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CENTRO UNIVERSITÁRIO UNIVATES

CURSO DE DIREITO

CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA:

CRITÉRIOS PARA A FIXAÇÃO DA COBRANÇA

Mariana Mello

Lajeado, novembro de 2014

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Mariana Mello

CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA:

CRITÉRIOS PARA A FIXAÇÃO DA COBRANÇA

Monografia apresentada no Curso de Direito,

do Centro Universitário Univates, como parte

da exigência para obtenção do Título de

Bacharel em Direito.

Orientadora: Ma. Stefani U. Bonfiglio

Lajeado, novembro de 2014

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Mariana Mello

CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA:

CRITÉRIOS PARA A FIXAÇÃO DA COBRANÇA

A Banca examinadora abaixo aprova a Monografia apresentada na disciplina de

Trabalho de Curso II – Monografia, do curso de graduação em Direito, do Centro

Universitário Univates, como parte da exigência para a obtenção do grau de

Bacharela em Direito:

Profa. Ma. Stefani U. Bonfiglio Centro Universitário Univates Prof. Décio Júnior Bergamaschi Centro Universitário Univates Prof. Junior Roberto Willig Centro Universitário Univates

Lajeado, novembro de 2014

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RESUMO

A presente monografia tem como objetivo analisar as possibilidades e limites jurídicos da contribuição de melhoria. Trata-se de pesquisa qualitativa, realizada por meio de método dedutivo e de procedimento técnico bibliográfico, documental e estudo de caso. Dessa forma, primeiramente, parte-se da relação entre Estado e tributos no plano constitucional, o conceito e as espécies de tributos, a competência tributária, para aprofundar nas limitações constitucionais ao poder de tributar. Posteriormente, examina-se o Direito Tributário na esfera municipal, com enfoque para os principais tributos cobrados pelos Municípios sobre o patrimônio do contribuinte. Por fim, analisa-se o objetivo principal desta monografia. Sendo assim, será examinada a contribuição de melhoria, com seu conceito, função e fato gerador; os limites para a base de cálculo da cobrança; o estudo de caso com a análise da contribuição de melhoria do Município de Lajeado/RS; para, por fim, chegar-se as sugestões de critérios para a fixação da cobrança da contribuição de melhoria. Nesse sentido, conclui-se que é indispensável uma atualização da legislação municipal para que não restem lacunas na lei que possibilitem a anulação de tal cobrança.

Palavras-chave: Contribuição de melhoria. Direito Tributário. Critérios/fixação da cobrança.

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SUMÁRIO

1 INTRODUÇÃO ......................................................................................................... 5

2 RELAÇÃO ENTRE ESTADO E TRIBUTOS NO PLANO CONSTITUCIONAL ....... 8

2.1 Conceito e espécies de tributos ........................................................................ 9

2.2 Da competência tributária ................................................................................ 16

2.3 Limitações constitucionais ao poder de tributar ............................................ 21

3 O DIREITO TRIBUTÁRIO NA ESFERA MUNICIPAL ........................................... 32

3.1 ITBI ..................................................................................................................... 33

3.2 IPTU .................................................................................................................... 38

3.3 Taxas do patrimônio imobilizado e demais contribuições ............................ 42

4 CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA ......................................................................... 50

4.1 Conceito, função e fato gerador da contribuição de melhoria ...................... 50

4.2 Limites para a base de cálculo da cobrança ................................................... 57

4.3 Estudo de caso: análise da contribuição de melhoria do município de Lajeado/RS ............................................................................................................... 62

5 CONCLUSÃO ........................................................................................................ 75

REFERÊNCIAS ......................................................................................................... 84

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1 INTRODUÇÃO

Diante das contendas provocadas no direito tributário municipal em razão da

contribuição de melhoria, surgem divergências sobre os critérios para a fixação da

cobrança desse tributo.

Cabe, nesse sentido, verificar quais os critérios efetivamente utilizados para a

cobrança desse tributo, levando em consideração o custeamento de obras públicas

que resultem na valorização imobiliária.

O Código Tributário Nacional não define a contribuição de melhoria, apenas

contempla os elementos necessários a essa definição, retratando a previsão legal,

sem estipular os critérios para o cálculo dessa cobrança.

Ademais, a atual Constituição é bastante omissa a respeito da contribuição de

melhoria, abrindo espaço para o Código Tributário Nacional e o Decreto-Lei nº

195/67 regularem os direitos e obrigações inerentes ao assunto.

Por esta razão, a fim de dirimir eventuais dúvidas existentes em relação a

esse tributo, a proposta do presente trabalho é de aprofundar melhor o estudo da

contribuição de melhoria, pois essa representa uma importante fonte de recursos

para os Municípios, que muitas vezes deixam de arrecadar por estarem cobrando

esse tributo de maneira incorreta. Logo, há de se examinar o sistema tributário de

maneira geral e, principalmente no âmbito municipal, analisando as possibilidades

que a doutrina e o ordenamento jurídico apresentam para, com acerto, determinar os

critérios para a fixação da cobrança.

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Para tanto, principia-se no Primeiro Capítulo estabelecendo a relação entre

Estado e tributos no plano constitucional. Foi necessário, portanto, tratar neste

capítulo, sucintamente sobre conceito, as espécies de tributos, suas definições e de

que forma se dá a sua cobrança, passando, em seguida, para a competência

tributária, ou seja, a distribuição de competência para instituir tributos entre os entes

da federação, para, por fim, tratar das limitações constitucionais ao poder de tributar,

conceituando princípios jurídicos da tributação e as imunidades de maior relevância

para esse estudo.

O Capítulo Dois trata sobre o Direito Tributário na esfera municipal, suas

limitações, a parcela de poderes que foi outorgada pela Constituição Federal de

1988 e de que forma se dá a arrecadação de receitas do município diante dos outros

entes federativos, quais são os tributos de competência dos municípios incidentes

sobre o patrimônio imobilizado do contribuinte, identificando-os e analisando os

principais aspectos sobre esses tributos.

No Capítulo Três, tratando especificadamente sobre a contribuição de

melhoria, são examinados os principais aspectos referentes a esse tributo e a sua

finalidade, identificando o fato gerador, os requisitos para a fixação de cobrança em

consonância com a CF/1988, com o Código Tributário Nacional e com as demais

normas pertinentes ao assunto. Por fim, é analisada a legislação do Município de

Lajeado/RS, e a partir dessa análise serão feitas sugestões para os critérios de

fixação da cobrança da contribuição de melhoria, para um melhor aproveitamento do

Município sobre esse tributo.

Quanto ao modo de abordagem do presente trabalho, a pesquisa será

qualitativa, segundo Mezzaroba e Monteiro (2009), pois o que se procura atingir é a

identificação da natureza e do alcance do tema a ser investigado, utilizando-se, para

isso, um exame pelo qual se buscarão as interpretações possíveis para o fenômeno

jurídico em análise, que no caso abordará os critérios para a fixação da cobrança

das contribuições de melhoria no âmbito municipal.

Quanto ao método a ser utilizado para o desenvolvimento do trabalho

monográfico, segundo os autores referidos, será o dedutivo, o que faz com que as

conclusões do estudo específico geralmente valham para aquele caso em particular,

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sem generalizações de seus resultados. Assim, o estudo começará pela relação

entre Estado e direito tributário no plano constitucional, passando pelos tributos

municipais, até alcançar as contribuições de melhorias e os critérios utilizados para a

sua fixação. A pesquisa fará uso de técnicas bibliográficas, documentais e estudo de

caso no capítulo três, que analisará a legislação referente à contribuição de melhoria

do Município de Lajeado/RS.

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2 RELAÇÃO ENTRE ESTADO E TRIBUTOS NO PLANO

CONSTITUCIONAL

A imposição tributária surge a partir da necessidade do Estado em arrecadar

recursos financeiros que necessita para a sua manutenção, bem como para financiar

as suas atividades, viabilizando a sua estrutura política e administrativa, ou seja,

para atingir seus objetivos sociais.

Assim, a ação do Estado se dará na apropriação de uma parcela da riqueza

gerada pelos cidadãos, pois oferece a melhor forma de atendimento às

necessidades públicas, uma vez que dentre as receitas públicas, é aquela que mais

propicia recursos àquele.

Por apropriar-se de parte do patrimônio dos contribuintes, as regras

constitucionais impõem limites ao poder de tributar do Estado através da distribuição

de competência e dos princípios jurídicos da tributação, de maneira a proteger o

contribuinte, estabelecendo uma relação jurídica entre aquele e seus contribuintes,

resultante exclusivamente de lei.

Dessa forma, a Constituição Federal de 1988 cuida em estabelecer a

competência dos entes federativos em instituir tributos, a definição desses tributos e

de que forma se dará a cobrança, tendo por objetivo o equilíbrio na relação entre o

Estado e os contribuintes, para que aquele não incorra em excessos e de forma que

seja garantido que os contribuintes cumpram com as suas obrigações tributárias.

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Todas as normas jurídicas que disciplinam a relação entre Estado (Fisco), que

detém o poder de exigir o tributo, e o contribuinte (cidadão), que tem o dever de

pagar esse tributo, ou seja, a atividade financeira do Estado, mediante a observância

dos princípios, compõem o Direito Tributário.

Diante do exposto, esse estudo terá início com o conceito e as espécies de

tributo, que serão analisados a seguir.

2.1 Conceito e espécies de tributos

A definição de tributo encontra-se disposta no artigo 3º do Código Tributário

Nacional: “tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor

nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e

cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”.

Nesse sentido, o tributo é toda prestação pecuniária, ou seja, é toda

obrigação de prestar dinheiro ao Estado (SABBAG, 2009), em virtude de seu poder

de império, e deve ser exigida nos termos previamente definidos em lei, conforme

complementa Harada (2014).

A razão pela qual se tributa, segundo lição de Paulsen (2008, p. 26), é:

“porque há necessidade de recursos para manter as atividades a cargo do Poder

Público ou, ao menos, atividades que são do interesse público, ainda que

desenvolvidas por outros entes”.

A tributação está vinculada aos atos lícitos, ou seja, a obrigação de prestar

pecúnia nasce independentemente da vontade do contribuinte, e não deriva de

sanção por ato ilícito, ou seja, multa, conforme observa Machado (2005).

A incidência do tributo sobre a licitude do ato que o gerou é o que o distingue

da multa, pois esta representa uma sanção pecuniária pela prática de ato ilícito,

porém, o descumprimento de norma tributária também tem o condão de gerar

imposição de penalidade pecuniária (HARADA, 2014).

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O mesmo autor leciona que a cobrança de tributo só se dá através de atos

administrativos vinculados, ou seja, que não deixem margem de discrição ao agente

público, devendo este obedecer ao mandamento legal no momento da constituição

do crédito (lançamento).

Dessa forma, a Constituição Federal estabelece cinco espécies tributárias,

sendo elas: imposto, taxas, contribuição de melhoria, empréstimo compulsório e

contribuições sociais, que estão previstas nos artigos 145, 148 e 149 da Carta

Magna. A seguir serão analisados os pontos mais importantes da espécie tributária:

o imposto.

A definição para o imposto é encontrado no artigo 16 do Código Tributário

Nacional, que reza: “Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma

situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao

contribuinte”.

Sabbag (2009, p. 358) conceitua imposto como: “tributo cuja obrigação tem

por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal

específica, relativa à vida do contribuinte, à sua atividade ou ao seu patrimônio”. A

situação prevista em lei cujo fato gerador faz nascer à obrigação tributária não se

vincula a nenhuma atividade específica do Estado relativa ao contribuinte, ou seja,

sua hipótese de incidência não é vinculada a qualquer atividade do Estado

(MACHADO, 2007).

O imposto é considerado um tributo que incide essencialmente sobre as

demonstrações de riqueza do contribuinte, como, por exemplo, a aquisição de

renda, a circulação de mercadoria etc., sendo que o montante devido será

dimensionado em referência a tal riqueza (PAULSEN, 2008).

Por isso, na lição de Harada (2014, p. 329), esse tributo “representa uma

retirada da parcela de riqueza do particular, respeitada a capacidade contributiva

deste”.

Os impostos são diferenciados entre si pelos seus fatos geradores, e de

acordo com essa distinção são divididos entre as diversas entidades que compõe o

Poder Político (MACHADO, 2005).

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A competência para instituir impostos está dividida entre União, Estados,

Distrito Federal e Municípios, e a Constituição Federal prevê um rol taxativo de

impostos federais, estaduais e municipais, que devem ser instituídos, por regra,

através de lei ordinária. Apenas o Imposto Sobre Grandes Fortunas e o Imposto

Residual é que devem ser atrelados a lei complementar (SABBAG, 2009).

As taxas são conceituadas no já mencionado artigo 145, II, Constituição

Federal, e no artigo 77 do Diploma Tributário, que dispõe:

As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição.

Depreende-se desse conceito, que são as atividades de interesse público,

como o exercício do poder de polícia e a utilização de serviços públicos, que geram

as taxas (PAULSEN, 2008). Conforme esse autor, o fato gerador da obrigação

tributária é a atividade estatal diretamente relacionada ao contribuinte.

Conclui-se do exposto, que as taxas são tributos vinculados a atividades

realizadas pelo Poder Público, ou seja, a uma contraprestação direta, e por essa

razão diferencia-se do imposto, uma vez que este é desvinculado de qualquer

contraprestação (SABBAG, 2009).

Já Harada (2014), explicando a origem da taxa, argumenta que o que gera a

atuação do Estado não é a remuneração pelo serviço, mas a própria prestação do

serviço público ou o exercício do poder de polícia, através das restrições ao

exercício de direitos individuais e de propriedade, para que seja garantido o bem

comum.

O poder de polícia está previsto no artigo 78 do Código Tributário Nacional:

Art. 78. Considera-se poder de polícia atividade da administração pública que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, à tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos. Parágrafo único. Considera-se regular o exercício do poder de polícia quando desempenhado pelo órgão competente nos limites da lei aplicável,

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com observância do processo legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha como discricionária, sem abuso ou desvio de poder.

O poder de polícia não é atividade da Administração, mas sim, poder do

Estado exercido através da Administração Pública, que impõe restrições aos

interesses individuais com o objetivo de assegurar o bem estar geral (MACHADO,

2007).

Em virtude do poder de polícia ser exercido pela Administração Pública, surge

à exigência da chamada taxa de polícia, ou simplesmente, taxa de fiscalização, e

será devida aos órgãos ou entidades fiscalizadoras. Como exemplo, pode-se citar a

taxa de alvará, taxa de fiscalização de anúncios, taxa de controle e fiscalização

ambiental, etc. (SABBAG, 2009).

Dentro dessa espécie de tributos, também é de suma importância conhecer o

conceito de serviço público, uma vez que as taxas são dívidas em de polícia ou de

serviço.

Nesse ínterim, o conceito de serviço público não está estabelecido no Código

Tributário Nacional como está o poder de polícia. Por isso, é considerado serviço

público: “toda e qualquer atividade prestacional realizada pelo Estado, ou por quem

fizer suas vezes, para satisfazer, de modo concreto e de forma direta, necessidades

coletivas” (MACHADO, 2007, p. 446).

A taxa de serviço encontra seus requisitos no artigo 79 do Diploma Tributário

referido:

Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 consideram-se: I - utilizados pelo contribuinte: a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título; b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória, sejam postos à sua disposição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento; II - específicos, quando possam ser destacados em unidades autônomas de intervenção, de utilidade, ou de necessidades públicas; III - divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por parte de cada um dos seus usuários.

Portanto, os serviços públicos são classificados em: a) específicos, quando

possam ser destacas em unidades autônomas de intervenção, de utilidade, ou de

necessidades públicas; e b) divisíveis, quando suscetíveis de utilização,

separadamente, por parte de cada um dos seus usuários.

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Assim, serviço público específico é aquele que permite identificar o sujeito

passivo ou discriminar o usuário, e é direcionado a um número determinado de

pessoas. Já o serviço público divisível considera-se aquele que traz um benefício de

forma individual ao contribuinte (SABBAG, 2009).

Segundo esse mesmo autor, para ensejar a taxa de serviço, além de conter

os atributos da especificidade e divisibilidade, o serviço público deve ser de

utilização: a) efetiva quando o serviço público é pelo contribuinte usufruído a

qualquer título; ou b) potencial quando o serviço, sendo de utilização compulsória,

seja posto a disposição do contribuinte mediante atividade administrativa em efetivo

funcionamento, sem a efetiva utilização.

O Código Tributário Nacional, em seu artigo 80 estabelece:

Art. 80. Para efeito de instituição e cobrança de taxas, consideram-se compreendidas no âmbito das atribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios, aquelas que, segundo a Constituição Federal, as Constituições dos Estados, as Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios e a legislação com elas compatível, competem a cada uma dessas pessoas de direito público.

Portanto, a instituição da taxa compete a pessoa jurídica de Direito Público a

quem cabe a realização da atividade para a qual seja vinculado o fato gerador

respectivo, ou seja: “a entidade estatal competente para o desempenho da atividade

é competente, por consequência, para instituir e cobrar a taxa correspondente”

(MACHADO, 1007, p. 450).

Já o conceito de contribuição de melhoria está elencado, no já referido

acima, artigo 145, III, do Diploma Constitucional e no artigo 81 do Código Tributário

Nacional:

A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.

Ela se distingue da taxa, pois decorre de obra pública que resulte na

valorização imobiliária, enquanto que a taxa decorre da prestação de serviços ou do

poder de polícia, além de o serviço ser prestado constantemente. Ou seja, não há

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uma atividade estatal da qual decorra a valorização do bem imóvel do contribuinte

(MARTINS, 2009).

Essa espécie tributária será objeto de estudo mais aprofundado em capítulo

posterior, e dessa forma, será dado continuidade ao estudo das espécies tributárias

com a análise da contribuição social.

No que toca a contribuição social, consoante lição de Martins (2006), é o

tributo destinado a custear atividades que não pertencem ao Estado, mas, segundo

Paulsen (2009), tem uma finalidade específica, destinada a determinado grupo de

contribuintes, aos quais cabe o custeio dessa atividade, que possui autorização

constitucional para tributação, como, por exemplo, a seguridade social, a qual visa

assegurar os direitos sociais relativos à saúde, previdência e assistência social,

conforme previsto no artigo 195 da Constituição Federal de 1988.

Neste sentido, a contribuição social é uma espécie tributária vinculada à

atuação indireta do Estado, pois durante o desenvolvimento de determinada

atividade administrativa há um aumento de despesas em prol de determinados

contribuintes. Sendo que esses mesmos contribuintes passam a usufruir de

benefícios diferenciados dos outros contribuintes (HARADA, 2014).

As contribuições são cobradas por autarquias, ou seja, órgãos paraestatais de

controle da economia, profissionais ou sócias, e suas arrecadações não são

recolhidas ao tesouro público, pois não integram o orçamento do Estado (SABBAG,

2009).

As contribuições são diferentes das demais espécies tributárias porque não

são caracterizadas apenas pelo seu fato gerador, mas também financiam

determinada atividade estatal indicada pela Constituição Federal (MARTINS, et al.,

2007), e diferenciam-se da taxa, pois essa pressupõe uma atividade fiscalizatória

(taxa de polícia), ou a prestação de serviço público publico específico e divisível.

O referido autor salienta que a exigência das contribuições pode ser feita

apenas a aqueles indivíduos que componham o grupo qualificado e interessado na

atuação do Estado. Assim, a obrigação de pagar contribuição só nasce se verificado,

concomitantemente, o benefício e o fato descrito na norma.

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Essas contribuições podem ser instituídas com fulcro nos artigos 149 e 195

da Constituição Federal. Essa espécie subdivide-se em três subespécies, sendo

elas: contribuições de intervenção no domínio econômico, contribuições de interesse

de categorias profissionais ou econômicas e as contribuições de seguridade social.

Na lição de Machado (2007), compete exclusivamente à União instituir

contribuições sociais, porém, podem os Estados-membros, o Distrito Federal e os

Municípios instituir contribuição a ser cobrada de seus servidores para custear

sistemas de previdência e assistência social que os beneficiem. São privativas da

União as contribuições de intervenção no domínio econômico, de interesse de

categorias profissionais ou econômicas, e as contribuições de seguridade social

cobradas de quem não seja servidor estadual, do Distrito Federal ou municipal. As

contribuições de seguridade social competem à União, mas somente podem ser

arrecadas por entidade da administração indireta administradora da seguridade

social.

Aos Estados, Distrito Federal e Municípios a Constituição Federal outorgou

competência para instituir e cobrar, seguindo o pensamento do já citado autor

(MACHADO, 2007), contribuição dedicada ao financiamento de previdência e

assistência social de seus servidores.

O empréstimo compulsório está previsto no artigo 148 da Constituição

Federal e no artigo 15 do Código Tributário Nacional.

Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios: I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência; II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, "b". Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição. Art. 15. Somente a União, nos seguintes casos excepcionais, pode instituir empréstimos compulsórios: I - guerra externa, ou sua iminência; II - calamidade pública que exija auxílio federal impossível de atender com os recursos orçamentários disponíveis; III - conjuntura que exija a absorção temporária de poder aquisitivo. Parágrafo único. A lei fixará obrigatoriamente o prazo do empréstimo e as condições de seu resgate, observando, no que for aplicável, o disposto nesta Lei.

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Esses empréstimos só podem ser instituídos para atender despesas

extraordinárias, em caso de calamidade pública, guerra externa ou sua iminência,

ou, ainda, no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante

interesse nacional, hipótese na qual deverá ser observado o princípio da

anterioridade (HARADA, 2014).

Observa-se ainda que, apenas a União, através de lei complementar, pode

instituir empréstimos compulsórios: “e que a aplicação dos recursos deles

provenientes é vinculada à despesa que fundamentou a sua instituição”, cujas

hipóteses estão taxativamente arroladas na Constituição (MACHADO, 2005, p. 80).

A peculiaridade dos empréstimos compulsórios reside na promessa de

devolução, sem a qual não se caracterizaria essa espécie tributária. Assim, no ato

do pagamento do empréstimo, há a incidência da norma que prevê a sua restituição,

e cria direito subjetivo do contribuinte a essa prestação futura (PAULSEN, 2008).

Nessa senda, efetivamente, a norma instituidora desse tributo deve disciplinar

a devolução aos contribuintes e o prazo de resgate da dívida pelos mesmos, de

maneira a vincular o legislador, caso contrário, novas leis poderiam ser editadas

para adiar a devolução do tributo, quebrando o elo de lealdade que une o Estado e o

contribuinte (SABBAG, 2009).

Após estas breves noções introdutórias, passar-se-á, no item seguinte, à

análise da competência tributária, segmento de suma importância no Direito

Tributário.

2.2 Da competência tributária

Na Federação brasileira, cada ente tem sua própria esfera de atribuições

exercidas com autonomia, e, por isso, preocupou-se a Constituição em fornecer

recursos aos vários entes políticos no intuito de cada um possa atender aos seus

próprios gastos (AMARO, 2009).

Assim, na nossa Federação coexistem três entidades políticas autônomas e

independentes, sendo elas a União, os Estados e os Municípios, bem como o

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Distrito Federal. Essas entidades encontram-se juridicamente no mesmo patamar, e

possuem seus poderes, competências e campo de atuação legislativa diretamente

estabelecida e delimitada pela Constituição Federal (HARADA, 2014).

Cada uma dessas pessoas políticas não possui o poder tributário decorrente

do poder de império, mas sim a competência tributária decorrente da manifestação

da autonomia da pessoa política e, por isso, sujeitas ao ordenamento jurídico

constitucional (CARRAZZA, 2011).

Portanto, a competência engloba o poder político no que diz respeito às

decisões sobre a criação do tributo e sobre a sua incidência (AMARO, 2009),

embora o legislador esteja submetido a diversos limites que serão tratados no

decorrer do estudo.

Diante disso, em razão de o contribuinte ser súdito de três governos

diferentes ao mesmo tempo, e não haver hierarquia entre esses governos, é que o

legislador constituinte estabeleceu a distribuição de competências entre cada ente

federativo (HARADA, 2014).

A atribuição de competência as pessoas jurídicas de Direito Público está

prevista nos artigos 153 a 156 da Constituição Federal, dividindo-se entre elas o

poder de instituir e cobrar tributos, devendo cada entidade impositora comportar-se

dentro da parcela de poder que lhe foi outorgada pela Constituição Federal

(SABBAG, 2009).

Conclui-se assim que a competência tributária é o poder de exigir tributo

compartilhado entre os entes da federação e a União prevista na Constituição

Federal, sendo parte da organização jurídica do Estado. Somente, às pessoas

jurídicas de direito público é que pode ser atribuída tal competência, que é realizada

através de lei (MACHADO, 2005).

Via de regra, a lei que cria ou institui um tributo, bem como tem o condão de

modificá-lo ou o revogar, é a lei ordinária, ou seja, aquela aprovada por maioria dos

parlamentares da Câmara dos Deputados e do Senado Federal presentes durante a

votação. Por essa razão, a competência tributária implica a competência para

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legislar, uma vez que inova no ordenamento jurídico, pois cria um tributo ou o

modifica (AMARO, 2009).

Esse conceito depreende-se do artigo 6º, caput, do Código Tributário

Nacional:

Art. 6º. A atribuição constitucional de competência tributária compreende a competência legislativa plena, ressalvadas as limitações contidas na Constituição Federal, nas Constituições dos Estados e nas Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios, e observado o disposto nesta Lei.

De outra banda, é vedado à lei tributária modificar “conceitos que tenham sido

instituídos por lei superior para a definição da competência tributária, se da

modificação resultar ampliação da competência” (AMARO, 2009. p. 101). Por

exemplo, se a regra que outorga a competência para instituir tributo sobre imóvel é

vedado ao legislador equiparar móveis a imóveis, para fins fiscais, sob pena de se

aumentar ilegitimamente a sua esfera de competência.

Dessa forma, pode-se dizer que a lei que cria os tributos deve descrever

todos os elementos essenciais da norma jurídica tributária, sendo eles a hipótese de

incidência, o sujeito ativo, o sujeito passivo, a base de cálculo e sua alíquota,

esgotando assim, a competência tributária (CARRAZZA, 2011).

As normas de competência tributária também são vistas como uma garantia

do contribuinte contra o poder de tributar do Estado, uma vez que este não pode

exigir tributo que não está previsto na Constituição. Ademais, é uma prerrogativa em

que o ente federativo pode criar e cobrar o tributo que lhe é pertinente (MARTINS,

2006).

A competência de cada ente federativo é estabelecida em um rol taxativo pela

Constituição, sendo que nenhuma das pessoas de direito público arroladas pode

exercer a competência concedida a outro sem implicar em invasão de competência,

ou seja, sem extrapolar a competência que lhe foi outorgada, o que é

inconstitucional (PAULSEN, 2008).

É por essa razão que deve se frisar que a competência tributária é

indelegável, intransferível e irrenunciável, como se nota do artigo 8º do Diploma

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Tributário: “o não exercício da competência tributária não a defere a pessoa jurídica

de direito público diversa daquela a que a Constituição a tenha atribuído”.

A competência para tributar não se confunde com a capacidade de ser sujeito

ativo de relação tributária. A competência, como já exposto, é o poder de legislar,

enquanto que a capacidade de ser sujeito de relação trata dos elementos que deve

reunir a pessoa jurídica de direito público para integrar a relação jurídica como

sujeito ativo (CARVALHO, 2009).

Assim, a capacidade tributária é aquela que é atribuída pela Constituição ou

por uma lei, a um ente estatal que pode ou não ser dotado de poder legislativo, é

exercido por meio de atos administrativos (MACHADO, 2005).

Dentre as diferenças entre competência e capacidade, a mais expressiva é

que a competência tributária não pode ser transferida, enquanto que a capacidade

tributária ativa pode (CARVALHO, 2009). Complementa Carrazza (2011), que a

competência tributária esgota-se na lei, uma vez que essa for editada, não mais

haverá competência, e sim, capacidade tributária ativa.

Por essa razão, admite-se que, para a delegação de atribuição administrativa,

a sua função é de arrecadar ou fiscalizar tributos a outra pessoa de Direito Público, o

que não pode ser confundido com a própria delegação de competência tributária,

conforme se observa no artigo 7º, §3º, do Código Tributário.

Art. 7º A competência tributária é indelegável, salvo atribuição das funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito público a outra, nos termos do § 3º do artigo 18 da Constituição. (...) § 3º Não constitui delegação de competência o cometimento, a pessoas de direito privado, do encargo ou da função de arrecadar tributos.

Dessa forma, salienta-se que ainda que a receita de um tributo venha a ser

distribuida entre os outros entes da administração pública, esse não deixa de

pertencer a competência originária de quem a recebeu (CARVALHO, 2009),

conforme prevê o parágrafo único do artigo 6º do Diploma tributário, qual seja: “Os

tributos cuja receita seja distribuída, no todo ou em parte, a outras pessoas jurídicas

de direito público pertencem à competência legislativa daquela a que tenham sido

atribuídos”.

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Conforme exposto, inegável é a importância da atribuição de competência,

pois também é dividido o poder de instituir e cobrar tributos entre a União, Estados,

Distrito Federal e Municípios, podendo a competência ser dividida entre privativa,

comum e residual (MARTINS, 2006).

A competência privativa é aquela atribuída com exclusividade a determinado

ente da federação, por exemplo, o imposto de importação é de competência privativa

da União, o ICMS pertence à competência privativa dos Estados e Distrito Federal, e

o ISS pertence à competência privativa dos Municípios e Distrito Federal (AMARO,

2009).

Na competência tributária residual, é atribuído poder ao ente público de criar

tributos diversos dos previstos na Constituição e só podem ser instituídos por lei

complementar, o que faz com que essa competência pertença apenas à União

(MARTINS, 2006).

Esse mesmo autor, ensina que a competência tributária comum ocorre

quando dois ou mais entes podem estabelecer o mesmo tributo, como é o caso das

taxas e contribuições de melhoria, que podem ser instituídas tanto pela União,

quanto Estados, Municípios ou Distrito Federal.

A competência pode ser exercida a qualquer tempo, ou seja, não está

condicionada a nenhum prazo decadencial, de modo que se um ente não exercer a

competência tributária que lhe compete, não implica em perda da possibilidade de

fazê-lo, e muito menos a transfere (PAULSEN, 2008), por força do já referido artigo

8º do Código Tributário Nacional. Como exemplo, pode-se citar o IPTU, de forma

que se o Munícipio não o institui e cobra, o Estado não poderá fazê-lo, pois sua

competência é municipal e não estadual (MARTINS, 2006).

Após as breves explanações feitas sobre a competência tributária, passa-se

ao estudo das limitações constitucionais ao poder de tributar, que possuem maior

relevância para o foco desse trabalho, a contribuição de melhoria e os tributos

municipais.

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2.3 Limitações constitucionais ao poder de tributar

O poder de tributar nada mais é do que a soberania fiscal de um Estado, a

quem cabe prover as necessidades coletivas através da participação dos cidadãos

nos encargos públicos, permitindo que aquele realize seus objetivos (SABBAG,

2009).

É através dos princípios jurídicos da tributação que são impostas limitações

constitucionais ao poder de tributar do Estado, e servem para proteger o contribuinte

contra os abusos de poder desse (MACHADO, 2007).

Estão elencados nos artigos 150, 151 e 152 da Constituição Federal os

princípios da legalidade, da irretroatividade, da anterioridade, da igualdade, da

competência, da capacidade contributiva, da vedação do confisco, da liberdade de

tráfego e, por fim, as imunidades, conforme serão a seguir analisados.

O princípio da legalidade garante que nenhum tributo será instituído ou

aumentado sem lei que o estabeleça, conforme disposição do artigo 150, I, da

Constituição Federal de 1988.

Esse princípio também visa garantir à segurança jurídica nas relações entre o

contribuinte e o Estado, as quais devem ser disciplinadas em lei, obrigando tanto o

sujeito passivo como o sujeito ativo da obrigação tributária (MACHADO, 2007).

Mas esse princípio não é aplicável somente nos casos de instituição ou

majoração de tributos, a lei tributária serve de parâmetro também para extinguir e

para reduzir tributos (SABBAG, 2009).

Via de regra, por lei, entende-se aquela que foi aprovada pelos

representantes do povo eleitos através do voto, restando os demais atos todos

excluídos em razão do princípio da reserva de lei formal que vigora no Direito

Tributário (MARTINS, et al., 2007).

Todavia, segundo Sabbag (2009), existem tributos de competência federal

que desencadeiam o processo de elaboração por meio da maioria absoluta dos

representantes do Poder Legislativo Federal. Assim, complementa Martins (2007),

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que cabe à lei complementar regulamentar a matéria tributária prevista na

Constituição.

Impende salientar que as matérias regulamentadas por lei complementar não

poderão ser objeto de medida provisória, conforme o artigo 62, §1º, III, da Carta

Constitucional.

A lei que institui um tributo deve conter, obrigatoriamente, os elementos

necessários para saber qual é o fato que fez nascer o dever de pagar esse tributo,

quem deve pagar, quando e a quem deve ser pago (MACHADO, 2007), além dos

requisitos do artigo 97 do Código Tributário Nacional:

“Art.97. Somente a lei pode estabelecer: I – a instituição de tributos, ou a sua extinção; II – a majoração de tributos, ou a sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65; III – a definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o disposto no inciso I do §3º do artigo 52, e do seu sujeito passivo; IV – a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65; V – a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações nela definidas; VI – as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades.

Esse princípio comporta atenuações para o Imposto sobre a Importação (II),

Imposto sobre a Exportação (IE), Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) e

Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros (IOF), que regulam o

equilíbrio do mercado e da economia nacional, os quais poderão ter suas alíquotas

majoradas ou reduzidas por ato do Poder Executivo Federal, com previsão

constitucional no artigo 153, §1º (SABBAG, 2009).

Isso ocorre porque esses tributos são regulatórios, ou seja, reguladores de

mercado e da economia do país, e por essa razão são considerados instrumento

empregado pelo Estado para estimular ou inibir condutas dos contribuintes, como,

por exemplo, “quando há a necessidade de um equilíbrio no mercado, o Poder

Executivo Federal pode valer-se de aumento de impostos regulatórios, a fim de que

se fomentem comportamentos, como a aquisição de bens produzidos no Brasil

(aumentando-se o II)” (SABBAG, 2009, p. 35).

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Por essa razão diz-se que esses tributos estão atrelados à ordenação das

relações econômicas sociais, e servem para intervenção em dados conjunturais e

estruturais da economia nacional (SABBAG, 2009).

O princípio da irretroatividade consiste na vedação a cobrança de tributos

relacionados a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os

houver instituído ou aumentado, conforme define o artigo 150, III, “a”, da

Constituição Federal de 1988.

Essa norma veio em decorrência da segurança jurídica contida no artigo 5º,

XXXVI, da referida Carta Constitucional, de forma que o simples fato de lei vedar o

prejuízo ao direito adquirido, ato jurídico perfeito e a coisa julgada já seria suficiente

para barrar a edição de lei que atingisse fatos passados, já consumados no tempo,

e, portanto, a salvo de novas obrigações (CARVALHO, 2009).

A irretroatividade tributária do artigo 150, III, “a” da Constituição Federal de

1988, estabelece uma garantia extra aos contribuintes, no tocante a instituição e a

majoração de tributos, que vai além à proteção do direito adquirido e do ato jurídico

perfeito, “vem preservar o passado da atribuição de novos efeitos tributários,

reforçando a própria garantia da legalidade, porquanto resulta na exigência de lei

prévia” (PAULSEN, 2008, p. 93).

A regra geral é que as leis devem dispor para o futuro, não lhes sendo

permitido alcançar acontecimentos pretéritos, devendo ser aplicada a lei em vigor à

época da ocorrência do fato. Dessa forma, a segurança jurídica deve ser vista como

garantidora da irretroatividade das leis tributárias, além de conferir estabilidade e

segurança nas relações entre o Fisco e o particular (CARRAZZA, 2011).

Ocorre que em nosso ordenamento jurídico, há o convívio de hipóteses em

que as leis produzem efeitos sobre atos pretéritos com o princípio da irretroatividade,

como se nota do artigo 106 do Código Tributário Nacional:

Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados; II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: a) quando deixe de defini-lo como infração;

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b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo; c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática.

No que concerne à primeira hipótese, a maior parte da doutrina orienta no

sentido de que há incompatibilidade entre uma lei interpretativa e o princípio da

irretroatividade. Porém, na visão de Sabbag (2009), a lei interpretativa não tem o

condão de inovar, apenas retirar pontos obscuros, imprecisos e ambíguos da norma

anterior, e por ter natureza declaratória de direitos já assegurados, deve operar em

favor da segurança jurídica, devendo ser integrada a norma vigente e sendo vedada

a sua aplicação isolada.

Carrazza (2011) ensina que é aceito que a lei nova retroaja quando beneficie

o contribuinte, e desde que leve em consideração o princípio da igualdade. Também

existem aquelas leis que necessariamente retroagem, como é o caso das leis

remissivas e das anistiantes. Salienta-se que em caso algum, leis que agravam a

situação do contribuinte podem retroagir, e qualquer disposição nesse sentido deve

ser considerada inconstitucional.

Já o princípio da anterioridade, conforme o artigo 150, III, “b” e “c”, da

Constituição Federal de 1988, trata, respectivamente, da vedação a cobrança de

tributos no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os

instituiu ou aumentou, bem como antes de decorridos 90 dias da data em que haja

sido publicada aquela lei.

Assim, o Estado tem a faculdade de criar novos tributos ou majorar os já

existentes quando quiser, mas a lei ao entrar em vigor fica com sua eficácia

paralisada até o exercício financeiro seguinte, quando incidirá, ou seja, poderá ser

cobrado aquele tributo (CARRAZZA, 2011).

Para que esse tributo seja devido, deve ser observada a vacância de 90 dias

da referida lei, ou seja, para que seja devido a partir do primeiro dia do exercício

financeiro, a lei que cria ou aumenta deve ser publicada, no mínimo, 90 dias antes

(MACHADO, 2007).

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Exemplifica Harada (2014) que em 31 de dezembro de cada exercício

financeiro, o Estado esgota seu poder tributário para instituir ou majorar tributos a

serem cobrados a partir do exercício seguinte.

Esse princípio visa a confiança do contribuinte no Estado Fiscal, pois este

saberá o que o aguarda no plano da tributabilidade, ratificando a segurança jurídica

e evitando, assim, que o contribuinte se depare com cobrança tributária inesperada

(SABBAG, 2009).

Todavia, existem algumas exceções, às quais não se aplica esse princípio:

1) Aos empréstimos compulsórios destinados a atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, guerra externa ou sua iminência (art. 148, I);

2) Aos impostos sobre: importação de produtos estrangeiros (art. 153, I),

exportação, para o Exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados (art. 153, II), produtos industrializados (art. 153, IV), e operações de crédito câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores imobiliários (art. 153, V);

3) Aos impostos extraordinários criados na iminência ou no caso de guerra

externa (art. 154, II) (MACHADO, 2007, p. 66).

Ainda, esse autor leciona que não se submetem a esse princípio, as

Contribuições de Seguridade Social que podem ser instituídas ou majoradas no

curso do exercício financeiro, mas obedece a exigência da vacância de 90 dias (art.

195, § 6º, da Constituição Federal); os aumentos de alíquotas de ICMS e da

Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (arts. 155, § 4º, IV, “c”, e 177, §

4º, I, “b”, da Constituição Federal), porém, também obedece a exigência de

antecedência de 90 dias. Essa exigência de antecedência de 90 dias não se aplica

ao Imposto Sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza (art. 153, III), a base

de cálculo do IPVA (art. 155, III, da Constituição Federal), e a base cálculo do IPTU

(art. 156, I, da Constituição Federal) “permitindo que a lei que aumenta esses

impostos entre em vigor no primeiro dia do exercício financeiro mesmo tendo sido

publicada no último dia do exercício anterior” (MACHADO, 2007, p. 66).

Dito isso, necessário se faz passar a análise do princípio da igualdade.

O princípio da igualdade perante o fisco, previsto no artigo 150, II, da

Constituição Federal de 1988, é uma decorrência do princípio constitucional da

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isonomia jurídica, previsto no artigo 5º do mesmo Diploma Constitucional (HARADA,

2014).

Esse princípio tributário define que aqueles que estiverem na mesma situação

jurídica devem receber tratamento tributário idêntico, sendo vedado que a lei

selecione determinadas pessoas físicas ou jurídicas para submetê-las a regras

específicas, que não se aplicam a outras ocupantes de igual posição (CARRAZZA,

2011).

Por isso, a igualdade jurídica deve interagir com as circunstâncias da

realidade social, que lhe permitem corrigir as desigualdades que surgem do contexto

social em que estamos inseridos (SABBAG, 2009).

Nessa senda, esse doutrinador explica que o legislador deve levar em

consideração as condições de todos os envolvidos, para que não incida a mesma

carga tributária sobre aqueles que são economicamente diferenciados.

Por isso, não fere o princípio da igualdade o imposto progressivo, pois aquele

que tem maior capacidade contributiva deve pagar imposto maior, sendo assim,

igualmente tributado, onde, nesse caso, a igualdade consiste na proporcionalidade

da incidência à capacidade contributiva (MACHADO, 2007).

O princípio da capacidade contributiva tem por escopo a realização da

justiça fiscal, dividindo os custos da máquina estatal proporcionalmente em relação

às condições econômicas de cada contribuinte, e encontra previsão constitucional

no artigo 145, § 1º (HARADA, 2014).

Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir tributos: (...) § 1º. Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.

O princípio da capacidade contributiva é um desdobramento do princípio da

igualdade, onde quem tem maior riqueza deve pagar, proporcionalmente, mais

imposto do que quem tem menor riqueza, ou seja, a pessoa paga impostos na

proporção de suas rendas, de acordo com seus índices de riqueza (CARRAZZA,

2011).

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Esse autor esclarece que quando os impostos são ajustados à capacidade

contributiva dos cidadãos, permitem a esses cumprir com seu dever de solidariedade

política, econômica e social, ou seja, contribuir para as despesas públicas, de acordo

com suas possibilidades econômicas.

A capacidade contributiva não constitui apenas um critério de justiça fiscal

que promove o tratamento tributário diferenciado, é promotor do princípio da

igualdade e orientador de toda a tributação (PAULSEN, 2008).

Se a lei ofender o princípio da capacidade contributiva, tal como acontece

com a inobservância de qualquer outro princípio, se estará diante de uma hipótese

de controle constitucional, podendo a ação direta ser promovida diante do Supremo

Tribunal Federal, ou em qualquer ação ordinária na qual seja apreciada matéria

tributária (MACHADO, 2007).

Ademais, também é conferido ao fisco poder de investigar as atividades e

bens dos contribuintes através do supracitado preceito constitucional, auxiliando no

processo de fiscalização e arrecadação tributária (HARADA, 2014).

Assim, conclui-se desse princípio que o Estado deve exigir que os cidadãos

contribuam para as despesas públicas de acordo com a sua capacidade para

contribuir, “de modo que nada deve ser exigido de quem só tem para sua própria

subsistência, a carga tributária deve variar segundo as demonstrações de riqueza”

(PAULSEN, 2008, p. 79).

No que tange ao princípio da vedação do confisco, este se encontra

disposto no artigo 150, IV, do texto constitucional, e veda aos entes federativos a

utilização de tributo com efeito confiscatório, para que a carga tributária

demasiadamente elevada não comprometa o direito a propriedade e o exercício de

atividade econômica (PAULSEN, 2008). Dessa forma, determina o “art. 150. Sem

prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos

Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: (...) IV – utilizar tributo com efeito de

confisco (...)”.

Como se vê, é considerado “confiscatório o imposto que „esgota‟ a riqueza

tributável das pessoas, isto é, não leva em conta suas capacidades contributivas”,

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ademais, esse princípio limita o direito que os entes federados tem de desapropriar a

propriedade privada, de modo que é vedado incidir imposto sobre a fonte de ganho

dos contribuintes (CARRAZZA, 2011, p. 110).

Harada (2014) considera a expressão do texto constitucional “vaga e

imprecisa”, porém, argumenta que o tributo com efeito de confisco não deve ser

confundido com aquele confisco que surge com a infração, e que é o único aceito

pela doutrina e jurisprudência por encontrar-se previsto no artigo 5º, XLVI, “b”, da

Constituição Federal de 1988.

Cabe ao judiciário decidir quando um tributo tem efeito confiscatório, agindo

como um fiscal do Estado, mas dependendo de provocação do contribuinte

prejudicado (MACHADO, 2007).

Entende-se que o confisco está relacionado com a capacidade contributiva,

pois este retira do contribuinte a capacidade de se sustentar e o impede de garantir

as suas necessidades essenciais, agredindo a dignidade da pessoa, ou seja, o

confisco está sempre além do mínimo necessário para a manutenção do cidadão

(SABBAG, 2009).

O mesmo autor também considera que esse princípio relaciona-se ainda com

o direito de propriedade, uma vez que extrapola do limite da razoabilidade e excede

a capacidade contributiva, comprometendo o patrimônio do particular uma vez que

esse não receberá a correspondente indenização.

Por fim, salienta-se que o confisco não deve ser confundido com as multas,

uma vez que essas advêm de condutas ilícitas, ou seja, são sanções que objetivam

desestimular condutas de caráter ilícito. Em sentido contrário, os tributos incidem

sempre sobre condutas lícitas e tem por finalidade a geração de receita pública, e

não desestimular o comportamento que configura a sua hipótese de incidência

(MACHADO, 2007).

Já o princípio da proibição das isenções heterônomas previsto no artigo

151, III, da Constituição Federal de 1988, impede que a União isente de tributos que

não são de sua competência (MACHADO, 2007).

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O legislador procurou proibir que a União atue na esfera que não lhe

compete, em virtude da privatividade que marca a competência tributária, garantindo

mais uma vez o pacto federativo e fortalecendo a competência tributária dos entes

periféricos. Um exemplo de isenção heterônoma seria uma isenção de IPVA ou IPTU

concedida pela União, que é vedada (SABBAG, 2009).

Postos esses princípios, nossa Constituição acolhe também outras limitações,

denominadas imunidades tributárias, dentre as quais serão destacadas a partir de

agora aquelas que encontram pertinência com o foco desse estudo.

As imunidades gerais fazem parte das vedações constitucionais à

competência tributária e são hipóteses da não incidência de impostos juridicamente

qualificadas pela Constituição Federal. A doutrina estabelece três categorias

distintas de não incidência de tributos, sendo elas: imunidade, que é estabelecida no

Texto Constitucional; isenção, que é prevista em lei; e, não incidência, que é pura e

simplesmente a não incidência de imposto em sentido estreito (CARVALHO, 2009).

Essas imunidades estão previstas no artigo 150, VI, “b”, “c” e “d”, da

Constituição.

Art.150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: (...) VI - instituir impostos sobre: a) patrimônio, renda ou serviços uns dos outros; b) templos de qualquer culto; c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei; d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.

O legislador quando descreve a norma, está impedido de inserir no polo

passivo da relação as pessoas e as situações abarcadas pela proteção da

imunidade, sob pena de incidir em inconstitucionalidade no caso de desobedecer a

regra (SABBAG, 2009).

Já a imunidade recíproca é o princípio no qual as entidades políticas da

Federação não podem fazer incidir impostos umas sobre as outras, restando:

“protegidos pela imunidade o patrimônio, a renda e os serviços dessas entidades, e

de suas autarquias” (MACHADO, 2007, p. 305).

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Diz-se que essa imunidade decorre do princípio federativo, pois se as

pessoas políticas pudessem exigir impostos umas das outras, estariam interferindo

em sua autonomia e dificultando a realização de seus objetivos institucionais. E

também decorre do princípio da isonomia das pessoas políticas porque a tributação

por meio de impostos pressupõe a sujeição de quem é tributado em relação a quem

tributa, porém, reina a igualdade entre as pessoas políticas, ou seja, umas não se

sobrepõem as outras (CARRAZZA, 2011).

Entretanto, a imunidade recíproca não será aplicada quando se tratar de

exploração de atividades econômicas pelos poderes públicos, suas autarquias ou

fundações, regidas pelas normas aplicáveis ao setor privado bem como quando

houver contraprestação ou pagamento de tarifa pelo usuário, nem exonera o

promitente comprador da obrigação de pagar imposto relativo ao bem imóvel

(HARADA, 2014).

A imunidade dos templos de qualquer culto reafirma o princípio da

liberdade de religião constante no artigo 5º, VI a VIII, da Constituição Federal, e esse

direito de todo o cidadão deve ser respeitado, sem que haja a imposição de óbices

ou dificuldades a esse direito (CARVALHO, 2009).

Essa imunidade visa à proteção dos valores espirituais, por ser o Brasil um

Estado neutro e que respeita o pluralismo religioso. Muito embora nossos

legisladores façam crer que acreditamos em um Ser Supremo, entendimento que

decorre do preâmbulo da Constituição Federal de 1988 a qual faz menção a

proteção de Deus, porém, sem que importe em uma reaproximação do Estado com

a Igreja, ou mesmo com uma religião específica (SABBAG, 2009).

O beneficiário da imunidade é a entidade que mantém o templo, por isso a

imunidade não abrange apenas o prédio onde se realiza a prática religiosa, mas o

próprio culto (HARADA, 2014).

Pode incidir imposto sobre os bens pertencentes à igreja que não sejam

instrumentos desta, como prédios alugados e seus rendimentos uma vez que se

trata de atividade econômica que nada tem a ver com o culto religioso, exceto a casa

paroquial, o convento, ou qualquer outro edifício utilizado para atividades religiosas

ou para residência dos religiosos (MACHADO, 2007).

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Dito isso sobre o estudo da relação entre estado e tributos no plano

constitucional, com o conceito e espécies de tributos, a competência tributária, e por

fim, com as limitações ao poder de tributar do estado, com a análise dos princípios

jurídicos da tributação e imunidades, passa-se ao estudo do Direito Tributário na

esfera municipal.

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3 O DIREITO TRIBUTÁRIO NA ESFERA MUNICIPAL

É de suma relevância para esse estudo conhecer o Direito Tributário no

âmbito municipal, quais são os tributos que são de competência dos municípios

incidentes sobre o patrimônio imobilizado do contribuinte, sendo, portanto, cobrados

segundo a Constituição Federal de 1988.

Dessa forma, o foco desse capítulo estará em identificar aspectos relevantes

sobre os tributos municipais incidentes sobre o patrimônio imobilizado do

contribuinte, enfatizando o ITBI e o IPTU, bem como as taxas do patrimônio

imobilizado e contribuições. Para tanto, passa-se à análise do direito tributário no

âmbito municipal, suas limitações, a parcela de poderes que lhe cabe e de que

forma se dá a arrecadação de receitas do município diante dos outros entes

federativos.

Os tributos municipais devem observar as limitações contidas na Constituição

Federal, nas Constituições Estaduais e nas Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos

Municípios, bem como no Código Tributário Nacional (MACHADO, 2005), e qualquer

outra legislação municipal específica.

Ademais, os municípios possuem capacidade legislativa plena, ou seja,

específica para legislar sobre direito tributário, desde que se comporte dentro da

parcela de poderes que lhe foi atribuída pela Constituição, como se nota do caput do

artigo 6º do Código Tributário Nacional (SABBAG, 2009).

Art. 6º. A atribuição constitucional de competência tributária compreende a competência legislativa plena, ressalvadas as limitações contidas na

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Constituição Federal, nas Constituições dos Estados e nas Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios, e observado o disposto nesta Lei (...).

Adiantando o item em que se discutirá, as taxas são tributos vinculados às

atividades realizadas pelo Poder Público como o exercício do poder de polícia e a

utilização de serviços públicos, já a contribuição de melhoria é instituída para cobrir o

custo de obras públicas de que decorra a valorização imobiliária. Dessa forma,

essas são de competência comum entre Estados, Municípios, Distrito Federal e

União, porque se trata de tributos vinculados a atuação estatal (HARADA, 2014).

Já os impostos são desvinculados de atuação estatal, e por isso são divididos

entre os entes tributantes para que não haja a instituição do mesmo imposto por

duas ou mais instituições políticas (HARADA, 2014). Os impostos de competência

dos Municípios e Distrito Federal estão elencados nos artigos 156 e 147, parte final,

ambos da Constituição Federal. Já os outros tributos estão previstas no artigo 149,

§1º, e 149-A, do Texto Constitucional (SABBAG, 2009).

Em conjunto com a distribuição da competência tributária, a Constituição

também distribui receitas tributárias de um ente a outro. Assim, a receita tributária

municipal provém da arrecadação municipal de tributos e de sua participação no

produto de outras rendas tributárias (MARTINS et al., 2007).

Por fim, é através da instituição dos tributos que lhe competem que os

Municípios asseguram sua isonomia em relação às demais pessoas políticas, e

assegura a sua autonomia financeira, política, administrativa e legislativa

(CARRAZZA, 2011).

Até o presente momento, tratou-se de maneira geral do direito tributário na

esfera municipal, agora se passa à análise dos tributos incidentes sobre o patrimônio

imobilizado dos contribuintes no âmbito municipal.

3.1 ITBI

O ITBI, também chamado de Imposto de Transmissão inter vivos de Bens

Imóveis, tem previsão constitucional no artigo 156, II, da Constituição Federal.

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A função desse imposto é fiscal, uma vez que tem por objeto arrecadar

recursos financeiros para a Fazenda Municipal (MACHADO, 2007).

O artigo 35 do Código Tributário Nacional, que define o fato gerador do

imposto em questão, foi derrogado em função da promulgação da Constituição

vigente, uma vez que previa, por ordem da Constituição anterior, o ITBI estadual,

que hoje foi dividido em ITBI municipal e ITCMD (Imposto Transmissão causa mortis

e por Doação) estadual (SABBAG, 2009).

O fato gerador do imposto “[...] transmissão, inter vivos, a qualquer título, por

ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais

sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos e sua aquisição”

(MARTINS, 2009, p. 307). O imposto incide apenas sobre o produto da venda do

bem imóvel, e não incide sobre bens móveis.

Nesse contexto, o legislador municipal deve definir suas hipóteses de

incidência de modo a evitar que o Poder Legislativo Municipal estabeleça

tratamentos diferenciados por parte de alguns municípios, como nos casos em que

faz incidir esse imposto sobre compromisso de compra e venda, o que é

considerado inconstitucional (MACHADO, 2007).

Pode ser sujeito passivo do ITBI qualquer uma das partes interessadas na

operação de transferência de bem imóvel, conforme o artigo 42 do Código Tributário

Nacional, podendo ser tanto o transmitente quanto o adquirente, ou seja, é aquele

que tiver maior interesse na transação (SABBAG, 2009).

Para esse imposto, a cessão de direitos imobiliários equipara-se à

transmissão de propriedade, haja vista que atualmente as cessões de direito são

consideradas instrumentos de transmissão econômica de bens imóveis. Porém, esse

imposto não se aplica aos compromissos de compra e venda, uma vez que não há a

transmissão de propriedade ou de direitos imobiliários (HARADA, 2014).

Quanto à promessa de compra e venda, a não incidência do ITBI sobre a

promessa de compra e venda se justifica pelo fato de que se ocorrer o fato gerador

com a promessa, as acessões físicas que por ventura venham a ocorrer no imóvel

por parte do promitente comprador não serão consideradas para auferir o imposto

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devido, mesmo quando não for pago na época correta. Por opção do legislador, a

transmissão se deu com a promessa, portanto a edificação foi realizada em terreno

próprio do construtor, não podendo ser objeto da transmissão. Assim, é vedado ao

Município se valer do pretexto de que somente com o registro imobiliário é que se

deu a transmissão do imóvel para poder cobrar o imposto sobre a edificação feita

pelo promitente comprador (MACHADO, 2007).

Expressa o autor referido, que muitas empresas da construção civil compram

terrenos e nele constroem sem a formalização da transmissão da propriedade do

terreno, e quando vão formalizar aquela transmissão surpreendem-se com a

exigência indevida do ITBI calculado sobre o valor do terreno com a edificação.

Incide, ainda, sobre bens imóveis por natureza compreendidos: o solo e sua

superfície, subsolo e espaço aéreo; bens imóveis por acessão física compreendida

tudo o que for incorporado permanentemente ao solo como edifícios e construções;

direitos reais sobre bens imóveis como servidões, usufruto, uso habitação e rendas;

e por fim, incide sobre cessão de direitos (SABBAG, 2009).

Em contrapartida, não incide sobre os direitos reais de garantia como a

anticrese, hipoteca e o penhor (SABBAG, 2009), e sobre a transmissão da

propriedade de imóvel por acessão intelectual, pois sua transmissão se encontra no

âmbito constitucional do imposto, e não pode ser atingida pelo ITBI (MACHADO,

2007).

Somente os modos derivados de aquisição de propriedade interessam ao

Fisco (SABBAG, 2009), dessa forma, nos casos de aquisição originária, como na

usucapião, em que inexiste qualquer vínculo entre a pessoa usucapida e aquele que

adquire o imóvel não cabe hipótese de incidência desse tributo, pois a transmissão

pressupõe um vínculo em decorrência de lei ou da vontade das partes entre o

promitente vendedor e o adquirente (HARADA, 2014).

É imune ao ITBI a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio

da pessoa jurídica, a transmissão de bens ou direitos que decorrem de fusão,

incorporação, cisão ou extinção de capital de pessoa jurídica, entretanto, essas

transmissões estão contidas na outorga constitucional caso a atividade principal do

adquirente seja à compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis

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ou arrendamento mercantil, conforme se extrai do artigo 156, §2º, I da Carta

Constitucional (MARTINS et al., 2007).

Caracteriza-se como atividade principal a compra e venda de bens ou direitos

quando essa “[...] atividade representar mais de 50% da receita operacional nos dois

anos anteriores e nos dois anos subsequentes”, nos termos do artigo 37, §1º, do

Diploma Tributário (SABBAG, 2009, p. 938).

Para apuração da atividade principal examina-se a receita operacional da

empresa, sendo que as receitas não operacionais são aquelas não provém do objeto

social da empresa, mas da prática de fatos estranhos a finalidade perseguida pela

pessoa jurídica, como por exemplo, a renda obtida com o aluguel de imóvel

pertencente ao seu patrimônio (MARTINS et al., 2007).

Salienta-se ainda, que o referido imposto não incide sobre a transformação de

sociedade, pois não ocorre à transmissão de propriedade de bens ou direitos, ocorre

apenas à alteração do tipo societário (MACHADO, 2010).

Ainda, a cobrança do ITBI sobre a venda de ações de sociedade anônima

proprietária de imóveis não encontra qualquer fundamento jurídico, uma vez que a

transferência de ações ou quotas da sociedade comercial transfere a titularidade da

pessoa jurídica, e não o patrimônio desta, razão pela qual não se faz qualquer

anotação no registro de imóveis (MACHADO, 2007).

Impende observar, que o município que exige o imposto antes de lavrada a

escritura de compra e venda ou do contrato particular incorre em

inconstitucionalidade, pois a transmissão da propriedade imobiliária somente se dá

com o registro da transferência no respectivo órgão competente, tendo por base o

artigo 1.245 do Código Civil (HARADA, 2014), a seguir descrito:

Art. 1.245. Transfere-se entre vivos a propriedade mediante o registro do título translativo no Registro de Imóveis. § 1º Enquanto não se registrar o título translativo, o alienante continua a ser havido como dono do imóvel. § 2º Enquanto não se promover, por meio de ação própria, a decretação de invalidade do registro, e o respectivo cancelamento, o adquirente continua a ser havido como dono do imóvel.

O legislador tem a liberdade de eleger o momento em que ocorre a

transmissão da propriedade imobiliária, porém, não pode fixar momentos

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antecedentes àquele em que se materializa a transmissão, sob pena de fazer nascer

o direito ao crédito antes mesmo do surgimento da própria obrigação, sendo que

essa, só nasce com a ocorrência do fato gerador (MARTINS et al., 2007).

Assim, o pagamento antecipado não encontra amparo no Diploma

Constitucional, em seu artigo 150, §7º, que diz que a lei poderá atribuir a sujeito

passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de

imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada

a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato

gerador presumido (HARADA, 2014).

Ademais, ao considerar realizado o fato gerador do ITBI antes do registro do

contrato de compra e venda no respectivo registro imobiliário, não quer dizer que

esse fato gerador se dê com a promessa de compra e venda, uma vez que o que

realmente transmite a propriedade é o contrato de compra e venda, e ambos os

contratos possuem seus institutos bem definidos na Lei Civil (MACHADO, 2007).

A alíquota desse imposto é fixada em lei municipal, sendo o município livre

para estabelecer a que bem entender, não se sujeitando a qualquer limite a ser

estabelecido por lei federal (HARADA, 2014).

O ITBI não comporta a progressividade de alíquotas por lhe faltar autorização

constitucional para tanto, entretanto, nada impede a utilização de alíquotas

diferenciadas levando em consideração aspectos que não integram a base de

cálculo ou dados físicos do imóvel como, por exemplo, a área, idade, estado de

conservação etc. (MARTINS et al., 2007).

Já a base de cálculo se dá sobre o valor venal do bem imóvel transmitido ou

direitos reais cedidos, independente do preço de venda constante na escritura

conforme o artigo 38 do Código Tributário Nacional (SABBAG, 2009).

Postas assim as questões mais relevantes sobre o ITBI, será dado

continuidade ao estudo analisando-se o IPTU e seus principais aspectos.

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3.2 IPTU

O Imposto Sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana é da competência

dos Municípios, conforme o artigo 156, I, da Constituição Federal e artigo 32 do

Código Tributário Nacional.

Esse tributo tem função fiscal, tendo como principal objetivo angariar recursos

financeiros para os municípios, como quando incide sobre o valor venal do bem

imóvel (MACHADO, 2007).

Assim, cabe aos Municípios, mediante edição de lei ordinária municipal, a

instituição do IPTU. Entretanto, em se tratando de território que não seja dividido em

Municípios, compete à União instituir o imposto por meio de lei ordinária federal,

conforme o artigo 147 da Carta Magna (SABBAG, 2009).

Conforme o mesmo doutrinador, esse imposto tem o fato gerador

estabelecido no artigo 32 do Código Tributário Nacional, sendo ele a propriedade, o

domínio útil ou a posse do bem imóvel por natureza, compreendendo o solo e seus

agregados naturais, ou acessão física compreendendo tudo que se une ou adere o

imóvel por acessão (formação de ilhas, aluvião, avulsão, construção e edificação),

como definido na lei civil, desde que localizado na zona urbana do município.

O fato gerador se dá com a propriedade do imóvel, abrangendo a posse e o

domínio útil, porém, não incide sobre a servidão de passagem, pois esta se encontra

em imóvel alheio, e não da própria pessoa (MARTINS, 2009).

Deve-se observar que a posse abrangida pelo fato gerador é a de conteúdo

econômico, sendo excluída a do locatário, enquadrando-se como possuidor aquele

que exerce poderes próprios de domínio ou propriedade, ou seja, aquela que

corresponde ao titular da posse de conteúdo econômico (HARADA, 2014).

O locatário e o comodatário não podem ser responsabilizados como

contribuintes do IPTU, por não terem o domínio da coisa, e possuírem o imóvel

como simples detentores (SABBAG, 2009).

Esse imposto só pode ser exigido dos imóveis que se situem em zona urbana,

que são aquelas áreas definidas por lei municipal, mas que contenha pelo menos

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dois melhoramentos a seguir descritos, extraídos do artigo 32, § 1º, do Código

Tributário Nacional:

a) meio fio ou calçamento, com canalização de águas pluviais; b) abastecimento de água; c) sistema de esgotos sanitários; d) rede de iluminação pública, com ou sem posteamento para distribuição

domiciliar; e) escola primária ou posto de saúde a uma distância máxima de três

quilômetros do imóvel considerado (MARTINS, 2009, p. 305).

Esse mesmo artigo, em seu parágrafo segundo considera que, mediante lei

municipal, as áreas urbanizáveis ou de expansão urbana podem ser consideradas

urbanas, desde que inseridas em loteamentos aprovados pelos órgãos competentes

e que se destinem a moradia, indústria ou comércio, mesmo que essas áreas não

sejam servidas por nenhum desses melhoramentos acima citados (SABBAG, 2009).

É considerada inconstitucional a legislação municipal que institui três tabelas

progressivas: “[...] uma para imóvel residencial, outra para imóvel não residencial e

outra para imóvel inedificado, progredindo as alíquotas de forma diferente, bem

como adotando as faixas de valor venal diferentes, como se tratassem de três

impostos distintos” (HARADA, 2014, p. 482).

Por outro lado, é constitucional o IPTU ter alíquotas diferentes de acordo com

a localização e uso do imóvel, conforme se conclui do artigo 156, §1º, I e II, da

Constituição Federal. Assim, as alíquotas progressivas do IPTU se justificam em

razão do valor do imóvel, bem como pela da localização e uso do imóvel, hipótese

na qual dependerá da ordem disposta no plano diretor do município para assegurar

o cumprimento da função social da propriedade (CARRAZZA, 2011).

As alíquotas do IPTU são fixadas pelos Municípios, sem qualquer limitação

pela Constituição Federal ou pelo Código Tributário, e podem ser progressivas em

razão do valor do imóvel e ter alíquotas diferentes de acordo com a localização e o

uso do imóvel (MACHADO, 2010).

As alíquotas progressivas podem ser fiscais ou extrafiscais, sendo que as de

natureza fiscal são estabelecidas tendo como parâmetro o valor venal do imóvel,

pois somente ele espelha a capacidade econômica do proprietário (HARADA, 2014).

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É importante salientar que valor venal é aquele que o bem alcançaria se fosse

posto a venda tendo o preço equivalente a uma venda à vista, consoante artigo 33

do Código Tributário Nacional (MACHADO, 2010).

De outra banda, as alíquotas progressivas extrafiscais, que através da

atividade do Poder Público de intervir na propriedade e na liberdade dos indivíduos

impondo-lhes comportamentos omissivos ou comissivos visando o interesse público,

não possuem função arrecadatória, mas sim, ordinatória, tendo por finalidade a

adequação do comportamento do contribuinte a cumprir a função social da

propriedade urbana (HARADA, 2014).

Nesse sentido, a progressividade do IPTU também se justifica através do

disposto no artigo 182, §4º, da Constituição Federal e no artigo 7º da Lei 10.257/01

(Estatuto das Cidades):

Art.182. A política de desenvolvimento urbano, executada pelo Poder Público municipal, conforme diretrizes gerais fixadas em lei, tem por objetivo ordenar o pleno desenvolvimento das funções sociais da cidade e garantir o bem-estar de seus habitantes (...) § 4º - É facultado ao Poder Público municipal, mediante lei específica para área incluída no plano diretor, exigir, nos termos da lei federal, do proprietário do solo urbano não edificado, subutilizado ou não utilizado, que promova seu adequado aproveitamento, sob pena, sucessivamente, de: I - parcelamento ou edificação compulsórios; II - imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana progressivo no tempo; III - desapropriação com pagamento mediante títulos da dívida pública de emissão previamente aprovada pelo Senado Federal, com prazo de resgate de até dez anos, em parcelas anuais, iguais e sucessivas, assegurados o valor real da indenização e os juros legais. Art. 7

oEm caso de descumprimento das condições e dos prazos previstos

na forma do caput do art. 5odesta Lei, ou não sendo cumpridas as etapas

previstas no § 5o do art. 5

odesta Lei, o Município procederá à aplicação do

imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana (IPTU) progressivo no tempo, mediante a majoração da alíquota pelo prazo de cinco anos consecutivos. § 1

oO valor da alíquota a ser aplicado a cada ano será fixado na lei

específica a que se refere o caput do art. 5odesta Lei e não excederá a duas

vezes o valor referente ao ano anterior, respeitada a alíquota máxima de quinze por cento. § 2

oCaso a obrigação de parcelar, edificar ou utilizar não esteja atendida em

cinco anos, o Município manterá a cobrança pela alíquota máxima, até que se cumpra a referida obrigação, garantida a prerrogativa prevista no art. 8

o.

§ 3oÉ vedada a concessão de isenções ou de anistia relativas à tributação

progressiva de que trata este artigo.

Dessa forma, em uma região onde o plano diretor desaconselha a construção

de edifícios de apartamentos, a alíquota do IPTU poderá ser elevada para

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desestimular esse tipo de construção, ou mesmo para proprietários que mantenham

jardins ou quintais muito grandes na zona central do município, o mesmo ocorre na

hipótese de o proprietário manter seu imóvel fechado, sem aluga-lo, deixando de

cumprir com a função social do imóvel, pagará IPTU maior (CARRAZZA, 2011).

Conclui-se que pelo mau aproveitamento do imóvel pelo seu proprietário, ou

seja, se o imóvel que não estiver cumprindo com a sua função social, terá o IPTU

aumentado progressivamente durante cinco anos, e se ainda assim o proprietário

não ajustá-lo as diretrizes do plano diretor, poderá implicar em perda da propriedade

mediante indenização paga por títulos da dívida pública, sem ser considerado efeito

confiscatório que é vedado pela Carta Magna. Segundo entendimento de Carrazza

(2011), tudo isso depende de edição de lei municipal ajustada a essas diretrizes.

Porém, esse autor ensina ainda que esse imposto exige que seja observado o

princípio da constitucional da capacidade contributiva, de modo que o proprietário de

um imóvel amplo em bairro residencial deve ser proporcionalmente mais tributado

que um proprietário de casa simples e modesta em bairro de periferia. Ou seja, o

proprietário de imóvel em bairro residencial deve ser submetido a uma alíquota

maior por ser seu imóvel mais caro, o que revela ter maior capacidade contributiva

do que o proprietário de imóvel simples e modesto. Se ambos forem tributados com

igual alíquota se estará ferindo o a capacidade contributiva, pois ambos estarão

sendo tratados desigualmente.

O IPTU, por ser um imposto incidente sobre a propriedade é um imposto real,

e, por isso, não pode incidir sobre a renda do proprietário do imóvel. Assim, o Fisco

municipal leva em consideração a capacidade contributiva do contribuinte para fins

de tributação desse imposto, a qual é auferida em razão do próprio imóvel

(SABBAG, 2009). Complementa Carrazza (2011), que somente a propriedade de

imóvel luxuoso constitui a presunção de capacidade contributiva para arcar com a

custa do IPTU.

Com base no exposto, passa-se a análise das taxas incidentes sobre o

patrimônio imobilizado, bem como das demais contribuições.

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3.3 Taxas do patrimônio imobilizado e demais contribuições

As taxas tem por fato gerador sempre uma atividade do Estado

especificamente relativa ao contribuinte e, embora não haja uma descrição da

hipótese de incidência desse tributo, a Constituição Federal, em seu artigo 145, II,

bem como o artigo 77 do Código Tributário Nacional, estabelecem que a União,

Estados, Municípios e o Distrito Federal, no âmbito de suas atribuições, poderão

instituir taxas em razão do Poder de Polícia ou de serviços postos à disposição pelo

Poder Público e efetivamente utilizado pelo contribuinte (MACHADO, 2010).

No âmbito da competência tributária, a taxa deve ser exigida pela União,

Estados, Município e Distrito Federal em razão de sua atuação, sendo vedada a sua

exigência diante de atividade de empresa privada (SABBAG, 2009).

A Constituição reverencia a obediência da taxa a uma série de princípios,

estando entre eles o da legalidade, da irretroatividade, da anterioridade e da

igualdade, restando excluídos a capacidade contributiva e a vedação do confisco,

pois a natureza desse tributo é indenizatória e não o submete a esses princípios

(MARTINS et al., 2007).

Esse autor salienta que para que nasça a obrigação tributária relativa à taxa,

é necessária a existência de uma situação prevista em lei, sendo que seu conteúdo

será uma atuação estatal.

Logo, para que seja válida a tributação por meio de taxa, são necessárias

duas leis, sendo uma de cunho administrativo que regulamente o exercício do poder

de polícia ou a prestação do serviço público, e outra, de natureza tributária,

qualificando as atuações estatais para que quando realizadas deem origem a essa

modalidade de tributo (CARRAZA, 2011).

A sua instituição e cobrança não tem como pressuposto essencial o proveito

ou a vantagem auferida pelo contribuinte individualmente, aqui, o essencial é a

referência à atividade estatal, e o fato gerador da taxa é relativo ao sujeito passivo, e

não a coletividade. É por essa razão que o serviço público que gera a cobrança

desse tributo deva ser específico e divisível, permitindo a verificação da relação

entre esses serviços e o obrigado ao pagamento da taxa (MACHADO, 2007).

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Assim, o fato gerador não é um fato do contribuinte, mas sim do Estado, que

exerce determinada atividade e cobra a taxa de quem a aproveita. Portanto, “[...] o

fato gerador da taxa é (1) o exercício regular do poder de polícia ou (2) a utilização

efetiva ou potencial de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte

ou posto a sua disposição” (SABBAG, 2009, p. 369).

As taxas não podem ter a mesma base de cálculo dos impostos, uma vez que

estes são pertinentes à vida do contribuinte e não a atividade estatal, constituindo o

fato gerador de imposto e não de taxa (MACHADO, 2010).

Mesmo que a ideia de contraprestação tenha motivado a sua instituição legal

a base de cálculo das taxas difere de qualquer imposto, pois o que move a atuação

do Estado não é o percebimento de remuneração, mas a prestação do serviço

público ou o exercício do poder de polícia, impondo restrições ao exercício de

direitos individuais e de propriedade em prol do bem comum. Através da análise de

sua base de cálculo é possível desmascarar impostos camuflados de taxas, uma vez

que possuem elementos que nada tem a ver com a relação custo/benefício

característica da taxa (HARADA, 2014).

Para esse autor, o legislador desenvolve a ideia de contraprestação do ponto

de vista econômico ao elaborar a lei que institui a sua cobrança, para que seja fixado

um valor razoável a título de taxa. Não há um equilíbrio estabelecido em legislação

porque a taxa não tem natureza contraprestacional, prevalecendo, assim, o

entendimento do legislador na fixação do valor da taxa, entretanto, nunca ao ponto

de transformá-la em instrumento de retirada compulsória da riqueza produzida pelo

particular como se fosse imposto.

Dessa forma, as taxas geralmente são prefixadas, e nesses casos não há

alíquota ou base de cálculo. Porém, pode ocorrer que o legislador indique uma base

de cálculo e uma alíquota, ou tenha o valor determinado por elementos como a área

do imóvel, caso em que a alíquota será específica. Mas, sempre, deve haver

correspondência entre o valor da taxa e o custo da atividade estatal que lhe constitui

o fato gerador (MACHADO, 2010).

A taxa não se encontra na imunidade recíproca contida no art. 150, VI, “a”, do

texto constitucional, pois essa se refere exclusivamente aos impostos, e, sendo

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assim, os entes da federação serão contribuintes da taxa, desde que ocorra o fato

gerador, e a ela sejam vinculados direta e pessoalmente, incluindo-se nessa

hipótese as autarquias e instituições dos Poderes Públicos. O que pode ocorrer é a

fixação diferenciada em razão a diversidades de atuação das administrações

públicas, e por estar expresso na norma legal, porém, não pode ser desvinculada da

situação prevista como fato gerador (MARTINS et al., 2007).

Impende observar que, no que toca a isenção, esta é sempre decorrente de

lei que especificam as suas condições e os requisitos exigido para a sua concessão,

os tributos a que se aplica, e o prazo de sua duração, como se nota no artigo 176 do

Código Tributário Nacional. Porém, na ausência de legislação que disponha o

contrário, tanto as taxas quanto as contribuições de melhorias, não são abrangidas

automaticamente por essa isenção, como se percebe no artigo 177 do referido

Diploma Tributário (SABBAG, 2009).

De acordo com artigo 77 do Diploma Tributário, as taxas são divididas em

taxas de polícia ou de fiscalização e as taxas de serviço ou utilização.

O poder de polícia é a atividade da administração que, limitando ou

disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de

fato, que se reporta ao interesse público concernente a segurança, higiene, a ordem,

aos costumes, a disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades

econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, a

tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos individuais ou

coletivos, conforme se extrai do artigo 78 do Código Tributário Nacional.

Assim, exercendo o poder de polícia, ou melhor, a atividade fundada no poder

de polícia, o Estado estabelece restrições aos interesses individuais em prol da

coletividade, de maneira a conciliar esses interesses. Diz-se que o interesse é

público quando nenhuma pessoa é seu titular, ou seja, ninguém individualmente

possui o dever de assumir o ônus de defendê-lo, muito embora todos reclamem a

sua defesa (MACHADO, 2007).

O fato gerador pode ser considerado ocorrido “[...] no momento do pedido, no

início do período de fiscalização ou em qualquer outro, desde que atendida a sua

ligação com a hipótese legal” (MARTINS et al., 2007. p. 930). Nessa esteira, uma

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vez que o pedido seja feito pelo cidadão, é obrigatória a manifestação do Poder

Público. Porém, caso não o faça, é facultado ao interessado buscar a atuação do

Poder Judiciário. Assim, se o exercício for provocado pelo cidadão, esse deverá

ocorrer pelo cumprimento da lei, sendo que o momento da ocorrência se dará

juntamente com o ato da solicitação, e por isso, ficando imune a qualquer vício.

Na lição de Sabbag (2009), as principais taxas de polícia cobradas pelos

Municípios são:

a) Taxa de alvará (ou de funcionamento): também conhecida por taxa de localização, é exigida dos construtores dos imóveis, e vem remunerar o município pela atividade fiscalizatória relativa às características arquitetônicas da obra realizada;

b) Taxa de fiscalização de anúncios: visa ressarcir o município na ação fiscalizatória de controle da exploração e utilização da publicidade na paisagem urbana, com vista a evitar prejuízos à estética da cidade e à segurança dos municípios;

c) Taxa de renovação anual de licença para localização, instalação e

funcionamento de estabelecimentos comerciais e similares: segundo o autor, é o entendimento do STF que pode ser cobrada, desde que haja órgão da administração que exercite o poder de polícia.

O exercício da atividade de polícia, conforme o caso poderá ser instantâneo

ou periódico, sendo que quando depender de uma manifestação da autoridade

administrativa será instantâneo, e quando for “[...] exigida uma constante fiscalização

quanto ao atendimento das limitações impostas, será ele periódico” (MARTINS et al.,

2007 p. 931).

Entende-se por serviço público toda “[...] atividade prestacional realizada pelo

Estado, ou por quem fizer suas vezes, para satisfazer de modo concreto e de forma

direta, necessidades coletivas”, não se confundindo, por isso, com o poder de polícia

que é sempre atividade prestacional material. Para que o serviço público possa

servir como fato gerador de taxa, este deve ser específico e divisível, prestado ao

contribuinte ou posto à sua disposição, e utilizado efetiva ou potencialmente pelo

contribuinte (MACHADO, 2007. p. 446).

Por isso, considera-se taxa de serviço àquela que depende do serviço

prestado e não meramente a possibilidade de ser algum dia proporcionado, ou posto

à disposição do contribuinte pela Administração Pública, mesmo que este não o

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utilize (MARTINS, 2009), conforme se extrai do artigo 79, I, do Código Tributário

Nacional.

Nota-se que o serviço público que enseja a criação da taxa não é necessário

que seja usufruído pelo cidadão, basta que exista e que seja posto à sua disposição

para que seja tributado. Porém, para que seja exigível esse tributo é necessária que

esse serviço seja de utilização compulsória, determinada por norma legal. De outra

banda, se o serviço posto a disposição do contribuinte seja de utilização facultativa,

a taxa somente poderá ser exigida por quem efetivamente vier a utilizá-lo. Em

ambos os casos, é indispensável à atividade estatal, ou seja, que o serviço público

esteja em perfeito funcionamento (CARRAZZA, 2011).

Essa compulsoriedade de pagamento somente se justifica pelo regime

jurídico de direito público no qual a relação jurídica se originará, ou seja, por vontade

da lei. Assim, o Poder Público é obrigado a prestar o serviço e a cobrar a taxa, e o

contribuinte, mesmo que não utilize o serviço, é obrigado à paga-lá (MARTINS et al.,

2007).

São específicos os serviços públicos que podem ser destacados em unidades

autônomas de intervenção, de utilidade ou de necessidade pública, ou seja, é aquele

serviço que se pode identificar o sujeito passivo ou discriminar o usuário, é o serviço

público singular. Os serviços públicos divisíveis são aqueles suscetíveis de

utilização, separadamente, por parte de cada um dos seus usuários, ou seja, é o

serviço quantificável e que traz um benefício individualizado para o destinatário da

ação estatal, conforme dispõe o artigo 79, II e III, do Código Tributário Nacional

(SABBAG, 2009).

Essas definições são inseparáveis, uma vez que um serviço não pode ser

considerado divisível se não for específico. Quando se tratar de atividade provocada

pelo próprio contribuinte, individualmente, como ocorre no fornecimento de certidões

ou da prestação jurisdicional, presente está o caráter específico e indivisível. De

outra banda, no caso de serviço de iluminação pública, não há o caráter específico e

nem divisível, pois é usufruível por toda a coletividade (MACHADO, 2007).

Como exemplo de taxa de serviço, observa-se a taxa de coleta de lixo, que

beneficia unidades imobiliárias autônomas, pertencentes a diversos lindeiros das

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ruas que possuem este serviço e podem ser utilizados, de modo separado, por cada

contribuinte. Já os serviços de água e esgoto podem dar origem à cobrança de taxa,

por ser serviço essencial, específico e divisível, porém, não é pacífico esse

entendimento, uma vez que por vezes esses serviços são remunerados por meio de

tarifas ao invés de taxas (SABBAG, 2009).

Ressalta-se que tarifa e preço público não podem ser confundidos com a

taxa, uma vez que aqueles adotam o regime jurídico de direito privado, ou seja, não

se exige a compulsoriedade de pagamento, pois a relação jurídica somente se

instaura por acordo de vontades (MARTINS et al., 2007).

Existe ainda o serviço público geral, também chamado de universal, que é

aquele prestado a toda a coletividade, o que impede a identificação do sujeito

passivo e a quantificação dos tributos devidos. O serviço público universal é

custeado pelas receitas públicas, através do imposto, e pode ser exemplificado

através da segurança pública, da limpeza de rua, da iluminação pública, do

asfaltamento etc. (SABBAG, 2009).

Finalizado a análise das taxas, tanto as de serviço quanto as de polícia

(fiscalização), seus desdobramentos, hipóteses de incidência, diferenças entre essas

e imposto, necessário se faz a análise das contribuições no âmbito municipal.

As contribuições no âmbito municipal consistem na contribuição de melhoria e

na contribuição de iluminação pública.

A contribuição de melhoria é cobrada pelos Municípios, bem como é instituída

para fazer frente ao custo de obra pública da qual decorra a valorização imobiliária

(MARTINS, 2009).

Assim, essa contribuição tem por hipótese de incidência uma atuação estatal

indiretamente relacionada ao contribuinte, que cause valorização imobiliária, ou seja,

que aumente o valor de mercado dos imóveis que se localizem ao seu redor. Assim,

é dependente, além da obra pública, também da valorização imobiliária para que se

origine, e por isso é considerada um tributo indiretamente vinculado à atuação

estatal (CARRAZZA, 2011).

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De qualquer maneira, esse tributo representa uma prestação pecuniária

obrigatória, instituída e cobrada através de uma lei, “[...] desde que se realize uma

obra pública que valorize ou beneficie um imóvel, de seu proprietário, por meio de

uma atividade administrativa vinculada” (MARTINS et al., 2007. p. 944).

Além da contribuição de melhoria, existe também a contribuição para a

iluminação pública, que é prevista no artigo 149-A da Constituição Federal e cuja

cobrança se dá na fatura de cobrança da energia elétrica (DIFINI, 2008).

De maneira geral, a doutrina considera iluminação pública aquela que é

prestada a população em geral nas vias públicas. Por isso, a iluminação pública não

pode ser considerada taxa, uma vez que a iluminação pública não é um serviço

público divisível, sendo essa a razão da instituição da contribuição. Além disso,

pode-se citar também como explicação para a sua instituição, a disponibilização de

uma nova fonte de receita para os Municípios e Distrito Federal (AMARO, 2009).

Assevera Carvalho (2009) que, ao utilizar-se dessa contribuição, o legislador

ordinário municipal deve observar os limites impostos pelo Diploma Constitucional

vigente, não interferindo na competência dos demais entes da federação e

observando os princípios que regem a tributação no ordenamento atual, como a

irretroatividade, anterioridade e a legalidade.

Dessa forma, a contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública

deve ser instituída por lei municipal, atendendo ao requisito do artigo 150, I, da

Constituição Federal, que veda a instituição de tributo sem lei que o estabeleça,

sendo que essa deve estabelecer o fato gerador, o contribuinte, e a base de cálculo

e alíquota, estando vedado ao prefeito fixar por ato administrativo normativo os

critérios para o cálculo dessa contribuição, sob pena de violação ao princípio da

legalidade (PAULSEN, 2008).

Esse autor considera que, no que toca a base de cálculo desse tributo, não há

impedimento para que se dê sobre o consumo de energia elétrica de cada

consumidor.

Por fim, salienta-se que essa contribuição não pode ser utilizada para custear

as despesas de energia elétrica geradas pelos bens públicos de uso especial, ou

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seja, aqueles prédios destinados ao funcionamento dos órgãos administrativos do

Município ou Câmara de Vereadores, segundo lição de Paulsen (2008). Caso venha

a ocorrer tal fato, deve ser reconhecida a inconstitucionalidade da contribuição, pois

se diferencia da autorização constitucional concedida a administração municipal de

instituir tal tributo.

Finalizado o estudo do direito tributário na esfera municipal, com os tributos

que podem ser cobrados, bem como as taxas e contribuições mais importantes, ou

seja, aquelas que são mais facilmente encontradas nos municípios em geral, é hora

de seguir para o estudo do foco desse trabalho, qual seja, a contribuição de melhoria

e suas controvérsias.

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4 CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA

Diante das divergências existentes em torno dos critérios para a fixação da

cobrança da contribuição de melhoria, e da polêmica subjacente ao tema, bem

assim o fato de que inexiste legislação federal específica que regulamente o

assunto, o objetivo deste capítulo será examinar noções sobre a contribuição de

melhoria e sua finalidade.

Também se identificará o fato gerador, requisitos para a fixação de cobrança

em consonância com a CF/1988 e com o Código Tributário Nacional, além de

sugestões de critérios de cobrança a partir de estudo de caso da legislação

municipal de Lajeado/RS.

4.1 Conceito, função e fato gerador da contribuição de melhoria

Além das taxas e impostos que foram outorgados pela Constituição Federal

de 1988, às pessoas políticas de Direito Público, quais sejam a União, Estados,

Municípios e Distrito Federal. A esses também é permitido a instituição da

contribuição de melhoria, que é arrecadada dos proprietários de imóveis que sejam

beneficiados por obra pública (CARVALHO, 2009).

Como já referido anteriormente nesse trabalho, à contribuição de melhoria

encontra fundamento em nosso ordenamento jurídico no artigo 145, III, da

Constituição Federal e nos artigos 81 e 82 do Código Tributário Nacional. E,

segundo Sabbag (2009), caracteriza-se pelo poder que o Estado possui de exigir o

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tributo dos proprietários de bens imóveis que tenham sido valorizados por obra

pública.

A valorização de um imóvel pode se dar de diversas formas que nenhuma

relação tem com a obra pública, como, por exemplo, pela reforma de um prédio,

modificação das condições de comércio do bairro, depreciação da moeda, etc.

Porém, não são essas valorizações imobiliárias que ensejam a tributação pela

contribuição de melhoria, mas sim aquelas decorrentes de obra pública

(CARRAZZA, 2011).

Esse autor considera que por obra pública entende-se a construção,

edificação, reparação, ampliação ou manutenção de um bem imóvel, pertencente ou

incorporado ao patrimônio público. Assim, as obras públicas podem ser diretamente

utilizadas pelos cidadãos, sem intermediação de terceiros, como, por exemplo,

estradas, ruas, praças, parques, viadutos, etc.; ou ainda, podem se constituir

elementos instrumentais para a oferta de um serviço público, e a ele ligado

inseparavelmente, como centrais de energia, hidrelétricas, ferrovias, prédios de

repartições como bibliotecas e hospitais.

Ainda, o mesmo estudioso refere que além das obras públicas que causem

proveito público imediato e direto darem ensejo à cobrança desse tributo, as obras

públicas integrantes de serviços públicos encontram-se aptas a fazerem nascer à

contribuição de melhoria, desde que comprovadamente valorizem os imóveis nas

suas imediações. Tal fato se dá, porque a Constituição Federal não diferenciou as

obras públicas, apenas autorizou as pessoas políticas a instituir esse tributo.

O conceito de contribuição de melhoria mostra que essa espécie tributária

tem por fato gerador a valorização imobiliária decorrente de obra pública e “[...] tem

por finalidade a justa distribuição dos encargos públicos, fazendo retornar ao

Tesouro Público o valor despendido com a realização de obras públicas, na medida

em que destas decorra valorização de imóveis” (MACHADO, 2010, p. 459).

Em outras palavras, esse tributo tem por finalidade a realização do ideal de

justiça, ou seja, todos devem contribuir para a despesa pública na medida da

capacidade contributiva de cada um, e por isso, o Poder Público arrecada os tributos

e aplica os recursos correspondentes, por exemplo, em obras públicas. Dessa

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forma, não é justo que o proprietário do imóvel receba benefício em decorrência da

obra pública para a qual contribuiu toda a sociedade (MACHADO, 2007).

Nesse contexto, Paulsen (2009) ensina que se a obra pública implicar

enriquecimento do contribuinte, este pode ser chamado ao seu financiamento uma

vez que se torna justo que o seu custeio não se dê por toda a sociedade, mas

apenas por aqueles que obtiveram vantagem pecuniária, mesmo que não tenha sido

requerida. Por essa razão, diz-se que a cobrança da contribuição de melhoria é

fundada no princípio da equidade, ou seja, deve observar os preceitos de justiça e

igualdade entre todos os membros da comunidade (HARADA, 2014).

Assim, a função da contribuição de melhoria é redistributiva, tendo por

objetivo a arrecadação de recursos para cobrir os gastos com a obra pública, além

de também ter por função o reestabelecimento da equidade na aplicação dos

recursos públicos (MACHADO, 2010), como já foi visto acima.

Por isso, diz-se que as contribuições de melhoria consideram a realização de

obra pública que, ao ser concretizada, leva a valorização de imóveis situados ao seu

redor. Porém, apenas a concretização da obra por si só não é motivo suficiente que

enseje a sua cobrança, é imposto à valorização do imóvel acrescentado a atuação

do Estado, pois por vezes a valorização não decorre da obra pública, ou ainda, a

obra dá ensejo à desvalorização daquele imóvel (CARVALHO, 2009).

Caso não haja a valorização imobiliária, a contribuição não pode ser cobrada,

como na hipótese de a obra pública desvalorizar o imóvel do contribuinte (MARTINS,

2009).

Do contrário, conforme ensina Carrazza (2011), seria suficiente que houvesse

uma obra pública para que os proprietários dos imóveis nas suas imediações fossem

obrigados a pagar o tributo, o que travestiria a contribuição de melhoria de um

adicional de IPTU ou ITR, e sua base de cálculo seria o valor do imóvel urbano ou

rural. Ou ainda, traria problemas de competência tributária, pois se o Estado

realizasse uma obra pública na zona urbana de um Município, ele estaria cobrando o

adicional de IPTU fantasiado de contribuição de melhoria, incorrendo em

inconstitucionalidade.

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Ademais, quando não ocorre a valorização da propriedade, ao contrário, há a

desvalorização dos imóveis adjacentes, não há que se cobrar tal contribuição. Parte-

se do princípio que se o Poder Público causa danos, deve ressarci-los, indenizando

aqueles particulares que forem lesados (CARRAZZA, 2011).

Quanto ao fato gerador, Martins (2009) leciona que o fato gerador da

contribuição de melhoria é o acréscimo de valor ao imóvel situado em locais

favorecidos direta ou indiretamente por obra pública. Sem a valorização imobiliária, o

fato gerador não se completa, pois esta é parte integrante da hipótese de incidência

desse tributo, relacionando-se diretamente com a obra, conforme lição de Sabbag

(2009).

Dessa forma, o nascimento da obrigação tributária se dá no momento em que

ficar caracterizada o benefício decorrente da obra pública, exclusivamente, e não de

outros condicionantes. Fica a cargo do legislador determinar se o fato gerador se

dará no início, no meio ou ao final da obra (MARTINS, et al., 2007).

A jurisprudência do Tribunal de Justiça do Estado do Rio Grande do Sul tem

entendido de forma recorrente, no sentido de que a base de cálculo do tributo é a

mais valia do imóvel em decorrência da obra realizada:

RECURSO INOMINADO. DIREITO TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA. MUNICÍPIO DE LAJEADO. PAVIMENTAÇÃO ASFÁLTICA. NULIDADE DO LANÇAMENTO. NECESSIDADE DE LEI ESPECÍFICA PARA CADA OBRA. AUSÊNCIA DE DEMONSTRAÇÃO DA VALORIZAÇÃO DO IMÓVEL. 1. O art. 82 do Código Tributário DIREITO TRIBUTÁRIO E FISCAL. CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA. FATO GERADOR. VALORIZAÇÃO DO IMÓVEL. MUNICÍPIO DE LAJEADO. CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA. O fato de não constar expressamente, na Carta Constitucional, menção da necessidade da valorização do imóvel para cobrança da exação, que vem desde a Emenda nº 23/83 à Constituição então vigente, não exclui a exigência do ordenamento jurídico. Interpretação dos arts. 81 e 82, § 1º, do Código Tributário Nacional e art. 2º do Decreto-Lei nº 195/67. Decretada a nulidade dos lançamentos efetuados pelo Município, mostra-se possível a repetição dos valores recolhidos. CORREÇÃO MONETÁRIA. É devida pelo índice dos créditos fiscais. JUROS. São de 1% ao mês, a contar do trânsito em julgado. APELAÇÃO PROVIDA. (Apelação Cível Nº 70035192921, Vigésima Segunda Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Rejane Maria Dias de Castro Bins, Julgado em 31/03/2010) APELAÇÃO. DIREITO TRIBUTÁRIO. AÇÃO DE REPETIÇÃO DE INDÉBITO. CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA. VALORIZAÇÃO DO IMÓVEL. I - A base de cálculo da contribuição de melhoria é a valorização imobiliária.

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Tem como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado. II ¿ Não demonstrada a apuração do valor da contribuição de melhoria, cabível a repetição de indébito. RECURSO DESPROVIDO, SENTENÇA MANTIDA EM REEXAME NECESSÁRIO. (Apelação e Reexame Necessário Nº 70011742178, Vigésima Primeira Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Liselena Schifino Robles Ribeiro, Julgado em 01/06/2005). TRIBUTARIO. CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA. DECRETO-LEI N. 195/67. FATO GERADOR. VALORIZACAO DO IMOVEL. O SO FATO DA OBRA PUBLICA NAO DA ENSEJO A COBRANCA DE MELHORIA O FATO GERADOR CONSISTE NA VALORIZACAO IMOBILIARIA DELA DECORRENTE. ILEGALIDADE DA LEI MUNICIPAL QUE INSTITUIU COMO BASE DE CALCULO O CUSTO DA OBRA. VIOLACAO AO DECRETO-LEI 167/67 QUE FOI RECEPCIONADO PELA CONSTITUICAO FEDERAL DE 1988. HIPOTESE EM QUE O TRIBUTO FOI CALCULADO TENDO EM CONTA A TESTADA DO IMOVEL E NAO A PLUS VALIA. PRECEDENTES DO STJ. RECURSO PROVIDO. (5FLS) (Apelação Cível Nº 70000926899, Segunda Câmara Cível, Tribunal de Justiça do RS, Relator: Maria Isabel de Azevedo Souza, Julgado em 26/04/2000)

É o que se vê de quatro ementas escolhidas dentre cento e quarenta e nove

resultados para contribuição de melhoria com comarca de origem Lajeado, levando-

se em consideração um período de tempo de cinco anos. Neste sentido também é a

jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, como se vê nas ementas

colacionadas a seguir:

PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA. BASE DE CÁLCULO. VALORIZAÇÃO IMOBILIÁRIA. ÔNUS DA PROVA. ENTE TRIBUTANTE. SÚMULA 83/STJ. A jurisprudência do STJ é pacífica no sentido de que a contribuição de melhoria é tributo, cujo fato imponível decorre da valorização imobiliária causada pela realização de uma obra pública, cabendo ao ente público o ônus da sua comprovação, a fim de justificar o tributo estipulado. Precedentes: AgRg no AREsp 417.697/PR, Rel. Min. Eliana Calmon, DJe 18/12/2013; REsp 1.326.502/RS, Rel. Min. Ari Pargendler, DJe 25/04/2013; AgRg no REsp 1.304.925/RS, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, DJe 20/04/2012; AgRg no Ag 1.237.654/SP, Rel. Min. Arnaldo Esteves Lima, DJe 13/10/2011; AgRg no Ag 1.159.433/RS, deste Relator, DJe 05/11/2010. 2. Agravo regimental não provido. (AgRg no AREsp 406324 / PR AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL 2013/0332193-8, T1 Primeira Turma, Superior Tribunal de Justiça, Relator: Min. Benedito Gonçalves, julgado em: 27/03/2014, DJe 09/04/2014). PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA. BASE DE CÁLCULO. VALORIZAÇÃO IMOBILIÁRIA. INDIVIDUALIZAÇÃO. ARTIGOS 81 E 82 DO CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL. 1. Recurso especial no qual se discute a valorização imobiliária do imóvel na base de cálculo de contribuição de melhoria instituída pelo Município de Laranjeiras do Sul. O Tribunal de Justiça do Estado do Paraná consignou que o município rateou o custo total da obra entre os proprietários dos imóveis que ficavam às margens das ruas asfaltadas, sem prever no edital o limite individual do benefício trazido ao imóvel de cada contribuinte.

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2. É pacífico no Superior Tribunal de Justiça o entendimento de que a valorização individualizada do imóvel do contribuinte é fator delimitador da base de cálculo da contribuição de melhoria, não sendo permitido tão somente o rateio do custo da obra entre aqueles que residem na área em que foi realizada a obra pública. Precedentes: AgRg no REsp 1.079.924/RS, Rel. Ministro Francisco Falcão, Primeira Turma, DJe 12/11/2008; REsp 671.560/RS, Rel. Ministra Denise Arruda, Primeira Turma, DJ 11/06/2007; REsp 615.495/RS, Rel. Ministro José Delgado, Primeira Turma, DJ 17/05/2004; REsp 362.788/RS, Rel. Ministra Eliana Calmon, Segunda Turma, DJ 05/08/2002. 3. O art. 81 do Código Tributário Nacional dispõe que "a contribuição de melhoria [...] é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado". Enquanto que o art. 82, § 1º, do CTN estabelece que "a contribuição relativa a cada imóvel será determinada pelo rateio da parcela do custo da obra [...] pelos imóveis situados na zona beneficiada em função dos respectivos fatores individuais de valorização". 4. No caso, como o Tribunal de origem consignou que não houve o cálculo individualizado do benefício trazido ao imóvel de cada um dos contribuintes localizados na área abrangida pela respectiva obra pública, forçoso reconhecer, então, que o acórdão recorrido viola os artigos 81 e 82 do CTN. 5. Recurso especial provido para restabelecer a sentença de 1º Grau; prejudicadas as demais questões. (REsp147094 / PR RECURSO ESPECIAL 1997/0062530-3, T1 Primeira Turma, Superior Tribunal de Justiça, Relator: Min. Benedito Gonçalves, julgado em: 15/02/2011, DJe 21/03/2011 RBDTFP vol. 25 p. 85).

Ademais, a matéria foi uniformizada pelo Tribunal de Justiça do Estado do Rio

Grande do Sul através do Incidente de Uniformização de Jurisprudência n.º

70017418146.

Dessa forma, o valor a ser pago por cada contribuinte não pode ser “[...]

superior ao acréscimo de valor do imóvel respectivo, nem o total das contribuições

arrecadadas poderá ser superior ao custo da obra [...]” (MACHADO, 2007. p. 459),

conforme o artigo 81 do Código Tributário Nacional.

Como devem ser incluídos todos os proprietários que aufiram benefício com a

obra pública, deve-se estabelecer a zona de influência da obra, onde são incluídos

imóveis direta e indiretamente beneficiados com a obra. Nesses casos, proprietários

que tenham imóveis a uma determinada distância da obra, desde que existam dados

concretos que justifiquem a cobrança, serão obrigados a satisfazer o crédito

tributário (MARTINS, et al., 2007).

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No Decreto-Lei nº 195/67 encontra-se o rol das obras públicas que tem o condão de originar o referido tributo: Art 2º Será devida a Contribuição de Melhoria, no caso de valorização de imóveis de propriedade privada, em virtude de qualquer das seguintes obras públicas: I - abertura, alargamento, pavimentação, iluminação, arborização, esgotos pluviais e outros melhoramentos de praças e vias públicas; II - construção e ampliação de parques, campos de desportos, pontes, túneis e viadutos; III - construção ou ampliação de sistemas de trânsito rápido inclusive todas as obras e edificações necessárias ao funcionamento do sistema; IV - serviços e obras de abastecimento de água potável, esgotos, instalações de redes elétricas, telefônicas, transportes e comunicações em geral ou de suprimento de gás, funiculares, ascensores e instalações de comodidade pública; V - proteção contra secas, inundações, erosão, ressacas, e de saneamento de drenagem em geral, diques, cais, desobstrução de barras, portos e canais, retificação e regularização de cursos d‟água e irrigação; VI - construção de estradas de ferro e construção, pavimentação e melhoramento de estradas de rodagem; VII - construção de aeródromos e aeroportos e seus acessos; VIII - aterros e realizações de embelezamento em geral, inclusive desapropriações em desenvolvimento de plano de aspecto paisagístico.

Machado (2010) entende que o rol apresentado pelo dispositivo legal é

taxativo, ou seja, uma obra que não esteja ali elencada, dificilmente dará ensejo à

cobrança dessa contribuição.

Complementa Sabbag (2009), que a obra pública deve ser permanente, e não

temporária, ou seja, não pode ser considerada para a incidência dessa espécie

tributária uma obra que tenha sido construída para atender a uma demanda

provisória.

Por fim, cabe ressaltar as diferenças entre essas contribuições e as taxas,

pois ambos os tributos são vinculados a uma atuação estatal, e se distinguem

porque a taxa tem por fato gerador uma atividade estatal vinculada direta e

pessoalmente ao contribuinte, consubstanciada no exercício do poder de polícia e

na prestação de serviço público específico e divisível (MARTINS, et al., 2007).

Ademais, a contribuição de melhoria pressupõe uma obra pública e não um serviço

público ou exercício do poder de polícia, e, essas contribuições dependem de um

fator intermediário, que é a valorização do bem imóvel. Por essa razão, diz-se que

esse tributo é vinculado a uma atuação estatal indiretamente referida ao contribuinte

(CARVALHO, 2009).

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Essa contribuição diferencia-se, ainda, dos impostos, pois esses tem por fato

gerador uma atividade independente da atuação estatal, enquanto que a

contribuição de melhoria é vinculada a atuação do Estado (MARTINS, et al., 2007).

Após a conceituação da Contribuição de Melhoria e estabelecidos sua função

e fato gerador, passar-se-á ao estudo dos limites para a base de cálculo da

cobrança.

4.2 Limites para a base de cálculo da cobrança

É importante salientar, que na Emenda nº 18/65, a luz da qual também foi

editado o Código Tributário Nacional, a contribuição de melhoria foi destinada a

fazer frente ao custo das obras públicas de que decorra a valorização imobiliária. E

mais, o valor ficaria limitado pelo custo da obra concomitantemente com o acréscimo

de valor que dessa obra resultasse para cada imóvel beneficiado, ou seja, o limite

total que poderia ser cobrado é o valor total da obra, e teria que respeitar o limite

individual, sendo esse o valor acrescido a propriedade do contribuinte. Assim, cada

proprietário não poderia pagar valor cota superior do que o valor acrescido a sua

propriedade em razão da obra (AMARO, 2009).

Ocorre que a Constituição de 1988 prevê apenas a cobrança da contribuição

de melhoria decorrente de obra pública, consoante disposto no artigo 145, III, sem

estabelecer qualquer limite para a cobrança.

Como regulamentadores desse tributo, temos os artigos 81 e 82 do Código

Tributário Nacional, sendo que o primeiro dispõe:

Art. 81 - A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.

Já o segundo, conforme a lição de Difini (2008), fixa os requisitos que devem,

obrigatoriamente, ser observados pela lei ordinária que instituir a contribuição de

melhoria:

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Art. 82 - A lei relativa à contribuição de melhoria observará os seguintes requisitos mínimos: I - publicação prévia dos seguintes elementos: a) memorial descritivo do projeto; b) orçamento do custo da obra; c) determinação da parcela do custo da obra a ser financiada pela contribuição; d) delimitação da zona beneficiada; e) determinação do fator de absorção do benefício da valorização para toda a zona ou para cada uma das áreas diferenciadas, nela contidas; II - fixação de prazo não inferior a 30 (trinta) dias, para impugnação, pelos interessados, de qualquer dos elementos referidos no inciso anterior; III - regulamentação do processo administrativo de instrução e julgamento da impugnação a que se refere o inciso anterior, sem prejuízo da sua apreciação judicial.

Porém, na visão de Carrazza (2011), ao tributarem por meio de contribuição

de melhoria, as pessoas jurídicas de Direito Público só devem obediência aos

princípios e normas constitucionais que regem a matéria e que garantem os direitos

e garantias dos contribuintes. Esses artigos citados “[...] não têm força jurídica

suficiente para compelirem as pessoas políticas à observância de outros requisitos

além dos contidos, implícita ou explicitamente, na Constituição Federal”

(CARRAZZA, 2011. p. 598).

Dessa forma, nada impede que o legislador ordinário estabeleça como limite

individual da contribuição de melhoria a valorização que da obra resultar para cada

imóvel beneficiado, sem levar em consideração se o montante desses acréscimos

ultrapassará ou não o custo total da obra (HARADA, 2014).

Nesse ínterim, Machado (2007) leciona que a contribuição de melhoria é um

tributo específico, e por isso também se tornou um instrumento pelo qual se retira do

proprietário do imóvel a vantagem adicional que ele obteve individualmente com a

obra pública, ou se retira dele ao menos o equivalente ao custo da obra pública. Se

o montante do aumento do valor dos imóveis é maior do que o custo da obra,

prevalece esse como limite global, sendo os contribuintes beneficiados

proporcionalmente.

Ainda, esse autor refere que se a União, Estado ou Município cobra mais do

que a valorização dos imóveis, ou do que o custo da obra pública estará cobrando

imposto mascarado de contribuição de melhoria, e se cobra imposto que não está

inserido em sua competência tributária, estará ferindo a Constituição Federal.

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Cumpre salientar que a cobrança desse tributo, tal como outros, deve

obedecer aos princípios constitucionais da capacidade contributiva, legalidade,

irretroatividade, anterioridade, igualdade e não confisco, em função das

características da contribuição de melhoria (MARTINS, et al., 2007).

No que se refere à capacidade contributiva, não foi encontrada nenhuma

decisão relacionada ao tema no Tribunal de Justiça do Estado do Rio Grande do Sul

e nem nos Tribunais Superiores, não sendo, portanto, o principal questionamento

dos acórdãos consultados.

No que toca a solidariedade e a capacidade contributiva, esses são postos

em prática através do princípio da legalidade, e tanto esse como os outros devem

ser vistos como um limite ao poder dos entes tributantes. Dessa forma, de um modo

geral, mesmo quando instituído ou aumentado por lei, não se deve admitir a

cobrança de um tributo se não há capacidade contributiva por parte do sujeito

passivo, caso a lei instituidora não considere a capacidade contributiva necessária

ao caso, é passível desse tributo ser considerado inconstitucional. Da mesma forma,

a existência de capacidade contributiva por si só não justifica a cobrança de tributo

que não tenha sido instituído ou aumentado por lei (MACHADO, 2007).

Em homenagem ao princípio da legalidade, tanto a base de cálculo quanto a

alíquota da contribuição de melhoria devem ser fixadas através de lei da entidade

tributante, ou seja, da pessoa que realizou a obra pública, além de que, o legislador

ao disciplinar o assunto, também deve cuidar para não incorrer em confisco do

patrimônio do contribuinte, o que, como já visto anteriormente, é vedado pela

Constituição Federal (CARRAZZA, 2011).

A contribuição de melhoria relativa a cada imóvel é determinada tomando

como medida parcela do custo da obra, pois seu custeio deve ser feito pelos

contribuintes, e rateando-se este pelos imóveis localizados na zona privilegiada

levando-se em consideração cada fator individual de valorização (MACHADO, 2010).

O valor da melhoria, ou seja, a efetiva valorização do imóvel, decorrente da

obra pública não pode ser desconsiderada na quantificação do tributo, ou seja, “não

se pode cobrar contribuição de 100 de um proprietário cujo imóvel teve uma

melhoria de 10, ou não teve nenhuma valorização” (AMARO, 2009, p. 47).

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Por essa razão, considera-se como limite total a despesa realizada, ou seja, o

custo da obra, sendo que os valores arrecadados não podem ultrapassar este; e

possui como limite individual o acréscimo de valor resultante da obra para cada

propriedade (MARTINS, 2009).

Ademais, os limites individual e total decorrem da própria natureza do tributo,

porque o proprietário do imóvel beneficiado não se distingue dos demais

contribuintes, ou seja, não há justificativa para que dele seja exigido valor superior

além da valorização imobiliária (PAULSEN, 2008).

A maior dificuldade encontrada na cobrança desse tributo está em delimitar a

zona de benefício decorrente da obra pública, pois existem obras que acarretam

valorização longitudinal ao longo da obra, outras valorizam pontos extremos, e é aí

que reside a dificuldade na identificação de imóveis suscetíveis de valorização pela

obra pública. Por essa razão a maioria dos municípios cobra a contribuição de

melhoria somente em relação a obras de pavimentação de vias e logradouros

públicos, por ser mais fácil a delimitação da zona de benefício decorrente da obra

pública (HARADA, 2014).

Tendo em vista que o montante da valorização individual de cada imóvel não

ser “[...] de fácil determinação, tem-se que admitir possa a autoridade administrativa

fazer um arbitramento deste” (MACHADO, 2010, p. 463). Porém, esse arbitramento

pode ser anulado pelo contribuinte, tendo por fundamento o artigo 148 do Código

Tributário Nacional. Se a Administração Pública cobra mais do que o acréscimo de

valor do imóvel ou o montante arrecadado supera o custo da obra, para o

doutrinador, estaria cobrando imposto e não contribuição de melhoria, o qual não se

encontra em sua competência tributária, ferindo a Constituição de 1988.

Dessa forma, quando o contribuinte julgar que o quantum da valorização de

imóvel decorrente da obra pública não estiver de acordo, ou seja, o julgar excessivo

o cálculo, pode, procurar o Poder Judiciário para que se socorra dos peritos judiciais,

para que aquele diga se a valorização causada foi apurada corretamente pela

Fazenda Pública (CARRAZZA, 2011).

Neste sentido, Difini (2008) considera que muitas vezes a valorização não se

dá imediatamente após a realização da obra, mas sim, verifica-se tempos depois

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com a melhoria geral no bairro ou zona. Além disso, sua apuração dependerá

sempre de prova técnica, a um custo muito alto. Por fim, até a avaliação pericial

encontra-se dificuldades práticas, sendo que o método mais utilizado é o

comparativo, no qual se verificam as vendas realizadas na região ou em áreas

semelhantes em certo período de tempo, sendo excluídos os dados que

apresentarem maiores discrepâncias para que se possa estabelecer assim um

intervalo de confiança para que se possa encontrar o preço médio.

Porém, esse autor considera que tal método é de difícil utilização no caso da

contribuição de melhoria, uma vez que essa é lançada ao tempo da obra, e por isso,

não há exemplos de vendas na região após a obra que ocasione a apuração da

valorização por meio do método comparativo.

Ademais, não se pode falar em valorização imobiliária potencial em

obediência ao princípio da segurança jurídica, que carece de tal entendimento. Além

disso, é a valorização auferida na conclusão da obra que é considerada para fins de

quantificação da contribuição de melhoria, e não aquela valorização que ocorre, por

exemplo, dois anos após a obra (CARRAZZA, 2011).

Assim, toma-se por critério principal de cálculo da contribuição de melhoria a

valorização do imóvel auferida na conclusão da obra, a ser demonstrada pelo

Município, conforme o entendimento do Tribunal de Justiça do Estado do Rio Grande

do Sul no Recurso Inominado nº 71004717849 proveniente do Juizado Especial da

Fazenda Publica de Lajeado/RS.

Nesse passo, convém analisar a legislação sobre a contribuição de melhoria

do Município de Lajeado/RS para que se tenha uma breve ideia dos parâmetros

utilizados até então.

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4.3 Estudo de caso: análise da contribuição de melhoria do município de

Lajeado/RS

a) Metodologia

O tipo de pesquisa empregada no trabalho de conclusão de curso

apresentado, intitulado “Contribuição de melhoria: critérios para a fixação da

cobrança”, traz o enfoque qualitativo, que normalmente está baseado em métodos

de coleta de dados sem medição numérica, utilizando-se das descrições e das

observações, buscando principalmente a expansão dos dados ou da informação, ao

contrário do quantitativo, que busca delimitar a informação, medindo com precisão

numérica e/ou estatisticamente os dados coletados. Portanto, na pesquisa

qualitativa:

[...] questões e hipóteses surgem como parte do processo de pesquisa, que é flexível e se move entre os eventos e sua interpretação, entre as respostas e o desenvolvimento da teoria. Seu propósito consiste em „reconstruir‟ a realidade, tal como é observada pelos atores de um sistema social predefinido. Muitas vezes é chamado de „holístico‟ porque considera o „todo‟, sem reduzi-lo ao estudo de suas partes (SAMPIERI; COLLADO; LUCIO, 2006, p. 5).

Para esses doutrinadores, os estudos qualitativos não pretendem generalizar

os resultados da pesquisa para populações mais amplas, mas apenas descrever e

interpretar o que foi observado e percebido, além de captar experiências na

linguagem dos indivíduos pesquisados, analisar ambientes usuais (como as pessoas

vivem, se comportam, o que pensam, como atuam, quais são suas atitudes, etc.),

descrever situações, eventos, pessoas, interações, condutas observadas e suas

manifestações, dentre outras possibilidades (SAMPIERI; COLLADO; LUCIO, 2006).

O método utilizado é o dedutivo, o qual, de acordo com Mezzaroba e

Monteiro (2009), parte de fundamentação genérica para chegar à dedução

particular, de modo que as conclusões desse estudo sejam válidas para esse caso

em particular, sem generalizar seus resultados.

Quanto aos instrumentais técnicos utilizados, conforme ensinam esses

autores, a técnica bibliográfica utilizada terá a finalidade de alcançar os objetivos

desse trabalho, procurando responder, com satisfação, ao problema proposto, cujas

ferramentas a serem utilizadas serão livros de doutrina e de referência, artigos de

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publicações periódicas impressas e de sites especializados; a técnica documental

utilizará a norma legal relacionada ao caso em tela, principalmente a Constituição

Federal de 1988, o Código Tributário Nacional, dentre outras; já o estudo de caso

fará a análise jurisprudencial comparativa, a qual possibilita estabelecer um

comparativo entre diversos casos específicos com a finalidade de verificar as

conexões entre eles, bem como identificará a legislação do Município de Lajeado

sobre a Contribuição de Melhoria, descrevendo as suas dimensões e pormenores,

levando em conta os fatores que influenciaram direta e indiretamente a sua natureza

e seu desenvolvimento, para depois inferir das soluções encontradas para o

problema, indicando que poderia ser aplicada na solução de outros casos

semelhantes.

Os mesmo autores ensinam, ainda, que no estudo de caso há uma limitação

de tipos dos assuntos a serem tratados, assim como certa especificidade

metodológica em seu tratamento, e o caso objeto da pesquisa deve possuir uma

contrapartida no plano fático, histórico, ou seja, deve realmente existir e pode ser

experimentado pela nossa percepção de realidade, como ocorre com o caso

analisado na monografia.

b) Coleta e análise dos dados

Por representar o Município de Lajeado/RS um polo populacional regional no

âmbito de estudo e prática profissional e, por isso, onde há uma maior hipótese de

incidência da contribuição de melhoria, convém que seja analisada a contribuição de

melhoria dessa cidade. Assim, é que a legislação que versa a respeito da

contribuição de melhoria foi solicitada ao Secretário da Fazenda dessa cidade.

Dessa forma, nesse ponto do trabalho serão analisados os principais aspectos

tratados por essa norma de acordo com o estudo realizado até então.

A Lei municipal que regulamenta a contribuição de melhoria em Lajeado/RS é

a Lei nº 3.466/1983, e dispõe de 23 artigos, divididos em títulos como fato gerador,

incidência e cálculo, do sujeito passivo, do programa de execução das obras, da

fixação da zona de influência e dos coeficientes de participação dos imóveis, do

lançamento e da arrecadação e disposições gerais. Dentro desses tópicos, serão

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analisados aqueles que apresentarem maior pertinência com o trabalho

desenvolvido:

Art. 2º - A contribuição de melhoria tem como fato gerador a execução da obra pública que beneficie, direta ou indiretamente, imóvel de propriedade privada. Art. 3º - A contribuição de melhoria será calculada em função do valor total ou parcial da despesa realizada.

Nesse passo, exatamente como foi estudado nesse capítulo, o legislador

ordinário estabeleceu a destinação da contribuição de melhoria como para fazer

frente ao custo das obras públicas que beneficie direta e indiretamente o imóvel de

propriedade privada, e tratou de estabelecer os limites à contribuição de melhoria,

sendo eles: total e parcial. Porém, o legislador ordinário não explica quais seriam

esses limites, restando essa legislação omissa nesse ponto e passível de

anulabilidade.

A doutrina considera o limite correlato ao total ao custo total da obra, e como

limite individual a valorização do imóvel obtida em função da obra pública. Isso

posto, passa-se a análise do artigo 4º da lei municipal:

Art. 4º - É devida a contribuição de melhoria, no caso de execução, pelo Município, das seguintes obras públicas: I – abertura ou alargamento de rua, construção de parque, estrada, ponte, túnel e viaduto; II – nivelamento, retificação, pavimentação e impermeabilização de logradouros públicos; III – instalação de rede elétrica, de água e esgoto pluvial ou sanitário; IV – proteção contra inundação, drenagem, retificação e regularização de curso de água e saneamento; V – aterro, ajardinamento e obra urbanística em geral; VI – construção ou ampliação de praças e obras de embelezamento paisagístico em geral; VII – outras obras similares, de interesse público.

Já do artigo 4º, pode-se dizer que tal qual ocorre no Decreto-Lei nº 195/67, o

legislador ordinário arrolou as obras que tem o condão de ensejar a cobrança da

contribuição de melhoria. Porém, nesse caso, além daquelas obras descritas no

referido Decreto, o legislador acrescentou e transportou para a legislação ordinária

aquelas que mais se destacam no plano municipal, como as referidas no inciso II da

legislação municipal. Dessa forma, deve ser analisado o artigo 5º da lei municipal:

“Art. 5º - A contribuição de melhoria será determinada pelo rateio do custo da obra

entre os imóveis situados na zona de influencia em função dos respectivos fatores

individuais”.

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Assim, a norma municipal estabelece que a contribuição de melhoria será

devida pelo rateio do custo da obra entre os imóveis localizados nas áreas

beneficiadas diretamente e indiretamente pela obra pública, mas não é clara ao

estabelecer quais são os fatores individuais utilizados no rateio. Os fatores utilizados

para o rateio, conforme leciona Martins (2009), devem ser o acréscimo de valor ao

imóvel situado em locais favorecidos direta ou indiretamente por obra pública, ou

seja, não deve ser cobrado de cada proprietário mais do que o benefício auferido em

função da obra. Dito isso, passa-se a análise dos artigos 6º e 7º:

Art. 6º - Caberá ao setor municipal competente determinar, para cada obra, o valor a ser ressarcido através da Contribuição de Melhoria, observada o custo total e parcial fixado em conformidade com o disposto no artigo seguinte: Art. 7º - No custo das obras públicas, serão computadas despesas de estudo, projetos, fiscalização, desapropriações, administração, execução e financiamento ou empréstimos e terá a sua expressão monetária dos débitos fiscais. Parágrafo único – Serão incluídos nos orçamentos de custos das obras, todos os investimentos necessários para que os benefícios delas decorrentes sejam integralmente alcançados pelos imóveis beneficiados.

Depreende-se dos artigos colacionados da lei municipal que caberá ao setor

municipal competente determinar o valor a ser ressarcido para cada obra através da

Contribuição de Melhoria, porém, sem estabelecer ao certo qual setor seria

encarregado e sem considerar em momento algum a melhoria obtida com a obra

pública, restando à legislação lacunosa nesse ponto.

Ainda, o artigo 7º discriminou as despesas computadas como custo da obra,

tal qual determina o artigo 4º do Decreto-Lei, mas, ao contrário desse, a lei ordinária

deixou de estabelecer a porcentagem do custo a ser cobrada mediante a

Contribuição em estudo. Nesse ponto, convém que seja analisado o que determina a

legislação municipal no que se refere à zona de influência:

Art. 10 – A fixação da zona de influência das obras públicas e dos coeficientes de participação dos imóveis, nelas situados, será procedida pelo órgão competente do Município em relação a cada uma delas e obedecerá aos seguintes critérios básicos: I – a zona de influência poderá ser fixada em função do benefício direto, como testada do imóvel ou em função do benefício indireto como a localização do imóvel, área, destinação econômica e outros elementos a serem considerados isolados ou conjuntamente; II – a determinação da Contribuição de Melhoria referente a cada imóvel beneficiado far-se-á rateando, proporcionalmente o custo parcial ou total das obras, entre todos os imóveis incluídos nas respectivas zonas de influência.

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Determinou o legislador, como zona de influência da obra aquela em que os

imóveis possuam benefício direto, como testada do imóvel e benefício indireto como

a localização do imóvel, área, dentre outros. Percebe-se que a legislação ordinária

em apreço não é clara nesse ponto, quando determina a zona de influência direta e

indireta.

Assim, a doutrina estabelece como zona de influência da obra aquela em que

estão incluídos os imóveis direta e indiretamente beneficiados. Nesses casos,

proprietários que tenham imóveis a uma determinada distância da obra, desde que

existam dados concretos que justifiquem a cobrança, serão obrigados a satisfazer o

crédito tributário (MARTINS, et al., 2007).

Já o artigo 11 determina que o Executivo é autorizado a substituir a

delimitação da área de influência, na forma estabelecida na lei municipal, se o

Município assumir e suportar, diretamente, até um terço do custo da respectiva obra

pública. Nesses casos, ficam sujeitos ao pagamento da Contribuição de Melhoria,

equivalente a dois terços do custo total ou parcial da obra somente aqueles

proprietários que sejam lindeiros e fronteiros ao respectivo logradouro público e que

sejam diretamente beneficiados pela obra.

Para atender ao princípio da igualdade, deveria ter o legislador estabelecido

um percentual sobre o total da obra a ser assumido pela Administração Municipal,

levando-se em consideração a natureza da obra, os benefícios para os usuários, as

atividades econômicas predominantes e o nível de desenvolvimento da região, e o

restante do valor ser adimplido proporcionalmente, de acordo com o benefício

obtido, pelos proprietários cujos imóveis estejam dentro da zona de influência da

obra pública, conforme o artigo 4º, §2º, do Decreto-Lei nº 195/67.

No que toca o edital a ser publicado, conforme o artigo 12 da lei municipal,

esse deve conter:

Art. 12 – (...) I – Delimitação das áreas direta e indiretamente beneficiadas e a relação dos imóveis nela compreendidos; II – Memorial descritivo do projeto; III – Orçamento total ou parcial do custo das obras; IV – Determinação da parcela do custo da obra a ser ressarcida pela Contribuição de Melhoria com o correspondente plano de rateio entre os imóveis beneficiados.

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Dessa forma, pode-se dizer que o legislador trouxe para a lei ordinária os

principais elementos contidos no artigo 5º do já referido Decreto-Lei.

Por a Contribuição de Melhoria apresentar problemas com a publicidade dos

atos, os contribuintes estavam sendo surpreendidos com uma cobrança que não

estavam preparados, gerando assim a nulidade da obrigação tributária e grandes

prejuízos para o Município. Além disso, para que se tenha um controle maior dos

investimentos feitos pela Administração Municipal, foi instituída a Ordem de Serviço

nº 003-02/2014 que determina a observância de alguns procedimentos referentes à

validade da cobrança da Contribuição de Melhoria, sendo eles:

Art. 1º As Secretarias de Obras e Serviços Urbanos, de Administração, de Planejamento, da Fazenda e ao Departamento Jurídico a observância dos seguintes procedimentos para a constituição válida da Contribuição de Melhoria nas obras de pavimentação.

PROCEDIMENTO Todo documento anexado deve ser numerado e rubricado

RESPONSÁVEL

1 Definição com o GAP das ruas a serem pavimentadas. SOSUR

2 Realização de reuniões com os moradores para definição da modalidade do sistema, tipo de pavimentação, elaboração de planilha de adesão e abertura de expediente para tramitação.

SOSUR

3 Elaboração em uma via impressa e digital, do projeto, memorial descritivo e orçamento da obra; determinação da parcela do custo da obra a ser financiada, delimitação da área beneficiada e do fator de absorção para toda a zona ou para cada uma das áreas diferenciadas nela contida, elaboração do laudo de valorização dos lotes beneficiados e do edital de notificação em duas vias.

SEPLAN

4 Publicação de edital de notificação no mural da Prefeitura Municipal pelo prazo de 30 dias, na página da WEB do Município e em jornal de circulação local, com o custo total da obra e demais requisitos do art. 82, I, do CTN, dando ciência a todos os interessados em impugnar, no prazo de 30 dias, os elementos contidos no edital. As impugnações devem ser respondidas pelo Departamento Jurídico.

SEAD

5 Elaborar e encaminhar lei específica mencionando a obra a ser realizada, anexando cópia do projeto, memorial descritivo e orçamento, autorizando o Poder Executivo a lançar contribuição de melhoria em decorrência da valorização imobiliária advinda da obra pública.

SEAD

6 Sancionada a Lei, encaminhar à SOSUR para anexar o Pedido de Compra.

SEAD

7 Encaminhar à contadoria para confirmação da dotação orçamentária.

SOSUR

8 Encaminhar ao setor de compras para o deferimento do Prefeito Municipal e elaboração do edital de licitação para realização da obra.

Contadoria/SEFA

9 Homologada e definida a empresa vencedora, encaminhar à ASSEJUR para elaborar o contrato e colher as

Compras/SEFA

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assinaturas.

10 Encaminhar ao Setor de Compras para emitir a Ordem de Compra.

Depto. Jurídico

11 Encaminhar a Contadoria para gerar o empenho. Compras/SEFA

12 Encaminhar à SOSUR o expediente com o contrato assinado e o empenho a ser assinado.

Contadoria/SEFA

13 Liberar a ordem de serviço de início da obra e fiscalizar sua execução até sua conclusão e aceite, quando enviará o expediente à SEPLAN.

SOSUR

14 A Secretaria de Planejamento fará novo laudo visando aferir a valorização dos imóveis beneficiados com a obra e calculará o valor da contribuição para cada proprietário, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado, elaborando o edital de lançamento em duas vias.

SEPLAN

15 Definidos os valores individuais, publicar edital de lançamento no mural pelo prazo de 30 dias, no site e jornal de circulação local com a relação dos proprietários e os montantes correspondentes para cada imóvel, dando prazo de 30 dias para impugnações.

SEAD

16 Decorrido o prazo legal e o julgamento das impugnações, encaminhar à SEFA para lançamento dos valores.

SEAD

17 Cada contribuinte deverá ser notificado do montante da contribuição, da forma e dos elementos que integram o respectivo cálculo, encaminhando após, ao setor de compras para o arquivamento final.

SEFA

Fonte: Ordem de Serviço nº 003-02/2014 do Município de Lajeado (2014).

No que toca aos artigos 13, 14 e 15 da lei municipal, nada se tem a observar,

uma vez que tais artigos correspondem aos artigos 9, 10 e 11 do Decreto-lei, os

quais tratam respectivamente do lançamento da obrigação tributária após a

publicação do demonstrativo dos custos da obra e escrituração pelo órgão

fazendário encarregado do lançamento desse tributo em registro próprio do débito

da contribuição de melhoria correspondente a cada imóvel, para que após, seja o

proprietário notificado diretamente ou por edital, e por fim, a reclamação ou

impugnação acerca do lançamento não suspende o início ou prosseguimento das

obras.

Insta salientar, no que toca ao parcelamento da contribuição de melhoria,

entende-se que essa pode ser paga de uma só vez, todavia, também pode ser

parcelada em quantias pagas anualmente, tendo por limite 3% do valor fiscal do

imóvel.

Esse é o entendimento da doutrina e também do Decreto-Lei nº 195/67, em

seu artigo 12, o qual determina ainda que o ato da autoridade que determinar o

lançamento poderá fixar descontos para o pagamento à vista, ou em prazos

continua

conclusão

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menores que o lançado; as prestações da Contribuição de Melhoria serão corrigidas

monetariamente, de acordo com os coeficientes aplicáveis na correção dos débitos

fiscais; o atraso no pagamento das prestações fixadas no lançamento sujeitará o

contribuinte à multa de mora de 12% (doze por cento), ao ano; é lícito ao

contribuinte, liquidar a Contribuição de Melhoria com títulos da dívida pública,

emitidos especialmente para financiamento da obra pela qual foi lançado; neste

caso, o pagamento será feito pelo valor nominal do título, se o preço do mercado for

inferior. Diferentemente do que dispõe o artigo 16 e 18 da legislação municipal

referidos, a seguir colacionados:

Art. 16 – A Contribuição de Melhoria será paga pelo contribuinte de forma que a sua parcela anual não exceda o estabelecido na legislação federal correspondente, vinculada ao valor fiscal do imóvel atualizado a época da cobrança. Art. 18 – O prefeito municipal em cada edital a que se refere o art. 14 fixará os prazos de lançamentos, a forma de arrecadação ou outros requisitos necessários à cobrança do tributo à vista ou em prazos menores do que o lançado, respeitado o disposto na lei federal e os seguintes critérios: I – a Contribuição de Melhoria será paga de uma só vez quando a parcela individual for inferior a uma vez o Valor de Referência do Município; II – Quando superior a essa parte, em prestações mensais, semestrais ou anuais a juros de 1% (um por cento) ao mês e correção monetária com base nos coeficientes estabelecidos para débitos fiscais.

No que concerne à tramitação da impugnação, estabelece o artigo 17 da lei

ordinária que caberá o ônus da prova ao contribuinte, quando esse impugnar

quaisquer dos elementos referentes ao memorial descritivo do projeto, orçamento do

custo da obra, total ou parcial, determinação da parcela do custo da obra a ser

ressarcida pelo impugnante e delimitação do fator de absorção do benefício para

toda a zona ou para cada uma das áreas beneficiadas, nela contidas. A petição de

impugnação deve ser dirigida ao prefeito municipal e servirá para o início do

processo administrativo. Nesse sentido também é o determinado nos artigos 6º e 7º

do Decreto-Lei 195/67.

Por fim, a seguir serão deixadas algumas sugestões para os critérios de

fixação da cobrança da Contribuição de Melhoria.

c) Sugestões para critérios de fixação de cobrança de contribuição de melhoria

Diante da supressão pela Constituição Federal de 1988 dos limites para a

instituição da cobrança da contribuição de melhoria, entende-se que a legislação

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infraconstitucional, quais sejam o Código Tributário Nacional e o Decreto-Lei nº

195/67, foram recepcionadas pelo atual ordenamento Constitucional por não

apresentarem disposições com esse incompatível. Além disso, o texto constitucional

não proíbe legislações infraconstitucionais de regulamentarem a contribuição de

melhoria. Ao contrário, a edição de leis ordinárias não prescinde a edição de lei

complementar que estabeleça normas gerais, ou mesmo para recepcionar a

legislação já existente (DIFINI, 2008).

Por essa razão, esse autor considera que as disposições do Diploma

Tributário e Decreto-Lei nº 195/67 continuam em vigor, são normas gerais sobre a

contribuição de melhoria e devem ser observadas por eventuais leis ordinárias que

vierem a instituir tal tributo, inclusive quanto ao limite global e individual.

Insta observar, que apesar de a legislação e a doutrina considerarem que

além das obras públicas que causem proveito público imediato e direto ensejarem a

cobrança da contribuição de melhoria, também as obras públicas integrantes de

serviços públicos podem fazer nascer esse tributo, na prática, no Município de

Lajeado, detectamos que essa contribuição é cobrada apenas nas obras de

calçamento e pavimentação asfáltica com a respectiva canalização de água e

esgoto. Sugere-se que para um maior aproveitamento desse tributo na esfera

municipal, seja considerada a cobrança do referido tributo nas demais obras públicas

realizadas pela Administração Municipal que valorizem determinadas áreas da

cidade, como por exemplo, na construção de praças e parques, postos de saúde,

escolas, entre outras,

O custo da obra pública vem especificado no artigo 4º do referido Decreto-Lei,

o qual determina que a cobrança desse tributo tenha como limite o custo da obra,

nela computadas as despesas de estudos, projetos, fiscalização, desapropriações,

administração, execução e financiamento, inclusive prêmios de reembolso e outras

de praxe em financiamento ou empréstimos e terá a sua expressão monetária

atualizada na época do lançamento mediante aplicação de coeficientes de correção

monetária. Ademais, são incluídos nos orçamentos de custo das obras, todos os

investimentos necessários para que os benefícios delas decorrentes sejam

integralmente alcançados pelos imóveis situados nas respectivas zonas de

influência. E, por fim, a percentagem do custo real a ser cobrada mediante

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contribuição de melhoria será fixada tendo em vista a natureza da obra, os

benefícios para os usuários, às atividades econômicas predominantes e o nível de

desenvolvimento da região.

Como já foi referido anteriormente nesse estudo, segundo a doutrina, o fato

gerador da contribuição de melhoria é a valorização auferida pelos proprietários dos

imóveis situados em locais favorecidos direta e indiretamente pela obra pública

juntamente com a realização da obra, para que cada proprietário não pague valor

superior ao que foi acrescido a sua propriedade em razão da obra pública (AMARO,

2009).

Porém, na realidade local, não é assim que acontece. Foi observado que a

legislação pertinente ao tema no Município de Lajeado apenas considera como fato

gerador a execução da obra que beneficie direta ou indiretamente imóvel de

propriedade privada.

Salienta-se que o fato gerador encontra-se incompleto em tal legislação, uma

vez que a valorização é parte integrante da hipótese de incidência. A obrigação

tributária nasce, exclusivamente, no momento em que ficar caracterizada o benefício

decorrente da obra pública tal qual determina o artigo 81 do Código Tributário

Nacional. Por essa razão, encontrou-se um grande número de julgados no Tribunal

de Justiça do Estado do Rio Grande do Sul desfavoráveis ao Município de Lajeado.

Sugere-se assim, que seja especificado na legislação a hipótese de incidência

do fato gerador considerando além do custo da obra pública, também, a valorização

imobiliária obtida com a mesma, para que a legislação municipal fique em

consonância com o entendimento jurisprudencial.

Assim, o edital de cobrança deve obedecer aos já mencionados requisitos do

artigo 82, I do Código Tributário, bem como do artigo 5º do Decreto-Lei 195/67:

Art. 82 - A lei relativa à contribuição de melhoria observará os seguintes requisitos mínimos: I - publicação prévia dos seguintes elementos: a) memorial descritivo do projeto; b) orçamento do custo da obra; c) determinação da parcela do custo da obra a ser financiada pela contribuição; d) delimitação da zona beneficiada;

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e) determinação do fator de absorção do benefício da valorização para toda a zona ou para cada uma das áreas diferenciadas, nela contidas; (...) Art. 5º Para cobrança da Contribuição de Melhoria, a Administração competente deverá publicar o Edital, contendo, entre outros, os seguintes elementos: I - Delimitação das áreas direta e indiretamente beneficiadas e a relação dos imóveis nelas compreendidos; II - memorial descritivo do projeto; III - orçamento total ou parcial do custo das obras; IV - determinação da parcela do custo das obras a ser ressarcida pela contribuição, com o correspondente plano de rateio entre os imóveis beneficiados.

Como visto, é indispensável que o Município instituía por lei a contribuição de

melhoria relativa a cada obra, pois a legalidade estrita é incompatível com as normas

gerais da tributação, e por isso diz-se que cada tributo depende de lei específica que

o institua (PAULSEN, 2008).

Sugere-se, ainda, que seja estabelecido antes do início da obra na qual incidir

a contribuição em estudo, que um número mínimo de proprietários deva anuir prévia

e expressamente, para que se concretize a obra pública e se dissipem os problemas

existentes em torno da validade e publicidade dos atos referentes à cobrança desse

tributo.

Além disso, interessante seria que o órgão fazendário publicasse o edital

anteriormente ao início das obras no jornal local bem como no diário oficial, o qual

deve conter: a delimitação das áreas beneficiadas ou zonas de influencia das obras

e o relato dos imóveis nelas compreendidos, o memorial descritivo do projeto, o

orçamento do custo total das obras a ser ressarcido pela Contribuição de Melhoria,

juntamente com o plano de rateio entre os imóveis beneficiados com o número de

prestações, e, o prazo não inferior a 30 (trinta) dias para a impugnação dos

elementos constantes do edital.

No que tange a zona de influência, sugere-se considerar apenas a zona de

influência direta, ou seja, aquela em que se localizam os imóveis com testada para a

via pública em que as obras forem executadas. A justificativa reside justamente na

dificuldade em cobrar aqueles proprietários que tenham imóveis a uma determinada

distância da obra, ou seja, aqueles que são indiretamente beneficiados pela obra

pública. Quanto a esses proprietários, pode ocorrer que a valorização do imóvel não

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ocorra no momento da obra, mas anos depois, momento em que já não é possível

cobrar tal contribuição, como já foi estudado anteriormente.

Nota-se ainda, que o legislador municipal não esclareceu na Lei nº

3.466/1983 qual é a parcela da obra pública que toca ao Município, ou seja, não

estabeleceu o percentual sobre o total da obra a ser assumido pela Administração

Municipal, e o percentual a ser adimplido pelos proprietários cujos imóveis estejam

dentro da zona de influencia da obra pública. Referente ao assunto tem-se apenas a

lei nº 6.035/97 que autoriza o Executivo a participar na proporção de 25% em obras

de pavimentação, cuja iniciativa parte dos próprios proprietários.

Ademais, o artigo 82, II e III e os artigos 6º e 7º do Decreto referido,

estabelecem o procedimento administrativo a ser adotado pela autoridade para o

julgamento das impugnações dos proprietários:

Art. 82. (...) II - fixação de prazo não inferior a 30 (trinta) dias, para impugnação, pelos interessados, de qualquer dos elementos referidos no inciso anterior; III - regulamentação do processo administrativo de instrução e julgamento da impugnação a que se refere o inciso anterior, sem prejuízo da sua apreciação judicial. Art 6º Os proprietários de imóveis situados nas zonas beneficiadas pelas obras públicas tem o prazo de 30 (trinta) dias, a começar da data da publicação do Edital referido no artigo 5º, para a impugnação de qualquer dos elementos dele constantes, cabendo ao impugnante o ônus da prova. Art 7º A impugnação deverá ser dirigida à Administração competente, através de petição, que servirá para o início do processo administrativo conforme venha a ser regulamentado por decreto federal.

Cabe ressaltar, que a contribuição de melhoria pode ser parcelada em

quantias pagas anualmente, as quais têm por limite 3% do valor fiscal do imóvel.

Esse valor fiscal é o valor venal para fins de cobrança do IPTU em caso de imóvel

urbano, ou ITR para imóvel rural, conforme o caso (DIFINI, 2008).

Ainda, é bom lembrar que o prazo decadencial para o lançamento desse

tributo começa a fluir no primeiro dia do exercício tributário seguinte aquele em que a

obra foi concluída, extinguindo-se após cinco anos, nos termos do artigo 173, I do

Diploma Tributário vigente (CARRAZZA, 2011).

Dessa forma, resta clara a importância da atualização da legislação

regulamentadora da cobrança da Contribuição de Melhoria, pois esse tributo

representa boa fonte de arrecadação dos Municípios, e por existir lacunas na

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cobrança realizada, pode o contribuinte se socorrer do Poder Judiciário para anular

tal cobrança, gerando um grande prejuízo para a Administração Municipal.

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5 CONCLUSÃO

Não há como ignorar a relevância da contribuição de melhoria na esfera

municipal, pois esse tributo é parte considerável de reposição dos investimentos

realizados pelo Município, uma vez que esses investimentos são financiados por

toda a sociedade e beneficiam pessoas determinadas, quais sejam, os proprietários

dos imóveis que obtiveram valorização imobiliária decorrente de obra pública.

Observa-se que esse tributo não possui base de cálculo específica, sendo

que se utiliza um sistema misto, em que a contribuição é fixada e cobrada do

contribuinte através do critério da valorização imobiliária ao patrimônio do particular,

e tem como limite o custo total da obra, evitando que o Estado arrecade quantia

superior ao gasto efetuado.

Inicialmente, cumpre esclarecer que a tributação tem por finalidade a

arrecadação de recursos financeiros de que necessita o estado para financiar suas

atividades, viabilizando sua estrutura política e administrativa, ou seja, os seus

objetivos sociais. Porém, a tributação não pode ser excessiva a ponto de

desestimular o setor privado da economia ou mesmo expropriar o cidadão

indevidamente. Sendo assim, essa monografia ocupou-se em apresentar no primeiro

capítulo do desenvolvimento a relação jurídica estabelecida entre o Estado e os

tributos no plano constitucional, partindo do conceito e espécies de tributos, para

entrar na competência tributária, e, por fim, as limitações ao poder de tributar do

Estado.

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Ao estudar a espécie e o conceito de tributo, percebe-se que tributos são as

obrigações de prestar dinheiro ao Estado nos termos previamente estabelecidos em

lei. Essa obrigação nasce independente da vontade do contribuinte, e não deriva de

sanção por ato ilícito como a multa. Dessa forma, descobriu-se que a Constituição

Federal estabelece cinco espécies tributárias, sendo elas: imposto, taxas,

contribuição de melhoria, empréstimo compulsório e contribuições sociais.

No que toca a competência tributária, constatou-se que a Constituição

Federal estabeleceu três entidades políticas autônomas e independentes entre si,

sendo elas a União, Estados, Municípios, bem como o Distrito Federal. Ainda, que a

competência tributária decorre da manifestação da autonomia de cada um dos entes

políticos na sua esfera de atuação, bem como, que é através da distribuição de

competências que os entes obtêm recursos para atender aos seus próprios gastos

por meio do poder outorgado de instituir e cobrar tributos. Por fim, viu-se que as

normas de competência também são consideradas como uma garantia do

contribuinte contra o poder de tributar do Estado, uma vez que esse não pode exigir

tributo que não esteja previsto na Constituição e que não seja de sua esfera de

atuação.

No que se refere às limitações constitucionais ao poder de tributar, concluiu-

se que o poder de tributar é a soberania fiscal de um Estado, a quem cabe prover as

necessidades coletivas através da participação do cidadão nos encargos públicos, e

que é através dos princípios jurídicos da tributação e das imunidades, que o

contribuinte é protegido contra os abusos do poder fiscal. Assim, são os princípios

jurídicos e as imunidades que estabelecem a relação jurídica entre o Estado e seus

contribuintes, resultante exclusivamente de lei.

Para esse trabalho foram estudados os princípios da legalidade, da

irretroatividade, da anterioridade, da igualdade, da competência, da capacidade

contributiva, da vedação do confisco e da liberdade de tráfego.

Dentre as imunidades tributárias, foram destacadas para esse estudo aquelas

que encontram maior pertinência com o foco dessa monografia, que foi a

contribuição de melhoria.

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Assim, viu-se que as imunidades gerais são parte da competência tributária e

são hipóteses da não incidência de impostos, juridicamente qualificadas pela

Constituição Federal, como, por exemplo, instituir imposto sobre o patrimônio, renda,

ou serviço de uns entes federativos sobre outros, ou instituir impostos sobre os

templos de qualquer culto.

Para o segundo capítulo dessa monografia, buscou-se aprofundar o estudo

do Direito Tributário na esfera municipal, analisando a autonomia dos Municípios em

relação aos demais entes da federação, bem como, tratou-se do foco desse capítulo,

que foi identificar aspectos relevantes sobre os tributos municipais incidentes sobre o

patrimônio imobilizado do contribuinte.

Ao aprofundar o estudo do Direito Tributário na esfera municipal, verificou-se

que esse cuida em definir quais são os tributos de competência dos municípios

dentre os quais possuíram relevância para esse estudo aqueles incidentes sobre o

patrimônio imobilizado do contribuinte, com ênfase para o ITBI, IPTU, além das

taxas do patrimônio imobilizado e contribuições.

Confirmou-se que os tributos municipais devem observar as limitações

contidas na Constituição Federal, nas Constituições Estaduais e nas Leis Orgânicas

do Distrito Federal e dos Municípios, bem como Código Tributário Nacional, e

qualquer outra legislação municipal, pois os Municípios possuem capacidade

legislativa plena, ou seja, específica para legislar sobre Direito Tributário.

Por fim, viu-se que é através da instituição dos tributos que os Municípios

asseguram a sua isonomia, sua autonomia financeira, política, administrativa e

legislativa, em relação às demais pessoas políticas.

Ao estudar o ITBI, observou-se que esse imposto incide sobre a transmissão

inter vivos de bens imóveis, e tem função fiscal, ou seja, objetiva arrecadar recursos

financeiros para a Fazenda Municipal. Seu fato gerador é a transmissão inter vivos,

a qualquer título, por ato oneroso de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e

de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como, cessão de direitos

e sua aquisição, incidindo o imposto apenas sobre o produto da venda do bem.

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Viu-se que é considerada inconstitucional a incidência desse imposto sobre a

promessa de compra e venda, pois se ocorrerem acessões físicas no imóvel, essas

não são consideradas para auferir o imposto devido. Da mesma forma, o fato

gerador do ITBI somente se realiza após o registro do contrato de compra e venda

no registro imobiliário, pois o pagamento antecipado não encontra amparo no

Diploma Constitucional, em seu artigo 150, parágrafo 7º, que garante a restituição da

quantia paga, em caso de o fato gerador não se concretizar.

Constatou-se que os casos de aquisição originária, como na usucapião, não

interessam ao Fisco, uma vez que não há qualquer vínculo entre a pessoa

usucapida e aquele que adquire o imóvel.

Viu-se, por fim, que esse imposto não comporta a progressividade de

alíquotas por lhe faltar autorização constitucional para tanto, e que a base de cálculo

se dá sobre o valor venal do bem imóvel transmitido ou direitos reais cedidos,

independente do preço de venda constante na escritura.

Ao analisar o IPTU, viu-se que esse é o imposto incidente sobre a

propriedade predial e territorial urbana, e tem função fiscal, tendo como principal

objetivo angariar recursos financeiros para os municípios.

Observou-se que esse imposto tem por fato gerador a propriedade, o domínio

útil ou a posse do bem imóvel por natureza, compreendendo o solo e seus

agregados naturais, ou acessão física compreendendo tudo que se une ou adere o

imóvel por acessão (formação de ilhas, aluvião, avulsão, construção e edificação),

como definido na lei civil, desde que localizado na zona urbana do município. Assim,

o fato gerador se dá com a propriedade do imóvel, abrangendo a posse e o domínio

útil, porém, não incide sobre a servidão de passagem, pois esta se encontra em

imóvel alheio.

Viu-se que as alíquotas desse imposto são progressivas, de acordo com o

valor do imóvel, bem como pela da localização e uso do imóvel, hipótese na qual

dependerá da ordem disposta no plano diretor do município para assegurar o

cumprimento da função social da propriedade.

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Por fim, observou-se que esse imposto deve obedecer ao princípio da

capacidade contributiva, de modo que o proprietário de um imóvel amplo em bairro

residencial deve ser proporcionalmente mais tributado que um proprietário de casa

simples e modesta em bairro de periferia. Se ambos forem tributados com igual

alíquota se estará ferindo o a capacidade contributiva, pois ambos estarão sendo

tratados desigualmente. Dessa forma, o IPTU não incide sobre a renda do

proprietário do imóvel, mas sim, considera que o próprio imóvel revela capacidade

contributiva para arcar com a custa desse imposto.

No que se refere às taxas, observou-se que seu fato gerador sempre uma

atividade do Estado especificamente relativa ao contribuinte, e são de competência

comum entre Estados, Municípios, Distrito Federal e União, que podem instituí-las

em razão do Poder de Polícia ou de serviços postos à disposição pelo Poder Público

e efetivamente utilizado pelo contribuinte. Dessa forma, as taxas não podem ter a

mesma base de cálculo dos impostos, uma vez que esses são pertinentes à vida do

contribuinte e não a atividade estatal, constituindo o fato gerador de imposto e não

de taxa.

Viu-se que as taxas geralmente são prefixadas, por isso não há alíquota ou

base de cálculo. Entretanto, pode ocorrer que o legislador indique uma base de

cálculo e uma alíquota, ou tenha o valor determinado por elementos como a área do

imóvel, caso em que a alíquota será específica. Mas, sempre, em todos os casos,

deve haver correspondência entre o valor da taxa e o custo da atividade estatal que

lhe constitui o fato gerador.

Por fim, as taxas são divididas em taxas de polícia ou de fiscalização, e taxas

de serviço ou de utilização.

Ao se analisar as contribuições no âmbito municipal, observou-se que elas

podem ser contribuição de melhoria ou contribuição de iluminação pública, sendo

que a contribuição de melhoria é cobrada pelos Municípios, bem como é instituída

para fazer frente ao custo de obra pública da qual decorra a valorização imobiliária, e

a contribuição de iluminação cuja cobrança se dá na fatura de cobrança da energia

elétrica.

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No terceiro capítulo foi analisado o objetivo geral do trabalho que estava

centrado na análise da contribuição de melhoria. Partiu-se de uma breve análise do

conceito, função e fato gerador desse tributo, bem como os limites para a base de

cálculo da cobrança, passando-se a análise da jurisprudência comparativa do

Tribunal de Justiça do Estado do Rio Grande do Sul, para o estudo de caso com a

análise da contribuição de melhoria do Município de Lajeado/RS, para por fim

chegar-se as sugestões para os critérios de fixação da cobrança.

No que concerne à contribuição de melhoria, tem-se que essa se caracteriza

pelo poder que o Estado tem de exigir esse tributo dos proprietários de bens imóveis

que tenham sido valorizados por obra pública. Desvelou-se também, que as obras

integrantes de serviços públicos também são aptas a ensejarà contribuição de

melhoria, desde que comprovadamente valorizem os imóveis as suas imediações.

Sendo a função desse tributo redistributiva, e tendo por objetivo a arrecadação de

recursos para cobrir os gastos com a obra pública, além de, também, ter por função

o reestabelecimento da equidade na aplicação dos recursos públicos. Em outras

palavras, tem por finalidade realizar o ideal de justiça, pois todos devem contribuir

para a despesa pública na medida de sua capacidade contributiva. Por fim, essa

contribuição tem por fato gerador a valorização imobiliária decorrente de obra

pública, ou seja, é imposta à valorização do imóvel acrescentado a atuação do

Estado, pois a doutrina considera que apenas a concretização da obra por si só não

é motivo suficiente que enseje a sua cobrança.

Como limites para a base de cálculo da cobrança encontrou-se o custo da

obra em conjunto com o acréscimo de valor que resulte para cada imóvel

beneficiado. Descobriu-se a existência de um limite total e um limite individual, sendo

que o limite total é o valor total da obra pública, e teria que respeitar ainda o limite

individual, que é o valor acrescido à propriedade do contribuinte, para que cada

proprietário não pague valor superior ao que foi acrescido ao seuimóvel. Além disso,

encontrou-se a solidariedade e a capacidade contributiva também como limite ao

poder da Administração tributante, de forma que não se deve admitir a cobrança de

um tributo se não há capacidade contributiva por parte do sujeito passivo, sob pena

desse tributo ser considerado inconstitucional.

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Com o estudo de caso através da análise da contribuição de melhoria do

Município de Lajeado/RS, primeiramente, apresentou-se o método utilizado na

abordagem da legislação analisada, e após, procedeu-se a coleta dos dados obtidos

com a análise dos artigos que apresentaram maior pertinência com o trabalho

desenvolvido, para por fim chegar-se as sugestões para os critérios de fixação da

cobrança.

Sugeriu-se, que o Município reveja a cobrança da contribuição de melhoria

incidente apenas sobre as obras de calçamento e pavimentação asfáltica com a

respectiva canalização de água e esgoto, pois se descobriu ao estudar a legislação

pertinente ao tema e a doutrina, que as obras públicas que causem proveito público

imediato e direto como construção de praças, parques, arborização e ajardinamento

das vias públicas, construção ou ampliação de sistemas de trânsito rápido inclusive

todas as obras e edificações necessárias ao funcionamento do sistema, serviços e

obras de abastecimento de água potável, esgotos, instalações de redes elétricas,

telefônicas, transportes e comunicações em geral ou de suprimento de gás,

funiculares, ascensores e instalações de comodidade pública, entre outras obras,

também as obras públicas integrantes de serviços públicos como construção de

hospitais, escolas, creches, postos de saúde, são aptas a ensejarem a cobrança

dessa contribuição, desde que causem a valorização dos imóveis localizados nas

suas adjacências. Portanto, são também hipóteses de incidência tributária da

contribuição de melhoria.

Conclui-se que para revestir de legalidade à cobrança da contribuição de

melhoria, o legislador deveria especificar na legislação a existência dos limites totais

e individuais de cobrança desse tributo, pois a legislação do Município de Lajeado

apenas considera como fato gerador a execução da obra da beneficie direta ou

indiretamente imóvel de propriedade privada, e como se descobriu nesse trabalho, o

fato gerador deve levar em consideração a valorização obtida pelo contribuinte com

a obra pública, uma vez que essa é parte integrante da hipótese de incidência do

tributo. Ademais, sugeriu-se que o legislador defina claramente na legislação o

momento do nascimento da obrigação tributária, que se dá, exclusivamente, no

momento em que ficar caracterizado o benefício decorrente da obra pública.

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Sugeriu-se, ainda, que seja determinado por lei que um percentual mínimo de

proprietários deva anuir prévia e expressamente com a obra pública antes de se dar

início a tramitação dos atos administrativos. Para que, caso se concretize a obra,

sejam dissipados os problemas existentes em torno da validade e publicidade dos

atos referentes à cobrança do tributo em questão. Ademais, quanto ao edital, esse

deveria ser publicado antes do início das obras no Diário Oficial e no jornal local de

maior circulação.

Nesse contexto, aconselha-se que seja considerada apenas a zona de

influência direta, ou seja, aquela em que se localizam os imóveis com testada para a

via pública em que as obras forem executadas, diante da dificuldade em cobrar

aqueles proprietários que tenham imóveis a uma determinada distância da obra, os

beneficiários indiretos.

Portanto, com o presente estudo, é possível concluir que o ideal seria que a

lei que regulamenta a cobrança da contribuição de melhoria fosse atualizada, de

forma que seus critérios levassem em consideração a localização e a valorização do

imóvel, além de a capacidade econômica do contribuinte com a definição dos

percentuais que tocam ao Município e ao contribuinte adimplir, sempre visando

atender à necessidade pública, uma vez que esse tributo representa grande fonte de

arrecadação dos Municípios. Dessa forma, por existir lacunas na cobrança realizada,

pode o contribuinte se socorrer do Poder Judiciário para anular tal cobrança,

gerando um grande prejuízo para a Administração Municipal.

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