em conta de participao);

b) scio-gerente e administradores de sociedades que agirem contra expressa disposio de lei, do contrato social ou do estatuto (art. lOdo Decreto 3.708119, art. 158, 2 da Lei 6.44n6.

'lcional houvesse aceito o de conformidade com a

Sociedades Mistas

uando h duas espcies scios:

;cios de ponsabilidade ilimitada as obrigaes lImidas pela sociedade;

LClO REIS 389

Sociedades Sociedades Sociedades Mistas Comerciais Comerciais

Ilimitadas

(Sociedades por Nome Coletivo, b) scios de quotas de Sociedades reponsabilidade limitada Responsabilidade Irregulares e pelas obrigaes da Limitada e Sociedades de sociedade; e Sociedades Annimas).

Fato). c) scios sem responsabilidade (Sociedades em Comandita por Aes, Sociedades de Capital e Indstria c as Sociedades em Conta de Participao).

A responsabi Jidade tributria dos SOCIOS na liquidao de sociedades de pessoas, aqui, cumpre verificar se a norma do artigo 134, item VII do Cdigo Tributrio Nacional se restringe a imputar responsabilidades aos scios, na hiptese de liquidao de sociedades de pessoas e quando tiverem participado em atos possveis de se lhes imputar responsabilidade ou tiverem se omitido.

O artigo 134, item VII do Cdigo Tributrio Nacional tem aplicao s sociedades:

- em comandita simples;

- em nome coletivo;

- em conta de participao; e

- de capital e indstria.

No que tange aplicao do preceito referido s Sociedades em Comandita Simples, cumpre observar que ditas sociedades so constitudas pela categoria de:

a) scios com responsabilidade ilimitada scios comanditados;

390 INSTITUIO TOLEDO DE ENSINO LCIO REIS

b) scios com responsabilidade limitada scios comanditrios.

Logo, para se imputar responsabilidade subsidiria aos scios comanditados ilimitadamente e aos scios comanditrios em carter limitado, porm subsidiariamente, no necessrio se recorrer disposio do artigo 134, item VII do Cdigo Tributrio Nacional. Isto porque tais sociedades se caracterizam pela responsabilidade ilimitada dos scios comanditados e limitada dos scios comanditrios. Isto significa que o patrimnio dos scios comanditados responde subsidiria e ilimitadamente pelas obrigaes da sociedade e o patrimnio dos scios comanditrios 1"\' somente responde at o montante das quotas subscritas, desde que no integralizadas e no responde quando totalmente integralizadas.

Portanto, enquanto a responsabilidade dos scios comanditados ampla e ilimitada, a dos scios comanditrios limitada ao montante das quotas subscritas e, se foram totalmente integralizadas, nada mais devem a sociedade, nem a terceiros.

Ento, se os scios comanditrios integralizaram totalmente as quotas subscritas e na liquidao da sociedade no receberam em devoluo o capital, evidentemente, que no respondero com seus bens particulares pelas obrigaes contradas pela sociedade.

Mas se na liquidao da sociedade os scios comanditrios receberam parte do capital em detrimento do pagamento dos dbitos devidos pela sociedade, respondero com seus bens particulares at o montante do valor das quotas que subscreveram.

A responsabilidade dos scios comanditrios, mesmo na liquidao da sociedade, continua a ser limitada.

Todavia, diante de uma Dvida Ativa da Fazenda Pblica temse o prevalecimento da regra do artigo 134, n VII do Cdigo Tributrio Nacional e das disposies pertinentes insertas na Lei 6.830, de 22/0911980.

Assim, a norma instituda no artigo 134, n VII do Cdigo Tributrio Nacional aplicada aos scios comanditrios, mesmo

quando no houvererr na liquidao da soci( os scios comanditric da sociedade por vel Comercial Brasileiro C

Mas, por fora do Tributrio Nacional, te; em comandita simph devidos pela socied, comanditrios respone tributrias, cabendo-Ih os scios comanditado~

As Sociedades er responsabilidade ilimit Cdigo Comercial) do: scio responde subsic obrigaes tributrias e

Logo, para se imput das Sociedades em NOI artigo 134, n VII do O

Portanto, se a 1 responsabilidade subsi< hiptese configurada liquidao, mas em responsabilidade ilir Comercial Brasileiro.

A Sociedade de responsabilidade ilimit. 320 c/c 350 do Cdigo scio de indstria, dado para a sociedade, nem quota para a formao trabalho. Ora, se o s patrimnio, subsidiria, sociais, no necessric

INSTITUIO TOLEDO DE ENSINO LCIO REIS

ide limitada scios

de subsidiria aos SOCIOS ;cios comanditrios em lte, no necessrio se VII do Cdigo Tributrio

~s se caracterizam pela manditados e limitada dos o patrimnio dos scios

e ilimitadamente pelas dos scios comanditrios otas subscritas, desde que :ie quando totalmente

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se foram totalmente ide, nem a terceiros.

:gralizaram totalmente as edade no receberam em o respondero com seus ias pela sociedade.

DS scios comanditrios :nto do pagamento dos ldero com seus bens lotas que subscreveram.

landitrios, mesmo na itada.

la Fazenda Pblica tem134, n VII do Cdigo tinentes insertas na Lei

34, n VII do Cdigo comanditrios, mesmo

quando no houverem recebido em devoluo parcela do capital, na liquidao da sociedade. E no prevalece o argumento de que os scios comanditrios no podem sequer exercer a administrao da sociedade por vedao expressa do artigo 314 do Cdigo Comercial Brasileiro (Lei 556, de 25.06.1850).

Mas, por fora do disposto no artigo 134, n VII do Cdigo Tributrio Nacional, tendo se verificado a liquidao de sociedade em comandita simples sem o pagamento dos tributos, ento devidos pela sociedade, o patrimnio particular dos scios comanditrios responde pelo pagamento integral das obrigaes tributrias, cabendo-lhes, entretando, o direito de regresso contra os scios comanditados.

As Sociedades em Nome Coletivo caracterizam-se pela responsabilidade ilimitada e subsidiria (art. 350 c/c art. 316 do Cdigo Comercial) dos seus scios, donde o patrimnio de cada scio responde subsidiariamente pelo pagamento integral das obrigaes tributrias em quaisquer circunstncias.

Logo, para se imputar a responsabilidade subsidiria aos scios das Sociedades em Nome Coletivo no necessrio se recorrer ao artigo 134, n VII do Cdigo Tributrio Nacional.

Portanto, se a sociedade for em nome coletivo, a responsabilidade subsidiria dos scios no se dar somente na hiptese configurada no Cdigo Tributrio Nacional, de liquidao, mas em qualquer circunstncia, dada que sua responsabilidade ilimitada, conforme disposies do Cdigo Comercial Brasileiro.

A Sociedade de Capital e Indstria caracteriza-se pela responsabilidade ilimitada e subsidiria do scio capitalista (art. 320 c/c 350 do Cdigo Comercial) e pela no-responsabilidade do scio de indstria, dado que este no contribui com dinheiro algum para a sociedade, nem participa dos prejuzos, sendo que a sua quota para a formao da sociedade consiste unicamente no seu trabalho. Ora, se o scio capitalista responde com todo o seu patrimnio, subsidiria, ampla e ilimitadamente pelas obrigaes sociais, no necessrio se invocar o artigo 134, n VII do Cdigo

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I


Tributrio Nacional, para se lhe imputar a responsabilidade pelas obrigaes tributrias.

No que tange ao scio de indstria em virtude de contribuir unicamente com o seu trabalho, evidente que tudo que tenha recebido da sociedade em pagamento do seu trabalho. Logo, fica afastada a sua responsabilidade pelo pagamento das obrigaes tributrias da sociedade, sobretudo, pela preferncia do crdito trabalhista. Donde, mesmo na hiptese de insolvncia, ou de liquidao da sociedade de capital e indstria, no se pode invocar contra o scio de indstria a disposio do Cdigo Tributrio Nacional sob exame. 'r!

Esse entendimento tem tambm apoio no art. 321 do Cdigo Comercial, que prescreve: "O scio de indstria no responsabiliza o seu patrimnio particular para com os credores da sociedade. Se, porm, alm da indstria, contribuir para o capital com alguma quota em dinheiro, bens ou efeitos, ou for gerente da firma social, ficar constitudo scio solidrio em toda a responsabilidade".

No que diz respeito a sociedades em conta de participao, a responsabilidade do scio ostensivo ampla e ilimitada. Donde,

,I por conseguinte, todo o patrimnio particular do scio ostensivo responde pelas obrigaes contradas, sendo de ressaltar inclusive que as obrigaes so assumidas em seu prprio nome.

Logo, para se imputar responsabilidade de obrigaes tributrias ao scio ostensivo, no necessrio recorrer ao artigo 134, item VII do Cdigo Tributrio Nacional. E, para se imputar a responsabilidade de obrigaes tributrias, formalizadas atravs de lanamento que tenha identificado como sujeito passivo a pessoa do scio ostensivo, ao scio oculto, inteiramente impossvel faz-lo com suporte no mencionado dispositivo legal ou em qualquer outro.

Assim, diante da clareza da redao dada ao 6 do artigo 150 da Constituio Federal, est por demais evidente que os dispositivos da LEI DE FALNCIA, do Decreto-Lei n 858 de 11/1969, bem como as smulas 192 e 565 do STF no mais podem ter aplicao em matria tributria que, como ficou demonstrado

abrange o tributo e as contribuintes de seus terminologia e lio CARVALHO.

E no mais tm constitucional est dito

"Qualquer Sl clculo, concesso relativos a imposto concedido mediam municipal, que re~ enumeradas ou o cc prejuzo do disposto

Ademais, h ainda; qual a anistia abrang anteriormente a vignci do dbito tributrio, contribuinte aps a vig LEI N 7.661, de 21/1 dispensado, por dispas no processo falimentar, sem ter sido dada I constitucional acima tn a regra do artigo 180 d de um crdito tributrio lei que a concede s p tributrias ocorridas : contrrio estar-se- di: remisso.

A respeito, assever FERREIRA JARDIM21

21 JARDIM. Eduardo Marcial Fem


l responsabilidade pelas

TI virtude de contribuir lte que tudo que tenha seu trabalho. Logo, fica amento das obrigaes preferncia do crdi to de insolvncia, ou de ria, no se pode invocar

do Cdigo Tributrio

no art. 321 do Cdigo Istria no responsabiliza :dores da sociedade. Se, o capital com alguma

gerente da firma social, responsabi Iidade".

onta de participao, a )la e ilimitada. Donde, llar do scio ostensivo o de ressaltar inclusive 'prio nome.

idade de obrigaes irio recorrer ao artigo 11. E, para se imputar a ormalizadas atravs de Ijeito passivo a pessoa teiramente impossvel Jositivo legal ou em

l ao 6 do artigo 150 ais evidente que os )ecreto-Lei n 858 de ) STF no mais podem no ficou demonstrado

abrange o tributo e as multas pelo no cumprimento por parte dos contribuintes de seus deveres instrumentais ou normativos na terminologia e lio do PROFESSOR PAULO DE BARROS CARVALHO.

E no mais tm aplicao porque no citado preceito constitucional est dito que:

"Qualquer subsdio ou iseno, reduo de base de clculo, concesso de crdito presumido, anistia ou remisso, relativos a impostos, taxas ou contribuies, s poder ser concedido mediante lei especifica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matrias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuic7o, sem prejuzo do disposto no art. J55. r, XlI, g". Ademais, h ainda a regra do artigo 180 do CTN consoante a

qual a anistia abrange exclusivamente as infraes cometidas anteriormente a vigncia da lei que a concede, como, ento, excluir do dbito tributrio, multas por infraes cometidas pelo contribuinte aps a vigncia da LEI DE FALNCIA-DECRETOLEI N 7.661, de 21/6/1945. fora de dvida de que estando dispensado, por dispositivo legal, de habilitar o crdito tributrio no processo falimentar, a excluso equivale a uma anistia e anistia sem ter sido dada por lei especfica como exige o texto constitucional acima transcrito e de maneira inteiramente contrria a regra do artigo 180 do CTN. Tambm sendo a remisso perdo de um crdito tributrio regularmente formalizado evidente que a lei que a concede s pode ter aplicao em relao a obrigaes tributrias ocorridas antes de sua publicao, porque, caso contrrio estar-se- diante de uma regra de iseno e no de remisso.

A respeito, assevera com preciso EDUARDO MARCIAL FERREIRA JARDIM2i :

21 JARDIM. Eduardo Marcial Ferreira. in Curso de Direito Tributrio. Ed. Saraiva. pg. 168.

INSTlTUlfO TOLEDO DE ENSINO 394

Remisso: O vocbulo compe-se de re-para trs e missio-deixar-se levar, donde remissio-onis, que significa a ao de mandar para trs; por extenso, o termo assumiu na sua plenitude semntica, o sentido de abrandamento, suavidade, indulgncia e perdo, que, alis, a acepo colhida pelo Direito.

A remisso revela frmula extinta de relao jurdica consistente na libertao graciosa de uma dvida pelo credor.

Em igual sentido, eis a lio de PAULO DE BARROS CARVALH022 in verbis:

II'l' Remisso, do verbo remitir, perdo, indulgncia,

indulto, diferente de remio, do verbo remir, e que significa resgate. No direito tributrio brasileiro forma extintiva da obrigao, se e somente se houver lei autorizadora. Est aqui, novamente, o primado da indisponibilidade dos bens pblicos, que permeia intensamente todo o plexo das disposies tributrias.

ROQUE ANTNIO CARRAZZA23 ressalta que: " ...a remisso o perdo legal do dbito tributrio. , na terminologia do Cdigo Tributrio Nacional, uma causa extintiva do crdito tributrio (art. 156, IV). Faz desaparecer o tributo j nascido e s pode ser concedida por lei da pessoa poltica tributante".

E acrescenta que a iseno impede que o tributo nasa e a remisso faz desaparecer o tributo j nascido.

E conclui que a lei isentiva lgica e cronologicamente anterior ao nascimento do tributo (quando nasce), ao passo que a lei remissiva lgica e cronologicamente posterior ao nascimento deste mesmo tributo.

A anistia, pois, perdoa, total ou parcialmente, a sano tributria, isto , a multa decorrente do ato ilcito tributrio. Incide

22 CARVALHO. Paulo de Barros. In Curso de Direito Tribu/rio, Ed. Saraiva, pg. 309.

23 CARRAZZA, Roque Antnio. In Curso de Direi/o Cons/ilUcional Tribu/rio- RT-3' edio, pg. 391/392.

LCIO REIS

sobre a infrao trit como observa Paulo do tributo, que no cc

Por bvio, as remi por meio de lei edit, tributou - tendo corr remitir ou anistiar.

Assim, sobejamen constitucional, sem fazendria dispensar multas, nem parcial o de desrespeitar o pr Federal.

Concluses:

1a_ A anistia so: anteriormentl

2a- A remiss( definitivamer

3a_ Sem lei ( estadual, ou anistia e de r(

4a-Decretada a penhora em b hiptese de n antes da decr feita penhora

y- Aps a decJ ajuizada cont penhorando-s falncia;

6a _ Far-se- co Falimentar; e

I

ITUIO TOLEDO DE ENSINO LCIO REIS 395

le re-para trs e is, que significa a , termo assumiu na 1e abrandamento, lis, a acepo

'e relao jurdica 'vida pelo credor.

LO DE BARROS

~do, indulgncia, lir, e que significa forma extintiva da !zadora. Est aqui, dos bens pblicos,

das disposies

que: "... a remisso nologia do Cdigo dito tributrio (art. jo e s pode ser

tributo nasa e a

cronologicamente e), ao passo que a ior ao nascimento

mente, a sano ) tributrio. Incide

-aiva. pg. 309. lu/rio- RT-3' edio. pg.

sobre a infrao tributria, desconstituindo sua antijuridicidade, como observa Paulo de Barros Carvalho. Por evidente, aparta-se do tributo, que no compreende a sano de ato ilcito.

Por bvio, as remisses e as anistias s podero ser concedidas por meio de lei editada pela pessoa poltica tributante. S quem tributou - tendo competncia constitucional para faz-lo - pode remitir ou anistiar.

Assim, sobejamente demonstrado est que, consoante o texto constitucional, sem lei especfica, no pode a autoridade fazendria dispensar o pagamento de juros, correo monetria, multas, nem parcial ou integralmente o crdito tributrio sob pena de desrespeitar o preceituado no art.150, 6D da Constituio Federal.

Concluses:

1a_ A anistia somente pode abranger as infraes cometidas anteriormente vigncia da lei;

2a_ A remisso s pode se referir a crdito tributrio definitivamente constitudo antes da vigncia da lei;

3a_ Sem lei especfica em matria tributria, federal, estadual, ou municipal vedado o reconhecimento de anistia e de remisso;

4a_ Decretada a falncia, a execuo fiscal prosseguir com penhora em bens dos dirigentes da empresa falida, isto na hiptese de no terem sido penhorados bens da executada antes da decretao da falncia e para tanto no pode ser feita penhora no rosto dos autos da falncia;

y- Aps a decretao da falncia, a execuo fiscal ser ajuizada contra a Massa Falida e os dirigentes solidrios, penhorando-se bens destes e no no rosto dos autos da falncia;

6a _ Far-se- comunicao do dbito tributrio ao Juzo Falimentar; e

INSTITUIO TOLEDO DE ENSINO396

73 _ No assiste direito contribuinte falida de pagar o crdito tributrio sem multa e sem acrscimo de correo monetria, sem que a remisso e anistia tenha sido concedida em lei especfica da entidade tributante, face ao preceituado no 6D do artigo 150 da Constituio Federal.

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