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1 CONTABILIDADE SOCIETÁRIA II Material de Apoio Elaboração: Professor Euclides Bezerra Revisão: Professor Marcio J. David – Jul/11 Atualizado de acordo com a legislação até Dez/2011.

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CONTABILIDADE SOCIETÁRIA II

Material de Apoio

Elaboração: Professor Euclides Bezerra Revisão: Professor Marcio J. David – Jul/11

Atualizado de acordo com a legislação até Dez/2011.

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Disciplina: Contabilidade Societária II

Carga Horária: 80h

Semestre: 4

o.

Grade / Ano 2011/1

Perfil Docente: Formação em Ciências Contábeis com experiência acadêmica e profissional

Ementa: Demonstrações Financeiras conforme a Lei das Sociedades Anônimas (Balanço Patrimonial, Demonstração do Resultado do Exercício, Demonstração da Mutação do Patrimônio Líquido e Demonstração do Fluxo de Caixa e Demonstração do Valor Adicionado, Avaliação de Investimentos, Provisões e Forma de Tributos.

Conteúdo Programático: Investimentos Temporários e Permanentes; Métodos de Avaliação: custo e equivalência patrimonial; Provisões para Contingências; Ganho de Capital; DFC – Demonstração do Fluxo de Caixa; DVA – Demonstração do Valor Adicionado; Forma de tributação da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido e o Imposto de Renda da Pessoa Jurídica: lucro real, lucro presumido, lucro arbitrado, Simples-Nacional; Relatório da Administração/Notas Explicativas

Objetivo: Continuar Introdução à Contabilidade Societária I e propor ao aluno uma formação técnica mais próxima da realidade contábil vivida nas empresas no mundo globalizado.

Metodologia: Aulas expositivas, exercícios e trabalhos individuais completos envolvendo Diário, Razão/Razonetes, Balancetes, Balanço Patrimonial, Demonstração do Resultado do Exercício, Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido, Demonstração do Fluxo de Caixa; Demonstração do Valor Adicionado; Relatório da Administração, cálculo de impostos.

Avaliações: Avaliação A1: Prova dissertativa e aplicações de exercicios conceituais quando aplicaveis Avaliação A2: Prova Integrada Avaliação A3: Prova dissertativa e aplicações de exercicios conceituais quando aplicaveis. Sistema de Avaliação: o aproveitamento do aluno também poderá por meio de instrumentos diversificados de avaliação, seminário, trabalho individual, em grupo, participação nas atividades, ou outra forma que o docente julgar necessária. A avaliação é expressa por nota(s) representadas numericamente, em escala de 0 (zero) a 10 (dez). Além da nota mínima, o aluno tem que apresentar freqüência mínima de 75% (setenta e cinco por cento).

Regime de oferecimento: presencial

Pré-requisitos: Não há.

Bibliografia: Básica IUDÍCIBUS, S. de, et al.. Manual de Contabilidade Societária (Aplicável a todas as Sociedades); S.Paulo; Ed Atlas; 2010. Complementar RIBEIRO, Osni M.; Contabilidade Intermediária; 02º edição; São Paulo; Ed Saraiva; 2009 RICARDO, A.; Contabilidade Gerencial e Societária; 01º edição; São Paulo; Ed. Saraiva; 2005 MARION, J.C.; Contabilidade empresarial; 11º edição; São Paulo; Ed. Atlas; 2005 SANTOS, A. dos. Demonstração do Valor Adicionado. 2. ed. São Paulo: Editora Atlas, 2007. OLIVEIRA, P de G.; Contabilidade Tributária. 3. ed. São Paulo: Editora Saraiva, 2009 MACHADO, R.A.; Comentários à nova lei de falência das empresas; 01º edição; São Paulo. Ed.Quartier Latin; 2005

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SUMÁRIO

1. Contabilidade Societária - Revisão

2. Investimentos: Temporários e Permanentes.

3. Investimentos: Classificação e contabilização pelo: Método de Custo e

Método de Equivalência Patrimonial.

4. Provisões para Contingências e Ganho de Capital

5. Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido.

6. Demonstração do Fluxo de Caixa.

7. Demonstração do Valor Adicionado.

8. Forma de Tributação: Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido e

Imposto de Renda.

9. Relatório da Administração e Notas Explicativas

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1. Contabilidade Societária Revisão Objetivos. Demonstrar junto ao aluno a importância dessa disciplina, as principais

alterações da legislação societária e promover a apresentação do conteúdo que

será trabalhado durante todo o nosso curso.

A importância da Contabilidade Societária para as Companhias

Em uma economia globalizada, onde as mudanças são inevitáveis e os

recursos são escassos, as empresas precisam estar atentas e buscar ser cada

vez mais, bem estruturadas, competitivas e dinâmicas, visando dar continuidade

aos seus negócios com a missão de maximizar dos resultados econômicos e

financeiros do seu patrimônio.

O alcance destes objetivos depende de uma série de fatores: o segmento que

está inserido no mercado, a relação com clientes e fornecedores, o governo com a

legislação civil e tributária, o modelo de gestão, o meio ambiente, a sociedade, etc.

Destacamos que para atingir esses objetivos são indispensáveis possuir

informações objetivas e ao mesmo tempo relevantes e oportunas para tomada de

decisão. Com isso, aparece a figura do profissional que Você já conhece, que é o

Contador. Esse profissional precisa estar atento às mudanças que ocorrem ao seu

redor e conhecer muito bem, a nossa contabilidade, em especial a contabilidade

societária, para prover os gestores das companhias com dados e informações que

poderão gerar decisões cada vez mais acertadas.

Na realidade, a contabilidade societária e uma ramificação da contabilidade

geral. No quadro abaixo, resumidamente lembramos a Você, qual é o fluxo das

informações dentro de uma companhia e a sua importância junto aos usuários:

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Sócios constituem

uma

Empresa que faz negócios e o

Contabilidade registra dados

Produz relatórios Contábeis para

Usuários que são supridos de informações

Gestor Depto. Contábil BP Fornecedores

DRE Bancos

DFC

Governo /

Sindicato

DMPL

Gerenciar banco de dados

Funcionários

Analisar DVA Outros usuários

Querem ver o lucro

Precisa tomar decisões Previsões

NOTAS EXPLICATIVAS

Usuários

Fonte: Euclides Bezerra

Vamos nos recordar de alguns conceitos básicos que havíamos aprendido em

outros módulos:

Contabilidade: “...é uma ciência social, pois é a ação humana que gera e modifica o

fenômeno patrimonial. Todavia, a Contabilidade utiliza os métodos quantitativos

(matemática e estatística) como sua principal ferramenta”. Professores IUDÍCIBUS E

MARION (2000, p. 35).

Resumidamente podemos dizer que contabilidade é uma ciência que

desenvolveu uma metodologia própria com a finalidade de:

a) Controlar o Patrimônio das entidades.

b) Apurar o resultado das atividades das entidades.

c) Prestar informação para a tomada de decisão.

A contabilidade é uma ciência que estuda e controla o patrimônio das

entidades, mediante planejamento, execução, controle das demonstrações

financeiras e análise e interpretação dos fatos nela ocorrida.

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Podemos afirmar que a Contabilidade é um sistema de informação e avaliação

que busca interpretar dados qualitativos, quantitativos, monetários e físicos para

gerar informações que serão utilizadas para a tomada de decisão; Administrativa,

financeira e estratégica de uma entidade que possui um patrimônio.

Patrimônio: – é o conjunto de bens, direitos e obrigações, vinculados a uma

determinada pessoa física ou jurídica.

Bens – são todas as coisas, com expressão monetária, que pertencem à uma

pessoa (física ou jurídica) e que estejam em sua posse direta ou indireta.

São as coisas úteis que uma entidade possui para seu uso, consumo ou troca,

capazes de satisfazer às suas necessidades.

Os bens se dividem em bens tangíveis e bens intangíveis.

Exemplo: carro - bem tangível e móvel.

Exemplo: terreno – bem tangível e imóvel

Exemplo: marcas e patentes – bem intangível

Direitos – correspondem aos valores a receber de terceiros.

Exemplo: salário a receber (na visão do empregado)

Exemplo: duplicatas a receber (na visão da empresa ou entidade)

Obrigações – conjunto de dívidas pertencentes a uma entidade. Em contabilidade

tais dívidas são denominadas obrigações exigíveis.

Exemplo: salários a pagar (na visão do empregador)

Exemplo: Fornecedores pagar (na visão do empregador)

Exemplo: Tributos a pagar (na visão do empregador)

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Se a contabilidade controla, apura resultado e presta informações sobre o

patrimônio da entidade. E agora lembramos que o patrimônio é o conjunto de

bens, direitos e obrigações, não podemos esquecer que se convencionou-se a

dividir esses patrimônio em dois blocos: Ativo e Passivo e o seu resultado será o

patrimônio líquido da entidade.

Ativo – é o conjunto de bens e direitos de propriedade da entidade. São os itens

positivos do patrimônio, que trazem benefícios, proporcionam ganho para a

entidade. Representa as aplicações de recursos no patrimônio.

Passivo – são as obrigações exigíveis da entidade, ou seja, as dívidas que serão

cobradas a partir da data de seu vencimento, junto a terceiros, bem como os

valores aplicados pelos proprietários no negócio. Representa as origens de

recursos no patrimônio.

Patrimônio Líquido – representa os recursos obtidos para aplicação no ativo

proveniente dos sócios. Representa a obrigação da entidade para com os sócios.

A diferença entre bens e direitos e as obrigações junto a terceiros, corresponde ao

patrimônio líquido. Faz parte também do patrimônio líquido o resultado apurado

entre a receita e a despesa.

Após essas lembranças, podemos falar um pouco sobre a Contabilidade

Societária. Esta contabilidade é direcionada para as empresas com finalidade de

lucro, em especial as sociedades anônimas.

Sociedade Anônima - É uma sociedade constituída por meio de um estatuto

social que estabelece que seus sócios sejam considerados acionistas e o capital é

dividido em ações de um mesmo valor nominal.

A responsabilidade dos sócios é limitada ao preço de emissão das ações

subscritas ou adquiridas, regida pelas leis nº 6404/76, 11.638/07 e 11.941/09.

É sempre uma sociedade comercial com o objetivo de lucro. É denominada

pela expressão “Companhia” ou “Sociedade Anônima SA”. Companhia (S/A

Aberta) a capitação de recursos é realizadas junto a bolsas de valores e no

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mercado de balcão enquanto as Fechadas não vendem suas ações ao público em

geral. É uma sociedade restrita a pequenos grupos.

Ação - valor mobiliário emitido pela sociedade anônima, que representa a menor

unidade do capital social, que conferem direitos e deveres aos seus titulares.

Segundo as espécies, destacam-se as ações ordinárias e as preferenciais.

Ação Ordinária: confere ao titular os direitos essenciais do acionista,

especialmente participação nos resultados da companhia e direito de voto em

Assembléia.

Ação Preferencial: confere ao titular prioridade na distribuição de dividendo, fixo

ou mínimo; prioridade no reembolso do capital, com prêmio ou sem ele.

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2. Investimentos: Temporários - Classificação e contabilização

Objetivos. Conceituar os investimentos temporários, a sua classificação e

contabilização.

Conceito de Investimento: Temporários

Investimentos – De uma maneira geral, investimento é o ato ou efeito de investir

ou aplicar capital (recursos financeiros ou não), com o objetivo de obter lucro.

Esses investimentos podem ser em títulos, ações, imóveis, obras de arte, etc.

As entidades ou empresas quando dispõe de excesso de disponibilidades,

sobra de caixa ou riqueza própria aplicam-se esses recursos em investimentos

que podem ser: temporários ou permanentes.

Os investimentos permanentes são quando a empresa compra algum

investimento (exemplo: valores mobiliários) e não tem a intenção de desfazer-se

no encerramento do balanço patrimonial (intenção de permanência), enquanto os

investimentos temporários, a intenção é explícita em vender a qualquer

momento.

Pela lei societária, a intenção de ficar com o “investimento” por determinado

período, isto é, prazo de permanência, define em qual grupo do ativo será

classificado este bem.

Nos investimentos temporários, a intenção é explícita em vender a qualquer

momento, isto é, são aqueles investimentos que possuem caráter e intenção de

realização, podendo ser classificado no ativo circulante ou no ativo realizável á

longo prazo, dependendo da intenção de realização do comprador dessas

aplicações (exemplo: aplicações financeiras, caderneta de poupança, certificado

de depósito bancário, fundo de investimento, etc).

As empresas para se financiar, captam recursos por meio de títulos de crédito

emitidos por entidades financeiras e também títulos emitidos por entidades não

financeiras como Notas Promissórias, Duplicatas e Debêntures.

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Debêntures – são títulos de renda fixa de longo prazo, emitido por sociedades

anônimas, que garantem aos debenturistas além de juros, a participação no

resultado do emitente. Podem possuir claúsula de conversibilidade em ações,

caso não sejam liquidadas até o final do prazo.

Derivativos – são instrumentos financeiros cujo valor deriva ou depende do preço

ou desempenho de mercado de determinado bem básico, taxa de referência ou

índice.

Antes de fazermos o cálculo e a contabilização, que está logo abaixo, vamos

conhecer o que é um CDB. O certificado de depósito bancário é um título de

crédito emitido por um banco que paga uma taxa de juros ao investidor. O banco

emite este título para captar recursos no mercado e repassar esse dinheiro para

os tomadores de empréstimos. Dependendo das características do CDB eles

podem ter rentabilidade garantida, ser de baixo risco de crédito, ocasionando

segurança ao investidor. Portanto é um dos produtos financeiros oferecidos pelos

bancos.

Imagine que pelo seu controle esteja sobrando no seu caixa R$ 100.000,00

durante um prazo de 30 dias e Você buscando maximizar o resultado da empresa,

resolve aplicar este valor num CDB (certificado de depósito bancário) e o banco

oferece uma taxa de juros de 5% ao mês e 22,5% de imposto de renda para este

período, já definido na aplicação.

Vamos aos cálculos:

Valor aplicado – R$ 100.000,00 – taxa de 5,0% a.m. por 30 dias – IRRF – 22,5%

Valor dos juros pagos no período – R$ 100.000,00 x 5% = R$ 5.000,00

Valor do imposto de renda incidente sobre o rendimento – R$ 5.000,00 x 22,5% =

R$ 1.125,00

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Contabilização:

1 - Aplicação dos R$ 100.000,00

D – Aplicação em CDB – 100.000,00

C – Banco – 100.000,00

Aplicação em CDB no Banco XXX por 30 dias com taxa de 5% de juros.

2 - Rendimentos 5% dos juros

D- Aplicação em CDB – 5.000,00

C- Receita s/ Aplicação – 5.000,00

3 - Cálculo do IRF s/ aplicação (somente no ato do resgate)

D- IRF s/ aplicação financeira – 1.125,00

C- Aplicação em CDB – 1.125,00

4 - Resgate da aplicação

D – Banco – 103.875,00

C – Aplicação em CDB – 103.875,00

DEMONSTRAÇÃO NOS RAZONETES

Banco Aplicação em CDB

100.000 1 100.000 100.000 1 2 5.000

4 103.875 1.125 3103.875,00 103.875

103.875 4-

IRF s/ Aplicação Receita s/ Aplic Financ

3 1.125 5.000 2

1.125 5.000

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O que acabamos de expor trata-se de apenas um investimento temporário,

pois o prazo foi de 30 dias, os juros transcorridos devem ser incorporados ao valor

do ativo de acordo com o regime de competência. Para o cálculo dos juros

utilizado no exemplo foi método linear e será o método utilizado nos futuros

exercícios.

A legislação societária além do prazo define outros critérios de avaliação. A

Lei das S/A nº 6.404/76, 11638/07 e 11941/09, no seu artigo 183, inciso I, informa:

“No balanço, os elementos do ativo serão avaliados segundo os seguintes critérios: I - as aplicações em instrumentos financeiros, inclusive derivativos, e em direitos e títulos de créditos, classificados no ativo circulante ou no realizável á longo prazo: a) pelo seu valor justo, quando se tratar de aplicações destinadas à negociação ou disponíveis para venda; e, b) pelo valor de custo de aquisição ou valor de emissão, atualizado conforme disposições legais ou contratuais, ajustado ao valor provável de realização, quando este for inferior, no caso das demais aplicações e os direitos e títulos de crédito.”

Para melhor entendimento, é preciso definir instrumentos financeiros. Os

instrumentos financeiros são ativos financeiros não derivativos que compreendem

aplicações em renda fixa e em renda variável e estão divididos em três categorias:

a) Aplicações mantidas até o vencimento são aplicações de liquidez

imediata ou não, com taxa pré ou pós fixadas, não há risco. Neste caso não

há necessidade de realizar o ajuste ao valor de mercado ou justo. Esses

ativos são avaliados pelo valor de custo de aquisição, ajustados de acordo

com a competência pelas taxas estipuladas, no fechamento mensal, os

rendimentos são lançados na demonstração do resultado do exercício;

b) Aplicações mantidas para negociação são aplicações classificadas no

circulante, não tem uma rentabilidade garantida, existe risco. Neste caso há

necessidade de realizar o ajuste ao valor de mercado ou justo, esse ajuste

para menos ou para mais será lançado no resultado do exercício.

Exemplo: aplicações em Ouro, Ações, etc. (CPC 38 item 55 - letra a);

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c) Aplicações disponíveis para vendas são aplicações classificadas no

realizável ao longo prazo, não tem rentabilidade garantida, existe risco.

Neste caso há necessidade de realizar o ajuste ao valor de mercado ou

justo, esse ajuste para menos ou para mais será lançado no patrimônio

líquido na conta Ajuste de Avaliação Patrimonial.

Exemplo: aplicações em Ouro, Ações, etc. (CPC 38 item 55 – letra b).

A CVM conceitua, valor justo como “o montante pelo qual um ativo pode ser

trocado, ou um passivo liquidado, entre partes independentes com conhecimento

do negócio e interesse em realizá-lo em uma transação em que não há

favorecidos, Ou seja, um valor de mercado em condições de pleno equilíbrio entre

as partes envolvidas na negociação”.

Dentre essas aplicações, apenas os ativos financeiros disponíveis para

venda têm como contrapartida a conta “Ajustes de Avaliação Patrimonial” líquido

dos efeitos tributários (IR e CSLL), na qual permanece até que seja baixado e

neste momento é transferido para resultado como despesa ou receita.

Nota: a conta Ajustes de Avaliação Patrimonial foi introduzida pela Lei 11.638/07

Contabilização e Exemplo Prático

Perante a Lei nº 11.638/07 a contabilização do exemplo seria:

Obs.: a contabilização será ilustrada através do mesmo exemplo, sendo a

aplicação avaliada em duas categorias (para negociação e disponíveis para

venda) sendo que as mantidas até o vencimento foi o exemplo anterior.

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Aplicação classificada como “para negociação”

Tipo de Aplicação: em Ouro

Na compra - valor da aplicação – R$ 1.000,00 em 01/12/X0

No balanço - valor de Mercado em 31/12/X0 – R$ 1.045,00

Ajuste para mais – R$ 45,00

Contabilização – diário e razonete

1 - Na aplicação – 01/12/X0 – R$ 1.000,00

D- Investimentos Temporários ou Aplicações – AC

C- Banco conta movimento – AC

2 - No balanço – 31/12/X0 – Ajuste ao valor de mercado – R$ 45,00

D- Investimentos Temporários ou Aplicações – AC

C- Receita s/ Investimentos ou Aplicações – DRE

Banco Investimentos Temporários AC

1.000 1 1.000 1.000 1 2 45

- 1.045

Receita s/ Investimentos - DRE

45 2

45

OU

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2.1 - No balanço – 31/12/X0 valor de mercado R$ 970,00

Ajuste para menos – R$ 30,00

D - Despesas c/ Perda sobre Investimentos ou Aplicações - DRE

C – Investimentos Temporários ou Aplicações - AC

Banco Investimentos Temporários AC

1.000 1 1.000 1.000 1 30 2.1

- 970

Desp c/ Perda s/ Invest - DRE

2.1 30

30

Aplicação classificada como “disponível para venda” Tipo de Aplicação: em Ouro

Na compra - valor da aplicação – R$ 1.000,00 em 01/12/X0

No balanço - valor de Mercado em 31/12/X0 – R$ 1.045,00

Ajuste para mais – R$ 45,00

Contabilização – diário e razonete

1 - Na aplicação – 01/12/X0 – R$ 1.000,00

D- Investimentos Temporários ou Aplicações – RLP

C- Banco conta movimento – AC

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2 - No balanço – 31/12/X0 – Ajuste ao valor mercado – R$ 45,00

D - Investimentos Temporários ou Aplicações/Provisão – RLP

C – Ajustes de Avaliação Patrimonial - PL

3 - Imposto diferido – 34% (IRPJ 25% e CSLL 9%) sobre R$ 45,00 = R$ 15,30

D - Ajustes de Avaliação Patrimonial – PL

C - Imposto Diferido – ELP

Banco conta Movimento - AC Investimentos Temporários RLP

1.000,00 1 1.000,00 1.000,00 1

- 1.000,00

Ajuste de Avaliação Patrimonial - PL Investimentos Temporários/Provisão - RLP

45,00 2 2 45,00

3 15,30

29,70 45,00

Imposto Diferido - ELP

15,30 3

15,30

OU

2.1 - No balanço – 31/12/X0 valor de mercado R$ 970,00 - (1.000,00)=

Ajuste para menos – R$ 30,00

D – Ajustes de Avaliação Patrimonial - PL

C - Investimentos Temporários ou Aplicações/Provisão – RLP

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3.1 - Imposto diferido – 34% (IRPJ 25% e CSLL 9%) sobre R$ 30,00 = R$ 10,20

D - Imposto Diferido – RLP

C - Ajustes de Avaliação Patrimonial – PL

Banco conta Movimento - AC Investimentos Temporários RLP

1.000,00 1 1.000,00 1.000,00 1

- 1.000,00

Ajuste de Avaliação Patrimonial - PL Investimentos Temporários/Provisão - RLP

2.1 30,00 30,00 2.1

10,20 3.1

19,80 30,00

Imposto Diferido - RLP

3.1 10,20

10,20

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3. Investimentos: Permanentes - Classificação e contabilização pelo

Método de Custo e Método de Equivalência Patrimonial.

Objetivos. Conceituar os investimentos permanentes, a sua classificação e

contabilização por meio dos métodos de custo e de equivalência patrimonial.

Conceito de Investimento: Permanentes

Os investimentos permanentes, pela própria natureza do nome, requerem a

intenção de permanecer com o bem. Podemos citar, por exemplo, aquisição de

uma obra de arte.

A legislação societária destacou um grupo de contas, chamado de

“investimentos”, onde são aplicados os recursos em bens de natureza não

monetária, representados por valores mobiliários, sem prazo de vencimento ou

taxa de rendimento pré-determinada. O rendimento desses investimentos está

diretamente relacionado às oscilações de cotações de preços de compra e de

venda.

Então toda vez que houver a intenção de permanecer com o bem adquirido e

que não se destinem à manutenção da atividade da companhia, deve ser

classificado no grupo de investimentos.

Podemos citar outros exemplos: como participações em coligadas,

participações em controladas, participações em outras empresas, participações

em incentivos fiscais, obras de arte, terrenos e imóveis não de uso (para renda).

Talvez neste momento, você deve estar ser perguntado sobre novo item que

surgiu nesta aula. Vamos então conceituar ele e rever outros?

Valores mobiliários – são títulos de investimento que a sociedade anônima emite

para obtenção dos recursos que necessita. Também emitidos por entidades

financeiras e outras entidades comerciais. Esses títulos representam unidade ou

fração de um patrimônio. Exemplos: ações, quotas, bônus de subscrição.

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Ação – valor mobiliário emitido pela sociedade anônima, que representa a menor

unidade do capital social, que confere direitos e deveres aos seus titulares.

Segundo as espécies, destacam-se as ações ordinárias e as preferenciais.

Ação Ordinária: confere ao titular os direitos essenciais do acionista,

especialmente participação nos resultados da companhia e direito de voto em

Assembléia.

Ação Preferencial: confere ao titular prioridade na distribuição de dividendo, fixo

ou mínimo; prioridade no reembolso do capital, com prêmio ou sem ele.

3. Método de Avaliação de Investimentos Permanentes

A Lei nº 6.404/76 introduziu critérios contábeis de avaliação de investimentos.

Basicamente, passaram a existir dois métodos de avaliação de investimentos:

Método de Custo de Aquisição ou Método da Equivalência Patrimonial.

Em suma, o método de custo é adotado para os investimentos menores e o

método da equivalência patrimonial para os mais significativos, em termos de

participação acionária na investida.

A lei 6404/76, artigo 183, inciso III, informa:

“No balanço, os elementos do ativo serão avaliados segundo os seguintes critérios:

III - os investimentos em participação no capital social de outras sociedades, ressalvado o

disposto nos artigos 248 a 250, pelo custo de aquisição, deduzido de provisão para perdas

prováveis na realização do seu valor, quando essa perda estiver comprovada como

permanente, e que não será modificado em razão do recebimento, sem custo para a

companhia, de ações ou quotas bonificadas; ”

Este artigo trata da avaliação pelo Método de custo de aquisição. No MÉTODO

DE CUSTO os investimentos são avaliados ao preço de custo, ou seja, pelo valor

efetivamente despendido na transação, deduzido da provisão para perdas

permanentes.

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Provisão para Perdas - Segundo a legislação deverá ser constituída uma

provisão para cobrir as perdas prováveis na realização do valor do investimento

quando comprovadas como permanentes (INVESTIMENTOS / Provisão para

perdas permanentes).

Normalmente, para determinar tais perdas observam-se as demonstrações

contábeis das investidas e apura-se o valor patrimonial das ações possuídas para

comparar-se com os registros da investidora. Se a empresa onde foi feito o

investimento está operando com prejuízo, o valor de seu patrimônio estará

reduzido e através da comparação mencionada será necessário efetuar-se a

provisão.

No método de custo os rendimentos obtidos do investimento, os dividendos,

são registrados pelo regime de caixa, ou seja, quando do seu recebimento. Tal

receita é considerada como operacional e feita no subgrupo à parte (OUTRAS

RECEITAS E DESPESAS OPERACIONAIS / Dividendos e rendimentos de outros

investimentos).

Aproveitamos para informar que dividendos é o direito que o titular de uma

empresa tem de participar dos lucros dessa empresa. Essa participação varia de

acordo com a quantidade de ações que o titular possui. Isto é, a empresa obtém

um resultado positivo e a Assembléia Geral Ordinária da companhia define o

percentual sobre este lucro, que será distribuído ou pago entre os acionistas.

Exemplo Prático

Em março de 2008, uma determinada empresa adquiriu a participação em

outra empresa no valor de $2.610,00, que representa 9% do Patrimônio Liquido da

investida. Algum tempo depois a investida pagou dividendos à investidora no valor

de $80,00.

Cálculo: Patrimônio Líquido da Investida R$ 29.000,00 x 9% = R$ 2.610,00

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Contabilização na data de aquisição de participação:

D - Investimentos: Participações em Outras Sociedades – AÑC

C- Banco conta movimento - AC

R$ 2.610,00

Banco conta Movimento AC Particip em Outras Sociedades AÑC

2.610 26102610

- 2610

No recebimento de dividendos:

D – Banco conta movimento – AC

C – Outras Receitas/Desp Operacionais – DRE

R$ 80,00

Banco conta Movimento AC Outras Receitas/Desp Operac DRE

80 80

80 80

Outro critério previsto na Lei atualizada das S/A, artigo 248, trata sobre MÉTODO

DE EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL (MEP) e diz:

“No balanço patrimonial da companhia, os investimentos em coligadas ou em controladas e em outras sociedades que façam parte de um mesmo grupo ou estejam sob controle comum serão avaliados pelo método da equivalência patrimonial, de acordo com as seguintes normas:”

Por este critério de avaliação, a companhia deve reconhecer a equivalência do

seu investimento com base no patrimônio líquido da investida.

Para ficar mais claro, informamos o conceito do MEP: A equivalência

patrimonial é o método que consiste em atualizar o valor contábil do investimento

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ao valor equivalente à participação societária da sociedade investidora no

patrimônio líquido da sociedade investida e no reconhecimento dos seus efeitos

na demonstração do resultado do exercício. O valor do investimento, portanto,

será determinado mediante a aplicação da porcentagem de participação no capital

social, sobre o patrimônio líquido de cada sociedade coligada ou controlada.

Os professores, José Hernandez Perez Junior e Luís Martins de Oliveira,

destaca:

“O método da equivalência patrimonial tem por objetivo avaliar determinadas participações pelo valor correspondente à aplicação do percentual de participação no capital social sobre o valor do patrimônio líquido da investida em determinada data”.

No método da equivalência patrimonial, os resultados e quaisquer variações

patrimoniais de uma coligada ou controlada devem ser reconhecidos no momento

de sua geração, independente de serem ou não distribuídos, atendendo desta

forma ao principio de competência.

O valor do investimento é determinado no final do exercício mediante a

aplicação, sobre o valor do patrimônio liquido da investida, da porcentagem de

participação da investidora. Assim, se o valor do patrimônio da investida aumentar

ou diminuir (em decorrência do lucro ou prejuízo do exercício) haverá um aumento

ou diminuição proporcional na conta de investimento da investidora, registrado em

contrapartida como receita (OUTRAS RECEITAS E DESPESAS OPERACIONAIS

/ Participação nos resultados de coligadas ou controladas pelo método da

equivalência patrimonial).

Dividendos - Uma vez que no método de equivalência patrimonial o lucro

obtido em uma investida é registrado no momento de sua geração, o recebimento

do dividendo é uma redução do investimento, pois a receita já foi registrada e

quando o dividendo é recebido o mesmo deve reduzir o direito já registrado

anteriormente. Os dividendos em dinheiro representam uma troca de

investimentos por dinheiro na investidora.

Se uma entidade investidora possui 30% do capital votante de outra

entidade (investida), ela tem direito a 30% do Patrimônio Líquido dessa entidade.

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Segue abaixo novos conceitos:

INVESTIDORA é a entidade que adquire investimento de outra entidade.

INVESTIDA é a entidade que recebe investimento da investidora.

CONTROLADA: sociedades nas quais a controladora, direta ou através de

outras controladas, é titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de modo

permanente, nas deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos

administradores. O controle pode ser direto ou indireto.

Controle direto – a investidora tem mais de 50% das ações da investida com

direito a voto.

Controle indireto – a investidora possui o controle da investida por outras

controladas.

Empresa B e C são controladas de A

COLIGADA: A lei 11941/2009 redefiniu o conceito de coligada, conforme está

estabelecido no artigo 243, parágrafos 1º, 4º e 5º:

§ 1o São coligadas as sociedades nas quais a investidora tenha influência significativa. § 4º Considera-se que há influência significativa quando a investidora detém ou exerce o poder de participar nas decisões das políticas financeira ou operacional da investida, sem controlá-la. § 5o É presumida influência significativa quando a investidora for titular de 20% (vinte por cento) ou mais do capital votante da investida, sem controlá-la.

Empresa A

Empresa B

Empresa C

60% - controle direto

90% - controle direto

90% - controle indireto

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Resumindo, a investidora só pode informar que possui investimentos em

coligadas, quando possuir 20% ou mais do capital votante, sem controlá-la.

EQUIPARADA A COLIGADA: sociedades quando uma participa direta ou

indiretamente com 10% ou mais do capital votante de outra sem controlá-la.

Exemplo Prático

Em abril de 2008 uma determinada empresa adquiriu a participação em outras

empresas conforme demonstrativo abaixo, sendo que em todas as participações à

investidora possuía mais de 20% do capital votante das investidas.

Empresa Participação no capital

Patrimônio Líquido

Valor Investimento

A 25% R$ 32.800,00 R$ 8.200,00

B 45% R$ 14.222,22 R$ 6.400,00

Ao final do exercício o Patrimônio Liquido das investidas eram:

Empresa A = $46.000,00

Empresa B = $13.000,00

Algum tempo depois a investida efetuou o pagamento de dividendos a investidora

no valor de:

Empresa A R$1.320,00

Cálculo da Equivalência Patrimonial:

Empresa PL

Investida

X

Participação

no Capital

=

Valor após

Equivalência

-

Valor

Contábil

=

Valor da

Equivalência

A $46.000,00 25% $11.500,00 $8.200,00 $3.300,00

B $13.000,00 45% $5.850,00 $6.400,00 $(550,00)

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Contabilização – diário e razonete

Na data de aquisição de participação:

Empresa A – R$ 8.200,00

D - Investimentos: Participação em Outras Sociedades - AÑC

C - Bancos conta Movimento – AC

Empresa B – R$ 6.400,00

D - Investimentos: Participação em Outras Sociedades – AÑC

C - Bancos conta Movimento – AC

Banco conta Movimento AC Particip O. Socied Empresa A AÑC

14.600 8.200 8.200 A6.400 B

- 8.200

Particip O. Socied Empresa B AÑC

6.400

6.400

Na data do fechamento do exercício social – Balanço (31/12/08)

Empresa A – R$ 3.300,00

D- Investimentos: Participação em Outras Sociedades A– AÑC

C- Outras Receitas Operacionais – DRE

Empresa B – R$ 550,00

D- Outras Despesas Operacionais - DRE

C- Investimentos: Participação em Outras Sociedades B - AÑC

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Particip O. Socied Empresa A AÑC Particip O. Socied Empresa B AÑC

8.200 6.400 3.300 550

11.500 5.850

Outras Despesas Operacionais DRE Outras Receitas Operacionais DRE

B 550 3.300 A

550 3.300

No recebimento de dividendos:

Empresa A – R$ 1.320,00

D- Banco conta Movimento – AC

C- Investimentos: Participação em Outras Sociedades A – AÑC

Banco conta Movimento AC Particip O. Socied Empresa A AÑC

8.200 A 1.320 3.300

1.320 1.320 10.180

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4. Provisão para Contingências e Ganho de Capital

Objetivos. Conceituar contingências e Ganho de Capital e proceder a sua

contabilização.

Conceito de Contingências

Contingência é uma condição ou situação cujo resultado final, pode ser

favorável ou desfavorável, dependendo dos eventos futuros incertos. Em

contabilidade essa definição se restringe às situações existentes à data das

demonstrações financeiras, cujo efeito financeiro será determinado por eventos

futuros que possam ocorrer ou deixar de ocorrer.

Esta provisão está intimamente ligada aos riscos e incertezas de um fato, pois

representam encargos ou riscos que, conforme a Lei das Sociedades Anônimas,

deverão ser contabilizados até a data do balanço. As suas principais

características são:

- determinação com base em estimativa;

- sem data certa de vencimento;

- e as vezes, sem nome exato do credor.

As estimativas quanto ao desfecho e aos efeitos financeiros das contingências

são determinadas pelo julgamento da administração da empresa, apoiadas em

estudos e pareceres técnicos, que reflitam uma posição isenta e revisadas pelo

auditor independente. Tanto as estimativas quanto a revisão devem incluir o

exame dos eventos ocorridos após a data do balanço, complementado pela

experiência obtida em transações semelhantes.

As contingências são divididas em ativas e passivas. As contingências ativas

quando se tratar de um possível ganho, por atendimentos aos princípios

contábeis, não devem ser reconhecidos contabilmente, porém devem ser

divulgados em nota explicativa, com a descrição da sua natureza, o valor potencial

e a expectativa da companhia sobre a sua eventual realização. A contingência

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passiva deve ser registrada na contabilidade, pois pode ser uma possível

obrigação que resulta de acontecimentos passados e cuja existência será

confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais acontecimentos futuros

incertos, não totalmente sob controle da empresa, isto é, relativo a fato já ocorrido,

cujos efeitos ainda não podem ser definidos. Esta provisão, dependendo do

andamento de se realizar pode ser classificada no passivo circulante, no passivo

não circulante ou no ativo, como conta retificadora. O exemplo típico que é

evidenciado no ativo é a conta: provisão para devedores duvidosos. No passivo

tem-se como exemplo: provisão para contingências fiscais ou reclamações

trabalhistas, indenizações contratuais, etc.

Em quais circunstâncias uma empresa poderá registrar um ganho

contingente de acordo com as práticas contábeis brasileiras?

O IBRACON e a CVM informam: "Como regra geral, ganhos contingentes não

devem ser objeto de contabilização em obediência à convenção contábil do

conservadorismo, pela qual uma receita somente deve ser reconhecida quando

realizada".

“A convenção do Conservadorismo (também denominada Prudência) estipula que

entre conjuntos alternativos de avaliação para o patrimônio igualmente válido,

segundo os princípios fundamentais de contabilidade, a Contabilidade deverá

efetuar o lançamento do menor valor atual para o ativo e o maior valor para o

passivo”.

Em regra geral, o lançamento a ser efetuado de uma provisão para

contingência é: debitar a conta de despesas por ocasião de sua constituição e

creditar a conta provisão para contingências. Exemplo:

D – Reclamações Trabalhistas (conta de despesa / resultado)

C – Provisão para Reclamações Trabalhistas (conta do passivo / patrimonial)

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Conceito de Ganho de Capital

O Ganho de Capital consiste no resultado na alienação, por extinção,

desgaste, perecimento, desapropriação, obsolescência, ou na liquidação de bens

do ativo permanente. Se essa diferença entre o valor da alienação e o valor

contábil for positiva dizemos que ocorreu um ganho de capital, se for negativa

ocorreu uma perda de capital. É bom ressaltar que o valor contábil do bem

corresponde a:

Resultado = diferença entre o valor alienado dos bens e o seu valor

contábil

Alienação = ato que transfere a propriedade de bens patrimoniais

(+) Custo de aquisição

(-) Depreciação, Amortização, Exaustão, Provisões

(=) Valor Contábil

O ganho ou perda de capital pode ser avaliado sobre bens do ativo

imobilizado, investimentos avaliados pela equivalência patrimonial, investimentos

avaliados pelo custo de aquisição, e outros.

Alienação de bem do ativo imobilizado

Nesse caso de alienação, a apuração do ganho de capital deve ser feito da

seguinte maneira:

Elementos Valores

Máquinas

(-) Depreciação Acumulada

(=) Custo ou valor contábil da maquina

R$ 240.000,00

R$ (168.000,00)

R$ 72.000,00

Valor da alienação

(-) Custo contábil da maquina

(=) Ganho de Capital

R$ 102.000,00

R$ (72.000,00)

R$ 30.000,00 (receita operacional)

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Exemplo:

Conta: Veículos

Data de aquisição: 31-01-2004

Valor da aquisição: R$ 36.000,00

Valor depreciado até 31-12-2006: R$ 21.000,00

Taxa depreciação: 20% a.a.

Venda a vista em 30-04-2007: R$ 23.000,00

Depreciação:

Valor do veiculo R$ 36.000,00

(x) taxa anual de depreciação 20%

Quota anual de depreciação R$ 7.200,00

Quota mensal de depreciação R$ 600,00

Saldo da depreciação até 31-12-2006 R$ 21.000,00

Em 2007:

Jan R$ 600,00

Fev R$ 600,00

Mar R$ 600,00

Abr R$ 600,00 R$ 2.400,00

TOTAL = R$ 21.000,00 + R$ 2.400,00 = R$ 23.400,00

Apuração do resultado da venda:

1) Valor da venda em 30-04-2007 R$ 23.000,00

2) (-) Custo ou valor contábil:

Veiculo R$ 36.000,00

(-) Depreciação Acumulada R$ (23.400,00) R$ 12.600,00

3) Receita operacional (Ganho de Capital) R$ 10.400,00

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Contabilização:

D- Banco conta Movimento – AC 23.000,00

D- Imobilizado: Depreciação Acumulada Veículos – AÑC 23.400,00

C- Imobilizado: Veículos – AÑC 36.000,00

C- Ganhos e Perdas na Alienação de Imobilizado – DRE 10.400,00

Veículos - AÑC Deprec Acumulada - Veículos AÑC

36.000 23.400

36.000 23.400

- -

Banco conta Movimento - AC Ganhos e Perdas Alien. Imobil DRE

23.000 10.400

23.000 10.400

Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999 - Ganhos e Perdas de Capital

Art. 418. Serão classificados como ganhos ou perdas de capital, e computados na

determinação do lucro real, os resultados na alienação, na desapropriação, na

baixa por perecimento, extinção, desgaste, obsolescência ou exaustão, ou na

liquidação de bens do ativo permanente (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 31).

§ 1º Ressalvadas as disposições especiais, a determinação do ganho ou perda

de capital terá por base o valor contábil do bem, assim entendido o que estiver

registrado na escrituração do contribuinte e diminuído, se for o caso, da

depreciação, amortização ou exaustão acumulada (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977,

art. 31, § 1º).

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5. Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido - DMPL

Objetivos. Conceituar a DMPL e proceder a sua elaboração.

Conceito de Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido

A CVM obriga as sociedades anônimas a efetuar a DMPL. A Lei das S/A obriga

as demais entidades a fazer a DLPA. A diferença entre as duas demonstrações

está em informar que a primeira (DMPL) é mais completa, e a segunda (DLPA) é

apenas uma parte da primeira, pois está contida dentro da DMPL.

A demonstração das mutações do patrimônio líquido - DMPL, segundo a

legislação do Conselho Federal de Contabilidade é aquela destinada a evidenciar

as mudanças, em natureza e valor, ocorrido no patrimônio líquido da entidade,

num determinado período de tempo. A estrutura da DMPL descriminará:

a) os saldos no início do período;

b) os ajustes de exercícios anteriores;

c) as reversões e transferências de reservas e lucros;

d) os aumentos de capital discriminando sua natureza;

e) a redução de capital;

f) as destinações do lucro líquido do período;

g) as reavaliações de ativos e sua realização, líquida do efeito dos impostos

correspondentes; (extinta com a 11638/07)

h) o resultado líquido do período;

i) as compensações de prejuízos;

j) os lucros distribuídos;

k) os saldos no final do período.

Costumo dizer aos alunos que esta demonstração é parecido com um jogo

antigo, chamado “batalha naval”, onde vamos preenchendo os campos e

efetuando os cálculos de uma forma óbvia, pois torna-se fácil de memorizar o

aprendizado. Veja abaixo o exemplo:

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Patrimônio Líquido da Empresa Continove S/A em 31/12/2007 em R$

Capital Social - 700.000,00

Reserva de Capital – 50.000,00

Reservas de Lucros - 35.000,00

Total do Patrimônio Líquido - 785.000,00

Fatos ocorridos no ano de 2008:

Aumento de capital em dinheiro efetuado pelos acionistas no valor de 250.000,00

Resultado do Exercício – R$ 193.600,00

Dividendos obrigatórios de 50%

A DMPL visa demonstrar as mutações que ocorreram do patrimônio líquido e

informar a composição do novo patrimônio líquido. Veja abaixo:

Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido da Continove S/A em 31/12/2008 em R$

Descrição Capital Social Reserva de Capital Reservas de Lucros Total

Saldo em 31/12/07 700.000,00 50.000,00 35.000,00 785.000,00

Aumento de Capital Social 250.000,00 ------- ------ 250.000,00

Resultado do Exercício ----------- ---------- 193.600,00 193.600,00

Dividendos Obrigatórios ----------- ------------ (96.800,00) (96.800,00)

Saldo em 31/12/08 950.000,00 50.000,00 131.800,00 1.131.800,00

Como pode ser observada a linha do saldo de 31/12/08 é a composição do

novo patrimônio Líquido da empresa Continove S/A. E a coluna das Reservas de

lucros é justamente a DLPA (Demonstração dos Lucros e Prejuízos Acumulados).

Abaixo demonstramos a linha horizontal, na forma vertical que será apresentada

no Balanço da empresa.

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6. Demonstração dos Fluxos de Caixas – DFC (C P C - 03)

Objetivos. É prover informações sobre os pagamentos e recebimentos, em

dinheiro, de uma empresa, ocorrido em um determinado período, seja ele mensal

ou anual. A utilidade do fluxo de caixa é proporcionar aos usuários a avaliação da

capacidade da entidade gerar caixa e suas necessidades de liquidez.

Conceito de DFC – Demonstração dos Fluxos de Caixas

O ciclo operacional de um negócio depende só do lucro? Pergunte ao fluxo de

caixa. Várias empresas quebram por não saber gerir o seu fluxo de caixa.

Considera-se que este relatório é o “coração do sistema financeiro da companhia”.

Quase sempre os principais problemas de insolvências das companhias ocorrem

pela inadequada administração do seu fluxo de caixa.

Este relatório permite a extração de informações relevantes sobre as variações

comportamentais da empresa. Como por exemplo:

a) A empresa tem recursos suficientes para expandir os negócios?

b) Com os novos negócios, a empresa tem capacidade financeira para

quitar suas dívidas e em qual período?

c) A liquidez, a solvência e a flexibilidade financeira da empresa.

Poderia ser efetuadas outras mais perguntas... Por isso, segundo Gitman – “O

fluxo de caixa é a espinha dorsal da empresa”.

Esta pequena introdução é apenas para demonstrar a você a importância

desse novo relatório, DFC - Demonstração dos Fluxos de Caixa que surgiu em

meados 1987 para atender às necessidades dos Estados Unidos, atribuída ao

FASB – Conselho de Padrões e Contabilidade Financeira – o órgão responsável

pela emissão de normas contábeis denominadas FAS – Financial Accounting

Standards (Normas Contábeis Financeiras).

No Brasil, as sociedades anônimas terão que elaborar a DFC, por

determinação da Lei 11638/007. Esta nova demonstração veio para substituir a

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DOAR (Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos), conforme é

previsto artigo 176, inciso IV:

“Art. 176. Ao fim de cada exercício social, a diretoria fará elaborar, com base na escrituração mercantil da companhia, as seguintes demonstrações financeiras, que deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da companhia e as mutações ocorridas no exercício: I - balanço patrimonial; II - demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados; III - demonstração do resultado do exercício; e IV – demonstração dos fluxos de caixa;”

Complementando no mesmo artigo 176, no parágrafo 6º é verificada a

obrigatoriedade das demais companhias, sobre a DFC:

“§ 6o A companhia fechada com patrimônio líquido, na data do balanço, inferior a R$ 2.000.000,00 (dois milhões de reais) não será obrigada à elaboração e publicação da demonstração dos fluxos de caixa”.

A elaboração da DFC deve seguir também o artigo 188 da lei 11638/07, na

qual indicará as variações dos fluxos de caixa, previsto no inciso I:

“Art. 188. As demonstrações referidas nos incisos IV e V do caput do art. 176 desta Lei indicarão, no mínimo: I – demonstração dos fluxos de caixa – as alterações ocorridas, durante o exercício, no saldo de caixa e equivalentes de caixa, segregando-se essas alterações em, no mínimo, 3 (três) fluxos: a) das operações; b) dos financiamentos; e c) dos investimentos.

Afinal, o que vem a ser Demonstração dos Fluxos de caixa, uma vez que pelo

contexto é um demonstrativo de grande relevância para qualquer entidade.

Conforme Ribeiro, “DFC é um relatório contábil que tem por fim evidenciar as transações

ocorridas em um determinado período e que provocaram modificações no saldo da conta

Caixa”.

Se este conceito diz que é para evidenciar transações que modificaram o saldo

da conta caixa, entende-se que está se falando de entradas e saídas de caixa,

que compreende numerário em espécie, depósitos bancários disponíveis e

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equivalentes de caixa, para melhor entendimento do que é Caixa devemos olhar

sempre o grupo de contas do disponível.

Equivalentes de Caixa – denominam-se os investimentos de altíssima

liquidez, prontamente conversíveis em moeda, de curtíssimo prazo e que

apresentam baixo risco de alteração de valor, como por exemplo, as aplicações

financeiras de curto prazo. (CPC 03)

O CPC 03 juntamente com o artigo 188 da lei das S/A, o DFC deve conter no

mínimo 3 (três) fluxos:

Fluxo das atividades operacionais – são as principais atividades geradoras

de receita da entidade compreendem transações que envolvem a produção e

venda de bens e serviços, isto é, objeto social da companhia.

Pelas entradas:

a) Recebimentos pela venda de produtos e serviços a vista ou a prazo;

b) Recebimento de juros sobre empréstimos concedidos e sobre

aplicações financeiras em outras entidades;

c) Recebimento de dividendos e juros s/ capital próprio pela participação

no patrimônio de outras empresas;

d) Qualquer outro recebimento que não se origine de transações definidas

como atividades de investimento ou financiamento, como: recebimentos

de sentenças judiciais; reembolso de fornecedores; indenizações por

sinistros, exceto aquelas diretamente relacionadas a atividades de

investimento, como o sinistro em uma edificação, por exemplo;

e) Recebimentos de aluguéis, royalties, direito de franquia e vendas de

ativos produzidos ou adquiridos para esse fim (como no caso da venda

de carros destinados a aluguel).

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Pelas saídas

a) Pagamentos a fornecedores referentes ao suprimento de mercadorias

ou matéria-prima e outros materiais para a produção de bens para

venda;

b) Pagamentos aos fornecedores de outros insumos de produção,

incluídos os serviços prestados por terceiros;

c) Pagamentos de tributos em geral, multas, alfândega e outras taxas,

exceto quando especificamente identificados com as atividades de

financiamento ou de investimento;

d) Pagamento de juros (despesas financeiras) dos financiamentos

(comerciais e bancários) obtidos;

e) Pagamentos para produção ou aquisição de ativos destinados a aluguel

e subseqüente venda (como no caso das compras de veículos

destinados a aluguel e, na sequência, venda).

Fluxo das atividades de investimentos – relacionam-se normalmente com o

aumento e diminuição dos ativos de longo prazo que a empresa utiliza para

produzir bens e serviços. Incluem a concessão e o recebimento de empréstimos a

acionistas e/ou empresas coligadas ou controladas e suas respectivas

amortizações, a aquisição e venda de instrumentos financeiros e patrimoniais de

outras entidades e a aquisição e alienação de imobilizado. Incluem também todas

as aplicações financeiras, inclusive as de curto prazo (exceto as equivalentes de

caixa), destinadas a dar remuneração a recursos temporários ociosos ou a

especulação.

Pelas entradas:

a) Recebimentos resultantes da venda de imobilizado, intangível e de

outros ativos não circulantes utilizados na produção;

b) Recebimento pela venda de participações em outras empresas ou

instrumentos de dívidas de outras entidades e participações em joint

ventures, exceto os recebimentos a títulos classificados como

equivalentes de caixa e mantidos para negociação;

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c) Resgates do principal de aplicações financeiras não classificadas como

equivalentes de caixa;

d) Recebimentos referentes a contratos futuros, a termo, de opções e

swap, exceto quando tais contratos forem mantidos para negociação

imediata ou venda futura ou quando classificados como atividades de

financiamento;

e) Recebimentos de caixa por liquidação de adiantamentos ou amortização

de empréstimos concedidos a terceiros (exceto adiantamentos e

empréstimos de uma instituição financeira).

Pelas saídas:

a) Pagamentos, no momento da compra ou em data próxima a esta, de

terrenos, edificações, equipamentos ou outros ativos fixos utilizados na

produção referentes à aquisição de ativo imobilizado; o mesmo com

relação a ativo intangível ou propriedade para investimento;

b) Pagamentos pela aquisição de títulos patrimoniais de outras empresas

ou instrumentos de dívida de outras entidades e participações

societárias em joint ventures, exceto os desembolsos referentes a títulos

classificados como equivalentes de caixa ou mantidos para negociação;

c) Desembolsos dos empréstimos concedidos pela empresa e pagamento

pela aquisição de títulos de investimento de outras entidades;

d) Pagamentos de contratos futuros, a termo, de opções e swap, exceto

quando tais contratos forem mantidos para negociação imediata ou

venda futura, exceto quando classificados como atividades de

financiamento;

e) Adiantamentos de caixa e empréstimos feitos a terceiros (exceto

adiantamentos e empréstimos feitos por instituição financeira).

Fluxo das atividades de financiamentos – incluem a captação de recursos

dos acionistas, são os recursos obtidos do Passivo não circulante e do Patrimônio

Líquido. Devem ser incluídos aqui os empréstimos e financiamentos de curto

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prazo. As saídas correspondem à amortização destas dívidas e os valores pagos

aos acionistas a título de dividendos, distribuição de lucros.

Pelas entradas:

a) Venda de ações emitidas;

b) Empréstimos obtidos no mercado, via emissão de letras hipotecárias,

notas promissórias, debêntures ou outros instrumentos de dívida, de

curto ou longo prazos;

c) Recebimento de contribuições, de caráter permanente ou temporário,

que, por expressar determinação de doadores, têm a finalidade estrita

de adquirir, construir ou expandir a planta instalada, aí incluídos

equipamentos ou outros ativos de longa duração, necessário à

produção;

Pelas saídas:

a) Pagamento de dividendos e juros s/ capital próprio ou outras

distribuições aos donos, incluindo o resgate de ações da própria

empresa;

b) Pagamento dos empréstimos obtidos (exceto juros);

c) Pagamento do principal referente a imobilizado adquirido a prazo,

pagamento do principal do arrendamento mercantil financeiro.

Todos os exemplos citados de entradas e saídas nos três fluxos de caixa são

transações que afetam o disponível ou caixa, há transações que não afetam.

Transações que não afetam o caixa

Algumas transações não afetam o Caixa, pois não há encaixe nem desembolso,

dentre elas, podemos citar:

Depreciação, Amortização e Exaustão. São reduções de Ativo para indicar a

perda da vida útil dos elementos componentes do Ativo Imobilizado, em

detrimento ao uso, à ação do tempo ou à obsolescência.

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Provisão para Créditos de Liquidação Duvidosa (PCLD). Representam

estimativas de prováveis perdas na venda a prazo para clientes e desta forma,

não representam desembolso.

Acréscimos ou Diminuições de itens de investimentos pelo método de

Equivalência Patrimonial.

Métodos de apresentação da DFC

Método Direto

A DFC pelo Método Direto é também denominado Fluxo de Caixa no sentido

restrito. A sua elaboração parte do saldo do Caixa do período anterior, como saldo

inicial, adicionado às entradas e subtraídas as saídas.

Muitos se referem a ele como o “verdadeiro Fluxo de Caixa”, por que nele são

demonstrados todos os recebimentos e pagamentos que efetivamente

concorreram para a variação das disponibilidades do período.

Método Indireto

Também denominado como Fluxo de Caixa no sentido amplo. Isto se explica

pela análise dos fundamentos de sua elaboração. É estruturado por meio de um

procedimento semelhante ao da DOAR podendo mesmo ser considerado como

uma ampliação da mesma. Consiste em estender a análise dos itens não

circulantes – próprias daquele relatório – à alteração ocorrida nos itens circulantes

(passivo e ativo circulante), excluindo, logicamente, as disponibilidades, cuja

variação estamos buscando demonstrar.

Assim, partimos do Lucro Líquido, no qual é efetuado um ajuste pelo valor das

operações considerando receitas ou despesas, mas que não afetaram as

disponibilidades, de forma que se possa demonstrar sua variação no período.

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Elaboração da Demonstração dos Fluxos de Caixa – Método Indireto

Primeiramente deve-se identificar e classificar as entradas e saídas de caixa, a

serem observados em uma empresa. As entradas, também chamadas origens,

representam variações que provocarão o aumento de caixa e, portanto maior

liquidez. As saídas por sua vez, representarão o contrário:

Entradas e Saídas de Caixa

Entradas (Origens) Saídas (Aplicações)

Redução de Estoques

Redução de Contas a Receber

Redução de Impostos a Recuperar

Redução de Títulos a Receber

Redução de Ativos Imobilizados

Redução de Investimentos em ações

Depreciação

Lucro Líquido Após IR

Aumento de qualquer Passivo

Aumento de Estoques

Aumento de Contas a Receber

Aumento de Impostos a Recuperar

Aumento de Títulos a Receber

Aumento de Ativos Imobilizados

Aumento de Investimentos em ações

Pagamento de Dividendos

Prejuízo Líquido

Aumento de qualquer Ativo

Exemplo: Vamos utilizar os dados apresentados a seguir para montar o exemplo

de elaboração e análise do Fluxo de Caixa:

2008 2007 Variação (R$)

Ativo

Circulante 1.223 1.004 219

Caixa 363 288 75

Aplicações Financeiras 68 51 17

Duplicatas a Receber 503 365 138

Estoques 289 300 (11)

Ativo Não Circulante 2.374 2.266 108

Imobilizado 4.669 4.322 347

( - ) Depreciação Acumulada (2.295) (2.056) (239)

Total 3.597 3.270 327

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Passivo 2008 2007

Circulante 670 581 89

Duplicatas a Pagar 382 270 112

Outras Contas a Pagar 159 114 45

Empréstimos a Pagar 79 99 (20)

Dividendos a pg 50 98 (48)

Passivo Não Circulante 1.023 967 56

Financiamentos 1.023 967 56

Patrimônio Líquido 1.904 1.722 134

Capital Social 819 808 11

Reservas de Lucros 1.085 914 171

Total 3.597 3.270 327

Demonstração de Resultados - 2008

Receita de Vendas 3.074

( - ) CMV (2.088)

Lucro Bruto 986

Despesas de Vendas (203)

Despesas Administrativas (323)

Despesas de Depreciação (239)

Lucro Líquido do Exercício 221

Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados

Saldo em 31/12/07 914

( +/- ) Lucro Líquido do Exercício 221

( - ) Dividendos (50)

Saldo em 31/12/08 1.085

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Elaborando a Demonstração dos Fluxos de Caixa

Demonstração dos Fluxos de Caixa– Método Indireto

1 Fluxo das Atividades Operacionais

Lucro Líquido ou Prejuízo do Exercício 221

Depreciação e outras despesas que não representam saída de caixa 239

Variações dos Ativos Circulantes excluindo caixa e aplicações de liquidez imediata (127)

Variações dos Passivos Circulantes excluindo Empréstimos a Pagar 157

Total 1 490

2 Fluxo dos Investimentos

Variações dos Ativos Imobilizados Brutos / Investimentos (347)

Variação dos Realizáveis a Longo Prazo 0

Total 2 (347)

3 Fluxo dos Financiamentos

Variações nos Empréstimos de curto prazo (20)

Variações no Passivo Não Circulante 56

Variações no P.L. (excluindo Reservas de Lucros) 11

Dividendos Pagos (98)

Total 3 (51)

4 Acréscimo/(Decréscimo) de Caixa = (1 + 2 + 3) = Variação das Disponibilidades 92

( + / - ) Saldo Inicial das Disponibilidades 339

( = ) Saldo Final de Disponibilidades 431

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Elaboração da Demonstração dos Fluxos de Caixa – Método Direto

No método direto, a DFC é elaborada a partir da movimentação diretamente

ocorrida nas disponibilidades. Nesse método, são apresentados todos os itens que

tenham provocado entrada ou saída de disponibilidades, ou seja, todos os

pagamentos e recebimentos.

As diferenças entre os métodos direto e indireto são limitadas, exclusivamente,

aos fluxos das atividades operacionais. Os fluxos das atividades de financiamento

e de investimento são demonstrados de forma igual nos dois métodos.

Exemplo: Vamos utilizar os dados apresentados a seguir para montar o exemplo

de elaboração e análise do Fluxo de Caixa:

2008 2007 Variação (R$)

Ativo Circulante 315.250 188.000 127.250

Disponível 250 8.000 (7.750)

Duplicatas a Receber 125.000 120.000 5.000

Estoques 190.000 60.000 130.000

Ativo Não Circulante 13.000 15.000 (2.000)

Imobilizado 20.000 20.000 -

( - ) Depreciação Acumulada (7.000) (5.000) (2.000)

Total 328.250 203.000 125.250

Passivo Circulante 186.225 172.000 14.225

Fornecedores 154.000 90.000 64.000

Impostos a Recolher 28.725 29.000 (275)

Contas a Pagar - 8.000 (8.000)

Financiamentos 3.500 15.000 (11.500)

Dividendos a pg - 30.000 (30.000)

Passivo Não Circulante 4.000 - 4.000

Financiamentos 4.000 - 4.000

Patrimônio Líquido 138.025 31.000 107.025

Capital Social 61.000 21.000 40.000

Reservas de Lucros 77.025 10.000 67.025

Total 328.250 203.000 125.250

Observação: todas as despesas operacionais efetuadas a prazo transitam por

Contas a Pagar.

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Demonstração de Resultados 2008

Receita de Vendas 1.026.800

( - ) CMV (526.800)

Lucro Bruto 500.000

Despesas Operacionais (402.250)

Despesas de Depreciação (2.000)

Lucro Líquido antes dos impostos 95.750

Provisão IR e CS (28.725)

Lucro Líquido do Exercício 67.025

Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados

Saldo em 31/12/07 10.000

( + / - ) Lucro Líquido do Exercício 67.025

Saldo em 31/12/08 77.025

Podemos elaborar a Demonstração dos Fluxos de Caixa conforme segue:

Duplicatas a Receber

Saldo Inicial 120.000

(+) Receita de Vendas (DRE) 1.026.800

(-) Perdas com clientes 0

(=) Total de recebíveis 1.146.800

(-) Saldo Final (125.000)

Valores efetivamente recebidos no período 1.021.800

Movimentação Estoques

CMV (DRE) 526.800

( - ) Estoque Inicial (60.000)

( + ) Estoque Final 190.000

( = ) Compras de mercadorias 656.800

Fornecedores

Saldo Inicial – Fornecedores 90.000

(+) Compras (Movimentação Estoques) 656.800

(=) Total de pagáveis 746.800

(-) Saldo Final – Fornecedores (154.000)

Valores efetivamente pagos no período 592.800

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Contas a Pagar

Saldo Inicial – Contas a Pagar 8.000

(+) Despesas Operacionais (DRE) 402.250

(=) Total de pagáveis 410.250

(-) Saldo Final – Contas a Pagar 0

Despesas efetivamente pagas no período 410.250

Demonstração dos Fluxos de Caixa – Método Direto

1 Fluxo das Atividades Operacionais

Recebimentos de Clientes

1.021.800

(-) Pagamentos Fornecedores

(592.800)

(-) Pagamento de Impostos e Contribuições

(29.000)

(-) Pagamento de Despesas Operacionais

(410.250)

Total 1 (10.250)

2 Fluxo dos Investimentos

Variações dos Ativos Imobilizados Brutos / Investimentos 0

Variação dos Realizáveis a Longo Prazo 0

Total 2 0

3 Fluxo dos Financiamentos

Variações nos Empréstimos de curto prazo (11.500)

Variações no Passivo Não Circulante 4.000

Variações no P.L. (excluindo Reservas de Lucros) 40.000

Dividendos Pagos (30.000)

Total 3 2.500

4 Acréscimo/(Decréscimo) de Caixa = (1 + 2 + 3) = Variação das Disponibilidades (7.750)

( + ) Saldo Inicial das Disponibilidades 8.000

( = ) Saldo Final de Disponibilidades 250

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Demonstração dos Fluxos de Caixa- Método Indireto

1 Fluxo das Atividades Operacionais

Lucro Líquido ou Prejuízo do Exercício 67.025

Depreciação e outras despesas que não representam saída de caixa 2.000

Variações dos Ativos Circulantes excluindo caixa e aplicações de liquidez imediata (135.000)

Variações dos Passivos Circulantes excluindo Empréstimos a Pagar 55.725

Total 1 (10.250)

2 Fluxo dos Investimentos

Variações dos Ativos Imobilizado Brutos / Investimentos 0

Variação dos Realizáveis a Longo Prazo 0

Total 2 0

3 Fluxo dos Financiamentos

Variações nos Empréstimos de curto prazo (11.500)

Variações no Passivo Não Circulante 4.000

Variações no P.L. (excluindo Reservas de Lucros) 40.000

Dividendos Pagos (30.000)

Total 3 2.500

4 Acréscimo/(Decréscimo) de Caixa = (1 + 2 + 3) = Variação das Disponibilidades (7.750)

( + ) Saldo Inicial das Disponibilidades 8.000

( = ) Saldo Final de Disponibilidades 250

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7. Demonstração do Valor Adicionado – DVA (C P C – 09)

Objetivos. Conceituar a DVA, a sua importância e proceder a sua elaboração.

Conceito da DVA – Demonstração do Valor Adicionado

A DVA foi inserida pela Lei nº 11.638/2007, (artigo 176, inciso V), no conjunto

de demonstrações financeiras que as companhias abertas devem apresentar ao

final de cada exercício social, estando, portanto, sujeita a todas as regras de

aprovação.

No artigo 188, inciso II da Lei das S/A, informa que a Demonstração do Valor

Adicionado indicará: o valor da riqueza gerada pela companhia, a sua distribuição

entre os elementos que contribuíram para a geração dessa riqueza, tais como

empregados, financiadores, acionistas, governo e outros, bem como a parcela da

riqueza não distribuída.

O valor adicionado de uma empresa, elaborado na forma contábil, representa o

quanto de valor ela agrega aos insumos que adquire num determinado período e é

obtido, de forma geral, pela diferença entre vendas e o total dos insumos

adquiridos de terceiros. Este valor terá também o significado de toda a

remuneração dos esforços aplicados na atividade da empresa.

Sob uma abordagem mais ampla, a Contabilidade utiliza a Demonstração do

Valor Adicionado, para identificar e divulgar quanto à atividade da empresa gera

de recursos adicionais para a economia local, como e para quem os distribui.

Esta é uma informação de fundamental importância para a gestão econômica

governamental regional, dado que a instalação de uma empresa consome,

necessariamente, recursos públicos, por meio da implementação de infra-estrutura

básica como: asfalto, rede de água e esgoto etc ou na forma de subsídios,

redução de impostos permanente ou temporariamente.

Para avaliação de investimentos faz-se necessário identificar os benefícios que

podem gerar (ou que estão gerando) frente aos recursos que consomem de modo

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a se aferir as vantagens da permissão de sua instalação ou continuidade. Ou,

ainda, para induzi-las à melhoria de seu comportamento social e econômico.

Idealmente, a empresa instalada em um determinado município deve empregar

a mão-de-obra local, gerar benefícios para estes e seus familiares, além da

comunidade que a cerca. Vivemos sob uma forma de administração pública

descentralizada, ou seja, cada município recebe uma verba dos governos estadual

e federal, e a completa com impostos municipais arrecadados, devendo gerenciar

o atendimento das necessidades básicas de infra-estrutura e urbanização da

cidade. Claro está que há necessidade de fomentar a criação de atividades

econômicas que gerem impostos para complementar recursos e também ocupar a

mão-de-obra disponível.

Empregar a mão-de-obra local implica em reduzir os serviços assistenciais do

governo e em incentivar a criação de novos postos de trabalho e de geração de

impostos, como as atividades comerciais e de serviços, além, obviamente, de

elevar a renda da comunidade.

Contudo, se uma indústria obtém autorização para funcionamento em um

município, mas utiliza mão-de-obra de outros municípios, os recursos distribuídos

a título de remuneração serão consumidos neste outro município, desestimulando

com isso a criação de atividades econômicas que pudessem absorver tais

recursos e a força de trabalho disponível. No entanto, a indústria terá consumido

os recursos municipais com o uso da infra-estrutura que lhe foi entregue.

Imagine-se uma empresa que consome todos os recursos já mencionados, o

único benefício que propícia é o emprego dos moradores da cidade e não adiciona

nenhum valor durante o seu processo produtivo. Esta é uma situação não muito

comum, mas configuraria poucas alternativas de continuidade, dado que esta

requer o reinvestimento dos resultados positivos, ou seja, dos lucros, na

manutenção da empresa. Os sócios não podem estar permanentemente

aportando novos recursos à companhia, esta deve ter condições para sua auto-

manutenção. É necessário que seja agregado algum valor aos produtos da

empresa de forma a justificar um sobre-preço que permita sua continuidade.

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O valor adicionado constituí-se da receita de venda deduzido dos custos dos

recursos adquiridos de terceiros como: matéria-prima, mercadorias para revenda,

serviços de terceiros, energia elétrica, enfim todos os insumos adquiridos de

terceiros e consumidos durante o processo operacional.

O resultado representa o que a empresa adicionou aos insumos/serviços

adquiridos de terceiros para chegar ao seu produto/serviço final; corresponde,

portanto, à riqueza gerada. É o que tem se convencionado denominar Valor

Adicionado Bruto.

Todavia, a empresa utiliza-se também de instalações, máquinas,

equipamentos e outros ativos de vida útil mais extensa, diminuindo-lhes o

potencial de uso. Tal redução de potencial de uso na Contabilidade é refletida pela

depreciação, amortização e exaustão. Assim sendo, dada a essencialidade do

consumo parcial destes ativos para a geração da riqueza, seu valor deve ser

deduzido do valor adicionado bruto, conduzindo ao valor adicionado líquido, o qual

reflete a efetiva contribuição da empresa para a economia local.

Há ainda que se mencionar os valores recebidos de outras empresas sem

sacrifícios operacionais, como o caso do resultado de participações societárias. A

investidora realizou o investimento em algum momento passado, e nos períodos

posteriores apenas receberá os frutos desta aplicação, sem qualquer esforço, pelo

menos em princípio. O mesmo acontece com as receitas financeiras. Não há

esforço da investidora, ela apenas aplica seus recursos no mercado e,

dependendo das oscilações destes é que será sua receita.

Assim, o valor adicionado líquido somado às receitas recebidas em

transferência demonstrará o total dos recursos distribuídos.

A distribuição do valor adicionado reflete quem são os beneficiados com o

desempenho da empresa como: empregados, governo, terceiros, acionistas, os

quais estão representados pela remuneração do pessoal e encargos sociais;

impostos sobre vendas, produção e serviços, taxas e contribuições; juros sobre

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capital de terceiros e próprio, dividendos, aluguéis de móveis e imóveis e por fim

pode ser retido a título de reinvestimento na organização.

A análise da distribuição do valor adicionado identifica a contribuição da

empresa para a sociedade e os setores por ela priorizados. Este tipo de

informação serve para avaliar a performance da empresa no seu contexto local,

sua participação no desenvolvimento regional e estimular ou não a continuidade

de subsídios e incentivos governamentais. E, em um contexto maior, pode servir

de parâmetro para definição do comportamento de suas congêneres.

Note-se, novamente, que o banco de dados necessário para a elaboração

desta demonstração já está disponível na Contabilidade, fazendo-se necessário

apenas um estímulo para que seja utilizado.

Ter informações sobre a conduta operacional, econômica e financeira das

empresas é um fator primordial para a gestão governamental, seja municipal,

estadual ou federal, principalmente no que se refere à alocação dos escassos

recursos. O instrumento já existe: a Contabilidade. Por meio da identificação,

mensuração e divulgação dessas referidas informações a Contabilidade pode

contribuir muito com o governo e com a sociedade em geral, na busca de soluções

para os emergentes e crescentes problemas sociais, principalmente no Brasil, país

em desenvolvimento, com notória carência de recursos financeiros.

Modelo Básico de DVA:

1 – RECEITAS

1.1) Vendas de mercadorias, produtos e serviços.

Vendas de Mercadorias, Produtos e Serviços

1.2) Provisão P/créditos duvidosos

Constituição da Provisão para Créditos Duvidosos

Reversão da Provisão para Créditos Duvidosos

1.3) Outras Receitas e Outras Despesas Operacionais

Vendas do Imobilizado

Custo de Vendas do Imobilizado

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2 - INSUMOS ADQUIRIDOS DE TERCEIROS

2.1) Custos das mercadorias e serviços vendidos

2.2) Materiais, energia, serviços de terceiros e outros

2.3) Perda/Recuperação de valores ativos

2.4) Outras (especificar)

3 – VALOR ADICIONADO BRUTO (1-2)

4 – RETENÇÕES

4.1) Depreciação, amortização e exaustão

5 – VALOR ADICIONADO LÍQUIDO PRODUZIDO PELA ENTIDADE (1-2-3)

6 – VALOR ADICIONADO RECEBIDO EM TRANSFERÊNCIA

6.1) Resultado de equivalência patrimonial

6.2) Receitas financeiras

6.3) Outras Receitas

7 – VALOR ADICIONADO TOTAL A DISTRIBUIR (4+5)

8 – DISTRIBUIÇÃO DO VALOR ADICIONADO:

8.1) Pessoal e encargos

8.2) Impostos, taxas e contribuições

8.3) Juros e aluguéis

8.4) Juros s/ capital próprio e dividendos

8.5) Lucros retidos/prejuízo do exercício

Detalhamentos dos grupos contábeis formadores de tal demonstrativo:

1 – RECEITAS

1.1) Vendas de mercadorias, produtos e serviços

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Inclui os valores do ICMS e IPI incidentes sobre essas receitas, ou seja,

corresponde á receita bruta ou faturamento bruto.

Devem ser deduzidas as devoluções, os abatimentos incondicionais e os

cancelamentos.

Para fins de facilitar a compreensão dos termos empregados neste grupo,

define-se:

Mercadorias - valores de revenda de produtos adquiridos de terceiros. Exemplo:

uma farmácia adquire medicamentos de um distribuidor, e revende-os. Trata-se de

mercadorias, e não de produtos.

Produtos - valores de venda de produtos de produção própria (indústria). Exemplo:

uma indústria farmacêutica adquire insumos, industrializa-os e vende-os a

distribuidores. Trata-se de produtos de produção própria vendidos.

Serviços – valores de venda de serviços executados por contrato ou tarefa.

Exemplo: serviços de auditoria independente, executados para um cliente.

1.2) Provisão p/créditos duvidosos

Inclui os valores relativos à constituição de provisão para créditos duvidosos,

bem como da reversão da mesma.

1.3) Outras Receitas Operacionais

Inclui valores considerados fora das atividades principais da empresa, tais

como venda de imobilizado ou investimentos.

2 – INSUMOS ADQUIRIDOS DE TERCEIROS

2.1) Custos das mercadorias e serviços vendidos

Somam-se neste item todos os materiais (incluindo materiais de embalagem,

materiais secundários, etc.) consumidos no custo dos produtos e serviços

vendidos.

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2.2) Materiais, energia, serviços de terceiros e outros

Compreende todas as demais despesas operacionais não incluídas em outros

itens, como energia elétrica aplicada na administração e vendas, serviços de

terceiros não compreendidos como custos de produção, despesas administrativas

e comerciais.

2.3) Perda/Recuperação de valores ativos

Inclui valores relativos a provisões para ajuste ao valor de mercado de

estoques e investimentos, etc.

2.4) Outras

Especificar

4 – RETENÇÕES

4.1) Depreciação, amortização e exaustão

6 – VALOR ADICIONADO RECEBIDO EM TRANSFERÊNCIA

6.1) Resultado de equivalência patrimonial

Inclui os valores recebidos como dividendos e lucros relativos a investimentos

avaliados ao custo.

6.2) Receitas financeiras

Compreende todas as receitas financeiras independentemente de sua origem,

como juros sobre aplicações financeiras, juros sobre duplicatas de clientes,

descontos obtidos, juros sobre atualizações de impostos recuperáveis, etc.

6.3) Outras Receitas

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Inclui as receitas com Aluguéis, recebimentos direitos de franquia, dividendos

relativos a investimentos avaliados ao custo, etc.

8 – DISTRIBUIÇÃO DO VALOR ADICIONADO

8.1) Pessoal e encargos

Este item corresponde à parcela da riqueza distribuída ao corpo funcional da

empresa, o que na DRE pode estar apropriado ao custo do produto vendido ou

como despesa operacional do exercício.

8.1.1) Remuneração direta

Inclui salários, 13º salário, férias, horas extras, participação de empregados

nos lucros, honorários etc. Salientamos que neste item não devem ser incluídos os

encargos com INSS.

8.1.2) Benefícios

Inclui valores relativos à assistência médica, alimentação, transporte, planos de

aposentadoria etc.

8.1.3) FGTS

Representado pelos valores depositados em conta vinculada dos empregados.

8.2) Impostos, taxas e contribuições

Além das contribuições devidas ao INSS, comporão este item o imposto de

renda da pessoa jurídica, contribuição social sobre o lucro, PIS, COFINS, ISS,

CPMF e todos os demais impostos, taxas e contribuições.

8.3) Juros e alugueis

Devem ser consideradas as despesas financeiras e as de juros relativas a

quaisquer tipos de empréstimos e financiamentos junto às instituições financeiras,

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empresas do grupo ou outras e os aluguéis (incluindo-se os custos e despesas

com leasing) pagos ou creditados a terceiros.

8.4) Juros s/ capital próprio e dividendos

Inclui os valores pagos ou creditados aos acionistas, sócios ou titular.

8.5) Lucros retidos / prejuízo do exercício

Devem ser incluídos os lucros do período destinados a reservas de lucros e

eventuais parcelas ainda ser destinação especifica.

Elaboração – Exemplo Prático

A Cia. Golfinho apresentou seu balanço em 2007, com os seguintes saldos:

Balanço Patrimonial - 31/12/2007

Ativo Passivo

Circulante Circulante

Caixa/Bancos R$ 5.000,00

Imobilizado Patrimônio Líquido

Máquinas e Equipamentos R$ 1.000,00 Capital Social R$ 5.700,00

(-) Depreciação Acumulada R$ (300,00)

Total R$ 5.700,00 Total R$ 5.700,00

Durante o exercício de 2008, realizou as seguintes operações:

1. Aquisição a vista de mercadorias no valor de R$ 2.000,00 com incidência de

18% de ICMS. Assim, o valor das compras líquidas foi de R$ 1.640,00 e o

ICMS incluso no valor bruto das compras foi de R$ 360,00

2. Venda total das mercadorias, a vista, por R$ 6.000,00 destacando-se o ICMS

de R$ 1.080,00.

3. No período, 10% das mercadorias vendidas foram devolvidas, ou seja, R$

600,00. No valor dessa devolução, estão inclusos R$ 108,00 relativos ao ICMS

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que foi faturado no momento da venda. O custo das mercadorias que ora estão

sendo devolvidas foi de R$ 200,00 e, portanto, o ICMS incluso nesse valor é de

R$ 36,00.

4. Pagamento de pessoal no valor de R$ 290,00

5. Despesas administrativas pagas correspondem ao consumo de materiais de

escritório no valor de R$ 112,00

6. Venda a vista de imobilizado por R$ 600,00, cujo custo de aquisição foi de R$

500,00 e já estava depreciado em R$ 150,00. Ou seja, a empresa obteve lucro

de R$ 250,00 nessa transação.

7. O Imposto de Renda e a Contribuição Social são calculados à alíquota de 24%

sobre o lucro liquido.

A empresa apresentou as seguintes demonstrações contábeis em 2008:

Demonstração do Resultado do Exercício em 31/12/2008

Receita Bruta de Vendas R$ 6.000,00

(-) IF/VC/DI R$ (1.572,00)

Vendas Canceladas R$ (600,00)

ICMS Faturado R$ (972,00) (=) Receita Líquida de Vendas R$ 4.428,00

(-) Custo de Mercadoria Vendida R$ (1.476,00)

(=) Lucro Bruto R$ 2.952,00 (-) Despesas Operacionais

Despesas Administrativas R$ (402,00)

Despesas com Salários R$ (290,00)

Despesas Mat. Escritório R$ (112,00)

(=) Resultado Operacional R$ 2.550,00

(+) Outras Receitas R$ 250,00 (=) LAIR R$ 2.800,00

(-) IRPJ R$ (420,00)

(-) CSLL R$ (252,00) (=) Lucro Líquido R$ 2.128,00

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Balanço Patrimonial - 31/12/2008

Ativo Passivo

Circulante Circulante

Caixa/Bancos R$ 8.598,00 ICMS a Pagar R$ 612,00

Estoque R$ 164,00 IRPJ a Pagar R$ 420,00

CSLL a Pagar R$ 252,00

Imobilizado Patrimônio Líquido

Máquinas e Equipamentos R$ 500,00 Capital Social R$ 5.700,00

(-) Depreciação Acumulada R$ (150,00) Reservas de Lucros R$ 2.128,00

Total R$ 9.112,00 Total R$ 9.112,00

Demonstração do Valor Adicionado – DVA do Exercício de 31/12/2008

Demonstração do Valor Adicionado R$

1 RECEITAS 5.650,00

1.1 Vendas de mercadorias, produtos e serviços 5.400,00

1.2 Provisão p/ Créditos Liquidação duvidosa -

1.3 Outras Receitas e Outras Despesas 250,00

2 INSUMOS ADQUIRIDOS DE TERCEIROS 1.912,00

2.1 Custos das Mercadorias e Serviços Vendidos 1.800,00

2.2 Materiais, energia, serviços de terceiros e outros 112,00

2.3 Perda/Recuperação de Valores Ativos

2.4 Outras

3 VALOR ADICIONADO BRUTO (1 - 2) 3.738,00

4 RETENÇÕES -

4.1 Depreciação, amortização e exaustão -

5 VALOR ADICIONADO LÍQUIDO PRODUZIDO PELA ENTIDADE (3 - 4) 3.738,00

6 VALOR ADICIONADO RECEBIDO EM TRANSFERÊNCIA -

6.1 Resultado de Equivalência Patrimonial -

6.2 Receitas Financeiras -

6.3 Outras Receitas -

7 VALOR ADICIONADO TOTAL A DISTRIBUIR (5 + 6) 3.738,00

8 DISTRIBUIÇÃO DO VALOR ADICIONADO 3.738,00

8.1 Pessoal e encargos 290,00

8.2 Impostos, taxas e contribuições 1.320,00

8.3 Juros e Aluguéis -

8.4 Juros sobre capital próprio e dividendos -

8.5 Lucros retidos/ (prejuízo do exercício) 2.128,00

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Descrição dos itens que compõem a DVA:

1.1 Vendas de mercadorias, produtos e serviços:

Corresponde ao valor da receita bruta, deduzidos das devoluções de vendas e dos

abatimentos. O valor de R$ 5.400,00 refere-se às receitas de vendas no montante

de R$ 6.000,00, deduzidas das devoluções de R$ 600,00

1.3 Outras Receitas:

Inclui valores considerados fora da atividade principal da empresa, no caso, os

valores referem-se ao valor total obtido com a venda do imobilizado, isto é R$

600,00 e o custo da baixa, valor R$ 350,00. Este valor corresponde à diferença

entre o custo de aquisição R$ 500,00 e o valor da depreciação acumulada R$

150,00

2.2 Custo das mercadorias e produtos vendidos:

São considerados os valores brutos de aquisição das mercadorias que foram

vendidas no exercício. Portanto o valor de R$ 1.800,00 corresponde a R$ 1.476,00

relativos ao custo líquido mais R$ 324,00 de ICMS que foram incluídos no valor

das compras.

Custo líquido compras 100% vendidas R$ 1.640,00

Devolução (Retido no Estoque) (R$ 164,00) [R$ 200,00 – R$ 36,00]

Custo líquido R$ 1.476,00

ICMS compras R$ 360,00

ICMS (Retido do Estoque) R$ 36,00

ICMS R$ 324,00

Ou podemos utilizar a seguinte fórmula conforme cálculo fiscal, isto é, embutir o

tributo no Custo:

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100% - 18%(ICMS) = 72% : 100= 0,7200 (fator)

R$ 1.476,00 : 0,7200 = R$ 1.800,00

2.3 Materiais, energia, serviços de terceiros e outros:

Refere-se ao montante gasto com material de escritório no valor de R$ 112,00

8.1 Pessoal e encargos:

Trata-se do montante de R$ 290,00 de gastos com pessoal.

8.2 Impostos, taxas e contribuições:

Corresponde a parcela da riqueza criada pela empresa e destinada ao governo. É

a soma de IR/CS de R$ 672,00, com o ICMS líquido de R$ 648,00 (diferença entre

R$ 972,00 sobre vendas e R$ 324,00 incidentes sobre as mercadorias adquiridas

e vendidas).

8.5 Lucros retidos/prejuízos do exercício:

Corresponde ao valor do lucro do exercício R$ 2.128,00

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8. Forma de Tributação: CSLL e IRPJ da Pessoa Jurídica

Objetivos. Forma de Tributação: Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido e do

Imposto de Renda da Pessoa Jurídica, pelo Lucro Real, Lucro Presumido, Lucro

Arbitrado e Simples Nacional.

Conceitos de Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido e do Imposto de

Renda da Pessoa Jurídica

Este assunto, por ser muito extenso, será abordado numa forma introdutória,

uma vez que você terá uma disciplina chamada contabilidade tributária.

Para que possamos falar sobre esses tributos, precisamos saber o que é

tributo.

Segundo o CNT, artigo 3º, “tributo é toda prestação pecuniária compulsiva, em

moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato

ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente

vinculada”.

O tributo possui características esclarecedoras que informa ao contribuinte

porque ele tem a obrigação de pagar. Eles elementos que formam o tributo são:

a) Fato gerador: previsto no artigo 114 – CTN, “fato gerador da

obrigação principal é a situação definida em lei como necessária e

suficiente à sua ocorrência”. Em outras palavras é a situação que ocorre,

prevista em lei, capaz de comprovar a sua existência.

b) Base de cálculo: é o sentido em que se mede a extensão para

avaliar a materialidade de um tributo. É saber com que base será calculada

o tributo.

c) Alíquota: é o percentual com que determinado tributo incide sobre o

valor do que é tributado, isto é, definir o valor a ser pago.

d) Lançamento: é o momento que ocorre através de ofício a

constituição do crédito tributário. A partir dessa ocorrência, e dentro de

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todas as legalidades previstas em lei, o sujeito passivo tem a obrigação de

pagar o tributo ora lançado.

Agora, vamos conhecer as espécies de tributos:

O CTN, em seu artigo 5º, diz o seguinte “os tributos são impostos, taxas e

contribuições de melhoria”. Mas seguindo a linhas de outros doutrinadores,

existem também As Contribuições Especiais, e os Empréstimos Compulsórios,

pois os mesmos possuem as mesmas características de tributo.

Imposto - O imposto é uma espécie de tributo não vinculada a nenhuma

atividade específica do Estado, ele é uma obrigação que o contribuinte deve arcar

sem exigir uma contraprestação. Sua finalidade é abastecer os gastos da

administração pública no interesse dos mesmos da coletividade. Previsto no artigo

16º do CTN.

Contribuições Especiais - As contribuições especiais são aquelas privativas

da União conforme previstos nos artigos 149º e 195º da CF, que é definido de

intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais

econômicas e seguridade social. Essas contribuições são tributos e tem suas

finalidades específicas. Existindo uma particularidade para a contribuição social de

seguridade social em relação ao princípio da anterioridade.(artigo 195º, parágrafo

6 da CF). Todas as contribuições sociais devem obedecer ao artigo 146º, inciso III

da CF.

Após esta pequena introdução sobre o tributo e suas espécies, podemos ir a

diante sobre o IRPJ e a CSLL.

Formas de Tributação das Pessoas Jurídicas

As Pessoas Jurídicas, por opção ou por determinação legal, são tributadas por

uma das seguintes formas:

a) Lucro Real.

b) Lucro Presumido.

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c) Lucro Arbitrado.

d) Simples Nacional.

Imposto de Renda

Base de cálculo do IR:

1. Lucro Real: é o lucro líquido do período de apuração ajustado pelas

adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação

fiscal. A determinação do lucro real será precedida da apuração do lucro líquido de

cada período de apuração com observância das leis comerciais.

a. Apuração:

lucro líquido do período, antes do IR

(+) adições

(-) exclusões

(-) compensações

(=) Lucro Real

b. Obrigatoriedade de escrituração dos livros contábeis e

fiscais.

c. Adições:

custos e despesas indedutíveis;

lucro inflacionário realizado;

participações não dedutíveis (administradores);

diminuição do valor dos investimentos avaliados p/

equivalência patrimonial;

excesso de retirada de administradores;

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reversão da depreciação acelerada incentivada;

outras adições.

d. Exclusões:

aumento do valor dos investimentos avaliados pela

equivalência patrimonial;

lucros e dividendos de investimentos avaliados pelo custo de

aquisição;

depreciação acelerada incentivada;

outras exclusões.

e. Compensações:

prejuízo fiscal de períodos anteriores - até 30% do lucro.

f. Pessoas Jurídicas obrigadas ao Lucro Real:

cuja receita bruta total, no ano-calendário anterior, seja

superior a R$ 48.000.000,00 (quarenta e oito milhões de reais), ou a

R$ 4.000.000,00 (quatro milhões de reais) multiplicado pelo número

de meses de atividade do ano-calendário anterior, quando inferior a

12 (doze) meses (limite fixado pela Lei 10.637/2002);

cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de

investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas,

sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de

crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos, valores

mobiliários e câmbio, distribuidora de títulos e valores mobiliários,

empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito,

empresas de seguros privados e de capitalização e entidades de

previdência privada aberta;

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que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos

do exterior;

que, autorizadas pela legislação tributária, usufruam de

benefícios fiscais relativos à isenção ou redução do imposto;

que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado

pagamento mensal pelo regime de estimativa, na forma do art. 2 da

Lei 9.430/1996;

Nota: o regime de estimativa é a opção de pagamento

mensal, estimado, do Imposto de Renda, para fins de apuração

do Lucro Real em Balanço Anual.

que explorem as atividades de prestação cumulativa e

contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão

de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a

receber, compras de direitos creditórios resultantes de vendas

mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring).

2. Lucro Presumido: É a forma de tributação simplificada do Imposto de

Renda (IR) e Contribuição Social sobre o Lucro (CSLL). A sistemática de

tributação pelo Lucro Presumido é regulamentada pelos artigos 516 a 528 do

Regulamento do Imposto de Renda (Decreto 3.000/99).

a. Condições para poder optar:

a pessoa jurídica cuja receita bruta total, no ano-calendário

anterior, tenha sido igual ou inferior a R$ 48.000.000,00 (quarenta e

oito milhões de reais), ou a R$ 4.000.000,00 (quatro milhões de

reais) multiplicado pelo número de meses de atividade do ano-

calendário anterior, quando inferior a 12 (doze) meses;

as empresas que aderiram ao Programa de Recuperação

Fiscal (REFIS), de que trata a Lei 9.964/2000, poderão optar,

durante o período em que ficaram submetidas ao REFIS, pelo

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regime de tributação com base no lucro presumido (art. 9 do Decreto

3.431/2000).

b. Lucro apurado através da aplicação de percentuais

(coeficientes) sobre a receita bruta mensal da empresa:

de 1,6% sobre a revenda de combustível;

de 8% sobre a receita da revenda de mercadorias, serviços

hospitalares e de transporte de cargas;

de 16% sobre a receita da prestação de serviços de transporte

(exceto de cargas);

de 32% sobre a receita da prestação de serviços em geral;

administração e locação de bens móveis e imóveis e direitos de

qualquer natureza; intermediação de negócios;

no caso de atividades diversificadas, aplicar percentual

correspondente a cada atividade.

c. Ganhos de capital, demais receitas e resultados positivos

decorrentes de receitas não compreendidas na atividade deverão ser

adicionados à base de cálculos do imposto.

d. As vendas canceladas, os descontos concedidos e os

impostos não cumulativos cobrados destacadamente do comprador ou

contratante dos quais o vendedor dos bens ou o prestador dos serviços

seja mero depositário (IPI incidente sobre as vendas e ao ICMS devido

por substituição tributária) devem ser excluídos na determinação da

base de calculo.

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3. Lucro Arbitrado: o arbitramento de lucro é uma forma de apuração da

base de cálculo do imposto de renda utilizada pela autoridade tributária ou pelo

contribuinte.

a. quando se aplica:

empresa não isenta do imposto de renda;

não pode optar pelo lucro presumido ou não fez essa opção

no tempo certo;

não apresenta declaração pelo lucro real;

não mantém escrituração contábil e fiscal completa e

comprovada;

não elabora as demonstrações financeiras.

b. Lucro apurado através da aplicação de percentuais

(coeficientes) sobre a receita bruta mensal da empresa:

de 1,92% sobre a revenda de combustível e derivados de

petróleo;

de 9,6% sobre a venda de mercadorias e a prestação de

serviços hospitalares; de transporte de carga; comércio e indústria;

de 19,2% sobre a receita dos demais serviços de transporte;

de 38,4% sobre a receita da prestação de serviços

profissionais (habilitação legal exigida), administração e locação de

bens móveis e imóveis, corretagem de seguros e imóveis,

representação comercial e intermediação de negócios, serviços

assessoria creditícia e mercadológica e factoring;

de 45% sobre as atividades de bancos e seus assemelhados.

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Alíquota do Imposto de Renda: 15% sobre o lucro real, presumido

ou arbitrado.

Adicional:

A parcela do lucro real e de lucro presumido que exceder ao

valor resultante da multiplicação de R$ 20.000,00 (vinte mil reais) pelo

número de meses do respectivo período de apuração, sujeita-se à

incidência de adicional do imposto de renda à alíquota de 10% (dez por

cento).

O adicional do imposto de renda devido pelas pessoas

jurídicas tributadas com base no lucro arbitrado será calculado mediante

a aplicação do percentual de 10% (dez por cento) sobre a parcela do

lucro que exceder ao valor de R$ 60.000,00 em cada trimestre.

Contribuição Social sobre o Lucro Líquido das Empresas - CSLL

Base de cálculo do CSLL:

1. Lucro Real

a. Apuração:

lucro líquido do período, antes do IR

(+) adições

(-) exclusões

(-) compensações

(=) Lucro Real

b. Adições:

provisões não dedutíveis;

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69

reserva de reavaliação baixada e não computada no resultado;

diminuição no valor dos investimentos avaliados pela

equivalência patrimonial;

parcela dos lucros de contratos celebrados com PJ de direito

público.

c. Exclusões:

reversão dos saldos das provisões não dedutíveis;

lucros e dividendos de investimentos avaliados pelo custo de

aquisição;

aumento no valor dos investimentos avaliados pela

equivalência patrimonial;

parcela dos lucros de contratos celebrados com PJ de direito

público.

d. Compensações:

prejuízo fiscal de períodos anteriores - até 30% do lucro.

2. Lucro Presumido e Arbitrado

A base de cálculo da CSLL, devida pelas pessoas jurídicas optantes

pelo lucro presumido e arbitrado corresponderá a:

12% da receita bruta nas atividades comerciais, industriais,

serviços hospitalares e de transporte;

32% para:

prestação de serviços em geral, exceto a de serviços

hospitalares e de transporte;

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intermediação de negócios;

administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e

direitos de qualquer natureza;

factoring.

Obs.: acrescer à base de cálculo os demais rendimentos e ganhos de

capital.

Alíquota da Contribuição Social: a alíquota aplicável é de 9% (nove

por cento) para todas as pessoas jurídicas, com exceção às instituições

financeiras, pessoas jurídicas de seguros privados e de capitalização que a

partir de 01.05.2008 devem aplicar sobre as bases de cálculo a alíquota de

15% (quinze por cento), conforme previsto no Art. 17 da Medida Provisória

413/2008.

4. Simples Nacional

A Lei Complementar 123/2006 estabelece normas gerais relativas ao

tratamento diferenciado e favorecido a ser dispensado às microempresas e

empresas de pequeno porte no âmbito dos poderes da União, dos Estados, do

Distrito Federal e dos Municípios.

O novo Estatuto estabelece regras para tratamento diferenciado à micro e

pequenas empresas, especialmente no que se refere:

1. À apuração e recolhimento dos impostos e contribuições da união,

dos Estados, do distrito federal e dos municípios, mediante regime único de

arrecadação, inclusive obrigações acessórias.

2. Ao cumprimento de obrigações trabalhistas e previdenciárias,

inclusive obrigações acessórias.

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3. Ao acesso a crédito e ao mercado, inclusive quanto à preferência nas

aquisições de bens e serviços pelos Poderes Públicos, à tecnologia, ao

associativismo e às regras de inclusão.

Impostos e Contribuições Abrangidos e Excluídos pelo Simples

Impostos e Contribuições Incluídos

Impostos e Contribuições Excluídos

Tributação Exclusiva na Fonte

1. COFINS 1. IOF - Imp. Oper. Financ. 1. Imp. de Renda Retido na Fonte sobre aplicações de renda fixa e pago sobre a renda variável e/ou ganho de capital

2. PIS 2. II - Imp. Importação

3. Imp. Renda Pessoa Jurídica 3. IE - Imp. Exportação

4. Contrib. Social s/Lucro 4. ITR - Imp. Territ. Rural

5. INSS do Empregador 5. CPMF

6. IPI se Contribunte 6. INSS do Empregado

7. FGTS

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9. Relatório da Administração e Notas Explicativas

Objetivos. Conceituar Relatório da Administração, Notas Explicativas e

informar a sua importância.

Relatório da Administração e Notas Explicativas

Toda empresa, no formato de sociedade anônima, é obrigatória fornecer

maiores informações aos seus acionistas, por meio de dois documentos

imprescindíveis: O Relatório da Administração e as Notas Explicativas.

Esses documentos auxiliam e complementam nos esclarecimentos às

Demonstrações Financeiras, dando aos usuários o norte para analisar a situação

atual, os resultados passados e as perspectivas futuras da empresa.

O Relatório da Administração procura detalhar os dados informados nos

diversos relatórios, comentando o desempenho da sociedade no período,

analisando a situação econômica e financeira em relação ao nicho que está

inserido no mercado. Também é posto as projeções de curto, médio e longo prazo

que o grupo societário alcançou e quais foram os desafios que a empresa

encontrou e superou neste período, pesando os prós e os contras, na forma de um

relatório descritivo e menos técnico.

A própria CVM já emitiu sua Deliberação nº 488 que aprovou o pronunciamento

do Ibracon NPC nº 27, onde menciona sobre o conteúdo mínimo do Relatório da

Administração. Este deve contemplar as seguintes informações básicas:

descrição dos negócios, produtos e serviços (os principais produtos

e/ou serviços apresentando dados comparativos);

comentários sobre a conjuntura econômica geral relacionada à

entidade, incluindo concorrência nos mercados, atos governamentais e

outros fatores externos materiais sobre o desempenho da companhia

(visando se houve impacto direto ou indireto no desempenho da

companhia);

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investimentos realizados (apresentando quais foram estes

investimentos, e se já houve retorno satisfatório);

pesquisa e desenvolvimento de novos produtos e serviços (também

trata-se de investimentos, buscando aperfeiçoar a eficiência e eficácia na

qualidade de novos produtos e serviços);

proteção ao meio ambiente (dependendo do tipo de sociedade, deve

ser efetuada menção dos investimentos que estão sendo feito e quais os

retorno que os mesmos estão fazendo para a natureza);

reorganizações societárias (caso ocorra investimentos em

controladas e coligadas, é preciso justificar, quais são os objetivos destes

investimentos);

direitos dos acionistas e políticas de dividendos (este item está

intimamente ligado aos investidores, uma vez que são os acionistas. Estas

informações são de grande valia para tomar decisões em aumentar a

participação ou não na sociedade);

perspectivas e planos para o período em curso e os futuros (aqui

depara-se com as ações que os dirigentes irão dar a empresa, sendo de

grande importância para os acionistas);

fatores principais e influências que determinam o desempenho,

incluindo mudanças no ambiente no qual a entidade opera, a resposta da

entidade às mudanças e seus efeitos, a sua política de investimentos para

manter e melhorar o desempenho;

fontes de obtenção de recursos da entidade (além dos recursos junto

aos acionistas, quais são as fontes que os gestores estão adquirindo capital

para obter maiores resultados);

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os recursos da entidade não reconhecidos no balanço por não

atenderem a definição de ativo (operações com derivativos que não

constem no balanço, contas de fiança e outras garantias concedidas).

As notas explicativas são esclarecimentos obrigatórios que visam auxiliar as

Demonstrações Financeiras, por meio de notas ou quadros analíticos facilitando a

interpretação dos dados contidos nas Demonstrações Financeiras.

O CFC – Conselho Federal de Contabilidade, aprovou a Resolução CFC Nº

737/92 em 27 de janeiro de 1992, item NBC-T-6.2 – Conteúdo das Notas

Explicativas, que segue abaixo na íntegra:

6.2.1 – DISPOSIÇÕES GERAIS

6.2.1.1 – Esta norma trata das informações mínimas que devem constar das notas explicativas.

Informações adicionais poderão ser requeridas em decorrência da legislação e outros dispositivos

regulamentares específicos em função das características da Entidade.

6.2.2 – DEFINIÇÃO E CONTEÚDO DAS NOTAS EXPLICATIVAS

6.2.2.1 – As notas explicativas são parte integrante das demonstrações contábeis.

6.2.2.2 – As informações contidas nas notas explicativas devem ser relevantes,

complementares e/ou suplementares àquelas não suficientemente evidenciadas ou não constantes

nas demonstrações contábeis propriamente ditas.

6.2.2.3 – As notas explicativas incluem informações de natureza patrimonial, econômica, física

e social, bem como os critérios utilizados na elaboração das demonstrações contábeis e eventos

subseqüentes ao balanço.

6.2.3 – ASPECTOS A OBSERVAR NA ELABORAÇÃO DAS NOTAS EXPLICATIVAS

6.2.3.1 – Os seguintes aspectos devem ser observados na elaboração das notas explicativas:

a) as informações devem contemplar os fatores de integridade, autenticidade, precisão,

sinceridade e relevância;

b) os textos devem ser simples, objetivos, claros e concisos;

c) os assuntos devem ser ordenados obedecendo a ordem observada nas demonstrações

contábeis, tanto para os agrupamentos como para as contas que os compõem;

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d) os assuntos relacionados devem ser agrupados segundo seus atributos comuns;

e) os dados devem permitir comparações com os de datas de períodos anteriores;

f) as referências a leis, decretos, regulamentos, Normas Brasileiras de Contabilidade e outros

atos normativos devem ser fundamentadas e restritas aos casos em que tais citações contribuam

para o entendimento do assunto tratado na nota explicativa.

Além do CFC, a própria lei das S/A contempla a obrigatoriedade da publicação

das notas explicativas em seu artigo 176, parágrafo 4º:

“As demonstrações serão complementadas por notas explicativas e outros quadros analíticos

ou demonstrações contábeis necessários para esclarecimento da situação patrimonial e dos

resultados do exercício.”

E também informa no mesmo artigo no parágrafo 5º, os elementos que devem

conter na sua publicação:

“As notas deverão indicar:

a) Os principais critérios de avaliação dos elementos patrimoniais, especialmente estoques,

dos cálculos de depreciação, amortização e exaustão, de constituição de provisões para encargos

ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas prováveis na realização de elementos do ativo;

b) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes (artigo 247, parágrafo único);

c) o aumento de valor de elementos do ativo resultante de novas avaliações (artigo 182, § 3º);

d) os ônus reais constituídos sobre elementos do ativo, as garantias prestadas a terceiros e

outras responsabilidades eventuais ou contingentes;

e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigações a longo prazo;

f) o número, espécies e classes das ações do capital social;

g) as opções de compra de ações outorgadas e exercidas no exercício;

h) os ajustes de exercícios anteriores (artigo 186, § 1º);

i) os eventos subseqüentes à data de encerramento do exercício que tenham, ou possam vir a

ter, efeito relevante sobre a situação financeira e os resultados futuros da companhia.”

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REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ALMEIDA, M. C. Auditoria: Um Curso Moderno e Completo. 5. ed. São Paulo: Editora Atlas, 1996. ARAÚJO, I. P. S. Introdução à Contabilidade. 13. ed. São Paulo: Editora Saraiva, 2009. CTN – Código Tributário Nacional; Ed. Saraiva CF – Constituição da República Federativa do Brasil; Ed. Saraiva CFC. Resolução CFC nº 1159/09 - Brasília: CFC, 2009. CFC. Resolução CFC nº 1157/09 - Brasília: CFC, 2009. CFC. Demonstrações Contábeis: Estruturação e normas. - Brasília: Editora CFC, 2001. CFC. Resolução CFC nº 737/92 - Brasília: CFC, 1992. DIAS, A. M. CALDARELLI, C. A. Lei 11.638 - Uma revolução na contabilidade das empresas. 1. ed. São Paulo: Trevisan Editora Universitária, 2008. FERNANDES, E. C. Impacto da Lei nº 11.638/07 sobre os Tributos e a Contabilidade. 1. ed. São Paulo: Editora Atlas, 2009. FERREIRA J. R. Resumo de Contabilidade Geral. 3. ed. Rio de Janeiro: Editora Ferreira, 2009. IUDÍCIBUS, S. de, et al.. Manual de Contabilidade das Sociedades Por Ações (Aplicável às Demais Sociedades. Suplemento. São Paulo: Editora Atlas, 2009.. IUDÍCIBUS, S. de, et al.. Manual de Contabilidade Societária (Aplicável às Demais Sociedades. São Paulo: Editora Atlas, 2010. IUDÍCIBUS, S. de, Equipe de Professores da FEA/USP. Contabilidade Introdutória. 9. ed. São Paulo: Editora Atlas, 1998. LEI DE SOCIEDADES ANÔNIMAS: atualizada pela Lei 11638/2007 pela web em 16/09/2008. LEI DE SOCIEDADES ANÔNIMAS: atualizada pela Lei 11941/2009 pela web em 08/07/2009. MACHADO, H.B. - Curso de Direito Tributário; Editora Malheiros QUINTANA, A. C. Fluxo de Caixa – Demonstrações Contábeis de acordo com a Lei 11.638/07. 1. ed. Curitiba: Juruá Editora, 2009. RIBEIRO, O. M. Contabilidade Intermediária. 2. ed. São Paulo: Editora Saraiva, 2009. RIBEIRO, O. M. Demonstrações Financeira - Mudanças na Lei das Sociedades por Ações: Como era e como ficou. 1. ed. São Paulo: Editora Saraiva, 2008. SANTOS, A. dos. Demonstração do Valor Adicionado. 2. ed. São Paulo: Editora Atlas, 2007. SÁ, A. C. Fluxo de Caixa. 2. ed. São Paulo: Editora Atlas, 2008. SCHMIDT, P. SANTOS, J. L. dos. Contabilidade Societária. 2. ed. São Paulo: Editora Atlas, 2007.