PARTES RELACIONADAS - oroc.pt · AUDITORIA 18 REFERÊNCIA TÉCNICA TRABALHO E EFECTUAR...
10
PARTES RELACIONADAS 14
Transcript of PARTES RELACIONADAS - oroc.pt · AUDITORIA 18 REFERÊNCIA TÉCNICA TRABALHO E EFECTUAR...
PARTESRELACIONADAS
14
Introdução O programa de clarificação das normas internacionais de auditoria
iniciou-se em 2005 com o objectivo de ajudar na melhoria global
da qualidade das auditorias e consequentemente dos relatos
financeiros, identificando formas de melhorar a aplicabilidade e a
compreensão das normas internacionais de auditoria efectuando
melhoramentos estruturais assim como clarificando obrigações e
responsabilidades dos auditores esperando facilitar a sua adopção
e uma maior consistência na sua aplicação.
As Normas internacionais de auditoria clarificadas tornaram-se
efectivas para as auditorias a períodos iniciados após 15 de Dezembro
de 2009 e aplicam-se às auditorias a todos os tipos de organizações
e de todas as dimensões. Na clarificação das normas, o IAASB
(International Auditing and Assurance Standards Board) teve particular
consideração na sua aplicação a entidades de reduzida dimensão
atendendo às suas particularidades e riscos, contudo, os objectivos
de auditoria e os principais procedimentos são os mesmos, sendo
apenas, em algumas circunstâncias, simplificados os processos de
auditoria e a sua documentação.
As Normas clarificadas têm novos objectivos, mais requisitos e são
diferentes em muitos detalhes, seguindo também uma nova
estrutura que inclui em secções separadas: Introdução, Objectivos,
Definições, Requisitos e Aplicação e outro material explicativo. Em
resultado do aumento dos requisitos, novos procedimentos de
auditoria são requeridos, sendo o maior impacto das alterações nas
normas referentes a contabilização de estimativas, considerações
sobre partes relacionadas, auditorias a Grupos e utilização de trabalho
de especialistas.
A introdução das normas clarificadas implica uma revisão crítica da
abordagem de auditoria, procurando identificar formas de
implementar as alterações com a máxima eficiência visando melhorar
os procedimentos existentes.
A responsabilidade do auditor na identificação e divulgação das partes relacionadasAo auditor cabe a responsabilidade de efectuar procedimentos de auditoria para identificar, avaliar e responder aos riscos de distorção material provenientes da contabilização e/ou divulgação inapropriada dos relacionamentos, transacções e saldos com partes relacionadas.A Norma Internacional de Auditoria (ISA) 550 (clarificada) – Partes Relacionadas é o principal normativo nesta matéria, tendo resultado da clarificação da ISA 550 no âmbito do projecto de clareza das Normas Internacionais de Auditoria.As principais alterações introduzidas pela clarificação da norma são:
NA FASE DE PLANEAMENTO· Aplica-se quer a estrutura conceptual de relato financeiro defina divulgações obrigatórias das partes relacionadas quer quando tal não ocorra;· Maior ênfase numa abordagem baseada no risco das considerações sobre partes relacionadas, reconhecendo as dificuldades do auditor na identificação de relacionamentos e de transacções entre partes relacionadas não divulgadas pela Gestão;· Inquéritos específicos e focalizados na compreensão das alterações ocorridas nas partes relacionadas, natureza dos relacionamentos, no tipo e no propósito das transacções e na partilha entre a equipa de auditoria;· Obrigatoriedade de compreender e documentar os procedimentos da Gestão, incluindo os controlos para: i) identificar, registar e divulgar os relacionamentos e transacções com partes relacionadas; ii) autorizar e aprovar transacções significativas fora do curso norma das operações da empresa;· Exige que uma parte relacionada com influência dominante seja tratada como um factor de risco de fraude;
Carla Maria Marteleira Andrade REVISORA OFICIAL DE CONTAS
15
NA FASE DE TESTES DE AUDITORIA E OUTROS PROCEDIMENTOS· A inspecção de alguns documentos pode revelar relacionamentos
ou transacções com partes relacionadas pelo que passou a ser
exigida, neste âmbito, a análise de actas, confirmações legais, etc;
· Inquéritos específicos sobre a natureza das transacções quando
são fora do curso normal da actividade da Empresa. Estas transacções
são consideradas um risco significativo e requerem procedimentos
substantivos adicionais incluindo análise dos contratos e a avaliação
da lógica do negócio;
· O aumento dos procedimentos substantivos específicos quando
o auditor identifica relacionamentos ou transacções com partes
relacionadas que a Gestão não divulgou;
· A obrigatoriedade de suportar evidência da verificação da asserção
que as transacções com partes relacionadas ocorreram com termos
e condições semelhantes caso se tratasse de partes não relacionadas;
· A obrigatoriedade de comunicar à Gestão e aos órgãos de Governo
da sociedade os assuntos significativos relacionados com partes
relacionadas, identificados durante a auditoria.
Na realização de uma auditoria, o conhecimento do negócio do
cliente e da indústria onde se insere é fundamental para permitir
a identificação dos eventos, transacções e práticas que tenham um
efeito material sobre as demonstrações financeiras. Embora a
existência de partes relacionadas e de transacções entre essas
partes sejam consideradas características normais do negócio, a
sua análise apresenta-se de elevada importância dado que a
existência de partes relacionadas ou transacções com partes
relacionadas podem afectar as demonstrações financeiras e a
extensão da evidência de auditoria obtida.
Com frequência o risco em relação às partes relacionadas é elevado
devido às considerações de fraude, pelo que exige uma atenção
especial dos auditores nos procedimentos de avaliação de risco a
efectuar dos quais, com base na identificação das partes relacionadas
pela Gestão, destaco:
a) Rever os papeis de trabalho do ano anterior para as partes
relacionadas já identificadas;
b) Inquirir sobre o relacionamento dos directores e administradores
com outras entidades;
c) Obter uma listagem dos principais accionistas com base no registo
de acções;
d) Rever as actas do conselho de administração e da assembleia
geral para obter informações sobre as operações autorizadas;
e) Analisar a correspondência e as facturas dos advogados de forma
a identificar possíveis transacções;
f) Rever a extensão e natureza dos negócios realizados com os
principais clientes, fornecedores, devedores e credores;
g) Considerar o uso de outras fontes de informação disponíveis,
incluindo pesquisas na internet para identificar os nomes das partes
relacionadas e de outras empresas em que os directores e
administradores tenham interesses ou ocupam cargos de gestão
ou direcção.
Existem operações que pela sua natureza podem ser um indicativo
da existência de partes relacionadas:
a) Empréstimos contraídos ou concedidos, numa base sem juros
ou com uma taxa de juro significativamente acima ou abaixo das
taxas de mercado vigentes na data da transacção;
b) Venda de imóveis a um preço significativamente diferente do
seu valor de mercado;
c) Troca não monetária de uma propriedade por outra propriedade
similar;
d) Empréstimos sem termos nem condições e prazos de reembolsos.
Considerações específicaspara pequenas empresas
As transacções significativas ocorrem muitas vezes entre a empresa
e o proprietário-gerente, ou entre a pequena empresa e empresas
relacionadas com o proprietário-gerente. Na verdade, transacções
com partes relacionadas são uma característica normal de diversas
empresas que são detidas e geridas por um indivíduo ou por uma
família. Um profundo conhecimento da empresa pode ser muito útil
na identificação de partes relacionadas, que em muitos casos, será
com entidades controladas pelo sócio-gerente, assim como, ajudar
a avaliar a ocorrência de transacções entre partes relacionadas não
registadas contabilisticamente.
Se o auditor identificar operações significativas fora do curso normal
do negócio da entidade ao executar procedimentos de auditoria,
deve indagar a administração sobre a natureza dessas operações
e se as partes relacionadas estão envolvidas.
Respostas ao risco de erros materiais
Quando são identificadas transacções significativas com partes
relacionadas, é necessário executar procedimentos, numa extensão
com base no risco identificado, de forma a garantir que foram
devidamente registadas e divulgadas.
· Para transacções complexas e incomuns identificadas, é necessário
avaliar se os seus termos e a forma como foram contabilizadas são
consistentes com a explicação da gestão para a sua lógica de negócios,
e obter provas de que foram devidamente autorizadas e aprovadas.
· Se relevante, considerar porque é que as transacções com partes
relacionadas não foram identificadas ou divulgadas pela gestão. Se
considerarmos a não identificação ou não divulgação intencional
temos que:
a) Comunicar essa informação aos responsáveis pela governação
(a menos que todos eles façam parte da gestão), e
b) Avaliar as implicações na auditoria.
· Para a extensão das transacções com partes relacionadas
identificadas, individualmente ou em conjunto, determinar se a
divulgação nas demonstrações financeiras está em conformidade
com a estrutura conceptual.
· É necessário julgamento profissional para decidir se as transacções
com partes relacionadas são materiais e, portanto, exigem divulgação.
Os limites da materialidade quantitativos são geralmente mais
baixos para as transacções com partes relacionadas do que para
aqueles que não envolvem partes relacionadas, em especial no caso
das operações consideradas não usuais.
Um plano para testar as operações intercompanhia rotineiras ou
recorrentes e os respectivos saldos, deverá incluir os seguintes
procedimentos:
a) Revisão dos procedimentos da empresa para a autorização e
controlo das operações intercompanhias;
b) Análise da base de preços praticada entre empresas do grupo e
os respectivos termos da transacção, com especial atenção às áreas
de maior risco e às implicações fiscais;
c) Se for difícil a obtenção de provas adequadas e suficientes sobre
a substância das transacções revendo a documentação de apoio,
AUDITORIA
16
constante na empresa auditada, poderá o auditor pedir à parte relacionada a confirmação da natureza da operação, e assim obter
conforto de auditoria suficiente.
Se o auditor, depois de executados todos os procedimentos previstos,
não for capaz de obter prova de auditoria apropriada e suficiente
respeitante a partes relacionadas e às suas transacções, ou se
concluir que a sua divulgação nas demonstrações financeiras não
é adequada, o auditor deve modificar o seu relatório em conformidade
com o preconizado pela Directriz de Revisão/Auditoria (DRA) 700.
AUDITORIA
17
Carla Maria Marteleira Andrade / REVISORA OFICIAL DE CONTAS
I. AVALIAÇÃO DO RISCO DE PARTES RELACIONADAS NA FASE DE PLANEAMENTO
Lista de verificação do cumprimento dos procedimentos de auditoria sobre partes relacionadasDe forma a sintetizar todos os procedimentos requeridos pela ISA
550 clarificada, apresento um plano de trabalho com a compilação
da documentação necessária e os procedimentos exigidos aos
auditores.
REFERÊNCIA TÉCNICA TRABALHO E EFECTUAR DOCUMENTAÇÃO
ISA 550.12 & ISA 550.17 1. DEBATE NA EQUIPA DE TRABALHO
Documentação necessária: (i) Quando ocorreu a reunião e quem esteve presente (deverão estar presentes todos os elementos chave da equipa);
(ii) Os assuntos discutidos, incluindo uma ênfase na necessidade de exercer o cepticismo profissional durante o decorrer da auditoria.
Assuntos que deverão ser discutidos: (i) Uma análise específica da susceptibilidade das demonstrações financeiras conterem uma distorção material devido a fraude ou erro resultante de relações e transacções com partes relacionadas;
(ii) Partilha das informações pertinentes obtidas sobre partes relacionadas da entidade.
2. INFORMAÇÃO NECESSÁRIA PARA IDENTIFICAR O RISCO DE ERROS MATERIAIS DEVIDO A TRANSACÇÕES COM PARTES RELACIONADAS
ISA 550.13 & ISA 550.28
2.1 INDAGAR A GESTÃO
Documentação necessária:(i) Quando ocorreu a indagação e quem esteve presente; (ii) Os resultados da indagação á Gestão que deverão incluir:
· A identificação das partes relacionadas incluindo alterações face ao período anterior;· A natureza das relações entre a entidade e as partes relacionadas;· As transacções entre a entidade e as partes relacionadas ocorridas no período e os seus efeitos.
ISA 550.14 2.2 CONSIDERAR OS CONTROLOS IMPLEMENTADOS SOBRE AS TRANSACÇÕES COM PARTES RELACIONADAS
Documentação necessária:(i) Os resultados dos inquéritos à gestão sobre os controlos implementados que visam a identificação, explicação e divulgação das operações com partes relacionadas e das relações existentes, em conformidade com o normativo de reporte financeiro;(ii) Os controlos implementados para autorizar e aprovar transacções e acordos significativos com partes relacionadas;(iii) Os controlos para autorizar e aprovar operações significativas fora do curso normal dos negócios.
Observação: o conhecimento sobre as partes relacionadas não fica centrado na Gestão, deverão ser inquiridos auditores internos, conselho fiscal, comité de auditoria, etc.
Os controlos típicos podem incluir o seguinte: código de ética, orientações claras para a aprovação das operações com partes relacionadas, revisões do auditor interno, a existência de uma política de denúncias de irregularidades e a atribuição de procedimentos e responsabilidades dentro da empresa para a identificação, registo, síntese e divulgação de transacções com partes relacionadas.
SA 550.16 & ISA 550.23
2.3 CONSIDERAR AS OPERAÇÕES FORA DO CURSO NORMAL DOS NEGÓCIOS
Documentação necessária:(i) Resultado dos inquéritos à gestão sobre a natureza das operações fora do curso normal de negócio da empresa, identificadas por nós, ao realizar os procedimentos do ponto anterior e conclusões sobre se as partes relacionadas estão envolvidas.
AUDITORIA
18
REFERÊNCIA TÉCNICA TRABALHO E EFECTUAR DOCUMENTAÇÃO
ISA 550.18 & ISA 550.20
(ii) Resultado da inspecção dos contratos subjacentes ou acordos que suportam transacções significativas com partes relacionadas fora do curso normal de negócio da entidade. Esta inspecção deverá incluir uma avaliação se:
· A lógica de negócio das operações (ou falta dela) sugere que possam ter sido celebradas para emissão de demonstrações financeiras fraudulentas ou para ocultar a apropriação indevida de activos;· Os termos das operações são consistentes com as explicações da gestão;· As transacções foram adequadamente contabilizadas e divulgadas de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro.
(iii)Obter evidências de que as operações foram devidamente autorizadas e aprovadas.
3. RESPOSTAS AOS RISCOS IDENTIFICADOS
Documentação necessária:(i) Identificação dos riscos de distorção material associados a relacionamentos e transacções com partes relacionadas e determinar se algum desses riscos são riscos significativos. As transacções com partes relacionadas fora do curso normal dos negócios da empresa, são sempre riscos significativos;
(ii) Os procedimentos de auditoria realizados para obter conforto suficiente sobre os riscos identificados de distorção material associados a relações e transacções com partes relacionadas. Os procedimentos de auditoria devem incluir:
· Confirmar ou discutir a natureza das transacções com intermediários;· Analisar os registos contabilísticos para as operações com partes relacionadas recentemente identificadas;
· Confirmar o efeito, os termos, as condições específicas e os valores das transacções com partes relacionadas;
· Avaliar se as transacções estão devidamente contabilizadas e divulgadas;· Inspecção dos contratos significativos com partes relacionadas.
ISA 550.21-22 4. IDENTIFICAÇÃO DE PARTES RELACIONADAS E RESPECTIVAS TRANSACÇÕES ANTERIORMENTE NÃO IDENTIFICADAS PELA GESTÃO
Documentação necessária:(i) Os pormenores dos acordos ou a informação que sugere a existência de transacções ou relações com partes relacionadas que a gestão não tenha previamente identificado ou revelado e a nossa conclusão sobre se as circunstâncias subjacentes confirmam a existência dessas relações ou transacções;(ii) Detalhes da partilha das informações relevantes com os outros membros da equipa de trabalho;
(iii) Detalhes de todas as transacções com partes relacionadas recémidentificadas;
(iv) Os resultados dos inquéritos à gestão das razões para os controlos que a entidade tem implementados na identificação e divulgação das partes relacionadas terem falhado e a nossa conclusão sobre a avaliação do ambiente de controlo;
(v) Os resultados dos nossos procedimentos substantivos realizados sobre as partes relacionadas recém-identificadas ou transacções significativas com partes relacionadas;
(vi) Os resultados de nossa análise do risco de outras partes relacionadas ou transacções significativas com partes relacionadas possam existir e a gestão não tenha previamente identificado ou divulgado e os resultados dos procedimentos adicionais realizados;
(vii) Se concluirmos que determinada não divulgação pela gestão foi intencional, as implicações para a auditoria.
ISA 550.245. AVALIAÇÃO DE QUE AS TRANSACÇÕES COM PARTES RELACIONADAS FORAM CONDUZIDAS EM TERMOS EQUIVALENTES AOS QUE PREVALECEM NUMA TRANSACÇÃO ENTRE PARTES NÃO RELACIONADAS
Documentação necessária:Quando a gestão faz uma afirmação nas demonstrações financeiras no sentido de que uma transacção com partes relacionadas foi conduzida em condições equivalentes às existentes com partes não relacionadas, é necessário deixar provas de auditoria que apoiam esta afirmação. Os testes de auditoria nesta área deverão incluir:
(i) A avaliação da apropriação do processo da gestão para suportar a afirmação. Em regra o suporte para a afirmação pode incluir:
· A comparação dos termos da transacção com partes relacionadas às de uma operação idêntica ou semelhante com uma ou mais partes independentes;
· A contratação de um perito externo para determinar um valor de mercado e para confirmar os termos e condições de mercado para a transacção;
· A comparação dos termos da transacção às condições de mercado conhecidas para operações semelhantes num mercado aberto:
(ii) Confirmar a fonte dos dados (internos ou externos) que suportam a afirmação para determinar o seu rigor, totalidade e relevância;
(iii) Avaliar a razoabilidade dos pressupostos significativos utilizados na afirmação.
AUDITORIA
19
Carla Maria Marteleira Andrade / REVISORA OFICIAL DE CONTAS
REFERÊNCIA TÉCNICA TRABALHO E EFECTUAR DOCUMENTAÇÃO
ISA 550.15, ISA 550.24 & ISA 550.28
II AVALIAÇÃO DO RISCO DE PARTES RELACIONADAS NA FASE DE CONCLUSÃO
6. ACTUALIZAR A AVALIAÇÃO PRELIMINAR DO RISCO DE PARTES RELACIONADAS
Documentação necessária:(i) Acordos ou outras informações que possam indicar a existência de relacionamentos com partes relacionadas ou transacções que a gestão não tenha previamente identificado ou nos divulgado;
(ii) Os resultados de nossa análise dos seguintes documentos: · Confirmações bancárias e legais obtidas como parte dos procedimentos do auditor;· Actas de reuniões de accionistas e dos encarregados da governação; e· Outros registos ou documentos que o auditor considere necessários nas circunstâncias da empresa.
(iii) Uma conclusão sobre o motivo porque consideramos apropriada a nossa avaliação preliminar sobre a afirmação da gestão de que uma transacção com partes relacionadas foi conduzida em condições equivalentes às vigentes nas operações com partes não relacionadas;
(iv)Um registo actualizado de todas partes relacionadas e da natureza das relações existentes.
(v) A nossa conclusão sobre se a avaliação preliminar do risco ainda é adequada ou se ocorreram alterações e se todos os procedimentos de auditoria foram realizados para assegurar a suficiente e apropriada evidência.
ISA 550.25 & ISA 550.27 7. CONCLUSÃO FINAL
Documentação necessária:(i) A conclusão sobre se as partes relacionadas e as transacções identificadas foram devidamente contabilizadas e divulgadas de acordo com a estrutura conceptual de relato financeiro;
(ii) Conclusão sobre se os efeitos dos relacionamentos e transacções com partes relacionadas distorcem a apresentação e a interpretação das Demonstrações financeiras;
(iii) Verificação que a declaração de responsabilidade inclui indicação por parte da Gestão que:· As transacções e os relacionamentos com partes relacionadas foram devidamente contabilizados e divulgados;
· Divulgaram aos auditores a totalidade dos relacionamentos e das transacções com partes relacionadas de que tenham conhecimento.
(iv) Comunicação aos encarregados da governação que não estejam envolvidos na gestão da empresa, das questões importantes que surgiram durante a auditoria relativas a partes relacionadas;
(v) A avaliação global se é suficiente e apropriada a evidência de auditoria obtida.
Preços de transferência
Na vertente fiscal das partes relacionadas, o aspecto mais relevante
é o regime dos preços de transferência.
A regulamentação dos preços de transferência tem por base o
princípio de plena concorrência, ou seja, as condições acordadas
entre duas partes relacionadas devem ser idênticas às que seriam
estabelecidas entre entidades independentes, em operações
semelhantes.
A garantia da neutralidade do ponto de vista fiscal entre entidades
relacionadas, assim como a dissuasão de práticas de evasão fiscal
têm sido preocupações constantes dos governos, impulsionando o
desenvolvimento de regulamentação específica nesta matéria. No
ordenamento jurídico nacional, os preços de transferência surgem
regulados no artigo 63.º do Código do Imposto sobre o Rendimento
de Pessoas Colectivas (CIRC) que começa por enunciar o princípio
de plena concorrência, clarificando o que se entende por "Relações
especiais" entre entidades relacionadas. A aplicação dos métodos
de determinação dos preços de transferência, a natureza da
documentação exigida e a informação relevante são matéria mais
específica que surge regulada na Portaria 1446-C/2001, de 21 de
Dezembro.
Entidades sujeitas aos preços de transferênciaO Dossiê de Preços de Transferência é obrigatório para todas as
entidades com relações especiais, o que se considera verificado,
quando:
· Uma entidade e os titulares do respectivo capital, ou os cônjuges,
ascendentes ou descendentes destes, que detenham, directa ou
indirectamente, uma participação não inferior a 10% do capital ou
dos direitos de voto;
· Uma entidade e os membros dos seus órgãos sociais, ou de quaisquer
órgãos de administração, direcção, gerência ou fiscalização, e
respectivos cônjuges, ascendentes ou descendentes;
· Entidades em que a maioria dos membros dos órgãos sociais, ou
dos membros de quaisquer órgãos de administração, direcção,
gerência ou fiscalização, sejam as mesmas pessoas ou que os
mesmos titulares do capital, respectivos cônjuges, ascendentes ou
descendentes detenham, directa ou indirectamente, uma
participação não inferior a 10% do capital ou dos direitos de voto;
· Entidade residente e uma entidade não residente sujeita a um
regime fiscal claramente mais favorável;
· Entidades do mesmo Grupo económico (em relação de domínio)
ou que por relações comerciais, financeiras, profissionais ou jurídicas
entre elas, se verifica uma dependência no exercício da respectiva
actividade.
Nos termos do n.º 6 do artigo 63.º do CIRC, a Entidade deve preparar
e disponibilizar informação e documentação respeitantes à política
adoptada na determinação dos preços de transferência. Esta
obrigação não se verifica quando a entidade, no exercício anterior,
tenha um volume de negócios inferior a 3 milhões de euros. O Dossiê
sobre Preços de Transferência deve existir desde o exercício de 2002
e ser mantido durante 10 anos.
Metodologia de análise dos preços de transferência
O diagrama seguinte resume a metodologia de análise de Preços
de Transferência:
AUDITORIA
20
HÁ TRANSACÇÕES EQUIVALENTES?
1. IDENTIFICAÇÃO DAS TRANSAÇÕES
2. ANÁLISE FUNCIONAL DOS ACTIVOS E DOS RISCOS
3. SELECÇÃO DO MÉTODO MAIS
ADEQUADO
A INFORMAÇÃO É SUFICIENTE E ADEQUADA?
MÉTODOS TRANSACIONAIS
MÉTODOS NÃO TRANSACIONAIS
MPCM
MPRM
MCM
MMLO
MFL
SELECÇÃO DO INDICADOR
DE RENTABILIDADE MAIS ADEQUADO
VALIDAÇÃO DA HIPÓTESE DE PLENA
CONCORRÊNCIA
DETERMINAÇÃO DO INTERVALO DE PLENA
CONCORRÊNCIA
Fonte: “Preços de Transferência, Casos Práticos”, Clara Dithmer e Jaime Carvalho Esteves
Como se pode constatar, existem 5 métodos para justificação dos
Preços de Transferência, sendo os três métodos transaccionais os
mais adequados e ajustados sempre que se verifique paridade de
circunstâncias negociais, ou quando as diferenças entre as operações
não sejam susceptíveis de causar afectações substanciais quer no
preço quer nas demais condições essenciais da operação. Pode assim
optar-se entre:
MPCM - MÉTODO DO PREÇO COMPARÁVEL DE MERCADOEste método de preços de transferência consiste em comparar o
preço de bens ou de serviços transferidos numa operação vinculada
com o preço facturado em relação a bens ou serviços transferidos
no âmbito de uma operação entre empresas independentes, em
circunstâncias comparáveis.
MPRM - MÉTODO DO PREÇO DE REVENDA MINORADOEste método tem por base o preço pelo qual um produto comprado
a uma empresa associada é revendido a uma empresa independente.
Ao preço de revenda é deduzida a margem sobre o preço de revenda.
O resultado obtido depois de subtraída a margem bruta pode ser
considerado, após o ajustamento relativo a outros custos conexos
com a compra do produto, um preço de plena concorrência da
transferência anterior do bem entre empresas associadas.
MCM - MÉTODO DO CUSTO MAJORADOEste método toma como base os custos suportados pelo fornecedor
de bens ou de serviços no âmbito de uma operação vinculada. A
estes custos é acrescida uma margem de modo a obter um lucro
adequado tendo em atenção as funções exercidas, os activos
utilizados, os riscos assumidos e as condições de mercado. O resultado
obtido após o adicionamento da margem de preço de custo
aumentado aos custos mencionados pode ser considerado um preço
de plena concorrência da operação inicial entre empresas associadas.
Quando a utilização destes métodos revela-se inapropriada ou
desajustada, conduzindo a resultados pouco credíveis, deverão
utilizar-se métodos baseados no lucro da operação ou qualquer outro
método que se mostre adequado à situação em concreto.
MMLO - MÉTODO DA MARGEM LÍQUIDA DA OPERAÇÃOMétodo baseado no lucro da operação e que consiste em verificar
a margem de lucro liquida em relação a uma base adequada (por
exemplo os custos, as vendas ou os activos) que um contribuinte
realiza na sequência de uma operação controlada.
MFL - MÉTODO DO FRACCIONAMENTO DO LUCRO.Método com base nos lucros da operação, que consiste em identificar
o lucro combinado a repartir entre as empresas associadas na
sequência de uma operação controlada e em proceder à posterior
repartição desses lucros entre as empresas associadas, assente
numa base economicamente válida, idêntica à repartição dos lucros
que estabeleça a aproximação da distinção entre os lucros que teriam
sido previstos e os lucros estipulados nos termos de um acordo
celebrado entre entidades independentes.
A empresa deverá optar pelo método que for mais apropriado para
cada operação ou série de operações, ou seja, aquele que for
susceptível de fornecer a melhor e mais fiável estimativa. Da mesma
forma, deverá ser feita a opção pelo método mais apto a proporcionar
o mais elevado grau de comparabilidade entre a transacção realizada
inter-grupo e a mesma realizada com uma entidade independente.
AUDITORIA
21
Carla Maria Marteleira Andrade / REVISORA OFICIAL DE CONTAS
No Capitulo da "Regulamentação dos preços de transferência" é
importante fazer um resumo da legislação, descrevendo os principais
conceitos subjacentes e os métodos de determinação dos preços
de transferência utilizados. Deverá ficar evidenciado a compreensão
do conteúdo da legislação à qual está subordinada, e fica com uma
base de informação que é referenciada nos capítulos seguintes, onde
são descritas as operações com entidades relacionadas existentes.
Na "Envolvente Macroeconómica" analisa-se a evolução da
envolvente externa à entidade ao longo do ano e em que medida
condicionou a actividade da empresa. É importante explicar de que
forma é que as transacções com empresas relacionadas podem ter
sido influenciadas por factores externos.
No quarto capítulo deve ser feita uma apresentação da empresa
em todos os aspectos que interessam do ponto de vista de preços
de transferência. O grupo onde se insere, as relações de participação
existentes, quais as sociedade detentoras e quais as sociedades
detidas, e em que percentagem do capital (critério mais objectivo
para classificação de relações especiais entre empresas, conforme
art. 63º nº 4 do CIRC). Adicionalmente, devem ser apresentadas as
demonstrações financeiras, assim como alguns indicadores de
rentabilidade da empresa nos últimos anos, de forma a clarificar a
sua evolução recente.
No capítulo seguinte segue-se uma análise funcional da empresa,
tendo presente a lógica que empresas com funções diferentes
praticam preços diferentes. Por exemplo duas empresas actuando
na cadeia de produção de um determinado bem cujo processo
envolve várias fases como a colheita da matéria-prima, a sua
transformação, e a distribuição por retalhistas. A primeira empresa
compra a matéria-prima, transforma e vende a retalhistas, enquanto
a segunda empresa apenas compra o bem produzido por outras
empresas a montante, actuando apenas como distribuidora pelos
retalhistas. É razoável que a primeira empresa actue no mercado
AUDITORIA
22
O Dossiê de Preços de Transferência
A maioria das empresas tendem a encarar a preparação do Dossiê
de Preços de Transferência como uma mera obrigação fiscal, contudo,
esta matéria revela-se de uma importância crítica para a Gestão, e
um excelente instrumento para o auditor. O processo de análise,
determinação e justificação dos preços praticados, implica uma
avaliação de forma sistemática, rigorosa e extensiva, por parte da
empresa, da sua performance em comparação com um grupo de
empresas ou um sector de actividade, permitindo posicionar a
empresa no seu sector de actividade.
Apresento de seguida um exemplo de estrutura para um Dossiê de
Preços de Transferência, na expectativa do cumprimento dos
requisitos exigidos nesta matéria.
1. Sumário
2. Regulamentação dos preços de transferência
3. Envolvente Macroeconómica
4. Apresentação da empresa
5. Análise funcional da empresa
6. Identificação das operações vinculadas
7. Análise económica das operações vinculadas
No Capitulo designado de "Sumário" deve explicar-se de que forma
o conteúdo do dossier demonstra a prática, pela empresa, de preços
de mercado no exercício em análise. Resume-se a estrutura do
documento, os seus aspectos mais significativos assim como as
principais conclusões, em matéria de cumprimento do princípio de
plena concorrência.
com margem bruta superior à segunda pois desempenha mais
funções (produção, distribuição) que a segunda (distribuição), e
portanto assume mais riscos. Devem ser descritas as funções
exercidas pela empresa e os riscos assumidos, bem como os activos
detidos. Estes são as principais componentes para a descrição da
política de preços adoptada, a qual deve ser feita de forma a explicar
o método de formação dos preços. A maioria dos dossiers apresenta
ainda uma análise SWOT (forças, fraquezas, oportunidades e
ameaças).
No capitulo 6 - "Identificação das operações vinculadas " devem ser
descritas todas as transacções realizadas com as empresas
relacionadas, de acordo com a definição de relações especiais
constante no n.º 4 do art. 63.º do CIRC, dividido de acordo com os
diferentes tipos de operações e/ou entidades relacionadas com as
quais se mantém relações especiais.
Por fim, o último capítulo "Análise económica das operações
vinculadas" pressupõe uma análise económica a cada uma das
operações identificadas no capítulo anterior de forma a verificar o
cumprimento do princípio de plena concorrência, o que acontece se
o resultado da transacção for consistente com os resultados que se
obteriam se a operação se realizasse entre partes não relacionadas
em idênticas operações e circunstâncias.
Para finalizar, deverão ser anexos ao dossier de preços de transferência
todos os documentos mencionados na legislação, bem como outros
que a empresa de considere necessários quanto aos objectivos do
dossier. É importante anexar os contratos e acordos em vigor com
entidades relacionadas, e ainda outros documentos como estudos
técnicos, análises funcionais e financeiras, e directrizes sobre política
de preços de transferência adoptada.
Acordos prévios É possível solicitar à DGCI a celebração de acordos prévios sobre
preços de transferência, com o objectivo de definir os termos e
condições a praticar em operações comerciais e financeiras realizadas
com entidades relacionadas. Os requisitos e condições para a
celebração destes acordos prévios estão regulamentados na Portaria
620-A/2008.
ConclusãoA clarificação das Normas internacionais de auditoria foi concebida
para facilitar elevados níveis de qualidade nas auditorias que dão
conforto sobre as demonstrações financeiras preparadas de acordo
com determinados princípios contabilísticos. O aumento da ênfase
nos procedimentos de avaliação do risco efectivo e no
desenvolvimento de respostas de auditoria especificamente
endereçadas a esses riscos, aumenta a relevância do trabalho do
auditor. Adicionalmente, o enfoque na apropriada e atempada
comunicação com a Gestão e restantes órgão de governação,
impulsiona uma melhor compreensão das constatações identificadas
pelos auditores e das respectivas respostas da Gestão.
Da clarificação do ISA 550 fica claro o incremento de exigência do
trabalho do auditor aumentando os procedimentos de avaliação dos
riscos, criando procedimentos específicos sobre as transacções com
partes relacionadas fora da actividade operacional da Empresa e
quando são identificadas transacções e relacionamentos com partes
relacionadas não identificadas/divulgadas pela Gestão.
A principal dificuldade do auditor continua a ser garantir a identificação
da totalidade dos relacionamentos e das transacções com partes
relacionadas não identificadas pela Empresa. Além de todos os
trabalhos adicionais requeridos pela Norma, um elevado cepticismo
profissional e um bom conhecimento do negócio são armas
fundamentais na minimização dos riscos nesta área.
Também na área fiscal, os preços de transferência têm ganho um
relevo significativo nas preocupações da Direcção Geral do Impostos
e consequentemente na Gestão das empresas que começam a ter
noção da sua importância como ferramenta de gestão além da
obrigação fiscal.
BIBLIOGRAFIA
- Sistema de Normalização Contabilística (Decreto-Lei n.º 158/2009 de 13-07); Normas Internacionais de Contabilidade e Relato Financeiro, conforme adoptadas pela União Europeia; “Auditoria financeira” – Costa, Carlos Baptista - Editora Rei dos Livros; “Adopção em Portugal das Normas Internacionais de Relato Financeiro” – Rodrigues, João – Áreas Editora;Código de Imposto sobre o Rendimento de Pessoas Colectivas;Portaria 1446-C/2001, de 21 de Dezembro;“Preços de transferência - casos práticos” – Dithmer, Clara, Esteves, Jaime entre outros – vida económica.
AUDITORIA
23
Carla Maria Marteleira Andrade / REVISORA OFICIAL DE CONTAS
