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UNIVERSIDADE DO VALE DO ITAJAÍ CENTRO DE CIÊNCIAS SOCIAS APLICADAS - GESTÃO CURSO DE ADMINISTRAÇÃO MATEUS LUÍS MIOR PROPOSTA DE SISTEMÁTICA DE CUSTOS PARA A EMPRESA ODONTOSUL EQUIPAMENTOS ODONTOLÓGICOS LTDA São José 2010
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UNIVERSIDADE DO VALE DO ITAJAÍ CENTRO DE CIÊNCIAS SOCIAS APLICADAS - GESTÃO
CURSO DE ADMINISTRAÇÃO
MATEUS LUÍS MIOR
PROPOSTA DE SISTEMÁTICA DE CUSTOS PARA A
EMPRESA ODONTOSUL EQUIPAMENTOS
ODONTOLÓGICOS LTDA
São José 2010
MATEUS LUÍS MIOR
Proposta de sistemática de custos para Empresa Odontosul Equipamentos Odontológicos Ltda.
Trabalho de Conclusão de Estágio - apresentado como
requisito parcial para obtenção do grau de Bacharel em
Administração da Universidade do Vale do Itajaí.
Professor Orientador: Dr. Sidnei Viera Marinho
São José
2010
MATEUS LUÍS MIOR
Estudo de Caso na Empresa Odontosul Equipamentos Odontológicos Ltda.
Este Trabalho de Conclusão de Estágio foi julgado adequado e aprovado em sua forma final
pela Coordenação do Curso de Administração da Universidade do Vale do Itajaí, em 05 de
julho de 2010.
Prof. Valério Cristofolini UNIVALI – Campus São José
Coordenador(a) do Curso
Banca Examinadora:
Prof. Sidnei Vieira Marinho UNIVALI – Campus São José
Professor Orientador
Profa. Anete Alberton UNIVALI – Campus São José
Membro
Prof. Crisanto Ribeiro Soares
UNIVALI – Campus São José Membro
3
Dedico este Trabalho de Conclusão de Estágio aos
meus pais amados, Cerci e Renato, por todo apoio,
amor, carinho e aprendizado.
4
AGRADECIMENTOS
Agradeço primeiramente a Deus, porque sem ele nada seria possível.
À Cerci e Renato, meus queridos pais, pelo carinho, amor e educação que me proporcionaram a concretização deste trabalho.
Ao Sidnei Vieira Marinho, professor e orientador, por toda a paciência, ajuda e dedicação
no decorrer deste trabalho.
Aos meus amigos, em especial Priscila Martins Ballester, por todo apoio e contribuição.
À empresa Odontosul Equipamentos Odontológicos Ltda, colegas e em especial Sulivan Juarez dal Zotto, diretor, pela possibilidade de desenvolvimento desta pesquisa.
Aos professores e colegas da UNIVALI.
Enfim, a todos que me incentivaram e contribuíram para elaboração deste trabalho.
5
Auto-avaliação, comprometimento e dedicação
são imprescindíveis para o sucesso.
RESUMO
Este trabalho tem por objetivo propor uma sistemática de custos para a empresa Odontosul Equipamentos Odontológicos. Irá identificar os custos fixos e variáveis da matriz de Florianópolis, filial (localizada na cidade de Caxias do Sul no estado do Rio Grande do Sul) e revenda (localizada na cidade de Criciúma no estado de Santa Catarina), determinar a margem de contribuição, ponto de equilíbrio e rentabilidade da empresa no período de agosto, setembro e outubro de 2009, com o propósito de aumentar a qualidade das informações gerencias necessárias para melhorar a tomada de decisões, conseqüentemente aumentando a competitividade da empresa. A Odontosul não possuía um sistema de custos formalizado, tão pouco, a identificação dos custos fixos e variáveis de cada loja. A maioria dos dados foi levantada de forma manual, pois os relatórios fornecidos pelo sistema da empresa não foram suficientes para criar as planilhas construídas neste trabalho. A metodologia empregada neste trabalho foi a da observação, ou seja, estudo de caso, onde os dados foram identificados, mensurados e analisados de acordo com a vivência do dia a dia na empresa, aliando a teoria vista em sala de aula e a pesquisa em artigos, livros e periódicos. Inicialmente, os custos fixos e variáveis foram identificados e separados, inclusive, individualizados por loja, alguns custos tiveram que ser rateados, uma vez que há a distribuição para as lojas. Serão identificados também, os produtos vendidos no período e separados por família, de acordo com a sua funcionalidade, conseqüentemente calculado a sua rentabilidade. Aliado a isso, será mensurado a margem de contribuição da empresa, para tal, foi necessários verificar todos os custos variáveis atrelados aos produtos, tais como: frete, comissão paga aos vendedores e/ou representantes, impostos, taxa de montagem, etc. O ponto de equilíbrio da empresa no mês de agosto foi de R$ 208.731,14, em setembro R$ 242.367,06 e no mês de outubro, R$ 255.415,51. A lucratividade das famílias dos produtos comercializados nas três lojas foi mensurada. Os meses de agosto e setembro apresentaram resultados negativos. A crise financeira e a falta de pessoal qualificado no setor comercial da matriz contribuíram para o insucesso. Já o terceiro mês analisado, ou seja, outubro houve resultados satisfatórios. O lucro neste período foi superior a R$ 26.000,00. Isso é devido a um congresso internacional de odontologia que ocorreu no mesmo período, na cidade de Florianópolis, onde a empresa buscou promover produtos aumentando o seu giro, além da contratação de um profissional da área, para supervisionar o setor comercial da matriz, localizada em Florianópolis no estado de Santa Catarina. A empresa busca estar sempre atualizada, oferecendo treinamento e capacitação aos seus funcionários, além de investir em consultoria para cada vez mais, aumentar sua competitividade, objetivando alcançar seus resultados de sucesso.
Palavras-chave: custos fixos e variáveis. Centro de custos. Ponto de equilíbrio. Margem de
contribuição. Rentabilidade.
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RIASSUNTO
Questo lavoro ha come obiettivo proporre una sistematica di costi per l'azienda Odontosul Dental Equipment Ltda.. Individuerà i costi fissi e variabili della matrice di Florinópolis, dell'affiliata (situata nella città di Caxias do Sul, Rio Grande do Sul), della rivendita (situata nella città di Criciuma, Stato di Santa Catarina ), determinare il margine di contribuzione, punto di equilibrio e la redditività nel mese di agosto, settembre e ottobre 2009, al fine di aumentare la qualità della gestione dei dati necessari per migliorare il processo decisionale, aumentando così la competitività dell'azienda. La Odontosul non aveva una sistematica di costi formalizzata, nemmeno l'individuazione di costi fissi e variabili per ogni negozio. La maggior parte dei dati sono stati raccolti a mano perché le relazioni fornite dal sistema non sono state sufficienti per creare fogli di calcolo realizzati in questo lavoro. La metodologia utilizzata in questo studio è stata l'osservazione, cioè, lo studio di casi, in cui sono stati identificati i dati, misurati e analizzati in base alle esperienze della vita quotidiana in azienda, coniugando la teoria vista in classe e articoli di ricerca , libri e periodici. All'inizio i costi fissi e variabili sono stati identificati, separati e individualizzati per ogni negozio, alcuni costi sono stati divisi, dato che c'è una distribuzione per ogni negozio. Sono stati inoltre identificati i prodotti venduti nel periodo e separati per famiglia, in base alla loro funzionalità, di conseguenza, calcolata la loro redditività. Alleato a questo, è stato misurato il margine di contribuzione dell'azienda, quindi è stato necessario controllare tutti i costi legati ai prodotti come: nolo, commissione pagata ai venditori e /o rappresentanti, imposti, tasse di montaggio, ecc. L'equilibrio dell'azienda nel mese di agosto è stato R$ 208.731,14, in settembre R$ 242.367,06 e ottobre, R$ 255.415,51. La redditività delle famiglie sui prodotti dei tre negozi è stata misurata. I mesi di agosto e settembre sono stati negativi. La crisi finanziaria e la mancanza di personale qualificato nel settore commerciale della matrice ha contribuito con il fallimento. I risultati, del terzo mese, cioè ottobre, analizzato, sono stati soddisfacenti. Il guadagno di questo periodo è stato superiore a R$ 26.000,00. Questo si deve a un congresso internazionale di odontoiatria che è successo nello stesso periodo a Florianopolis, dove l'azienda ha cercato di promuovere i prodotti aumentando il suo fatturato, oltre ad assumere un professionista per la supervisione del settore commerciale della matrice, che si trova a Florianopolis in Santa Catarina. L'azienda cerca di essere costantemente aggiornata, offrendo formazione e aggiornamenti ai dipendenti, oltre a investire in consulenza per aumentare la loro competitività, avendo come scopo il raggiungimento di risultati positivi.
Parole chiave: Costi fissi e variabili. Centro di costo. Punto di Equilibrio. Margine di
contribuzione. Redditività.
LISTA DE ABREVIATURAS E SIGLAS
%: Percentual
H/un: hora por unidade
Aa: Ao ano
ABC: Activity based costing
CF: Custo fixo
C.F.U.: Custo fixo unitário
CNAE: Classificação nacional de atividade econômica
COM.: Valor da comissão referente à venda pago ao vendedor ou representante comercial
CV: Custo variável
C.M.V.T.: Custo da mercadoria vendida total
C.M.V.U.: Custo da mercadoria vendida unitário
CNPJ: Cadastro nacional de pessoa jurídica
CSLL: Contribuição social sobre lucro líquido
DAS: Documento de arrecadação do simples nacional
F: Família de Equipamentos comercializados pela empresa
I.M.P.: Imposto sob venda
ICMS: Imposto sobre a circulação de mercadorias
IOF: Imposto sobre operações financeiras
INSS: Instituto Nacional de Seguro Social
INST.: Valor de instalação do equipamento pago ao técnico credenciado
L.L.: Lucro líquido
MOD: Mão de obra direta
M.C.: Margem de contribuição
P.E.: Ponto de equilíbrio
PEPS: Primeiro a entrar, primeiro a sair.
P.V.T.: Preço de venda total
P.V.U.: Preço de venda unitário
Q: Quantidade de produtos
RKW: Reichskuratorium fur Wirtschaftlichtkeit
UEPS: Último a entrar, primeiro a sair
LISTA DE ILUSTRAÇÕES
Figura 1 – As fases da contabilidade de custos.........................................................................34
Figura 2 – Sistemas de custeio baseado na atividade ABM operacional e estratégico.............44
Figura 3 – Fachada das lojas.....................................................................................................62
Gráfico1 – Custo fixo.............................................................................................................................28
Gráfico 2 - Custo variável.......................................................................................................................28
Gráfico 3 - Representação do ponto de equilíbrio....................................................................49
Gráfico 4 – Faturamento da empresa no mês de ago/09...........................................................77
Gráfico 5 – Faturamento da empresa no mês de set/09............................................................78
Gráfico 6 – Faturamento da empresa no mês de set/09............................................................78
Gráfico 7 - Apresentação da lucratividade................................................................................86
Gráfico 8 – Centros de custo.....................................................................................................87
Gráfico 9 – Gráfico de análise..................................................................................................88
Organograma 1 - Organograma da empresa Odontosul Equip. Odont. Ltda............................64
Quadro 1 - Modelo operacional de um sistema de informações contábeis...............................31
Quadro 2 - Roteiro para elaboração de um sistema de custos...................................................33
Quadro 3 – Distribuição dos custos dos centros indiretos até os diretos..................................41
Quadro 4 – Distribuição dos custos dos centros indiretos até os diretos..................................42
Quadro 5 – Distribuição de custos dos centros diretos para os produtos..................................42
Quadro 6 – Esquema metodológico..........................................................................................57
Quadro 7 – Produtos comercializados pela empresa.................................................................63
Quadro 8 – Relatório acumulado das receitas e despesas do mês de OUTUBRO/2009..........65
Quadro 9 – Família de produtos comercializados pela Odontosul...........................................69
LISTA DE TABELAS
Tabela 1 - Exemplo do custeio por absorção ideal...................................................................40
Tabela 2 – Representação dos custos aos centros.....................................................................43
Tabela 3 – Exemplo de rateio de despesas por atividade..........................................................47
Tabela 4 – Exemplo de margem de contribuição......................................................................51
Tabela 5 – Coeficiente para pagamento a prazo.......................................................................65
Tabela 6 – Relação de bens da Odontosul Equipamentos Odontológico Ltda.........................71
Tabela 7 - Tabela de custos da matriz nos meses de agosto, setembro e outubro de 2009......74
Tabela 8 - Tabela de custos da filial de Caxias nos meses de agosto, setembro e outubro de
2009...........................................................................................................................................75
Tabela 9 - Tabela de custos da revenda de Criciúma/SC nos meses de agosto, setembro e
outubro de 2009........................................................................................................................76
Tabela 10 - Levantamento do faturamento da empresa............................................................77
Tabela 11 - Custo total da mercadoria vendida.........................................................................79
Tabela 12 - Cálculo da margem de contribuição por produto, referência AGOSTO/2009......81
Tabela 13 - Ponto de equilíbrio da empresa, referência AGOSTO/2009.................................83
Tabela 14 - Lucro líquido da revenda de Criciúma/SC, referência agosto/2009......................84
Tabela 15 - Custos – base de rateio – distribuição aos centros de custo...................................86
Tabela 16 – Comparativo entre Margem de contribuição, ponto de equilíbrio e lucro
líquido.......................................................................................................................................90
SUMÁRIO
1 INTRODUÇÃO ........................................................................................15
1.1 PROBLEMA DE PESQUISA.................................................................................................16
1.2 OBJETIVOS...........................................................................................................................17 1.2.1 Objetivo Geral .................................................................................................................17 1.2.2 Objetivos Específicos ......................................................................................................17
1.3 JUSTIFICATIVA ...................................................................................................................17
1.4 APRESENTAÇÃO GERAL DO TRABALHO......................................................................18
2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA ..............................................................20
2.1 ORIGEM DOS CUSTOS........................................................................................................20
2.2 CONTABILIDADE DE CUSTOS..........................................................................................21
2.3 A IMPORTÂNCIA DE UM SISTEMA DE CUTOS .............................................................22
2.4 ANÁLISE GERENCIAL DE CUSTOS..................................................................................23 2.4.1 Terminologia dos custos ..................................................................................................25 2.4.2 Classificação dos custos...................................................................................................26 2.4.3 Gestão estratégica de custos .............................................................................................28 2.4.4 Sistema de Custos............................................................................................................31 2.4.5 Implantação de um sistema de custos ...............................................................................31
2.5 PRINCÍPIO E MÉTODOS DE CUSTEIO ............................................................................35 2.5.1 Custeio por absorção integral ...........................................................................................36 2.5.2 Custeio variável ...............................................................................................................38 2.5.3 Custeio por absorção ideal ...............................................................................................39 2.5.4 Custeio RKW ou Centro de custos ...................................................................................40 2.5.5 Custeio baseado em atividades – ABC .............................................................................42 2.5.6 Método do custo padrão...................................................................................................46
2.6 PONTO DE EQUILÍBRIO.....................................................................................................47
2.7 MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO .........................................................................................50 2.7.1 Tipos de ponto de equilíbrio.............................................................................................52
2.8 A ODONTOLOGIA NO BRASIL E OS CUSTOS ................................................................53
3 ASPECTOS METODOLÓGICOS............................................................56
4 RESULTADOS DO ESTUDO..................................................................60
4.1 CARACTERIZAÇÃO DA EMPRESA ..................................................................................60 4.1.1 Apresentação da empresa.................................................................................................60 4.1.2 Histórico da empresa .......................................................................................................61 4.1.3 Organograma da empresa.................................................................................................63 4.1.4 Descrição do processo de compra e venda da Odontosul Equip. Odont. Ltda.....................64
4.2 A ATUAL SISTEMÁTICA DE CUSTOS DA EMPRESA....................................................66
4.3 PROPOSTA DE SISTEMÁTICA DE CUSTOS....................................................................69 4.3.1 Levantamento dos produtos (1º passo)..............................................................................69 4.3.2 Levantamento da depreciação (2º passo) ..........................................................................71 4.3.3 Levantamento dos custos fixos e variáveis (3º passo)........................................................72 4.3.4 Levantamento do faturamento (4º passo) ..........................................................................77 4.3.5 Levantamento do custo da mercadoria vendida (5º passo) .................................................79 4.3.6 Levantamento da margem de contribuição (6º passo)........................................................79 4.3.7 Levantamento do ponto de equilíbrio (7º passo) ...............................................................82 4.3.8 Levantamento do lucro (8º passo).....................................................................................84 4.3.9 Levantamento do método de custeio (9º passo).................................................................85 4.3.10 Análise dos dados (10º passo) ..........................................................................................88
5 CONSIDERAÇÕES FINAIS ....................................................................92
REFERÊNCIAS ..............................................................................................94
BIBLIOGRAFIAS CONSULTADAS ...............................................................97
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1 INTRODUÇÃO
Os consumidores de hoje tem acesso a produtos do mundo todo, porém diante da
instabilidade financeira, o cenário é de cautela na hora de efetuar a compra.
As organizações mesmo diante das incertezas do mercado e economia convivem com
o aumento da concorrência, o que causa instabilidade as empresas, que para se manter
competitivas necessitam rever suas estratégias, tais como: pesquisa de mercado, busca de
novos fornecedores, conhecimento das estratégias dos concorrentes, entre outros, também se
faz necessário analisar os fatores internos, como: qualidade nos produtos, excelência no
atendimento, redução de custos, preços competitivos, etc.
O contexto atual, em que se encontram inseridas empresas dos mais variados setores e segmentos, exige uma busca intensa pela melhoria da competitividade e postura empreendedora. As pressões ambientais, tanto em termos econômicos (lucros, remuneração do capital etc.), como sociais (empregos, eficiência dos recursos utilizados, preservação do meio ambiente etc.), fazem com que as empresas procurem cada fez mais inovar, seja no modo de fazer ou como melhor fazer. (SILVA, 2007, p.62).
Um ponto a se destacar na elaboração da estratégia da organização é o método de
custos adotado pela empresa, levantar dados precisos de custos fixos, variáveis, bem como, o
cálculo do ponto de equilíbrio, buscando além da redução de custos, atingir preços de venda
competitivos no mercado. A sobrevivência das empresas e sua capacidade estão fortemente
ligadas ao seu controle de custos, para a organização alcançar seus objetivos com eficiência e
de forma eficaz é muito importante ter controle de todas as informações financeiras e
mensuração de dados, tais com: gastos, despesas, custo da mercadoria vendida, desperdícios,
etc.
Em virtude disso, este projeto será voltado para a empresa Odontosul Equpamentos
Odontontológicos Ltda, empresa representante da Gnatus – fabricante de equipamentos
odontológicos, que tem como cliente o consumidor final, dentistas, órgãos públicos e clínicas
e abrange o sul e o litoral do Estado de Santa Catarina e a Nordeste do Rio Grande do Sul.
A odontologia merece especial destaque, pois de acordo com a ABIMO – Associação
Brasileira de Indústria de Artigos e Equipamentos Médico, Odontológicos, Hospitalares e de
Laboratórios (2010), o faturamentos das indústrias deste setor cresceu 50% nos últimos quatro
anos, as exportações estão aumentando e a atividade está gerando cada vez mais empregos.
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Nessa perspectiva, este projeto terá como foco identificar como a empresa Odontosul
Equipamentos Odontológicos Ltda pode ter um melhor controle dos seus custos, podendo
assim, ser mais competitiva e, principalmente, ter informações precisas para a tomada de
decisão.
1.1 PROBLEMA DE PESQUISA
A Odontosul é uma empresa de pequeno porte do ramo odontológico que revende
equipamentos para cirurgiões dentistas, clínicas e órgãos públicos na Grande Florianópolis,
sul do Estado de Santa Catarina e Serra Gaúcha.
A empresa conta com a matriz, situada em Florianópolis, uma filial em Caxias do Sul,
no estado do Rio Grande do Sul e uma revenda em Criciúma, no estado de Santa Catarina,
representada por um vendedor contratado como representante comercial.
Toda a parte financeira da empresa passa pela matriz, a qual não possui um sistema de
custos adequado para auxiliar no controle financeiro e tomar decisões com segurança, ou seja,
o diretor da empresa não possui informações precisas e reais acerca dos custos, despesas e
receitas, para assim, estar tomando decisões importantes com embasamento, focando seus
objetivos.
Atualmente, a Odontosul Equipamentos Odontológicos Ltda não mensura os custos
fixos e os custos variáveis, há apenas uma planilha em Excel, onde apenas as entradas e saídas
são computadas. Os lançamentos são feitos de forma manual, sem observar a separação destas
variáveis por loja, dificultando a tomada de decisões.
Desta forma, foram levantamentos todos os dados financeiros da empresa, tais como:
custos fixos, custos variáveis, custo da mercadoria vendida e ponto de equilíbrio, para
elaboração de um sistema de custos para auxiliar a tomada de decisões.
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1.2 OBJETIVOS
Neste tópico será apresentado o objetivo geral e posteriormente os objetivos
específicos.
1.2.1 Objetivo Geral
Propor uma sistemática de custos para análise gerencial da Odontosul.
1.2.2 Objetivos Específicos
Levantar as famílias de produtos comercializados pela empresa.
Identificar e mensurar os custos fixos e variáveis da Odontosul;
Calcular a margem de contribuição dos produtos da empresa;
Calcular o ponto de equilíbrio da Odontosul Equipamentos Odontológicos
Ltda.
Analisar as famílias dos produtos odontológicos com relação à rentabilidade;
Analisar o resultado financeiro da empresa Odontosul Equipamentos
Odontológicos Ltda.
1.3 JUSTIFICATIVA
A análise de custos com dados precisos e informações corretas é de suma importância
para a sobrevivência e competitividade organizacional. Sendo assim, analisar os dados
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financeiros, formular preços de vendas compatíveis com o mercado, buscando a redução de
custos são responsabilidades do administrador da empresa.
Com a realização deste trabalho, o gestor da empresa terá conhecimento dos custos,
condições de avaliar os resultados apresentados e fazer uma provisão para o futuro de forma
estratégica e eficiente, além de aperfeiçoar os processos utilizados na empresa.
Para o acadêmico, esta pesquisa será de extrema relevância, pois o mesmo irá por em
prática parte do que viu em sala de aula, e poder contribuir profundamente na investigação e
melhorias na sistemática de custos para a organização onde o acadêmico está inserido.
Será necessário escolher o método de custos mais adequado para empresa, além da
identificação dos dados financeiros com o objetivo de melhorar os processos de análise dos
custos e o seu desempenho organizacional e a busca pela melhoria continua da
competitividade.
A análise gerencial fará com que a empresa verifique na prática seu ponto de
equilíbrio e sua margem de contribuição, por exemplo. Estes fatores são decisivos para
mensurar o lucro bruto e até mesmo comprovar se a venda concretizada será ou não viável
para a organização, ou seja, se a receita referente ao total comercializado naquele período,
diminuindo os custos fixos e variáveis, disponibilizará aos sócios da empresa o retorno
esperado. Além de verificar e medir os custos fixos e variáveis da empresa, buscando a
redução constante dos custos fixos e a otimização dos custos variáveis.
1.4 APRESENTAÇÃO GERAL DO TRABALHO
Este trabalho será composto por uma estrutura de cinco capítulos.
A introdução será apresentada no primeiro capítulo, onde será fixado o que será
apresentado no decorrer do trabalho, além de relacionar o problema, o objetivo geral e os
objetivos específicos, bem como, a justificativa para a realização desta pesquisa.
O segundo capítulo apresenta a fundamentação teórica, neste serão abordados
conceitos, definições, tipos, técnicas, vantagens, desvantagens, entre outros quesitos de
renomados autores, relativos a custos fixos, variáveis, despesas, ponto de equilíbrio, margem
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de contribuição, etc. para melhorar o entendimento e servir de sustentação para aplicação da
sistemática de custos.
No terceiro capítulo, serão apresentados os procedimentos metodológicos, isto é, a
caracterização da pesquisa, os formulários e os relatórios analisados na empresa e também, os
procedimentos e instrumentos de coletas de dados, além do tratamento e análise de dados.
O quarto capítulo consiste na caracterização da empresa, ou seja, neste capítulo será
apresentada a empresa: quando iniciou suas atividades, por quem é administrada, filiais, seu
organograma, além dos resultados da pesquisa, e entre outros assuntos pertinentes a
caracterização da empresa.
Na seqüência, ou seja, no quinto capítulo, as considerações finais do relativas a este
trabalho.
E para concluir, as referências bibliográficas consultadas para compor este estudo.
2 FUNDAMENTAÇÃO TEÓRICA
Nessa parte do trabalho, será relatada a base para aplicação da pesquisa, ou seja, será
descrito os conceitos, as definições e as características que irão sustentar este trabalho, bem
como a evolução e o desenvolvimento do mesmo.
Neste tópico serão apresentados a origem dos custos, seus conceitos de acordo com os
principais autores da área e posteriormente, conceitos e definições em relação a sua
classificação, estratégia e métodos de custeio. O conceito de ponto de equilíbrio, margem de
contribuição e lucro líquido também serão apresentados neste capítulo.
2.1 ORIGEM DOS CUSTOS
No passado, não havia a comercialização de produtos ou serviços. O ser humano era
auto-suficiente, ou seja, se mantinha com produtos naturais, plantava e pescava para se
alimentar e não precisava de mais nada para viver. ´´O servo e sua família cultivavam seu
alimento e com as próprias mãos fabricavam qualquer mobiliário de que necessitavam.``
(HUBERMAN, 1986, p.17).
´´O homem só utilizava os bens naturais no mesmo estado em que eram encontrados
na natureza ou com pequeno beneficiamento executado pelo próprio consumidor ou por
membros da família.`` (DUTRA, 2009, p.1).
Desta forma, buscava-se na natureza artefatos que depois de desenvolvidos, viravam
materiais para a sua sobrevivência, por exemplo: instrumento de trabalho do dia a dia, barcos,
flechas, roda de madeiras, etc..Nesta fase ainda havia o intercâmbio de mercadoria, as famílias
trocavam produtos entre si para sobreviver. Após algum tempo, algumas famílias, então,
começaram a desenvolver produtos para vender, criando assim o comércio e
conseqüentemente a criação de empresas. (HUBERMAN, 1986).
Com a criação do comércio e os comerciantes visando maior produtividade,
lucratividade e cada vez mais aumento da competitividade, houve a necessidade de se
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implantar um sistema capaz de facilitar o gerenciamento do negócio, surgindo então, a ideia
da organização dos custos.
Dutra (1999, p.17), conceitua custo como:
Parcela do gasto que é aplicada na produção ou em qualquer outra função de custo, gasto esse desembolsando ou não. Custo é o valor aceito pelo comprador para adquirir um bem ou é a soma de todos os valores agregados ao bem desde sua aquisição, até que ele atinja o estágio de comercialização.
Deste modo, os custos são valores que devem ser diariamente mensurados, pois visam
a sobrevivência e a competitividade da empresa.
2.2 CONTABILIDADE DE CUSTOS
A globalização e as mudanças no mercado, cada vez mais competitivo fazem com que
as empresas busquem um diferencial competitivo, mas é necessário ter informações contábeis
precisas e confiáveis.
A contabilidade de custos tem duas funções relevantes: o auxilio ao controle e a ajuda às tomadas de decisões. No que diz respeito ao controle, sua mais importante missão é fornecer dados para o estabelecimento de padrões, orçamentos e outras formas de previsão e, num estágio imediatamente seguinte, acompanhar o efetivo acontecido para comparação com os valores anteriormente definidos. (MARTINS, 2003, p.21).
Para sobreviver no ambiente competitivo, os gestores necessitam de informações
múltiplas, sobre produtos, serviços produzidos/comercializados e, por esta necessidade a
contabilidade de custos é fundamental para o desenvolvimento da organização. A principal
característica é oferecer aos gestores capacidade de gerar informações que possibilitam o
planejamento das ações nos diversos setores da empresa. (PINTO, 2008).
Marion (2007, p.25) complementa:
A contabilidade é o grande instrumento que auxilia a administração a tomar decisões. Na verdade ela coleta todos os dados econômicos, mensurando-os monetariamente, registrando-os e sumarizando-os em forma de relatórios ou de comunicados, que contribuem sobremaneira para a tomada de decisão.
22
Desta forma, a contabilidade de custos determina o lucro e o controle de operações e
tem como principal função auxiliar os gestores à tomada de decisão.
2.3 A IMPORTÂNCIA DE UM SISTEMA DE CUSTOS
Para a empresa ter sucesso e ser competitiva é necessário ter informações reais e
precisas. Sendo assim, Bornia (2002) define que o sistema de custos serve para controle e
propiciar importante ajuda no processo decisório da empresa, ou seja, as informações geradas
pelos centros de custos são relevantes para o planejamento da empresa e a tomada de decisões.
´´A apuração de custos surgiu em atendimento às necessidades da administração nas
organizações nas organizações e, desde a época da Revolução Industrial, vem sendo
aperfeiçoada como parte do sistema de informação gerencial das empresas.`` (PRADO, 2001,
p.7)
Haussmann (2001) afirma que os administradores necessitam conhecer os preços de
venda e os custos para analisar, controlar e incrementar os lucros, portanto devem dar atenção
especial para estes dois elementos.
De acordo Leone (1989), é necessário organizar os dados: históricos, desembolsos,
registros etc.. por meio de um sistema de custos para produzir informações que auxiliam a
administração a medir resultados e avaliar o capital da empresa.
Para as empresas de pequeno e médio porte sobreviverem no mercado cada vez mais
competitivo e exigente, é imprescindível sua quantificação: custos fixos baixos, mensuração
dos dados, eficiência nos custos, além de objetivos e planejamento bem definidos.
Lima (1982, p.15) afirma que:
O planejamento de um sistema de cálculos de custos requer o pleno conhecimento dos seguintes itens: organização da empresa; produtos; processos; equipamentos; material semi-elaborado; produção defeituosa; subprodutos e resíduos; unidade de produção; estoques; e particularidades que possam influenciar na apuração dos custos.
Desta forma, para uma empresa ser competitiva e saudável, os gestores necessitam
organizar seus setores, visando dados precisos e fiéis, controles diários de produtividade, além
de pessoal capacitado e treinado.
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O sistema de custos deve sempre levar em consideração a capacidade do capital
intelectual (eficiência dos funcionários), envolvido em sua alimentação, no seu processamento
e a real necessidade das informações. (MARTINS, 2003).
Kaplan e Cooper (1998, p.12), comentam que ´´o novo ambiente demanda informações
relevantes relacionadas a custos e desempenho de atividades, processos, produtos, serviços e
clientes.``
Os autores em questão destacam as três principais funções realizadas pelo sistema de
custeio:
avaliar estoques e medir o custo dos bens vendidos para a geração de relatórios
financeiros;
estimar as despesas operacionais, produtos, serviços e clientes; e
oferecer feedback econômico sobre a eficiência do processo a gerentes e
operadores.
Esta analise consiste num levantamento detalhada de dados para a tomada de decisões
e a confecção de um planejamento das operações.
A necessidade de um planejamento das operações torna-se fundamental por possibilitar à empresa maior capacidade de controle as suas ações no presente e nas ações futuras. Esses dois elementos, planejamento e controle, permitem maior qualidade no processo de tomada de decisão por parte dos gestores nos diversos ambientes da empresa, operacionais ou administrativos. (PINTO, 2008, p.16).
Martins (2003) afirma que o sistema de custos tem sua utilidade duplicada ou até
mesmo triplicada por utilizar de forma sistêmica, ou seja, a geração do registro de volumes
físicos consumidores e fabricados, e por trabalhar com dados de natureza não monetária.
2.4 ANÁLISE GERENCIAL DE CUSTOS
Perez (1999) conceitua custos como despesas relativas a bens e serviços com objetivo
de produzir outros bens e serviços. São exemplos de custos: matéria-prima, mão-de-obra,
manutenção, refeitório, ambulatório médico, entre outros.
24
Para Haussmann (2001, p.115),´´O custo representa tudo quanto foi gasto para obter
um bem ou um serviço.``
Pinto (2008, p. 19) complementa ao conceito de custos, como ´´gastos acumulados
para executar uma atividade, fabricar um produto ou adquirir uma mercadoria.``
Do ponto de vista econômico, custo é toda aplicação de recursos em seu valor
monetário para a fabricação e distribuição de um produto ou serviço, até o preço de venda, ou
seja, o produto ou serviço recebe uma carga quantitativa de custo e despesas proporcionais a
sua realização (LIMA 1982).
O custo final é a soma dos custos realizados no processo de produção e distribuição, compreendendo todos os valores que devem ser cobertos pelos preços de venda, inclusive as despesas de cobrança de vendas, os impostos e as despesas administrativas, transportes etc. (LIMA, 1982, p.14).
Na concepção de Pinto (2008, p.19), custo é definido como: ´´gastos acumulados para
executar uma atividade, fabricar um produto ou adquirir uma mercadoria.``
Martins (2003, p.25) define custo como:
Gasto relativo à bem ou serviços utilizado na produção de outros bens ou serviços. Ressalta também que o custo é também um gasto, só que reconhecido como tal, isto é, como custo, no momento da utilização dos fatores de produção (bens e serviços), para a fabricação de um produto ou execução de um serviço. Conforme o mesmo autor, despesa é conceituada como bem ou serviço consumidos direta ou indiretamente para a obtenção de receitas. Já desembolso é o pagamento resultante da aquisição do bem ou serviço.
Neste caso, custo está totalmente atrelado ao desembolso necessário para a produção
de um bem e/ou serviço.
Já Shank, (2009, p.31) afirma que ´´custo é uma função das escolhas estratégicas sobre
a estrutura de como competir e da habilidade administrativa nas escolhas estratégicas: em
termos de direcionadores de custos estruturais e direcionadores de custos de execução.``
Desta forma, custo é um ponto estratégico e deve merecer atenção especial nas
organizações.
Bornia (2009), afirma que a fórmula para encontrar o custo é:
Custos = CF + CV x Q
25
Onde:
CF = custos fixos CV= custo variável unitário
Q= quantidade vendida.
Considerando a fórmula, para se encontrar o custo do produto produzido, basta somar
o custo fixo com o custo variável unitário e multiplicá-lo pela quantidade fabricada. A partir
do custo, aplica-se o valor do lucro bruto desejado, para chegar ao preço de venda.
Os sistemas de custos precisam levar em consideração a qualidade do pessoal
envolvido na sua alimentação e no seu processamento, sua adaptação no contexto da empresa
e a relação entre sua utilização a sua obtenção. (MARTINS, 2003).
Para Brimson (1996 apud POMPERMAYER, 1999, p.24),
A convivência das empresas nesse novo ambiente pode ser traduzida por uma forte pressão pela busca de vantagens competitivas, o que intensifica a necessidade e a importância do uso de uma tecnologia de mensuração e gestão de custos capaz de fornecer respostas confiáveis.
Para uma empresa ser competitiva e alcançar seus objetivos é imprescindível a análise
dos custos.
2.4.1 Terminologia dos custos
Existem algumas terminologias utilizadas no ambiente gerencial de uma empresa, as
mais utilizadas são: gasto, investimento, despesa, perda e depreciação.
Martins (2003, p.24) define gasto como: ´´compra de um produto ou serviço de
qualquer, que gera sacrifício financeiro para a entidade (desembolso), sacrifício esse
representado por entrega ou promessa de entrega de ativos (normalmente dinheiro). ``
Pinto (2008, p19) exemplifica gastos como: aquisição de mercadorias para revenda,
matérias-primas, energia elétrica, gastos com mão-de-obra (salário e encargos sociais), aluguel
de edifício, etc.
Investimento é definido como ´´gasto com bem ou serviço ativado em função de sua
vida útil ou de benefícios atribuíveis a períodos futuros.`` Cita ainda, como exemplos:
aquisição de imóveis, veículos, marcas e parentes, entre outros. (PINTO, 2008, p. 19).
26
Bornia (2009) comenta que despesa é o valor dos insumos utilizados para o
funcionamento da empresa e que não está vinculada a fabricação, geralmente estas despesas
estão diretamente ligadas à atividade meio, ou seja, relacionadas ao setor administrativo da
organização.
Salário e encargos sociais do pessoal de vendas, energia elétrica consumida no setor
administrativo, gasto com combustível, conta telefônica do setor administrativo e aluguéis são
exemplos de despesa. (PINTO, 2008)
Pinto (2008, p.22), define perda como ´´gasto não-intencional decorrente de fatores
externos fortuitos ou da produtividade normal da empresa.``
Depreciação é a ´´preservação de receitas, no patrimônio da empresa, para a reposição
dos bens consumidos pela operação. A depreciação envolve a perda do valor dos bens
tangíveis, sujeitos a desgaste, pelo uso ou obsolescência.`` (PINTO, 2008, p 22)
Toda empresa convive com estas terminologias. Todas estas nomenclaturas são
importantes para a organização tomar decisões e são através delas que a empresa mensura
seus resultados, ou seja, verificam seus ganhos, perdas e calcula a sua lucratividade.
2.4.2 Classificação dos custos
Os custos seguem algumas classificações, onde se pode destacar:
Quando a sua alocação:
Direto;
Indireto;
Quanto a sua variabilidade:
Fixos;
Variáveis.
De acordo com Pinto (2008), custo direto é aquele totalmente apropriado aos produtos
fabricados, pois existe uma medida objetiva em sua produção, ou seja, são custos que podem
27
ser mensurados em sua fabricação, por exemplo: Matéria-prima, o gestor de produção possui
capacidade de quantificar a matéria-prima para elaboração de tal produto.
Para Hausmann (2001, p.116) custo direto ´´é aquele gasto que pode ser quantificado
de imediato em termos físicos e monetários em relação aos produtos fabricados. Exemplos:
Matéria-prima e mão-de-obra.``
Sob a ótica do mesmo autor, ´´custos indiretos são gastos que não podem ser
quantificados imediatamente, ou seja, logo após a fabricação do produto, necessita cálculo
para quantificar os gastos incidentes em cada produto acabado. Exemplos: luz, água,
aluguéis``.
Pinto (2008) complementa que custos indiretos são apropriados indiretamente aos
produtos, desta forma necessita de cálculo para identificar este custo e o parâmetro mais
utilizado para estimar este número é chamado de rateio.
Berto e Beulke (2006, p.24), complementa da seguinte forma ´´os custos e as despesas
diretas/variáveis são apropriados diretamente as mercadorias/produto/serviço, enquanto os
custos e as despesas indiretas/fixas são diluídos, segundo critérios genéricos de rateio.``
De acordo com Leone (1981), o levantamento da diferença entre os custos diretos e
indiretos é necessário para a obtenção de um dado mais preciso da rentabilidade e da
eficiência das atividades da empresa.
Berto e Beulke (2006) afirmam que os custos e despesas diretas dão sustentação ao
funcionamento das atividades, ou seja, apresentam uma característica que impossibilitam sua
medição, identificação e quantificação. Já custos e despesas variáveis, estão totalmente
relacionados ao volume vendido, desta forma, sua variação é decorrência da oscilação da
quantidade vendida.
As classificações dos custos em fixos e variáveis dependem do volume de fabricação,
ou seja, os custos alteram de acordo com o numero de produtos fabricados, conforme
definições a seguir.
Para Souza (2000, p.20), os custos fixos são ´´aqueles custos que independem do
volume de produção ou venda, e ocorrem mesmo sem a produção de bens ou serviços (como:
aluguel, impostos sobre o patrimônio, seguros). Ainda para o mesmo autor, ``Os custos fixos
mantêm-se a nível global e oscilam a nível unitário.``
De acordo com gráfico 1, o CF (custo fixo), independe da quantidade produzida.
28
Gráfico 1 – Custo fixo
Fonte: Adaptado de Bornia (2009, p.19).
Custos variáveis são proporcionais ao volume de produção, ou seja, estes custos
oscilam de acordo com a quantidade de produtos produzidos. PEREZ (2001).
Pinto (2008, p.27), complementa ``os custos variáveis estão atrelados ao produto e
aumentam na mesma medida do aumento de produção e, se não houver quantidade produzida,
o custo variável será nulo.`` O mesmo autor ainda cita como exemplo de custo variável: gastos
com horas extras na produção.
Conforme o gráfico 2 o CV (custo variável) aumenta de acordo com a quantidade
produzida, neste caso, este custo é proporcional a quantidade fabricada.
Gráfico 2 – Custo variável
Fonte: Adaptado de Bornia (2009, p.19).
2.4.3 Gestão estratégica de custos
A concorrência e a exigência dos clientes cada vez mais acirrada fazem com que a
empresa busque maneiras de se destacar e se manter no mercado. Para tal, a criação de
estratégias para melhorar o desempenho da organização é inevitável.
29
Estratégia é o processo por meio do qual os gerentes, usando uma projeção de três a cinco anos, avaliam as oportunidades ambientais externas, assim como capacidade e os recursos internos, a fim de se decidirem sobre as metas e obre um conjunto de planos de ação para realizar estas metas. (PEREZ, 1999, p.283).
´´Os gestores precisam de informações precisas e adequadas sobre custos para tomar
decisões estratégicas e conseguir aprimoramentos operacionais.``(KAPLAN E COOPER,
1998, p.13).
Hansen e Mowen (2001), afirmam que a tomada de decisão estratégica em uma
empresa, é o ato de escolher bem sua(s) estratégia(s), com o propósito de garantir seu
crescimento e a sobrevivência em longo prazo.
Segundo Perez; Oliveira e Costa (1999), estratégia é o processo pelo qual os gerentes
avaliam as oportunidades ambientais externas, assim como a capacidade e os recursos
internos, com o objetivo de decidir sobre metas e sobre um conjunto de ações para alcançar
estas metas.
Segundo Hansen e Mowen (2001, p.423), a gestão estratégica de custos ``é o uso de
dados de custos para desenvolver e identificar estratégias superiores que produzirão uma
vantagem competitiva.``
O surgimento da gestão estratégica de custos é resultado de três temas-chave, os quais
Shank e Govindarajan (1997) relacionam como:
Análise da cadeia de valor: Trata do conjunto de atividades desenvolvidas pela
empresa em qualquer setor, desde a matéria prima, desenvolvimento do
produto até a sua entrega.
Análise de posicionamento estratégico: As empresas devem buscar
competitividade, através de menores custos ou oferecendo produtos superiores.
Análise de direcionadores de custos: Na contabilidade gerencial, custo é uma
função básica, de apenas um direcionador de custos, volume de produção. Estes
conceitos estão relacionados com custos fixos, custos variáveis, ponto de
equilíbrio, margem de contribuição, etc. Os direcionadores de custos estão
ligados a cinco escolhas estratégicas da empresa, são elas: - Escala: tamanho do
empreendimento; - Escopo: grau de integração vertical; - experiência: histórico
da empresa, quantas vezes no passado a empresa já fez o que está fazendo
agora; - Tecnologia: que tecnologia de processos são usadas em cada fase da
30
cadeia de valor da empresa; - Complexidade: a amplitude da linha de produtos
ou serviços oferecida aos clientes.
Deste modo, a gestão estratégica de custos surgiu para que os administradores
desenvolvam ferramentas (para analisar todos os setores da organização), capazes de deixar
a empresa cada vez mais competitiva, buscando desta forma, atingir todos os objetivos
propostos.
Martins (2003, p.300) complementa o conceito de gestão estratégica de custos, afirmando que:
Numa visão abrangente, a gestão estratégica de custos requer análises que vão além dos limites da empresa: desde a origem dos recursos materiais, humanos, financeiros e tecnológicos que utiliza, até o consumidor final. Passa a não ser apenas importante conhecer os custos da sua empresa, mas os dos fornecedores e os dos clientes, buscando as chances de redução de custos e de aumento de competitividade.
De uma forma geral, a gestão estratégica de custos analisa todos os dados da empresa,
desde a origem da matéria-prima, por exemplo, até o cliente, ou seja, a análise ocorre em
todos os processos dentro da empresa.
A expressão gestão estratégica de custos vem sendo utilizada nos últimos tempos para designar a interação que deve haver entre o processo de gestão de custos e o processo de gestão da empresa como um todo. Entende-se que essa integração é necessária para que as empresas possam sobreviver num ambiente de negócios crescentemente globalizado e competitivo (MARTINS, 2003, p.297).
A gestão estratégica de custos preenche as lacunas dos métodos tradicionais de custeio,
ou seja, a análise é feita no ambiente externo e interno da organização. Desta forma a gestão
estratégica de custos poderá vislumbrar estratégias mais coerentes para deixar a empresa mais
competitiva (SILVA, 1999).
Shank e Govindarajan (1997, p.4) complementam que a gestão estratégica de custos se
refere a uma ´´análise de custos vista sob um contexto mais amplo, em que os elementos
estratégicos tornam-se mais conscientes, explícitos e formais.``
Desta forma, o objetivo da gestão estratégica de custos é de criar formas e métodos que
visam o aumento do desempenho na empresa, conseqüentemente a busca continua da
competitividade.
31
2.4.4 Sistema de Custos
Para uma empresa produzir bens ou serviços é necessário identificar as despesas e
custos de fabricação.
Bornia (2009), afirma que um dos objetivos do sistema de custos é o auxilio a tomada
de decisão, desta forma, as informações geradas através do sistema de custos, são utilizadas
para apoiar no planejamento e decisões da empresa.
De uma forma geral, os princípios de custeio estão totalmente relacionados com os
objetivos do sistema de custos da organização e estes, por sua vez, atrelados a contabilidade
de custos (BORNIA, 2002).
Através de informações confiáveis o gestor de custos toma decisões acerca da empresa.
Para isso, é fundamental seguir três passos, conforme quadro 1: a entrada de informações,
neste primeiro passo é considerada os eventos externos, por exemplo: mercado econômico
atual, dados dos fornecedores, etc. O segundo passo foca o processamento das informações,
neste, os dados são coletados, classificados e analisados. O terceiro passo é a geração de
relatórios, demonstrações financeiras, relatórios de desempenho que são verificados pelo
gestor. (HANSEN E MOWEN, 2001).
Entradas Processamento Saída Eventos econômicos Coletar Relatórios especiais (dados do mercado, Classificar Demonstrações financeiras fornecedores, etc) Resumir Orçamentos Analisar Relatórios de desempenho Gerenciar Feedback
Quadro 1 - Modelo operacional de um sistema de informações contábeis.
Fonte: Adaptado de Hansen e Mowen (2001, p.56).
2.4.5 Implantação de um sistema de custos
Atualmente, no ambiente competitivo onde as organizações estão inseridas percebe-se
um aumento gradativo da importância adequada da gestão de seus custos, com objetivos bem
definidos: manutenção e competitividade. (POMPERMAYER 1999).
32
``Com a competição global e a crescente guerra de preços, os empresários são
obrigados a adotar novas tecnologias para aumentar a competitividade de sua empresa, com
uma enorme preocupação no aprimoramento de seus produtos e processos.`` (PEREZ, 1999,
p.240).
Neste caso, é importante para a empresa buscar um sistema de custos capaz de auxiliar
a analise gerencial.
´´A implantação de um sistema de custos é tarefa que requer algumas providências
básicas e exige abordagem técnica e de relações humanas bem definidas (LEONE, 1981, p.
444).``
Sistema de custos não é feito somente por números, papéis e retinas e sim, por um
grupo de pessoas. É primordial o trabalho das pessoas para o sistema funcionar
adequadamente. (MARTINS, 2003).
Desta forma é inevitável a busca incessante por informações internas e externas para
uma posterior análise, buscando a implantação do melhor método de custeio de acordo com
cada necessidade e realidade da empresa e apoio de todos os funcionários da organização.
Para Pompermayer (1999), a implantação de um sistema de gestão de custos exige
cuidados básicos: abordagem técnica específica, sensibilização das relações humanas e
adequação da tecnologia de processamento de dados empregada na empresa.
A implantação de um sistema de custos dentro de uma empresa é bastante cara e toda e
qualquer modificação e/ou alteração imposta numa organização normalmente é vista com
resistência. Quando é implantado um novo sistema na empresa, alguns funcionários resistem,
pois pensam que perderam ou ao menos parcialmente sua condição dentro dela. (MARTINS,
2000)
O aparecimento de um consultor externo de custos, normalmente, gera desconfiança, dúvidas e muita vezes situações antagônicas quanto à sua atividade. O administrador deve preparar uma equipe que combine a ação do consultor de fora com a ação dos especialistas, gerentes e interessados de dentro da empresa. Essa equipe terá melhor aceitação (LEONE, 1981, p.446)
O sistema deve ser de acordo com a necessidade da empresa, este deve conter e
fornecer informações na medida certa ao seu gestor. A escolha de um sistema de custos vem
ao encontro da pergunta ´´Para que se quer o sistema?`` respondendo esta pergunta, chega-se
33
na escolha certa de um sistema, este irá fornecer informações rápidas e precisas para fins de
tomada de decisões, avaliação de estoque, auxiliar na contabilidade financeira e na apuração
de estoques e resultados. A implantação deve ocorrer gradativamente, iniciando pela
motivação junto ao pessoal, mostrando sua real importância e informando os benefícios que
traz para a organização. (MARTINS, 2000).
Desta forma, Prado (2001, p.7), afirma:
O objetivo da implantação de um sistema de custos é a avaliação dos estoques; alocação dos custos de produção; apuração dos custos dos produtos vendidos e em estoque; controle operacional dos recursos consumidos durante o período e finalmente a apuração individual dos custos dos produtos.
Desta forma, a implantação de um sistema de custos visa à distribuição dos custos aos
produtos. O roteiro para implantação de um sistema de custos está exposto no quadro 2.
Conhecimento da empresa de modo geral: Para se implantar um sistema de custos na empresa, é imprescindível conhecer a empresa, sua estrutura administrativa e gerencial, bem como, ter clareza nos buscados pela organização.
Definição dos centros de custos: Após conhecer toda a empresa, faz-se necessário definir os centros de custos, ou seja, os setores que compõem a empresa.
Identificação dos custos diretos e indiretos: O terceiro passo a ser seguido para implantar um sistema de custos, é a identificação de todos os custos da empresa, sejam eles, diretos ou indiretos.
Identificação dos custos mais importantes: Esta etapa é importante, pois destaca os custos de maior importância para empresa, onde estes terão um melhor acompanhamento e serão melhor controlados. Já os custos de menos relevância terão controles menos rígidos.
Definição dos critérios de rateio e de direcionadores de custos: Nesta fase, é importante ter atenção para definir os critérios de rateio dos custos indiretos, principalmente os fixos. Se este rateio for mal feito, poderá distorcer os resultados levantados.
Definição do controle dos estoques e método de avaliação: A definição do controle de estoque poderá ser de verias formas, são elas: manual ou informatizado, controles paralelos, qual tipo de moeda, baseado em hirtórico, padrão, corrigido ou outro, além dos métodos de custo médio, PEPS, UEPS, etc.
Definição dos formulários do sistema: Os formulários devem ser de fácil preenchimento e entendimento. Deve conter informações úteis e precisas.
Definição dos relatórios de controle gerencial: Por fim, serão definidos os relatórios para controle gerencial. Estes relatórios devem ter conteúdo importante, objetivos, a fim de trazer informações, comparativos análises fatores relevantes, para ajudar na tomada de decisão.
Quadro 2 - Roteiro para elaboração de um sistema de custos
Fonte: Adaptado de Perez (1999, p. 299).
34
A coleta de dados é fundamental para a implantação de um sistema de custos, nesta
etapa, os dados serão levantados. Após a coleta, os dados serão organizados, analisados e
interpretados. Feito isso, estes dados serão transformados em informações, ou seja, relatórios
gerenciais, de suma importância para a tomada de decisão, conforme figura 1.
Coleta de dados Centro Informações
processador de Processador de informações informações
Apoio da administração Sistema de custos Em conjunto com os Critérios básicos usuários Procedimentos registros
Figura 1 – As fases da contabilidade de custos
Fonte: POMPERMAYER (1999, p.23)
O sistema de custos deve gerar informações úteis para a tomada de decisão. (PEREZ,
1999, p.303). Assim, devem-se evitar:
Padrões não atualizados: distorcem a análise da variação entre o real e o padrão;
Informações incorretas sobre produtos e custos: geram custos distorcidos que podem
levar a decisões erradas;
Inclusões de custos de capacidade ociosa no custo da produção: esses custos devem ser
apropriados diretamente ao resultado como perda do período.
A implantação de um sistema de custos é complexa, para tal, requer atenção e
comprometimento de todos os funcionários da organização, principalmente entre os gestores.
Seleção dos
dados:
Planejamento
Acumulação
Organização
Análise
Interpretação
Relatórios
Gerenciais
35
É importante evitar alguns procedimentos para ter sucesso no desenvolvimento do programa.
A adaptação a este novo sistema na empresa é resistente, gerando barreiras na sua adequação.
Pompermayer (1999, p.27) complementa:
Os aspectos comportamentais geralmente representam barreiras à entrada dos sistema de custos na empresa. Muitas vezes isso ocorre pela falta de divulgação apropriada dos objetivos gerais de sua implantação. A tecnologia de informática já utilizada pela empresa também poderá oferecer alguma resistência, em função de adequação e reformulação que se mostrem necessárias com a introdução do sistema.
Em suma, é importante que toda a equipe, principalmente a direção da empresa estejam preparados e assumam uma postura de iniciativa perante a esta nova tecnologia de gestão. (POMPERMAYER, 1999).
2.5 PRINCÍPIO E MÉTODOS DE CUSTEIO
De acordo com o Conselho Regional de Contabilidade do Estado de São Paulo (1995),
“custeio significa método de apropriação de custos”.
Para Prado (2001), apesar de muitos afirmarem que o método de custos surgiu na
revolução industrial, existem histórias que estes métodos existiam há muito mais tempo.
Supõe-se que a origem remota do método de custeio é do século XII na cidade de Florença,
pelas indústrias fabricantes de tecidos. Este método foi criado pela necessidade do ser humano
contar e identificar sua necessidade.
Pinto (2008) afirma que a apuração dos métodos de custeio é importante para o cálculo
da lucratividade e apoiar o gestor na melhor analise de viabilidade do negócio e atratividade.
Segundo Silva (2006, p.2) o princípio de custeio é definido como:
A forma de alocar o custo de produção de um determinado produto ou serviço. Tais custos podem ser tanto variáveis, despesas que são diretamente proporcionais à oferta dos bens ou serviços, quanto fixos, os quais não são diretamente alterados pelo acréscimo ou decréscimo da produção.
Bornia (2002) afirma que o sistema de custos pode ser visto por meio de dois ângulos:
ponto de vista do princípio, onde este norteia o tratamento das informações, e o ponto de vista
do método, que viabiliza a operação daquele principio. O princípio está ligado ao objetivo e
36
determina qual informação deve ser gerada. Já o método está direcionado aos procedimentos e
refere-se a como a informação será obtida.
Os princípios e os métodos de custeio podem ser assim, relacionados:
Princípios:
- Custeio por absorção integral;
- Custeio variável;
- Custeio por absorção ideal
Métodos:
- Centro de custos;
- ABC;
- Custo padrão.
A escolha do método de custeio depende do tipo de negócio da empresa, ou seja, seu
ramo. Depende também do perfil de negócios e principalmente de sua estratégia. (PRADO,
2001).
2.5.1 Custeio por absorção integral
O custeio por absorção é o método derivado da aplicação dos princípios da
contabilidade, consiste na apropriação de todos os custos de produção aos bens elaborados.
Trata-se de um método nascido da própria contabilidade de custos, usado para fins de balança
patrimonial, demonstração de resultados e também para avaliação de estoque. (MARTINS,
2000).
De acordo com Conselho Regional de Contabilidade do Estado de São Paulo (1995
p.36):
O método de custeamento por absorção é falho em muitas circunstâncias, como instrumento gerencial de tomada de decisão, porque tem como premissa básica os rateios dos chamados custos fixos, que, apesar de apresentarem lógica, poderão levar a alocação arbitrária e até enganosas.
37
Bertó e Beulke (2006) afirmam que o sistema de custeio integral caracteriza-se pela
apropriação de todos os custos aos produtos, tanto variáveis e fixos, ou então diretos e
indiretos. O efeito, nesse método, é que se obtém um custo total do produto e/ou serviço, que,
acrescendo o desejado (lucro bruto), o resultado será o preço de venda, desta forma, a soma do
custo fixo, variável (ou direto) e indireto é igual ao custo total, sendo assim, dá-se a fórmula:
CF + CV x Q = CUSTO TOTAL, que somado ao resultado (critérios de cada empresa)
totaliza o preço de venda.
´´Este método não se preocupa em classificar previamente os custos em fixos e
variáveis, pois é a segregação das despesas do período em funções.`` (PINTO, 2008, p.41).
Pinto (2008, p. 43) complementa o método de custeio, com as seguintes informações:
melhor valorização dos estoques que absorvem os custos fixos e variáveis;
apuração do custo de produção somente após o rateio dos custos indiretos;
os custos fixos totais independem de oscilação do volume fabricado;
todos os custos são aplicados a todos os produtos, sendo apropriados ao
resultado quando da venda dos respectivos produtos;
atende a legislação fiscal e deve ser usado quando a empresa busca o uso do
sistema de custos integrado à contabilidade;
permite a apuração do custo por centros de custo, visto que sua aplicação exige
a organização contábil direcionada a este sentido.
As características do método do custeio por absorção integral segundo Berto e Beulke
(2006, p. 39), são:
preço é função do custos;
calcula o custo total do produto;
estabelece um resultado do produto;
é um sistema rígido inflexível.
Bornia (2002) exemplifica o custeio por absorção integral da seguinte forma: Se uma
empresa e um determinado período produzir 80.000 unidades do produto ``x`` a um custo total
de R$ 1.400.000,00, o custeio integral alocaria R$ 17,50 ao produto unitário. Neste caso o
autor dividiu os custos totais do período pela quantidade produzida.
38
2.5.2 Custeio variável
De acordo com Marins (2000), o custeio variável pode ser chamado também de custeio
direto, neste método só são alocados os custos variáveis, deixando os custos fixos separados e
considerando como despesas daquele período.
Segundo o Conselho Regional de Contabilidade do Estado de São Paulo (1995), as
vantagens do método de custeio direto ou variável, são:
eliminação das flutuações nos resultados dos volumes de produção e vendas versus
absorção de custos fixos do período;
conhecimento da margem de contribuição efetiva de cada produto ou linha de produto;
otimização dos resultados operacionais da empresa com base na identificação do mix
mais adequado de vendas;
simplificação dos trabalhos de custos.
Já as desvantagens do custeio variável, ainda para o mesmo autor, são:
a Receita Federal não reconhece os resultados pelo sistema;
apresentação de um maior grau de flutuação nos resultados apurados;
dificuldade quanto à definição dos custos de comportamento efetivamente variáveis;
a apuração dos resultados não coincide com os resultados apresentados aos acionistas
ou aos publicados.
O sistema de custeio variável separa os custos variáveis e fixos, ou seja, os gastos que
oscilam proporcionalmente ao volume da produção e vendas e gastos que mantêm estáveis
diante aos volumes de produção e vendas (PEREZ, 2001).
Bornia (2002, p.55) complementa ´´no custeio variável, ou direto, apenas os custos
variáveis são relacionados aos produtos, sendo os custos fixos considerados como custos do
período.``
Pinto (2008) afirma que o método de custeio baseado variável ou direto foi criado
devido ao gestor demandar informações úteis ao processo gerencial. Neste método os custos
de fabricação, são previamente classificados em variáveis e fixos, e apenas os custos variáveis
são alocados aos produtos.
39
As características do método de custeio variável segundo Berto e Beulke (2006, p.39), são:
Preço é função de mercado;
Calcula o custo variável do produto;
Obtém margem de contribuição do produto;
Altamente flexível. Bornia (2002) apresenta o exemplo de custeio variável da seguinte forma: Uma
empresa X, fabricou no mês de setembro 40.000 unidades. Os custos totalizaram R$
700.000,00, sendo R$ 500,00 de custos fixos e R$ 200,00 de custos variáveis. Neste caso, o
custeio variável considera apenas R$ 5,00 como sendo custo do produto, pois o restante (R$
500,00) é considerado custo do período.
Considerando o exemplo, prova-se que este método de custeio considera apenas os
custos diretos de fabricação, excluindo os custos fixos.
2.5.3 Custeio por absorção ideal
No custeio por absorção ideal, os custos são computados como custos dos produtos,
porém os desperdícios não são distribuídos aos produtos. ´´O custeio por absorção ideal
adapta-se ao auxilio do controle de custos e ao apoio ao processo de melhoria continua da
empresa.`` (BORNIA, 2002, p.56).
Desta forma, apenas os custos considerados normais são considerados e distribuidos
entre os produtos. Os custos relativos a desperdício são considerados como perda. Conforme
exemplo abaixo:
Considerando uma empresa fictícia, com fabricação de 100 unidades e 80 unidades.
Custo fixo de R$ 1.000,00 e variável de R$ 500,00 em ambos os casos.
Tabela 1 - Exemplo do custeio por absorção ideal
100 unidades 80 unidades Gastos
Total Unitário (R$/um) Total Unitário (R$/um) Custos variáveis 500,00 5,00 400,00 5,00 Custos fixos 1.000,00 10,00 800,00 10,00 Desperdícios - - 200,00 2,50 Total 1.500,00 15,00 1.400,00 17,50
40
Fonte: Adaptado de Bornia (2002, p.64).
De acordo com a tabela 1, na primeira situação, fabricando 100 unidades, o custo fixo
unitário é R$ 10,00. Na segunda situação, produzindo 80 unidades, o custo fixo também será
R$ 10,00, porém R$ 2,50 a unidade será alocado como desperdício.
2.5.4 Custeio RKW ou Centro de custos
´´A abreviação de Reichskuratorium fur Wirtschaftlichtkeit, RKW consiste no rateio
não só dos custos de produção, como também de todas as despesas da empresa, inclusive
financeiras, a todos os produtos`` (MARTINS, 2000, p.236).
O método de custeio RKW de acordo com Bornia (1997, p. 40) ´´é provavelmente a
técnica de alocação de custos mais usada no Brasil e no mundo, e sua sistemática representa
perfeitamente os procedimentos da contabilidade de custos tradicional.``
Bornia (2002, p. 130) defende que no ´´método tradicional de custos RKW, os custos
fixos atribuídos ao departamento produtivo são alocados aos produtos por meio de uma base
de distribuição.``
Martins (2000) afirma que há dificuldades práticas e limitações na utilização deste
método de custeio, tais como:
Dificuldade em encontrar o custo unitário do produto no dia-a-dia, pois esta já contém
uma parcela de custo fixo total;
Dificuldade em identificar as despesas operacionais por unidade;
Não são consideradas as oscilações no volume de produção e seus efeitos no custo fixo
total;
Os rateios gerados para alocar os custos fixos aos setores e destes aos produtos
possuem muitas distorções.
Bornia (2009, p. 88) complementa´´a característica principal desse método é a divisão
da organização em centro de custos.``Os custos são alocados aos centros, por meio de bases
de distribuição e, depois, repassados aos produtos por unidade de trabalho.``
41
De acordo com Bornia (2009), as etapas para a sistematização do centro de custos é
dada por cinco procedimentos:
Separação dos custos em itens: Esta etapa consiste na separação dos produtos.
Divisão da empresa em centros de custos: Esta etapa visa dividir a empresa por
setores, respeitando seu organograma.
Distribuição dos custos dos centros indiretos até os diretos (distribuição primária): A
terceira etapa consiste na identificação dos custos. Esta identificação deve ser criteriosa
com o objetivo de alocar os custos aos centros, conforme quadro 3.
Item de custo Base de distribuição Energia Elétrica Potência instalada Aluguéis Área Depreciação Direto Materia-prima Direto
Quadro 3 – Distribuição dos custos dos centros indiretos até os diretos
Fonte: Bornia (2009).
Distribuição dos custos dos centros indiretos até os diretos (distribuição secundária):
Nesta etapa do processo consiste na distribuição dos custos dos centros indiretos para
os diretos. Isso deve ocorrer por que os custos indiretos servem para dar sustentação
aos demais centros e não trabalhar direto com os produtos, conforme quadro 4.
Quadro 4 – Distribuição dos custos dos centros indiretos até os diretos
Fonte: Bornia (2009).
Distribuição de custos dos centros diretos aos produtos (distribuição final): O critério a
ser empregado nesta fase final dos procedimentos do método dos centros de custos é
uma unidade de medida do trabalho do centro direto, que deve representar o esforço
dedicado a cada produto, conforme o quadro 5.
Centros de custos Base de distribuição Almoxarifado Requisições Compras Requisições Manutenção Ordens de manutenção Contabilidade Número de lançamentos
42
Centros de custos Unidades de trabalho Fundição Caixas de molde Montagem Horas homem Retífica Horas máquina Embalagem Unidades
Quadro 5 – Distribuição de custos dos centros diretos para os produtos
Fonte: Bornia (2009).
´´Este método de custeio é mais complexo, pois consiste no rateio dos custos de
fabricação e também nas despesas da empresa.`` (BORNIA, 2002, p.112).
Bornia (2002) ainda afiram que os centros de custos são determinados pelo
cronograma da empresa. Cada setor da empresa pode ser um centro de custos, sua localização
(na hipótese da empresa possuir filais em locais diferentes), as responsabilidades e a
homogeneidade.
Conforme tabela 2, Bornia (2009) demonstra a separação de alguns custos e dados e
sua distribuição aos centros de custos: administração, manutenção, usinagem e montagem.
Tabela 2 – Representação dos custos aos centros
Dado Administração Manutenção Usinagem Montagem Potência instalada (HP) 5 10 30 5 Valor do equipamento 800 7.200 8000 - Matérias requisitados 200 450 500 850 Número de empregados 5 5 15 30
Fonte: Adaptado de Bornia (2002, p.109).
Na tabela 2 fica claro a possibilidade rateio dos custos de produção da empresa, bem
como das despesas realizadas, desta forma todas as despesas são rateadas entre os centros de
custos da empresa, ou seja, cada setor da empresa.
2.5.5 Custeio baseado em atividades – ABC
43
´´O método de custeio baseado em atividade (ABC), surgiu na metade da década de 80
com o objetivo de suprir a necessidade de informações precisas sobre o custo da necessidade
de recursos de produtos, serviços e clientes.`` (KAPLAN E COOPER, 1998).
Esta metodologia de custeio procura reduzir sensivelmente as distorções provocadas
pelo rateio dos custos não diretos (MARTINS, 2000).
Ainda para o mesmo autor, o método ABC, custeio baseado em atividades, também
tem a possibilidade de alocar os custos e despesas nos produtos.
´´O método de gerenciamento baseado em atividade tem como finalidade auxiliar a
empresa a atingir seus objetivos com o menor consumo de recursos, ou seja, obtendo os
mesmos benefícios com um custo total mínimo.`` (POMPERMAYER, 1999, p. 25).
Segundo Bertó e Beulke (2006, p.35), ´´a característica básica do custeio por atividade
(ABC), é a apropriação aos produtos, às mercadorias e aos serviços de todos os custos e
despesas diretas possíveis, sejam elas fixos ou variáveis.``
Pinto (2008) comenta que o método ABC (Activity Based Costing), visa à eliminação
das limitações impostas pelo sistema tradicional de custeio.
Martins (2003) afirma que o método de custeio baseado em atividade também pode ser
aplicado aos custos diretos, mais precisamente à mào-de-obra direta. Neste caso, porém, não
há diferenciação para os sistemas tradicionais.
Bertó e Beulke (2006) complementam que o método de custeio baseado em atividade
direciona os custos e despesas diretas aos produtos, às mercadorias ou aos serviços,
indiferentes dos custos serem fixos ou variáveis.
Para Pinto (2008, p.55), ´´o objetivo principal deste método é a alocação racional dos
gastos indiretos aos bens e serviços produzidos, proporcionando um controle mais apurado
dos gastos da empresa e melhor suporte nas decisões gerenciais.``
O sistema baseado em atividade pode ser aplicado em todas as empresas, sejam elas:
indústrias, prestadoras de serviços ou comércio. (PEREZ, 1999).
Portando, segundo Kaplan e Cooper (1998), a utilização do gerenciamento baseado em
atividades poderá ser dividida em duas aplicações complementares: o ABM operacional e o
ABM estratégico. Estas duas fazem com que empresa atinja seus objetivos com menos
recursos, desta forma, sendo mais eficiente na realização de suas atividades, gerando os
44
mesmos resultados. A ABM operacional visa fazer as coisas como devem ser feitas, enquanto
que o ABM estratégico busca fazer as coisas que devem ser feitas, como mostra a figura 2:
Figura 2 – Sistemas de custeio baseado na atividade ABM operacional e estratégico
Fonte: Kaplan e Cooper (1998, p.15).
Bornia (2002, p.124) contribui afirmando que, ´´considerando a ótica do método
(alocação dos custos aos produtos), o ABC pode ser entendido como o método RKW com
centros de custos mais detalhados.``
Pinto (2008, p.59) expõe alguns benefícios para o correto rateio de custos indiretos aos
produtos, são eles:
Inclusão;
Estimativa;
Sistema de custeio baseado em atividade
Operacional
(Fazer as coisas como devem ser feitas)
Estratégico
(fazer as coisas que devem ser feitas)
Mais eficiência na realização das atividades
Gerenciamento da atividade
Reengenharia dos processos de negócios
Qualidade total
Avaliação de desempenho
Escolha das atividades que devemos realizar
Projeto de produto
Mix de produtos e de clientes
Relacionamento com fornecedores
Relacionamento com clientes:
Política de preços
Tamanho do pedido
Entrega
Embalagem
Segmento de mercado
Canais de distribuição
45
Tendência em exibir o vinculo
O mesmo autor (p. 61), ainda destaca a relação de algumas distorções do método de
custeio por atividade:
Necessidade de apuração de custos fixos unitários, o que pode criar alguma dúvida
com o conceito de custos variáveis;
Alto custo de implementação pela ampla complexidade de localização e mensuração
das diversas atividades existentes;
Incomparabilidade entre os custos de concorrentes, em decorrência do processo antes
citado.
´´A implantação do ABC está ligada ao objetivo de melhoria dos processos e de
redução de desperdícios.`` (BORNIA, 2002, p.120).
Berto; Beulke (2006, p.39) complementam este método, relacionando algumas
características, são elas:
Preço é função da percepção do valor e da gestão de custos;
Calcula o custo direto do produto;
Obtém contribuição operacional do produto;
Mediamente flexível.
´´O custeio baseado em atividade consiste em calcular o custo de cada atividade,
compreender o comportamento destas atividades, identificando as causas dos custos
relacionados com elas, além de alocar os custos aos produtos de acordo com a intensidade
de uso.`` (BORNIA, 2002, p.122).
Sucintamente, o método de custeio baseado em atividades, analisa as atividades
significativas desenvolvidas pela empresa (PINTO, 2008).
O ABC pode ser desenvolvido em quatro etapas, segundo Bornia (2009), as etapas
para se calcular os custos do produto pelo ABC, são:
Mapeamento das atividades: A primeira etapa é crucial, ou seja, imprescindível para o
sucesso da operação. Nesta a organização deve detalhar as atividades dos centros de
custos, modelando os processos. Normalmente um centro de custos é um setor da
46
empresa. Quando mais detalhado for às atividades, melhor para o gestor detectar
possíveis melhorias.
Distribuição dos custos às atividades: Nesta fase, a empresa deve distribuir os custos
relacionados a cada atividade. Por exemplo: salário, um colaborador normalmente
executa várias atividades, neste caso, seu salário deve ser diluído a cada atividade.
Distribuição dos custos das atividades indiretas até as diretas: Esta etapa segue a
mesma lógica do método RKW. As atividades indiretas são alocadas para as atividades
diretas.
Distribuição dos custos dos produtos: o sistema de custeio baseado em atividade visa a
busca de fatores que causam os custos, desta forma, a origem dos custos de cada
atividade são calculados, para serem distribuídos de forma correta para todos os
produtos fabricado.
Conforme a tabela 3, Bornia (2002, p.131) relata ficticiamente o exemplo de
uma empresa, onde as despesas são rateadas por atividade, neste caso, há três produtos, onde
foi separado por centro de custos e atividade fim.
Tabela 3 – Exemplo de rateio de despesas por atividade
Produto 1 Produto 2 Produto 3 Total Produção e vendas (un) 10.000 200 200 10.400
Custo de Matéria prima ($/un) 10,00 10,00 10,00 104.000,00 Horas de MOD (h/un) 0.6 0.6 0.6 6.240 Custo de MOD ($/un) 6,00 6,00 6,00 62.400,00 Horas-máquina (h/un) 0.5 0.5 0.5 5.200 Custos de fabricação 223.400,00
Fonte: Bornia (2002, p.131).
Desta forma, o método de custeio baseado em atividade é usado para melhorar os
processos, ou seja, auxilia as atividades desempenhadas e uma melhor gestão na empresa.
2.5.6 Método do custo padrão
O método do custo padrão é entendido como sendo um custo ideal de produção de um
determinado item. (MARTINS, 2001).
47
Martins (2001, p.332) complementa ainda, ´´seria, então o das melhores matérias
primas possíveis, com a mais eficiente mão-de-obra viável, a 100% da capacidade da
empresa``.
Desta forma, o método do custo padrão como o nome já diz, é um método
padronizado, idealizado, algo que serve de modelo, o qual deve ser seguido e referenciado nas
organizações.
Segundo Bornia (2002), o principal objetivo do método do custo padrão é de fornecer
suporte para o controle dos custos da empresa. Desta forma, este método consiste em: fixar
um custo padrão que servirá de referência para analisar os custos, determinar o custo real do
produto, identificar as variações entre o padrão e real e avaliar os motivos e as causas que
levaram a estas variações.
Dutra (2009, p.251), afirma
A aplicação do custo padrão apresenta uma resistência muito grande por parte dos profissionais, tendo em vista a grande ocorrência de variações entre os padrões determinados e os dados reais, provocando aumento dos lançamentos contábeis para registrar os fatos ocorridos. Apesar disso, o custo-padrão é de grande utilidade na determinação dos orçamentos e dos preços de venda dos produtos e serviços antes de se efetivar sua elaboração.
Assim, ´´o custo padrão é a determinação antecipada dos componentes do produto e do
serviço, em quantidade e valor, apoiada na utilização de dados de várias fontes, com validade
para determinado espaço de tempo.`` (DUTRA, 2009, p.251).
Martins (2001), afirma que o uso custo padrão é restrito, uma vez que este modelo
ideal de produção serve apenas para comparações e é realizado poucas vezes, a fim de ter
idéia da evolução em relação aos anos anteriores.
2.6 PONTO DE EQUILÍBRIO
Para um planejamento eficiente, faz-se necessário identificar quanto a empresa precisa
faturar para cobrir os custos, as despesas e ainda gerar lucro para os proprietários.
48
Pinto (2008), afirma que depois de levantar e separar os custos da empresa (fixos e
variáveis), os administradores financeiros possuem informações suficientes para o
levantamento do ponto de equilíbrio, instrumento este, capaz de auxiliar no processo de
tomada de decisão, além do planejamento e controle da empresa.
Gitman (2002, p.419) conceitua ponto de equilíbrio como ´´o nível de vendas
necessário para cobrir todos os custos operacionais``.
Para Perez (2001), ponto de equilíbrio é quando o nível de venda não há lucro e nem
prejuízo, ou seja, quando os custos totais de fabricação somados a despesas são iguais as
receitas.
O conceito de ponto de equilíbrio de acordo com Horngren (1997, p. 45)´´é o nível de
atividade em que as receitas totais e os custos totais se igualam, ou seja, onde o lucro é igual a
zero.``
Ponto “de equilíbrio ou ponto de ruptura é o nível de vendas em que o lucro é nulo.” Ainda para o mesmo autor, o ponto de equilíbrio pode ser encontrado da seguinte forma: ponto de equilíbrio é igual ao custo fixo dividido pela margem de contribuição. (Bornia (2002, p.75).
Para se calcular o ponto de equilíbrio, Silva (1999) afirma que é necessário observar
alguns passos a serem seguidos, como: se a empresa não possui estoque de produtos acabados
ou em produção e se toda a quantidade produzida está vendida; e, separar os custos fixos dos
variáveis.
Para melhorar a compreensão do ponto de equilíbrio, PINTO (2008, p.72), ilustra o
gráfico 3.
49
Gráfico 3 - Representação do ponto de equilíbrio
Fonte: Pinto (2008, p. 72).
De acordo com o gráfico 3, onde há o ponto de ruptura, é o ponto de equilíbrio, ou
seja, a empresa não há lucro e nem prejuízo com as transações efetuadas, considerando as
unidades (volume) efetivamente comercializadas. Até este ponto a empresa encontra-se em
prejuízo operacional, acima deste ponto, a empresa começa a ter lucros.
De acordo com Perez (1999), o ponto de equilíbrio é dado da seguinte forma:
Q = CF MC
Onde:
Q: Quantidade vendida;
CF: Custo fixo
MC: Margem de contribuição
50
2.7 MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
Para a tomada de decisões gerenciais é importante conhecer as definições de margem
de contribuição.
Martins (2003, p. 179) define margem de contribuição como ´´a diferença entre a
receita e o custo variável de cada produto; é o valor que cada unidade efetivamente traz à
empresa de sobra entre sua receita e o custo.``
Perez (1999, p. 190), comenta que a ´´a margem de contribuição é a diferença entre o
preço de venda e a soma dos custos e despesas variáveis.``
De acordo com Bornia (2002), margem de contribuição é a soma das vendas
diminuídas dos custos variáveis, ou seja, é o preço de venda menos os custos diretos de
produção.
O conceito de margem de contribuição como sendo a diferença entre o preço de venda
e a soma dos custos variáveis está correto, porém pode-se complementar, devem-se considerar
também as despesas variáveis de vendas, financiamento ou outras, as principais são:
comissões e impostos (MARTINS, 2000).
Bornia (2002, p. 80) complementa que margem de contribuição ´´é o excedente das
vendas da empresa que representam o ponto de equilíbrio. Conseqüentemente, representa
quanto às vendas podem cair sem que haja prejuízo para empresa.``
Segundo Prado (2001), é a contribuição dada a cada unidade para a cobertura dos
custos e despesas fixas da empresa, e após atingir o ponto de equilíbrio para a geração de
lucros.
Neste caso, segundo Perez (1999), a margem de contribuição é calculada através da
seguinte fórmula:
onde:
MC = margem de contribuição;
MC = PV – CV
51
PV = preço de venda;
CV = soma dos custos variáveis;
De acordo com Bornia (2002), segue abaixo de margem de contribuição, considerando
dois produtos (A e B), hipotéticos, com preço de venda no valor de R$ 10,00 e R$ 20 por
unidade, respectivamente:
Tabela 4 – Exemplo de margem de contribuição
Produto A Produto B Preço de venda 10,00 20,00 Custo variável 6,00 10,00 Margem de contribuição 4,00 10,00
Fonte: Bornia (2002).
Utilizando a fórmula da margem de contribuição, está é igual ao preço de venda do
produto, subtraindo o custo variável, neste caso, dados os dois produtos (A e B), considerando
o resultado da margem de contribuição, observa-se que o produto B é mais lucrativo.
Desta forma, Pinto (2008, p.81) destaca:
A margem de segurança é um indicador a ser utilizado no processo de gestão; para tanto, é necessário que a organização tenha definido o resultado estimado baseado em projeções orçamentárias. Esse resultado é determinado tomando-se por base a taxa mínima de atratividade, ou seja, o retorno esperado a fim de tornar interessante e conseqüentemente lucrativa a injeção de capital por parte dos investidores.
Com isso, a margem de contribuição é diferença do preço de venda para o custo de
produção. Em outras palavras, uma vez estipulado a taxa mínima de atratividade, somando os
custos variáveis do produto (comissão, impostos, instalação, frete, etc), mais o custo da
mercadoria vendida, o administrador formula o preço de venda do seu produto.
52
2.7.1 Tipos de ponto de equilíbrio
Pinto (2008, p.71), destaca que ´´a analise do ponto de equilíbrio é resultado do
comportamento dos custos diante do volume da atividade e apresenta três modelos.`` São eles:
Ponto de equilíbrio contábil: é a quantidade que equilibra a receita total com a soma
dos custos e despesas relativos aos produtos ou serviços vendidos;
Neste caso, podemos exemplificar. Supondo uma empresa ´´ X ``, com os dados:
Preço de venda unitário: R$ 0,60
Custo variável unitário: R$ 0,50
Custos fixos: R$ 6.000,00 por ano.
TMA: 10% aa
Então:
Desta forma, o resultado encontrado será 60.000,00 unidades por ano ou R$ 36.000.00 de
faturamento.
Ponto de equilíbrio econômico: é a quantidade que iguala a receita total com a soma
dos custos e despesas, acrescida de uma remuneração mínima (custo de oportunidade)
sobre o capital investido na empresa;
Para facilitar o entendimento, segue abaixo exemplo do ponto de equilíbrio econômico:
Considerando uma empresa hipotética onde seu patrimônio liquido no inicio do ano ´´X``,
é de R$ 20.000,00 e tivesse aplicado à um rendimento de 10% aa. Neste caso, o lucro liquido
auferido no final do ano será de R$ 2.000,00
Dada a fórmula, considerando os mesmos dados do exemplo anterior, podemos calcular o
ponto de equilíbrio econômico:
Ponto de equilíbrio contábil = R$ 6.000,00 = 60.000 unid R$ 0,60/u - R$ 50/u
Ponto de equilíbrio econômico = R$ 6.000,00 + R$ 2.000,00 = 80.000 unid R$ 0,60/u - R$ 0,50/u
53
O resultado, neste caso será igual de 80 mil unidade por ano ou R$ 48.000,00 por ano
em faturamento, ou seja, 80 mil unidades x R$ 0,60.
Ponto de equilíbrio financeiro: é a quantidade que iguala a receita total com a soma
dos custos e despesas que representam desembolso financeiros para a empresa. Neste
caso os encargos da depreciação são excluídos por não representarem desembolso para
a empresa.
Como exemplo, considerando os dados do preço de venda e custo variável total
unitário do ponto de equilíbrio contábil, tem-se o ponto de equilíbrio financeiro:
O resultado, neste caso, será de R$ 30.000,00 ou 50 mil unidades por ano. Nota-se que
para o cálculo do ponto de ponto de equilíbrio financeiro não foi considerado R$ 1.000,00
referente encargos com depreciação.
Em suma, considerando os resultados obtidos nos três exemplos apresentados, a
empresa com estes números, iria apenas cobriu seus custos fixos e variáveis, sem qualquer
obtenção de lucro.
Levando em consideração os conceitos apresentados, podemos caracterizar que o
ponto de equilíbrio econômico é maior que o ponto de equilíbrio contábil, que, por sua vez, é
maior que o ponto de equilíbrio financeiro. (PINTO, 2008).
´´A diferença fundamental entre os três pontos de equilíbrio sãos os custos e despesas
fixas a serem consideradas em cada caso.``(BORNIA, 2009, p.63).
Neste caso, (Bornia, 2009, p.63) complementa ´´os três pontos de equilíbrio fornecem
importantes subsídios para um bom gerenciamento da empresa.``
2.8 A ODONTOLOGIA NO BRASIL E OS CUSTOS
Ponto de equilíbrio financeiro = R$ 5.000,00 = 50.000 unid R$ 0,60/u - R$,50/u
54
A fabricação de equipamentos odontológico no Brasil teve inicio em 1946, na cidade
de Ribeirão Preto no Estado de São Paulo. A primeira fabricante de equipamentos
odontológicos iniciou suas atividades em 30 de agosto de 1946. A empresa se destacou no
setor nesta época. Em 2001 seu faturamento foi cerda de 90 milhões. Na década de 20 a
empresa inicia suas vendas ao comércio exterior. Em 2005 as exportações respondiam por
30% de seu faturamento. A segunda empresa no ramo odontológico também se instalou na
cidade de Ribeirão Preto-SP. A inauguração da Gnatus ocorreu em 1976 com a fabricação de
articuladores. Após 6 anos a Gnatus lança o seu primeiro consultório completo. Em 2001 a
empresa produzia em média 1.100 consultórios por mês. As exportações correspondiam a
35% do faturamento e a empresa exportava para mais de 125 países. (MANFREDINI, 2006).
A Odontologia tem se constituído numa das práticas de saúde que mais dispõem de profissionais no país. A partir de dados do Conselho Federal de Odontologia, relativos a 2003, o Ministério da Saúde (2003) afirmava haver 242.634 profissionais inscritos neste órgão de registro profissional. Deste universo, 183.078 era de cirurgiões-dentistas, o que correspondia a 75,4% do total dos profissionais de saúde bucal. (MANFREDINI, 2006. p.38)
Com o incremento na vendas no setor odontológico, as produtoras se deparam com
algumas necessidades e alguns controles.
De acordo com Manfredini (2006), devido ao alto crescimento das vendas causado
pelas exportações, surgiu à necessidade das empresas investirem em algumas informações
para melhorar a tomada de decisão, são elas:
Estudo de mercado para analisar os possíveis preços a serem praticados;
Gerenciamento eficiente dos custos;
Análise do mix de produtos;
Estudo dos fatores referentes à exportação;
Analise de possíveis investimentos;
Regularização do cálculo do lucro.
Desta forma, é imprescindível que as empresas do ramo odontológico busquem
analisar os fatores internos e também os externos para uma melhor tomada de decisão e
conseqüentemente aumento da competitividade.
55
Manfredini (2006) ressalta: poucas empresas no ramo odontológico aplicam os conceitos
de contabilidade gerencial e que dispõe de informações adequadas para a tomada de decisão,
desta forma, sem o controle gerencial, qualquer empresa fica com dificuldades para tomar
decisões. A análise de custos é fundamental para a competitividade da empresa, pois o custo é
a base para a formação do preço. É essencial conhecê-lo com detalhe para que possa ser
informação útil no processo decisorial.
Deste modo, por se tratar de um tema recente, foram encontrados poucos artigos que
dissertam sobre os custos no setor odontológico. Frente a isso, vê-se a necessidade de
aprofundamento de estudos neste setor, especificamente, pois o mesmo está em crescente
desenvolvimento.
56
3 ASPECTOS METODOLÓGICOS
Os aspectos metodológicos são de fundamental importância para o desenvolvimento e
o resultado da pesquisa. Este tópico visa traçar diretrizes para o pesquisador alcançar o que
está propondo.
Para Lakatos e Marconi (1992, p.43), pesquisa ´´é um procedimento formal, com
métodos de pensamentos reflexivo que requer trabalho cientifico e se constitui no caminho
para se conhecer a realidade ou para descobrir verdades parciais.``
´´ O objetivo fundamental da pesquisa é descobrir respostas para problemas mediante o
emprego de procedimentos científicos``. (GIL, 1994, p.43).
Segundo Gil (2002, p.41), ´´as pesquisas podem ser classificadas com base em seus
objetivos ou com base em seus procedimentos técnicos.`` Estes métodos são: experimental,
observacional, comparativo, estatístico e clínico.
O método experimental consiste em submeter os objetos de estudo à influência de
algumas variáveis controladas e conhecidas pelo investigador. Já o método observacional
consiste na observação de algo que acontece ou já aconteceu. Este método é o mais utilizado
entre ciências sociais. O método comparativo procede pela investigação de classes,
indivíduos, fatos ou fenômenos com o objetivo de analisar a diferença e semelhança entre
eles. O método estatístico consiste na aplicação da teoria estatística da probabilidade. O último
método, ou seja, o método clínico é o mais importante na investigação psicológica e requeer
uma profunda relação entre o pesquisador e o pesquisado (GIL, 1994).
Toda a pesquisa necessita de levantamento de dados, de fontes diversas. Os dois
processos pelos quais os dados são obtidos são: documentação direta e indireta. O primeiro
processo é constituído, geralmente, de levantamento de dados no local onde os mesmos
acontecem. Já o segundo tipo de pesquisa trata-se de dados coletados por outras pessoas,
material já elaborado ou não, através de pesquisa documental (documentos de primeira mão,
provenientes de observações) e pesquisa bibliográfica (dados bibliográficos já publicados).
(LAKATOS E MARCONI, 1992)
Pesquisa documental, segundo Fávero e Gaboardi (2008) trata da análise de
documentos de valor histórico ou científicos, como: cartas, fotos, relatórios, diários etc...
57
O objetivo deste capítulo é identificar de que forma a pesquisa será realizada, ou seja,
quais serão os procedimentos para alcançar os objetivos específicos e conseqüentemente o
objetivo geral deste trabalho. Neste caso, terá como propósito mensurar os custos fixos e
variáveis da empresa, identificar o ponto de equilíbrio, levantar os produtos de maior
rentabilidade, entre outros objetivos deste trabalho na empresa Odontosul Equipamentos
Odontológicos. Para tal, faz-se será necessário seguir alguns passos, estes estão relacionadas
no quadro 6.
Primeiro passo Levantamento dos produtos comercializados pela empresa
Separação por funcionalidade (famílias)
Segundo passo Divisão da empresa
(matriz, filial e revenda)
Terceiro passo Levantamento dos custos fixos e variáveis das lojas (individualmente)
Quarto passo Identificação do faturamento das lojas (individualmente)
Quinto passo Levantamento do custo da mercadoria vendida
Sexto passo Levantamento da margem de contribuição
Sétimo passo Cálculo do ponto de equilíbrio
Oitavo passo Cálculo do lucro líquido
Nono passo Aplicação do método de custeio
Décimo passo Análise dos dados.
Quadro 6 – Esquema metodológico
Fonte: Pesquisa de campo (2010)
Neste aspecto, a metodologia empregada no trabalho é a confecção dos dez passos. Estes
estão descritos abaixo:
58
Primeiro passo:
Será realizando um levantamento das famílias dos produtos comercializados pela
Odontosul Equipamentos Odontológicos Ltda, de acordo com sua semelhança –
funcionalidade;
Segundo passo:
A empresa é configurada da seguinte forma: matriz, filial e revenda. Nesta segunda etapa,
será realizado um levantamento dos bens das três para compor o valor da depreciação
individualmente.
Terceiro passo:
Nesta etapa, será realizado o levantamento dos custos fixos e variáveis das três lojas, no
período de agosto, setembro e outubro de 2009. Serão gerados relatórios de conciliação de
caixa e banco, onde constam as receitas e despesas do período previamente escolhido. A
coleta de dados se dará de forma manual, ou seja, o pesquisador irá levantar todos os custos e
identificá-los como fixo ou variável, de acordo com a sua discriminação. Este processo é
moroso e deve ser feito com bastante atenção para não prejudicar o resultado. A parte de
receitas não será levantada, o mesmo será dado pelo valor do faturamento da loja no período
determinado.
Quarto passo:
O quarto passo consiste na identificação do faturamento individual das três lojas e
conseqüentemente o valor total faturado na empresa nos meses de agosto, setembro e outubro
de 2009. O mesmo foi realizado de forma manual, somando as vendas relativas do vendedor
de cada loja.
Quinto passo:
Nesta parte do trabalho será levantado o custo da mercadoria vendida do período
previamente estipulado, ou seja, o custo da mercadoria vendida será contabilizado. Esta
informação é imprescindível para o cálculo do ponto de equilíbrio e da margem de
contribuição, os quais serão expostos no sexto passo. O cálculo para levantamento deste
número terá por base a fundamentação teórica, conforme capítulo 2 deste trabalho.
Sexto passo:
59
Com o levantamento dos dados anteriores, aliados aos custos relativos ao produto, tais
como: frete, instalação, comissão, impostos etc., será levantada a margem de contribuição
unitária dos produtos comercializados na empresa no período de agosto, setembro e outubro
de 2009. A margem de contribuição identifica a rentabilidade da empresa numa venda ou num
período. Estes dados também são importantes para a tomada de decisão e desempenho da
empresa.
Sétimo passo:
Este passo consiste em calcular o ponto de equilíbrio, tomando por base a fundamentação
teórica descrita no capitulo 2. O levantamento do ponto de equilíbrio consiste em identificar o
valor onde a lucratividade é zero. Neste caso, a empresa terá condições de mencionar quanto
precisa vender para cobrir os custos, as despesas e garantir o lucro que o proprietário deseja.
Oitavo passo:
Após consolidação dos resultados das etapas anteriores, será calculado o lucro líquido da
empresa no período estudado. O lucro é um dos principais objetivos da empresa. Com o
resultado desta etapa o diretor terá condições de mensurar qual loja obteve maior
rentabilidade, ou até mesmo prejuízo e diante disso, tomar ações individuais que aumentem
seu desempenho.
Nono passo:
Esta etapa tem por finalidade identificar o melhor método de custeio para a empresa
estudada, tomando por base a fundamentação teórica, conforme capítulo 2 desta pesquisa. A
da escolha do método dar-se-á pela praticidade na coleta de dados e no processamento das
informações, e tem por finalidade contribuir para a tomada de decisão e no desempenho da
organização.
Décimo passo:
Enfim, após a execução de todas as etapas anteriores, faça-se necessário a análise de todos
os resultados apresentados. Estes resultados serão analisados de acordo com o conhecimento
do pesquisador, baseado no seu dia-a-dia de trabalho na própria empresa, bem como, auxilio
da metodologia científica empregada no decorrer desta pesquisa.
60
4 RESULTADOS DO ESTUDO
O presente estudo de caso realizado na empresa Odontosul Equipamentos
Odontológicos, trata-se de uma análise detalhada de todos os custos envolvidos no processo
de comercialização dos produtos oferecidos pela empresa. A empresa não possui um controle
de custos, o que dificulta a tomada de decisão e seu planejamento.
Este capítulo apresenta a empresa, seu organograma, seu processo de compra e venda e
também o desenvolvimento de todos os passos relacionados no capítulo 3, além da situação de
custos atual da empresa e análise dos dados.
4.1 CARACTERIZAÇÃO DA EMPRESA
Neste tópico, será apresentada a empresa Odontosul Equipamentos Odontológicos
Ltda, bem como, seu histórico, organograma e descrição dos processos de compra e venda.
4.1.1 Apresentação da empresa
Razão social: Odontosul Equipamentos Odontológicos Ltda
CNPJ: 03.170.935/0001-04
Inscrição Estadual: 253.888.670
Inscrição Municipal: 038889/99
Data da inauguração: 25/05/1999
Sócio diretor: Sulivan Juarez dal Zotto
Regime tributário: Simples nacional
CNAE/Atividade: 4789099 – Comércio varejista de equipamentos médicos-
odontológicos.
Endereço:
Matriz: Rua Felipe Schmidt, 849 Centro Florianópolis-SC
61
Filial: Rua Bento Gonçalves, 2720 São Pelegrino Caxias do Sul-RS
Revenda: Rua João Pessoa, 445/12 Centro Criciúma-SC
4.1.2 Histórico da empresa
A Odontosul Equipamentos Odontológicos, situada na Rua Felipe Schmidt, nº 849, no
centro de Florianópolis, no Estado de Santa Catarina comercializa equipamentos
odontológicos fabricados pela GNATUS Equipamentos Odontológicos Ltda, empresa esta
situada na Rodovia Abrão Assed, km 53 + 450 metros no bairro Recreio Anhenguera, na
cidade de Ribeirão, em São Paulo.
A Odontosul foi fundada em 1999, pelo Sr. Sulivan Juarez dal Zotto devido à
necessidade de abertura de uma revendedora da marca GNATUS na grande Florianópolis. Até
então não havia uma filial ou um representante nesta região.
Após algum tempo depois, Sr. Sulivan sentiu a necessidade de expandir o negócio.
Abriu em 2000 uma filial no município de Criciúma, no estado de Santa Catarina. Em
seguida, ano de 2001, inaugura-se a filial de Caxias do Sul no estado do Rio Grande do Sul e
no ano seguinte uma filial em Lages, também no estado de Santa Catarina. A filial de Lages
teve suas atividades encerradas após dois anos de sua existência devido ao baixo potencia
daquela região. Já a filial de Criciúma, atualmente foi substituída por representante comercial,
desta forma, também teve seu CNPJ baixado.
A região de abrangência da empresa é definida pela GNATUS, ou seja: litoral e sul
catarinense e serra Gaúcha. Desta forma não é permitida a venda em municípios fora da região
pré-definida, previamente contratada.
A empresa conta com técnicos terceirizados para efetuar a instalação dos
equipamentos, parceiros selecionados pela própria revenda. Os técnicos são treinados na
fábrica, desta forma, devidamente capacitados a executarem os serviços de forma rápida e
segura.
A matriz situada em Florianópolis é responsável pela estocagem dos equipamentos,
além de centralizar o setor de compras e o setor financeiro.
62
As três lojas possuem show room completo, composto por consultórios, periféricos,
raios x, autoclave, etc. desta forma, o cliente pode visitar a loja, explorando os equipamentos,
analisando o design, bem como, testar sua funcionalidade e comprovar sua qualidade.
A fachada da matriz, filial e revenda estão representadas na figura 3.
Figura 3 – Fachada das lojas
Fonte: Pesquisa de campo (2010)
63
A Odontosul comercializa equipamentos na área odontológica. Máquinas que facilitam
o dia a dia do profissional de odontologia. Todo o mix de produtos necessário para equipar um
consultório ou clínica odontológica. O quadro 7 apresenta algumas figuras de equipamentos,
os quais, a Odontosul oferece para seus clientes, marca GNATUS.
Aparelho de Raios X
Aparelho Foto Optilight MAX
Bomba à Vácuo bio vac ii
Consultório FULL LASER
Aparelho de ultrassom
Amalgamix II
Kit acadêmico
Mocho Syncrus TOP
Refletor 5 Lds
Quadro 7 – Produtos comercializados pela empresa
Fonte: Pesquisa de campo (2010)
É importante ressaltar que todos os produtos comercializados pela Odontosul
Equipamentos Odontológicos, são de fabricação nacional.
4.1.3 Organograma da empresa
A estrutura da empresa é pequena, conta com poucos colaboradores. Na matriz,
atualmente são apenas sete funcionários: gerente administrativo/financeiro, secretária, auxiliar
técnico, supervisor comercial e três vendedores. O diretor da empresa administra a filial de
Caxias do Sul, além de contar com mais quatro funcionários, são eles: duas secretárias, um
64
vendedor e um representante comercial. Apenas um representante comercial e uma secretária
fazem parte do quadro de funcionários da revenda de Criciúma. Observe o organograma 1.
Organograma 1 - Organograma da empresa Odontosul Equipamentos Odontológicos Ltda
Fonte: Pesquisa de campo (2010).
4.1.4 Descrição do processo de compra e venda da Odontosul Equip. Odont. Ltda
A Odontosul Equipamentos Odontológicos é uma empresa de pequeno porte. O pedido
de venda é emitido, este passa por uma análise de estoque, ou seja, é analisada a
disponibilidade de estoque daquele produto. Se há estoque deste produto, o mesmo não é
comprado, caso seja um produto específico, o qual não há saldo de estoque, o mesmo é
adquirido. A análise de compras busca também administrar um estoque mínimo ou estoque de
segurança, pois a empresa trabalha também com produtos em estoque, os quais são entregues
na hora ao cliente. A compra de mercadorias é feita através da matriz, pelo gerente
administrativo e financeiro. A maior parte dos produtos comercializados pela empresa é da
fabricante Gnatus Equipamentos Médico Odontológicos Ltda. Desta forma o responsável por
65
compras busca o melhor prazo para pagamento, não tendo muita escolha em opções em
fornecedores ou preço.
Quando ocorre uma venda, o vendedor ou representante comercial emite um
formulário de pedido de venda e o envia por e-mail ou entrega pessoalmente (vendedores
matriz), para o setor administrativo, onde o mesmo é digitado no sistema. A reserva do
produto e o lançamento das faturas para contas o receber é feito automaticamente pelo sistema
através do próprio pedido de venda. A política de venda da empresa é dada pelos seguintes
critérios: clientes, expedição, crédito e prazo de pagamento, descontos e cobrança.
Clientes: Os vendedores e representantes comerciais trabalham com venda
externa, ou seja, esses abordam o cliente no próprio consultório ou clinica,
oferecendo e divulgando os produtos comercializados pela Odontosul, a fim de
solucionar algum problema, buscando a sua satisfação;
Expedição: Todos os clientes que adquirem os equipamentos da Odontosul
recebem através de transportadora, exceto produtos de volume pequeno ou
clientes que residem próximo da matriz (local onde é armazenado o estoque),
que são entregues pessoalmente pelo vendedor ou representante comercial. A
Odontosul trabalha com sistema PEPS (primeiro que entra, primeiro que sai),
ou seja, o último produto a entrar no estoque da empresa, é o último a sair.
Desta forma, evita-se o problema problemas de armazenagem, tais como:
garantia, oxidação, etc.
Crédito e prazo de pagamento: A empresa trabalha com diversas linhas de
financiamentos para facilitar a venda ao consumidor. O valor referente a venda
é creditado a vista na conta da Odontosul e o cliente fica atrelado com a
financeira até o final do pagamento do contrato, As principais são: ABN
Ambro aymore, Proger, cooperfat, e BNDES. A Odontosul trabalha com linha
de financiamento próprio, porém com prazo limitado em 6 (1+5) vezes, sem
carência, mediante cheque ou emissão de boleto bancário.
Descontos: O setor comercial segue uma tabela de preços e uma política de
descontos. Normalmente os preços relacionados na tabela são em 6 (seis)
pagamentos. Para pagamento à vista ou em outro prazo diferente do proposto
na tabela, o vendedor aplica os descontos para chegar ao valor à vista e aplica o
coeficiente, conforme tabela 5.
66
Tabela 5 – Coeficiente para pagamento a prazo
Carência Prazo 30 dias 1+1 0,50707 1+2 0,34239 1+3 0,25999 1+4 0,21055 1+5 0,1776
Fonte: Banco ABN AMRO Real S/A.
Casos isolados, ou seja, dependendo do valor da negociação, o vendedor
consulta o diretor da empresa, a fim de melhorar o preço e concretizar a venda.
A taxa de juros mensal é de 2,35% am.
Cobrança. Quando o cliente opta por parcelar direto com a loja, ou seja, em até
seis vezes, e não através de financeira ou financiamento bancário, ele possui
duas opções, cheque pré-datado ou boleto bancário. No caso de boleto
bancário, caso haja atraso de 3 (três) dias, é feito um contato por telefone. O
cliente resistindo ao pagamento, no quinto dia útil o título é automaticamente
remetido ao cartório. Caso o cliente não efetue o pagamento no prazo indicado
pelo cartório, o título é protestado. O atraso no pagamento via cheque pré-
datado é praticamente nulo. A inadimplência neste ramo é considerada baixa.
Atualmente a empresa trabalha com uma taxa de inadimplência inferior a 1%
aa. A taxa de juros cobrada ao cliente por atraso é de 5% am.
4.2 A ATUAL SISTEMÁTICA DE CUSTOS DA EMPRESA
Atualmente, a análise dos custos na empresa Odontosul Equipamentos Odontológicos
Ltda é feita através de um sistema operacional simples, onde são lançados diariamente os
registros de entrada e saída, ou seja, todos os débitos e créditos ocorridos no dia. Após os
lançamentos de despesas e receitas no sistema, ao final de cada mês, é gerado um relatório do
período, onde os lançamentos são distribuídos em centro de custos, é numa planilha de excel,
previamente definida.
67
Esta planilha gerada mensalmente, que podemos chamar de balancete de verificação, não
atende a necessidade dos gestores para análises e tomadas de decisão. A planilha é composta
por centro de custos aglomerados, por exemplo, em uma célula são direcionados os custos
com as despesas fixas: luz, água e telefone. Desta forma dificultando bastante à análise e
compreensão da planilha. Além disso, a empresa possui uma filial e uma revenda, porém são
criadas apenas duas planilhas mensais, da filial e matriz e revenda, em conjunto. Com isso, os
gestores não conseguem avaliar os movimentos da matriz e da revenda individualmente.
Em suma, a planilha deverá ser modificada para poder facilitar sua análise, desmembrando
os centros de custos aglomerados e incluindo novos centros, além de levantar todos os dados
de cada loja, individualmente. Inclusive, a identificação de todos os custos da empresa, ou
seja, custos fixos e variáveis e a depreciação de móveis, veículos e máquinas e equipamentos
devem ser provisionados mensalmente.
O quadro 8 ilustra a planilha utilizada atualmente pela Odontosul equipamentos
odontológicos ltda, no período de 01/10/2009 à 30/10/2009, com a relação e o total de
FONTES, ou seja, as entradas e a relação e o total de PAGAMENTOS, ou seja, as saídas.
68
Quadro 8 – Relatório acumulado das receitas e despesas do mês de OUTUBRO/2009
Fonte: Odontosul Equipamentos Odontológicos Ltda.
69
4.3 PROPOSTA DE SISTEMÁTICA DE CUSTOS
A sistemática de custos proposta para a empresa Odontosul Equipamentos
Odontológicos Ltda é composta por dez passos, previamente definidos na metodologia
cientifica. Estes passos foram seguidos a fim de alcançar os objetivos propostos no inicio
deste trabalho.
4.3.1 Levantamento dos produtos (1º passo)
Neste primeiro passo, para um melhor entendimento da empresa, foram levantados os
produtos comercializados pela Odontosul Equipamentos Odontológicos Ltda. Um dos
objetivos específicos deste trabalho é mensurar as famílias dos equipamentos de maior
rentabilidade na empresa, para tal, foi necessário levantar as principais famílias dos produtos
de acordo com a sua funcionalidade. Segue relação no quadro 9, abaixo: Família Produto Família Produto
FULL Suncrus GLX R GLX Syncrus INOVA NEW PAD ALC Syncrus GL INOVA NEW ALC
Moc
hos
Syncrus GLX INOVA NEW Apoio soft POP Armário Ag C
onsu
ltório
s
POP STAR Avental BP Coluna Móvel Camara Escura Coluna Móvel Pant. Indicador biológico Parede Insertos Parede Pant. Kit bandeja R
aios
X
Piso Pant Kit bio vac II CD TOP 7/30 Kit bio vac IV CSA 6,5/30 Kit Foto LD MAX CSL 10/100 Kit ii Laser CSL 6BR/60 Kit mecanismo DA 1100-25VF Kit terminal borden DA 1100-40VF Kit terminal BV C
ompr
essr
es
DA 750-25VF Kit terminal Venturi Alta FG Kit ultra-som Alta MINI Kit Jato Alta PB Mini Incubadora Alta Rotação Impact Negatoscópio Endo Contra ângulo Negatoscópio Tele Pe
ças d
e m
ão
MM c/spray
Ace
ssór
ios
Protetor p/ tireóide
70
MM s/spray Saboneteira Peça reta Seladora Turbina Extra Torque 605 Seladora Plus Bioclave 12l Alum Torneira Elétrica I Bioclave 12l Inóx Torneira Elétrica III Vitale 12l Alum Vibrador de Gesso Vitale 12l Inóx Camera Intra oral Vitale 21l Alum Kit suporte A
utoc
lave
s
Vitale 21l Inóx Monitor 15'' STD Amalgamix II M
ultim
idia
Monitor 15" Balança W110 H Bio vac II Bio vac IV Bio vac Suctron Bomba Acme Cabeçote Ref. 3 Lds Cabeçote Ref. 5 Lds Cuba de Ultrasson Destilador Estufa Foto diamond Foto emitter Foto LD MAX Foto Led Curing Foto MAX Foto Plus Jet hand Jet sonic Jet sonic US Motor de Perfuração Plastificadora a vácuo Plastificadora Pneumática
Perif
éric
os
Sonicborden
Quadro 9 – Família de produtos comercializados pela Odontosul
Fonte: Pesquisa de campo (2010).
Foram identificadas nove famílias e noventa e três produtos, A primeira família
destacada é a dos consultórios, estes produtos possuem maior valor agregado para a empresa,
seu preço varia entre R$ 6.000,00 e R$ 30.000,00, dependendo do modelo, e seu giro é
bastante baixo. As outras famílias: periféricos, autoclaves, compressores e mochos possuem
menor valor agregado, ou seja, abaixo de R$ 4.000,00, desta forma, as vendas destes itens,
principalmente entre as famílias dos raios x e periféricos ocorrem com maior freqüência. A
família dos acessórios e das peças de mão, na sua maioria é considerada produto de reposição,
os quais a empresa deve possuir pronta entrega. Os itens que compõem a família de produtos
71
multimídia podem ser considerados de luxo, portanto este item é bastante específico e de
baixa procura.
4.3.2 Levantamento da depreciação (2º passo)
O segundo passo é o levantamento da depreciação. Para chegar num resultado mais
preciso, faz-se necessário o levantamento da depreciação de todos os bens da empresa.
De acordo com Pinto (2009, p.22), depreciação é a``preservação de receitas, no patrimônio
da empresa, para a reposição dos bens consumidos pela operação. A depreciação envolve a
perda do valor dos bens tangíveis, sujeitos a desgaste (terreno não se deprecia), pelo uso ou
obsolescência.
Pinto (2009, p. 24) complementa a definição de depreciação com uma tabela com o tipo de
bem, taxa anual (%) e vida útil (anos), conforme exemplificação a seguir:
Tipo do bem Taxa anul (%) Vida útil (anos)
Terrenos - - Edifícios 4 25 Móveis e utensílios 10 10 Máquinas e equipamentos 10 10 Veículos 20 5 Equipamentos de informática 20 5
Com isso, foram relacionados os bens da empresa, separados por filial e mensurado o
valor mensal correspondente a depreciação. Como as maiorias dos bens da empresa já estão
depreciados, foram atribuídos os valores como se os bens fossem novos, exceto, o carro, o
qual teve seu valor extraído da tabela FIPE (Fundação Instituto de Pesquisas Econômicas),
conforme tabela 6.
Tabela 6 – Relação de bens da Odontosul Equipamentos Odontológico Ltda
Produto Valor(R$) Quant.(unid.) Vida últil(anos) Taxa anual(%) Valor ( Mensal) %
Microcomputador 1.350,00 3 5 20,00% 67,50 13,84 Carro (Courier) 17.970,00 1 4 25,00% 374,38 76,79
Impressora 670,00 1 5 20,00% 11,17 2,29
Mat
riz
Móveis 690,00 6 10 10,00% 34,50 7,08
Total: 487,54 100
Filia
l
Produto Valor(R$) Quant.(unid.) Vida últil(anos) Taxa anual(%) Valor (Mensal) %
72
Microcomputadores 1.350,00 3 5 20,00% 67,50 66,39 Impressora 670,00 1 5 20,00% 11,17 10,99
Móveis 690,00 4 10 10,00% 23,00 22,62
Total: 101,67 100
Produto Valor(R$) Quant.(unid.) Vida últil(anos) Taxa anual(%) Valor (Mensal) %
Microcomputador 1350 1 5 20,00% 22,50 66,18 Rev
enda
Móveis 690 2 10 10,00% 11,50 33,82
Total: 34,00 100
Fonte: Pesquisa de campo (2010).
De acordo com a tabela 6, pode-se destacar que é na matriz onde a concentração de
bens é maior, especificamente devido ao automóvel, o mesmo é utilizado para efetuar
entregas. O mesmo é responsável por mais de 76% do total de depreciação da matriz. Com
relação à depreciação da filial, a mesma é simples, pois detêm poucos bens. Já a depreciação
da revenda é praticamente insignificante, pois possui apenas dois móveis e um
microcomputador.
Na depreciação não há desembolso mensal, porém, é importante destacar esta operação
para o cálculo do lucro da empresa.
4.3.3 Levantamento dos custos fixos e variáveis (3º passo)
O terceiro passo consiste no levantamento dos custos fixos e variáveis da Odontosul
equipamentos Odontológicos Ltda. A mensuração destes dados foi feita através de relatórios
fornecidos pelo sistema operacional da empresas. Após a geração destes relatórios por centro
de custos, onde todas as despesas são lançadas diariamente, foram identificados os custos
fixos e variáveis das três lojas, matriz localizada em Florianópolis/SC, filial, localizada em
Caxias do Sul/RS e revenda, localizada em Criciúma também no estado de Santa Catarina.
Este levantamento foi feito de forma manual, uma vez que o relatório fornecido, não separa os
custos fixos dos varáveis, tão pouco, por loja.
Os custos fixos são aqueles que não dependem do volume de produtividade da
empresa. São aqueles, no qual o pagamento ocorre independente se há ou não faturamento.
Foram levantados os custos fixos relativos há três meses, setembro, outubro e novembro de
2009, separadamente por loja, ou seja, dados da matriz, filial e revenda individualmente.
73
Com relação ao levantamento dos custos fixos, os quais, alguns deles passaram por um
processo de rateio, tais como: salário dos funcionários do setor administrativo e o funcionário
de serviços gerais da matriz, onde estes desenvolvem tarefas não apenas para a loja de
Florianópolis, mas também para a filial de Caxias do Sul e para a revenda de Criciúma. Neste
caso, o rateio do salário destes colaborados teve a seguinte configuração. Matriz 60% e as
filiais totalizando 40%, ou seja, 20% para cada. O salário do diretor da empresa também teve
que ser rateado, uma vez que o mesmo participa ativamente no desempenho e tomada de
decisões das três lojas. A distribuição deste custo às lojas teve a seguinte relação: 60% na filial
de Caxias do Sul, 20% para Florianópolis e 20% para a revenda de Criciúma.
O custo com emissão de boleto bancário teve como base de rateio o valor do
faturamento de cada loja. Já o cálculo para identificar o débito com postagem de mala direta,
em cada loja, foi executado de acordo com a quantidade de clientes das respectivas lojas, onde
há aproximadamente dois mil clientes cadastrados na matriz, hum mil e duzentos na filial e
oitocentos na revenda, totalizando em torno de quatro mil clientes.
Os custos variáveis dependem do volume de produção da empresa. Se a empresa faturar
mais num determinado período, os custos variáveis aumentam proporcionalmente. Também
foram levantados todos os custos variáveis da empresa no período de setembro a outubro de
2009, separadamente por loja. Alguns custos variáveis devido a sua baixa representatividade e
pelo fato do débito ocorrer com freqüência, porém não dependendo do volume de vendas
também foram lançados como custos fixos. O custo com rescisão de um funcionário foi à
exceção, este ocorreu no setembro, porém o mesmo também foi mantido como custo fixo.
Todas as despesas variáveis, tais como: juros bancários, pedágio, gráfica, taxa para
emissão de boleto, IOF (imposto sobre operações financeiras), manutenção de computador e
impressora e investimento foram incluídas na relação de custos fixos.
Desta forma, segue abaixo tabelas 7, 8 e 9 referente aos custos fixos e variáveis da
matriz, filial e revenda, respectivamente, nos períodos de agosto, setembro e outubro de 2009:
74
Tabela 7 - Tabela de custos da matriz nos meses de agosto, setembro e outubro de 2009 Custos ago/09 set/09 out/09 Água 94,12 94,12 94,12 Água Mineral 24,00 12,00 18,00
Ajuda de custos (vendedores) 500,00 880,00 880,00
Aluguel 2.870,87 2.870,87 2.870,87
Assinatura jornal 47,50 47,50 47,50
Câmera de dirigentes lojistas 65,78 73,78 65,78
Cartório/Autenticações - 120,00 251,60
Condomínio Apartamento 179,30 183,65 526,50
Depreciação 487,54 487,54 487,54
EBCT 151,45 250,35 112,65
Emissão de boleto 20,97 28,67 39,57
Energia Elétrica 281,23 242,62 257,55
Escritório de contabilidade 743,88 743,88 743,88
FGTS 279,22 229,79 249,18
Financiamento Proger (móveis) 410,72 411,00 410,57
Folha de pagamento 2.632,80 2.645,99 5.024,47 INSS 414,38 470,15 399,08 Internet 108,11 108,11 108,11 Investimentos - - 1.191,04 IOF 18,59 0,90 4,37 IPTU 170,00 170,00 170,00 IPVA/DPVAT - - 964,82 IR s/FOLHA 166,98 136,16 136,16 IRRF 26,10 16,50 27,00 Juros 50,74 201,42 218,63 Manutenção C/C CEF 58,50 58,50 58,50 Manutenção PC/Impressora - 40,00 55,00 Material de escritório 103,95 176,70 112,75 Material de limpeza 111,33 - 194,24 Pedágio 2,20 2,20 - Plano de saúde 493,80 493,80 493,80 Postagem mala direta (correios) - 447,94 - Pró-labore 1.418,37 794,53 2.141,04 Rescisão Funcionário - 6.477,81 - Serviços de limpeza 120,00 150,00 - Sistema operacional 44,02 46,00 87,53 Supermercado - 108,05 10,45 Telefone Fixo 272,90 231,64 239,93 Telefone Móvel 1.149,52 1.228,79 990,53 Vale Alimentação 864,00 864,00 432,00 Vale Transporte 260,40 266,40 250,50 Veículos (combustível) 421,56 175,01 369,33 Vigilância 67,87 67,87 67,87 Total 15.132,70 22.054,24 20.802,46
Fonte: Pesquisa de campo (2010).
75
É na matriz onde se concentra os principais processos de compra, faturamento e
expedição da empresa. Para tal, é indispensável o desembolso maior de valores. Nota-se que o
aluguel possui uma representatividade alta, cerca de 20% no primeiro período analisado. No
mês de setembro houve o desligamento de um funcionário do setor comercial, desta forma,
houve um desencaixe que não estava previsto, o mesmo correspondeu a 29,37% dos custos do
mês. Já no mês de outubro houve a contratação do supervisor comercial, resultando no
aumento do custo com folha de pagamento. Todos os custos deverão ser analisados
mensalmente a fim de buscar sua redução.
Tabela 8 - Tabela de custos da filial de Caxias nos meses de agosto, setembro e outubro de
2009
Custos ago/09 set/09 out/09
Água 29,19 29,19 29,19
Água mineral 14,00 7,00 19,50
Ajuda de custo 600,00 600,00 600,00
Aluguel 1.448,95 1.448,95 1.448,95
Assinatura jornal 46,20 46,20 46,20
Câmara de dirigentes lojistas 14,90 14,90 13,80
Cartório/Autenticações 123,75 8,25 4,08
Contribuição Sindical 31,59 31,59 31,59
Depreciação 101,67 101,67 101,67
Divulgação Loja (tele informações) 43,00 43,00 43,00
EBCT 102,01 71,81 48,75
Emissão de boleto bancário 99,49 130,83 88,69
Energia Elétrica 222,11 200,83 213,73
Férias 898,56 - -
FGTS 203,04 209,95 237,20
Folha de pagamento 2.750,32 2.853,32 3.412,87
GPS 52,47 258,88 287,02
Gráfica - 315,00 315,00
Honorários contabilidade 250,00 250,00 250,00
Internet 99,90 99,90 99,90
ISS 22,20 22,20 23,22
Juros 240,75 919,03 490,01
Material de escritório 31,10 - 109,05
Material de limpeza 2,40 126,20 88,78
Pedágio 226,20 106,17 133,40
Plano de saúde 561,26 561,26 561,26
Postagem mala direta - 268,76 -
Pró-labore 4.255,11 2.383,58 6.423,14
Seguros 323,40 323,41 323,41
Sistema operacional 208,89 209,90 196,18
76
Serviço de limpeza 405,45 405,45 405,45
Supermercado 74,53 67,76 47,57
Telefone Fixo 607,15 567,05 413,56 Telefone Móvel 510,74 470,58 591,39 Vale transporte 442,40 377,00 413,60 Vigilância 74,88 74,88 85,85 Total 15.117,61 13.604,50 17.597,01
Fonte: Pesquisa de campo (2010).
Os custos da filial são considerados altos, o aluguel representa aproximadamente 10%
do total, porém o custo de maior representatividade é com pró-labore. O desembolso mensal
com telefone fixo é praticamente 50% superior ao da matriz. Esta despesa deve ser revista
pelo gestor da empresa, o mesmo pode contatar a operadora de telefonia em questão, com o
objetivo de reduzir este custo. Os outros custos fazem parte dos processos rotineiros da
empresa e estão dentro do esperado, porém, dentro do possível, é imprescindível sua avaliação
a titulo de redução dos valores, resultando no aumento de lucratividade da empresa.
Tabela 9 - Tabela de custos da revenda de Criciúma/SC nos meses de agosto, setembro e
outubro de 2009 Custos ago/09 set/09 out/09
Ajuda de custo 900,00 900,00 900,00
Aluguel 1.000,00 1.000,00 1.000,00
Depreciação 34,00 34,00 34,00
Emissão de boleto bancário 45,65 57,80 29,40 Folha de pagamento 1.389,60 1.393,80 1.396,00 FGTS 109,89 94,56 103,89 Internet 65,00 65,00 65,00 Juros 110,46 406,45 162,42
Postagem mala direta - 179,18 - Pró-labore 1.418,37 794,53 2.141,04 Sistema operacional 95,84 92,85 65,04 Telefone Fixo 262,16 255,06 279,97 Vale Alimentação 80,00 80,00 80,00 Total 5.510,97 5.353,23 6.256,76
Fonte: pesquisa de campo (2010).
É na revenda de Criciúma onde houve a menor oscilação dos custos. O aluguel
representa mais de 20% do total de custos. O custo com telefone fixo é considerado alto (se
comparado com o da matriz), e requer revisão. Os custos da revenda são menores, uma vez
que a empresa é gerenciada pelo representante comercial, desta forma, boa parte dos custos é
de responsabilidade do revendedor. A busca por redução de custos nas três lojas é constante.
77
4.3.4 Levantamento do faturamento (4º passo)
Neste passo foi mensurado o valor do faturamento, ou seja, as vendas relativas ao
período de agosto, setembro e outubro de 2009, separando-os por loja. Os meses de agosto e
setembro tiveram praticamente o mesmo faturamento. Já no mês de outubro, devido ao
CIOSC (congresso internacional de Santa Catarina) realizado em Florianópolis, a empresa
mais que duplicou suas vendas, de acordo com a tabela 10.
Tabela 10 - Levantamento do faturamento da empresa Loja ago/09 set/09 out/09
Matriz 22.293,63 23.587,50 102.754,92 Filial 105.776,37 107.620,70 230.293,95
Revenda 48.536,00 47.597,80 76.336,94 Total 176.606,00 178.806,00 409.385,81
Fonte: Pesquisa de campo (2010).
ago/09Matriz13%
Filial60%
Revenda27%
Gráfico 4 – Faturamento da empresa no mês de ago/09
Fonte: Pesquisa de campo (2010)
78
set/09Matriz13%
Filial60%
Revenda27%
Gráfico 5 – Faturamento da empresa no mês de set/09
Fonte: Pesquisa de campo (2010)
out/09
Filial56%
Revenda19%
Matriz25%
Gráfico 6 – Faturamento da empresa no mês de set/09
Fonte: Pesquisa de campo (2010)
Nos três meses analisados, a filial foi responsável por mais de 50% do faturamento da
empresa, portanto deve receber atenção redobrada por parte do gestor. A matriz nos meses de
agosto e setembro (Ver gráficos 4 e 5), apresentou resultado insignificante, seu faturamento
cobriu apenas os custos do período em questão. Já no mês de outubro seu desempenho foi
satisfatório e representou 25% do total da empresa (Ver gráfico 6). O faturamento da revenda
apresentou resultado satisfatório nos três meses analisados.
79
4.3.5 Levantamento do custo da mercadoria vendida (5º passo)
Esta etapa consiste no levantamento do custo da mercadoria vendida. Este custo é
imprescindível para se calcular o ponto de equilíbrio da empresa. Esta mensuração foi feita de
forma manual, uma vez que o sistema utilizado na empresa atualmente não fornece.
Foi levantado o custo da mercadoria vendida no período de agosto a outubro de 2009
da empresa. O montante se deu através do relatório de produtos vendidos no período,
conforme tabela 11.
Tabela 11 - Custo total da mercadoria vendida
ago/09 set/09 out/09 113.645,00 115.041,00 261.530,00
Fonte: Pesquisa de campo (2010).
4.3.6 Levantamento da margem de contribuição (6º passo)
No sexto passo foi levantado a margem de contribuição da empresa. Conforme
estudado no capitulo dois, a margem de contribuição é a diferença entre o custo do produto e a
receita, ou seja, o valor que cada unidade vendida efetivamente traz para a empresa. Em outras
palavras trata-se do preço que o produto foi vendido, subtraindo-se o custo fixo e o custo
variável, resultando apenas na parcela do lucro bruto.
A margem de contribuição foi calculada manualmente (Ver tabela 12 e apêndices 1 e
2), bem com os fatores para resultar na margem de contribuição, são eles: quantidade vendida,
preço de venda unitário, preço de venda total, custo da mercadoria vendida, frete, instalação
do equipamento, comissão para o vendedor ou representante e impostos.
A quantidade vendida no período foi gerada automaticamente pelo sistema operacional
da empresa. Foram identificados os produtos vendidos nos meses de agosto, setembro e
outubro de 2009.
O levantamento dos preços dos produtos foi identificado também através de relatórios
fornecidos pelo sistema operacional. Nele foram identificados os preços dos valores unitários
80
e totais dos produtos, além do total do faturamento do período. Também foram mensurados os
preços dos produtos dos meses de agosto, setembro e outubro.
A taxa de montagem lançada nas planilhas foi obtida através da planilha de instalações
vigente na época da coleta de dados. O valor da montagem é pago para o técnico credenciado
no ato da instalação do equipamento, mediante entrega do certificado de garantia devidamente
preenchido e assinado pelo cliente.
A comissão paga aos vendedores e representantes comerciais é de 4,5% para vendas
via revenda e 3% para vendas via fábrica, respectivamente. Para cálculo da margem de
contribuição foi utilizado 3,8%. Este percentual foi extraído da média aritmética das
comissões sobre as vendas pela revenda e direto de fábrica. A base para comissão é igual ao
preço de venda, subtraindo o valor da instalação do equipamento.
Já o imposto atrelado à venda, foi calculado mediante a tabela do SIMPLES
NACIONAL. Conforme estabelecido no art. 5º da Lei nº 9.317 de 05/12/1996, todos os
impostos, tais como: CSLL, COFINS, ICMS e INSS estão unificados no DAS, A Odontosul
está utilizando a alíquota máxima para o cálculo deste imposto. Neste caso, fica atribuído
11,61% sobre o faturamento líquido mensal da empresa.
As tabelas do cálculo da margem de contribuição da empresa referente setembro e
outubro encontram-se nos apêndices 1 e 2. Já a tabela referente ao mês de agosto de 2009 é
apresentada na tabela 12.
81
Tabela 12 - Cálculo da margem de contribuição por produto, referência AGOSTO/2009
Fonte: Pesquisa de campo (2010).
82
Onde,
Q: Quantidade vendida
P.V.T.: Preço de venda total
P.V.U.: Preço de venda unitário
C.M.V.T: Custo da mercadoria vendida total
C.M.V.U.: Custo da mercadoria vendida unitário
INST.: Valor da instalação do equipamento pago ao técnico credenciado
COM.: Calor da comissão referente a venda pago ao vendedor ou representante comercial
IMP: Imposto sobre a venda do produto
MC: Margem de contribuição
4.3.7 Levantamento do ponto de equilíbrio (7º passo)
O sétimo passo é de suma importância, o qual será identificado o ponto de equilíbrio
da Odontosul Equipamentos Odontológicos Ltda. O ponto de equilíbrio é um dado importante.
Conforme já relatado, este cálculo tem como objetivo identificar quanto à empresa precisa
vender para cobrir todos os custos operacionais. No ponto de equilíbrio, o nível de lucro e
prejuízo é igual a zero.
Foi levantado o ponto de equilíbrio monetário da empresa, uma vez que o resultado do
ponto de equilíbrio por unidade apresentou números muito quebrados. Desta forma, caso
houvesse o arredondamento para cima ou para baixo, o resultado seria incoerente com a
realidade da organização.
Como a Odontosul comercializa mais de um produto, os custos fixos indiretos não
foram distribuídos aos produtos. Neste caso foi utilizado o método do ponto de equilíbrio em
empresas multiprodutoras.
O ponto de equilíbrio em empresas multiprodutoras é incoerente com o principio de custeio variável, pois, seguramente, haverá custos fixos indiretos, os quais não podem ser distribuídos aos produtos de forma imparcial. Com este procedimento, estamos tomando os custos fixos e
83
rateando-os entre produtos de acordo com a contribuição de cada produto para a margem de contribuição total da empresa. (BORNIA, 2002, p.179).
Com o levantamento dos custos fixos de cada loja e a margem de contribuição,
chegou-se ao ponto de equilíbrio da empresa, conforme tabela 13.
Tabela 13 - Ponto de equilíbrio da empresa, referência AGOSTO/2009
Produto P.E. Produto P.E.
GLX 17.121,73 Suncrus GLX R 1.372,12 INOVA NEW PAD ALC 21.147,42 Syncrus 1.002,25
INOVA NEW ALC 17.974,83 Syncrus GL 472,49
INOVA NEW 8.411,72 Syncrus GLX 3.114,13
POP STAR 25.414,13 Apoio soft 503,51
Coluna Móvel 14.138,85 Avental BP 298,29 Parede 4.056,72 Camara Escura 202,84
Parede Pant. 5.214,07 Indicador biológico 167,04
CD TOP 7/30 2.059,38 Insertos 929,47 CSL 10/100 2.750,21 Kit bandeja 1.002,25
CSL 6BR/60 2.744,25 Kit Foto LD MAX 2.144,09
Alta FG 399,71 Kit ii Laser 2.233,58 Alta MINI 793,45 Kit terminal BV 297,09
Alta PB 2.728,74 Kit terminal Venturi 608,51 Alta Rotação Impact 2.355,28 Kit ultra-som 1.431,78
Contra ângulo 1.110,82 Mini Incubadora 224,31 MM c/spray 1.244,46 Negatoscópio Endo 178,97
Peça reta 650,27 Negatoscópio Tele 211,19
Turbina Extra Torque 605 - Saboneteira 119,32
Bioclave 12l Alum 2.369,60 Seladora 572,71 Vitale 12l Alum 1.968,70 Torneira Elétrica I 262,49
Vitale 21l Inóx 11.537,78 Torneira Elétrica III 638,34
Amalgamix II 775,55 Camera Intra oral 1.730,07 Balança W110 H 2.307,56 Kit suporte 775,55
Bio vac II 2.076,08 Monitor 15" -
Cabeçote Ref. 3 Lds 1.498,60 208.731,14
Cabeçote Ref. 5 Lds 2.110,69 Cuba de Ultrasson 1.312,47
Destilador 703,96 Estufa 1.014,18
Foto LD MAX 1.541,55 Foto Plus 787,48 Jet hand 1.331,56 Jet sonic 10.097,64
Motor de Perfuração 14.735,42 Plastificadora a vácuo 1.073,84
Plastificadora Pneumática 680,1
Fonte: Pesquisa de campo (2010).
84
4.3.8 Levantamento do lucro (8º passo)
Um dos principais motivos da existência de uma empresa é a geração do lucro. Para
uma empresa privada sobreviver, ela necessitar lucrar com seu processo produtivo. No caso da
Odontosul Equipamentos Odontológicos, deve vender seus produtos com preço capaz de
cobrir os custos e ainda apresentar lucratividade para poder investir e produzir cada vez mais.
Através dos dados levantados nas outras etapas, é possível identificar o lucro líquido
das lojas, nos três meses. O lucro líquido foi encontrado multiplicando a quantidade vendida
pela margem de contribuição unitária, subtraindo o custo fixo unitário. Foi encontrado o lucro
líquido por família e conseqüentemente, o lucro líquido da matriz, filial e revenda nos meses
de agosto a outubro de 2009.
Tabela 14 - Lucro líquido da revenda de Criciúma/SC, referência agosto/2009
F Produto Q P.V.U. P.V.T. MC C.F.U. L.L. INOVA NEW PAD ALC 1 8.783,00 8.763,00 859,63 931,76 (72,13)
Con
s.
POP STAR 2 6.555,00 13.110,00 1.154,57 1.393,97 915,18
T.: 843,05 Parede 1 3.400,00 3.400,00 540,69 361,52 179,18
RX
Parede Pant. 1 4.370,00 4.370,00 728,82 464,66 264,16
T.: 443,34
C. CSL 6BR/60 1 2.300,00 2.300,00 383,60 244,56 139,04
T.: 139,04 Vitale 12l Alum 1 1.650,00 1.650,00 167,88 175,44 (7,57)
Aut
.
Vitale 21l Inóx 1 3.280,00 3.280,00 652,09 348,76 303,33
T.: 295,77 Bio vac II 1 1.740,00 1.740,00 304,21 185,01 119,19
Cabeçote Ref. 5 Lds 1 1.769,00 1.769,00 404,97 188,10 216,87 Estufa 1 850,00 850,00 164,16 90,38 73,78
Jet hand 1 367,00 367,00 104,11 39,02 65,08 Perif
éric
os
Jet sonic 1 2.050,00 2.050,00 435,24 217,97 217,26
T.: 692,18 Suncrus GLX R 3 253,33 760,00 (21,01) 80,81 (143,85)
Syncrus 1 250,00 250,00 33,24 26,58 6,65
Moc
hos
Syncrus GLX 1 540,00 540,00 159,75 57,42 102,33
T.: (34,87) Insertos 3 90,00 270,00 21,33 28,71 35,28
Kit Foto LD MAX 1 590,00 590,00 80,04 62,73 17,31 Kit ii Laser 1 1.872,00 1.872,00 268,84 199,05 69,80
Kit terminal BV 1 249,00 249,00 72,41 26,48 45,93 Ace
ssór
ios
Kit terminal Venturi 2 178,00 356,00 47,77 37,85 57,69 T.: 226,01 Total Geral: 2.604,51
Fonte: Pesquisa de campo (2010).
85
Gráfico 7 – Apresentação da lucratividade
Fonte: Pesquisa de campo (2010)
4.3.9 Levantamento do método de custeio (9º passo)
O método de custeio é fundamental para facilitar o administrador a tomar decisões na
empresa. Conforme apresentado no capítulo 2, existem quatro tipos de métodos. A empresa
deve optar por aquele que mais se aproxima a sua realidade, suprindo as suas necessidades
gerenciais.
Por se tratar de uma empresa varejista e não de uma fabricante e, considerando que os
outros métodos estudados no capítulo 2 não são tão eficientes para a nossa realidade, por
exemplo: - método de custeio baseado em atividade é muito caro, além de exigir um alto
controle e por requerer levantamento de muitos dados; - o método de custeio variável não
considera os custos fixos; - o método de custeio por absorção, não considera a margem de
contribuição e é mais usado para tomada de decisões em longo prazo, optou-se pela escolha
do método do centro de custos, pois este método leva em conta todas as despesas da empresa e
as distribui aos produtos.
86
Após a confecção do método de custeio, o tomador de decisões terá conhecimento do
custo de cada produto, considerando os custos diretos e indiretos para a sua comercialização,
ou seja, terá informações completas para formulação do preço de venda de cada produto.
Neste método, todos os setores da empresa (comercial, administrativo/financeiro, estoque,
etc.), respeitando o seu organograma, ou seja, cada setor da empresa e também cada loja (filial
da empresa) é considerado um centro de custos. Está é a principal característica deste método.
Os custos são distribuídos por centro de custos e posteriormente alocados aos produtos.
Todos os custos da organização, inclusive custos financeiros são rateados e distribuídos entre
os produtos.
De acordo com Dutra (2009), para distribuir as parcelas do custo indireto a cada um
dos diferentes serviços ou centro de custos, há um elemento de acumulação de custos e é
necessário efetuar o rateio.
De acordo com o método do centro de custos, foram selecionados os custos da matriz
no período de 01 a 31 de agosto de 2009. Os custos passaram por um processo de rateio e
foram distribuídos aos centros de custos, de acordo com a tabela 15.
87
Tabela 15 - Custos – base de rateio – distribuição aos centros de custo
Fonte: Pesquisa de campo (2010).
O objetivo principal deste trabalho não é a análise detalhada do método do centro de
custo, portanto segue alguns comentários da realidade da Odontosul Equipamentos
Odontológicos (Matriz), no período de 01 a 31 de agosto de 2009 acerca do centro de custos,
ou seja, dos centros de custos: diretoria, setor comercial, setor administrativo/financeiro e
estoque, de acordo com a tabela 15. Para melhor visualização da representatividade de cada
centro de custo da empresa, vide o gráfico 8.
88
Centros de custo
11%
32%
33%
24%
Diretoria Comercial Administrativo Estoque
Gráfico 8 – Centros de custo
Fonte: Pesquisa de campo (2010)
Pode-se perceber que o centro de custos, o qual apresentou maior custo para empresa no
período analisado foi o setor admistrativo/financeiro, sua representatividade foi de 33%. Este
setor é composto por dois funcionários, os quais executam funções administrativas para a
matriz, e também para filial e revenda. Já o setor comercial apresentou 32% em relação ao
total de custos do período analisado. No mês pesquisado este setor contava com apenas dois
funcionários, onde um deles naquele período foi desligado da empresa. No setor de estoque,
apenas um funcionário executa as funções de recebimento, controle de embalagens, separação
e expedição e sua representatividade foi de 24% em relação a R$ 18.332,14. O diretor da
empresa dificilmente viaja até a matriz, o mesmo executa as suas funções na filial de Caxias,
onde reside, desta forma o percentual deste setor representa apenas 11%.
4.3.10 Análise dos dados (10º passo)
Após coleta dos dados, como: custo fixo, custo variável, faturamento das empresas,
custo da mercadoria vendida, quantidade vendida, levantamento dos preços de venda por
produto, taxa de montagem e comissão foram construídas algumas tabelas onde foi levantada
a margem de contribuição por produto unitário e o ponto de equilíbrio da empresa, além da
lucratividade por família de produtos e de cada loja, individualmente.
Devido à alta competitividade no setor odontológico, bem como as despesas atreladas
aos produtos: custo da mercadoria vendida, taxa de montagem, comissão e impostos as
89
margens de contribuição dos produtos é considerada baixa. Inclusive alguns produtos
comercializados no período em questão, apresentaram margem de contribuição negativa, o
que não é um ponto positivo para empresa. O fato de alguns produtos terem sua margem
sacrificada para não perder a venda de um pacote de produtos é o principal responsável pela
margem de contribuição negativa (Ver gráfico 9). Estes produtos, os quais obtiveram margem
de contribuição negativa, tiveram seu valor zerado para o cálculo do ponto de equilíbrio, uma
vez que, quanto mais vendas ocorrer deste produto, mais prejuízo a empresa terá.
409.385,81
178.806,00176.606,00
28854,69-9922,62
-6533,03
255415,51242367,06
208731,14
ago/09 set/09 out/09
faturamento Lucro Líquido Ponto de equilíbrio
Gráfico 9 – Gráfico de análise
Fonte: Pesquisa de campo (2010)
Com relação ao ponto de equilíbrio da empresa, devido ao alto custo fixo,
principalmente com aluguel, o ponto de equilíbrio apresentou um número relativamente alto,
considerando o faturamento mensal analisado. Foi levantado apenas o ponto de equilíbrio
monetário, uma vez que, acaso fosse levantando por quantidade, o resultado do ponto de
equilíbrio seria em números quebrados e, em caso de arredondamento para cima ou para
baixo, sua análise seria incoerente. Em agosto o ponto de equilíbrio da empresa foi de R$
208.731,14 (Ver tabela 13), a empresa neste mesmo período apresentou um faturamento igual
a R$ 176.606,00, uma diferença negativa de R$ 32.125,14. Em setembro, o ponto de
equilíbrio da empresa foi de R$ 242.367,06 (Ver apêndice 3), porém o faturamento também
ficou abaixo do valor de segurança, R$ 178.806,00, diferença de R$ 63.561,06. Já no último
mês estudado, outubro, o ponto de equilíbrio da empresa foi de R$ 255.415,51 (Ver apêndice
4), e o faturamento foi superior, R$ 409.385,81, apresentando uma diferença positiva de R$
153.970,03. O ponto de equilíbrio é o valor onde o lucro é igual à zero, desta forma, dos três
meses analisados, dois deles apresentaram prejuízo, o que não é positivo para empresa.
90
Pode-se perceber que no mês de agosto a empresa teve prejuízo. Esta análise é feita
observando as tabelas de lucro líquido, onde a empresa de Criciúma teve um lucro de R$
2.604,51 (Ver tabela 14), a filial de Caxias do Sul apresentou uma lucratividade igual a R$
4.423,30 (Ver apêndice 5). A matriz localizada em Florianópolis, devido à falta de pessoal no
setor comercial e também pelo fato de apresentar um custo fixo considerado alto, apresentou
prejuízo superior a R$ 13.000,00 (Ver apêndice 6). Fazendo a soma da lucratividade das três
lojas, conclui-se que a empresa fechou o mês de agosto de 2009 com um déficit de R$
6.533,03. No mês de setembro, a empresa também apresentou prejuízo, superior ao mês de
agosto (Ver apêndices 7, 8 e 9). Já no mês de outubro, o cenário foi outro (Ver apêndices 10,
11 e 12), pois dobrou o faturamento, apresentou lucratividade, aproximadamente R$
27.000,00 (Vinte e sete mil reais).
A matriz apresentou dados insatisfatórios em relação à filial e a revenda, portanto deve
receber atenção redobrada por parte da diretoria. Mesmo no mês de outubro, onde a empresa
dobrou o faturamento, a matriz aumentou sua participação em apenas 62% em relação ao mês
de setembro e, mesmo com este incremento nas vendas, continuou com resultado negativo. É
necessário avaliar a matriz com cuidado e rapidamente, pois seus dados negativos estão
afetando diretamente no resultado da empresa.
Vale salientar que um dos objetivos principais da empresa Odontosul Equipamentos
Odontológicos, pode-se dizer, o mais importante é a geração de lucro. Portanto, é de
fundamental importância avaliar com atenção onde está ocorrendo à falha, uma vez que a
empresa apresentou resultados insatisfatórios em dois meses, dois três analisados neste
trabalho.
As famílias dos produtos periféricos e acessórios devem receber total atenção,
positivamente, pois foram as que mais apresentaram lucratividade. Enquanto que outras
famílias, por exemplo: compressores e consultórios, esta em especial, em alguns períodos e
principalmente na matriz, apresentou dados insatisfatórios na sua comercialização, baixa
lucratividade e até prejuízo. Acredita-se que o principal motivo da baixa lucratividade da
família consultórios se da pelo fato de que a empresa comercializa estes equipamentos com
preço da fábrica, para ter maior competitividade, porém, devido a critérios administrativos,
sua venda é administrada pela Odontosul, ou seja, o equipamento é faturado do estoque da
matriz direto para o cliente, sem a intervenção da fabricante. A família de aparelhos de Raios
X, também apresentou um número considerável e, neste caso, merece atendimento
91
diferenciado. Já a família dos mochos, que nada mais são, do que as cadeiras, as quais os
profissionais da área de odontologia utilizam para sentar apresentou um número abaixo do
esperado, sua baixa lucratividade é dada pelo fato de que a maioria dos concorrentes brindam
seus clientes com este produto na compra de um consultório, desta forma, o vendedor da
empresa, visando uma leal concorrência, acaba sendo acrescentando este item como brinde no
orçamento com preço diferenciado, resultando numa menor rentabilidade.
Com relação às outras famílias de produtos comercializados na Odontosul, tais como:
acessórios, peças de mão e multimídia também apresentaram resultado positivo, exceto a linha
de monitores, os quais tiveram sua margem de lucro sacrificada, pelo fato de ser um produto
com custo alto e baixo giro.
Tabela 16 – Comparativo entre Margem de contribuição, ponto de equilíbrio e lucro líquido Variável Produto Valor
GLX 1.857,18 INOVA NEW ALC 1.609,08 INOVA NEW PAD ALC 1.569,35 Vitale 21l Inóx 1.077,43
MC
POP STAR 927,54
INOVA NEW PAD ALC 36.095,07 POP STAR 35.263,41 INOVA NEW ALC 23.137,93 GLX 16.970,06
P.E.
JET SONIC 14.385,87
INOVA NEW PAD ALC 3.788,06 INOVA NEW ALC 3.602,55 POP STAR 2.705,05 CAMARA INTRA ORAL 2.591,48
L.L.
GLX 1.635,98
Fonte: Pesquisa de campo (2010)
Na tabela 16, foram identificados os cinco produtos que tiveram valor mais expressivo
no seu cálculo de margem de contribuição, ponto de equilíbrio e lucro líquido (Outubro/2009).
Pode-se concluir que, a maioria dos produtos relacionados na tabela 16, teve ligação
direta entre as variáveis destacadas, ou seja, os principais produtos que obtiveram maior
lucratividade no período estudado também tiveram sua margem de contribuição mais
expressiva e ponto de equilíbrio destacado. Cabe ressaltar também que todos os produtos
relacionados possuem valor agregado alto.
92
5 CONSIDERAÇÕES FINAIS
Atualmente o mercado está muito competitivo. Observa-se a abertura de inúmeras
empresas e devido à falta de estratégias e do mau gerenciamento, principalmente na área de
custos, a empresa encerra as suas atividades, na maioria das vezes, no vermelho, ou seja, no
prejuízo.
É fundamental para um administrador ter conhecimento na área de custos e buscar
sempre dados precisos e reais que demonstram a real saúde financeira da empresa. Através
destes dados o gestor consegue fixar seu preço de venda com segurança, com margem para
cobrir seus custos fixos, variáveis e a lucratividade desejada.
A Odontosul Equipamentos Odontológicos Ltda é uma empresa jovem, está no
mercado a menos de onze anos, tem muito a pôr em pratica no que tange a área de
administração de custos, porém busca diariamente maximizar suas estratégias, visando o
detalhamento dos custos fixos e variáveis por loja, mensuração da margem de contribuição
por pedido de venda, lucratividade por loja, negociação de preço e prazo de pagamento junto
aos fornecedores e, principalmente administrar as finanças com segurança.
A execução desta pesquisa foi inicialmente um confronto da prática com a teoria, vista
em sala de aula pelo acadêmico. O mesmo passou a ver a real dificuldade de se administrar os
custos de uma empresa. A organização terá em mãos um diagnóstico de custos, onde poderá
com propriedade focar os quesitos, os quais obtiveram resultados insatisfatórios e trabalhar
mais fortemente fatores positivos apresentados no decorrer deste trabalho.
O primeiro objetivo específico do trabalho foi o levantamento dos produtos
comercializados pela empresa estudada. Este levantamento, bem como à identificação e a
mensuração dos custos fixos e variáveis da empresa (segundo objetivo específico), foram
imprescindíveis para confecção de todas as planilhas construídas. A construção das planilhas
aliado a análise dos resultados foi primordial para alcançar o objetivo principal do trabalho.
Cabe ressaltar da necessidade periódica de atualização dos dados de todo o processo,
visando uma melhora contínua na administração dos custos e conseqüentemente o aumento da
competitividade.
Como sugestões para trabalhos futuros, podem ser análises da margem de
contribuição, ponto de equilíbrio e a proposição do método de custeio por centro de custos por
93
loja. Estas atividades irão proporcionar ao gestor uma visão individualizada, desta forma, terá
condições de verificar qual empresa possui maior custo, quanto cada empresa precisa vender
para cobrir suas despesas, identificar sua rentabilidade, além de conhecer a diferença do preço
de venda para o preço de custo.
94
REFERÊNCIAS
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98
APÊNDICES
99
Apêndice 1 - Cálculo da margem de contribuição por produto, referência SETEMBRO/2009
Fonte: Pesquisa de campo (2010).
100
Apêndice 2 - Cálculo da margem de contribuição por produto, referência OUTUBRO/2009
Fonte: Pesquisa de campo (2010).
101
Apêndice 3 - Cálculo do Ponto de equilíbrio da empresa, referência SETEMBRO/2009 F Produto P.E.
GLX 17.719,47 INOVA NEW PAD ALC 39.042,99 Co
ns.
POP STAR 32.977,90 Coluna Móvel 19.989,09
Parede 4.783,98
Rai
os X
Parede Pant. 5.742,42 CD TOP 7/30 2.310,64 CSA 6,5/30 3.815,98 CSL 10/100 3.144,66 C
omp.
DA 750-25VF 2.802,85 Alta FG 899,65 Alta PB 2.034,46
Alta Rotação Impact 396,50 Contra ângulo 1.246,93 MM c/spray 426,58 MM s/spray 426,58
Peça
s de
mão
Peça reta 426,58 Bioclave 12l Inóx 14.316,40 Vitale 12l Alum 2.392,68 A
ut.
Vitale 12l Inóx 3.266,34 Amalgamix II 751,98
Bio vac Suctron 8.353,85 Destilador 762,92
Foto diamond 1.218,21 Foto LD MAX 6.037,75
Foto Led Curing 1.093,79 Foto Plus 1.739,13 Jet hand 1.532,68 Jet sonic 33.366,20
Plastificadora a vácuo 2.379,00 Plastificadora Pneumática 793,00
Perif
éric
os
Sonicborden 1.080,12 Suncrus GLX R 1.510,80
Syncrus 2.909,49
Moc
hos
Syncrus GLX 1.818,43 Apoio soft 191,41 Avental BP 334,97
Camara Escura 170,91 Insertos 411,54
Kit bandeja 991,25 Kit bio vac II 880,50 Kit bio vac IV 840,85
Kit Foto LD MAX 818,98 Kit mecanismo 232,43 Kit ultra-som 3.270,45
Kit jato 957,07
Ace
ssór
ios
Negatoscópio Tele 601,59
102
Seladora 300,79 Seladora Plus 910,58
Torneira Elétrica I 355,48 Torneira Elétrica III 738,31 Camera Intra oral 4.212,48
Kit suporte 1.175,83 Monitor 15'' STD 1.461,58
Mul
timid
ia
Monitor 15" - 242.367,06
Fonte: Pesquisa de campo (2010).
Apêndice 4 - Cálculo do Ponto de equilíbrio da empresa, referência OUTUBRO/2009 F Produto P.E.
GLX 16.970,06 INOVA NEW PAD ALC 36.095,07
INOVA NEW ALC 23.137,93 INOVA NEW 4.456,51
POP 9.706,00 Con
sultó
rios
POP STAR 35.263,41 Coluna Móvel 13.210,44
Parede 2.052,63 Parede Pant. 2.620,38 R
aios
X
Piso Pant 2.713,96 CSA 6,5/30 1.422,49 CSL 10/100 1.684,53
DA 1100-40VF 3.615,50 Com
p.
DA 750-25VF 5.778,44 Alta FG 205,89 Alta PB 2.185,21
Contra ângulo 2.416,67 MM c/spray 397,42
Peça reta 1.451,81 Peça
s de
mão
Turbina Extra Torque 605 347,51 Bioclave 12l Alum 4.292,43 Bioclave 12l Inóx 4.035,38 Vitale 12l Alum 1.123,02 Vitale 21l Alum 1.553,51 A
utoc
lave
s
Vitale 21l Inóx 4.735,40 Bio vac II 3.057,11 Bio vac IV 4.741,63
Bomba Acme 575,24 Cabeçote Ref. 3 Lds 1.029,43 Cabeçote Ref. 5 Lds 4.080,30
Destilador 310,08 Foto diamond 1.939,70 Foto emitter 573,99
Foto LD MAX 4.168,27 Jet hand 1.670,80
Perif
érci
os
Jet sonic 14.385,87
103
Jet sonic US 1.569,11 Plastificadora a vácuo 542,79
Plastificadora Pneumática 355,62 Suncrus GLX R 1.204,13
Syncrus 1.804,32
Moc
hos
Syncrus GLX 2.828,76 Apoio soft 249,56 Avental BP 143,50
Camara Escura 232,09 Insertos 816,06
Kit bandeja 446,09 Kit bio vac II 499,12
Kit Foto LD MAX 2.345,24 Kit mecanismo 194,66
Kit terminal borden 173,44 Kit terminal BV 1.877,94
Kit terminal Venturi 338,78 Kit ultra-som 1.479,89
Kit Jato 792,35 Negatoscópio Tele 159,09 Protetor p/ tireóide 33,07 Torneira Elétrica I 68,63
Ace
ssór
ios
Vibrador de Gesso 159,72 Camera Intra oral 10.797,82
Kit suporte 2.815,03 Monitor 15'' STD 1.809,31
Mul
timid
ia
Monitor 15" 3.675,39 255.415,51
104
Apêndice 5 - Cálculo do lucro líquido da filial de Caxias do Sul/RS, referência AGOSTO
/2009.
F Produto Q P.V.U. P.V.T. M.C. C.F.U. L.L. GLX 1,00 14.350,00 14.350,00 2.476,61 2.050,91 425,70
INOVA NEW PAD ALC 1,00 8.862,00 8.961,00 924,88 1.280,71 (355,83) INOVA NEW ALC 1,00 7.885,00 7.885,00 463,97 1.126,93 (662,96)
Con
sultó
rios
POP STAR 1,00 8.190,00 8.190,00 2.504,92 1.170,52 1.334,40
T.: 741,31
RX
Coluna Móvel 3,00 3.950,00 11.850,00 712,64 1.693,61 444,30
T.: 444,30 CD TOP 7/30 1,00 1.726,00 1.726,00 289,53 246,68 42,85
Com
p.
CSL 10/100 1,00 2.305,00 2.305,00 190,73 329,43 (138,71)
T.: (95,86) Alta FG 1,00 335,00 335,00 75,68 47,88 27,80
Alta MINI 1,00 325,00 325,00 77,42 46,45 30,97 Alta PB 5,00 377,13 1.885,63 97,47 269,50 217,86
Contra ângulo 2,00 299,00 598,00 69,94 85,47 54,42 MM c/spray 1,00 359,74 359,74 105,11 51,41 53,70 Pe
ças d
e m
ão
Turbina Extra Torque 605 1,00 315,00 315,00 (1,84) 45,02 (46,86)
T.: 337,89 Bioclave 12l Alum 1,00 1.986,00 1.986,00 516,38 283,84 232,54
Aut
ocla
ves
Vitale 21l Inóx 2,00 3.195,00 6.390,00 581,89 913,26 250,52
T.: 483,06 Amalgamix II 1,00 650,00 650,00 151,98 92,90 59,08
Balança W110 H 2,00 967,00 1.934,00 153,65 276,41 30,88 Cabeçote Ref. 3 Lds 1,00 1.256,00 1.256,00 222,28 179,51 42,77 Cuba de Ultrasson 2,00 550,00 1.100,00 67,25 157,21 (22,72)
Destilador 1,00 590,00 590,00 157,28 84,32 72,96 Foto LD MAX 2,00 646,00 1.292,00 124,67 184,65 64,69
Jet hand 1,00 369,00 369,00 105,76 52,74 53,02 Jet sonic 3,00 2.137,67 6.413,00 507,64 916,55 606,38
Motor de Perfuração 5,00 2.470,00 12.350,00 489,97 1.765,07 684,80 Plastificadora a vácuo 1,00 900,00 900,00 258,31 128,63 129,68
Perif
éric
os
Plastificadora Pneumática 1,00 570,00 570,00 184,76 81,46 103,30
T.: 1.824,83 Syncrus GL 1,00 396,00 396,00 66,82 56,60 10,22
M.
Syncrus GLX 3,00 510,00 1.530,00 134,97 218,67 186,24
T.: 196,46 Apoio soft 3,00 93,33 280,00 3,08 40,02 (30,77) Avental BP 1,00 250,00 250,00 66,48 35,73 30,74
Camara Escura 1,00 170,00 170,00 59,40 24,30 35,11 Indicador biológico 1,00 140,00 140,00 62,63 20,01 42,62
Insertos 3,00 103,00 309,00 32,07 44,16 52,04 Kit bandeja 6,00 120,00 720,00 50,11 102,90 197,75
Kit Foto LD MAX 1,00 619,00 619,00 103,99 88,47 15,52 Kit terminal Venturi 1,00 154,00 154,00 27,95 22,01 5,94
Kit ultra-som 1,00 1.200,00 1.200,00 318,84 171,50 147,34 Mini Incubadora 1,00 188,00 188,00 33,27 26,87 6,40
Negatoscópio Endo 1,00 150,00 150,00 31,89 21,44 10,45
Ace
ssór
ios
Saboneteira 1,00 100,00 100,00 27,59 14,29 13,30
105
Seladora 2,00 240,00 480,00 47,22 68,60 25,83 Torneira Elétrica I 2,00 110,00 220,00 24,85 31,44 18,26
Torneira Elétrica III 1,00 535,00 535,00 128,86 76,46 52,39 T.: 622,90
Camera Intra oral 1,00 1.450,00 1.450,00 276,94 207,23 69,70 Kit suporte 1,00 650,00 650,00 243,22 92,90 150,32
Mul
timid
ia
Monitor 15" 1,00 1.350,00 1.350,00 (158,66) 192,94 (351,60) T.: (131,58) Total Geral: 4.423,30
Fonte: Pesquisa de campo (2010).
Apêndice 6 - Cálculo do lucro líquido da filial de Florianópolis/SC, referência AGOSTO
/2009. F Produto Q P.V.U. P.V.T. M.C. C.F.U. L.L.
INOVA NEW ALC 1,00 7.180,00 7.180,00 (118,29) 4.873,71 (4.992,00)
C.
INOVA NEW 1,00 7.050,00 7.050,00 680,35 4.785,47 (4.105,13)
T.: (9.097,13) Alta MINI 1,00 340,00 340,00 89,81 230,79 (140,98)
Alta PB 1,00 401,37 401,37 117,49 272,45 (154,95) Alta Rotação Impact 6,00 329,00 1.974,00 71,72 1.339,93 (909,61)
Contra ângulo 1,00 333,00 333,00 98,02 226,04 (128,01) MM c/spray 2,00 341,63 683,26 90,15 463,79 (283,49) pe
ças d
e m
ão
Peça reta 2,00 272,50 545,00 76,06 369,94 (217,83)
T.: (1.834,87) Foto Plus 1,00 660,00 660,00 136,23 448,00 (311,77)
P.
Jet hand 1,00 380,00 380,00 114,84 257,94 (143,10)
T.: (454,87) Suncrus GLX R 1,00 299,00 390,00 16,70 264,73 (248,02)
Syncrus 2,00 295,00 590,00 70,40 400,49 (259,69)
Moc
hos
Syncrus GLX 1,00 540,00 540,00 159,75 366,55 (206,80)
T.: (1.624,24) Apoio soft 1,00 142,00 142,00 43,28 96,39 (53,11)
Insertos 2,00 100,00 200,00 29,59 135,76 (76,58) Kit bandeja 1,00 120,00 120,00 50,11 81,45 (31,35)
Kit Foto LD MAX 1,00 588,00 588,00 78,39 399,13 (320,74) Ace
ssór
ios
Negatoscópio Tele 1,00 177,00 177,00 52,18 120,15 (67,96) T.: (549,74) Total Geral: (13.560,84)
Fonte: Pesquisa de campo (2010).
106
Apêndice 7 - Cálculo do lucro líquido da revenda de Criciúma/SC, referência SETEMBRO
/2009.
F Produto Q P.V.U. P.V.T. MC C.F.U. L.L. INOVA NEW PAD ALC 1,00 10.756,30 10.756,30 2.489,38 1.209,74 1.279,64
Con
s.
POP STAR 2,00 5.750,00 11.500,00 489,73 1.293,38 (313,93)
T.: 965,71 Coluna Móvel 1,00 3.900,00 3.900,00 671,34 438,63 232,71
RX
Parede 1,00 3.499,00 3.499,00 622,46 393,53 228,93
T.: 461,65
C. CSA 6,5/30 1,00 2.791,00 2.791,00 703,11 313,90 389,21
T.: 389,21 Alta PB 1,00 312,50 312,50 44,09 35,15 8,95
Contra ângulo 1,00 312,00 312,00 80,68 35,09 45,59 MM c/spray 1,00 312,00 312,00 65,68 35,09 30,59 Pe
ças
Peça reta 1,00 312,00 312,00 108,68 35,09 73,59
T.: 158,72
A. Vitale 12l Inóx 1,00 2.389,00 2.389,00 447,22 268,69 178,53
T.: 178,53 Jet hand 2,00 370,50 741,00 107,00 83,34 130,65
Per.
Jet sonic 3,00 2.033,00 6.099,00 421,19 685,94 577,64
T.: 708,29 Suncrus GLX R 2,00 375,00 750,00 79,47 84,35 74,59
Moc
hos
Syncrus 3,00 293,33 880,00 69,02 98,97 108,09
T.: 182,69 Avental BP 1,00 245,00 245,00 62,35 27,55 34,79
Kit Foto LD MAX 1,00 599,00 599,00 87,47 67,37 20,11 Ac.
Torneira Elétrica I 1,00 120,00 120,00 33,11 13,50 19,61
T.: 74,51 Camera Intra oral 1,00 1.680,00 1.680,00 466,89 188,95 277,95
Mul
t.
Kit suporte 1,00 400,00 400,00 36,74 44,99 (8,25)
T.: 269,70 Total Geral: 3.389,00
Fonte: Pesquisa de campo (2010).
107
Apêndice 8 - Cálculo do lucro líquido da matriz de Florianópolis/SC, referência
SETEMBRO/2009.
F Produto Q P.V.U. P.V.T. M.C. C.F.U. L.L.
R. Coluna Móvel 1 3.320,00 3.320,00 192,32 3.104,19 (2.911,87)
T.: (2.911,87)
P.
Alta PB 3 391,83 1.175,50 109,61 1.099,09 (770,25)
T.: (770,25)
A. Vitale 12l Alum 1 1.750,00 1.750,00 250,47 1.636,24 (1.385,78)
T.: (1.385,78) Amalgamix II 1 550,00 550,00 69,39 514,25 (444,86)
Bio vac Suctron 1 1.300,00 1.300,00 (153,19) 1.215,50 (1.368,69) Foto diamond 1 891,00 891,00 157,88 833,08 (675,21) Foto LD MAX 2 608,50 1.217,00 93,70 1.137,89 (950,49)
Foto Plus 2 636,00 1.272,00 116,41 1.189,32 (956,49) Jet hand 1 380,00 380,00 114,84 355,30 (240,46) Jet sonic 4 2.003,25 8.013,00 396,62 7.492,13 (5.905,63)
Perif
éric
os
Plastificadora a vácuo 1 870,00 870,00 233,53 813,45 (579,91)
T.: (11.121,74)
M
Syncrus 1 290,00 290,00 66,27 271,15 (204,88)
T.: (204,88) Apoio soft 1 140,00 140,00 41,63 130,90 (89,27)
Insertos 2 100,50 201,00 30,00 187,93 (127,93) Kit bandeja 3 120,00 360,00 50,11 336,60 (186,27)
Kit ultra-som 1 1.192,00 1.192,00 312,23 1.114,52 (802,28) Ace
ssór
ios
Seladora Plus 1 666,00 666,00 141,05 622,71 (481,66)
T.: (1.687,42) Total (18.081,94)
Fonte: Pesquisa de campo (2010).
108
Apêndice 9 - Cálculo do lucro líquido da filial Caxias do Sul/RS, referência SET/2009. F Produto Q P.V.U. P.V.T. M.C. C.F.U. L.L.
GLX 1,00 12.960,00 12.960,00 1.328,61 1.638,29 (309,69) INOVA NEW PAD ALC 2,00 8.899,85 17.799,70 956,14 2.250,09 (337,82)
POP STAR 2,00 6.310,00 12.620,00 952,23 1.595,31 309,14
T.: (338,36) Coluna Móvel 2,00 3.700,00 7.400,00 506,16 935,45 76,87
Rai
os
X
Parede Pant. 1,00 4.200,00 4.200,00 588,41 530,93 57,49
T.: 134,36 CD TOP 7/30 1,00 1.690,00 1.690,00 259,80 213,64 46,16 CSL 10/100 1,00 2.300,00 2.300,00 186,60 290,75 (104,15)
Com
pres
sres
DA 750-25VF 1,00 2.050,00 2.050,00 617,12 259,14 357,98
T.: 299,99 Alta FG 2,00 329,00 658,00 70,72 83,18 58,26
Alta Rotação Impact 1,00 290,00 290,00 39,51 36,66 2,85 Contra ângulo 2,00 300,00 600,00 70,77 75,85 65,69 Pe
ças
MM s/spray 1,00 312,00 312,00 70,68 39,44 31,24
T.: 158,05
A. Bioclave 12l Inóx 5,00 2.094,00 10.471,00 251,57 1.323,66 (65,78)
T.: (65,78) Bio vac Suctron 2,00 2.405,00 4.810,00 759,43 608,04 910,82
Destilador 1,00 558,00 558,00 130,85 70,54 60,31 Foto LD MAX 5,00 639,80 3.199,00 119,55 404,39 193,36
Foto Led Curing 1,00 800,00 800,00 210,72 101,13 109,59 Jet sonic 5,00 2.058,40 10.292,00 442,17 1.301,03 909,84
Plastificadora a vácuo 1,00 870,00 870,00 233,53 109,98 123,55 Plastificadora Pneumática 1,00 580,00 580,00 193,02 73,32 119,70
Perif
éric
os
Sonicborden 1,00 790,00 790,00 133,46 99,87 33,60
T.: 2.645,31 Suncrus GLX R 1,00 355,00 355,00 62,95 44,88 18,08
Syncrus 3,00 212,33 637,00 2,12 80,52 (74,15)
Moc
hos
Syncrus GLX 3,00 443,33 1.330,00 79,91 168,13 71,59
T.: 15,52 Camara Escura 1,00 125,00 125,00 22,24 15,80 6,44
Insertos 1,00 100,00 100,00 29,59 12,64 16,95 Kit bandeja 3,00 121,66 365,00 51,48 46,14 108,30
Kit bio vac II 2,00 322,00 644,00 67,51 81,41 53,61 Kit bio vac IV 1,00 615,00 615,00 310,50 77,74 232,76 Kit mecanismo 1,00 170,00 170,00 20,16 21,49 (1,33) Kit ultra-som 1,00 1.200,00 1.200,00 318,84 151,69 167,15
Kit jato 1,00 700,00 700,00 194,89 88,49 106,40 Negatoscópio Tele 2,00 220,00 440,00 87,70 55,62 119,77
Seladora 1,00 220,00 220,00 30,70 27,81 2,89 Torneira Elétrica I 1,00 140,00 140,00 49,63 17,70 31,93
Ace
ssór
ios
Torneira Elétrica III 1,00 540,00 540,00 132,99 68,26 64,72
T.: 909,58 Camera Intra oral 1,00 1.401,00 1.401,00 236,47 177,10 59,36
Kit suporte 1,00 460,00 460,00 86,29 58,15 28,14 Monitor 15'' STD 1,00 1.069,00 1.069,00 122,27 135,13 (12,87)
Mul
timid
ia
Monitor 15" 1,00 1.860,00 1.860,00 262,55 235,13 27,43
T.: 1.011,65 Total 4.770,32
109
Apêndice 10 - Cálculo do lucro líquido da revenda Criciúma /SC, referência
OUTUBRO/2009.
F Produto Q P.V.U. P.V.T. M.C. C.F.U. L.L. INOVA NEW PAD ALC 2 9.950,50 19.901,00 1.823,87 1.631,13 2.016,60
POP 1 4.266,14 4.266,14 (53,79) 349,66 (403,46)
Con
s.
POP STAR 1 6.600,00 6.600,00 1.191,74 540,95 650,79
T.: 2.263,93
R X
Coluna Móvel 4 3.448,50 13.794,00 298,45 1.130,59 63,20
T.: 63,20
C. DA 750-25VF 1 1.900,00 1.900,00 493,24 155,73 337,51
T.: 337,51
P.
Alta PB 4 329,25 1.317,00 57,93 107,94 123,77
T.: 123,77 Bioclave 12l Alum 1 1.700,00 1.700,00 280,17 139,34 140,83
Aut
.
Vitale 12l Alum 1 1.800,00 1.800,00 291,76 147,53 144,23
T.: 285,06 Bio vac II 1 1.700,00 1.700,00 271,17 139,34 131,83 Bio vac IV 2 2.700,00 5.400,00 766,07 442,60 1.089,54
Foto diamond 2 1.094,50 2.189,00 325,95 179,42 472,48 Jet hand 4 352,75 1.411,00 92,34 115,65 253,70 Pe
riéric
os
Jet sonic US 1 1.100,00 1.100,00 25,63 90,16 (64,53)
T.: 1.883,02
M
Suncrus GLX R 3 433,33 1.300,00 127,65 106,55 276,40
T.: 276,40 Kit Foto LD MAX 4 629,75 2.519,00 112,87 206,46 245,02
Ace
s.
Kit terminal BV 6 460,00 2.760,00 246,67 226,22 1.253,83
T.: 1.498,85 Camera Intra oral 4 1.544,95 6.179,80 355,35 506,51 914,91
Mul
t.
Kit suporte 1 500,00 500,00 119,33 40,98 78,35 T.: 993,25 Total 7.724,98
Fonte: Pesquisa de campo (2010).
110
Apêndice 11 - Cálculo do lucro líquido da matriz Florianópolis /SC, referência
OUTUBRO/2009.
F Produto Q P.V.U. P.V.T. MC C.F.U. L.L. INOVA NEW PAD ALC 1,00 8.703,00 8.703,00 793,56 1.761,90 (968,34)
INOVA NEW 1,00 7.143,00 7.143,00 757,15 1.446,08 (688,93) POP 2,00 5.645,43 11.290,86 1.085,36 2.285,80 (115,08)
Con
sult
POP STAR 2,00 5.107,05 10.214,10 (41,29) 2.067,82 (2.150,39)
T.: (3.922,74) Coluna Móvel 1,00 3.500,00 3.500,00 340,98 708,57 (367,59)
Rai
os
X
Parede 1,00 3.290,00 3.290,00 449,85 666,05 (216,21)
T.: (583,79) CSA 6,5/30 1,00 2.280,00 2.280,00 281,08 461,58 (180,50)
Com
p.
DA 750-25VF 4,00 1.840,45 7.361,81 444,06 1.490,38 285,84
T.: 105,34 Alta PB 2,00 347,50 695,00 73,00 140,70 5,30
Contra ângulo 8,00 336,13 2.689,00 100,61 544,38 260,46 MM c/spray 1,00 305,00 305,00 59,90 61,75 (1,85) Pe
ças
Peça reta 7,00 293,86 2.057,00 93,70 416,43 239,44
T.: 503,36
A. Bioclave 12l Alum 2,00 1.690,00 3.380,00 271,91 684,27 (140,45)
T.: (140,45) Bio vac II 1,00 1.500,00 1.500,00 105,99 303,67 (197,68)
Cabeçote Ref. 3 Lds 1,00 1.650,00 1.650,00 547,69 334,04 213,65 Cabeçote Ref. 5 Lds 1,00 1.850,00 1.850,00 471,87 374,53 97,34
Foto LD MAX 7,00 590,15 4.131,02 78,54 836,31 (286,52) Jet hand 1,00 367,00 367,00 104,11 74,30 29,81 Jet sonic 7,00 1.902,73 13.319,11 313,60 2.696,42 (501,19)
Perif
éric
os
Jet sonic US 1,00 1.415,00 1.415,00 285,79 286,46 (0,67)
T.: (645,27) Syncrus 6,00 306,33 1.837,98 79,76 372,09 106,45
M.
Syncrus GLX 1,00 530,00 530,00 151,49 107,30 44,19
T.: 150,64 Apoio soft 2,00 140,00 280,00 41,63 56,69 26,57
Camara Escura 2,00 186,00 372,00 72,62 75,31 69,92 Insertos 11,00 100,36 1.104,00 29,89 223,50 105,29
Kit bandeja 3,00 121,67 365,00 51,48 73,89 80,56 Kit Foto LD MAX 2,00 620,00 1.240,00 104,82 251,03 (41,40)
Kit mecanismo 2,00 156,00 312,00 8,60 63,16 (45,96) Kit terminal borden 1,00 278,00 278,00 44,36 56,28 (11,92)
Kit terminal BV 2,00 125,00 250,00 (30,00) 50,61 (110,62)
Ace
ssór
ios
Kit terminal Venturi 2,00 171,52 343,04 42,42 69,45 15,39
T.: 87,83 Camera Intra oral 3,00 1.480,00 4.082,00 301,71 826,39 78,75
Kit suporte 3,00 600,00 1.720,00 201,92 348,21 257,55
Mul
t.
Monitor 15'' STD 3,00 966,67 2.900,00 37,75 587,10 (473,85) T.: (216,30) Total: (4.661,38)
111
Apêndice 12 - Cálculo do lucro líquido da filial Caxias do Sul/RS, referência
OUTUBRO/2009.
F Produto Q P.V.U. P.V.T. M.C. C.F.U. L.L. GLX 2,00 13.600,00 27.200,00 1.857,18 2.078,38 1.635,98
INOVA NEW PAD ALC 3,00 9.750,00 29.250,00 1.658,28 2.235,02 2.739,80 INOVA NEW ALC 4,00 9.271,50 37.086,00 1.609,08 2.833,78 3.602,55 C
ons.
POP STAR 6,00 6.617,81 39.706,90 1.206,45 3.034,05 4.204,65
T.: 12.182,98 Coluna Móvel 1,00 3.880,00 3.880,00 654,82 296,47 358,35 Parede Pant. 1,00 4.200,00 4.200,00 588,41 320,93 267,49
Rai
os X
Piso Pant 1,00 4.350,00 4.350,00 789,00 332,39 456,61
T.: 1.082,44 CSL 10/100 1,00 2.700,00 2.700,00 516,96 206,31 310,65
DA 1100-40VF 2,00 2.897,50 5.795,00 667,07 442,80 891,34
T.: 1.201,99 Alta FG 1,00 330,00 330,00 71,55 25,22 46,33 Alta PB 6,00 248,41 1.490,50 (8,84) 113,89 (166,92)
Contra ângulo 3,00 394,83 1.184,50 149,09 90,51 356,76 MM c/spray 1,00 332,00 332,00 82,20 25,37 56,83
Peça reta 1,00 270,00 270,00 73,99 20,63 53,36 Peça
s de
mão
Turbina Extra Torque 605 1,00 557,00 557,00 198,03 42,56 155,47
T.: 501,83 Bioclave 12l Alum 1,00 1.800,00 1.800,00 362,76 137,54 225,22 Bioclave 12l Inóx 3,00 2.156,00 6.468,00 302,78 494,23 414,11 Vitale 21l Alum 1,00 2.490,00 2.490,00 434,63 190,26 244,37
Aut
ocla
ves
Vitale 21l Inóx 2,00 3.795,00 7.590,00 1.077,43 579,96 1.574,90
T.: 2.458,60 Bio vac II 1,00 1.700,00 1.700,00 271,17 129,90 141,27 Bio vac IV 1,00 2.200,00 2.200,00 353,12 168,10 185,02
Bomba Acme 1,00 922,00 922,00 (457,38) 70,45 (527,83) Cabeçote Ref. 5 Lds 2,00 2.345,00 4.690,00 880,69 358,37 1.403,00
Destilador 1,00 497,00 497,00 80,47 37,98 42,50 Foto diamond 1,00 920,00 920,00 181,83 70,30 111,53 Foto emitter 1,00 920,00 920,00 185,83 70,30 115,53
Foto LD MAX 5,00 510,00 2.549,98 12,35 194,85 (133,10) Jet hand 5,00 180,00 900,00 (50,34) 68,77 (320,46) Jet sonic 5,00 1.947,78 9.738,89 350,81 744,16 1.009,90
Plastificadora a vácuo 1,00 870,00 870,00 233,53 66,48 167,06
Perif
éric
os
Plastificadora Pneumática 1,00 570,00 570,00 184,76 43,55 141,21
T.: 2.335,61 Suncrus GLX R 2,00 315,00 630,00 29,92 48,14 11,70
Syncrus 4,00 263,50 1.054,02 44,38 80,54 97,00
Moc
hos
Syncrus GLX 8,00 500,50 4.004,00 127,12 305,95 711,03
T.: 819,73 Apoio soft 1,00 120,00 120,00 25,11 9,17 15,94 Avental BP 1,00 230,00 230,00 49,96 17,57 32,38
Insertos 2,00 102,00 204,00 31,24 15,59 46,90 Kit bandeja 4,00 87,50 350,00 240,07 26,74 933,52
Kit bio vac II 2,00 400,00 800,00 (126,16) 61,13 (313,46) Ace
ssór
ios
Kit terminal Venturi 1,00 199,96 199,96 65,91 15,28 50,63
112
Kit ultra-som 2,00 1.186,00 2.372,00 307,28 181,25 433,31 Kit Jato 2,00 635,00 1.270,00 141,21 97,04 185,37
Negatoscópio Tele 1,00 255,00 255,00 116,60 19,48 97,12 Protetor p/ tireóide 1,00 53,00 53,00 11,77 4,05 7,72 Torneira Elétrica I 1,00 110,00 110,00 24,85 8,41 16,44 Vibrador de Gesso 1,00 256,00 256,00 112,43 19,56 92,87
T.: 1.598,74 Camera Intra oral 4,00 1.761,30 7.045,20 534,04 538,33 1.597,82
Kit suporte 4,00 573,00 2.292,00 179,62 175,13 543,35
Mul
timid
ia
Monitor 15" 4,00 1.472,75 5.891,00 (57,28) 450,14 (679,24) T.: 1.461,93 Total 23.643,85
Fonte: Pesquisa de campo (2010).
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