Impacto do Sistema de Normalização Contabilística (SNC) nas Instituições Particulares de Solidariedade Social (IPSS) - Um instrumento para avaliar

a perceção dos contabilistas certificados (CC)

Carla Maria Lopes Casteleiro Ph. D. Student in Management of University of Beira Interior & NECE Research Unit,

Portugal, Rua José da Silva Maia, 306, 4745-391 São Mamede Coronado jocasteleiro@gmail.com, 918684934

Área Temática: I - Setor Público e Não Lucrativo

2

Impacto do Sistema de Normalização Contabilística (SNC) nas

Instituições Particulares de Solidariedade Social (IPSS) – Um instrumento

para avaliar a perceção dos contabilistas certificados (CC)

Área Temática: A) Normalização Contabilística e Relato Financeiro

Resumo:

As Instituições Particulares de Solidariedade Social (IPSS) têm desempenhado um papel

importantíssimo na sociedade e economia do país, o que leva à necessidade de informação

fidedigna sobre a sua gestão. Desta forma, surgiu a necessidade da criação de regras

contabilísticas próprias e adequadas, através de uma regulamentação própria para o setor.

O principal objetivo deste estudo consiste em criar um framework, que nos permita aferir a

perceção dos Contabilistas Certificados (CC) das IPSS relativamente ao impacto, implicações

e qualidade do sistema de normalização contabilístico para o setor e também para o prestigio

da própria profissão.

A metodologia seguida traduziu-se numa ampla revisão da literatura sobre o SNC-ESNL,

nomeadamente legislação, artigos científicos, sites e outros documentos, tendo sido formuladas

várias preposições e apresentado o respetivo modelo de investigação. Espera-se, num futuro

próximo, testar este modelo junto dos CC das IPSS, concretizando assim na integra os objetivos

do estudo.

Palavras chave: Contabilista Certificado, IPSS, Portugal, SNC-ESNL.

3

1. Introdução

Para Duarte e Raposo (2004), nos últimos anos o crescimento do numero de entidades sem fins

lucrativos está associado a mudanças económicas, politicas e sociais colocando-se, desta forma,

novos desafios aos organismos de regulamentação. Assim sendo, novas reformas surgem nos

sistemas de contabilidade, sendo estes uma ferramenta indispensável para a gestão destas

organizações (Marques e Maciel, 2012).

De facto, vários autores têm desenvolvido investigação acerca da necessidade deste tipo de

organizações reverem os seus processos de gestão (Handy, 1988; Hudson, 1999), pois em

muitos aspetos as organizações sem fins lucrativos não operam de maneira muito diferente das

organizações com fins lucrativos (Tucker e Parker, 2013).

Atualmente, devido à recente crise económica a nível mundial, a própria economia tem

colocado pressão sobre as organizações sem fins lucrativos. Assim, as várias partes

interessadas, exigem a estas organizações que prestem contas sobre o seu desempenho. Desta

forma, as organizações sem fins lucrativos entram numa nova era em que têm de prestar contas

para demonstrar a sua transparência (Greiling et al, 2016). Foi desta forma que legisladores e

investigadores de todo o mundo analisaram algumas questões sobre a prestação de contas no

setor sem fins lucrativos, como a forte dependência dos subsídios do governo, as doações e o

seu número de voluntários (Reheul et al, 2012). É neste contexto que nasce o SNC para as

ESNL.

Com este estudo pretende-se criar um framework que permita aferir a opinião dos CC

relativamente à utilização do novo normativo aplicado às ESNL. Para isso, colocam-se as

seguintes questões:

- Como avaliar o impacto da aplicação do SNC-ESNL na qualidade da prestação de

contas das IPSS?

- Como avaliar o impacto da implementação do normativo na profissão de CC?

De facto, após 6 anos da obrigatoriedade da norma, são de esperar resultados dessa mesma

aplicação pelo que se torna oportuno avaliar o seu impacto em termos de maior qualidade, rigor,

transparência e credibilidade do relato das ESNL.

Este artigo está estruturado da seguinte forma: depois desta breve introdução (ponto 1),

procede-se a uma revisão da literatura acerca das IPSS no ponto 2, nomeadamente acerca dos

seguintes temas: prestação de contas e SNC-ESNL, relato financeiro, demonstrações

financeiras e perceção do CC; em seguida, no ponto 3, apresenta se a respetiva metodologia; e

por fim no ponto 4 são tecidas algumas considerações finais.

4

2. Revisão da Literatura

2.1. As IPSS, prestação de contas e SNC-ESNL

À luz do disposto no artigo 1º do Decreto-Lei n.º 119/83 de 25 de fevereiro e descrito no Guia

Prático de Constituição de IPSS (Segurança Social, 2015), estas instituições são constituídas

por iniciativa de particulares, sem finalidade lucrativa, com o propósito de dar expressão

organizada ao dever moral de solidariedade e de justiça entre os indivíduos, que não sejam

administradas pelo Estado ou por um corpo autárquico.

Desta forma, estas organizações têm, entre outros, objetivos de apoio social à família, crianças

e jovens, idosos e integração social e comunitária, mediante a concessão de bens e a prestação

de serviços a crianças e jovens, apoio à família, proteção dos cidadãos na velhice e invalidez,

proteção em todas as situações de falta ou diminuição de meios de subsistência ou de

capacidade para o trabalho, promoção e proteção da saúde (nomeadamente através da prestação

de cuidados de medicina preventiva, curativa e de reabilitação), educação e formação

profissional dos cidadãos, e também resolução dos problemas habitacionais das populações.

Nos últimos anos, à semelhança do que aconteceu noutros países da Europa, tem-se verificado

em Portugal um crescimento significativo do número de IPSS, sobretudo desde a criação do

seu estatuto legal. Assim, em 1972 contabilizavam-se 1264 IPSS, em 1998 o seu número de era

de 2992, e em 2016 contabilizam-se cerca de 5000 IPSS a nível nacional, segundo dados do

portal da Segurança Social (Segurança Social, 2016), representando assim cerca de 70% do

total das entidades sem fins lucrativos (Ministério da Solidariedade, Emprego e Segurança

Social, 2014).

Segundo o Instituto Nacional de Estatística (2011), no ano de 2006, o VAB do setor não

lucrativo representou cerca de 2,2% do VAB nacional, sendo estas organizações responsáveis

por 3,4% das remunerações, 4,4 % dos postos remunerados, 2,5% da despesa de consumo final

e 2,4% da formação bruta de capital. Estes dados excederam, em termos de VAB e emprego,

outros setores de atividade como os têxteis e vestuário, a agroindústria e a agricultura.

O conceito de “prestar contas” nas ESNL, e, por conseguinte, nas IPSS, é utilizado unicamente

no âmbito do relato financeiro, materializado através do relatório e contas, não sendo empregue

com referência a outras obrigações, como, por exemplo, o balanço social, as declarações fiscais

e as declarações estatísticas (Araújo et al, 2012).

5

Grizzle e Sloan (2016) afirmam que a prestação de contas, nas entidades sem fins lucrativos

tem recebido ampla atenção por parte dos profissionais e académicos. Nos últimos anos, o

aumento dos gastos, da concorrência e a diminuição de donativos e subvenções, faz com que

estas organizações tenham de procurar novas alternativas para substituir as fontes tradicionais

de financiamento. Um resultado inevitável dessas mudanças nas estruturas financeiras são as

alterações nos modelos de prestação de contas. Para a Ordem dos Contabilistas Certificados

(OCC) “prestar contas é, porventura, o momento mais nobre para qualquer Instituição”.

O Decreto-Lei nº 158/2009 de 13 de julho entrou em vigor em 1 de janeiro de 2010 trazendo

consigo o Sistema de Normalização Contabilístico (SNC), revogando o Plano Oficial de

Contabilidade (POC) e as Diretrizes Contabilísticas existentes. Nesta altura, as ESNL, com

contabilidade organizada, passaram a adotar o SNC, com exceção das IPSS, Associações

Mutualistas, Federações Desportivas e Associações e Agrupamentos de Clubes que

continuaram a aplicar os respetivos planos de contas setoriais.

Mais tarde, com a publicação do Decreto-Lei nº 36 –A/2011 de 9 de março, é aprovado o regime

de normalização contabilística para as ESNL, fazendo parte integrante do SNC, tendo sido

criadas regras contabilísticas aplicáveis às entidades que prossigam, a titulo principal,

atividades sem fins lucrativos e que não possam distribuir qualquer ganho económico ou

financeiro, incluindo as IPSS. Estas regras foram obrigatórias a partir do exercício económico

com inicio em 1 de janeiro de 2012, ou facultativamente a partir de 1 de janeiro de 2011.

No seguimento do diploma anterior, foram publicados os seguintes normativos:

- Portaria 105/2011, de 14/03 4

(Modelos de demonstrações financeiras aplicáveis às ESNL);

- Portaria 106/2011, de 14/03 5

(Código de contas específico para as ESNL); e

- Aviso 6726-B/2011, de 14/03

(Norma Contabilística e de Relato Financeiro para Entidades do Setor Não Lucrativo).

Na tabela 1 é apresentada uma síntese desta legislação.

6

Tabela 1 – Resumo da legislação SNC para ESNL

Fonte: Santos et al, 2011

Como alegam Ferreira et al. (2012), “a criação de regras contabilísticas próprias e adequadas

às especificidades das entidades integrantes do setor não lucrativo é objeto defensável e

amplamente reconhecido”.

Por sua vez, Ferreira (2012) refere que para as ESNL é exigível um regime normativo específico

dado que os utentes têm necessidades de informação particulares, existem restrições na

utilização dos recursos, é importante avaliar se a instituição cumpre com a sua finalidade e se

existem condições para garantir a continuidade da atividade.

O novo SNC para as ESFL, incluindo IPSS, pode contribuir para uma melhor informação e

prestação de contas, útil na tomada de decisão, e a sua adoção vem desta forma contribuir para

a modernização e melhoria da contabilidade, bem como para o desenvolvimento de boas

práticas de prestação de contas neste tipo de entidades em Portugal (Araújo et al, 2012; Marques

e Maciel, 2012).

Grizzle e Sloan (2016), afirmam que se verifica um aumento na consciencialização da

importância da prestação de contas no setor sem fins lucrativos, uma maior transparência, uma

melhor mensuração do desempenho e uma melhor gestão da organização. Estas alterações são

importantes até porque a qualidade da informação contabilística não deve ser definida apenas

pela qualidade do seu produto (demonstrações financeiras), mas também pela qualidade do

processo contabilístico (Legenzova, 2016).

7

Assim, é nesta perspetiva que se coloca uma primeira proposição de investigação:

P1: A aplicação do SNC-ESNL tem um impacto positivo na qualidade da prestação de contas

das IPSS.

2.2. O Relato Financeiro das IPSS

O SNC-ESNL é composto pelos seguintes instrumentos:

1. Bases para apresentação de demonstrações financeiras (BADF) - As bases para a

apresentação de demonstrações financeiras estabelecem os requisitos necessários e globais que

permitem garantir a comparabilidade quer com as demonstrações financeiras de períodos

anteriores da entidade quer com as demonstrações financeiras de outras entidades. Por sua vez,

o reconhecimento, a mensuração, a divulgação e aspetos particulares de apresentação de

transações específicas e outros acontecimentos são tratados na NCRF-ESNL (Anexo II ao

Decreto-Lei nº 36-A/2011, de 9 de março).

2. Modelos de demonstrações financeiras (MDF) - De acordo com o artigo 11.º do DL n.º

36-A/2011, de 9 de março, as entidades sujeitas à normalização contabilística para as ESNL

apresentam as seguintes demonstrações financeiras: Balanço; Demonstração dos resultados por

natureza ou funções; Demonstração dos fluxos de caixa; e Anexo. É a Portaria n.º 105/2011, de

14 de março, que aprova os modelos das demonstrações financeiras.

3. Código de Contas – Foi através da Portaria n.º 106/2011, de 14 de março que foi aprovado

o Código de Contas específico para as ESNL, bem como as correspondentes notas de

enquadramento.

4. Norma contabilística e de relato financeiro para entidades do setor não lucrativo

(NCRF-ESNL) - Através do Aviso n.º 6726-B/2011, Diário da República, 2.ª série - N.º 51 - 14

de março 2011, foi publicada a Norma Contabilística e de Relato Financeiro para as entidades

do sector não lucrativo (NCRF-ESNL), que tem como objetivo estabelecer os principais aspetos

de reconhecimento, mensuração e divulgação, com as adaptações inerentes às ESNL.

5. Normas interpretativas (NI) - Sempre que este normativo não responda a aspetos

particulares que se coloquem a uma dada entidade em matéria de contabilização ou relato

financeiro ou a lacuna em causa seja de tal modo relevante que a sua não integração impeça o

objetivo de se prestar informação que, de forma verdadeira e apropriada, traduza a posição

financeira numa certa data e o desempenho durante o período de relato, estabelece-se que para

8

integração dessas lacunas e apenas para essa finalidade, se recorra supletivamente e pela ordem

indicada: 1) Ao SNC, aprovado pelo DL n.º 158/2009, de 13 de julho e demais legislação

complementar; 2) Às IAS/IFRS adotadas pela UE (Regulamento 1606/2002 do Parlamento

Europeu e do Conselho); e 3) Às IAS/IFRS emitidas pelo IASB e respetivas interpretações

SIC/IFRIC.

Rainha (2009) define relato financeiro como sendo o reflexo de uma instituição para o exterior

e dele pode depender o financiamento e também a credibilidade da sua atividade.

De um modo geral, por interesse próprio ou por imposição externa, as organizações prestam

informação sobre o seu desempenho aos seus stakeholders, e é à contabilidade que compete a

prestação dessa informação, enquanto processo de identificação, medida e comunicação de

informação económica, que a partir dessa informação se formem julgamentos e decisões

sustentadas (Belkaoui, 1992).

Embora tradicionalmente a prestação de informação aos stakeholders seja de índole financeira,

cada vez mais se reconhece a relevância de prestar informação de cariz não financeiro. Esta

última complementa a informação financeira e permite uma melhor aferição do valor e interesse

da organização (Eccles et al, 2001; Maines et al, 2002).

Vários autores são da opinião que as ESNL, às quais pertencem as IPSS, têm o dever de prestar

contas aos seus stakeholders sobre o desempenho da organização tendo em conta indicadores

financeiros e não financeiros (Tremblay-Boire e Prakash, 2014; Jesus e Costa, 2012; Harrison

et al., 2012).

Desta forma coloca-se a seguinte proposição de investigação:

P2: A aplicação do SNC-ESNL aumenta positivamente a confiança dos stakeholders perante

a informação do relato financeiro.

Ainda de acordo com o normativo, o SNC caracteriza-se por ser um sistema que assenta mais

em princípios do que em regras e que tem por base uma estrutura conceptual, que orienta a sua

implementação, delineando os seus objetivos, quanto à aplicação das Normas Contabilísticas e

de Relato Financeiro. Caracteriza-se ainda pela realização das seguintes fases do processo

contabilístico: 1) Reconhecimento (Balanço e DR); 2) Mensuração (Balanço e DR); 3)

Divulgação (Anexo); e 4) Apresentação (Balanço, Demonstração dos Resultados e

Demonstração de Fluxos de Caixa).

Para Bandeira (2013), o atual normativo contabilístico criado para regular as ESNL foi

desenvolvido atendendo aos distintos objetivos e especificidades deste tipo de entidades. Em

9

particular, a NCRF-ESNL tem como principal objetivo estabelecer os aspetos de

reconhecimento, mensuração e divulgação, e é composto por vários instrumentos (bases para a

apresentação de demonstrações financeiras, modelos de demonstrações financeiras, código de

contas, NCRF-ESNL e normas interpretativas).

Assim, é proposta mais uma proposição de investigação:

P3: A aplicação do SNC-ESNL tem um impacto na qualidade do processo contabilístico da

IPSS em termos de reconhecimento, mensuração, divulgação e apresentação do relato

financeiro.

2.3. As demonstrações financeiras das IPSS

As Demonstrações Financeiras devem apresentar apropriadamente a posição financeira, o

desempenho financeiro e os fluxos de caixa de uma entidade, sendo que a apresentação

apropriada exige a representação fidedigna dos efeitos das transações, outros acontecimentos e

condições de acordo com as definições e critérios de reconhecimento estabelecidos pela NCRF-

ESNL (Gomes e Pires, 2012).

De acordo com o SNC-SENL, tem-se as seguintes demonstrações financeiras:

1. Balanço

O Balanço, cujo objetivo é dar informação sobre a posição financeira da entidade, deve

apresentar ativos correntes e não correntes, e passivos correntes e não correntes, como

classificações separadas na face do balanço, para além da rubrica de Fundos patrimoniais.

A NCRF-ESNL considera que um ativo deve ser classificado como corrente quando satisfaz

qualquer dos seguintes critérios: 1) espera-se que seja realizado ou pretende-se que seja vendido

ou consumido no decurso normal do ciclo operacional da entidade; 2) esteja detido

essencialmente para a finalidade de ser negociado; 3) espera-se que seja realizado num período

até doze meses após a data do balanço; ou 4) é caixa ou equivalente de caixa, a menos que lhe

seja limitada a troca ou uso para liquidar um passivo durante pelo menos doze meses após a

data do balanço. Todos os outros ativos devem ser classificados como não correntes,

nomeadamente, os ativos tangíveis, intangíveis e financeiros cuja natureza seja de longo prazo

(superior a 12 meses). No ativo não corrente de algumas ESNL podem existir bens do

património histórico e cultural, onde se incluem imóveis, arquivos, bibliotecas, museus, bens

móveis, adiantamentos sobre bens do património histórico e cultural.

10

Segundo a NCRF-ESNL o passivo deve ser classificado como corrente quando satisfizer

qualquer um dos seguintes critérios: 1) se espere que seja liquidado durante o ciclo operacional

normal da entidade; 2) esteja detido essencialmente para a finalidade de ser negociado; 3) deva

ser liquidado num período até doze meses após a data do balanço; ou 4) a entidade não tenha

um direito incondicional de diferir a liquidação do passivo durante pelo menos doze meses após

a data do balanço.

Aquela norma refere ainda que alguns passivos correntes, tais como dívidas a pagar e alguns

passivos financeiros podem ser classificados como correntes quando a sua liquidação estiver

prevista para um período até doze meses após a data do balanço, mesmo que: 1) o prazo original

tenha sido por um período superior a doze meses; e 2) um acordo de refinanciamento ou de

reescalonamento de pagamentos numa base de longo prazo seja completado após a data do

balanço e antes das demonstrações financeiras serem autorizadas para emissão. Todos os outros

passivos devem ser classificados como não correntes (Bandeira, 2013).

O fundo patrimonial constitui o interesse residual das ESNL nos ativos depois de deduzir os

passivos, sendo que o fundo patrimonial pode incluir certas categorias de itens cuja utilização

pode estar restringida. Nas ESNL o fundo patrimonial compõe-se, designadamente, dos fundos

atribuídos pelos fundadores da entidade ou terceiros, pelos fundos acumulados e outros

excedentes, bem como pelos subsídios, doações e legados que o Governo ou outro instituidor

ou a norma legal aplicável a cada entidade estabeleçam que sejam de incorporar no mesmo

(Gomes e Pires, 2014).

A informação mínima a apresentar na face do balanço consta do modelo publicado na Portaria

n.º 105/2011, de 14 de março, podendo, no entanto, ser apresentadas linhas com itens adicionais

se tal for relevante para melhor compreensão da informação financeira.

2. Demonstração de Resultados

O principal objetivo da demonstração dos resultados é informar sobre o desempenho da

entidade num determinado exercício. A NCRF-ESNL refere que todos os itens de rendimentos

e de gastos, reconhecidos num período, devem ser incluídos nos resultados a menos que um

outro capítulo daquela norma o exija de outro modo. A NCRF-ESNL refere ainda que os itens

a apresentar na demonstração dos resultados deverão basear-se numa classificação que atenda

à sua natureza (Bandeira, 2013). O modelo de demonstração dos resultados, por naturezas e por

funções, foi aprovado pela Portaria n.º 105/2011, de 14 de março, constando na mesma a

informação mínima a apresentar na face da demonstração.

11

3. Anexo

A NCRF-ESNL considera que o anexo deve apresentar informação sobre as bases de

preparação das demonstrações financeiras e das políticas contabilísticas usadas, divulgar a

informação exigida nos capítulos daquela norma que não seja apresentada na face do balanço e

da demonstração dos resultados, e deve ainda proporcionar informação adicional que seja

relevante para uma melhor compreensão de qualquer uma delas. As notas do anexo devem ser

apresentadas de uma forma sistemática e cada item, na face do balanço e da demonstração dos

resultados, que tenha merecido uma nota no anexo, deve ter uma referência cruzada.

A existência do anexo como demonstração financeira deve-se sobretudo à necessidade de

divulgar e expor aos destinatários das demonstrações financeiras a informação que as restantes

demonstrações (balanço, demonstração dos resultados, demonstração das alterações nos fundos

patrimoniais, demonstração dos fluxos de caixa) não apresentam na sua face e que seja exigida

pela NCRF-ESNL (Gomes e Pires, 2014).

Para Antão et al (2012) o anexo deve: 1) Apresentar informação acerca das bases de preparação

das demonstrações financeiras e das políticas contabilísticas usadas; 2) Divulgar a informação

exigida pelos capítulos da Norma que não seja apresentada na face do balanço, e da

demonstração dos resultados; e 3) Proporcionar informação adicional que não seja apresentada

na face do balanço e da demonstração dos resultados, mas que seja relevante para uma melhor

compreensão de qualquer uma delas.

Assim, é neste contexto que se coloca a seguinte proposição de investigação:

P4: A aplicação do SNC-ESNL tem um impacto significativo nos elementos que compõem as

demonstrações financeiras.

2.4. O SNC-ESNL e a perceção do CC

A profissão Contabilista Certificado (CC) encontra-se definida nos estatutos da OCC que a

definem da seguinte forma: “Designam-se por CC os profissionais, nacionais ou de qualquer

outro Estado membro da União Europeia, inscritos na Ordem, nos termos do presente Estatuto,

sendo-lhes atribuído, em exclusividade, o uso desse título profissional, bem como o exercício

das respetivas funções”. Os CC foram quem geriu todo o processo de adaptação e mudança na

altura da entrada em vigor do normativo, quer ao nível preparação técnica e nos procedimentos

associados à implementação das novas regras contabilísticas, sendo por isso a unidade de

análise mais adequada para avaliar o impacto do novo normativo.

12

Guerreiro et al (2012), aludem que a adoção do SNC implicou uma mudança na lógica

dominante da área de contabilidade para a profissão do contabilista português.

O SNC é mais exigente para o CC na medida em que terão que possuir um maior grau de

conhecimento da atividade da organização para a qual trabalha (Schipper, 2003). Por outro lado,

também é mais exigente em termos de relato financeiro, esperando-se mais detalhe na prestação

de informação quantitativa e qualitativa (Farinha, 2009).

No que se refere à capacidade de adaptação, Napier (2006) refere que os profissionais da

contabilidade são vistos como líderes da mudança, em processos inovadores que abrangem os

métodos de contabilidade, às técnicas, ideias e práticas.

Outra das implicações particularmente importantes para o futuro da profissão é a exigência cada

vez maior da educação profissional, desenvolvimento do conhecimento e da crescente

especialização da profissão através de mais formação (Shafer, 1998), ou seja, a competência

profissional não se adquire totalmente nas universidades, mas terá de ser desenvolvida e

aperfeiçoada ao longo de uma carreira (Tabor, 2010).

A ideia de que os profissionais devem acompanhar permanentemente a evolução tecnológica é

partilhada por muitos na profissão, sendo que se verifica uma constante necessidade de

informação atual, o que implica e obriga a uma atualização constante das competências de cada

profissional. Assim, os profissionais mais atualizados poderão certamente oferecer mais e

melhores serviços o que abrirá novas oportunidades de negócios de valor acrescentado para a

profissão. Os contabilistas que responderem a este desafio com ambição, não têm razão

nenhuma para não serem reconhecidos como profissionais da informação do futuro (Mednick,

1996).

Assim sendo, propõe-se a seguinte preposição de investigação:

P5: A aplicação do SNC-ESNL trouxe novas exigências e aumentou significativamente o

prestigio dos CC.

Das preposições formuladas anteriormente, apresenta-se o modelo conceptual evidenciado na

figura 1. Este modelo baseia-se na análise dos impactos e efeitos da norma SNC-ESNL.

13

Figura 1 – Modelo Conceptual de Investigação

Fonte: Elaboração própria

3. Metodologia

Em termos metodológicos, este trabalho consistiu numa ampla revisão da literatura. Contudo,

ao se efetuar a respetiva revisão bibliográfica, em relação à temática apresentada, em algumas

bases de dados cientificas, nomeadamente B’on, Scopus, Sciencse Direct e Proquest, constatou-

se que apenas existe um artigo cientifico publicado acerca da realidade portuguesa

relativamente ao normativo SNC-ESNL especificamente para as IPSS. Na tabela 3, está

evidenciada a posição ontológica e epistemológica do artigo identificado.

Tabela 2 – Paradigmas de Investigação

Artigo

The Accounting of non-profit organizations in

Portugal: The case or Private Institutions of Social

Solidarity (IPSS)

Autores Marques e Maciel (2012)

Posição Ontológica Realismo

Posição Epistemológica Interpretativo

Publicação Problems of Management in The 21st Century

Fonte: Elaboração própria

Desta forma, não existindo literatura acerca do contexto especifico de Portugal relativamente à

norma SNC-ESNL, efetua-se de seguida uma análise deste mesmo artigo em termos de

paradigmas de investigação.

14

Assim sendo, este artigo irá ser classificado relativamente à posição ontológica do investigador

face à natureza da realidade do fenómeno em estudo, posição epistemológica para se alcançar

o conhecimento inerente ao fenómeno em estudo, e por fim quanto ao paradigma teórico-

metodológico de interpretação do fenómeno a ser utilizado pelo investigador.

O conhecimento a que se pretende chegar com este estudo tem a ver com a perceção que os CC

têm acerca do impacto, implicações e qualidade do SNC para as ESNL, relativamente a:

prestação de contas e elementos que compõem as demonstrações financeiras, confiança dos

stakeholders na informação do relato financeiro, procedimento contabilístico e também o

prestigio que a aplicação da norma tem contribuído para a valorização da profissão de CC. A

revisão da literatura evidencia que o normativo trouxe vantagens e impactos positivos quer para

as IPSS, quer para a profissão de CC.

Assim, neste contexto, este trabalho segue a classificação de Burrel e Morgan (1979) que

enunciam as opções, que se colocam aos investigadores em Ciências Sociais, em termos das

posições que assumem em termos epistemológicos, ontológicos, posição quanto à natureza

humana e opções metodológicas, sendo cada opção condicionada pela anterior. Do conjunto

destas opções resultam abordagens objetivistas ou subjetivistas (figura 2).

Hopper e Powell (1985), tendo por base a estrutura de Burrell e Morgan (1979), sintetizam a

investigação em Contabilidade de Gestão numa taxionomia baseada em dois eixos:

- Num eixo é representada a variedade dos pressupostos de natureza ontológica e

epistemológica do investigador;

- Noutro eixo são representadas as assunções sobre a natureza humana e a sua relação com a

mudança social.

Figura 2 – Taxonomia de Investigação em Contabilidade

Fonte: Burrel & Morgan, 1979

15

Paralelamente à sua opção por uma posição objetivista ou subjetivista, os investigadores em

Contabilidade, optam por seguir uma das duas tradições das ciências sociais: Regulamentação

ou Mudança Radical. Da interação destas duas opções podem, então, resultar quatro

combinações, ou seja, quatro paradigmas de investigação: Positivismo ou funcionalismo,

interpretativo, humanismo radical e o estruturalismo radical.

Hopper e Powell (1985), Chua (1986) consideram três paradigmas de investigação: positivista

(funcionalismo), interpretativa (interpretativo) e critica (agrega o humanismo radical e o

estruturalismo radical).

Neste trabalho, no que se refere ao grau de objetivismo/subjetivismo, assume uma abordagem

essencialmente objetivista da realidade (Hopeer e Powell, 1985) e enquadra-se no paradigma

positivista ou funcionalista (mainstream em contabilidade). Tem subjacente a existência da

racionalidade económica e das pessoas, no qual o investigador é totalmente independe perante

a realidade em estudo, no qual foram também formuladas hipóteses de investigação que podem

conduzir ou não à verificação do modelo (Chua, 1986).

Assim, neste contexto em termos de posicionamento ontológico e epistemológico, para alcançar

o objetivo desta investigação é necessário adotar uma abordagem quantitativa e utilizar então o

paradigma de investigação positivista (mainstream em contabilidade) devido ao facto do tipo

de evidência que se pretende obter não ser compatível com a conceção objetiva da realidade. O

positivismo considera existir uma realidade objetiva que deve ser interpretada pelo investigador

de forma também objetiva, através da experiência e da observação, neutra e objetiva, com a

separação entre o investigador e o objeto de estudo (Vieira, 2009).

Pode também afirmar-se que a abordagem objetivista patente neste artigo de investigação se

posiciona em termos ontológicos no realismo, ou seja, para o alcance do objetivo a que se

propõe, crê-se que existe uma realidade independente de quem observa, uma verdade a

identificar. Aqui a ciência procura descobrir a verdade, procura encontrar e apresentar uma

explicação para as realidades. Este posicionamento ontológico em relação ao conhecimento das

realidades encaixa-se na perfeição na abordagem objetivista (Burrel e Morgan, 1979; Morgan

e Smircich, 1980; Hopper e Powell, 1985; Chua, 1986; Ryan et al, 2002).

A combinação da visão objetivista referida com a preocupação da regulação patente neste artigo

(SNC-ESNL) é identificada por Burrel e Morgan (1979) de positivismo ou funcionalismo. Esta

tem sido a corrente predominante da investigação em contabilidade (Hopper e Powell, 1985;

Chua, 1986; Ryan et al, 2002). Nesta corrente encaixam abordagens como a teoria

organizacional (Hopper e Powell, 1985).

16

De facto, a investigação em contabilidade tem evoluído, nos últimos anos, para um paradigma

de investigação apoiado em teorias organizacionais, que podem também ser aplicadas neste

trabalho. Assim, em termos de enquadramento teórico, o facto de se considerar a contabilidade

como um fenómeno organizacional permitiu à introdução de perspetivas sociais e políticas

mediante a aplicação de teorias sociais.

Entre os enfoques teóricos mais utilizados na investigação da área da contabilidade, destacam

se os casos da Teoria da Agência, da Teoria da Contingência ou da Teoria Institucional. Esta

última tem como particularidade a separação entre as ideias de instituição e organização e como

objetivo a análise da influência dos elementos que integram as envolventes cultural, histórica e

social. A sua influencia nas organizações e os padrões de atuação que adotam para sobreviver

e se legitimar na envolvente em que se encontram.

É com base na Teoria das Organizações, que esta investigação procura analisar, à luz da

abordagem da Teoria Institucional, o enquadramento contabilístico atual, em termos de relato

financeiro para as IPSS, para atingirem seus objetivos e a utilização da informação no

cumprimento da sua missão e na prestação de contas aos seus stakeholders. A abordagem

institucional foi escolhida, em detrimento de outras teorias como a teoria da agência ou da teoria

da contingência, dado que existe um certo isomorfismo no processo utilizado pelas entidades

não lucrativas, pois estas, na sua atuação, ajustam-se às normas habitualmente aceites pela

população com o objetivo de se defenderem dos problemas.

Para Burns e Scapens (2000), as práticas de contabilidade podem moldar as instituições em vez

de serem por elas moldadas, e recomendam o uso da teoria institucional para o desenvolvimento

de uma estrutura de conceptualização de mudança na contabilidade de gestão. Reconhecem,

ainda que, as regras e as rotinas podem mudar, estabelecendo uma tipologia da respetiva

mudança com base em diferentes dicotomias.

A introdução das perspetivas políticas e sociais no âmbito da contabilidade deriva, na opinião

de Scapens (1990), da incorporação de ideias, valores ou crenças que surge no contexto

institucional da organização nas estratégias, estruturas, tecnologias e sistemas contabilísticos

da organização, para que as ações organizativas fiquem limitadas por regras, valores e crenças

incorporadas, e a própria organização seja afetada pela cultura organizativa que a envolve.

Burns e Scapens (2000) destacam três teorias institucionais que são usadas para o entendimento

das mudanças organizacionais e mudanças na contabilidade:

(1) a Nova Economia Institucional (New Institutional Economics - NIE);

(2) a Velha Economia Institucional (Old Institutional Economics - OIE); e a

(3) Nova Sociologia Institucional (New Institutional Sociology - NIS).

17

Em conjunto, a NIE e a NIS indicam as diversas pressões externas, económicas e institucionais,

que podem causar impacto na forma como as organizações são estruturadas e conduzidas. A

tendência das organizações para a uniformidade em relação ao ambiente institucional é

denominada isomorfismo.

O conceito de isomorfismo explica o processo no qual as organizações se ajustam as normas

aceitáveis da população, com o objetivo de autodefesa mediante os problemas para os quais

ainda não tem soluções próprias e desenvolvendo condutas semelhantes a outras.

Para Powell e DiMaggio (1991), o isomorfismo é a causa principal das organizações assumirem

determinadas formas. Para estes autores existem dois tipos de isomorfismo: o competitivo e o

institucional. O isomorfismo competitivo defende que a seleção ou exclusão competitiva é

definida pelas pressões impostas e pelos recursos disponíveis num determinado mercado. Deste

modo, o processo de adaptação ou mudanças é motivado pela disposição espacial de matéria

prima, produtos, serviços, clientes e outros recursos. Já na mudança isomórfica institucional, os

movimentos competitivos explicam apenas em parte o comportamento e as transformações

organizacionais, ou seja, procuram explicar, em sectores específicos, a homogeneidade

morfológica e a difusão do modelo burocrático. A cultura, a luta pelo poder e os arranjos

políticos ajudam a explicar a dinâmica da configuração de estruturas e de processos

administrativos.

Procurando melhor descrever o processo de isomorfismo institucional, os autores identificam

três mecanismos isomórficos predominantes:

1) Isomorfismo coercivo: resulta da pressão formal ou informal de organizações que têm

prevalência sobre outras. Assim, a mudança ou adaptação organizacional pode ocorrer como

uma resposta direta a uma nova legislação ou modificações definidas por órgãos

governamentais, ou normas impostas por empresas matrizes às filiais, ou por orientações

impostas pela concorrência quando surgem novas tecnologias ou produtos substitutos. Nesta

investigação estamos perante a adaptação das IPSS relativamente a uma nova legislação que é

o SNC-ESNL;

2) Isomorfismo mimético: caracterizado pela imitação ou cópia de políticas, estratégias,

estruturas, tecnologias, sistemas produtivos, produtos, serviços e práticas administrativas em

geral, já testadas e bem-sucedidas em organizações similares quando a organização se molda

segundo outras organizações. Por isso elas seguem um modelo contabilístico semelhante e,

deste modo, sujeitas a dispor de uma contabilidade adequada para correta representação dos

seus elementos patrimoniais, despesas e receitas, custos e proveitos e respetivos resultados.

18

A utilização deste modelo visa reduzir o grau de incerteza, através da cópia de práticas bem-

sucedidas. Este tipo de isomorfismo talvez seja aquele que mais se transparece nas organizações

do Terceiro Setor, que imitam o setor privado empresarial ou o sector publico nas atuações do

foro contabilístico, de sobrevivência institucional, de gestão organizacional e até mesmo de

estratégia. O SNC-ESNL para as IPSS teve como objetivo a harmonização contabilística,

portanto será uma “cópia” das normas internacionais europeias; e

3) Isomorfismo normativo: decorre da profissionalização que institui um conjunto de normas e

procedimentos delimitados para uma ocupação ou atividade específica. Ocorre quando a

organização incorpora modelos institucionais e refere-se a formas padronizadas de ação

relativamente a situações de partilha. Compartilhar normas e conhecimentos com outros

indivíduos é uma das formas mais frequentes de pressão normativa. As regulamentações

impostas por certas entidades profissionais (ou governamentais) leva à progressiva

especialização dos seus colaboradores. Aqui o SNC-ESNL para as IPSS portuguesas, terá sido

regulamentado e imposto pelo Estado português.

Sintetizando, a teoria institucional aqui utilizada, segundo Ryan et al (2002), constitui o maior

desenvolvimento da investigação em contabilidade de gestão, introduzindo novas metodologias

e perspetivas de investigação ainda em crescimento. A influência da perspetiva institucional

será analisada mais a fundo relativamente à medição do modelo de investigação apresentado e

que é tratado já de seguida.

Assim, com a finalidade de se operacionalizar o modelo conceptual proposto, evidenciam-se,

na tabela 3 as questões a colocar aos CC para uma avaliação do impacto do SNC nas IPSS.

Contudo, e como já vem sendo referido ao longo deste trabalho, não existem estudos empíricos

publicados acerca da temática aqui em estudo, portanto a escala que vai ser usada foi adaptada

de outros trabalhos de investigação, apresentados sinteticamente em seguida:

- Estudo sobre a perspetiva dos CC, realizado no ano de 2014, com um inquérito online na

plataforma da OCC com um total de 1224 respostas (os resultados foram apresentados no I

Congresso de Contabilidade Publica, realizado nos dias 12 e 13 de maio de 2016 em Setúbal,

tendo sido organizado pela Ordem e a Escola Superior de Ciências Empresariais do Instituto

Politécnico de Setúbal, cujo tema era “O SNC na Administração Pública - O desafio da

mudança”, cuja apresentação pode ser acedida na internet através do link:

congressocp.occ.pt/fotos/editor2/mjosefernandesapresent.pdf; e

- Dissertação de Mestrado em Contabilidade, Fiscalidade e Finanças Empresariais, da autoria

de Emanuel Vaz Oliveira (2014), cujo titulo é “A perceção dos Técnicos Oficiais de Contas

19

(TOC’s), atual denominação CC, sobre o normativo contabilístico das Entidades Sem Fins

Lucrativos”, cujo documento pode ser acedido na internet através do link seguinte:

https://www.repository.utl.pt/bitstream/10400.5/8118/1/DM-EVO-2014.pdf

Tabela 3 – Questões para Guião de Entrevista aos CC

P1: A aplicação do SNC-ESNL tem

um impacto positivo na qualidade da

prestação de contas das IPSS.

1. Na sua opinião, a norma melhora a qualidade da

informação?

2. Na sua opinião, a norma traz maior transparência às

contas?

3. Na sua opinião, a norma traz uniformização na

divulgação de informação?

4. Na sua opinião, a norma traz maior uso da informação

para o controlo interno, planeamento e tomada de

decisão?

P2: A aplicação do SNC-ESNL

aumenta positivamente a confiança dos

stakeholders perante a informação do

relato financeiro.

5. Com o novo normativo os utilizadores da informação

passaram a confiar mais no relato financeiro das ESNL?

6. Em que medida os utilizadores da informação

consideram que a aplicação da norma teve impacto na

qualidade do relato financeiro?

P3: A aplicação do SNC-ESNL tem

um impacto na qualidade do processo

contabilístico relativamente à

mensuração, divulgação e a do relato

financeiro.

7. Qual o impacto da aplicação da norma nas seguintes

fases do processo contabilístico?

7.1. Reconhecimento.

7.2. Mensuração.

7.3. Divulgação.

7.4. Apresentação.

P4: A aplicação do SNC-ESNL tem

um impacto significativo nos

elementos que compõem as

demonstrações financeiras.

8. Qual o impacto da norma nos seguintes elementos das

Demonstrações Financeiras?

8.1. Ativos Fixos Tangíveis

8.2. Ativos Intangíveis

8.3. Locações

8.4. Custos de Empréstimos Obtidos

8.5. Inventários

8.6. Rédito

8.7. Provisões, passivos e ativos contingentes

8.8. Subsídios e outros apoios

8.9. Impostos sobre o rendimento

8.10. Instrumentos financeiros

8.11. Benefícios dos empregados

8.12. Alterações em taxas de cambio

9. Concorda com o grau de exigência em termos de

divulgação das demonstrações financeiras?

P5: A aplicação do SNC-ESNL trouxe

novas exigências e aumentou

significativamente o prestigio dos CC.

10. A aplicação da norma é uma oportunidade para

valorizar a profissão do CC?

11. A aplicação da norma exige mais suporte técnico e

informático?

12. A aplicação da norma exige mais formação

profissional do CC? Fonte: Elaboração própria

20

4. Considerações Finais

Esta investigação apresenta diversos contributos. Assim, numa primeira fase, este estudo

apresenta uma revisão da literatura acerca do impacto do normativo SNC-ESNL.

Em paralelo, a revisão de literatura efetuada permitiu formular proposições de investigação que

possibilitaram a elaboração de um modelo de investigação que reflete os impactos do SNC

relativamente à prestação de contas e respetivas demonstrações financeiras, à confiança dos

utilizadores da informação, ao processo contabilístico e ao aumento do prestigio da própria

profissão do CC. Da literatura constata-se que que o impacto do normativo fornece informação

mais precisa, aos seus stakeholders e também mais ajustada à tomada de decisão, vindo

contribuir para a modernização e melhoria da contabilidade em Portugal, refletindo desta forma

a harmonização contabilística internacional.

Finalmente foram enumeradas questões em função das respetivas proposições formuladas, com

a finalidade de se operacionalizar o modelo conceptual desenvolvido.

Como limitação desta investigação, aponta-se o facto de o modelo de investigação proposto ter

uma natureza exclusivamente conceptual e, portanto, não ter sido testado empiricamente. No

entanto, e conforme já foi referido, já são apresentadas as respetivas escalas que permitirão no

futuro testar o modelo apresentado. Desta forma, sugere-se a operacionalização do modelo, para

se corroborarem os respetivos resultados com a literatura enunciada.

Para investigação futura pretende-se aplicar o guião de entrevista apresentado em diversas IPSS

portuguesas, na figura do seu CC. Outras sugestões poderão ser o estudar a perceção dos vários

stakeholders em relação ao impacto do normativo, e/ou dos respetivos órgãos de gestão.

Referências

Antão, A., Tavares, A. & Marques, J. (2012), “Sistema de Normalização Contabilística”, CNIS-

Confederação Nacional das Instituições Particulares de Solidariedade.

Araújo, D., Cardoso, P. & Novais, J. (2012), “Manual de Prestação de Contas nas Entidades

dos Setor Não Lucrativo – O processo de relato financeiro em SNC-ESNL”, Vida

Económica.

Aviso 6726-B/2011, de 14/03 - Norma Contabilística e de Relato Financeiro para Entidades do

Setor Não Lucrativo (NCRF-ESNL).

Bandeira, A. (2013), “O Regime de Normalização Contabilística Português para as Empresas

do Sector Não Lucrativo - SNC-ESNL - e as suas especificidades relativamente ao relato

financeiro”, Revista sobre Cooperativismo e Economia social, n.º 35.

Belkaoui, Ahmed (1992), “Accounting Theory”, 3ªedição, The Dryden Press, London, England.

21

Burns, Y. & Scapens, W. (2000), “Conceptualizing management accounting change: an

institutional framework”, Management Accounting Research, 3-25.

Burrell, G., & Morgan, G. (1979), “Sociological Paradigms and Organizational Analysis:

Elements of the Sociology of Corporate Life”, London: Heinemann Educational Books.

Chua, W.F. (1986), “Radical developments in accounting thought”, The Accounting Review,

61, 601-632

Decreto-Lei n.º 119/83 de 25 de fevereiro, Estatutos da IPSS.

Decreto-Lei nº 158/2009 de 13 de julho, Diário da Republica, 1ª Série, nº 133.

Decreto-Lei nº 36-A/2011 de 9 de março, Diário da Republica, 1ª Série, nº 48.

Duarte, P. & Raposo, M. (2004), “A orientação para a marca no setor lucrativo, obrigação ou

opção?”, Departamento de Economia e Gestão, Universidade da Beira Interior.

Eccles, R.; Herz, R.; Keegan, E.; Philips, D. (2001), “The ValueReporting Revolution”; John

Wiley and Sons, New York, USA.

Farinha, J. (2009), “SNC – Oportunidades e desafios na mudança: estaremos preparados?”

Revista TOC, 115, 39-41.

Ferreira, A., Cruz, S. & Azevedo, G. (2012), “Evolução do Normativo Contabilístico para

Entidades do Setor Não Lucrativo na Península Ibérica”, Estudos do ISCA – Série IV –

Nº4, Universidade de Aveiro.

Gomes, J. & Pires, J. (2014), “Normalização Contabilística para Entidades do Setor Não

Lucrativo”, Vida Económica.

Guerreiro, M., Rodrigues, L., Craig, R. (2012), “Factors influencing the preparedness of large

unlisted companies to implement adapted International Financial Reporting Standards in

Portugal”, Journal of International Accounting, Auditing and Taxation, 169-184

Greiling, D.; Harris, M. & Stanley, Rodney (2016), “Accountability in Non-Profit

Organizations”, Paq Summer

Grizzle & Sloan (2016), “Assessing Changing Accountability Structures Created by Emerging

Equity Markets in the Nonprofit Sector”, Paq Summer

Handy, C. (1998), “Understanding Voluntary Organization: Principals and Practices”, Harper

Collins, New York.

Hopper, T. & Powell, A. (1985), “Making sense on research in to organizational and social

management accounting review of its underlying assumptions, Journal or Management

Studies, 22, 429-465

Hudson, M. (1999), “Managing Without Profit”, Penguin, London.

Harrison, Julie; Rouse, Paul; Villiers, Charl (2012): “Accountability and Performance

Measurement: A Stakeholder Perspective”, Journal of Centrum Cathedra: The Business

and Economics Research Journal, Vol. 5, nº 2, pp. 243-258.

Instituto da Segurança Social, I.P. (2015), “Guia Prático - Orçamento e Contas de Instituições

Particulares de Solidariedade Social”, N42 – v1.14.

Instituto Nacional de Estatística (2006). Conta Satélite das Instituições sem fim lucrativo-

projeto piloto. Lisboa, 2011.

Jesus, Maria Antónia; Costa, Ana Lúcia (2012), “A Accountability nas Organizações Sem Fins

Lucrativos: O Caso Particular de Algumas Fundações em Portugal”; Tourism and

Management Studies Internacional Conference Algarve, Book of Proceedings, vol.3,

Faro, Portugal.

Junqueira, L. A. P. (2004), “A gestão intersectorial das politicas sociais e o Terceiro Secto”,

Saúde e Sociedade em linha. Vol. 13, n.º 1, São Paulo.

Legenzova, Renata (2016), “A Concept of Accounting Quality from Accounting Harmonisation

Perspective” Economics and Business, DOI: 10.1515/eb-2016-0005.

22

Magalhães, S. (2012), “As Entidades do Setor Não Lucrativo – Aspetos Particulares do SNC-

ESNL e referência ao trabalho de auditoria numa ESNL”, Revista dos Revisores Oficiais

de Contas nº 59, http://www.oroc.pt/fotos/editor2/Revista/59/Auditoria.pdf

Maines, Laureen; Bartov, Eli; Fairfield, Patricia; Hirst, Eric; Iannaconi, Terry; Mallett, Russ;

Schrand, Catherine; Skinner, Douglas; Vicent, Linda (2002), “Comments to the FASB on

Nonfinancial Measures”, American Accounting Association’s Financial Accounting

Standards Committee.

Marques, M. & Maciel, V. (2012), “The accounting of non-profit organizations in Portugal:

The case of private institutions of Social Solidarity (IPSS)”, Problems of Management in

the 21º Century, Volume 5.

Mednick, R. (1996), “Licensure and regulation of the profession: a time for change”, Journal

of Accountancy, 33-38.

Ministério da Solidariedade, Emprego e Segurança Social (2014). “Carta Social – Rede de

Serviços e Equipamentos, Relatório 2014.

Morgan, Gareth; Smircich, Linda (1980): “The Case for Qualitative Research”; Academy of

Management Review, Vol. 5, nº 4, pp. 491-500.

Napier, C. (2006), “Accounts of change: 30 years of historical accounting research”,

Accounting, Organizations and Society, 31(4-5), 445-507.

Powell, W. & DiMaggio, P. (1991), “The New Institutionalism in Organizational Analysis”,

University of Chicago Press.

Segurança Social (2016), Lista de Instituições Particulares de Solidariedade Social.

Schipper, K. (2003), “Principles-based accounting standards”, Accounting Horizons, 17, 61-72.

Rainha, N. (2009), “A adoção do SNC – A caminho da convergência internacional”, Price

Waterhouse Coopers.

Recheul, A.; Caneghem, T. & Verbruggen, S. (2014), “Financial Reporting Lags in the Non-

profit Sector: Na Empirical Analysis”, Voluntas, 25:352-377.

Ordem dos Contabilistas Certificados (2016) em http://www.occ.pt/pt/a-ordem/relatorios-e-

orcamentos/

Portaria 105/2011, de 14/03 - Modelos de demonstrações financeiras aplicáveis às ESNL.

Portaria 106/2011, de 14/03 - Código de contas específico para as ESNL.

Scapens, W. (1990), “Researching management accounting practice: The role of case study

methods”, British Accounting Review, 22, 259-281.

Santos J.; Raimundo, J. & Lima, R. (2012). “Entidades do Setor Não Lucrativo”, Ordem dos

Técnicos Oficiais de Contas

Shafer, E. (1998), “The accounting profession in the new millennium”, Business Forum,

Winter-Spring, 31-35.

Tremblay-Boire, Joannie; Prakash, Aseem (2015): “Accountability.org: Online Disclosures by

U.S. Nonprofits”; Voluntas: International Journal of Voluntary and Nonprofit

Organizations, Vol. 26, nº 2, pp. 693-719.

Tucker, B. & Parker, L. (2013), “Managerial Control Strategy in Nonprofit Organizations.

Doing the Right Things for the Wrong Reasons?”, Nonprofit Management & Leadership,

Vol24, Nº1.

Tabor, R. (2010), “How professional accountants in business drive sustainable organizational

Success”, Professional Accountants in Business Committee, 1-38.