Jos carlos MarionOsni Moura Ribeiro

Introduo Contabilidade

Gerencial

Rua Henrique Schaumann, 270 CEP: 05413-010Pinheiros TEL: PABX (0XX11) 3613-3000Fax: (11) 3611-3308 Televendas: (0XX11) 3613-3344Fax Vendas: (0XX11) 3268-3268 So Paulo SPEndereo Internet: http://www.saraivauni.com.br

FiliaisAMAZONAS/RONDNIA/RORAIMA/ACRE

Rua Costa Azevedo, 56 CentroFone/Fax: (0XX92) 3633-4227 / 3633-4782 Manaus

BAHIA/SERGIPERua Agripino Drea, 23 BrotasFone: (0XX71) 3381 -5854 / 3381-5895 / 3381 -0959 Salvador

BAURU/SO PAULO (sala dos professores)Rua Monsenhor Claro, 2-55/2-57 CentroFone: (0XX14) 3234-5643 3234-7401 Bauru

CAMPINAS/SO PAULO (sala dos professores)Rua Camargo Pimentel, 660-Jd. GuanabaraFone: (0XX19) 3243-8004 / 3243-8259 Campinas

CEAR/PIAU/MARANHOAv. Filomeno Gomes, 670 -JacarecangaFone: (0XX85) 3238-2323 / 3238-1331 Fortaleza

DISTRITO FEDERALSIA/SUL Trecho 2, Lote 850 Setor de Indstria e AbastecimentoFone: (0XX61) 3344-2920 / 3344-2951 / 3344-1709 Braslia

GOIS/TOCANTINSAv. Independncia, 5330 Setor AeroportoFone: (0XX62) 3225-2882 / 3212-2806 / 3224-3016 Goinia

MATO GROSSO DO SUL/MATO GROSSORua 14 de Julho, 3148 CentroFone: (0XX67) 3382-3682 / 3382-0112 Campo Grande

MINAS GERAISRua Alm Paraba, 449 LagoinhaFone: (0XX31) 3429-8300 Belo Horizonte

PAR/AMAPTravessa Apinags, 186 Batista CamposFone: (0XX91) 3222-9034 / 3224-9038 / 3241-0499 Belm

PARAN/SANTA CATARINARua Conselheiro Laurindo, 2895 Prado VelhoFone: (0XX41) 3332-4894 Curitiba

PERNAMBUCO/ALAGOAS/PARABA/R. G. DO NORTERua Corredor do Bispo, 185 Boa Vista

Fone: (0XX81) 3421-4246 / 3421-4510 Recife

RIBEIRO PRETO/SO PAULOAv. Francisco Junqueira, 1255 CentroFone: (0XX16) 3610-5843 / 3610-8284 Ribeiro Preto

RIO DE JANEIRO/ESPRITO SANTORua Visconde de Santa Isabel, 113 a 119 Vila IsabelFone: (0XX21) 2577-9494 / 2577-8867 / 2577-9565 Rio de Janeiro

RIO GRANDE DO SULAv. A. J. Renner, 231 FarraposFone: (0XX51) 3371 4001 / 3371-1467 / 3371-1567 Porto Alegre

SO JOS DO RIO PRETO/SO PAULO (sala dos professores)Av. Brig Faria Lima, 6363 Rio Preto Shopping Center V. So JosFone: (0XX17) 3227-3819/3227-0982/3227-5249 So Jos do Rio Preto

SO JOS DOS CAMPOS/SO PAULO (sala dos professores)Rua Santa Luzia, 106 Jd. Santa MadalenaFone: (0XX12) 3921-0732 So Jos dos Campos

SO PAULOAv. Antrtica, 92 Barra FundaFone: PABX (0XX11) 3613-3666 So Paulo

ISBN 978-85-02-12579-7CIP-BRASIL. CATALOGAO NA FONTE

SINDICATO NACIONAL DOS EDITORES DE LIVROS, RJ.

M295i

Marion, Jos Carlos, 1949-Introduo contabilidade gerencial / Jos Carlos Marion, Osni Moura Ribeiro. So Paulo : Saraiva, 2011.

Inclui Bibliografia ISBN 978-85-02-12579-7

1. Contabilidade gerencial. I. Ribeiro, Osni Moura. II. Ttulo

11-2922.CDD658.1511

CDU 657.05

Editado tambm em formato impresso em 2011.

Copyright Jos Carlos Marion, Osni Moura Ribeiro2011 Editora SaraivaTodos os direitos reservados. Direo editorial Flvia Alves Bravin

Ana Paula Matos

Coordenao editorial

Gisele Folha Ms Juliana Rodrigues de Queiroz Rita de Cssia da Silva

Produo editorial Daniela Nogueira Secondo Rosana Peroni Fazolari Marketing editorial Nathalia Setrini Arte, produo e Capa ERJ Composio Editorial Impresso Liliane Cristina Gomes

Contato com o editorialeditorialuniversitario@editorasaraiva.com.br

Ebook adquirido na Livrarialivros.com

SOBRE OS AUTORES

Jos Carlos Marion ps-doutorado pela Kansas University, nos Estados Unidos; livre docente,doutor e mestre em Contabilidade pela Faculdade de Economia, Administrao e Contabilidade daUniversidade de So Paulo (FEA-USP); graduado em Economia e Cincias Contbeis pela Fecap.Foi professor titular do Departamento de Contabilidade e Aturia da FEA-USP. Atualmente professor do mestrado da Pontifcia Universidade Catlica de So Paulo (PUC-SP) e da FCG-EscolaInternacional de Negcios.

autor de vrios livros na rea contbil.Contato com o autor:

jcmarion@editorasaraiva.com.br

Osni Moura Ribeiro bacharel em Cincias Contbeis e professor de Contabilidade Geral,Comercial, Intermediria, de Custos, Pblica, Avanada, Tcnicas Comerciais, Auditoria e Anlisede Balanos.

contador e agente fiscal de rendas aposentado da Secretaria da Fazenda do Estado de So Paulo.Atua tambm como analista contbil, auditor e consultor de vrios rgos pblicos e empresasparticulares. Alm de palestrante, autor de diversas obras publicadas pela Editora Saraiva.

Contato com o autor:osni@editorasaraiva.com.br

APRESENTAO

Tive a grata satisfao de ser convidado pelo professor Dr. Jos Carlos Marion, um dos maisrenomados tratadistas de contabilidade do Brasil, para escrever em parceria com ele a presente obra.

Decidimos planejar um contedo introdutrio contabilidade gerencial, para que a obra possa sertil, principalmente nos meios acadmicos, auxiliando os professores na elaborao e conduo dassuas aulas, bem como facilitando aos estudantes a obteno do pleno domnio da disciplina.

O principal objetivo deste livro, portanto, possibilitar aos estudantes o pleno domnio dosmecanismos que envolvem a contabilidade gerencial para entender com facilidade os procedimentosnecessrios ao bom gerenciamento de qualquer tipo de organizao, seja do setor pblico ou do setorprivado, exercendo qualquer um dos ramos de atividades ligados indstria, ao comrcio ou prestao de servios.

O contedo da obra est estruturado em 10 captulos, como segue:

O Captulo 1 engloba a contabilidade gerencial, alm de informaes como: o papel dacontabilidade gerencial como sistema de informaes; as funes da contabilidade e docontador gerencial, as finalidades das informaes financeiras e no financeiras e as novasdemandas para a informao contbil gerencial. O Captulo 2 mostra a estrutura organizacional e entre outras informaes: os tipos deorganizaes; a organizao como sistema de atividades e o relacionamento entre asorganizaes e seus clientes. No Captulo 3, apresentamos a contabilidade de custos como ferramenta de gesto e outrasinformaes, como: por que as informaes de custos so importantes para as tomadas dedecises; a diferena entre custo e despesa; o conceito, os componentes e a classificao docusto de fabricao. O Captulo 4 traz os sistemas de custeio e entre outras informaes: a finalidade dos sistemasde custeio: por absoro; direto; RKW, departamental e ABC; como analisar os custos indiretose entender a influncia que a escolha da base de rateio provoca no custo final dos produtos eservios. No Captulo 5, apresentamos os sistemas de custeio para fins gerenciais e outras informaes,como: a importncia do custeio direto para fins gerenciais; o impacto que a oscilao no volumeda produo causa atribuio dos custos fixos aos produtos e a aplicabilidade da margem decontribuio para fins decisrios. O Captulo 6 explica o gerenciamento de compras e exibe outras informaes: a questo fazerou comprar; os principais aspectos relacionados com o controle dos estoques, bem comoaspectos relacionados ao custeamento dos produtos como fundamento para a fixao do preode venda. O Captulo 7 esclarece sobre o ponto de equilbrio como importante instrumento de gesto etraz entre outras informaes: a importncia da anlise do ponto de equilbrio para ogerenciamento das organizaes industriais; a finalidade da margem de segurana e da

alavancagem operacional e a relao custo/volume/lucro para tomadas de decises. O Captulo 8 inclui a anlise de balanos como importante ferramenta de gesto e informaessobre: o papel das anlises interna e externa no gerenciamento da organizao; as etapas doprocesso de anlise; a importncia da Anlise por Quocientes nas Tomadas de Decises e osmecanismos e a funo da Anlise Vertical e da Anlise Horizontal. O Captulo 9 aborda o oramento empresarial e entre outras informaes: o papel dooramento no gerenciamento das organizaes; a importncia do controle oramentrio; ooramento pblico e o oramento de capital. No Captulo 10, voc estuda aspectos relacionados contabilidade gerencial contempornea eao sistema de recompensas e conhece entre outras informaes: o papel dos novos mtodos decusteio utilizados pela contabilidade gerencial como ferramentas de gesto; o impacto que ocusteamento do ciclo de vida total do produto causa na rentabilidade da organizao; aimportncia da implantao de um sistema de recompensas para o controle empresarial e opapel da contabilidade gerencial no sistema de recompensas.

Temos a convico de que, com mais este trabalho, desenvolvido em parceria com o professor Dr.Jos Carlos Marion, estamos contribuindo para que o ensino e a aprendizagem da contabilidade fiquecada vez mais acessvel.

Professor Osni Moura Ribeiro

SUMRIO

CAPTULO 1 A CONTABILIDADE GERENCIALObjetivos1.1 A contabilidade gerencial como sistema de informaes1.2 A informao contbil gerencial1.3 Funes da contabilidade gerencial1.4 O contador gerencial1.5 Diferenas entre contabilidade gerencial e contabilidade financeira1.6 Da contabilidade financeira contabilidade gerencial1.7 Informaes financeiras e no financeiras1.8 Como a informao contbil gerencial ajuda os administradores1.9 Novas demandas para a informao contbil gerencialAtividades tericas

CAPTULO 2 A ESTRUTURA ORGANIZACIONALObjetivos2.1 Organizaes ou entidades econmico-administrativas2.2 Organizao como sistema de atividades2.3 Organizaes e seus clientes2.4 Organizao como sequncia de atividades ou cadeia de valor2.5 Objetivos da organizao2.6 O sistema de planejamento e controle e a contabilidade gerencial2.7 Medidas de desempenho2.8 Sinais de advertncia e de diagnstico2.9 Custos e benefcios da informaoAtividades tericas

CAPTULO 3 CONTABILIDADE DE CUSTOS COMO FERRAMENTA DE GESTOObjetivos3.1 Introduo3.2 Por que as informaes de custos so importantes?3.3 Custos, despesas e investimentos3.4 Diferena entre custo e despesa

3.5 Custo de fabricao3.6 Custo dos produtos vendidos3.7 Custo das mercadorias vendidas3.8 Custo dos servios prestados3.9 Sistemas de produo3.10 O custo da ociosidade3.11 O custo de oportunidadeAtividades Tericas

CAPTULO 4 SISTEMAS DE CUSTEIOObjetivos4.1 Introduo4.2 Anlise dos custos indiretos4.3 Custeio por ordem de servio4.4 Custeio de processo4.5 Custeio departamental4.6 Custeio baseado em atividadesAtividades tericas

CAPTULO 5 CUSTEIO PARA FINS GERENCIAISObjetivos5.1 Custeio direto5.2 Sistema de custeio-padroAtividades tericas

CAPTULO 6 GERENCIANDO COMPRAS, ESTOQUES E VENDASObjetivos6.1 Gerenciando compras6.2 Gerenciando estoques6.3 Gerenciando vendasAtividades tericas

CAPTULO 7 O PONTO DE EQUILBRIO COMO IMPORTANTE FERRAMENTA DE GESTOObjetivos

7.1 Conceito e finalidade7.2 Importncia da anlise do ponto de equilbrio nas organizaes industriais7.3 Representao grfica do ponto de equilbrio7.4 Do ponto de vista do economista7.5 Frmula do ponto de equilbrio7.6 Margem de segurana7.7 Alavancagem operacional7.8 Outros conceitos de ponto de equilbrio7.9 Ponto de equilbrio mix7.10 Custos para deciso7.11 Por que a anlise do ponto de equilbrio ajuda os gestores7.12 Qual o melhor produto? Qual produto cortar?Atividades Tericas

CAPTULO 8 A ANLISE DE BALANOS COMO IMPORTANTE FERRAMENTA DE GESTOObjetivos8.1 Introduo8.2 Anlises interna e externa8.3 Etapas do processo de anlise8.4 Exame das demonstraes financeiras8.5 Padronizao das demonstraes financeiras8.6 Anlise por quociente8.7 Anlises vertical e horizontal8.8 Quocientes-padro8.9 Relatrios de anliseAtividades tericas

CAPTULO 9 ORAMENTO EMPRESARIALObjetivos9.1 Introduo9.2 Conceito9.3 Processo oramentrio9.4 Tipos de oramento9.5 Oramento pblico9.6 Oramento de capital

Atividades tericas

CAPTULO 10 A CONTABILIDADE GERENCIAL CONTEMPORNEA E O SISTEMA DE RECOMPENSASObjetivos10.1 A contabilidade gerencial contempornea10.2 Sistemas de recompensaAtividades tericas

REFERNCIAS

1 A CONTABILIDADE GERENCIAL

OBJETIVOSAps ler este captulo, voc estar apto a:

1. Entender o papel da contabilidade gerencial como sistema de informaes indispensvelpara auxiliar os administradores em suas tomadas de decises.

2. Discutir as funes da contabilidade gerencial.

3. Conhecer as funes do contador gerencial.

4. Entender os motivos do surgimento da contabilidade gerencial e discutir as mais expressivasdiferenas entre a contabilidade financeira e a contabilidade gerencial.

5. Entender as finalidades das informaes financeiras e no financeiras.

6. Entender como a informao contbil gerencial ajuda os administradores em suas tomadasde decises.

7. Discutir as novas demandas para a informao contbil gerencial.

1.1 A contabilidade gerencial como sistema de informaesA contabilidade uma cincia social que tem por objeto o controle do patrimnio das

organizaes.Segundo estudo sobre a Estrutura Conceitual Bsica da Contabilidade, elaborado no incio da

dcada de 1980, pelo Instituto Brasileiro de Pesquisas Contbeis, Atuariais e Financeiras (Ipecafi), acontabilidade constitui, objetivamente, um sistema de informao e avaliao destinado a proverseus usurios com demonstraes e anlises de natureza econmica, financeira, fsica e deprodutividade, com relao entidade objeto de contabilizao.

Ainda de acordo com esse estudo, compreende-se por sistema de informao um conjuntoarticulado de dados, tcnicas de acumulao, ajustes e edio de relatrios que permite:

a) tratar as informaes de natureza repetitiva com o mximo possvel de relevncia e o mnimode custo; eb) dar condies para, por meio da utilizao de informaes primrias constantes do arquivobsico, com tcnicas derivadas da prpria contabilidade e/ou outras disciplinas, fornecerrelatrios de exceo para finalidades especficas, em oportunidades definidas ou no.

As informaes apresentadas pela contabilidade fundamentam-se em registros mantidos em livrosou em arquivos magnticos, devidamente elaborados com a observncia das tcnicas contbeis, dasleis e das normas internacionais de contabilidade.

Os relatrios obrigatrios elaborados pela contabilidade com fundamento em leis visam aapresentar ao usurio externo informaes exclusivamente monetrias de natureza econmica,

financeira e patrimonial.As informaes de natureza econmica evidenciam a capacidade da organizao em gerar riquezas

com evidncia para os resultados atravs do fluxo de receitas e de despesas, responsvel peloresultado final: lucro ou prejuzo.

As informaes de natureza financeira constituem os fluxos de caixa (entradas e sadas dedinheiro), o capital de giro e a situao de liquidez da organizao.

As informaes de natureza patrimonial apresentam o conjunto dos bens, direitos e obrigaes,alm do patrimnio lquido, que integram o patrimnio da organizao.

importante salientar que o documento da Ipecafi, j mencionado, considera que um bom sistemade informao e avaliao no pode repousar apenas em valores monetrios, mas dever incluir, namedida do possvel, mensuraes de natureza fsica e de produtividade.

Esses dois tipos de informaes citados esto presentes nos relatrios derivados da contabilidadegerencial.

As informaes de natureza fsica incluem as quantidades produzidas, o nmero de empregadosutilizados em uma atividade, o tempo de mquina/hora de uma atividade, o volume ou peso dematria-prima aplicada no processo de fabricao, o nmero de clientes etc.

As informaes de produtividade contm um misto entre informao financeira e fsica, como ofaturamento e o lucro bruto por produto ou por grupo de produtos.

Em que consiste, ento, a contabilidade gerencial?Como vimos, a contabilidade geral possibilita o controle da movimentao do patrimnio com o

objetivo de fornecer, por meio de relatrios, informaes acerca da gesto do patrimnio,principalmente aos usurios externos. Para que esses relatrios meream f a favor da organizao,devem ser elaborados com base na escriturao contbil oficial e fundamentados em determinaeslegais e oficiais, no contemplando informaes de natureza operacional, que interessam somente aosusurios internos da organizao.

Dessa forma, a contabilidade gerencial, desobrigada do cumprimento de determinaes legais ouregras fixadas por rgos reguladores como a Comisso de Valores Mobilirios, o Comit dePronunciamentos Contbeis etc., pode ser conceituada como o sistema de informao que tem porobjetivo suprir a entidade com informaes no s de natureza econmica, financeira, patrimonial,fsica e de produtividade, como tambm com outras informaes de natureza operacional, para quepossa auxiliar os administradores nas suas tomadas de decises.

As organizaes so constitudas para atingir um fim. quelas que visam ao lucro, consideradaseconmicas, alcanam esse fim no relacionamento com seus clientes, fornecendo bens ou prestandoservios.

Nesse ambiente, fornecedor e cliente cuidam de seus interesses: o fornecedor busca lucratividade;o cliente, satisfao.

Para alcanar a lucratividade desejada, o fornecedor procura constantemente reduzir custos emelhorar a qualidade de seus produtos e servios; o cliente procura menor preo, melhor servio emaior qualidade possveis.

Conhecendo os interesses dos clientes para manter-se solidamente no mercado, os fornecedorespermanentemente trabalham no aprimoramento dos seus processos industriais, comerciais e deservios.

Para auxiliar a organizao nessa conquista, surgiu a contabilidade gerencial, oferecendo detalhese informaes que at ento no eram contemplados nos relatrios derivados da contabilidade.

Certamente, voc j compreendeu que, para a organizao atingir suas metas, imprescindvel quemantenha um sistema de informao eficiente.

Segundo o Institute of Management Accountants (IMA Instituto dos Contadores Gerenciais), dosEstados Unidos, principal organizao do mundo dedicada capacitao de contabilidade gerenciale finanas profissionais, a contabilidade gerencial o processo de identificao, mensurao,acumulao, anlise, preparao, interpretao e comunicao das informaes financeiras usadaspela administrao para planejar, avaliar e controlar uma organizao e assegurar o uso adequado ea responsabilizao por seus recursos. A seguir, a explicao de cada um dos tpicos:

Identificao reconhecimento e avaliao das transaes empresariais e outros eventoseconmicos por ao contbil correta. Mensurao quantificao, incluindo estimao das transaes empresariais ou de outroseventos econmicos ocorridos ou as previses sobre o que possa ocorrer. Acumulao sistematizao de abordagens disciplinadas e consistentes para registrar eclassificar as transaes empresariais convenientes e outros eventos econmicos. Anlise determinao das razes para a atividade relatada e seu relacionamento com outroseventos e circunstncias econmicas. Preparao e Interpretao coordenao da contabilidade e/ou planejamento dos dados parafornecer informaes apresentadas de forma lgica, que incluem, se apropriadas, as conclusesextradas desses dados. Comunicao preparao de relatrios pertinentes administrao e a outros usuriosinternos e externos. Planejamento quantificao e interpretao dos efeitos das transaes planejadas e de outroseventos econmicos sobre a organizao; o planejamento, que inclui aspectos estratgicos,tticos e operacionais, requer que o contador fornea informaes histricas quantitativas eprospectivas para facilit-lo; isso inclui participao no desenvolvimento do sistema deplanejamento, no estabelecimento de metas alcanveis e na escolha de meios adequados paramonitorar o cumprimento dessas metas. Avaliao julgamento das implicaes dos eventos histricos e esperados, alm de ajuda naescolha do curso de ao timo; a avaliao inclui transformar dados em tendncias erelacionamentos, e comunicao pontual e efetiva das concluses extradas das anlises. Controle garantia da integridade das informaes financeiras concernentes s atividades eaos recursos de uma organizao; monitoramento e mensurao do desempenho e induo aquaisquer aes corretivas exigidas para retornar a atividade a seu curso planejado; efornecimento de informaes aos executivos em suas reas operacionais e funcionais quepossam ser usadas para atingir o desempenho desejvel.

Assegurar Recursos de Responsabilizao implementar um sistema de relatrios que estejaalinhado s responsabilidades organizacionais e que contribua ao uso efetivo dos recursos emensure o desempenho da administrao; transmitir as metas e os objetivos da administraopara toda a organizao na forma de atribuio de responsabilidades, base para identificar aresponsabilizao; e fornecer um sistema contbil e de relatrios que acumule as receitas, asdespesas, os ativos, as obrigaes e que relacione as informaes quantitativas aos gerentes,que, assim, tero melhor controle sobre esses elementos. Relatrios Externos preparar relatrios financeiros baseados em princpios contbeisgeralmente aceitos ou em outras bases apropriadas a grupos no administrativos, comoacionistas, credores, rgos regulatrios e autoridades tributrias; e participar do processo dedesenvolvimento dos princpios contbeis que formam a base dos relatrios externos.

1.2 A informao contbil gerencialConhecendo a finalidade da contabilidade gerencial, fica fcil entender por que as informaes

geradas por ela auxiliam os administradores nas suas tomadas de decises.Com o surgimento da contabilidade gerencial, os relatrios derivados da rea contbil que antes

enfatizavam somente o aspecto monetrio passaram a abranger, tambm, informaes de naturezaoperacional.

As informaes contbeis gerenciais, portanto, evidenciam a qualidade dos materiais, produtos eservios; a mensurao dos perodos de maturao em que os produtos permanecem no processo defabricao; a capacidade, eficincia e desempenho dos empregados; a avaliao da satisfao dosclientes etc.

Dessa forma, qualquer deciso a ser tomada, qualquer que seja a rea de atuao do responsvelpor ela, encontrar na informao contbil gerencial o fundamento necessrio para que a opoencontrada seja a mais benfica possvel para o desenvolvimento da organizao.

1.3 Funes da contabilidade gerencialComo vimos, a contabilidade gerencial tem por fim orientar os agentes responsveis pela gesto

do patrimnio da organizao nas suas tomadas de decises.Dependendo da rea de atuao desses agentes ou da prpria natureza das decises que eles

precisam tomar, as orientaes derivadas da contabilidade gerencial podero assumir caractersticasdiferentes.

Assim, a contabilidade gerencial poder contemplar funes distintas de acordo com a naturezadas decises que objetiva orientar, conforme sua importncia ou o estgio em que essas funesocupam na gesto empresarial.

Desse modo, podemos segregar pelo menos trs importantes funes da contabilidade gerencial:operacional, gerencial e estratgica.

a) Funo operacional tem por fim orientar o pessoal que trabalha na linha de frente, seja narea de produo ou na rea comercial, fabricam ou vendem bens e prestam ou vendemservios. Nesse nvel de responsabilidade, as decises precisam ser tomadas em curtssimo

prazo, quase diariamente, no momento em que os obstculos surgem. Assim, os relatrioselaborados para orientar as tomadas de decises nesta rea normalmente contm informaesoperacionais quantitativas, ou seja, no financeiras.So exemplos de informaes destinadas ao pessoal operacional: a quantidade de materiais, suprimentos, mo de obra e tempo de mquina usados para realizarum servio; o volume de servios executados pelo empregado ou por um grupo de empregados; o nmero de produtos fabricados e/ou de tarefas concludas; as informaes de qualidade, como a proporo de peas com defeitos em relao ao volumeproduzido no perodo; e o nmero de defeitos detectados na execuo de servios.

Embora no seja procedimento normal, principalmente nas organizaes mais conservadoras,alm das informaes operacionais qualitativas, os funcionrios da linha de frente devemreceber tambm informaes de ordem econmica e financeira, para que possam avaliar suasatitudes no processo produtivo em relao ao resultado final da entidade que de forma indiretarepercutir em benefcios para eles prprios.

b) Funo gerencial tem por fim orientar os gerentes responsveis pelo comando de uma oumais reas; de um ou mais departamentos ou mesmo de um simples grupo de trabalhadores.Normalmente, os gerentes precisam tomar decises de curto ou de mdio prazos, as quais noenvolvem a entidade como um todo, embora toda a entidade sofra o reflexo dessas decises. Osgerentes tm necessidade de informaes que lhes assegurem acompanhar em tempo real oprocesso operacional de produo ou de prestao de servios, bem como o resultado positivoou negativo das respectivas vendas. As informaes que a contabilidade gerencial oferece aesses gestores destinam-se a proporcionar reduo de custos com melhor aproveitamento dosrecursos fsicos (evitando desperdcios), humanos (reduzindo tempo ocioso) e tecnolgicos(modernizando equipamentos para melhorar a eficincia da produo, treinando pessoal etc.).Essas decises resultam tambm em melhorias na qualidade do trabalho para proporcionarsegurana e bem-estar aos trabalhadores, alm da satisfao ao cliente, com apoio inclusive nasrelaes ps-venda.

Os relatrios dessa natureza devem conter no s informaes no financeiras (operacionaisquantitativas) como tambm financeiras e econmicas, envolvendo comparaes de custos reaiscom padres (de materiais, mo de obra e de gastos gerais de fabricao), rentabilidade porproduto ou servio etc.

Nesse estgio, as informaes no financeiras so em maior nmero que as financeiras eeconmicas.So exemplos de informaes destinadas aos gerentes: a utilizao de recursos humanos, fsicos e financeiros dos departamentos ou reas que estejamsob seus comandos; o detalhamento acerca das horas trabalhadas e da quantidade produzida pelos empregados,para conhecer o tempo ocioso de cada empregado, seo ou departamento. Essas informaes

revelaro se h mo de obra ociosa ou se o setor ou departamento est trabalhando com suacapacidade mxima; as informaes financeiras acerca dos salrios de todos os trabalhadores, para avaliarpossveis injustias que possam provocar descontentamentos por parte de alguns deles; os materiais e demais insumos aplicados nas tarefas previamente determinadas, para avaliar aeficincia dos trabalhadores; os custos reais para compar-los com os custos padro, tanto relativos a materiais aplicados, mo de obra como aos gastos gerais de fabricao; a qualidade do trabalho executado na produo ou na prestao de servios, para verificar astarefas nas quais os trabalhadores esto gerando defeitos, retrabalho e reclamaes dos clientes; a rentabilidade das operaes de produo de bens ou de servios; as informaes peridicas (mensal ou semanal) sobre os resultados (lucro ou prejuzo) de todaproduo ou de cada produto ou servio; e o faturamento e o custo de todos os produtos e servios afetos rea de sua subordinao,para tomar decises sobre preo e volume de produo.c) Funo estratgica tem por fim orientar executivos nas suas tomadas de decises. Aprincipal preocupao dos executivos (presidente, diretores, proprietrios) com arentabilidade global do negcio. As decises dos executivos normalmente so de longo prazo eenvolvem o destino da organizao. Referem-se rentabilidade de produtos e servios, aoperfil, a necessidades e satisfao de clientes, a ameaas de concorrentes, a inovaestecnolgicas, expanso ou descontinuidade de parte ou do total dos negcios etc.

Aos executivos interessa conhecer principalmente a lucratividade do negcio, para saber otempo de retorno do capital investido, a composio dos custos, bem como a rentabilidade decada produto, para incentivar o aumento da produo dos mais rentveis e a descontinuidadedaqueles que no atingem os propsitos previamente estabelecidos.So exemplos de informaes destinadas aos executivos da organizao: os relatrios contbeis, englobando as demonstraes financeiras oficiais dos ltimosexerccios; os relatrios contbeis extraoficiais, como Balancetes parciais e relatrios de custos,utilizando sistemas de custeio no obrigatrios, como o custeio direto, o custeio ABC e outros; os relatrios contendo anlise de Balanos e de outros documentos e comparao compadres; as informaes financeiras segregadas por rea ou departamento, acerca da rentabilidade decada produto ou servio, com detalhamento da composio dos respectivos custos; as informaes sobre a carga dos custos fixos destinada a cada departamento produtivo e osreflexos desses custos na composio do custo de cada produto e/ou servio, para decidir sobreo incremento ou a descontinuidade de alguns deles; e as informaes que possibilitem projetar variaes no volume, na quantidade e no preo, comreflexos na rentabilidade.

RESUMOa) Funo operacional informaes para tomadas de decises de curto prazo, destinadas aopessoal da linha de frente (trabalhadores e vendedores).b) Funo gerencial informaes para tomadas de decises de curto e mdio prazos,destinadas aos gerentes que supervisionam grupos de trabalhadores, por setor, grupos devendedores etc.c) Funo estratgica informaes para tomadas de decises de longo prazo, destinadas aosaltos executivos cuja principal preocupao o futuro da organizao.

1.4 O contador gerencialO contador gerencial definido pela International Federation of Accountants (IFAC Federao

Internacional dos Contadores, dos Estados Unidos) como: profissional que identifica, mede, acumula,analisa, prepara, interpreta e relata informaes (tanto financeiras quanto operacionais) para uso daadministrao de uma empresa, nas funes de planejamento, avaliao e controle de suas atividadese para assegurar o uso apropriado e a responsabilidade abrangente de seus recursos.

O contador gerencial deve ser um contabilista experiente e verstil, com ilibado conhecimento nos em contabilidade como em administrao, matemtica financeira, estatstica e economia. Umprofissional que domine bem a anlise de balanos e conhea com detalhes as rotinas internas e osobjetivos da organizao, para que saiba ler os relatrios da contabilidade financeira e da gerencial,e interpret-los conjugando dados econmicos e financeiros com operacionais, para, assim,apresentar sugestes fundamentadas que auxiliem a organizao nas suas tomadas de decises.

As decises so tomadas por empregados, chefes diretores, gerentes ou altos executivos daorganizao, baseando-se sempre nas informaes apresentadas pelo contador gerencial. Conjugandoinformaes de natureza econmica, financeira, patrimonial, fsica e de produtividade extradas dosrelatrios originados da prpria contabilidade financeira, com outras informaes de naturezaoperacional obtidas com os trabalhadores, gerentes ou executivos, o contador gerencial identifica,avalia, analisa e oferece interpretaes em forma de relatrios para tomadas de decises queimpliquem aperfeioamento operacional com melhor aproveitamento dos recursos humanos, fsicos,financeiros e de produtividade.

Identificar o fato consiste na localizao de um problema que esteja prejudicando ou que possaprejudicar o processo produtivo, ou mesmo de um evento externo organizao que esteja ou possaameaar a competitividade de seus produtos ou servios.

Avaliar o fato consiste no estudo da relevncia, no reconhecimento da grandeza, para medir aintensidade de sua influncia no processo operacional.

A anlise consiste no estudo das causas e efeitos, comparando com padres, para que os motivossejam identificados de forma cristalina e para que sejam propostas aes para tomadas de decisesimediatas, em mdio ou em longo prazos, visando soluo dos problemas.

Relatar significa preparar informaes consistentes para que as decises sejam tomadasadequadamente no estgio operacional, gerencial ou executivo da organizao.

As informaes e/ou sugestes para as tomadas de decises devem ser preparadas pelo contador

gerencial. As decises sero tomadas no estgio organizacional no qual a situao requeira tanto nalinha de produo, em nvel gerencial ou em nvel de direo.

O ideal que a entidade mantenha um departamento, diviso ou seo, subordinados ou no controladoria, especfica para a contabilidade gerencial. Entretanto, no Brasil, neste incio do sculoXXI, comum as funes do contador gerencial serem atribudas ao controller ou delegadas por elea um contabilista da prpria organizao devidamente capacitado para exerc-las.

Portanto, possvel encontrar nas organizaes um contabilista que, sem ser destitudo das suasfunes normais, exera esporadicamente a funo de contador gerencial.

1.5 Diferenas entre contabilidade gerencial e contabilidadefinanceira

Quando falamos em contabilidade financeira ou geral, estamos nos referindo contabilidade noseu sentido mais amplo, considerada a cincia social que tem por objetivo o controle do patrimniode todas as organizaes, sejam elas pblicas ou particulares, tenham ou no finalidade lucrativa.

As entidades (organizaes) podem ser segregadas em duas categorias: as que no visam ao lucro,denominadas instituies, e as que visam ao lucro, tambm chamadas empresas.

Tanto as instituies quanto as empresas podem ser organizadas para exercer os mais variadosramos de atividades: h instituies com finalidade recreativa (clubes de campo), esportiva (clubesde futebol), religiosa (igrejas em geral) e social (sindicatos de classe, instituies governamentais,como os ministrios e as secretarias de educao, sade, segurana etc.). H tambm empresas comramo de atividade: extrativa, agrcola, pecuria, comercial, industrial e de prestao de servios(transportadoras, bancos, fornecedoras de energia eltrica, de comunicaes etc.).

Assim, todo tipo de entidade, tenha ou no finalidade lucrativa, e, independentemente do ramo deatividade que exerce, utilizar a contabilidade financeira ou geral para o registro e o controle dasoperaes comuns a todo tipo de entidade e usar um ramo da contabilidade para o registro econtrole das operaes tpicas do seu ramo de negcio ou da sua finalidade.

Dessa forma, so vrias as ramificaes da contabilidade financeira ou geral: contabilidadecomercial, contabilidade industrial (ou de custos), contabilidade bancria, contabilidade pblica,contabilidade de condomnio, contabilidade imobiliria, contabilidade hospitalar, contabilidadeagrcola, contabilidade pastoril, contabilidade de transportes etc.

E a contabilidade gerencial? tambm um ramo da contabilidadegeral?

Em primeiro lugar, importante destacar que a contabilidade gerencial, embora tenha se originadona empresa industrial como importante mecanismo de anlise e interpretao dos custos visando stomadas de decises, difundiu-se espetacularmente para todo tipo de entidade, especialmente entre asque almejam lucro, pela necessidade do gerenciamento das operaes com trs grandes objetivos:reduzir custos, aumentar a eficincia dos processos de produo e melhorar a qualidade dos produtose servios.

A contabilidade gerencial no pode ser tratada como simples ramificao da contabilidade

financeira ou geral, criada para o registro e controle de operaes tpicas de um tipo de entidade. Eladeve ser considerada como um processo que surgiu da necessidade das entidades, especialmentedaquelas que visam ao lucro, em promover a reduo dos custos e a melhoria da qualidade de seusprodutos, sejam eles em forma de bens ou de servios, para maximizar a satisfao do cliente.

O cliente busca menor preo, melhor servio e maior qualidade (ele quer o mximo de satisfao);a empresa busca menor custo, maior eficincia e melhor qualidade (ela quer o mximo derentabilidade).

Assim, conforme dissemos, a contabilidade gerencial tem por finalidade suprir empregados,gerentes e executivos de informaes que possibilitem tomar decises para reduzir custos, aumentara eficincia dos processos produtivos e melhorar a qualidade dos seus produtos sejam estesprodutos apresentados na forma de bens ou de servios.

Veja, a seguir, as principais diferenas entre a contabilidade financeira e a contabilidadegerencial:

A contabilidade financeira oferece informaes para usurios externos; a contabilidadegerencial fornece informaes para usurios internos. So usurios externos todas as pessoasfsicas ou jurdicas que de forma direta ou indireta se relacionam e tm algum interesse naentidade, como investidores, fornecedores, clientes, bancos, governo etc.; so usurios internostodas as pessoas que trabalham na entidade e que, em maior ou menor grau, tmresponsabilidades pelo sucesso do negcio. Os usurios internos so o proprietrio, acionistas,altos executivos, gerentes, administradores, supervisores e trabalhadores em geral que, paracumprir satisfatoriamente suas metas, tomando decises acertadas, buscam informaes no snas contabilidades financeira e gerencial, mas tambm no controle interno da organizao. A contabilidade financeira gera relatrios com informaes monetrias de naturezaeconmica, financeira e patrimonial; a contabilidade gerencial supre os usurios internos no sde informaes extradas dos relatrios derivados da contabilidade financeira, mas tambm deinformaes de natureza fsica e de produtividade, alm de outras de natureza operacional, queos auxiliam nas suas tomadas de decises sobre o melhor aproveitamento dos recursos humanos,financeiros e fsicos. A contabilidade financeira oficial e obrigatria, segue padres internacionais e legais; acontabilidade gerencial, embora necessria, extraoficial e facultativa. A contabilidade financeira ou geral tem por fim o controle da movimentao do patrimnio detodas as entidades, mediante o registro dos acontecimentos dirios (funo histrica), parafornecer informaes acerca do patrimnio e de suas variaes; a contabilidade gerencial,utilizando-se de dados extrados da prpria contabilidade financeira e do controle interno, tempor finalidade auxiliar toda organizao nas tomadas de decises necessrias ao gerenciamentodo negcio. A contabilidade financeira, por ser obrigatria, fundamenta-se em princpios aceitosinternacionalmente e sujeita-se ao cumprimento de regras derivadas de rgos reguladores,como o Comit de Pronunciamentos Contbeis (CPC), a Comisso de Valores Mobilirios(CVM) etc., bem como de determinaes legais, restringindo os usurios externos aos limitesdas informaes contidas em relatrios obrigatrios; a contabilidade gerencial, por ser

facultativa, no sofre influncia de procedimentos impostos por rgos reguladores ou pelogoverno, sendo, por esse motivo, seus relatrios mais teis para as empresas em suas tomadasde decises. A contabilidade financeira cuida do registro dos fatos, sem influenciar as suas ocorrncias; acontabilidade gerencial faz acontecer esses fatos.

1.6 Da contabilidade financeira contabilidade gerencialJ vimos que a contabilidade uma cincia social que tem por objeto o controle do patrimnio das

organizaes. Sua principal finalidade controlar a movimentao do patrimnio para fornecerinformaes de ordem econmica, financeira e patrimonial.

Essas informaes so teis a diversas pessoas fsicas pertencentes ou no prpria entidade etambm s pessoas jurdicas, as quais, direta ou indiretamente, tm algum interesse nela.

Tanto os usurios internos quanto os externos organizao utilizam as informaes contbeispara conhecer a organizao (seu desempenho, metas, rentabilidade etc.) e/ou para tomar algumadeciso.

Os usurios internos (proprietrios titular, scios ou acionistas , os altos executivos, gerentes,diretores, administradores, chefes e at mesmo os trabalhadores que manipulam produtos e servios)precisam de informaes que lhes possibilitem conhecer, dentre outros, o desempenho, aprodutividade e a rentabilidade para orientar suas tomadas de decises, visando principalmente reduo de custos, eficincia no uso dos equipamentos, melhoria na qualidade e maiorlucratividade possvel.

Os usurios externos (sociedade em geral, investidores, fornecedores, clientes, bancos, governo eoutros) utilizam as informaes contbeis tanto para conhecer o desempenho, as metas e osbenefcios que a organizao oferece ou possa vir a oferecer a seus empregados, regio onde estinstalada, sociedade em geral, como tambm para tomar decises sobre investir ou no no capitalda organizao; assumir ou no compromissos de fornecimento ou compra de bens ou servios; sobrea concesso de emprstimos; para saber se a organizao est ou no cumprindo as determinaeslegais quanto ao recolhimento ou no de tributos etc.

Antes do advento da contabilidade gerencial cuja data de introduo praticamente impossvelde se precisar, mas que se apresentou fortemente como importante instrumento de orientao paratomadas de decises nas organizaes manufatureiras a partir do incio da segunda metade do sculoXX , os usurios internos dispunham somente das informaes obrigatrias derivadas dacontabilidade geral e da contabilidade de custos.

Embora as dificuldades operacionais sempre fossem do conhecimento de empregados eadministradores, elas no eram mencionadas entre as informaes financeiras derivadas dacontabilidade geral e de custos, utilizadas para orientar novos procedimentos.

No difcil concluir quanto impacto negativo essas informaes estritamente financeirasacarretavam nas decises internas, uma vez que, embora conforme o ramo de atividade acontabilidade tivesse previsto registros especiais, eles no abrangiam nem contemplavam osproblemas operacionais, sazonais e regionais enfrentados em cada uma das organizaes.

Os relatrios contbeis influenciados por padres internacionais que buscam a uniformizao dos

procedimentos, apesar de muito teis para revelar a trajetria histrica da organizao, no enfocamproblemas rotineiros e operacionais que os gestores das entidades enfrentam diariamente. Por outrolado, os reflexos tributrios, que objetivam somente interesses do Fisco, no dedicam detalhes parasalvaguardar a sade econmica e financeira, prejudicando sensivelmente as tomadas de decisesinternas com reflexos no destino das organizaes.

No Brasil, a proibio da prtica de qualquer critrio de correo monetria que prevalece desde1o de janeiro de 1996, aliado ao uso da moeda nacional, altamente influencivel por inflao, tornamos relatrios contbeis ineficientes para uma boa anlise gerencial.

Assim, como as demonstraes contbeis oficiais no abordam aspectos operacionais queprecisam ser analisados em cada empresa, e nem mesmo abordam situaes de instabilidade domercado que a partir da globalizao iniciada no final do sculo XX gerou para todas as entidadeseconmicas um novo ambiente de competitividade, para orientar adequadamente a organizao nassuas tomadas de decises, imprescindvel a manuteno de um sistema de informaes internas quepossibilite o pleno conhecimento dos pontos positivos e negativos que envolvem a gesto dopatrimnio empresarial.

Antes mesmo da globalizao, com o surgimento das empresas de manufatura, no sculo XVIII, naconhecida poca da Revoluo Industrial, os proprietrios das indstrias manufatureiras europeiascomearam a encontrar dificuldades para apurar seus resultados e conhecer os custos de fabricao,utilizando a contabilidade financeira que at ento era eficiente para o controle do patrimnio dasempresas comerciais.

Naquela poca, para avaliar os estoques de produtos, cuja composio dos custos englobava nosomente, como nas empresas comerciais, o preo pago aos fornecedores de materiais e de insumos,mas tambm os gastos com mo de obra e com os demais gastos gerais de fabricao necessriospara produzir bens destinados venda, um novo critrio de avaliao tornou-se necessrio, no spara possibilitar o conhecimento do lucro nas vendas com a identificao correta do custo dosprodutos vendidos, mas tambm para a perfeita avaliao do patrimnio cujo ativo continha estoquesde produtos fabricados e ainda no vendidos.

Surgiu, ento, a contabilidade de custos como importante instrumento de controle que facilitou aavaliao dos estoques de produtos fabricados.

O grande desafio da contabilidade de custos, que apareceu, principalmente, para atribuir custosaos estoques, ao longo do tempo, sempre foi o rateio dos custos indiretos (fixos) de fabricao. Oscritrios tradicionais no direcionavam distribuio justa. Com a departamentalizao, os errosficaram reduzidos, mas no extintos.

Vrios sistemas de custeio tm sido empregados pela contabilidade de custos, e o sistema ABCtem-se revelado excelente opo, possibilitando que os custos indiretos, vinculados s atividadesque o geraram, sejam atribudos aos produtos com menor margem de erro. O sistema ABCfundamenta-se no fato de que, para ser fabricado, o produto gera uma atividade e esta, para serrealizada, por sua vez, gera um custo. Assim, o custo consumido por determinada atividade seratribudo diretamente ao produto que consumiu a respectiva atividade. A adoo desse sistema inibea atribuio de cargas de custos indiretos a produtos que no foram beneficiados com a ocorrnciadeles procedimento conhecido nas empresas industriais como converso de custos indiretos emdiretos.

Embora se tenha notado grande esforo dos contabilistas ao procurar maneiras mais justas de seatribuir custos indiretos (fixos) aos produtos, as informaes contidas nos relatrios oficiaisesbarram em outro problema j comentado: atender a exigncias do Fisco. No Brasil, por exemplo, aobrigatoriedade de se atribuir aos produtos os custos pelo sistema de absoro ou seja, todos oscustos incorridos no perodo devem ser atribudos produo do respectivo perodo faz que algunsprodutos sejam onerados indevidamente. Embora adotando o sistema de custeio ABC, h vriassituaes em que, para fins gerenciais, muito mais vlido adotar o sistema de custeio direto que oexigido pelo Fisco.

Pelo custeio direto, pode-se conhecer a margem de contribuio que cada produto gera para cobrircustos e despesas fixas e ainda a margem de lucro desejada, revelao omitida no sistema de custeiopor absoro.

Estas so algumas das razes que justificam a substituio dos relatrios derivados dacontabilidade financeira e da contabilidade de custos por relatrios mais eficientes que evidenciemoutros aspectos que influenciam os custos, o mercado e o cliente.

Se no bastassem os relatrios das empresas industriais conterem custos de produtos estocados evendidos gerados com a adoo de medidas subjetivas que se no forem criteriosamente adotadaspodem modificar custos e resultados, durante muito tempo, os gestores dessas entidades tomavamdecises que influenciavam os destinos da organizao fundamentados nas informaes contidasnesses relatrios financeiros.

No se pode descaracterizar a grande importncia e validade dos critrios adotados pelacontabilidade de custos tradicional importante instrumento de controle e atribuio de custos aosprodutos utilizada por um bom tempo e ainda adotada para o registro histrico do custo defabricao, mesmo que influenciada pela legislao nacional (custeio por absoro).

Reconhecer a validade dos critrios utilizados nos registros contbeis em cada tempo no revelaconservadorismo desequilibrado ou relutncia s inovaes. Para chegar ao uso do carto de dbitocomo meio de pagamento, a humanidade utilizou vrios instrumentos, todos perfeitamente aceitveise vlidos no seu tempo (alimentos, pedra de moinho, animais, metais preciosos, moeda, papel-moeda, cheque etc.).

No correto considerar a contabilidade de custos tradicional um demnio capaz de afundarqualquer tipo de organizao. O que prejudica o desenvolvimento empresarial o uso indevido dosrelatrios derivados da contabilidade financeira como nicos instrumentos para as tomadas dedecises.

A contabilidade de custos tradicional, com suas tcnicas, ocupou papel de grande importncia nopassado e continua perfeitamente vlida quando apresenta relatrios derivados de registros efetuadoscom critrios fundamentados em padres internacionais ou em critrios apropriados para atender legislao tributria.

No possvel confundir os objetivos da contabilidade financeira com os da contabilidadegerencial.

Os relatrios derivados da contabilidade financeira e da contabilidade de custos tenham ou nosido modernizadas as tcnicas contbeis pertinentes sempre tiveram e continuaro a ter suasimportncias para os fins a que so destinados, enquanto os relatrios derivados da contabilidadegerencial, elaborados em cada empresa segundo as suas realidades, tero maior utilidade para as

tomadas de decises necessrias ao desenvolvimento da organizao.Por esse motivo, paralelamente contabilidade de custos, surge a contabilidade gerencial, como

um processo novo que valoriza tanto as informaes financeiras quanto as no financeiras. Conformej dissemos, a contabilidade gerencial surgiu no ambiente industrial, propagando-se por todos ossegmentos organizacionais como excelente instrumento de gesto.

A contabilidade gerencial pode ser realizada por um contador gerencial especificamentecontratado para esse fim, em um departamento ou setor especfico, ou mesmo pelo prprio controllerda organizao ou por outro profissional capacitado a quem sejam delegadas essas funes.

O ideal que as entidades mantenham dentro da controladoria uma diviso, seo ou setorapropriado, em que o contador gerencial possa realizar os registros contbeis adotandoprocedimentos que interessem ao gerenciamento da organizao, sem a influncia dos critriosobrigatrios ditados pelo governo ou para atender somente aos usurios externos.

A necessidade ou no de se redesenhar as rotinas de registros contbeis das organizaes paramanter registros paralelos dever ser fruto de estudos dentro da prpria organizao. H situaesem que a contabilidade gerencial deve manter registros segregados da contabilidade financeira paraapurao do custo de fabricao de todos ou de parte dos produtos, adotando-se, por exemplo, ocusteio direto, enquanto a contabilidade financeira e de custos, na prpria controladoria, mantmesses mesmos registros adotando-se o custeio por absoro. As grandes redes de lojas compostaspor um estabelecimento matriz e vrias filiais, embora correspondam a uma s pessoa jurdica,paralela contabilidade financeira realizada para atender aos usurios externos, mantm acontabilidade divisional, para fins gerenciais, contabilizando o movimento de cada estabelecimentocomo se fosse uma empresa, utilizando, para isso, preos de transferncias decididos internamentepara possibilitar a apurao de resultados e elaborao de demonstraes contbeis de cada unidade. comum, tambm, entidades manterem arquivos apartados na rea gerencial para registrar oseventos com influncia da inflao, adotando-se a correo monetria integral, com resultadosdiferentes dos oficiais.

Portanto, a manuteno ou no de escritas contbeis paralelas para fins gerenciais ser sempre dedeciso da prpria organizao. Quando a relao custo/benefcio apontar pela inviabilidade damanuteno de escriturao segregada da oficial, o setor de contabilidade gerencial far controlesextracontbeis de apurao e acompanhamento de determinados segmentos operacionais apenas parapossibilitar o conhecimento real de tais ocorrncias e o encarte nas demonstraes financeiras deinformaes que sejam mais teis para o desenvolvimento da organizao.

1.7 Informaes financeiras e no financeirasOs relatrios contbeis derivados da contabilidade geral contemplam informaes de natureza

financeira nas quais os dados so traduzidos em valores monetrios. Esses relatrios oficiais eobrigatrios, elaborados com fundamentos legais, so: o Balano Patrimonial, a Demonstrao doResultado do Exerccio, a Demonstrao dos Fluxos de Caixa etc.

Por outro lado, a maior parte dos relatrios derivados da contabilidade gerencial extraoficial econtempla principalmente as informaes de natureza operacional, fsica e humana, envolvendopessoas, processos, produtos, servios, fornecedores e clientes.

Detalhes sobre o tempo de mo de obra ou de mquina e o volume de materiais e suprimentos

exigidos para a realizao de uma tarefa, seja de produo, conservao ou de prestao de servios,so alguns dos inmeros exemplos de informaes no financeiras teis para a avaliao dodesempenho de empregados, chefes, supervisores e gerentes, bem como para medir a eficincia doprocesso operacional.

1.8 Como a informao contbil gerencial ajuda osadministradores

A informao contbil gerencial ajuda os agentes internos, especialmente os gerentes e osexecutivos, a mensurar o custo de produtos, servios e clientes; e a tomar decises que resultem nareduo desses custos, na melhoria da qualidade e da eficincia das operaes, na melhoria dapontualidade na entrega de produtos e servios aos clientes, no aumento da produtividade, noincremento da produo de bens e servios mais rentveis, no incentivo de novos projetos e napromoo da descontinuidade da produo de alguns produtos e servios que apresentem baixalucratividade.

Os gerentes das organizaes precisam da informao contbil gerencial para orientar ostrabalhadores na execuo de suas tarefas, evitando desperdcios e aumentando a produtividade; paraorientar os engenheiros na realizao de projetos que resultem em produo mais eficiente; paraidentificar os momentos em que houver necessidade de melhoria na qualidade e eficincia dosprocessos de produo; para orientar o incremento da produo de alguns produtos, bem como adescontinuidade de outros; para escolher e substituir fornecedores visando sempre a maioresvantagens nos contratos de compras (preos mais baixos, maior qualidade e pontualidade norecebimento de materiais e servios); para melhorar o relacionamento com clientes, negociandopreo, qualidade, pontualidade na entrega, atendimento ps-venda etc.

1.9 Novas demandas para a informao contbil gerencialNas organizaes contemporneas, as demandas por informaes contbeis gerenciais esto cada

vez mais presentes. O que era privilgio das organizaes industriais, agora se alastrou por todo tipode organizao, seja ela integrante da cadeia produtiva ou no, atuando na rea extrativa, agrcola,pecuria, industrial, comercial ou de prestao de servios da iniciativa pblica ou privada.Empregados, chefes, supervisores, gerentes, diretores e inclusive os altos executivos, nas esferas deatuao de suas competncias, necessitam de informaes derivadas da contabilidade gerencial,sejam de carter financeiro ou no, para orientar o desenvolvimento das suas tarefas namodernizao dos controles internos, na melhoria da eficincia dos processos de produo, norelacionamento com fornecedores visando ao suprimento de materiais e servios, no relacionamentocom clientes visando a satisfaz-los da melhor maneira possvel e, ainda, para melhor direcionar osdestinos da organizao de maneira a atingir as metas propostas e desejadas pelos seus proprietrios.

ATIVIDADES TERICAS1. O que voc entende por sistema de informao contbil?2. Qual a finalidade dos relatrios obrigatrios derivados da contabilidade?3. Em que consistem as informaes de natureza econmica, financeira e patrimonial?

4. Em que consistem as informaes de natureza fsica?5. Em que consistem as informaes de produtividade?6. O que contabilidade gerencial?7. Para alcanar a lucratividade desejada, o que os fornecedores buscam?8. Para satisfazer s suas exigncias, o que os clientes buscam?9. Aps o surgimento da contabilidade gerencial, os relatrios derivados da rea contbilpassaram a apresentar, tambm, que tipo de informao?10. Faa um breve relato sobre as funes operacional, gerencial e estratgica da contabilidadegerencial.11. Cite trs das funes do contador gerencial, segundo a International Federation ofAccountants (Ifac) dos Estados Unidos.12. Qual o perfil do contador gerencial?13. Quais so as pessoas que tm poder para tomar decises fundamentadas nos relatrioselaborados pelo contador gerencial?14. Cite duas das principais diferenas entre a contabilidade financeira e a contabilidadegerencial.15. A contabilidade gerencial exclusiva das organizaes industriais. Comente.16. Com que finalidade surgiu a contabilidade de custos?17. A adoo do sistema de custeio ABC inibe a atribuio de custos indiretos aos produtos queno foram beneficiados por eles. Comente.18. Com o advento da contabilidade gerencial, a contabilidade financeira e a de custos ficaramdescaracterizadas. Voc concorda? Comente.19. O que so informaes financeiras e informaes no financeiras?20. Cite duas tarefas que os gestores realizam com ajuda das informaes derivadas dacontabilidade gerencial.21. Por que os gerentes precisam das informaes gerenciais?22. A contabilidade gerencial aplica-se exclusivamente s empresas industriais. Vocconcorda? Comente.

2 A ESTRUTURA ORGANIZACIONAL

OBJETIVOSAps ler este captulo, voc estar apto a:

1. Conhecer as organizaes e saber diferenciar organizaes econmicas de no econmicas.

2. Entender a organizao como sistema de atividades.

3. Discutir o relacionamento entre as organizaes e seus clientes.

4. Entender a organizao como sequncia de atividades ou cadeia de valor.

5. Entender os objetivos das organizaes.

6. Discutir o papel da contabilidade gerencial no Sistema de Planejamento e Controle dasorganizaes.

7. Avaliar o desempenho das organizaes com aplicao de medidas apropriadas.

8. Discutir sobre a importncia dos sinais de advertncia e de diagnstico na anlise docomportamento da organizao.

9. Avaliar a relao custo/benefcio nas tomadas de decises.

2.1 Organizaes ou entidades econmico-administrativasOrganizaes so entidades econmico-administrativas que renem os seguintes elementos:

pessoas, patrimnio, titular, aes administrativas e fim determinado.Considerando-se o fim a que se destinam, elas podem ser classificadas em instituies e empresas.Instituies so entidades econmico-administrativas com finalidades sociais ou socioeconmicas.

As instituies com finalidades sociais so aquelas cuja administrao tem por objetivo o bem-estarsocial da coletividade, como as associaes recreativas e esportivas, os hospitais beneficentes, osasilos etc. As instituies com finalidades socioeconmicas so aquelas cuja administrao teminteresse no aspecto econmico da entidade, porm este se reverte em benefcio da coletividade aque pertencem. So exemplos os institutos de aposentadorias, penses, previdncia etc.

Empresas so entidades econmico-administrativas que tm finalidade econmica, isto , visam aolucro. Desenvolvem os mais variados ramos de atividades, como comrcio, indstria, agricultura,pecuria, transporte, telecomunicaes, turismo e uma infinidade de servios.

Quanto natureza do capital com o qual so constitudas, as empresas podem ser pblicas,particulares e mistas. So pblicas aquelas constitudas com capital do governo; as particulares(privadas) so constitudas com capital de particulares; e as mistas, com capital do governo e departiculares ao mesmo tempo.

Certamente, voc j ouviu falar em lojas, casas comerciais, clubes de futebol, bancos, indstrias,postos de gasolina, escolas, cinemas, teatros, emissoras de rdio e de televiso, lanchonetes,

restaurantes etc. H uma infinidade de organizaes econmico-administrativas que o ser humanoconstituiu para atingir algum objetivo, seja de ordem econmica ou social.

Podemos imaginar vrios tipos de organizaes: instituies governamentais; empresas pblicas;particulares e mistas; instituies com finalidades sociais ou socioeconmicas. Todas elas devem seradequadamente organizadas; bem gerenciadas e controladas para que possam atingir seus objetivosda melhor maneira possvel.

A contabilidade geral ou financeira, por meio de tcnicas prprias, controla a movimentao dopatrimnio das organizaes, fornecendo informaes de ordem econmica, patrimonial e financeira.A contabilidade gerencial, consolidando os dados contidos nos relatrios elaborados pelacontabilidade financeira ou geral com informaes de natureza operacional colhidas com ostrabalhadores, diretores e executivos da organizao, prepara informaes que sero utilizadas paraas tomadas de decises visando ao melhor aproveitamento dos recursos humanos, fsicos, financeirose de produtividade.

Segundo Atkinson e outros,1 o estudo de uma organizao deve estar focado em trs aspectos:

a) natureza e metas da organizao (objetivos, propsitos);b) cliente (fonte geradora de recursos financeiros; quem consumir os produtos e servios daorganizao);c) atividades (fontes geradoras de custos).

Para que a organizao atinja seus objetivos, ela precisa de um sistema de informaes quepossibilite conhecer seus propsitos, os anseios e necessidades dos clientes, bem como os pontoscrticos que podero ser eliminados ou amenizados para que as atividades consumam menos recursosfinanceiros e, com isso, reduzam os custos de produo.

O gestor deve ser capaz de identificar e anular os pontos crticos do processo para que aorganizao alcance seus objetivos.

2.2 Organizao como sistema de atividadesConsiderar a entidade como sistema de atividades entender que as atividades representam o

centro da gesto empresarial. So elas as responsveis pelo fluxo de caixa positivo ou negativo(entradas e sadas de dinheiro), e no h produo, comercializao nem prestao de servios semas atividades.

O estudo das atividades ajuda o gestor a conhecer melhor o desempenho global da organizao,facilitando as tomadas de decises.

Atividade um conjunto de tarefas decorrentes da combinao de recursos humanos, financeiros,materiais e tecnolgicos, que visa produo e comercializao de bens ou prestao deservios.

Sabemos que as entidades so organizaes constitudas com finalidade lucrativa ou no. Visandoa atingir seu fim, elas produzem e vendem bens ou prestam servios. Para isso, incorrem ematividades de vrias naturezas.

Nas indstrias de confeces, por exemplo, a fabricao de uma camisa de tergal pode exigir

atividades como: comprar, receber e armazenar tecidos, transferir tecidos do almoxarifado para odepartamento de corte, cortar tecidos, costurar, bordar, dar acabamento, estocar etc.

Para ser realizada, cada uma dessas atividades precisa, conforme comentamos, da combinao deelementos como recursos humanos, materiais e tecnolgicos. Esses elementos, denominadossimplesmente de recursos, por sua vez implicam a sada de recursos financeiros do caixa. O dinheiroremunera os salrios dos empregados, o consumo de energia eltrica, os impostos, os fornecedoresde materiais e de equipamentos etc.

Assim, para possibilitar a ocorrncia das atividades, a organizao precisa de recursosfinanceiros. Como a fabricao, comercializao e prestao de servios consomem atividades eestas consomem recursos financeiros (dinheiro), os valores gastos pela organizao para realizar asatividades compem o custo do produto, da comercializao ou da prestao de servios.

Portanto, preocupar-se com as atividades desenvolvidas na organizao fator de grandeimportncia para o bom gerenciamento do negcio.

fcil compreender que, quanto menor for o nmero de atividades ou quanto menos recursosforem consumidos pelas atividades, menores sero os custos dos produtos, do comrcio e dosservios. Esta deve ser uma das principais metas do gerenciamento da organizao, pois menorescustos traduzem maior competitividade e lucratividade; e do entidade folga para reduzir os preosde venda. bom lembrar que a queda do preo de venda nem sempre resulta em queda nalucratividade, uma vez que a reduo no lucro unitrio normalmente compensada pelo aumento dovolume das vendas.

O gestor deve estar atento a essas ocorrncias e ser capaz de identificar as atividades relevantes eas no relevantes; aquelas que agregam valor ao produto e ao servio e aquelas que no agregamvalor algum. Enfim, o estudo constante das atividades desenvolvidas na entidade possibilita oincremento de algumas, a criao de outras, a descontinuidade daquelas improdutivas ou que noagregam valor aos produtos, resultando no melhor aproveitamento dos recursos humanos, materiais,financeiros e tecnolgicos.

Veja, a seguir, exemplos de atividades responsveis pela gesto do patrimnio das organizaesem geral:

rea AdministrativaDiretoria:

Planejar Dirigir a organizao

Departamento Pessoal: Selecionar pessoal Admitir pessoal Demitir pessoal Treinar pessoal Controlar o ponto do pessoal

Controlar frias do pessoal Controlar licenas do pessoal Elaborar folha de pagamento

rea FinanceiraControladoria:

Escriturar os fatos responsveis pela gesto do patrimnio Controlar o patrimnio Controlar o custo industrial Elaborar oramentos Acompanhar execuo dos oramentos Analisar custos Analisar Balanos Interpretar tendncias e perspectivas econmicas Sugerir preos Estudar o mercado Elaborar planejamento financeiro Gerenciar o planejamento financeiro Gerenciar os fluxos de caixa Desenvolver sistemas (CPD) Implantar sistemas (CPD) Implantar redes de computadores Desenvolver controles internos Gerenciar controles internos Desenvolver plano de auditoria interna Implantar plano de auditoria interna Auditar demonstraes contbeis Auditar controles internos Elaborar normas de procedimentos internos Analisar demonstraes contbeis Elaborar relatrios

Tesouraria

Pagar fornecedores Controlar contas a pagar Elaborar cadastros de clientes Controlar clientes Cobrar

rea ComercialDepartamento de Compras:

Controlar fornecedores Pesquisar preos Receber pedidos de compras Comprar

rea de ProduoConservao e Manuteno:

Conservar

Almoxarifado: Receber materiais de consumo Receber matrias-primas Movimentar materiais Movimentar matrias-primas

Departamentos Produtivos Gerenciar produo Programar produo Controlar produo Cortar Soldar Fresar Serrar Fundir Costurar Bordar

Tingir Acabar Passar Inspecionar a qualidade dos produtos Embalar Despachar

2.3 Organizaes e seus clientesComo vimos, as organizaes so constitudas para produzir e comercializar bens e para prestar

servios, visando satisfao das necessidades de seus clientes.Para sobreviver, todo ser humano precisa satisfazer a uma srie de necessidades como:

alimentao, habitao, vesturio, transporte, higiene, segurana etc.O homem primitivo vivia da caa, da pesca, da coleta de frutos e razes, vestia peles de animais e

habitava cavernas. Hoje, para satisfazer s suas necessidades bsicas, ele utiliza bens e servios queso produzidos, comercializados ou prestados pelas organizaes. Portanto, as organizaes soconstitudas para atender a seus clientes. Elas existem porque os clientes existem.

Na relao comercial, fornecedores e clientes que tanto podem ser pessoas fsicas quantojurdicas no vivem sozinhos: os clientes precisam comprar bens e servios que so produzidos,comercializados e prestados pelos fornecedores; os fornecedores, por sua vez, precisam de clientesque adquiram seus produtos e servios.

Sabendo que bens e servios destinam-se aos clientes, e que as organizaes no sobrevivem semeles, todo processo de fabricao, comercializao e de prestao de servios deve visar plenasatisfao dos clientes.

Cliente insatisfeito no compra; procura outro fornecedor. Se a organizao no vender seusprodutos, ela no sobreviver. Ainda que no tenha finalidade lucrativa, sua continuidade serinvivel se no houver pessoas que queiram ser beneficiadas com seus bens ou servios.

Focar a satisfao do cliente a chave para o sucesso do empreendimento. Assim, a organizaodeve estar sempre comprometida com a plena satisfao do cliente, no s por estratgia da gernciade vendas, mas, principalmente, porque o prprio mercado condiciona a organizao a essecomprometimento.

Tanto o fornecedor precisa do cliente quanto o cliente do fornecedor. Nessa via de mo dupla,deve prevalecer a lealdade tanto nas exigncias dos clientes como tambm no comprometimento dosfornecedores.

No prudente colocar o cliente como o nico centro das preocupaes.A organizao que trabalhar exclusivamente para atender s exigncias de seus clientes poder

desvirtuar seus procedimentos das suas finalidades, e, com isso, encontrar muitas dificuldades paracumprir seu oramento.

No gerenciamento dos contratos de compras e vendas muito importante que haja valorizao daspartes envolvidas. preciso que sejam respeitados direitos e obrigaes tanto do fornecedor quanto

do cliente.O fato de o cliente ser um componente importante para o sucesso da organizao no garante a

submisso do fornecedor aos desejos impostos por ele.As indstrias montadoras de veculos aprenderam, no final do sculo XX, a colocar os

fornecedores de peas e equipamentos dos seus produtos diretamente nas linhas de produo. Comisso, as montadoras como clientes passaram a exigir comportamentos que at ento osfornecedores de peas e equipamentos, normalmente produtores, no praticavam.

No se pode negar que h muitas tarefas e situaes em que o prprio mercado dire-cionarfornecedores e clientes a exigir uns dos outros o cumprimento de suas vontades para a realizao deseus interesses. No entanto, ainda que necessitem dos clientes, os fornecedores jamais poderojustificar a prtica de atos ilcitos ou at mesmo antiticos ou ainda prejudiciais ao meio ambiente ouexpor seus empregados a situaes desumanas ou vexatrias alegando presses de clientesinescrupulosos.

No estamos aqui discutindo a descaracterizao da importncia do cliente para a organizao,pois sem ele a entidade no ter para quem vender seus produtos e consequentemente no realizar olucro desejado para obter o retorno do investimento e remunerar o capital aplicado.

O ideal para uma boa estrutura organizacional que a administrao consciente, conforme vimos,foque no s os interesses do cliente, mas tambm o desempenho de suas atividades, buscando,contudo, alcanar as metas planejadas.

Melhores resultados, portanto, alcanar a organizao que souber adotar um comportamentoequilibrado que possibilite o desenvolvimento das atividades voltadas satisfazer aos anseios tantoda prpria organizao quanto dos seus clientes.

2.4 Organizao como sequncia de atividades ou cadeia devalor

Fornecedores buscam:

a) eficincia;2

b) qualidade;c) lucratividade.

Clientes buscam:a) qualidade;b) preo;

c) servio.3

Embora a organizao no deva sujeitar-se s regras impostas por seus clientes, conformediscutimos na seo anterior, importante considerar que melhores resultados alcanaro os gestoresquando procurarem desenhar seus processos de produo, pensando sempre na satisfao do cliente.Afinal, todo esforo necessrio para produzir o melhor com o menor custo possvel somente ser

compensado se o produto agradar o cliente.Nelson, exmio marceneiro, com conduta exemplar nos trabalhos de manuteno de uma grande

indstria de fiao e tecelagem de juta, justificava seu sucesso profissional com a seguinteexplicao: Fao tudo o que me pedem como se fosse para mim.

Quando a administrao capaz de conscientizar o trabalhador de que a sua tarefa agregar valorao produto e que direta ou indiretamente influenciar na satisfao do cliente, seu desempenhomelhora.

A lio deixada pelo marceneiro Nelson revela o capricho que dedicava nas tarefas que lhes eramconfiadas. O termmetro indicativo de sucesso da organizao no mercado no se limita apenas atitude rigorosa do trabalhador como se ele fosse consumir aquilo que fabrica, mas preciso,tambm, conhecer bem os propsitos dos clientes, para que, alm do capricho, o produto atenda asexigncias e necessidades de quem vai consumi-lo.

Nas organizaes nas quais o processo de fabricao simples, em que o bem para ser fabricadopassa por uma s fase de produo, o cliente ser o consumidor final, ou seja, aquele que adquirir oproduto para seu uso. Assim, todas as atividades necessrias produo do bem devem estar focadaspara a satisfao desse cliente.

Conhecendo as necessidades e os desejos dos clientes, a organizao pode estruturar seu processode fabricao evitando arestas que possam tornar seus produtos e servios indesejveis para omercado.

Os processos de fabricao na maior parte das empresas industriais so complexos. Grande partedos produtos para serem fabricados passa por vrias etapas de industrializao, sendo em cada umadessas etapas agregados um ou mais valores ao produto.

Imagine uma organizao que atua no ramo de confeces. Para fabricar uma jaqueta feminina, porexemplo, ela passa por vrias etapas, em diferentes departamentos, como: almoxarifado (estoque detecidos e aviamentos), corte, costura, tinturaria, bordado, caseado e acabamento.

A organizao complexa pode ser vista como uma sequncia de atividades. Essa sequncia serconsiderada cadeia de valor quando cada etapa dessa cadeia acrescenta algum valor ao produto, isto, alguma coisa que possa ser til ao cliente.

Voltemos ao exemplo da indstria de confeces, em que o produto final passou pelosdepartamentos de estocagem, corte, costura, tinturaria, bordado, caseado e acabamento. Se odepartamento de corte considerar que o departamento seguinte da cadeia de produo devolver ostecidos cortados que apresentarem defeito, procurar melhorar a eficincia para evitar o retrabalhoou o desperdcio; da mesma forma, o departamento de costura, levando em conta que o departamentode bordado devolver as peas com defeito, tambm procurar evitar falhas para que os produtosno sejam devolvidos e, com isso, toda a cadeia produtiva seja prejudicada com uma carga de custosda ociosidade, como os desperdcios de materiais e a mo de obra que se torna improdutiva. (Vejaa Seo 3.10, O custo da ociosidade, no Captulo 3.)

Nessas estruturas organizacionais, alcanaro maior eficincia os departamentos que consideraremo departamento seguinte da cadeia produtiva como se fosse seu cliente. O departamento fornecedordever se preocupar em conhecer as necessidades do departamento cliente para que possa atender aseus anseios da melhor maneira possvel. Esse procedimento vlido tambm na relao da entidade

com seu cliente externo. Com esse enfoque, em cada etapa do processo, haver grande empenho paraque o produto seja fabricado com alta qualidade e que as atividades consumam a menor quantidadede recursos possvel, barateando o custo da produo.

No trabalho realizado em cadeia, o cliente interno (departamento seguinte) dever exigir sempredo fornecedor interno (departamento anterior) o mximo de qualidade com agregao ao produto devalores que sejam teis prxima etapa do processo.

Assim, pensando sempre na satisfao do cliente, em uma cadeia produtiva na qual cada elo dacadeia agrega valor ao produto, haver menos desperdcios e melhora na qualidade quando otrabalhador de uma etapa da cadeia considerar o trabalhador da etapa seguinte como se fosse seucliente. Agindo dessa forma, ao findar o processo produtivo, o produto que durante as vrias etapasde fabricao agradou cada um dos clientes internos estar pronto a satisfazer adequadamente snecessidades do cliente externo.

A organizao, portanto, dever se preocupar com a satisfao tanto do cliente interno quanto doexterno. O cliente interno agrega valor ao produto, e o cliente externo compra os produtos,possibilitando o ingresso de recurso financeiro na organizao.

2.5 Objetivos da organizaoObjetivos so as metas que a organizao se prope a atingir.Quem define os objetivos para a organizao so os proprietrios ou os altos executivos.Quando uma organizao constituda, seus objetivos so fixados pelo proprietrio (organizao

constituda por uma s pessoa fsica empresrio) ou pelos scios, acionistas ou fundadores sociedades empresrias ou instituies sem fins lucrativos.

Contudo, embora as organizaes sejam constitudas com seus objetivos devidamente declaradosem seus atos constitutivos (Contratos ou Estatutos), possvel que surjam, na gesto diria dopatrimnio, outras metas a serem atingidas. comum, por exemplo, organizaes que tm porobjetivo o lucro, como indstrias e bancos, adotarem polticas sociais sem fins lucrativos, como apreservao do meio ambiente, o incentivo ao estudo, ao esporte etc.

O principal objetivo das organizaes econmicas , sem dvida, promover o retorno e aremunerao adequados do capital investido pelos seus proprietrios. Entretanto, para alcanar esseobjetivo maior, alm de propostas de carter social que tambm geram importantes pontos para aorganizao no cenrio mundial, elas tm outras metas fundamentais para cumprir, como atender sexigncias de clientes, de empregados e da prpria comunidade.

Assim, o sucesso de uma organizao pode ser medido na forma de tratamento que ela dispensa atudo que valorizado:

a) pelos clientes: servios, qualidade e preo;b) pelos empregados: segurana e satisfao;c) pelos scios e proprietrios: retorno e remunerao adequada do capital investido; ed) pela comunidade: cumprimento s leis.

A avaliao do desempenho de todas as atividades desenvolvidas na organizao feitaexatamente com fundamento nos seus objetivos.

analisando permanentemente o desempenho da organizao (meios utilizados e resultadosconquistados em funo das metas fixadas), que se pode verificar no s a existncia deautossuficincia no total ou em parte das atividades como tambm os pontos fracos que exigirotomadas de decises para o aprimoramento de todo o processo organizacional.

A discusso sobre os objetivos da organizao no pode ficar represada s propostas principaisde gerao de lucros ou do bem-estar de uma coletividade ou ainda sobre a melhoria na qualidadeambiental. No seu dia a dia, a administrao depara com um patrimnio partilhado em inmerasmetas que precisam ser atendidas em particular, dentro do que foi planejado para o sucesso donegcio.

Tendo em vista que inmeras atividades so desenvolvidas pela organizao para alcanar seusobjetivos e que essas atividades no devem frustrar as expectativas dos clientes, uma vez que elesso os responsveis pelo sucesso da organizao, frequentemente os gestores devem avaliar odesempenho de todas as atividades e em especial daquelas relacionadas satisfao dos clientes,para verificar se as metas planejadas esto sendo alcanadas.

Alcanam melhores resultados as organizaes que se preocupam em detalhar suas propostas comtodos os seus empregados, seja qual for seu grau de importncia no contexto operacional.

Responder melhor s expectativas da organizao o empregado que tiver conscincia de quantoseu trabalho contribuir na formao do produto final.

Quando o auxiliar de carpinteiro estiver selecionando madeiras para preparar embalagens e forconscientizado de que elas sero utilizadas no acondicionamento de materiais a serem transportadosat outra cidade onde est sendo construdo um imvel para a instalao da nova filial que, depois deentrar em operao, possibilitar o aumento de 100% no faturamento da organizao, certamente elemelhorar seu empenho pois pensar no valor que seu trabalho agregar aos objetivos da suaempresa, alm dos benefcios que no s ele ter, mas tambm pelos benefcios que toda acomunidade receber com essa expanso.

2.6 O sistema de planejamento e controle e a contabilidadegerencial

O sistema de planejamento e controle organizacional fundamentado nos objetivos definidos pelaprpria organizao.

O controle organizacional que consiste na atividade de avaliar o desempenho de todas asatividades desenvolvidas pela organizao para atingir seus objetivos tarefa do contadorgerencial.

Para realizar essa importante tarefa com desembarao, o pensamento do contador gerencialprecisa estar alinhado ao pensamento dos dirigentes, alm de conhecer com detalhes todos ospropsitos da organizao, inclusive aqueles derivados de polticas que no geram lucro.

Pode-se afirmar, portanto, que um sistema de contabilidade gerencial desenvolvido para seraplicado em determinada organizao no serve de padro para outras organizaes, pois, para cadaorganizao, deve ser desenvolvido um sistema adequado s suas realidades operacionais.

2.7 Medidas de desempenhoO desempenho das organizaes precisa ser avaliado constantemente.Para isso, elas no podem prescindir de um bom sistema de controle. por meio do acompanhamento do desempenho que os gestores sabero se a organizao est ou

no atingindo as metas fixadas; isto , se sua misso est sendo cumprida adequadamente.A comparao entre o que foi planejado com o que foi executado evidencia o sucesso ou as

deficincias da organizao.A anlise das divergncias revela os motivos que levaram a organizao a cumprir ou no as

metas fixadas, possibilitando a interveno dos gestores para reparar as falhas ou aprimorar cada vezmais seu desempenho.

Medidas de desempenho, portanto, so indicadores utilizados pelos contadores gerenciais paraavaliar como a organizao cumpre suas metas.

No processo de controle organizacional, as expectativas dos clientes influenciam sobremaneira aseleo do melhor modelo de medida de desempenho que possa ser aplicado. Contudo, importantesalientar que a organizao deve monitorar seu desempenho em todas as operaes que realiza paraalcanar da melhor maneira possvel as metas propostas sejam elas em relao aos proprietrios(retorno do capital), aos empregados (satisfao e segurana), aos fornecedores (cumprimento doscontratos) e comunidade (obedincia legislao).

Para cada tipo de atividade ou meta desejada pela organizao, deve-se selecionar um ou maisindicadores apropriados.

O custo a mais antiga e, sem dvida, a mais importante das medidas de desempenho utilizadaspela contabilidade gerencial.

A avaliao do desempenho utilizando custos era denominada gerenciamento por meio denmeros.

Como as organizaes econmicas visam ao lucro, qualquer mudana que se proceda nacomposio dos custos dos produtos, das mercadorias ou dos servios impacta diretamente osresultados.

Gerenciar utilizando custos parece ser uma tarefa relativamente simples: depois de decidido ovolume dos custos a ser cortado, faz-se o planejamento desse corte com redues nos oramentos decada departamento. Entretanto, para que o gerenciamento por meio de custos apresente resultadossatisfatrios, embora em muitos casos seja por si s eficaz, haver sempre necessidade de que aanlise seja acompanhada de um mix de indicadores, especialmente aqueles que dizem respeito aosclientes e ao mercado. H que se considerar, ainda, que o corte de custos, mesmo quando necessrio,no pode ser efetuado aleatoriamente. Deve resultar principalmente da anlise da eficcia e daeficincia das atividades que consomem custos. Assim, os cortes nos custos estaro justificados pelaeliminao das atividades desnecessrias ou da melhoria daquelas necessrias, porm ineficientes.

Os quocientes de estrutura de capitais, de liquidez e de rentabilidade, por exemplo, que seroestudados no Captulo 8, Anlise de balanos como importante ferramenta de gesto, soindicadores financeiros que podem ser utilizados para medir o desempenho da organizao no que serefere correta utilizao dos capitais prprios em relao aos capitais de terceiros, a existncia ou

no de solidez financeira que garanta o pagamento dos compromissos assumidos com terceiros, ograu de xito econmico obtido pelo capital investido na organizao etc. Contudo, a maiorpreocupao, sem dvida, deve ser dedicada ao monitoramento do desempenho em relao aosclientes, porque so eles que do sustentao organizao.

No monitoramento de qualquer atividade desenvolvida pela organizao, a gerncia deve analisara eficcia e a eficincia do processo envolvido.

O processo eficaz quando possibilita a realizao da tarefa desejada e eficiente quandopossibilita a realizao da tarefa desejada com o menor esforo possvel.

Para aumentar o lucro, nem sempre necessrio aumentar o volume da produo e das vendas.Um contador gerencial foi contratado por uma indstria do ramo de confeces. O scio que o

contratou disse: A empresa d bons lucros, mas sabemos que tem muita coisa errada.Aps trs meses de trabalho, com poucas mudanas e mantendo o mesmo volume de produo e de

faturamento, e, ainda, sem alterar o preo de venda, o lucro da organizao aumentou 30%.Com a implantao de controle dos estoques de matrias-primas (evitou compras desnecessrias e

reduziu custos com estocagem); com melhor planejamento da seo de corte (evitou desperdcio demateriais); com a dispensa de pessoal ocioso (reduziu custos com salrios e encargos) e com melhorplanejamento na transferncia de materiais entre as sees produtivas (agilizou o processoprodutivo), o contador gerencial, sem precisar aumentar os recursos materiais, humanos etecnolgicos, conseguiu maior eficincia no processo industrial.

Na avaliao do desempenho, comum decidir pelo corte de servios para reduzir custos. Essaprtica deve ser evitada em especial se o corte for exatamente em servios que o cliente valoriza.

Na correta preocupao de atender s exigncias dos clientes, o desempenho da organizao deveser medido para verificar se os benefcios que os clientes valorizam e que so prometidos estosendo cumpridos satisfatoriamente.

Como os clientes valorizam muito mais os servio do que a qualidade e o preo, veja a seguiralgumas medidas que podem ser aplicadas para monitorar o desempenho da organizao em relaoao atendimento a essa exigncia.

Em primeiro lugar, preciso redefinir que servios nesse contexto no so aqueles prestadospelas empresas como se fosse o produto final, mas, sim, um conjunto de benefcios que prometidoao cliente em torno da mercadoria que lhe oferecida.

O desempenho da organizao aplicado no atendimento ao cliente externo pode ser medido emrelao a: nmero de clientes existentes no incio e no final de um perodo; compras por cliente;tempo de atendimento ao cliente nos momentos de pico; tempo de atendimento dos pedidos dosclientes; tempo de demora para solucionar reclamaes dos clientes; percentual de reclamaes emrelao ao nmero de pedidos; percentual das entregas pontuais etc.

O monitoramento do desempenho da organizao deve ser feito tambm em relao ao clienteinterno, para medir a satisfao em relao qualidade e pontualidade da entrega conforme oplanejamento.4

2.8 Sinais de advertncia e de diagnstico

Na anlise do comportamento da organizao pela aplicao das medidas de desempenho, ostomadores de decises deparam com dois tipos de sinais: uma advertncia sobre a existncia de umproblema e um diagnstico que identifica o problema.

O sinal de advertncia exige investigaes para identificar e corrigir o problema detectado.O sinal de diagnstico, alm de evidenciar a causa do problema, pode sugerir meios para soluo

ou controle do problema.Na anlise do desempenho financeiro de determinada empresa comercial, constatou-se a falta de

solvncia para cumprir compromissos de curto prazo, evidenciada por meio do quociente de liquidezcorrente.

Diante desse sinal de advertncia, foi feita uma investigao constatando que o problema decorredo fato de que a empresa concede prazo de noventa dias em mdia para recebimento das vendas aprazo e obtm de seus fornecedores prazo mdio de pagamento de sessenta dias para saldar suascompras. Uma vez detectado o problema, a correo foi feita reduzindo o prazo mdio derecebimento para 45 dias. Lembramos que o sinal de diagnstico, nesse caso, poderia ser obtido pelaaplicao de outros quocientes, como os de rotao.

O exemplo que acabamos de apresentar foi baseado em informaes financeiras. evidente que,dependendo do problema detectado, os sinais de diagnsticos podem sugerir a substituio dematria-prima, mquinas, ferramentas, treinamento de pessoal, reestruturao ou modernizao doprocesso de produo, substituio de servios de terceiros etc.

2.9 Custos e benefcios da informaoO contador gerencial, sempre que for elaborar uma informao, dever avaliar os custos e os

benefcios que a informao gerar.Quando a anlise das estimativas dos custos necessrios realizao de uma tarefa, seja

reparadora ou indita, indicar que esses custos sero superiores aos benefcios oferecidos por ela,ento dever ser descartada. Por esse motivo, a informao contbil gerencial sempreacompanhada de justificativas dos benefcios que agregar organizao.

Tratando-se de organizaes com fins lucrativos, as justificativas devem evidenciar o aumento noslucros pelo uso da nova informao.

A adoo do controle permanente de estoques, bem como de um sistema de custeio que ofereamaior justia na atribuio de custos aos produtos, como o caso do sistema de custeio ABC, quetrataremos no Captulo 5, Custeio para fins gerenciais, embora eficiente, pode no sereconomicamente vivel para algumas organizaes.

Portanto, a relao custo/benefcio no pode ser desprezada quando se planeja algumainformao visando tomada de decises dentro da organizao.

ATIVIDADES TERICAS1. O que so organizaes?2. O que empresa?

3. O que voc entende por atividade?4. Cite duas atividades que ocorrem em cada uma das seguintes reas da organizao:Administrativa, Financeira, Comercial e de Produo.5. Por que as atividades representam o centro da gesto empresarial?6. Por que as organizaes devem focar sempre os clientes?7. Nas relaes comerciais, quais so os interesses dos fornecedores e quais so os interessesdos clientes?8. Na venda de produtos, quais so os servios prometidos pelo fornecedor e que o clientevaloriza?9. Por que importante que a organizao conhea as necessidades e os desejos dos seusclientes?10. Em que consiste uma cadeia de valor?11. O que voc entende por objetivos de uma organizao?12. O que os clien