ISBN: 978-972-9171-86-4

GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS: estudo de caso em empresa espanhola com empreendimento no Brasil

AUTORAS

Francy Meyre Moreira Gomes meyreellos@gmail.com

Simone Cristina Oliveira do Nascimento simone@vitalcont.com.br

PALAVRAS-CHAVE Gestão estratégica. Custos invisíveis. Custos ocultos.

ÁREA TEMÁTICA Contabilidade de Gestão: Custos

GESTÃO ESTRATÉGICA DE CUSTOS: estudo de caso em empresa espanhola com empreendimento no Brasil

Francy Meyre Moreira Gomes* Simone Cristina Oliveira do Nascimento*

RESUMO Este artigo tem como objetivo identificar e analisar os custos planejados em relação aos custos realizados por meio de estudo de caso, identificando fatores e operações geradoras desses custos. Para atingir o objetivo proposto, inicialmente foram levantados conceitos sobre os tipos de custos, subsidiando o referencial teórico. Em seguida, o estudo de caso, realizado em uma incorporadora espanhola com atividades no Brasil. A coleta de dados ocorreu por intermédio de fontes documentais e da aplicação de entrevista semiestruturada e dirigida com os responsáveis pelas áreas de engenharia de produção, contábil e comercial. Foi efetuada a observação direta pesquisador no próprio local pesquisado, com a análise dos documentos gerenciais contábeis e da observação dos processos operacionais durante o período de 2011 a 2014. Constatou-se que os custos ocorridos, apresentaram uma disfunção em relação dos custos planejados, justificados pela existência de custos ocultos e invisíveis decorrentes tanto de fatores internos quanto externos. Palavras-chave: Gestão estratégica. Custos invisíveis. Custos ocultos. 1 INTRODUÇÃO

A crescente integração econômica mundial nas áreas do comércio, produção e financiamento é uma tendência que predomina nas relações entre vários países. Essa internacionalização da economia é denominada globalização. Apesar da ruptura das barreiras físicas e facilidades inerentes ao processo de globalização, investir em outro país ainda requer cautela, principalmente quando a nação investida pertence ao mercado emergente, experimenta taxa de crescimento econômico elevada e, por conta disso, atrai investimento estrangeiro com promessa de rentabilidade e expansão de mercado.

A decisão de investimento requer estudo prévio para identificar o ambiente em que se vai atuar, especialmente com relação aos gastos de produção. Os custos irão ocorrer ao longo de toda a cadeia produtiva, associados à regulamentação do empreendimento, matéria-prima, mão de obra, assim como tributos relacionados a essas etapas. Além desses fatores, há os aspectos culturais que devem ser observados no processo de tomada de decisão e as características do mercado e público-alvo.

O Brasil, país de economia emergente, vinha se sobressaído na economia global na primeira década deste século, atraindo investimento estrangeiro. O volume de recursos transferidos para o país a título de investimento lhe proporcionou constituir um colchão de liquidez suficiente para cobrir toda a dívida externa. Não sem razão, um número crescente de negócios era carreado para o país, provavelmente sem maiores cuidados nos aspectos de avaliação de riscos. No entanto, no início da segunda década no novo milênio, a economia brasileira começou a dá sinais de que algo não estava funcionando adequadamente. Setores, como o da construção civil, estimulados pelos financiamentos subsidiados pelos bancos oficiais

* Graduadas em Ciências Contábeis. Alunas do Curso de Especialização em Gestão com acesso ao Mestrado da

FORUM. * Graduadas em Ciências Contábeis. Alunas do Curso de Especialização em Gestão com acesso ao Mestrado da FORUM.

e pelo enorme déficit público, expandiram a oferta de unidades habitacionais e, de repente, descobriram-se com um volume enorme de estoque e potenciais clientes cautelosos.

Diante desse cenário, muitas empresas viram seus orçamentos extrapolarem os limites aceitáveis, incorrendo em gastos adicionais não previstos inicialmente. Além disso, a expectativa de um mercado crescente foi motivo de descuido na gestão orçamentária. Essa realidade induz à formulação de uma questão nesse campo: Como gerenciar adequadamente os custos planejados?

Para responder a essa questão, tem-se como objetivo desta pesquisa verificar, através de estudo de caso, como uma empresa planeja e gerencia o seu orçamento em um ambiente de elevada volatilidade. A empresa escolhida é uma construtora de origem espanhola que se defrontou com custos de origem interna e externa não previstos, os chamados custos ocultos e invisíveis. Neste trabalho, ela será identificada pelo pseudônimo de Empreendimento Europeu.

Embora os custos tradicionais sejam tratados pela literatura como os que têm maior facilidade de identificação, de mensuração e de controle, os custos ocultos e invisíveis necessitam ainda de uma discussão mais ampla, pois não são facilmente identificados, portanto, dificilmente mensurados e controlados. Umas das principais lacunas deste tema encontra-se diz respeito a essas dificuldades. Neste sentido, o presente trabalho pretende abordar aspectos conceituais e exemplificativos destes custos, por meio de artigos já publicados, assim como identificá-los na empresa estudada. A metodologia utilizada, descrita no item 3 adiante, foi o estudo de caso associado à pesquisa participante, em que o pesquisador e os participantes estão envolvidos no processo. 2 REFERENCIAL TEÓRICO

Comercializar em um espaço global requer planejamento pautado nas diferenças culturais, nos aspectos legais, políticos e econômicos do país. Todos esses elementos convergem para a necessidade de uma gestão estratégica de custos, que surge como parte das respostas que visa a atender as demandas de uma busca por melhoria contínua e competitiva. O sucesso de um empreendimento, entre outros fatores, depende do acerto entre o que foi planejado e o que irá ocorrer na prática. Desse modo, para um profissional projetar o empreendimento é necessário conhecer e levantar os custos dos produtos e serviços a serem desenvolvidos.

Porter (1989 p. 57) evidencia que “os administradores reconhecem a importância dos custos, e muitos planos estratégicos estabelecem a liderança de custos ou a redução de custos como meta. No entanto, o comportamento do custo poucas vezes é bem entendido”. Também parte da premissa que a ausência de uma metodologia sistemática para a análise do custo na maioria das empresas é base desses problemas. A maior parte dos estudos dos custos aborda questões restritas e adota um ponto de vista a curto prazo.

Assim, é essencial ter conhecimento da quantidade de produtos e o custo da mão de obra, dos tributos em todo o processo de produção. Além disso, é preciso conhecer a realidade do mercado, as condições locais e a possibilidade de ocorrências de fatores externos que possam interferir nos custos do negócio. Ter conhecimento racional dos custos financeiros que serão necessários para implementação dos negócios é outro fator essencial para o sucesso de uma empresa. A contabilidade, nesse sentido, serve como ferramenta de registro, pois dela são geradas informações para a tomada de decisão, além de explicar e analisar as alterações patrimoniais. Com base nos registros contábeis, consegue-se prever e projetar futuros exercícios.

Uma das especialidades da contabilidade é a contabilidade de custos que objetiva identificar, mensurar e informar os custos de um processo produtivo, sejam estes de mercadorias ou de serviços. A contabilidade de custos se apresenta como ferramenta que fornece informações sobre custos, informações financeiras e não financeiras e serve de apoio ao planejamento, controle e tomada de decisão. (MARTINS, 2003)

Para Pereira (2014, p. 5), “A Contabilidade de Custos concentra-se na análise de todos os custos da organização, consistindo na perspectiva privada no sistema que visa proporcionar informação sustentada de avaliação da performance econômica da atividade”. Para a realização desse processo, é necessário conhecer e classificar os custos, que, segundo Miquelito (2008), consistem em uma classificação apropriada de custos, essencial para que a administração possa coletar e utilizar esta informação do modo mais eficiente possível. Porém, Berrocal (2015), afirma que, quando esses custos apresentam um mal funcionamento das operações e representam custos associados a esses distúrbios, são denominados de custos ocultos. 2.1 Custos ocultos

Cada organização é um conjunto de estruturas físicas, tecnológicas, mentais, culturais, demográficas e de comportamentos individuais e coletivos, que estão em interação permanente. Dessa interação, resulta o funcionamento do que foi programado ou sua disfunção. Os custos ocultos são as disfunções do que fora programado ou os custos decorrentes de ações alheias às vontades do gestor, a exemplo, a não produção ou a não qualidade (DEGHI, 2000). O grande problema nesses casos é que os custos não são facilmente identificados, consequentemente, ocorre a ausência do registro dos custos. Avaliar os cultos ocultos, chamados também de Custos Escondidos, permite acesso rápido à explicação da sua origem, porque eles medem os custos gerados por fenômenos e defeitos com faltas da qualidade (SAVALL, 2008).

Deghi (2000, p. 12) evidencia que: A necessidade atual é que se identifiquem todos os custos, para que se possa posteriormente alterar, cortar e eliminar estes. O grande problema dos custos ocultos, conforme o próprio nome, é que estes não estão aparentes e nem são registrados, quando o são de forma inadequada.

Os custos ocultos afetam negativamente a eficácia, a eficiência e a performance econômica das organizações. Esse processo repercute sobre a estrutura, causando novas disfunções. Nessa mesma linha de entendimento, Femenick (2008, p. 58) aborda o termo custos ocultos como sendo o “[...] resultado de uma equação que contrapõe o resultado de desempenho ideal com o resultado do desempenho real da empresa [...]”. A representação gráfica dessa equação é: Custo Oculto = Desempenho Real - Desempenho Ideal

Lima (1991, p. 21) afirma que a “Disfunção é, portanto, o ponto que, por convenção, vai ser assinalado como o diferencial entre o funcionamento esperado e o funcionamento atingido e que está na origem de um conjunto de custos ocultos”. Essas disfunções são indicadores como absenteísmo, acidentes de trabalho, rotação do pessoal, qualidade dos produtos e produtividade direta, resistências ao uso de novas tecnologias.

A empresa americana PricewaterhouseCoopers1, também chamada de PwC, é uma das maiores prestadoras de serviços profissionais do mundo nas áreas de auditoria, consultoria e outros serviços acessórios para todo tipo de empresas. Em 2012, essa empresa realizou um estudo, objetivando calcular o Custo Total de Propriedade-TCO dos processos de recursos humanos. Com a metodologia da pesquisa adotada na pesquisa, classificou os custos entre visíveis e ocultos. Nesse estudo, a empresa mostrou que os custos ocultos ultrapassaram em mais da metade os custos visíveis (Gráfico 1). Gráfico 1: Detalhamento de TCO por tipo de Custo

Fonte: Exposing the hidden cost of payroll and HR administracion: a total cost of ownership study, PwC (2012).

Os custos ocultos, por serem de difícil mensuração, não compõem os relatórios

financeiros de uma empresa, mas existem e podem até ultrapassar os custos visíveis, como mostra o gráfico acima. Esses custos não são calculados com precisão, geralmente são avaliados por estimativas, com base em dados estatísticos ou com base em ocorrências anteriores. A identificação desses custos é importante, pois eles reduzem a qualidade dos produtos ou serviços.

No quadro a seguir, Freitas (2007) classifica e exemplifica alguns custos ocultos:

1 Para maiores informações sobre a empresa, recomenda-se acessar o sítio: http://www.pwc.com.br/.

Quadro 1 – Classificação dos custos ocultos

Categoria Descrição Exemplos

Má gestão

Ausência de planejamento, gerando perda de oportunidade ou sacrifício pelo abandono de uma ação. São gastos decorrentes de decisões baseadas em análises superficiais, utilização de sistemas e processos obsoletos, existência de liderança omissa e ausente.

Custos com projetos inacabados; Custos com a desistência de projetos mal planejados.

Não qualidade

Decorre do refazer, do corrigir, dos desperdícios dos itens produzidos. São considerados: gastos com devoluções, trocas de produtos defeituosos; retoques, disposição de refugos.

Retrabalho em peças produzidas; Substituição de peças ou produtos.

Rotatividade de Pessoas

Resulta da falta de direcionamento adequado para os talentos internos e um clima organizacional ruim. Compreende gasto da formação, investimentos efetuados em pessoal, contratações.

Treinamentos de novos funcionários, substitutos.

Fonte: Freitas et al. (2007). 2.2 Custos Invisíveis

Uma indústria que fabrica um produto com a incidência tributária de 17% e tem sua principal concorrente fabricando o mesmo produto, em outra região, com carga tributária de 10%, terá que levar em consideração esse fato quando for calcular o preço de venda do seu produto. As diferenças de alíquotas tributárias ou a criação de novos tributos são exemplos de custos invisíveis, pois ambos são ações que ocorrem aumentando o custo da empresa sem que esta possa interferir nesse processo.

No XXX Simpósio Nacional de Professores de Prática Profissional, na Faculdade de Ciências Econômicas e Estatística em Rosário-Argentina foram apresentados os custos visíveis como aqueles registrados nos livros de contabilidade da empresa. Já os custos invisíveis, como aqueles não revelados por qualquer sistema contábil. Em muitos casos, é frequentemente mais importante do que o visível, com o agravante pela sua intangibilidade, já que são difíceis de identificar, reconhecer e corrigir, Rocha e Vitta (2008).

Os custos invisíveis são os custos presentes nas organizações, também difíceis de serem mensurados pelos sistemas tradicionais de custeio. Esses custos podem ser de origem interna ou externa. Dutra e Bornia (2009) também definem os custos invisíveis como de difícil identificação e mensuração e destacam que são provocados por processos ineficientes. Bernardi (2004, p. 265) afirma que “a empresa ao menos deve ter consciência de sua existência, das causas e dos sintomas, e combatê-los, uma vez que minam sua saúde e a eficiência da gestão”.

Vale destacar que, dentre os custos invisíveis, Femenick (2008) apresenta uma subdivisão em várias modalidades: os custos operacionais internos e externos. O primeiro, são aqueles inerentes à estrutura administrativa, técnica e financeira da empresa; decorrem de condições criadas pela própria organização. No segundo, os custos são produzidos por fatores alheios à empresa, porém são a ela indissociáveis; são custos que não dependem de nenhuma

ação da organização. Rocha e Vitta (2008) exemplifica diversos problemas psicossociais que agravam os custos invisíveis em um empreendimento:

o Diferentes percepções individuais e coletivas. o Jogos de poder e jogos psicológicos. o A falta de manuais de operação, Missão, Procedimentos e Sistema Interno. o A falta de critérios para avaliar os esforços individuais e coletivos e trabalho

(recompensas, punições, falta de avaliações de desempenho) o Reuniões maçantes longas, ou sem sucesso. o Intrigas, fofocas, falta de solidariedade, falta de integração entre os níveis

hierárquicos. o Os baixos níveis de desempenho, excesso de absentismo, violação do horário de

trabalho e as chegadas tardias. o O excesso de reclamações de clientes. o Ambiente desorganizado, sócios, não patrões. o Falta de maior foco no cliente (o cliente é visto como um mal necessário). o Falta de visão do trabalho em equipe, fluxo lento de informações, acomodações,

falta de motivação, altruísmo, indecisões. o Adiamento de ações necessária. o Roubo de instrumentos e equipamentos e usode instrumentos e materiais para fins

particulares. o Macrocefalia (também "caciques") ou Microcefalia (demasiada centralização). o Obesidade (muitos funcionários sem sentido), Alta rotatividade. o Relatórios excessiva.

Esses problemas organizacionais citados são característicos de empresas que,

apresentam um desequilíbrio entre as interações de trabalho com o ambiente, com as necessidades do trabalhador e a cultura organizacional. Com isso, aparecem os mais variados problemas como absentismo, rotação de pessoal, o stress ou os defeitos de qualidade que, em conjunto, representam importantes custos tanto em termos de saúde para as pessoas como econômicos para a empresa. 3 ASPECTOS METODOLÓGICOS

O presente estudo trata de um estudo de caso simples que visa a analisar uma empresa. Yin (2001) afirma que o estudo de caso representa uma maneira de se investigar ou aplicar um assunto em uma organização individual. A organização escolhida para este estudo de caso foi um empreendimento imobiliário com sócios estrangeiros, aqui denominada de “Empreendimento Europeu”, sediada no Brasil, em São Luís, Maranhão. A escolha dessa empresa se deu pela facilidade na coleta de dados, já que as autoras da pesquisa participaram diretamente do processo de instalação contábil desse empreendimento. Desse modo, pôde-se ter acesso às informações necessárias para a efetivação desta pesquisa.

Antes de iniciar este estudo de caso, foram levantados os conceitos sobre os tipos de custo em uma empresa, assim como referencial teórico em artigos, livros, periódicos, teses e demais informações disponibilizadas da internet. Em seguida, foram realizadas entrevistas semiestruturadas e dirigidas, com perguntas abertas, permitindo ao entrevistado maior liberdade de respostas e com maior abrangência ao tema da entrevista. Para efeito de complementação dos dados, foi efetuada a observação direta dos entrevistados (pesquisa participante) no próprio local pesquisado. Também foram analisadas fontes internas contábeis, como planilhas de gestão e controle de custos e demais registros da empresa-caso no período de 2011 a 2014. A observação permitiu utilizar as práticas administrativas in loco e consultar os documentos para

comprovar acordos firmados, suas datas e cláusulas, além dos planos estratégicos elaborados e alianças estabelecidas.

A análise dos dados foi baseada nas proporções teóricas levantadas no estudo. A técnica analítica utilizada foi a do modelo estruturada e cronológica, com base nos eventos ocorridos na empresa, de forma qualitativa. 4 ESTUDO DE CASO

Ao observar os Relatórios Contábeis de 2011 da “Empreendimento Europeu”2, identificou-se como esse empreendimento encontrava-se no contexto econômico global. Destaca-se que os relatórios da empresa apontavam que o Brasil apresentava bons indicadores econômicos com o crescimento de 2,7% do Produto Interno Bruto (PIB), uma queda na taxa interna de juros, redução nos índices de desemprego, aumento da renda do trabalhador e estabilização monetária, fatores que passaram a ser vistos pelos investidores como um mercado propício a ser explorado. No mesmo documento, havia referências ao Estado do Maranhão, que registrava índices bastante positivos no mercado imobiliário. O Maranhão estava situado no segmento de alto padrão imobiliário, que compreendia imóveis de R$ 350 mil a R$ 2 milhões, caracterizando-se por um crescimento de 30% nos anos de 2010 e 2011. Paralelo aos índices brasileiros, a Europa passava por uma crise latente, concentrada em cinco países da região, como Portugal, Irlanda, Itália, Grécia e Espanha, o que contribuiu para que os investidores locais buscassem novos empreendimentos. Nesse contexto, visando à demanda imobiliária local, várias empresas estrangeiras iniciaram empreendimentos no Brasil, assim como na Capital do Estado do Maranhão, São Luís.

Projetado para atender a um público exigente, de elevado padrão, o “Empreendimento Europeu” construiu seu empreendimento em um bairro nobre da capital do Maranhão, com alto padrão de qualidade. Trouxe uma proposta inovadora de arquitetura europeia, com seus projetos assinados pelos mais renomados nomes da área. A fachada da sua sede é ressaltada por cores, formas, refletâncias e diferentes texturas dos materiais. O edifício interage com o ambiente natural nas condições climáticas de ventilação e iluminação natural de forma harmônica e funcional. O acesso ao pavimento de garagem é feito através de duas rampas distintas e independentes para subida e descida, permitindo aos usuários estacionar seus veículos em um ambiente bastante ventilado e iluminado naturalmente, na maior parte do dia. Dessa forma, não permite a concentração de gás carbônico dos escapamentos, extremamente tóxico aos seus usuários, muito comum nesses ambientes. Por essa razão, há uma significativa redução do consumo de energia, em virtude do baixo uso da iluminação artificial, atendendo aos requisitos de sustentabilidade do projeto. As atividades comerciais e imobiliárias foram

2 Todos os dados aqui apresentados foram obtidos na análise dos Relatórios da “Empreendimento Europeu”.

iniciadas com base nos estudos planejados realizados pelos gestores, pelos engenheiros e demais profissionais técnicos da área de Construção Civil. 3.1 Custos ocultos no empreendimento

A mensuração de custos realizada pela incorporadora, identificada na análise dos relatórios gerenciais, concentra-se em valorar os centros de custos: Administração e Construção, com critérios de rateio definidos entre custos diretos e indiretos.

Utilizando a fórmula citada por Femenick (2008, p. 58), apresenta-se a disfunção dos custos na empresa em estudo (Figura 2).

Figura 2– Disfunção dos custos na empresa CUSTOS ORÇADOS REALIZADOS DISFUNÇÃO

10.000.000,00 14.500.000,00 45%

3

Fonte: Autoria Própria.

Pode ser observado que houve um descompasso de 45% a mais do que fora planejado para o orçamento da “Empreendimento Europeu”. Esse desvio evidencia uma falha orçamentária, pois o percentual reflete uma grande quantidade de custos ocorridos que não foram calculados, previstos e alocados ao orçamento. Xavier (2008) enfatiza que as características de um orçamento devem ser fundamentadas para refletir a realidade, a mais próxima dos custos reais de uma obra:

Os atributos ou qualidade de um orçamento traduzem a sua capacidade de retratar a realidade de um projeto; o orçamento, a composição de custos, não pode ser simplesmente extraída da literatura de uma forma simples e ingênua, ao contrário, e ainda que não pareça deve ser fundamento por conceitos mínimos e fundamentais para demonstrar o custo real e efetivo da futura obra (XAVIER, 2008, p. 20).

A previsão orçamentária não pressupõe a exatidão, porém, deve apresentar um nível aproximado da realidade o mais abrangente possível, minimizando ao máximo as disfunções orçamentárias.

Em resposta aos questionamentos realizados, que objetivaram entender quais elementos contribuíram para as disfunções em relação aos custos planejados e aos custos ocorrido na prática, a engenheira de produção do empreendimento atribuiu essa discrepância entre o previsto e o realizado apresentados em quatro elementos básicos:

1. Orçamentos e Projetos realizados por profissionais de outros estados e outro país. Nesta previsão não foram identificados os custos com estadia de profissionais que residiam em outras cidades, estes custos impactaram substancialmente ao resultado final. Ademais, a realidade local não reflete a realidade de um país com produtos de alta qualidade, custo acessível e uma carga tributária que não tenha um impacto tão forte em todas as cadeias de produção;

2. Mudanças no escopo de projetos. Foram realizadas mudanças em alguns projetos, quando a obra já estava em andamento, o que significa retrabalho, mão de obra ociosa e adequação de novos materiais não previstos em projetos anteriores;

Custo Oculto = Desempenho Real - Desempenho Ideal

Custo Oculto = 14.500.000,00 – 10.000.000,00 = 4.500.000,00

3. Planejamento sem o controle devido das atividades, tanto na gestão de pessoas como no controle dos custos;

4. Rotatividade de Mão de Obra. A obra durou três anos e a cada exercício teve um gestor diferente, cada um com um foco diversificado na sua gestão. Do mesmo modo aconteceu com o engenheiro da obra, a cada ano um responsável técnico (OLIVEIRA, 2015)3.

Vale lembrar que os custos não devem ser analisados após a sua ocorrência, apenas

com o seu registro. O ideal é que estes sejam analisados, acompanhados e determinados antes da sua realização, possibilitando o aprimoramento no processo de custeio antes mesmo do bem existir. Para isso, os custos precisam ser estudados de forma criteriosa antes de serem inseridos no orçamento e, principalmente, que estes não sofram tantas alterações, já que estes impactam diretamente ao valor do produto. Nesse sentido, Silva (1999, p. 6) ressalta que, cada vez mais, “há um aumento da interdependência das empresas, dado pela própria estrutura do processo produtivo, reforçando a necessidade de a empresa conhecer os seus fornecedores, os seus clientes e a si mesma”, o que facilitará uma composição mais adequada de custos ao projeto a ser desenvolvido. Lauschner e Beuren (2009, s.p.) enfatizam que as incertezas, “frente às perspectivas dos mercados futuros, podem ser atenuadas com um planejamento que forneça confiabilidade e apoio à tomada de decisão”. Diante desses pressupostos, para planejar e realizar um orçamento, se faz necessário que o empreendimento consiga identificar e mapear possíveis disfunções. 3.2 Custos Invisíveis no empreendimento

Com base nos percentuais que ultrapassaram os custos previstos, foram identificados no processo de produção, nos anos de 2012 e 2014, três custos invisíveis, mensuráveis com base em meses anteriores e posteriores ao fato ocorrido:

• Rotatividade de Profissionais: Nos dois primeiros anos houve a troca de dois profissionais com remunerações elevadas e custos de estadia, apontada no relatório gerencial, identificando a ociosidade total em mais de 15 dias em ambas as funções.

• Não Produção: Como consequência do item anterior, a rotatividade de profissionais ocasionou lentidão ao processo da obra, pois as duas funções tratam de coordenação, vistoria e acompanhamento da obra. Sem a tomada de decisão, os processos não seguem a mesma velocidade. Somado a esses fatos, em 2014, ocorreram dois eventos externos que também ocasionaram a não produção por vários dias:

- Greve de ônibus: O movimento grevista durou 16 dias e reduziu a frota de ônibus para 70%, em seguida para 30% e a maior parte do tempo, ficou sem nenhum transporte coletivo transitando na capital, prejudicando a acessibilidade dos trabalhadores às obras. Esse fato, reduziu em 50% a capacidade laboral do empreendimento, já que os colaboradores moravam em bairros distantes do empreendimento e alguns residentes, até mesmo, em outros municípios. A empresa, para não perder a sua capacidade total de mão de obra, contratou 3 Entrevista concedida às autoras, em 1 de março de 2015.

transporte particular para auxiliar na locomoção dos operários alterando, dessa forma, os custos do empreendimento. Os custos depreendidos em consequência da greve de ônibus chegaram perto de R$ 150 mil, incluindo os gastos com transporte, mão de obra ociosa e ainda os custos com horas extras e encargos, pagos após a greve que constituiu em um investimento imprevisto para avançar com a construção em relação ao tempo perdido.

- Copa do Mundo 2014: São Luís não foi sede de nenhum jogo, o que, aparentemente, não iria afetar com a economia local. No entanto, o Sindicato da Construção se posicionou sobre o assunto, exigindo que, nos dias dos jogos que envolvessem a Seleção Brasileira, os funcionários deveriam ser liberados, no mínimo, duas horas antes do início da partida. O Brasil jogou sete partidas, destas, cinco foram em dias úteis e em horário do expediente, correspondendo a cinco dias com mão de obra reduzida pela metade. Esses dois fatos externos ocasionaram a não produção em 18 dias em um único mês, ou seja, 60% da capacidade laboral mensal, não foi utilizada, porém o custo com a mão de obra ocorrido.

Assim, a análise dos dados da pesquisa possibilita identificar a presença de duas linhas gerais de custos: ocultos e invisíveis, ocorridos por problemas estruturais internos ou externos, alheios à vontade da empresa, pela não mensuração e pela falha nos sistemas de informação. Constatou-se que o método de custeio utilizado pela empresa, o custeio por absorção, é o principal procedimento, impedindo assim a identificação e mensuração dos custos ocultos e invisíveis encontrados neste estudo de caso. 5 CONSIDERAÇÕES FINAIS

Este estudo partiu da necessidade de verificação dos custos realizados e se estes superaram os custos previstos dentro do planejamento do empreendimento. O estudo de caso na “Empreendimento Europeu” permitiu identificar a ocorrência de custos ocultos e custos invisíveis, tanto por falha de processo de mensuração como por disfunções ocorridas em seus processos operacionais. Sendo assim, responde ao questionamento inicial: os custos realizados superaram os custos previstos. Avaliando os custos que ultrapassaram na previsão orçamentária, pode-se destacar que essa disfunção não apresenta apenas um motivo, mas vários.

O simples fato de uma empresa iniciar um empreendimento em outro país, já terá um custo elevado para se adaptar à realidade local, aos costumes, aos preços praticados, à burocracia e aos tributos. A empresa precisa compor um quadro de profissionais adequados às suas necessidades e, para isso, haverá uma rotatividade, consequentemente, aumento nos custos com treinamento e adaptações dos novos funcionários ou gestores.

Como pôde ser observado, nem todos os custos ocorreram pela disfunção interna, mas grande parte foram ocasionados pela adequação à cultura brasileira e por fatores alheios à vontade da gestão. A empresa realizou seu primeiro empreendimento em solo brasileiro e, para estabilizar-se e adequar-se a fatores culturais e socioeconômicos do país, necessitou realizar desembolsos que em seu país de origem não seriam necessários.

Nos fatores internos, podem ser observados a rotatividade de profissionais, pois até haver uma adequação ao cargo, ocasionou vários custos, como a paralisação temporária de alguma unidade produtiva, a má qualidade ou a prática de retrabalho. Quanto a fatores externos, foram identificadas várias ocorrências que refletiram em aumento dos custos, como greve no transporte público, a Copa do Mundo, a burocracia brasileira, somada a uma elevada carga tributária. Neste último item, não somente relacionada a impostos, mas como taxas, anuidades, contribuições sindicais e multas pelo não cumprimento no prazo de pagamento/entrega de algumas delas. Ambos os custos ocasionaram uma disfunção em um elevado percentual do que fora programado em detrimento do que de fato ocorreu.

Neste caso, a gestão estratégica dos custos deve observar com devida importância os custos ocultos e invisíveis, independentes de serem ou não mensuráveis, já que estes impactam negativa e diretamente na rentabilidade e lucratividade da empresa.

Este estudo reforça a consciência de que é imprescindível realizar planejamento preciso sobre os custos de um empreendimento, avaliando fatores econômicos, políticos e culturais de um mercado, que resultam na importância para o processo de tomada de decisão de um eficiente controle dos custos – inclusive os difíceis de serem mensurados e identificados. Entende-se que essas dificuldades de mensuração não podem impedir que os empreendimentos construam indicadores de controle e evidenciação destes, já que, somente assim, as empresas poderão conhecer melhor o seu processo produtivo, habilitando-as a agir de forma a evitar desperdício e aumentar a lucratividade.

Esta pesquisa possui como limitação o fato de ter sido realizada somente em uma empresa, embora os fatos apresentados justifiquem a sua relevância, tanto acadêmica como profissional, motivando a continuidade do estudo. Como sugestão para trabalhos futuros, fica a proposta para desenvolver técnicas de identificação e mensuração dos custos ocultos e invisíveis. REFERÊNCIAS BERNARDI, L. A. Manual de formação de preços: políticas, estratégias e fundamentos. 3. ed. São Paulo: Atlas, 2004. BERROCAL HUERTA, Ricardo Alberto. Impacto económico de los costos ocultos en el área de manufactura de la empresa ASSA ABLOY México, SA de CV. 2015. DEGHI, G. J. Os custos ocultos da informática. Augusto Guzzo Revista Acadêmica, v. 1, n. 1, p. 41-50, São Luís, 2000. DUTRA, M. H.; BORNIA, Antônio Cezar. Gestão estratégica de custos invisíveis: o caso das empresas estatais transmissoras de energia elétrica do Brasil. Revista da Associação Brasileira de Custos, São Leopoldo, v. 4, n. 2, p. 80-102, 2009. FEMENICK, T. R. A problemática e a solução para os “custos invisíveis” e “custos ocultos”. Revista do UNI-RN, v. 4, n. 1/2, p. 49, 2008.

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