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FORMAÇÃO

Introdução ao Processo Tributário

2016

www.occ.pt

Benjamim Barbosa

Introdução ao Processo TributárioORDEM DOS CONTABILISTAS CERTIFICADOS

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FICHA TÉCNICA

Título: Introdução ao Processo Tributário

Autor: Benjamim Barbosa

Capa e paginação: DCI - Departamento de Comunicação e Imagem da Ordem dos Contabilistas Certificados

© Ordem dos Contabilistas Certificados, 2016

Não é permitida a utilização deste Manual, para qualquer outro fim que não o indicado, sem autorização prévia e por escrito da Ordem dos Contabilistas Certificados, entidade que detém os direitos de autor.


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Índice

I . VISÃO GERAL E PRINCÍPIOS 7

1. Dimensão objectiva e subjectiva do processo: 7

2. Princípios do processo tributário 9

2.1. Princípio da tutela jurisdicional efectiva 9

2.2. Direito a um processo equitativo 11

2.3. Princípio da legalidade 17

2.4. Princípio da verdade material 19

2.5. Princípio do contraditório 19

2.6. Princípio da investigação ou inquisitório 21

2.7. Princípio da defesa ou da proibição de indefesa 23

2.8. Princípio da igualdade das partes ou igualdade de armas 24

2.9. Princípio do dispositivo 24

2.10. Princípio da tipicidade das formas processuais 25

2.11. Princípio da auto-responsabilização das partes 26

2.12. Princípio da preclusão 27

2.13. Princípio da instrumentalidade e da economia processual 27

2.14. Princípio da celeridade processual 27

2.15. Princípios anti-formalistas: 28

2.15.1. Princípio pro actione 28

2.15.2. Princípio in dubio pro habilitate instantiae 28

2.16. Princípio da imediação 28

2.17. Princípio da livre apreciação das provas 28

II. A DINÂMICA PROCESSUAL 31

1. Nota prévia 31

2. Espécie de acções e respectiva finalidade 32

3. Sujeitos processuais 32

3.1. Os particulares 32

3.1.1. Mandatário 33

3.2. O representante da Fazenda Pública 35

3.3.O Ministério Público 37

4. Pressupostos processuais 37

4.1. Competência 37

4.2. Personalidade judiciária 38

4.3. Capacidade judiciária 39

4.4. Legitimidade 39

4.5. Interesse em agir 40

4.6. Patrocínio judiciário 40


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III. ACTOS PROCESSUAIS E ARTICULADOS 43

1. Actos processuais 43

1.1. Noção 43

1.2. Forma dos actos 43

1.3. Tipos de actos 43

1.3.1. Tramitação electrónica 44

1.3.2. Língua dos actos 45

1.3.3. Forma dos actos 45

2. Prazos processuais 45

2.1. Prática de actos fora dos prazos 46

2.1.1. Justo impedimento 47

3. Lugar da prática dos actos 48

4. Os articulados e requerimentos 48

4.1. Conceito de articulado 48

4.2. Categorias 48

4.3. Apresentação 49

4.4. Requisitos comuns aos articulados e requerimentos 49

IV. A PETIÇÃO INICIAL 51

1. Noção e finalidade 51

2. Forma externa (apresentação gráfica) 51

3. Forma interna (conteúdo) 51

3.1. Identificação das pessoas colectivas: 52

3.2. Elementos objectivos e essenciais 52

3.3. Causa de pedir 53

3.3.1. Estruturação da causa de pedir 54

3.4. Fundamentação de direito 55

3.5. Pedido 56

3.6. Epílogo 56

3.7. Resumo 57

4. Regras básicas para a elaboração de uma petição inicial: 57

5. Repartição do ónus de prova 57

6. Articulação e alegação 58

7. Redacção 58

8. Vícios da petição inicial 58

8.1. Vícios de forma 58

8.2. Vícios de conteúdo 59

8.3. Sanação dos vícios 59

V. TIPOLOGIA DAS ACÇÕES TRIBUTÁRIAS 61

1. Tipos de acções 61

2. Impugnação judicial 61

2.1. Fundamentos da impugnação judicial 62

3. Acção para reconhecimento de direito ou interesse legítimo 63

3. Recursos jurisdicionais 63

3.1. Em matéria contra-ordenacional 63

3.2. De actos praticados no processo de execução 64

3.3. De actos praticados no processo de execução 64

4. Oposição 64


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5. Embargos de terceiros 65

5. Reclamação da decisão da verificação e graduação de créditos 65

6. Incidente de habilitação de herdeiros 66

7. Procedimentos cautelares de arrolamento e de arresto 66

8. Meios processuais acessórios 66

8.1. Produção antecipada de prova 66

9. Intimação para um comportamento 67

10. Impugnação das providências cautelares adoptadas pela AT 67

11. Acção administrativa 67

VI. O PROCESSO DE IMPUGNAÇÃO JUDICIAL 69

1. Natureza e objecto 69

2. Fundamentos 70

2.1. Casos especiais 70

3. Prazos de interposição da impugnação judicial 71

3.1. Indeferimento de reclamação graciosa 74

3.2. Nulidade e inexistência 74

4. A tramitação processual da impugnação judicial 75

4.1. Iniciativa 75

4.2. A Petição inicial da impugnação judicial 76

4.3. Forma externa da Petição. Indicações que deve conter 76

4.4. Representação do impugnante 78

5. Efeito suspensivo da impugnação. Prestação de garantia 78

6. Despacho liminar 79

7. Contestação e organização do processo administrativo 81

7.1. Defesa por excepção e defesa por impugnação 82

7.2. Forma da contestação 83

8. Articulados supervenientes 84

9. Conhecimento imediato do pedido 84

10. Fase instrutória 84

11. Meios de prova 85

11.1. Meios de prova admitidos na impugnação judicial 85

11.2. Meio de prova especificamente regulados no CPPT 86

11.2.1. Informações oficiais: 86

11.2.2. Prova pericial e pareceres técnicos 88

11.2.3. Prova testemunhal 88

12. Despacho sobre a diligência de prova 90

13. Ordem de produção da prova 90

14. Discussão e Julgamento 90

14.1. Alegações 91

14.2. Parecer do Ministério Público 91

15. Sentença 92

15.1. A livre convicção do juiz 93

15.2. A motivação ou fundamentação da matéria de facto 93

15.3. Selecção dos factos 95

15.4. Ónus de prova 95

15.5. Fundamentação de direito 96

15.6. Vícios do acto 96


6

15.7. Dispositivo 97

15.7.1. Custas 97

15.7.2. Condenação por litigância de má-fé 99

16. Nulidade da sentença 99

17. Notificação da sentença 100

18. Os processos especiais de impugnação judicial 100

18.1. Erro na quantificação da matéria tributável 101

18.2. Autoliquidação 101

18.3. Retenção na fonte 102

18.4. Pagamento por Conta 102

18.5. Classificação pautal, origem ou valor aduaneiro das mercadorias 102

18.6. Avaliação dos valores patrimoniais 103

Anexo I REGULAMENTO DAS CUSTAS PROCESSUAIS 105

Anexo II Procedimento para pagamento da taxa de justiça 129

Anexo III Modelos de peças processuais 131

Bibliografia 142


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I

Visão geral e princípios

1. Dimensão objectiva e subjectiva do processo:

Nos termos do artigo 96.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), o processo tribu-tário tem por função “a tutela plena, efectiva e em tempo útil dos direitos e interesses legalmente protegidos em matéria tributária”. Os interesses legalmente protegidos em matéria tributária não são, apenas, os inte-resses dos contribuintes, contidos na referência à tutela jurisdicional efectiva dos seus direitos ou interesses legalmente protegidos, prevista no artigo 268.º, n.º 4, da Constituição da República Portuguesa (CRP). Com efeito, a par da protecção do interesse dos contribuintes o processo tributário constitui uma poderosa alavan-ca na tarefa estadual de arrecadação de receitas que permitam fazer face às necessidades públicas, as quais dependem da capacidade que cada cidadão reúne para se tornar um sujeito passivo tributário.

De facto, os tributos constituem um dever de cidadania que tem por finalidade captar recursos financeiros para os cofres públicos que permitam que o Estado atinja os seus fins, satisfazendo as necessidades colectivas ligadas às suas funções, as quais nunca poderão ser executadas se os cidadãos não contribuírem, na medida das suas possibilidades, para a manutenção do Estado. Para que essa finalidade possa ser atingida sem sobres-saltos sociais é necessário que a tributação seja dominada pela equidade e pela proporcionalidade, princípios que exigem um sólido travejamento jurídico na sua aplicação.

É, pois, no balanceamento entre a defesa das garantias dos contribuintes e dos direitos fundamentais que constitucionalmente lhe são reconhecidos e o interesse na prossecução das atribuições do Estado, que o pro-cesso tributário atinge a plenitude dos fins para os quais foi concebido: funcionar como instrumento de afir-mação de um sistema de valores que baseia os seus alicerces no princípio de que todos devem contribuir, até ao limite da respectiva capacidade contributiva, para as despesas da coletividade, e de que o esforço exigido a cada um é proporcional às respectivas aptidões económicas, assegurando que esse esforço não é feito á custa dos direitos ou interesses legítimos dos contribuintes, os quais têm o direito a reduzir a sua exposição fiscal até ao limite mínimo consentido pelo Direito, pois como dizia o juiz norte-americano Leanerd Hand, “qual-quer pessoa pode organizar seus assuntos, para que os seus impostos sejam tão baixos quanto possível. Nin-guém é obrigado a escolher um padrão que maximize a receita fiscal (…) Ninguém deve pagar mais impostos do que aqueles que lhe são exigidos por lei.”1

Portanto, o processo tributário serve também para concretizar a dimensão ética da politica fiscal, permitindo que os tribunais controlem a actuação estadual que, ao contrário do que sucedia no passado, não é hoje vista como uma afirmação indiscutível do ius imperiae irrestrito e sem controlo, mas antes como meio de concreti-zação da justiça redistributiva, da igualdade e justiça social, e da repressão das práticas em matéria tributária socialmente indesejáveis.

O processo tributário é ainda factor de desenvolvimento económico, estabelecendo limites razoáveis à dinâ-mica na obtenção de receita por via dos impostos, com alguma razão encarados como um imposição unilate-ral coactiva e imbuída de uma certa ideia de expropriação arbitrária, que em excesso conduz a distorções que afectam as relações económicas e o desenvolvimento.

1 Caso Helvering v. Gregory, 69 F.2d 809, 810-11 (2d Cir. 1934).


8

Isto é, o processo tributário deve ser entendido em duas perspectivas, a objectiva e a subjectiva. A primeira funciona como instrumento de regulação da Administração Tributária, dominada pelo princípio da legalida-de, que constitui o ponto de partida e de chegada de toda a sua actividade, dependente de parâmetros cons-titucionais que o processo tributário deve eficazmente assegurar, permitindo que os cidadãos interajam com aquela na definição concreta do facto tributário e possibilitando-lhes uma intervenção correctora dos desvios em que, na sua formação, a Administração tenha incorrido.

Mas justamente por essa razão o processo tributário é hoje encarado para além dessa mera concepção objecti-vista, sendo outrossim visto como ferramenta essencial da plena realização do direito e da tutela jurisdicional efectiva dos direitos dos contribuintes. O que requer que o contencioso tributário passe a ser visto como um contencioso de plena jurisdição, à semelhança do que sucede no direito administrativo, despindo por conse-guinte as vestes de contencioso de mera anulação.

Contudo, se é certo que a opção pelo contencioso de plena jurisdição se revela como a solução mais consen-tânea com a matriz constitucional plasmada no artigo 268.º, n.º 4, da CRP, já a sua aplicação prática se depara com acrescidas dificuldades, decorrentes da dificuldade dos tribunais poderem definir com todo o rigor o quantum da obrigação tributária e, com isso, ficarem impossibilitados de se substituírem à Administração Tributária e Aduaneira (AT) na liquidação dos impostos.

É essa a razão pela qual que, actualmente, a tutela jurisdicional facultada pela lei ordinária apenas admite a declaração de nulidade ou a anulação da liquidação – o acto tributário por excelência – que se se mostre vi-ciada por alguma ilegalidade. A mera anulação tem, pois, por mérito devolver à AT o poder de conformação da relação tributária, embora dentro dos limites que lhe são impostos pela decisão judicial. Daí que a decisão judicial represente também mais do que o mero reconhecimento da invalidade do acto anulado ou declarado nulo, na medida em que se traduz na imposição à Administração de uma linha de conduta que a impede de reincidir nas ilegalidades cometidas e lhe baliza o exercício futuro das suas competências, que se vão concre-tizar na prática do novo acto consequente ao acto declarado nulo ou anulado.

Ou seja, o que o processo tributário visa é assegurar o “justo equilíbrio” entre “o interesse geral da comu-nidade e o imperativo da protecção dos direitos fundamentais do indivíduo”2, visto que o imposto é o preço da liberdade deste assegurada pelos meios disponibilizados por aquela, cuja existência depende das receitas cobradas com esse fim.

O processo tributário funciona, pois, como contrapeso ao arbítrio da Administração muitas vezes encoberto pelos fins sociais que esta visa prosseguir, os quais são, em grande medida, produto de uma genuína vontade política que depende, para a sua concretização, de uma base financeira cada vez mais alargada. O processo tributário deve entender-se, portanto, como um instrumento do Estado de Direito e do Estado dos cidadãos, entendido este como a entidade que representa os interesses sociais de toda a colectividade, mas em que aqueles têm o inalienável direito de o estruturar e de participar na definição das políticas e na actividade da Administração. É esta participação ou “co-gestão” da coisa pública que reduz aos seus justos limites a supre-macia que a Constituição confere ao Estado sobre os cidadãos.

O processo tributário pode e deve ser também um instrumento de igualização dos direitos, ao permitir que cada caso concreto, parcela da justiça tributária em geral, constitua uma peça na modelação do quadro ju-rídico tributário, contribuindo para uma maior segurança e definição na aplicação do Direito. Isto é, o pro-cesso tributário é um factor importante de criação de uma jurisprudência que acrescente certeza e segurança jurídica às decisões judiciais em matéria tributária, através da uniformização das decisões sobre idênticas questões concretas.

2 Cfr. Acórdão do CEDH de 27-09-1994, n.º 23/1993/418/487, Hentrich vs. France, A. 296-A, 4, e acórdão de 23-10-1997, n.º 21319/93, National and provincial Building Society e outros vs. United Kingdom, 199-VII, 8.


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2. Princípios do processo tributário

Segundo Ronald Dworkin os princípios são proposições que descrevem direitos (principles are proposition that describe rights), constituindo portanto verdadeiros alicerces do sistema jurídico, dos quais irradiam as suas diferentes normas e às quais servem de critério interpretativo e fornecem lógica e racionalidade.

Os princípios são as traves mestras dos sistemas jurídicos, são as formulações genéricas que nos permitem compreender melhor tais sistemas e, sobretudo, são os princípios que nos permitem que os valores de um sistema jurídico passem do plano ideal para o plano real do Direito.

Aliás, superado o entendimento da doutrina tradicional que via nos princípios meras enunciações de cariz hermenêutico, actualmente os princípios são considerados, na senda do pensamento de Ronald Dworkin e Robert Alexy, como verdadeiras normas jurídicas, deixando de ser vistos como meras fontes secundárias e subsidiárias do Direito para se incrustarem nos sistemas jurídicos como regras de primeira grandeza mas sem deixarem de funcionar, também, como guias de interpretação que dão coerência ao sistema jurídico.

Por isso é necessário distinguir, como faz José Joaquim Gomes Canotilho, entre princípios hermenêuticos e princípios jurídicos.

Aqueles desempenham uma função hermenêutica, não constituindo por isso normas de conduta, enquanto estes estes se assemelham a orientações e a directivas de carácter geral e fundamental3.

Como o contencioso tributário está assente num modelo que convoca, para a decisão dos casos concretos, standards normativos que não se reconduzem apenas às regras mas utiliza também dimensões normativas fundadas na justiça, na equidade, na proporcionalidade, etc., logo se vê que os princípios são imprescindíveis à correcta solução das questões de diversa natureza que podem surgir numa relação jurídico-tributária.

Daí a sua inquestionável importância para o processo tributário, sendo o elenco que se segue meramente enunciativo de todos os princípios que podem ser descortinados neste âmbito.

2.1. Princípio da tutela jurisdicional efectiva

Nos termos do artigo 268.º, n.º 4, da CRP, “é garantido aos administrados tutela jurisdicional efectiva dos seus direitos ou interesses legalmente protegidos, incluindo, nomeadamente, o reconhecimento desses direitos ou interesses, a impugnação de quaisquer actos administrativos que os lesem, independentemente da sua forma, a determinação da prática de actos administrativos legalmente devidos e a adopção de medidas cautelares adequadas”.

Esta norma, bem como o artigo 20.º, n.º 1, da CRP, garantem aos contribuintes o direito de acesso à via judicial como forma de repor o equilíbrio numa relação jurídico-tributária afectada por um acto da AT. Mas, o simples acesso aos tribunais poderia deixar o direito do contribuinte sem protecção concreta caso a lei não garantisse os meios necessários para garantir a eficácia plena das decisões judiciais. Dito de outro modo, a mais ampla tutela judicial poderia não ser suficiente se a lei não previsse meios para compelir a Administração a acatar as decisões judiciais. O princípio da tutela jurisdicional efectiva traduz, pois, a possibilidade de executar a decisão judicial de modo a reintegrar, em toda a sua extensão, o direito do particular agredido pela actuação da Administração.

É este objectivo qualificado que permite incluir o direito à tutela jurisdicional efectiva no catálogo dos direitos fundamentais dos cidadãos, integrado na categoria dos direitos, liberdades e garantias (artigo 17.º da CRP).

Nesta vertente, o Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 410/2015, de 29-09-20154, decidiu julgar inconsti-tucional a interpretação conferida ao artigo 54.º do CPPT que, qualificando como um ónus e não como uma faculdade do contribuinte a impugnação judicial dos actos interlocutórios imediatamente lesivos dos seus direitos, impede a impugnação judicial das decisões finais de liquidação do imposto com fundamento em

3 José Joaquim Gomes Canotilho, Direito Constitucional e Teoria da Constituição, 7.ª ed. Coimbra, Almedina, 2003, p. 1160.4 Proc. n.º 592/14, publicado em DRE a 19 de Novembro de 2015.


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vícios daqueles, por violação do princípio da tutela judicial efectiva e do princípio da justiça, inscritos nos artigos 20.º e 268.º, n.º 4, da CRP.

Por isso, raciocinando sobre a urgência na resolução das reclamações relativas a actos do órgão de execução fiscal, o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 06-07-20115, decidiu que:

“I - Apesar do carácter taxativo que a redacção do n.º 3 do artigo 278.º do CPPT dá ao elenco dos casos de subida imediata das reclamações, deverá ainda admitir-se, sob pena de violação do direito à tutela judicial efectiva de direitos e interesses legítimos em matéria de contencioso administrativo, constitucionalmente garantido (cf. art. 268.º, n.º 4, da CRP), a remessa e conhecimento imediato da reclamação sempre que, sem eles, o interessado sofra prejuízo irreparável ou sempre que, sem ela, a reclamação perca toda a utilidade.

II - O alcance da tutela judicial efectiva não se limita à possibilidade de reparação dos prejuízos provocados por uma actuação ilegal, comissiva ou omissiva, da Administração, exigindo antes que sejam evitados os próprios prejuízos, sempre que possível.

III - Sob pena de violação do princípio da proporcionalidade e do direito à tutela judicial efectiva de direitos e interesses legítimos, constitucionalmente garantidos, impõe-se a subida imediata da reclamação judicial para apreciação da prescrição da dívida exequenda”.

O princípio da tutela jurisdicional efectiva implica, portanto, a concretização do direito de acesso ao Direito e aos tribunais, consagrado no artigo 20.º, n.º 1, da CRP, que não pode ser limitado ou obstaculizado pela in-suficiência de meios económicos.

É esta constatação que leva o Supremo Tribunal Administrativo, no Acórdão de 15-11-20066, a decidir que “o interessado que, citado para uma execução fiscal, requereu apoio judiciário na modalidade de dispensa de pagamento de taxa de justiça inicial, pode deduzir oposição àquela execução sem demonstrar o pagamento da taxa de justiça inicial devida, desde que refira ter pedido e ainda não obtido apoio judiciário, e o comprove, ao abrigo da norma do artigo 467.º n.º 4 do Código de Processo Civil, extensivamente interpretada.”

O mesmo tribunal, por Acórdão de 16-12-20107, entendeu que “a preterição de uma fase do procedimento tributário (que obstou a que o contribuinte tivesse oportunidade de participar no procedimento de revisão da matéria tributável) inquina de ilegalidade o procedimento tributário subsequente”. Todavia, não entendeu que dessa preterição resultasse a “ofensa de um direito fundamental, gerador de ilegalidade que implique a respectiva nulidade desse procedimento e da liquidação consequente, para efeitos de poder ser impugnado a todo o tempo, nos termos do no n.º 2 do art. 102.º do CPPT, mas, antes” uma “mera anulabilidade”, a ser suscitada “na impugnação da liquidação, no prazo previsto no artigo 102º, n.º 1 do CPPT.”

Mas o princípio da tutela jurisdicional efectiva não se esgota, apenas, no acesso ao direito e aos tribunais. Requer, também, que a decisão que aprecia um litígio seja tomada e transite em julgado em prazo razoável. Esse prazo razoável depende das circunstâncias concretas de cada caso8, devendo entender como irrazoá-vel a demora que se torna chocante, inaceitável para os critérios do homem comum e das suas expectativas sobre o andamento da máquina da administração da justiça. Mas, nesse juízo de irrazoabilidade não pode deixar de ser tida em consideração a complexidade do processo, bem como o comportamento das partes, a postura dos órgãos jurisdicionais e de outras autoridades com intervenção, directa ou indirecta, no processo e, necessariamente, a importância que o litígio apresenta para o ou os interessados9.

Nesta ordem de ideias não cumpre tal desiderato o processo judicial que se eterniza na primeira instância ou aquele que, tendo sido proferida uma primeira decisão em prazo razoável, vê ser protelada a decisão final mercê dos recursos interpostos e da falta de resposta atempada do tribunal superior. Esta situação, geradora de incómodos e transtornos para as partes, pode dar azo a indemnização por atraso na justiça e mesmo a

5 Rec. n.º 0459/11, do Pleno da secção de contencioso tributário.6 Rec. n.º 742/06.7 Rec. n.º 623/10.8 Cfr. acórdão do STA de 15-05-2013, rec. n.º 01229/12.9 Neste sentido, acórdão do STA de 09/10/2008, rec. 319/08.


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condenação do Estado no Tribunal Europeu dos Direitos do Homem (TEDH).

Com efeito, o Estado é civilmente responsável pelos danos decorrentes da violação do direito dos cidadãos a que os processos judiciais sejam julgados em prazo razoável, direito que encontra consagração no artigo 6.º, n.º 1, da Convenção Europeia dos Direitos do Homem, que dispõe:

2.2. Direito a um processo equitativo

“Qualquer pessoa tem direito a que a sua causa seja examinada, equitativa e publicamente, num prazo razoável por um tribunal independente e imparcial, estabelecido pela lei, o qual decidirá, quer sobre a determinação dos seus di-reitos e obrigações de carácter civil, quer sobre o fundamento de qualquer acusação em matéria penal dirigida contra ela. ....”10.

Nos termos do artigo 20.º, n.º 4, conjugado com o artigo 22.º, da CRP, “o Estado e as demais entidades públicas são civilmente responsáveis, em forma solidária com os titulares dos seus órgãos, funcionários ou agentes, por acções ou omissões praticadas no exercício das suas funções e por causa desse exercício, de que resulte violação dos direitos, liberdades e garantias ou prejuízos para outrem”. Como estes normativos são aplicáveis não só à actividade da Administração Pública mas também à função jurisdicional, o atraso nas decisões judiciais pode dar azo a responsabilidade civil, quer por parte do Estado quer por parte dos próprios titulares dos órgãos envolvidos, de harmonia com o regime previsto na Lei n.º 67/2007, de 31 de Dezembro.

De resto, o artigo 96.º do CPPT, prescrevendo no n.º 1 que “o processo judicial tributário tem por função a tutela plena, efectiva e em tempo útil dos direitos e interesses legalmente protegidos em matéria tributária”, incisivamente estabelece, no n.º 2, que o processo tributário não deve ter duração superior a dois anos contados entre a data da respectiva instauração e a da decisão proferida em 1ª instância que lhe ponha termo.”

O princípio da tutela jurisdicional efectiva requer, por outro lado, que o processo seja equitativo, desidera-to que é imposto pelo artigo 20.º, n.º 4, da CRP, preceito nitidamente influenciado pelo citado artigo 6.º da Declaração Europeia dos Direitos do Homem e pelo artigo 15.º do pacto sobre os direitos civis e políticos da Organização Mundial das Nações Unidas.

Neste aspecto importa salientar a jurisprudência do TEDH e a densificação que este tribunal deu ao conceito de um processo equitativo. Na óptica do TEDH, neste conceito cabe o direito a um julgamento justo perante os tribunais imparciais como o direito fundamental que qualquer um tem de que a sua causa seja apreciada por um tribunal. Refira-se que a Convenção Europeia dos Direitos do Homem é aplicável no ordenamento interno por força do artigo 8.º, n.º 1, da CRP.

E o que se deve entender por um processo justo? Segundo o TEDH é o processo que garante meios de defesa idênticos para todas as partes em litígio11, que integra o direito ao contraditório, isto é, a faculdade das par-tes se pronunciarem sobre todas as questões relevantes para a decisão da causa, que garante a comparência pessoal da parte e de todos os que podem influenciar a decisão do tribunal (testemunhas, peritos, etc.)12, que assegura a licitude das provas13, que exterioriza a convicção do tribunal quanto à motivação relativa à decisão sobre a matéria de facto, que fundamenta as decisões e que garante a publicidade de todos os actos como meio para possibilitar o controle das partes sobre a actividade do tribunal, do mesmo passo que legitima por esta via o exercício da função jurisdicional.

10 Artigo 6.º, n.º 1, da Convenção Europeia dos Direitos do Homem11 No processo equitativo o direito de defesa, para ser eficazmente assegurado, não pode estar dependente de um prazo tão curto que envolva a diminuição arbitrária ou excessiva dessa direito, como sucederá se, por exemplo, o prazo para apresentar o rol de testemunhas for inferior ao prazo para produzir alegações.12 O direito à comparência pessoal existe nos casos em que o carácter ou comportamento de uma das partes pode in-fluenciar decisivamente a opinião do tribunal.13 O princípio da licitude de meio de prova visa garantir a legalidade do processo, ao determinar a inadmissibilidade da prova ilícita.


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Destarte, a equidade como valor processual intrínseco requer que haja uma efectiva igualdade de armas ou identidade de posições no processo, de tal modo que as partes desavindas tenham direitos processuais idênticos e estejam sujeitas aos mesmos deveres, ónus e cominações, desde que a sua posição processual seja equipa-rável, o que não significa que as posições devam ser rigorosamente idênticas, por exemplo quanto a prazos para o exercício das diferentes prerrogativas processuais. E claro está que o princípio do processo equitativo impede é que uma das partes seja discriminada em função de factores subjectivos.

Todavia, essa tendencial equiparação das partes não veda a possibilidade da lei poder estabelecer diferencia-ções materialmente fundadas quanto aos poderes e deveres de entes públicos, designadamente o Ministério Público ou a Representação da Fazenda Pública, como tem sido salientado pelo Tribunal Constitucional14.

Quer isto dizer que o princípio da igualdade de armas não impõe uma paridade absoluta entre as partes liti-gantes mas apenas um equilíbrio entre elas, de tal modo que as garantias de defesa de uma não sejam preju-dicadas pela posição mais favorável da outra no processo. É o que sucede, por exemplo, nos processos execu-tivos em que a natureza do processo impede uma igualização ou paridade absoluta entre as partes.

O que é essencial, fundamental, é que o direito de defesa assegure a possibilidade de qualquer das partes poder expor as suas razões de facto e de direito perante um tribunal imparcial e independente antes da tomada de decisão, o que implica a observância do princípio do contraditório, que se traduz na garantia da participação efetiva e de influência das partes na formação do processo de decisão, incluindo das decisões interlocutórias.

Obviamente o direito a um processo justo e equitativo não pode deixar de impor prazos razoáveis para a mar-cha do processo e para a prolação das decisões, de exigir que as decisões sejam suficientemente fundamenta-das15, o livre acesso aos autos e a notificação de todas as decisões que nele sejam proferidas, o direito à prova, à verdade material e à publicidade das decisões16.

Por tudo isto o direito é um processo equitativo e é também um dos vectores em que se desdobra o princípio da tutela jurisdicional efectiva. O processo tributário equitativo implica a existência de um equilíbrio entre os poderes da Fazenda Pública e os poderes do particular. Esse equilíbrio manifesta-se, por exemplo, na ne-cessidade de permitir que este prove determinados factos através de prova testemunhal quando esta seja o único meio que lhe permite assegurar a prova desses factos, sob pena de subverter esse equilíbrio em prejuízo do particular.

Tal possibilidade rejeita que, a pretexto da urgência do incidente ou do meio processual, se impeça esse direito à prova testemunhal e se rompa, assim, o equilíbrio que num «processo equitativo» deve existir. Assim, en-tre o interesse na cobrança do crédito fiscal por banda do órgão de execução e os direitos do executado deverá dar-se prevalência ao direito à prova do executado, tanto mais que ao órgão de execução sempre assistirá a possibilidade de lançar mão de meios cautelares que assegurem a cobrança da dívida exequenda e acautelem o risco de diminuição da garantia patrimonial, como decorre do artigo 135.º do CPPT.

Ou seja, em situações como esta a prevalência dos interesses da Fazenda Pública não legitima a postergação dos interesses admissíveis do executado, designadamente o direito à suspensão da execução através da isen-ção da isenção de prestação de garantia, como se decidiu no Acórdão do STA de 21-11-201217:

14 O princípio da igualdade de armas, próximo do art.º 13.º da CRP, impõe um estatuto de igualdade substancial das partes que não é, no entanto, total; na verdade, por vezes a diversidade de posições dita soluções que não se coadunam com essa paridade absoluta, como sucede na ação executiva, em que o credor (exequente) tem uma natural posição de supremacia sobre o devedor (executado), visto aí estar em causa a actuação da garantia de um direito subjectivo pré--definido. Também na acção declarativa se verifica essa discrepância de posições processuais, designadamente com o poder conferido ao autor para definir o objecto da causa, que só em momento posterior o réu poderá tentar conformar. Por outro lado o autor não está sujeito a certas cominações, designadamente a de revelia, a que o réu está adstrito. Onde se verifica essa identidade de posições é, por exemplo, em matéria de impugnação e no domínio da proposição da prova.15 O dever de fundamentação das decisões decorrente do art.º 205.º, n.º 1, da CRP, e densificado no art.º 158.º, n.º 1, do CPC, e 123.º, n.º 2, do CPPT, visa garantir a legalidade e justiça das decisões dos tribunais, permitindo também um controlo efectivo destas.16 O princípio da publicidade visa garantir a transparência da função jurisdicional e permitir o seu controlo. 17 Acórdão do STA de 21-11-2012, rec. n.º 1162/12.


13

“I - Sob pena de inconstitucionalidade, por violação do artigo 20.º, n.º 1 da CRP, em conjugação com o prin-cípio da proporcionalidade, o n.º 3 do artigo 170.º do CPPT deve ser interpretado no sentido de não conter uma proibição absoluta, e em abstracto, do executado produzir prova testemunhal no incidente de isenção de prestação de garantia;

II - Apesar de não existir uma proibição absoluta de se apresentar e produzir prova testemunhal, o órgão de execução fiscal tem a liberdade de em cada caso concreto decidir se tal meio de prova é ou não necessário à decisão do incidente.

III - Não é necessário produzir prova testemunhal do prejuízo irreparável causado pela prestação da garan-tia quando há outros motivos que podem conduzir ao indeferimento do pedido”.

Esta equitatividade do processo tributário é realçada no Acórdão do TCA Sul de 27-02-2014, que observa que “o acesso à justiça tributária pressupõe um processo equitativo como é imposto pelo artigo 20.º, n.º 4, da CRP, necessariamente justo e em que as partes pleiteiem com igualdade de armas e em que os diferentes argumen-tos invocados devem ser objecto de contraditório antes de serem considerados.”18

O mesmo tribunal, no Acórdão de 06-08-2013, recorda que “o art.º 20, n.º4, da C.R.P., consagra o direito a um processo equitativo, como uma das dimensões garantísticas derivadas do acesso ao direito e à tutela juris-dicional efectiva. De acordo com a doutrina e a jurisprudência o direito a um processo equitativo deve com-preender todos os direitos inerentes aos citados acesso ao direito e à tutela jurisdicional efectiva, nomeada-mente, o direito à prova, isto é, à apresentação de provas destinadas a demonstrar e provar os factos alegados em juízo, tal como o direito à igualdade de armas ou à igualdade de posições no processo, com a consequente proibição de todas as discriminações ou diferenças de tratamento arbitrárias.”19

O princípio constitucional da “proibição da indefesa” e a exigência de um “processo equitativo”, ínsitos no artigo 20.º da CRP, impõem a inconstitucionalidade da normativa extraída do artigo 70.º, n.º 1, alínea a), do Código do Procedimento Administrativo (CPA), no sentido de que, existindo distribuição domiciliária na lo-calidade de residência do notificado, é suficiente o envio de carta, por via postal simples, para notificação da decisão de cancelamento do apoio judiciário, proferida com fundamento no disposto no artigo 10.º da Lei n.º 34/2004, de 29 de Julho, por violação dos artigo 268.º, n.º 3 e 20º, n.º 1, da CRP20.

Com efeito, não existindo domicílio convencionado ou semelhante – em que não há o dever de comunicar as alterações do domicílio, nem a obrigação de controlar periodicamente o correio depositado no receptáculo postal do domicílio – e não existindo comprovação de exactidão do dado referente ao domicílio (por consul-ta das bases referidas no artigo 283.º, n.º 1, do CPC), torna-se extremamente oneroso ou mesmo impossível a elisão da presunção de depósito da carta simples no receptáculo postal do domicílio (a prova de um facto negativo), sendo certo que a certificação do depósito é feita pelo distribuidor do servidor postal que não pode considerar-se um funcionário público provido de fé pública. Isto é, o depósito da carta simples não representa um índice seguro da sua receção e dificilmente pode ser ilidido.

Um exemplo de equitatividade processual é o do direito à proposição de meios de prova. Embora, por regra, o juiz não esteja vinculado à aceitação de todos os meios de prova oferecidos pelas partes, em certos casos a recusa do tribunal em ouvir as testemunhas oferecidas pela parte ou de diferir um requerimento de pro-va pericial pode implicar a violação do direito ao processo equitativo. É também expressão de um processo equitativo a possibilidade de realização de prova pericial (artigos 567.º e ss. do CPC), a pedido de qualquer das partes ou por iniciativa do tribunal, neste caso tendo sempre por horizonte a concretização do princípio da verdade material.

Mas o princípio da tutela jurisdicional efectiva não se basta com a prolacção de uma decisão judicial, em tempo razoável e de qualidade, que num processo equitativo aprecie o direito invocado pelas partes. Ele requer, também, a execução efectiva da decisão judicial, isto é, que essa decisão seja executada voluntariamente

18 Acórdão do TCA Sul, de 27-02-2014, rec. n.º 7088/13.19 Acórdão do TCA Sul, de 06-08-2013, rec. n.º 06883/13.20 Acórdão do Tribunal Constitucional 439/2012, de 26 de Setembro de 2012, in DR, II, n.º 211, de 31-10-2012.


14

e em tempo útil por quem tem o dever de a cumprir e que, caso essa execução voluntária não se verifique, o interessado disponha de mecanismos processuais que compilam o relapso ao cumprimento ou que permitam que o tribunal se lhe substitua nesse cumprimento.

Nos termos do artigo 100.º da LGT, “a administração tributária está obrigada, em caso de procedência total ou parcial de reclamação, impugnação judicial ou recurso a favor do sujeito passivo, à imediata e plena reconstituição da legalidade do acto ou situação objecto do litígio, compreendendo o pagamento de juros indemnizatórios, se for caso disso, a partir de termo do prazo da execução da decisão.”

Densificando estes deveres que se abatem sobre a AT, o artigo 146.º, n.º 1, do CPPT, estabelece que é admitido, no processo judicial tributário, além do mais, o meio processual de execução dos julgados, que será regulado “pelo disposto nas normas sobre o processo nos tribunais administrativos.”

O n.º 2, todavia, restringe o artigo 100.º da LGT ao estipular como dies a quo do prazo para o cumprimento voluntário da decisão judicial a “data em que o processo tiver sido remetido ao órgão da administração tributária competente para a execução, podendo o interessado requerer a remessa no prazo de oito dias após o trânsito em jul-gado da decisão.”

Embora com esta válvula de escape não oferece dúvidas que o preceito contradiz o artigo 100.º da LGT, que não estabelece qualquer condicionante à imediata e total execução espontânea das sentenças judiciais por parte da AT. Por isso, como a CRP consagra o princípio da cláusula aberta em matéria de direitos fundamen-tais (cfr. artigo 16.º, n.º 1), e sendo manifesto que o direito à imediata e espontânea execução das decisões judiciais por parte da Administração integra o catálogo dos direitos fundamentais, estando de resto ancorado no artigo 20.º, n.º 5, da CRP, a norma é também inconstitucional.

Como refere Jorge Lopes de Sousa21, “[n]a verdade, no art. 100.º desta Lei estabelece-se que, em caso de pro-cedência da pretensão do contribuinte, a administração tributária fica obrigada «à imediata e plena recons-tituição de legalidade do acto ou situação objecto do litígio»”.

O regime que resulta deste n.º 2 do art. 146.º, consubstanciando-se, por um lado, em fazer depender de re-querimento do interessado a obrigação da administração tributária executar o acto e, por outro, em criar uma dilação para a constituição da obrigação da administração tributária dar execução ao julgado, não se harmo-niza com o carácter imediato e incondicional que naquele art. 100.º é atribuído a essa obrigação.

Por isso, em face da supremacia da LGT sobre este Código, reconhecida no art. 1.º deste, e do sentido da au-torização legislativa em que o Governo se baseou para aprovar este Código, que é o da compatibilização das normas do CPT com as da LGT e regulamento das disposições desta dela carecidas [alínea c), do n.º 1 do art. 51.º da Lei n.º 87-B/98, de 31 de Dezembro], parece não ser admissível que neste Código se estabeleça um re-gime incompatível.

Por outro lado, as normas relativas ao regime de execução de julgados reportam-se às garantias dos contribuin-tes, pelo que o Governo não podia legislar nesta matéria em sentido diferente ao da referida autorização legis-lativa, pois tal matéria integra-se na reserva relativa de competência legislativa da Assembleia da República.

Tanto mais que seguindo as execuções de julgado os termos das execuções de julgado nos tribunais admi-nistrativos (n.º 1 do artigo 102.º da LGT e n.º 1 do artigo 146.º do CPPT), o artigo 173.º, n.º 1, do CPTA, impõe que «sem prejuízo do eventual poder de praticar novo acto administrativo, no respeito pelos limites ditados pela autoridade do caso julgado, a anulação de um acto administrativo constitui a Administração no dever de reconstituir a situação que existiria se o acto anulado não tivesse sido praticado, bem como de dar cum-primento aos deveres que não tenha cumprido com fundamento no acto entretanto anulado, por referência à situação jurídica e de facto existente no momento em que deveria ter actuado».

Deste modo, se está em causa um acto de liquidação, a sua anulação com trânsito em julgado da decisão de-termina, para a AT, o dever de executar o julgado anulatório com devolução ao contribuinte das quantias que este tenha eventualmente pago a título de imposto liquidado.

21 Código de Procedimento e Processo Tributário Anotado, vol. II, 6ª ed., Lisboa, Áreas Ed.ª, 2011, pp. 528 e ss..


15

A obrigação da Administração Tributária de executar os julgados surge imediatamente com o trânsito em julgado da decisão judicial e não com a remessa, a requerimento do contribuinte, do processo para o serviço competente para a execução, sem prejuízo de ao mesmo ser concedida, no prazo de oito dias, a faculdade de requerer a remessa dos autos ao Serviço de Finanças competente no prazo de oito dias após o trânsito da de-cisão (artigo 146.º, n.º 2, do Código de Procedimento e Processo Tributário)22.

Para além de tudo isto, o princípio da tutela jurisdicional efectiva, além de outorgar um direito à protecção judicial (artigo 20.º, 1, 1.ª parte, e 205.º, 2 e 3, da CRP), é também um direito à consulta jurídica e ao patrocínio judiciário (artigo 20.º, n.º 1, 2.ª parte, e 2, da CRP), abarcando ainda o direito à protecção judicial célere em caso de violação ou ameaça de violação de direito, liberdade ou garantia pessoal (artigo 20.º, n.º 5, da CRP).

A tutela jurisdicional efectiva em matéria administrativa e tributária está consagrada nos artigos 268.º, n.º 4, da CRP, 2.º, n.º 1, do CPTA, 96.º, n.º 1, 95.º, n.º 1, da LGT, 96.º, n.º 1, do CPPT.

A tutela judicial efectiva está intimamente ligada à plenitude do feixe de poderes judiciais que permitem a plena satisfação dos direitos e interesses legítimos dos particulares, feixe esse que engloba poderes executivos para compelir ao acatamento das decisões proferidas pelos tribunais, poderes preventivos que impeçam a concretização dos direitos ou interesses legalmente protegidos dos particulares, poderes sancionatórios para a repressão de condutas da Administração que em desrespeito às decisões judiciais colidam com tais direitos ou interesses, poderes de controlo da própria actividade da Administração e poderes substitutivos, que per-mitem a adopção de medidas que concretizem os comandos judiciais quando estes não são voluntariamente cumpridos.

Jurisprudência:

“O prazo para executar o julgado, fixado no artigo 176º, nº 2, do CPTA, reportando-se ao termo do prazo para a execução espontânea previsto no artigo 175º do mesmo diploma legal, terá de ser determinado a partir da data da notificação da remessa do processo ao órgão da administração tributária, a que se refere o artigo 146.º, n.º 2, do CPPT, de modo a garantir o direito à tutela jurisdicional efectiva consagrado no artigo 268.º, nº 4, da Constituição.”23

“I - Embora a falta de restituição do montante anulado de imposto e juros compensatórios no prazo legal-mente previsto para o cumprimento espontâneo pela administração implique a obrigação de pagamento de juros de mora sobre esse montante se tal for pedido pelo contribuinte, estes juros de mora não podem incidir sobre a quantia devida ao contribuinte a título de juros indemnizatórios.”24

“I - Se o prazo de 6 meses para requerer a execução de julgado se inicia após o termo do prazo legal para a execução espontânea do decidido, existindo norma tributária que estabelece que o prazo para a execu-ção espontânea pela Administração tributária se conta da remessa do processo ao órgão da administra-ção tributária competente para a execução (havendo a faculdade do interessado, que não o dever, de re-querer essa remessa), deve entender-se que a remessa do processo ao órgão da Administração tributária teria de ser oficiosamente notificada pela secretaria do tribunal à interessada, nos termos do n.º 2 do ar-tigo 229.º do Código de Processo Civil, pois que o direito processual da parte à execução do julgado não depende de prazo a fixar pelo juiz nem de prévia citação, antes decorre da lei, que fixa o seu termo inicial na dependência da prática de um acto do próprio Tribunal (a remessa do processo ao serviço de finanças). II - Não se tendo apurado os factos atinentes à remessa do processo ou à notificação deste eventual acto às contribuintes é prematura a decisão de não convolar a intimação para um comportamento apresentada para o meio próprio que é a execução de julgado, devendo os autos baixar para ampliação do probatório e subse-quente decisão.”25

22 Acórdão do STA de 09-05-2012, rec. n.º 1015/11.23 Acórdão do STA de 12-02-2015, 01169/14.24 Acórdão do STA de 30-10-2013, 0955/13.25 Acórdão do STA de 15-05-2013, 1317/12.


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“I – É com base no título executivo que se determina a legitimidade activa e passiva para a acção executiva, sem que se torne necessário efectuar qualquer averiguação prévia sobre a real existência ou subsistência do direito a que ele se refere.

II – Tendo a sentença exequenda definido que é AT a responsável pela quantia exequenda e não o Estado ou outra entidade pública, não é pelo facto da verba destinada ao pagamento da despesa estar inscrita no orça-mento do Ministério das Finanças, no capítulo consignado à Secretaria-Geral, que a acção executiva deva ser instaurada contra esse Ministério e não contra a AT.”26

“I - Tendo a decisão judicial anulado despacho de Director de Alfândega que declarou não existir dever legal de decidir um pedido de revisão oficiosa formulado por um contribuinte, mostra-se cumprido o julgado se o referido director pronunciou despacho apreciando tal pedido, ainda que tal despacho tenha sido desfavorável ao contribuinte, uma vez que aquele apenas estava obrigado a decidir e não a decidir em sentido favorável ao contribuinte.

II - Perante a decisão desfavorável, cabia ao contribuinte reagir, não podendo essa reacção ocorrer pela via de execução de julgado, uma vez que este foi cumprido.”27

“A obrigação da Administração Tributária de executar os julgados surge imediatamente com o trânsito em julgado da decisão judicial e não com a remessa, a requerimento do contribuinte, do processo para o serviço competente para a execução.”28

“A execução de um julgado anulatório de acto tributário não abrange a restituição das taxas de justiça que tenham sido pagas no processo de execução fiscal instaurado para pagamento coercivo do tributo em causa, antes a restituição do respectivo montante deve obedecer aos parâmetros normativos previstos no Código das Custas Judiciais e através do exercício dos respectivos instrumentos legais no âmbito do processo de execução fiscal.”29

“I - O artº 146º, nº 2 do CPPT na medida em que não se compatibiliza com o disposto no artº 100º da LGT é organicamente inconstitucional.

II - De qualquer forma, a obrigação da Administração Tributária de executar os julgados surge imediata-mente com o trânsito em julgado da decisão judicial e não com a remessa, a requerimento do contribuinte, do processo para o serviço de finanças competente.

III - A falta de tal requerimento no prazo indicado no nº 2 do artº 146º do CPPT, não faz precludir o direito do contribuinte de a exigir perante a administração tributária e os tribunais a execução de julgado.”30

“II - No domínio da Lei Geral Tributária, o contribuinte que não pediu juros indemnizatórios na impugnação judicial pode ainda formular esse pedido na respectiva execução de sentença.”31

26 Acórdão do STA de 31-10-2012, 0597/12.27 Acórdão do STA de 30-06-2010, 0239/10.28 Acórdão do STA de 02-12-2009, 570-A/08.29 Acórdão do STA de 01-07-2009, 0374/09.30 Acórdão do STA de 03-12-2008, 0570A/08.31 Acórdão do STA de 16-01-2008, 465/07.


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“I – O pedido de pagamento de juros indemnizatórios sobre quantia paga em consequência de acto de liqui-dação judicialmente anulado, pode ser formulado na respectiva execução de julgado.

II – Os juros moratórios a favor do contribuinte não incidem sobre os juros indemnizatórios. III – A taxa dos juros moratórios a favor do contribuinte é equivalente à taxa dos juros legais fixados nos ter-mos do n.º 1 do artigo 559.º do Código Civil.”32

“I - Destinando-se os juros indemnizatórios e moratórios a compensar o contribuinte pela mesma privação da disponibilidade da prestação tributária indevidamente liquidada, eles não são cumulativos.

II - Assim, tendo o tribunal condenado a entidade executada a pagar a totalidade do imposto suportado pelo exequente acrescido de juros indemnizatórios, à taxa legal, calculados sobre aquele e desde a data em que foi pago pelo exequente até ao momento em que lhe for restituído, não tem este direito a juros moratórios, já que estes coexistiriam com aqueles no tempo, sobrepondo-se.”33

2.3. Princípio da legalidade

Determina que o procedimento e o processo tributário sejam meios de conformação da relação jurídico-tri-butária, dos parâmetros da liquidação e da modificação do facto tributário unicamente com base na lei. As-sim, o processo judicial tributário apresenta-se como o fiel da balança, tendo num dos pratos o direito dos contribuintes, que visa proteger, e no outro o direito à arrecadação de receitas por parte do Estado, que pre-tende acautelar. Pressupõe que apenas sejam liquidados e cobrados os tributos que tenham sido criados nos termos da lei e que essa liquidação e cobrança se faça nas formas prescritas por esta.

Para além disso o princípio da legalidade, que tem consagração constitucional, desdobra-se em duas verten-tes: na perspectiva do primado da lei e na óptica da criação dos impostos. Na vertente do primado da lei, que se aplica a toda a Administração Pública e não apenas à Administração Tributária, impõe que a lei seja sempre a fonte e o limite da actuação da Administração Pública. Isto é, a Administração não pode actuar contra a lei nem basear essa actuação num outro pressuposto que não seja uma lei anterior.

Estes objectivos constitucionais estão densificados no artigo 3.º do novo Código de Procedimento Adminis-trativo, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 4/2015, de 7 de Janeiro, que no seu artigo 3.º, n.º 1, estabelece que “Os órgãos da Administração Pública devem atuar em obediência à lei e ao direito, dentro dos limites dos poderes que lhes forem conferidos e em conformidade com os respetivos fins”.

Esta obediência à lei é imanente ao Estado de Direito democrático, tendo essa obediência natureza reforçada quando se trata de matérias em que o poder coercitivo do Estado se exprime de forma mais exuberante, como sucede claramente no domínio criminal mas também ocorre em matéria fiscal, dada a desproporção de forças que se verifica entre o Estado e o contribuinte, que se vê compelido a aceitar uma relação jurídico-tributária cujos contornos são ditados por aquele34.

Por isso o respeito pelo princípio da legalidade em matéria fiscal só pode conviver com as condutas da Admi-nistração Tributária que se encontrem devidamente previstas e regulamentadas no ordenamento jurídico, com prévia e expressa fixação dos critérios e procedimentos de aplicação dos procedimentos administrati-vos35.

32 Acórdão do STA de 31-01-2008, 839/07.33 Acórdão do STA de 02-05-2007, 9/07.34 Nas sugestivas palavras de Diogo Leite de Campos, o imposto é “o legado de Roma em matéria fiscal: o imposto como produto e instrumento da opressão, crescendo à medida que se desenvolve a máquina político-administrativa; assente na força pura, sem referência à justiça” (“A arbitragem em Direito Tributário”, in Estudos Jurídicos e Económicos em Homenagem ao Prof. Doutor António de Sousa Franco, vol. I, Coimbra Editora, 2006, p. 740).35 Acórdão do STA de 14-11-2001, rec. n.º 26362: “II - O princípio da legalidade que deve ser observado pela administra-


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Por outro lado, como o artigo 103.º, n.º 2, da CRP, consagra a regra da reserva de lei formal para a criação e definição dos elementos essenciais dos impostos, estabelecendo que, “os impostos são criados por lei, que deter-mina a incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes.” O princípio da legalidade, anco-rado a esta norma constitucional, impede que sejam criados impostos sem lei que os preveja. Esta imposição constitucional constitui uma verdadeira “regra de clausura”, que na sua formulação negativa, associada ao princípio da legalidade, impede a criação de impostos sem lei anterior que os permitam (nullum tributum sine lege), convertendo o sistema tributário num sistema fechado em que tudo o que não está formalmente per-mitido está proibido, como sucede por exemplo em matéria de integração de lacunas com recurso à analogia, tendo em conta que este método pressupõe um momento criativo legal que é próprio do legislador. Como re-fere Alberto Xavier, “[é] certo que esta criatividade não é idêntica à criatividade da lei, que é originária, mas derivada, vinculada, complementar ou secundária: mas precisamente por ser (embora limitadamente) um fenómeno criativo, foi ele, de há muito tempo, objecto de proibição, nos terrenos abrangidos pelo princípio da legalidade e da tipicidade (como o penal e o tributário), por o subjetivismo na aplicação do direito perturbar a segurança jurídica e desvirtuar potencialmente a estrita separação de poderes.”36

No entanto, o princípio da legalidade não pode ser encarado numa perspectiva excessivamente rígida. Com efeito, “a actividade da administração tributária não pode limitar-se a uma aplicação mecânica das leis às situações de facto, tendo de ter sempre presente o objectivo que a justifica, que é a prossecução do interesse público”, donde resulta que, quando “o exercício de um poder vinculado (…) conduz a uma situação flagran-temente injusta deve “fazer operar o princípio da justiça, consagrado nos artigos 266.º, n.º 2, da C.R.P. e 50.º da L.G.T.”37

Foi o que ponderou o Ac. do STA de 19-05-201038, que decidiu:

“I - Ainda que o princípio da justiça tenha o seu campo de aplicação predominante no exercício de poderes discricionários, não é de descartar, ictu oculi, a sua aplicação no exercício de poderes vinculados.

II - É o que sucede quando a AF, desconsiderando custos de determinado exercício – facturas falsas -, descon-sidera igualmente o concomitante acréscimo de proveitos efectuados pelo contribuinte no exercício seguinte.

III - Em tal circunstancialismo, deve dar-se proeminência ao princípio da justiça, em desvalor do princípio da legalidade.

IV - Sendo, todavia devidos juros compensatórios, por retardamento da liquidação, por facto imputável ao contribuinte, pois que diminuiu, intencional e ilegalmente, o lucro tributável do exercício anterior.”

O STA também considerou que a circunstância da taxa, incluindo a sua actualização, relativa às tarifas de conservação, ser cobrada em função do valor do prédio e não dos encargos que a Câmara Municipal efectiva-mente suporta, não viola o princípio de proporcionalidade ou de proibição do excesso e, consequentemente, os princípios constitucionais da justiça e da legalidade39.

Por outro lado, a circunstância de ser alterada uma lei que se vem a aplicar a factos, que embora disciplinados por uma norma anterior que foi revogada, só se consumam em momento posterior à alteração, não envolve uma preterição do princípio da legalidade40.

O princípio da legalidade tributária, conjugado com o princípio da hierarquia das normas, impede que nor-mas de natureza não legislativa derroguem normas de incidência de impostos41.

ção tributária em toda a sua actividade tem uma formulação positiva, constituindo o fundamento, o critério e o limite de toda a actuação administrativa, pelo que só podem ser consideradas legais actuações que tenham cobertura na lei.”36 Op. cit., p. 142.37 Cfr. Diogo Leite de Campos, Benjamim Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, Lei Geral Tributária – Anotada e Comentada, 3.ª Edição, Lisboa, Vislis Editores, 2003, anot. ao art.º 55.º, p.38 Rec. n.º 214/07.39 Acórdão de 28-09-200, rec. n.º 627/06.40 Acórdão do STA de 21-11-2000, rec. n.º 25191.41 Acórdão do STA de 12-12-2006, rec. n.º 906/06.


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No Acórdão do STA de 09-04-200342, decidiu-se no sentido de que os pagamentos por conta podem ser ob-jecto de impugnação judicial autónoma, e que não o sendo e ainda que a mais efectuados, devem ser tidos em conta na liquidação final, porque tal resulta, desde logo, da sua natureza de prestações antecipadas do impos-to devido a final, como igualmente dos princípios da justiça e da verdade material, como do próprio carácter indisponível da relação jurídica tributária e do princípio da legalidade.

2.4. Princípio da verdade material

O princípio da verdade material decorre do princípio da legalidade.

Impõe que tramitação do procedimento e do processo fiscal seja orientada para a prevalência da verdade ma-terial ou factual. Um exemplo da imposição concreta do princípio da verdade material encontra-se no artigo 6.º do Regime Complementar de Procedimento de Inspecção Tributária e Aduaneira (RCPIT), que consagra a obrigatoriedade, para a Administração Tributária, de procura de toda a factualidade pertinente que suporte a liquidação que venha a ser praticada, com isso convertendo o princípio da verdade material como elementos norteador do procedimento inspectivo.

O princípio da verdade material é a outra face do princípio do inquisitório (constante do artigo 58.º, da LGT e do artigo 13.º, n.º 1, do CPPT), demonstrando que quer o procedimento, quer o processo tributário, têm uma reforçada e indiscutível natureza pública que impõe, em nome do interesse público, a determinação dos fac-tos necessários e imprescindíveis à correta decisão procedimental ou judicial.

É que as especificidades do procedimento e o processo tributário - que de algum modo comungam das características gerais do Direito Tributário, as quais se concretizam na supremacia da posição da administra-ção face à posição dos contribuintes, na emissão de normas conformadoras da relação jurídico-tributária por uma das suas partes (o Estado) e numa particular e grande mutabilidade e extensão dessas normas -, exigem que a tributação respeite os princípios da generalidade, da igualdade, da legalidade e da justiça material, tal como de resto é imposto pelo artigo 5.º, n.º 2, da LGT, pelo que a busca da verdade material, em execução do princípio do inquisitório, corresponde a um relevante princípio constitucional da tributação, o da igualdade fiscal, pautada pela capacidade contributiva, como expressão concreta do princípio da igualdade material.

Não previsto num específico e directo preceito, o seu fundamento constitucional obtém-se do princípio da igualdade articulado com os demais princípios e preceitos da respectiva “constituição fiscal.”43

Aliás, como justamente refere o Acórdão do STA de 11.4.200744, em processo tributário, seja qual for a fase processual, deve o tribunal oficiosamente realizar ou ordenar todas as diligências necessárias ou úteis à des-coberta da verdade material relativamente ao objecto do processo, de acordo, designadamente, com o dis-posto nos artigos 99.º da LGT, e 13.º do CPPT.

O que não quer dizer que não recaia também sobre o particular o dever de diligenciar pela comprovação dos factos que alega.

2.5. Princípio do contraditório

Concretiza-se na impossibilidade das causas, argumentos, questões ou factos não poderem ser decididas nem valorados sem que as partes tenham oportunidade de sobre eles se pronunciarem. O princípio do contraditório garante, assim, a mais ampla defesa e o direito a um julgamento imparcial. Está especificamente consagrado no artigo 9.º, n.º 1, da LGT, que sob a epígrafe “acesso à justiça tributária” prescreve que “é garantido o acesso

42 Rec. n.º 1943/02.43 Casalta Nabais, Direito Fiscal, 4.ª ed., Coimbra, Almedina, 2006, p. 154. 44 Rec. n.º 134/07.


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à justiça tributária para a tutela plena e efectiva de todos os direitos ou interesses legalmente protegidos” (cfr. ainda artigos 23.º, n.º 4 (reversão) e 60.º (direito de audição) da LGT e artigos 110.º, n.º 1, e 120.º, do CPPT).

O princípio do contraditório acaba por ser o reflexo da necessidade da actividade processual de uma das par-tes dever ser fiscalizada pela parte contrária, que em princípio tem mais amplo conhecimento dos contornos factuais do litígio e por isso se encontra em muito melhor posição que o juiz para se pronunciar sobre a per-tinência dos pedidos formulados pela contraparte ou sobre os argumentos que por esta sejam esgrimidos. Para além disso, o princípio do contraditório pressupõe a observância do princípio da igualdade de armas, na medida em que a ambas as partes devem ser concedidas iguais oportunidades no que concerne à exposição dos seus argumentos e dos factos em que baseiam as suas teses, tudo em homenagem à justiça material da decisão final.

O princípio do contraditório está claramente afirmado no artigo 3.º do Código de Processo Civil (CPC), que dispõe:

“1 - O tribunal não pode resolver o conflito de interesses que a ação pressupõe sem que a resolução lhe seja pedida por uma das partes e a outra seja devidamente chamada para deduzir oposição.

2 - Só nos casos excecionais previstos na lei se podem tomar providências contra determinada pessoa sem que esta seja previamente ouvida.

3 - O juiz deve observar e fazer cumprir, ao longo de todo o processo, o princípio do contraditório, não lhe sendo lícito, salvo caso de manifesta desnecessidade, decidir questões de direito ou de facto, mesmo que de conhecimento oficioso, sem que as partes tenham tido a possibilidade de sobre elas se pronunciarem.

4 - Às exceções deduzidas no último articulado admissível pode a parte contrária responder na audiência prévia ou, não havendo lugar a ela, no início da audiência final.”

Por seu lado o artigo 4.º do mesmo diploma consagra o dever do tribunal “assegurar, ao longo de todo o proces-so, um estatuto de igualdade substancial das partes, designadamente no exercício de faculdades, no uso de meios de defesa (…).”

Considerando a transversalidade do Código de Processo Civil a todo o ordenamento processual, o princípio do contraditório constitui um elemento absolutamente estruturante dos sistemas jurídico-processuais dis-ponibilizadas pela ordem jurídica, que só em caso excepcionais pode ser afastado, designadamente quando a audição da parte contrária ponha em causa o efeito útil da actividade judicial, seja em função da celeridade que é necessário imprimir à decisão jurisdicional, seja pela possibilidade da sua concretização poder fazer perigar a eficácia da decisão.

É, pois, um princípio nuclear do processo tributário.

Como já se salientou, o acesso à justiça tributária pressupõe um processo equitativo, tal como é imposto pelo artigo 20.º, n.º 4, da CRP, necessariamente justo e em que as partes pleiteiem com igualdade de armas e em que os diferentes argumentos invocados devam ser objecto de contraditório antes de serem considerados.

Dele decorre que a sentença só vincula as partes da relação processual e que, sob pena de absoluta nulidade processual, o demandado só fica vinculado se estiver devidamente citado ou notificado, neste caso quando a lei prevê a notificação como forma de chamamento à acção.

Um exemplo do princípio do contraditório manifesta-se na possibilidade de alegação de factos supervenien-tes (i.e., factos de ocorrência ou de conhecimento pela parte posterior à fase dos articulados normais do pro-cesso), e na correcção, completamento ou concretização dos factos alegados nos articulados (artigo 5.º, n.º 2, do CPC), em relação aos quais a parte contrária tem o direito de resposta. No domínio da perícia, embora o artigo 475.º, n.º 1, do CPC, estabeleça que a parte que a requerer deve enunciar, de imediato e sob pena de rejeição, “questões de facto que pretende ver esclarecidas através da diligência”, tal não significa que a parte con-trária não tenha possibilidade de influenciar o objecto da perícia, pronunciando-se sobre o objecto proposto pela parte contrária e enunciando as suas próprias questões de facto.


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No que concerne à admissibilidade de quaisquer outros meios de prova, designadamente a prova testemu-nhal, a parte contrária pode sempre manifestar a sua oposição (cfr. artigo 514.º do CPC), e bem assim influen-ciar a produção de prova respectiva (cfr. artigo 516.º, n.º 2, do CPC).

O princípio do contraditório também se manifesta no plano do Direito, como sucede em matéria de anulabi-lidade do negócio jurídico (cfr. artigo 287.º do CC), de prescrição (cfr. artigo 303.º do CC), de caducidade em matéria de direito disponível (cfr. artigo 333.º, n.º 2, do CC), da excepção do não cumprimento do contrato (cfr. art..º 428.º, n.º 1, do CC), da resolução do contrato (cfr. artigo 436.º, n.º 1, do CC), da compensação (cfr. artigo 848.º, n.º 1, do CC), da usucapião (cfr. artigo 1292.º do CC), ou em questões processuais como seja a in-competência relativa (cfr. artigo 103.º, n.º 2, do CPC).

Como se observou no Acórdão do TCAS de 27-02-201445, “o princípio do contraditório tem especial impor-tância no domínio do procedimento e processo tributário, pela natureza das obrigações que lhes subjazem e pela desproporção de meios e de poder que o contribuinte pode opor ao Estado, munido de um poder que claramente exprime a relação de força em que se baseia o seu ius imperii: o poder coercivo de lançar tributos e arrecadar as correspondentes receitas.”

Nessa perspectiva o princípio do contraditório impõe que a resposta da Fazenda Pública seja oficiosamente notificada ao impugnante quando tenha sido alegada qualquer excepção ou questão prejudicial que influencie a decisão da causa.

A mesma razão impõe a notificação da resposta, se com esta são juntos documentos pela Fazenda Pública, notificação que visa possibilitar à parte contrária a tomada de posição quanto à genuinidade, autenticidade e falsidade dos documentos. Mas, tal como na pronúncia sobre questões prévias ou excepções não é permitido extravassar o âmbito destas, também neste segundo caso está vedado à parte contrária fazer outro tipo de considerações para além das que pode tecer sobre os documentos oferecidos pela parte contrária, sob pena de se admitir uma verdadeira fraude à lei consistente na admissão de um novo articulado não previsto na lei processual46.

2.6. Princípio da investigação ou inquisitório

Decorre também dos princípios da legalidade e da verdade material. A AT e os tribunais tributários têm o dever de investigar a realidade, apurando os factos que são relevantes para a determinação da relação jurídi-co- tributária. Os poderes de investigação da Administração e dos tribunais devem, pois, ter por objectivo a descoberta da verdade material (artigos 58.º e 99.º, n.º 1, da LGT, 13.º, n.º 2, e 6.º, do RCPIT).

O tribunal deve realizar ou ordenar oficiosamente todas as diligências que se lhe afigurem úteis para conhe-cer a verdade relativamente aos factos alegados ou de que oficiosamente pode conhecer.

O princípio do inquisitório constitui, portanto, um poder-dever do tribunal. É um poder porque faculta ao juiz tributário um instrumento de que se pode servir na busca da verdade material. Mas é também, simultanea-mente, um dever, na medida em que deve obter a verdade material a partir não só do contributo das partes mas também da sua própria actividade instrutória, procurando determinar as bases factuais que melhor per-mitam decidir em consonância com a realidade.

Aplicável também ao procedimento tributário, por força do estatuído no artigo 58.º da LGT, prescreve que a AT deve proceder às diligências que considere convenientes para a descoberta da verdade material.

No processo tributário o princípio do inquisitório não pode ser desligado do ónus de alegação e prova dos factos essenciais da causa, que compete às partes nos termos do artigo 5.º, n.º 1, do CPC, e artigo 74.º, n.º 1, da LGT, que consagram os princípios, vigentes no direito processual português, da substanciação e do dispositivo,

45 Rec. n.º 7088/13.46 Acórdão do TCAS de 16-10-2007 Rec. n.º 02030/07.


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segundo os quais os tribunais só podem basear as suas decisões nos factos essenciais alegados pelas partes.

Por exemplo, constitui jurisprudência reiterada e uniforme de que o ónus da prova do preenchimento dos requisitos de que depende o deferimento do pedido de dispensa de garantia recai sobre o titular do direito à dispensa da prestação de garantia, quando o invoca para esse efeito.

Há várias razões que justificam esse entendimento.

A primeira diz respeito à natureza do acto que dispensa a garantia, que não se inclui na categoria de actos discricionários, independentemente de poder ser encarado como acto administrativo ou como acto proces-sual de trâmite praticado no processo judicial de execução (por contraponto aos actos jurisdicionais que no mesmo processo são praticados pelo juiz) ou, numa outra denominação, acto parajudicial.

Sendo pacífico que não é um acto discricionário, então tem de estar juridicamente subordinado a pressupos-tos de facto e de direito que o órgão da execução fiscal deve levar em consideração aquando da sua prática, na medida em que tais pressupostos têm aptidão para preencher ou densificar o conteúdo do direito do executa-do a um processo executivo o menos oneroso possível.

Para além disso, nos termos do disposto no artigo 342.º, n.º 1, do CC, “aquele que invoca determinado direito tem de provar os factos que normalmente o integram”47, norma similar ao artigo 74.º, n.º 1, da LGT, que dispõe que, “o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque.”

Por fim, decorre do artigo 199.º, n.º 3, do CPPT, que compete ao executado a demonstração e prova dos pres-supostos de que depende a isenção, encargo que se justifica pela circunstância de ser o executado – e não a AT - quem melhor ou mais facilmente pode alegar e comprovar a existência de prejuízos irreparáveis ou a manifesta falta de meios económicos (n.º 4 do artigo 52.º da LGT), visto que é na sua esfera jurídica que se produzirão, em regra, os efeitos negativos da prestação de garantia.

Mesmo “a eventual dificuldade que possa resultar para o executado de provar o facto negativo que é a sua irresponsabilidade na génese da insuficiência ou inexistência de bens não é obstáculo à atribuição àquele do ónus da prova respectivo, pois essa dificuldade de prova dos factos negativos em relação à dos factos posi-tivos não foi legislativamente considerada relevante para determinar uma inversão do ónus da prova, como se conclui das regras do art. 344.º do CC.” De resto, “na situação referida, não se está perante uma situação de impossibilidade prática de provar o facto necessário para o reconhecimento de um direito, que, a existir, poderia contender com o princípio da proibição da indefesa, que emana do direito constitucional ao acesso ao direito e aos tribunais (art. 20. da CRP), pois ao executado é possível demonstrar aquele facto negativo através de factos positivos, como são as reais causas de tal insuficiência ou inexistência de bens.”48

Contudo, “a acrescida dificuldade da prova de factos negativos deverá ter como corolário, por força do prin-cípio constitucional da proporcionalidade, uma menor exigência probatória por parte do aplicador do direito, dando relevo a provas menos relevantes e convincentes que as que seriam exigíveis se tal dificuldade não existisse, aplicando a máxima latina iis quae difficilioris sunt probationis leviores probationes admittuntur.”49

Note-se, contudo, que a demonstração da exactidão dos factos alegados, ou seja, a sua prova, não se confina à prova meramente documental, pois como se decidiu no Acórdão do STA de 21-11-201250, o n.º 3 do artigo 170.º do CPPT “deve ser interpretado no sentido de não conter uma proibição absoluta, e em abstracto, do execu-tado produzir prova testemunhal no incidente de isenção de prestação de garantia”, sob pena de inconstitu-cionalidade, por violação do artigo 20.º, n.º 1, da CRP, em conjugação com o princípio da proporcionalidade, asserção que de resto encontra guarida no artigo 72.º da LGT.

47 Pires de Lima e Antunes Varela, Código Civil Anotado, I vol., 4.ª ed., p. 283.48 Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 17 de Dezembro de 2008, Rec. n.º 327/08.49 Idem.50 Rec. n.º 01162/12, Rel. Cons. Lino Ribeiro.


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Assim, não podem restar dúvidas que é sobre o executado que recai o ónus de demonstrar e provar os pressu-postos de que depende a isenção de prestação de garantia.

O ónus de alegação e prova dos factos essenciais à procedência da pretensão apenas tem como limite os factos notórios e os factos de conhecimento oficioso, isto é, os factos de que o tribunal tem conhecimento pelo mero exercício de funções.

Em relação aos factos notórios, impõe-se esclarecer que só podem entender-se como tais aqueles que são do conhecimento geral, isto é, que são conhecidos do público, não sendo por isso factos notórios os que apenas são do conhecimento restrito de um grupo ou círculo de pessoas51, de tal modo que não seja lícito duvidar da sua existência52. Por exemplo, os factos de que a AT tem conhecimento não podem qualificar-se como notórios, já que são (ou poderão ser) conhecidos, apenas, do círculo de funcionários que a integram e não do público em geral. É-lhes inaplicável, por isso, o disposto no artigo 5.º, n.º 2, al. c), do CPC, e bem assim a referência aos factos notórios constante do artigo 115.º, n.º 2, do CPA.

De todo o modo impõe-se vincar que nos termos do artigo 115.º, n.º 2, do Código de Procedimento Adminis-trativo, não carecem de alegação nem prova os factos notórios, bem como os factos de que o órgão competente tenha conhecimento em virtude do exercício das suas funções. Este preceito é aplicável ao procedimento tributário por força do disposto no artigo 72.º da LGT, que possibilita ao órgão instrutor “utilizar para o conhe-cimento dos factos necessários à decisão do procedimento todos os meios de prova admitidos em direito.”

Porém, como o juiz pode considerar, além dos factos articulados pelas partes, os factos instrumentais que resul-tem da instrução da causa, bem como factos que sejam complemento ou concretização dos que as partes hajam alegado e ou que resultem da instrução da causa, desde que sobre eles tenham tido a possibilidade de se pronun-ciar (cfr. artigo 5.º, n.º 2, do CPC), bem como (por maioria de razão), os factos não essenciais que sejam notórios ou de conhecimento oficioso, o princípio do inquisitório centra-se, basicamente, sobre estas categorias de factos que, uma vez provados vão permitir provar ou infirmar os factos essenciais alegados pela partes.

Como se observou no Acórdão do TCAS, de 30.10.201453, “se é certo que o princípio do inquisitório, que en-forma em geral o processo tributário, impõe que o juiz realize ou ordene todas as diligências que considere úteis ao apuramento da verdade (cfr. artigos 99.º, n.º 1, da LGT e 13.º, n.º 1, do CPPT), tal não tem o alcance de fazer com que o juiz se substitua às partes no cumprimento do seu ónus alegatório e de prova.”

2.7. Princípio da defesa ou da proibição de indefesa

O princípio da defesa, estreitamente ligado ao princípio do contraditório, sendo mais que uma mera emana-ção dos poderes processuais das partes, tem por finalidade a obtenção de uma tutela jurisdicional efectiva, na qual se inclui o direito à apreciação do argumentário alegado pela parte contrária ou produzido pelo tribunal, através de um processo dialético que opõe antítese e síntese.

Este princípio é um dos três pilares que suportam a justiça tributária. Os outros dois são o princípio do acesso à justiça e o princípio do contraditório, plasmados no artigo 20.º, n.º 1, da CRP, e que no seu conjunto impõem a procura da verdade material e o respeito pelos direitos fundamentais.

51 Neste sentido, Alberto dos Reis, Código de Processo Civil Anotado, III Vol., 4.ª Ed. - Reimp., Coimbra, Coimbra Editora, 1985, p. 260.52 Assim, Lebre de Freitas, A. Montalvão Machado, Rui Pinto, Código de Processo Civil Anotado, Coimbra, Coimbra Ed.ª, 2001, II vol., p. 397.53 Rec. n.º 07231/13.


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2.8. Princípio da igualdade das partes ou igualdade de armas

Intimamente ligado ao princípio do contraditório, este princípio postula que o tribunal assegure, ao longo de todo o processo, um estatuto de igualdade substancial das partes, designadamente no exercício de faculda-des, no uso de meios de defesa e na aplicação de cominações ou de sanções processuais.

Isto é, o tribunal deve ser equidistante, imparcial, em relação aos interesses próprios de cada parte.

Significa que as partes são iguais em direitos, deveres, poderes e ónus, estando colocadas em perfeita parida-de de condições e gozando de idênticas possibilidades de obter a justiça que lhes seja devida.

Está consagrado no artigo 13.º da CRP, no artigo 6.º da CEDH e no artigo 4.º do CPC.

2.9. Princípio do dispositivo

Este princípio desdobra-se, regra geral, em três vertentes:

· Às partes compete dar início ao processo e impulsionar o mesmo;

· As partes têm a disponibilidade do objecto do processo;

· As partes dispõem do processo podendo pôr-lhe termo por compromisso arbitral, desistência, confis-são ou transacção.

No entanto, no processo judicial tributário este princípio está fortemente limitado. A representação da Fa-zenda Pública está vinculada, ainda que não tanto como o M.º P.º, ao princípio da legalidade, o que desde logo condiciona a sua actuação. Por seu lado as questões tributárias versam sobre direitos indisponíveis. Para além disso o tribunal tem o dever oficioso de busca da verdade material. Assim, este princípio tem a sua expressão máxima do lado do sujeito passivo, que é livre de confessar os factos ou desistir da causa.

As duas concretizações mais salientes do princípio do dispositivo situam-se ao nível da causa de pedir e do pedido. Na definição de Manuel de Andrade, a causa de pedir “é o acto ou facto (simples ou complexo, mas sempre concreto) donde emerge o direito que o A. Invoca e pretende fazer valer”54. Por seu turno, o pedido representa a pretensão processual que o A. pretende que seja satisfeita, isto é, é o efeito jurídico que se propõe obter com a acção que propôs.

Por exemplo, o pedido típico na execução fiscal é a declaração de extinção da execução. Na impugnação judi-cial a anulação, declaração de inexistência ou nulidade de um acto de liquidação ou de um acto administra-tivo que comporte a apreciação de um acto de liquidação ou ainda de um acto de outro tipo, mas para o qual a lei utilize o termo impugnação para aludir ao meio processual a utilizar na respectiva reacção contenciosa.

O princípio do dispositivo está intimamente ligado ao princípio da promoção ou iniciativa processual. No pro-cesso tributário recai sobre o particular, em regra, o dever de promover ou inicial a demanda, ficando por isso com a disponibilidade do objecto do processo, isto é, a definição temática do litígio, ao qual e em princípio a Fazenda Pública fica demandada e que condiciona também a ulterior actividade do tribunal, que não pode conhecer de outras questões ou ampliar as questões de que lhe seja lícito conhecer sob pena de cometer uma nulidade processual por excesso de pronúncia (cfr. artigo 615.º, n.º 1, al. e), do CPC).

O que determina, por exemplo, que o tribunal não possa conhecer de outros vícios do acto tributário para além daqueles que foram alegados pelo impugnante (cfr. artigo 124.º do CPPT), excepto nas acções a que se aplica o CPTA por força do disposto no artigo 95.º, n.º 3, deste Código.

No entanto esta impossibilidade não abrange o conhecimento oficioso de certos vícios e questões, como su-cede com a prescrição e a duplicação de colecta.

54 Noções Elementares de Processo Civil, Coimbra, Coimbra Ed.ª, 1979, p. 111.


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Por outro lado, o princípio da promoção ou iniciativa processual tem correspondência com o princípio da tipicidade, na medida em que a promoção processual do interessado é balizada pelos limites à utilização dos meios processuais, como veremos de seguida.

2.10. Princípio da tipicidade das formas processuais

Nos termos do artigo 2.º, n.º 2, do CPC, “a todo o direito, exceto quando a lei determine o contrário, corresponde a ação adequada a fazê-lo reconhecer em juízo, a prevenir ou reparar a violação dele e a realizá-lo coercivamente, bem como os procedimentos necessários para acautelar o efeito útil da ação.”

Esta norma tem correspondência no artigo 97.º, n.º 2, da LGT, que estabelece que “a todo o direito de impugnar corresponde o meio processual mais adequado de o fazer valer em juízo.”

Este princípio significa que as partes estão obrigadas a adoptar determinadas formas processuais para fazer valer as suas pretensões em juízo. Estabelece o artigo 95.º , n.º 1, da LGT, que “o interessado tem o direito de impugnar ou recorrer de todo o acto lesivo dos seus direitos e interesses legalmente protegidos, segundo as formas de processo prescritas na lei” (itálico nosso), o que não é mais do que afirmar, por outras palavras, o princípio plasmado no artigo 2.º, n.º 2, do CPC.

O que significa que não podem adoptar uma forma processual que não esteja prevista na lei ou adoptar uma forma processual legalmente prevista sem que se verifiquem os respectivos pressupostos. Se o fizerem, essa irregularidade pode redundar na absolvição da instância da parte contrária, a não ser que a petição possa ser aproveitada para a forma processual adequada.

A tipicidade é encarada, portanto, como consequência da disciplina das formas processuais. Este princípio perdeu a formalidade que o caracterizava no passado, face à possibilidade, em homenagem ao princípio anti--formalista ou pro actione, de convolação da forma processual errada na forma processual correcta, tendo em vista a efectiva protecção do direito dos administrados em impugnar todos os actos lesivos dos seus direitos e interesses legalmente protegidos55.

Assim, a forma processual adequada ao ataque do despacho de reversão, quando o revertido, como responsá-vel subsidiário citado para a execução fiscal, pretende defender-se invocando erro nos pressupostos de facto do despacho que determinou a reversão da execução fiscal contra si, é o processo de oposição. Deste modo, se o revertido se serve, por exemplo, do processo de impugnação para atacar esse despacho ocorre erro na forma de processo.

Tal erro determina, atento o estatuído nos artigos 97.º, n.º 3, da LGT, 98.º, n.º 4, do CPPT, e 193.º, n.º 1, do CPC, a convolação oficiosa da petição inicial de impugnação em petição de oposição. Mas tal convolação só é possível, de harmonia com jurisprudência pacífica, caso se verifiquem os requisitos substanciais e formais da petição para a forma processualmente adequada, isto é, tempestividade da sua apresentação em juízo, que não pode ter ocorrido para além do prazo previsto no artigo 203.º do CPPT, e idoneidade da causa de pedir e do pedido para os fins da oposição, sendo pacífico o entendimento doutrinal e jurisprudencial de que é pelo pedido, ou seja, pela pretensão processual formulada na petição, que se determina a propriedade ou impropriedade do meio processual utilizado em concreto.

Nos casos em que se pretenda atacar a liquidação o processo adequado é a impugnação judicial, mesmo que entretanto tenha sido deduzida reclamação graciosa56 e tenha havido indeferimento expresso ou tácito da mesma, uma vez que a impugnação judicial, quer deduzida directamente contra o acto de liquidação, quer

55 Neste sentido, André Festas da Silva, Princípios Estruturantes do Contencioso Tributário, Lisboa, Dislivro, 2007, p. 73.56 Por força do disposto no art.º 131.º do CPPT, é necessária a apresentação de prévia reclamação graciosa como forma de abrir a via contenciosa quando o contribuinte pretende invocar erro cometido na autoliquidação de imposto, a deduzir no prazo de dois anos contados da apresentação da declaração, o que se compreende na medida em que nesse caso não há ainda qualquer actuação lesiva por parte da administração tributária que possa ser impugnada directamente, tendo o sujeito passivo de provocar esse acto tributário com a reclamação.


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deduzida após reclamação graciosa e, eventualmente, recurso hierárquico, e tem sempre por objecto o acto de liquidação. Assim, quando se pretenda a apreciação do acto de indeferimento de reclamação graciosa ou do recurso hierárquico interposto dessa decisão, nos caso em que esteja em causa um acto de liquidação, o meio processual a utilizar é impugnação judicial

A impugnação judicial é também o meio adequado para todos os casos em que a lei utiliza o termo impugna-ção como meio de reacção judicial.

Nos casos em que não se discute a apreciação da legalidade do acto de liquidação e está em causa um acto ad-ministrativo em matéria tributária, a forma processual correcta é a acção administrativa [cfr. artigo 37.º, n.º 1, al. a), do CPTA], a deduzir no prazo de três meses [artigo 58.º, n.º 2, al. b), do CPTA].

Nos casos de pedidos de revisão de acto de liquidação, a utilização da impugnação judicial ou da acção ad-ministrativa depende do conteúdo do acto que decide o pedido de revisão, como defende a jurisprudência e doutrinas maioritárias. Como se decidiu no Acórdão do STA de 14-05-201557: “a utilização do processo de impugnação judicial ou da acção administrativa especial depende do conteúdo do acto impugnado: se este comporta a apreciação da legalidade de um acto de liquidação será aplicável o processo de impugnação judicial, se não comporta uma apreciação desse tipo é aplicável a acção administrativa especial”. No mesmo sentido veja-se o Acórdão do STA de 28-04-201058.

Não é, porém, uniforme este entendimento, havendo quem sustente que o meio processual adequado é, sem-pre, a impugnação59. A favor deste entendimento militam os argumentos de economia processual e celeri-dade da decisão, na medida em permite antecipar a decisão de mérito sobre a liquidação, mesmo naquelas situações em que a AT não chegou a apreciar a sua legalidade, por considerar que o pedido de revisão não podia proceder, designadamente por intempestividade. Mas também pode ser oposto argumento contrário, consistente na invasão do espaço próprio da Administração, que assim se veria confrontada com uma decisão judicial que incidiu sobre uma liquidação que não teve oportunidade de apreciar.

2.11. Princípio da auto-responsabilização das partes

Um dos princípios principais do processo é o da auto-responsabilidade das partes. Este princípio, que decorre do princípio dispositivo, postula que são as partes que sofrem as consequências jurídicas prejudiciais da sua própria negligência ou inépcia na condução do processo, que fazem a seu próprio risco, sendo-lhe por isso também imputável a negligência do respectivo mandatário judicial.

Como refere Manuel de Andrade60, “[a]s partes é que conduzem o processo a seu próprio risco. Elas é que têm de deduzir e fazer valer os meios de ataque e de defesa que lhes correspondam (incluídas as provas), supor-tando uma decisão adversa, caso omitam algum. A negligência ou inépcia das partes redunda inevitavel-mente em prejuízo delas porque não pode ser suprida pela iniciativa e actividade do juiz.” .

Este princípio deve ser moderadamente aplicado no âmbito do direito processual tributário, que se destina a definir a relação jurídica tributária, onde o contribuinte não goza de total autonomia da vontade, visto que a obrigação tributária é ex lege, decorre da lei e não da vontade das partes (excepto em situações de contrato fiscal). Por outro lado este princípio sofre alguma limitação decorrente do princípio do inquisitório, que em nome da verdade material pode levar a que eventual inércia da parte seja suprida por iniciativa do juiz61.

57 Rec. n.º 1958/13.58 Rec. 1020/09.59 Acórdão do STA de 02-02-05, rec n.º 01171/04, de 08-07-09, rec. n.º 0306/09. Na doutrina v.g. Lima Guerreiro, Lei Geral Tributária Anotada, Lisboa, Rei dos Livros, 2000, p. 406.60 Noções…, op. cit., pp. 373-393.61 Sobre este aspecto vd. o voto de vencido exarado pelo Cons. Lino Ribeiro no acórdão do STA de 26 de Setembro de 2012, rec. n.º 708/12, publicado no DR, 1.ª Série, n.º 204, de 22.10.2012, p. 5955.


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2.12. Princípio da preclusão

Este princípio impede a prática de actos que não foram praticados na fase ou no momento processual adequa-do ou que são incompatíveis com acto processual anterior.

Tal como o processo constitui a expressão da racionalidade e coerência do sistema normativo, o princípio da preclusão representa e exterioriza a intrínseca disciplina processual que determina que o avanço do processo seja feito de forma ordenada, no sentido de que deve marchar até à decisão final, progressivamente e sem recuos.

Isto é, sendo o processo uma sequência encadeada de actos em que cada um prepara o seguinte, em regra não é possível praticar a posteriori um acto que pertence a um momento ou fase processual anterior, delimitada de forma irreversível por um prazo processual ou substantivo peremptório.

Segundo Manuel de Andrade, este princípio traduz-se no reconhecimento de que um processo contém ciclos processuais rígidos, com finalidades específicas e estanques entre si. Isto é, precludem os factos que não são praticados no seu ciclo ou momento próprio. Por exemplo: todos os fundamentos da acção e todos os da defesa devem ser alegados de uma vez, mesmo aqueles que pareçam secundários, na eventualidade de serem rele-vantes - cfr. artigos 552.º, n.º 1, al d), quanto à petição, 572.º e 573.º em relação à contestação e 264.º e 265.º, quanto à alteração do pedido e da causa de pedir. Este princípio aplica-se também à alteração do pedido e da causa de pedir. O mesmo sucede quanto ao momento do oferecimento da prova e quanto às limitações ineren-tes à sua alteração, ao oferecimento de novos meios de prova ou alteração dos mesmos.

As implicações mais salientes do princípio da preclusão são a imposição de uma actuação leal entre as partes, de uma conduta transparente desde o início do processo, de modo que cada uma delas aja e reaja de boa-fé. Pretende evitar que as partes se sirvam de conjunturas processuais mais propícias para aduzir argumentos ou requerer diligências a que a parte contrária não está, momentaneamente, apta a responder. Por outro lado o princípio da preclusão visa imprimir maior celeridade ao processo, evitando o seu arrastamento.

No entanto, o interesse no apuramento da verdade material leva a que este princípio seja limitado na sua concretização, designadamente permitindo o tratamento de situações objectiva ou subjectivamente super-venientes e a apresentação de meios de prova em fase posterior ao momento processualmente estipulado para a sua apresentação, desde que nisso haja necessidade, como sucede com as alterações ao rol de testemunhas ditadas por circunstâncias supervenientes.

2.13. Princípio da instrumentalidade e da economia processual

O processo é instrumento da realização do Direito. Logo, este princípio preconiza o máximo aproveitamento dos actos processuais, em ordem a obter-se a composição judicial do litígio com o mínimo de esforço de ac-tividade jurisdicional.

A proibição de actos inúteis, constante do artigo 137.º do CPC, e a redução das formalidades dos actos ao essencial, prescrita no n.º 1 do artigo 138.º do CPC, são emanações deste princípio.

2.14. Princípio da celeridade processual

Este princípio, intimamente ligado ao princípio da economia processual, postula a necessidade do processo ser gerido com eficácia, de tal modo que o seu termo chegue tão rapidamente quanto possível. Manifesta-se na qualificação de processos como urgentes ou prioritários e na disciplina relativa à prática de actos proces-suais, das partes, da secretaria ou dos magistrados.


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2.15. Princípios anti-formalistas:

2.15.1. Princípio pro actione

Postula a irrelevância dos erros processuais de reduzida gravidade (por e x., deficiente alegação da causa de pedir ou da formulação do pedido).

É o corolário normativo ou a concretização do princípio constitucional do acesso efectivo à justiça (administrativa), que aponta para uma interpretação e aplicação das normas processuais no sentido de favorecer o acesso ao tribunal ou de evitar as situações de denegação de justiça, designadamente por excesso de formalismo.

Pressupõe uma interpretação e aplicação das normas processuais no sentido de favorecer o acesso ao tribunal ou de evitar as situações de denegação de justiça, mas não se destina a subverter as regras do processo, pos-tergando outros princípios processuais, designadamente, a ultrapassagem das normas que imponham ónus processuais específicos às partes62.

Como se decidiu no Acórdão do Tribunal central Administrativo do Norte de 09-02-201263, “na interpretação das normas processuais deve prevalecer a que melhor garanta a tutela efectiva do direito e a concretização da justiça material, devendo repudiar-se as interpretações meramente formais que obstaculizem o exercício do direito fundamental à tutela jurisdicional efectiva.”

2.15.2. Princípio in dubio pro habilitate instantiae

As normas processuais devem ser interpretadas da forma mais favorável à tutela jurisdicional efectiva, o que deve levar a postergar interpretações que não privilegiem a prevalência do mérito sobre a forma e a verdade material.

2.16. Princípio da imediação

O princípio da imediação postula a existência de uma relação de contacto directo e pessoal entre o julgador e as provas (testemunhas, documentos), que servirão para fundamentar a decisão da matéria de facto. Assim, os actos de produção de prova devem ter lugar perante o tribunal ao qual compete julgar a causa e pronun-ciar-se sobre a prova.

São excepções a este princípio os casos de produção da prova perante tribunal diferente (v.g. carta precatória ou rogatória – artigo 172.º e ss. do CPC) ou casos de produção da prova antes da audiência [v. g. prova pericial (artigo 467.º e ss. do CPC) e produção antecipada de prova (artigo 419.º e ss. do CPC].

2.17. Princípio da livre apreciação das provas

O juiz deve decidir sobre a matéria de facto da causa segundo a sua íntima convicção, formada no confronto dos vários meios de prova.

Na apreciação da prova, a regra é a sua livre apreciação por parte do tribunal e a excepção reside nos casos em que a lei lhe impõe a conclusão a tirar de certo meio de prova.

62 Cfr. Acórdão do STA de 21-01-2015, 0905/11.63 Proc. n.º 00304/04.3BECBR.


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Assim, estão sempre sujeitos à livre apreciação do juiz:

· A prova testemunhal – artigo 396.º do Código Civil e artigos 495.º e seguintes do CPC.

· A prova por inspecção – artigos 391.º CC e 490.º e seguintes do CPC

· A prova pericial – artigo 389.ºCC e artigos 467.º e seguintes do CPC.

Porém, a livre apreciação da prova está balizada por critérios de razoabilidade e plausibilidade, não se exi-gindo do julgador uma convicção de absoluta certeza. É suficiente, por isso, que a sua convicção assente num juízo de suficiente probabilidade ou verosimilhança. Donde, se no espírito do julgador se instala a dúvida em vez da convicção sobre a realidade do facto a provar, este não pode ser dado como provado se é favorável a quem tal facto aproveita ou contra a parte onerada com a prova, ou, na dúvida sobre a determinação do ónus de prova, em prejuízo da parte a quem o facto não aproveitaria (cfr. artigos 346.º do CC e 414.º do CPC).

O princípio da livre convicção em matéria de provas impõe que a decisão sobre a matéria de facto deva ser rigorosamente fundamentada.

Este princípio tem excepções, que se concretizam nos meios de prova cujo valor probatório é fixado na lei, como sucede nos casos dos documentos escritos, autênticos (artigo 371.º n.º 1, do CC), nos documentos par-ticulares (artigo 376.º n.º 1, do CC), na confissão escrita, judicial (artigo 358.º, n.º 1, do CC) ou extrajudicial (artigo 358.º do CC) e nas presunções legais stricto sensu (artigo 350.º do CC).

A matéria de facto dada como provada sofrerá de contradição insanável se, havendo divergência sobre dois ou mais factos, a mesma não poder ser ultrapassada ainda que com recorrência ao contexto da decisão no seu todo ou às regras da experiência comum e bem assim por recurso ao conteúdo explicativo da fundamentação.

A contradição insanável ocorre, por exemplo, quando se dá como provado e não provado determinado facto, quando ao mesmo tempo se afirma ou nega a mesma coisa, quando simultaneamente se dão como assentes factos contraditórios, e ainda quando se estabelece confronto insuperável e contraditório entre a fundamen-tação probatória da matéria de facto, ou na contradição insanável entre a fundamentação e a decisão, quando a fundamentação justifica decisão oposta, ou não justifica a decisão.

Por seu turno, o erro notório na apreciação da prova existe quando se dão por provados factos que, face às regras de experiência comum e à lógica corrente, não se teriam podido verificar ou são contraditados por do-cumentos que fazem prova plena e que não tenham sido arguidos de falsos: trata-se de um vício do raciocínio na apreciação das provas, evidenciado pela simples leitura do texto da decisão, erro tão evidente que salta aos olhos do leitor médio, sem necessidade de particular exercício mental. Isto é, o erro notório na apreciação das provas verifica-se quendo estas revelam claramente um sentido e a decisão recorrida extraiu ilação contrária, logicamente impossível, incluindo na matéria fáctica provada ou excluindo dela algum facto essencial64.

*

64 Cf. Acórdão do STJ de 03-07-02, Proc. n.º 1748/02 - 3.ª secção.


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II

A dinâmica processual

1. Nota prévia

Nos termos do artigo 96.º, n.º 1, do CPPT, o processo judicial tributário tem por função a tutela plena, efectiva e em tempo útil65 dos direitos e interesses legalmente protegidos em matéria tributária, norma que densifica o n.º 4 do artigo 268.º da CRP.

Os objectivos do processo tributário não são, pois, os vícios do acto tributário ou do acto administrativo em matéria tributária mas a tutela dos direitos e interesses legítimos do contribuinte. Por esse motivo o conten-cioso tributário é encarado hoje como um contencioso de plena jurisdição e não como um contencioso de mera anulação.

Mas isso não impede que o meio processual do contencioso tributário por excelência seja a acção impugnató-ria dos vícios do acto, concretizando-se, através do reconhecimento destes e da sanção processual adequada que a sentença irá proferir, a tutela dos direitos subjectivos.

É esta vertente de tutela de direitos subjectivos que explica a aceitação do princípio da divisibilidade do acto tributário e da sua anulação parcial fundada em ilegalidade: desaparece do mundo jurídico a parte viciada, que postergava os direitos do contribuinte, e mantêm-se a parte não viciada, que protege o direito do Estado à arrecadação dos tributos. Ou seja, o direito processual tributário serve, neste caso, para tutela e reconhecimento de todos os direitos subjectivos validamente constituídos no âmbito da relação jurídico-tributária.

O contencioso de plena jurisdição tem ainda uma outra finalidade: a condenação da Administração à prática do acto devido.

Com efeito, da simples anulação de um acto pode não decorrer, como consequência imediata, a reconstitui-ção da situação que existiria caso a ilegalidade não fosse cometida. Por outro lado, em certos casos a inércia da Administração é lesiva dos direitos e interesses do contribuinte. A condenação à prática do acto devido permite ultrapassar estes constrangimentos e reintegrar, em toda a sua extensão, a ordem jurídica violada por um comportamento activo ou omissivo da Administração.

O contencioso de plena jurisdição padece, no entanto, de uma limitação: os tribunais tributários não realizam nem estão vocacionados para tarefas de liquidação.

O que significa que existe um espaço de actuação da Administração que só por esta pode ser preenchido, em-bora dentro das bitolas que eventualmente lhe sejam fixadas por uma decisão judicial.

No entanto, a possibilidade de aplicação no contencioso tributário do regime de execução de julgados do con-tencioso administrativo (artigos 173.º e seguintes do CPTA, aplicáveis ex vi do artigos 146.º, n.º 1, do CPPT) acaba por atribuir ao contencioso tributário a natureza de contencioso de plena jurisdição.

65 Como dizem os americanos, justice delayed is justice denied.


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2. Espécie de acções e respectiva finalidade

As acções podem ser declarativas ou executivas.

As primeiras dividem-se em acções de simples apreciação, de condenação ou constitutivas. As acções de simples apreciação têm por fim obter unicamente a declaração da existência ou inexistência de um direito ou de um facto; enquanto as acções de condenação têm por fim exigir a prestação de uma coisa ou de um facto, pressupondo ou prevendo a violação de um direito, as acções constitutivas têm por fim autorizar uma mu-dança na ordem jurídica existente (cfr. artigo 10.º do CPC).

Como exemplos de acções constitutivas no contencioso tributário, as quais se destinam a provocar uma mu-dança na ordem jurídica pré-existente, definida por acto tributário ou administrativo anterior [als. a) a f) e p) do n.º 1 do artigo 97.º do CPPT], temos os meios impugnatórios e os meios de reacção ao indeferimento total ou parcial de uma pretensão em matéria tributária ou de revogação de isenções ou outros benefícios fiscais, bem como de outros actos administrativos relativos a questões tributárias que não comportem apreciação da legalidade do acto de liquidação.

Exceptuam-se as providências cautelares e os meios de reacção contra estas [als. g) e i)], dada a sua natureza instrumental da acção principal de que dependem. Contudo, ainda assim e uma vez que produzem uma mo-dificação, ainda que transitória, na ordem jurídica, podem ser consideradas meios processuais de natureza constitutiva, embora transitória.

Como exemplo típico de um meio processual de natureza declarativa [al. h) do n.º 1 do artigo 97.º do CPPT], pode apontar-se a acção para o reconhecimento de um direito ou interesse em matéria tributária. Quanto a exemplos típicos de acções com manifesta natureza condenatória surge-nos os meios acessórios de intimação para con-sulta de processos ou documentos administrativos e passagem de certidões, que se destinam a compelir a AT à prática de actos materiais que integram o direito à consulta de documentos ou à obtenção de certidões.

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3. Sujeitos processuais

3.1. Os particulares

Os contribuintes, incluindo substitutos e responsáveis (solidários ou subsidiários), outros obrigados tributá-rios, as partes nos contratos fiscais e quaisquer outras pessoas que tenham um interesse legalmente protegi-do, podem intervir no processo tributário (artigo 10.º, n.º 1, do CPPT).

Assim e em regra, quem for titular de uma relação jurídico- tributária pode ser sujeito de uma relação pro-cessual tributária.

A intervenção é, porém, condicionada pela verificação de dois pressupostos: personalidade e capacidade ju-diciária.

Tem personalidade judiciária tributária quem tem personalidade tributária (artigo 3.º, n.º 1, do CPPT). A per-sonalidade tributária consiste na susceptibilidade de ser sujeito de relações jurídicas tributárias (art.º 15.º, n.º 1, da LGT). Em regra, tem capacidade tributária quem tiver personalidade tributária (art.º 16.º, n.º 2, da LGT).

A capacidade judiciária tributária tem por base e medida a capacidade de exercício de direitos tributários (ar-tigo 3.º, n.º 2). Mas os incapazes, ainda que disponham em abstracto de personalidade tributária e capacidade judiciária, só podem intervir no processo por intermédio dos seus representantes ou quando autorizados pelo seu curador, excepto quanto aos actos que possam exercer pessoal e livremente (artigo 3.º, n.º 3).

Quanto às sucursais, agências, delegações ou representações, só podem intervir no procedimento ou no pro-cesso judicial tributário mediante autorização expressa da administração principal, quando o facto tributário lhes respeitar (artigo 4.º).


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Na maioria dos casos a personalidade e a capacidade tributária coincidem com a pessoa que é sujeito de uma relação jurídica tributária, que pode ser relativa a sujeitos passivos directos, que são todas as pessoas em rela-ção às quais se verificam os pressupostos de facto e de direito geradores de um facto tributário, isto é, que são sujeitos de uma relação jurídica tributária originária ou directa, ou ser relativa a sujeitos passivos indirectos, entendidos como as pessoas que, não tendo uma relação pessoal e directa com o facto tributário, são chama-das, por outros motivos, ao cumprimento de obrigações tributárias de outros sujeitos, como sucede com os substitutos tributários, os sucessores tributários e os responsáveis tributários.

Nesta ordem de ideias não se incluem na relação jurídica tributária e como tal não podem ser considerados su-jeitos da mesma os que suportam o encargo do imposto por repercussão legal, os que prestam informações sobre assuntos tributários de terceiros, os que devem exibir documentos, os que emitem laudos em processos admi-nistrativos ou judiciais e os que permitem o acesso a imóveis ou locais de trabalho (artigo 18.º, n.º 4, da LGT).

Há, no entanto pessoas que, não sendo sujeitos passivo directos nem sujeitos passivos indirectos podem ser sujei-tos processuais no processo judicial tributário. Estão entre eles o embargante, nos embargos de terceiro, ou os titulares dos direitos reais afectados com a penhora ou a venda, no processo de execução, isto é, os terceiros que vêm afectados os seus direitos por actos da execução (v. g., o comprador, o possuidor, o titular de direito real incompatível com a penhora ou com a venda).

Também aqueles que suportam o encargo do imposto por repercussão legal (cfr. artigo 18.º, n.º 4, al. a), da LG), podem ser sujeitos da relação processual tributária.

3.1.1. Mandatário

É obrigatória a constituição de advogado (pelo particular), nas causas judiciais cujo valor exceda o dobro da alçada do tribunal tributário de 1.ª instância, bem como nos processos da competência do Tribunal Central Administrativo e do Supremo Tribunal Administrativo (artigo 6.º, n.º 1, do CPPT).

O artigo 220.º da Lei do Orçamento de Estado para o ano de 2015 (Lei n.º 82-B/2014, de 31 de dezembro) veio introduzir uma nova redacção ao artigo 105.º da LGT, estabelecendo-se agora que “A alçada dos tribunais tributários corresponde àquela que se encontra estabelecida para os tribunais judiciais de 1.ª instância.” Na redacção anterior este normativo estabelecia que “A lei fixará as alçadas dos tribunais tributários, sem prejuízo da possibilidade de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo, em caso de este visar a uni-formização das decisões sobre idêntica questão de direito.”

Nos termos do artigo 44.º, n.º 1, da Lei da Organização do Sistema Judiciário, aprovada pela Lei n.º 62/2013, de 26 de Agosto, a alçada dos tribunais judiciais de primeira instância é de € 5.000,00.

Por sua vez o artigo 222.º da mesma lei introduziu alterações ao CPPT, designadamente ao artigo 6.º, n.º 1, que passou a ter a seguinte redacção: “É obrigatória a constituição de advogado nas causas judiciais cujo valor exceda o dobro da alçada do tribunal tributário de 1.ª instância, bem como nos processos da competência do Tribunal Central Administrativo e do Supremo Tribunal Administrativo.”

Ou seja, a redacção dada pela LOE 2015 veio apenas definir a alçada dos tribunais tributários de primeira instância, deixando para o CPPT a regulamentação dos casos em que é possível o recurso para o Supremo Tribunal Administrativo.

O novo Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 214-G/2015, de 2 de Outubro, veio introduzir alguma confusão neste domínio, já que a republicação do ETAF reintroduz a versão relativa à alçada dos tribunais tributários anterior à Lei do Orçamento de Estado para 2015 (cfr. artigo 6.º, n.º 2, do novo ETAF republicado). Todavia, a interpretação correcta é de que o valor da alçada continua a ser o previsto no artigo 105.º da LGT, com a redacção introduzida pela Lei do Orçamento de Estado para 2015, tratando-se essa menção de mero lapso que não traduz qualquer intenção concreta do legislador, claramente expressa no artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 214-G/2015, que deixou intocado o artigo 6.º, n.º 2, do ETAF.


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As situações de falta ou irregularidade do mandato estão reguladas no artigo 48.º, do CPC, que prevê que o juiz fixe prazo para sanação do vício, sob a cominação de ficar sem efeito tudo o que tiver sido praticado pelo mandatário, com condenação nas custas respetivas.

As situações de intervenção da parte sem mandatário, sendo obrigatória a sua constituição estão reguladas no artigo 41.º do CPC. O juiz ordena a notificação da parte para o constituir mandatário dentro de prazo certo, sob pena do réu ser absolvido da instância.

Jurisprudência:

“I – Apresentada a petição inicial subscrita por advogado que diz juntá-la aos autos, mas sem que tal se verifique, deve ser notificado apenas o advogado para a apresentar no prazo que lhe for fixado.

II – Mas, se decorrido tal prazo, sem que a procuração outorgada com data anterior à apresentação da peti-ção seja junta aos autos, deve ser notificada a parte para a juntar e ratificar o processado.

III – Só no caso de se repetir a inércia da parte, é que haverá lugar à cominação do nº 2 do artigo 40º do CPC.”66

3.1.1. Mandato tributário

No procedimento tributário o mandato tributário só pode ser exercido, nos termos da lei, por advogados, ad-vogados estagiários e solicitadores quando se suscitem ou discutam questões de direito perante a adminis-tração tributária em quaisquer petições, reclamações ou recursos (cfr. artigo 5.º, n.º 2, do CPPT). Todavia, nos termos do artigo 10.º, n.º 2, al. b), dos Estatutos da OCC, aprovados pela Lei n.º 139/2015, de 7 de Setembro, o mandato tributário pode também ser exercido, no âmbito do procedimento tributário e no processo tribu-tário, pelos contabilistas certificados em representação dos sujeitos passivos até ao limite a partir do qual, nos termos legais, é obrigatória a constituição de advogado, no âmbito de questões relacionadas com as suas competências específicas.

Esta aparente conflitualidade entre o artigo 5.º, n.º 2, do CPPT e o artigo 10.º, n.º 2, al. b), dos Estatutos da OCC, pode dar origem a dúvidas, que todavia logo se dissipam se considerarmos que a primeira norma tem carácter geral, isto é, é aplicável a uma multiplicidade de situações e pessoas, e que a segunda tem natureza especial. Ora, este tipo de normas (especiais) não consagra uma disciplina directamente oposta à das normas gerais, mas uma disciplina nova para um círculo mais restritos de pessoas, coisas ou relações67, ou como diz Oliveira Ascensão, “uma regra é especial em relação a outra quando, sem contrariar substancialmente o princípio nela contido, a adaptar a circunstâncias especiais.”68

Mas a lei geral também não revoga a lei especial, porque no regime geral não se incluem as circunstâncias que justificaram a emissão da lei especial.

Assim, se o regime geral for alterado subsiste a lei especial.

Ora, o artigo 6.º, n.º 1, do CPPT, que dispõe: “É obrigatória a constituição de advogado nas causas judiciais cujo valor exceda o dobro da alçada do tribunal tributário de 1ª instância, bem como nos processos da competência do Tribunal Central Administrativo e do Supremo Tribunal Administrativo”, deve ser encarado como uma norma geral não só porque regula genericamente a constituição de mandatário forense nas causas judiciais de valor superior a 10.000 euros como, faz parte integrante de uma lei que se aplica a todos os procedimentos e processos tributários.

Por essa razão a norma do artigo 10.º, n.º 2, al. b), dos Estatutos da OCC, convive com a regra constante do artigo 5.º, n.º 2, do CPPT, devendo ambas ser interpretadas conjuntamente no sentido de que “o mandato tri-

66 Acórdão do STA, de 05.07.2012 rec. n.º 0279/12.67 Baptista Machado, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, 1983, p. 95.68 O Direito…., 1983, p. 548.


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butário só pode ser exercido, nos termos da lei, por advogados, advogados estagiários, solicitadores e conta-bilistas certificados, quando se suscitem ou discutam questões de direito perante a administração tributária em quaisquer petições, reclamações ou recursos.”

Os mesmos argumentos valem para o artigo 6.º, n.º 1, do CPPT, no que concerne à intervenção dos contabi-listas certificados. Apenas com uma ressalva: por força do estatuído no artigo 10.º, n.º 2, al. b), dos Estatutos, a intervenção destes no procedimento tributário não está limitada pelo valor, o que já não sucede no processo tributário em que esse limite existe, isto é, apenas podem intervir em processos cujo valor não seja superior a € 10.000,00, e, obviamente, que digam respeito à contabilidade do contribuinte que seja parte no processo e com o qual tenham uma relação jurídica de prestação de serviço naquela área.

Por isso a norma constante do artigo 10.º, n.º 2, al. b), dos Estatutos da OCC, que estabelece que “o sujeito pas-sivo pode, no processo judicial tributário e até ao limite a partir do qual, nos termos legais, é obrigatória a constitui-ção de advogado, constituir seu mandatário o contabilista certificado responsável pela sua contabilidade, no âmbito de questões relacionadas com as competências específicas deste”, é uma norma especial, não só porque regula especificamente um ponto contido em todo o regime jurídico do procedimento e processo tributário mas também porque apenas abrange um aspecto particular (os processos até 10.000 euros em relação aos quais não é obrigatória a constituição de advogado) do regime previsto no artigo 6.º, n.º 1, do CPPT.

Donde, ser indubitável que os contabilistas certificados podem representar o sujeito passivo por cuja contabi-lidade sejam responsáveis nos processos cujo valor seja inferior a 10.000 euros.

A lei, contudo, estabelece uma restrição: essa intervenção só pode operar nas questões relacionadas com as competências específicas do contabilista certificados.

Que questões são essas?

São todas aquelas que se relacionam directa ou indirectamente com a contabilidade do sujeito passivo, pelo qual o contabilista seja responsável. Por isso, questões que se possam vir a repercutir na contabilidade podem ser incluídas no mandato conferido pelo sujeito passivo ao contabilista.

O que fica vedado é a assunção do mandato em questões do sujeito passivo que não se relacionem com a contabilidade pela qual o contabilista certificado é responsável. Por exemplo, é irregular o mandato forense conferido por um médico a um contabilista certificado para questões fiscais conexionadas unicamente com o seu património pessoal se a relação jurídico-contabilística apenas abrange as questões de natureza profis-sional do seu consultório.

Por outro lado, exigindo a lei uma ligação pessoal do contabilista com a contabilidade do contribuinte, não será admissível o substabelecimento do mandato, excepto nas circunstâncias em que os Estatutos da OCC exigem um contabilista suplente. Portanto, o substabelecimento só pode operar em relação ao contabilista previsto no artigo 12.º dos Estatutos da OCC.

Esta restrição não impede, porém, que o substabelecimento seja conferido a qualquer advogado ou solicitador.

3.2. O representante da Fazenda Pública

A Fazenda Pública defende os seus interesses nos tribunais tributários através de representantes seus (artigo 53.º do ETAF), que patrocinam ainda outras entidades públicas no processo judicial tributário – artigo 15.º, n.º 1, al. a), do CPPT – quando estas não devam nomear os seus próprios mandatários, maxime nos processos a que aplica o CPTA.

No que concerne aos outros entes públicos, para além do Estado em sentido restrito (Administração Tributária), tem sido colocada nos tribunais tributários a questão de saber se são também representados no processo judicial tributário pelo representante da Fazenda Púbica. Recorde-se que, nos termos do artigo 15.º, n.º 1, do CPPT, compete ao represen-tante da Fazenda Pública nos tribunais tributários:

a) Representar a administração tributária e, nos termos da lei, quaisquer outras entidades públicas no processo


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judicial tributário e no processo de execução fiscal;

b) Recorrer e intervir em patrocínio da Fazenda Pública na posição de recorrente ou recorrida;

c) Praticar quaisquer outros actos previstos na lei.

Por isso, mesmo nos processos a que se aplica o CPTA [acções administrativas especiais sobre matéria tributária, que não comportem a apreciação da legalidade de actos de liquidação, acções de intimação para a consulta de documentos e passagem de certidões (bem como em alguns processos de execução de julgados e de produção antecipada de prova)], embora seja parte demandada a própria pessoa colectiva de direito público ou, no caso do Estado, o Ministério a cujos órgãos seja imputável o acto jurídico impugnado ou sobre cujos órgãos recaia o dever de praticar os actos jurídicos ou observar os comportamentos pretendidos, a representação processual cabe ao representante da Fazenda Pública, nos termos dos artigos 9.º, nº 4, e 15.º, n.º 1, alínea a) do CPPT e artigos 53.º e 54.º do ETAF69, representação que abrange, também, as entidades que devam ser incluídas no conceito de Administração Tributária mas que não se integrem na orgânica da AT, e que não tenham representação especial prevista na lei70.

Quanto às restantes entidades públicas, por força das normas acima referidas, maxime, o artigo 15.º, n.º 1, al. b), do CPPT, a sua representação pelo RFP tem de estar prevista em norma especial.

Em relação aos Institutos Públicos, por exemplo, a sua representação em juízo compete por regra ao presi-dente do conselho directivo, a dois dos seus membros ou a mandatários especialmente designados (artigo 21.º, n.º 1, alínea n) e n.º 3, da Lei-Quadro dos Institutos Públicos, aprovada pela Lei n.º 3/2004, de 15/1, e republicada pelo DL n.º 105/2007, de 03/04).

Assim, conforme se decidiu no Acórdão do STA de 21-03-201271, “o Instituto da Vinha e do Vinho não é representado em juízo pela Fazenda Pública, pois que essa representação cabe a mandatário especialmente designado para o efeito pelo Presidente desse instituto público.”

Deste modo, “a norma do art. 210.º do CPPT, em que se estabelece que notificação do representante da Fazenda Pública para contestar em processo de oposição à execução fiscal, deve ser interpretada, em con-sonância com a sua razão de ser, como impondo a notificação de quem represente o credor exequente, pois é entre ele e o executado que se estabelece a relação jurídica processual.”

“Sendo a oposição deduzida num processo de execução fiscal em que é exequente um instituto público que pretende cobrar coercivamente uma dívida não tributária, é o exequente quem tem legitimidade passiva para intervir nesse processo de oposição.”72

Contudo, “na impugnação judicial da liquidação da denominada «taxa de segurança alimentar mais», prevista no DL n.º 119/12, de 15/6, e porque não há caso omisso quanto à matéria da representação em juízo da entidade liquidadora desse tributo, também não há que recorrer subsidiariamente ao regime constante do art. 11.º do CPTA, pois que nos termos da al. a) do n.º 1 do art. 15.º do CPPT, compete ao Representante da Fazenda Pública «representar a administração tributária e, nos termos da lei, quaisquer outras entidades públicas no processo judicial tributário e no processo de execução fiscal.”73

Estando em “causa a cobrança, através de processo de execução fiscal, de uma dívida não tributária de que é credora uma entidade pública, na falta de norma que atribua ao representante da Fazenda Pública com-petência para a sua representação processual, ela caberá ao órgão que tiver poderes para a representar em juízo, através de mandatário judicial.”74

69 Assim, Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado e comentado, Vol. I, Áreas Editora, 6ª ed., 2011, anotação 12 ao art.º 6.º, pp. 94 e 95.70 Ibidem, anotação 3 a) ao art.º 15.º, pp. 198 e 199.71 Rec. n.º 01080/11.72 Acórdão do STA de 26-04-2012, rec. n.º 0638/11.73 Acórdão do STA, de 19.11.2014, rec. n.º 0994/14.74 Acórdão do STA de 25-11-2009, rec. n.º 0823/09.


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“A APL — Administração do Porto de Lisboa, S. A., sociedade anónima de capitais exclusivamente públi-cos, não é representada em juízo pela Fazenda Pública mas antes por mandatário especialmente designado para o efeito pelo respectivo Conselho de Administração, a tal não obstando o facto de estar em causa uma reclamação das decisões do órgão da execução fiscal.”75

É hoje pacífico que, em conformidade com o artigo 24.º do Decreto-Lei n.º 52/88, de 19 de Fevereiro, o representante da Fazenda Pública não representa as instituições de segurança social e as instituições de previdência nos tribunais tributários.

Portanto, o critério relativo aos poderes de representação no processo judicial tributário do RFP é este: “o representante da Fazenda Pública não deve ser considerado mandatário judicial, para efeito da aplicação do disposto no art. 229º-A do CPC” 76, hoje artigo 221.º do mesmo diploma.

3.3.O Ministério Público

Os magistrados do Ministério Público têm competência para intervir em todos os processos judiciais da área tributária, a fim de realizar o Estado de Direito, defender a legalidade e salvaguardar o princípio da igualdade perante a lei.

Na 1.ª instância, o MP emite parecer em todos os processos, antes da decisão final. Intervém, sempre que necessário, na defesa da legalidade, na promoção do interesse público e na representação dos ausentes, in-certos e incapazes (artigo 14.º do CPPT); em matéria de incidentes sobre custas; em matéria de contraorde-nações; competindo-lhe introduzir o recurso de contraordenação em juízo, intervir nas audiências de jul-gamento e recorrer ou responder a recursos das decisões judiciais; nos recursos para o TCA ou para o STA.

Na 2.ª instância (TCA), cabe ao MP a emissão de parecer em todos os processos (artigos 22.º, 288.º, 289.º, n.º 1, todos do CPPT), a interposição de recursos para o Tribunal Constitucional, de revista para o STA (artigos 14.º, n.º 2, 280.º, n.º 2, ambos do CPPT), bem como de revisão de sentença (artigo 293.º do CPPT).

No STA (área do contencioso tributário), compete ao MP, essencialmente, a elaboração de pareceres nos recursos jurisdicionais e a suscitação de conflitos de jurisdição e conflitos de competência e a interposição de recursos por oposição de acórdãos e para o Tribunal Constitucional.

4. Pressupostos processuais

4.1. Competência

A competência é a medida da jurisdição de um tribunal ou, numa formulação mais ampla, a competência estabelece os limites de intervenção de cada órgão jurisdicional determinando o que cada um pode legiti-mamente reclamar como parte da sua função jurisdicional.

Divide-se em competência abstracta ou material (competência para apreciar certas matérias) e competên-cia concreta (competência para apreciar uma dada acção em concreto).

A competência é definida pelas regras ou normas de atribuição de competência, que procedem à repartição do poder jurisdicional entre os vários tribunais. Donde os conflitos de competência serem resolvidos por aplicação dessas regras.

A incompetência, ou noutros termos, a falta de competência, pode ser absoluta, o que sucede, por exemplo,

75 Acórdão do STA de16-12-2015, rec. n.º 01455/15.76 Acórdão do STA de 19-10-2005, Proc. 315/05.


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na infracção das regras da competência internacional, da competência interna material e da competência hierárquica.

A incompetência relativa ocorre quando há infracção às regras do valor da causa, da forma de processo, da divisão judicial do território ou violação de um pacto de competência ou jurisdição.

Neste aspecto importa referir que a organização judiciária dos tribunais administrativos e fiscais forma uma estrutura hierárquica própria tendo como tribunal superior o Supremo Tribunal Administrativo, e como tribunais de segunda instância os tribunais centrais administrativos. A primeira instância é com-posta por tribunais administrativos e fiscais, pelo Tribunal Administrativo de Circulo de Lisboa e pelo Tribunal Tributário de Lisboa. O ETAF prevê que os tribunais de primeira instância possam funcionar se-parados (tribunais administrativos e tribunais tributários) ou agregados.

A incompetência pode, em certos casos, ser de conhecimento oficioso e noutros, só pode ser conhecida se for suscitada pelas partes.

Assim, a incompetência absoluta em processo judicial, por infracção das regras de competência em razão da hierarquia e da matéria é de conhecimento oficioso, mas pode ser arguida pelos interessados ou suscitada pelo Ministério Público ou pelo representante da Fazenda Pública até ao trânsito em julgado da decisão final (artigo 16.º do CPPT).

A incompetência relativa por infracção das regras de competência territorial só pode ser arguida no pro-cesso de impugnação, pelo representante da Fazenda Pública, antes do início da produção da prova e no processo de execução, pelo executado, até findar o prazo para a oposição. Se a petição de impugnação for apresentada em serviço periférico local ou regional territorialmente incompetente, o seu dirigente pro-moverá a sua remessa para o serviço considerado competente no prazo de 48 horas, disso notificando o impugnante (artigo 17.º do CPPT).

A incompetência relativa por infracção das regras competência territorial implica a remessa oficiosa do processo ao tribunal competente no prazo de 48 horas. Nos restantes casos de incompetência, incluindo a absoluta, pode o interessado, no prazo de 14 dias a contar da notificação da decisão que a declare, requerer a remessa do processo ao tribunal competente (artigo 18.º, n.ºs 1 e 2, do CPPT).

A decisão que declare a incompetência indicará o tribunal considerado competente, considerando-se sem-pre a petição apresentada na data do primeiro registo do processo (artigo 18.º, n.ºs 3 e 4, do CPPT).

A recorribilidade das decisões dos tribunais tributários está conexionada com a questão da competência. Com efeito, as decisões dos tribunais de primeira instância em matéria tributária são recorríveis para os tribunais centrais administrativos, se o recurso incidir sobre matéria de facto ou matéria de facto e de di-reito, mas apenas para o Supremo Tribunal Administrativo se a questão for unicamente de direito (artigo 280.º, n.º 1, do CPPT). Quer isto dizer que o TCA deve declarar-se incompetente em razão da hierarquia se o recurso versar apenas sobre a interpretação e aplicação da lei, mas já será o STA a declarar-se também incompetente se o recurso contiver questões de facto.

Este regime não se aplica aos meios processuais do contencioso tributário a que se aplica o CPTA, que se-guem o regime de recursos previsto nos artigos 140.º e seguintes deste diploma e que determinam que das decisões dos tribunais tributários de primeira instância há recurso para o TCA, seja a questão de direito ou de facto ou ambas, podendo da decisão do TCA haver recurso de revista ou de uniformização de jurispru-dência para o STA.

*

4.2. Personalidade judiciária

A personalidade judiciária é a susceptibilidade de se ser parte num processo judicial. Só pode ser parte num processo quem tiver personalidade judiciária (artigo 11.º do CPC).


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A personalidade judiciária coincide, em regra, com a personalidade jurídica (artigo 11.º, n.º 2, do CPC), mas não só: entes jurídicos sem personalidade jurídica (v.g. patrimónios autónomos, a herança jacente, as associações sem personalidade jurídica, etc.) têm personalidade judiciária quando esta lhes é reconhecida por lei (cfr., v. g., artigo 12.º do CPC).

No processo judicial tributário a personalidade judiciária tributária resulta da personalidade tributária (artigo 3.º, n.º 1, do CPPT).

As sucursais têm personalidade judiciária (artigo 4.º do CPPT).

A falta de personalidade judiciária é sanável mediante ratificação (ex. administração principal) ou habilita-ção (ex. herdeiros).

4.3. Capacidade judiciária

É a susceptibilidade de a parte estar pessoal e livremente por si em juízo ou de se fazer representar voluntariamente (artigo 15.º, n.º 1, do CPC). Assim, não possuem capacidade judiciária os inabilitados, os menores e os interditos.

No processo judicial tributário a capacidade judiciária tem por base a capacidade de exercício dos direitos tributários (artigo 3.º, n.º 2, do CPPT).

Os incapazes só podem estar em juízo e no procedimento por intermédio dos seus representantes, ou au-torizados pelo seu curador, excepto quanto aos actos que possam exercer pessoal e livremente (artigo 3.º, n.º 3, do CPPT).

4.4. Legitimidade

Consiste em serem as partes no processo os sujeitos da relação material controvertida, isto é, da relação dominada por normas de direito substantivo que, por estar em crise, justifica a demanda. Tal como decorre do artigo 30.º, n.º 1, do CPC, o demandante é parte legítima processual activa se for o titular do direito que invoca; o demandado será parte legítima processual passiva se for o titular da obrigação correspondente, supondo-se que esse direito e essa obrigação existem.

De harmonia com o n.º 2, o interesse em demandar exprime-se pela utilidade derivada da procedência da acção e o interesse em contradizer pelo prejuízo que dessa procedência advenha, sendo que, estabelece o n.º 3, “na falta de indicação da lei em contrário, são considerados titulares do interesse relevante para o efeito da legitimidade os sujeitos da relação controvertida, tal como é configurada pelo autor.”

No procedimento tributário “têm legitimidade no procedimento tributário, além da administração tribu-tária, os contribuintes, incluindo substitutos e responsáveis, outros obrigados tributários, as partes dos contratos fiscais e quaisquer outras pessoas que provem interesse legalmente protegido” (artigo 9.º, n.º 1, do CPPT).

A legitimidade dos responsáveis solidários decorre de lhes ser exigido o cumprimento da obrigação tribu-tária ou de quaisquer deveres tributários, mesmo que essa exigência seja também feita em conjunto com o devedor principal (n.º 2). Já quanto aos responsáveis subsidiários, a sua legitimidade advém da sua condi-ção de revertidos no processo de execução fiscal ou de ter sido requerida contra os mesmos qualquer provi-dência cautelar de garantia dos créditos tributários (n.º 3).

Mas, para além de todos eles, têm ainda legitimidade no processo judicial tributário o Ministério Público e o representante da Fazenda Pública (n.º 4).


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4.5. Interesse em agir

O interesse em agir ou interesse processual refere-se à utilidade que, para o demandante, pode resultar do recurso ao processo.

“Não se trata de uma necessidade estrita, nem tão-pouco de um qualquer interesse por vago e remoto que seja; trata-se de algo intermédio, de um estado de coisas reputado bastante grave para o demandante, por isso tornando legítima a sua pretensão a conseguir por via judiciária o bem [jurídico] que a ordem jurídica lhe reconhece.”77

4.6. Patrocínio judiciário

Significa a assistência prestada às partes por um profissional forense qualificado, que praticará no processo os actos necessários para que estas obtenham a satisfação dos interesses ou direitos que defendem.

O patrocínio judiciário é legalmente imposto por razões de interesse e ordem pública, na medida em que permite assegurar uma melhor administração da justiça.

Permite superar a falta de serenidade e de conhecimentos que, por regra, estariam associados à condução do processo por banda das próprias partes.

Por isso, mesmo nos processos em que estas podem pleitear por si sem a assistência de mandatário, a pos-sibilidade de constituírem um representa uma evidente vantagem para as mesmas.

É o que sucede nos processos tributários com a possibilidade conferida pelo já citado artigo 10.º, n.º 2, al. b), dos Estatutos da OCC, dos contabilistas certificados poderem “intervir, em representação dos sujeitos passi-vos por cujas contabilidades sejam responsáveis, (…) no processo tributário, até ao limite a partir do qual, nos termos legais, é obrigatória a constituição de advogado, no âmbito de questões relacionadas com as suas compe-tências específicas.”

O patrocínio judiciário efectua-se através de mandato judicial, conferido pela parte ao patrono ou patro-nos.

Podem exercer o mandato no processo judicial tributário os advogados, os advogados estagiários (acom-panhados dos respectivos patronos) e os solicitadores e os contabilistas certificados, nestes dois últimos casos até ao valor a partir do qual é obrigatória a constituição de advogado, ou seja, em todos os processos de valor inferior a € 10.000,00. Independentemente do valor é obrigatória a constituição de advogado nos processos da competência do Tribunal Central Administrativo e do Supremo Tribunal Administrativo (ar-tigo 6.º, n.º 1, do CPPT).

O mandato pode ser conferido por instrumento público, por documento particular (procuração forense) ou por declaração da parte no próprio processo.

A procuração forense é o documento através do qual o mandante [contribuinte] transfere para o mandatário, que pode ser um advogado, um solicitador ou um contabilista certificado, o poder de o representar legal-mente no processo judicial tributário. A procuração forense poderá conferir poderes gerais ou especiais ao mandatário.

A procuração com poderes gerais, usualmente referidos como “os mais amplos poderes forenses em direito permitidos”, apenas confere poderes para intervir no processo, mas não para confessar, desistir ou transigir.

Para que o mandatário possa usar estes poderes é necessário que lhe seja conferida procuração com poderes especiais.

A procuração com poderes especiais exige uma relação de maior proximidade e confiança entre mandante

77 Manuel de Andrade, Noções…, op. cit., p. 80.


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e mandatário. Através deste tipo de procuração o procurador/mandatário fica investido de poderes para, v. g., confessar factos ou o pedido, desistir da acção ou transigir (acordar) em relação ao objecto da mesma, tudo em nome do mandante e com imediatos e irreversíveis efeitos na esfera jurídica deste.

Exemplos:Minuta de procuração com poderes gerais

(pessoa singular)

(Nome), (Estado Civil), maior, residente em……….., contribuinte fiscal n.º……, natural de………..constitui seu bastante procurador o senhor………, contabilista certificado, com escritório em …………, a quem confere os mais amplos poderes forenses em direito permitidos, incluindo o de substabelecer, para o representar no processo de ……………..(tipo de processo) n.º ……../16.1BELSB78.

Local, de (Mês) de (Ano)

……………………………………………..(Assinatura/s)

*

Minuta de procuração com poderes especiais

(pessoa singular)

………(Nome), …………. (Estado Civil), maior, residente em…………., contribuinte fiscal n.º …………., natural de constitui seu bastante procurador o senhor ……….., contabilista certificado, com escritório em …………….., a quem confere os mais amplos poderes forenses em direito permitidos, incluindo o de substabelecer, para o representar no processo de ……………… (tipo de processo) n.º /16.1BELSB, e ainda os poderes especiais para confessar, desistir ou transigir.

………(Local), de (Mês) de (Ano)

………………. (Assinatura/s)

Minuta de procuração com poderes gerais

(pessoa colectiva)

………….(Denominação), com sede em…………….. (morada completa), matriculada na conservatória do re-gisto comercial de………………, sob o n.º …………… com o…………. [NIPC], neste acto representada pelo seu [ad-ministrador / gerente] Sr…………….., com poderes para o acto, constitui seu bastante mandatário forense o Sr,………………, contabilista certificado, a quem confere os mais amplos poderes forenses em direito permiti-dos, incluindo o de substabelecer, para o representar no processo de ……….. /16.1BELSB79.

……………….(Local), de (Mês) de (Ano)

………………………………. (Assinatura/s)

Minuta de procuração com poderes especiais

(pessoa colectiva)

………………..(Denominação), com sede em…………………. (morada completa), matriculada na conservatória do

78 Apenas se o número de processo já for conhecido.79 Idem.


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registo comercial de…………………, com o [NIPC], neste acto representada pelo seu [administrador / gerente] Sr…………….., com poderes para o acto, constitui seu bastante mandatário forense o Sr. ……………………, conta-bilista certificado, a quem confere os mais amplos poderes forenses em direito permitidos, incluindo o de substabelecer, para o representar no processo de ………………….. (tipo de processo) n.º………….. /16.1BELSB, e ainda os poderes especiais para confessar, desistir ou transigir.

……………..(Local), de (Mês) de (Ano)

…………………………….(Assinatura/s)

A faculdade que é conferida aos advogados e solicitadores para reconhecer a assinatura do próprio man-dante não é aplicável aos contabilistas certificados, que não são mencionados no artigo 38.º do Decreto-Lei n.º 76-A/2006, de 29 de Maio.

Assim e até que seja estendido tal regime aos contabilistas certificados, a assinatura do mandante deve ser reconhecida nos termos gerais.

O substabelecimento só é possível a favor do contabilista certificado suplente, nos termos do artigo 12.º, n.º 1, dos Estatutos, uma vez que exigindo o artigo 10.º, n.º 2, al. b), dos Estatutos da OCC, coincidência entre a representação em juízo e a prestação de serviços de contabilidade ao mandante, apenas o contabilista cer-tificado suplente pode assumir a todo o momento as funções definidas no n.º 1 do artigo 10.º dos Estatutos, ou seja, apenas ele preenche o requisito previsto no artigo 10.º, n.º 2, al. b), dos Estatutos.

Todavia, nada impede o substabelecimento do mandato conferido ao contabilista certificado a advogado ou solicitador, nos termos gerais.

É possível juntar a procuração em momento posterior ao da apresentação da petição inicial, desde que se faça menção a esse propósito. Neste caso a fórmula habitualmente utilizada é: “protesta juntar procuração forense”. No entanto, deve ter data anterior à da apresentação da respectiva petição ou requerimento em juízo. Se a data for posterior é necessário que o mandante ratifique os actos praticados pelo mandatário.

Esta possibilidade vale para qualquer articulado ou acto que represente o início do mandato forense.

A intervenção no processo judicial tributário pode também ser realizada pelo Contabilista Certificado a título de gestão de negócios (artigos 464.º e ss. do CC), caso em que a sua actuação processual deve ser pos-teriormente ratificada (artigo 268.º do CC) através dessa menção na procuração.

A minuta de procuração nestes casos deve mencionar a ratificação dos actos já praticados no processo, sob pena destes serem ineficazes e o gestor responder pelas custas processuais (cfr. artigo 49.º do CPC).

*


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III

Actos processuais e articulados

1. Actos processuais

1.1. Noção

São os “factos voluntários que se integram numa sequência processual“, e “cujos efeitos necessários e pri-mários se produzem no domínio do processo ainda que dele derivem efeitos secundários de direito substan-tivo.”80

Nos termos do artigo 130.º do CPC, não é lícito realizar no processo actos inúteis.

1.2. Forma dos actos

Os actos processuais têm a forma que, nos termos mais simples, melhor corresponda ao fim que visam atingir (artigo 131.º, n.º 1, do CPC).

Os actos processuais podem obedecer a modelos aprovados pela entidade competente, só podendo, no entan-to, ser considerados obrigatórios, salvo disposição especial, os modelos relativos a actos da secretaria (artigo 131.º, n.º 2, do CPC). O que significa que a obrigatoriedade da forma imposta pela autoridade competente, v. g. o presidente do tribunal, não é aplicável aos mandatários ou aos magistrados.

1.3. Tipos de actos

Quanto à sua forma externa ou suporte os actos processuais podem ser orais, escritos, orais reduzidos a escri-to, orais gravados e electrónicos. Os actos electrónicos são praticados em suporte informático, directamente, ou nele incorporados após digitalização.

Quanto ao seu autor os actos podem ser de magistrados, regulados nos artigos 150.º a 156.º do CPC, das partes, a que se referem os artigos 144.º a 149.º do CPC, da secretaria, disciplinados no artigos 157.º a 162.º do CPC ou dos intervenientes acidentais, os quais não se encontram especificamente regulados e que, por isso, são re-gulados pelo regime dos actos das partes.

Quanto à proveniência os actos podem ser originários do tribunal, entendido aqui em sentido amplo, isto é, englobando os actos de magistrados e da secretaria, das partes ou de terceiros.

No que concerne ao seu conteúdo os actos processuais escritos repartem-se por petição inicial, contestação, resposta, réplica e outros actos correspondentes à apresentação de articulados supervenientes, alegações, re-

80 Anselmo de Castro, Lições de Processo Civil - Actos e Nulidades Processuais, pp. 9 e 13.


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querimentos de prova, requerimentos avulsos, etc., assim como as sentenças, requerimento de interposição de recursos, alegações de recurso, contra- alegações, acórdãos, etc.

As diligências, de julgamento, de inquirição, de prova, etc., são actos de natureza presencial que no entanto são reduzidos a escrito por meio de acta, que reproduz o essencial das vicissitudes do acto e pode conter ainda as menções que são ditadas pela autoridade judicial que ao mesmo presidiu.

1.3.1. Tramitação electrónica

De harmonia com o artigo 132.º, n.º 1, do CPC, “a tramitação dos processos é efetuada eletronicamente em termos a definir por portaria do membro do Governo responsável pela área da justiça, devendo as disposições processuais relativas a atos dos magistrados, das secretarias judiciais e dos agentes de execução ser objeto das adaptações práticas que se revelem necessárias.”

Porém, de harmonia com o n.º 2 do mesmo artigo, “a tramitação eletrónica dos processos deve garantir a respetiva integralidade, autenticidade e inviolabilidade”.

A regra da tramitação electrónica admite, nos termos do n.º 3, as excepções estabelecidas na lei.

O Decreto-Lei n.º 325/2003, de 29 de Dezembro, diploma que se insere na reforma do contencioso adminis-trativo e tributário de 2004, veio disciplinar, no seu artigo 4.º, a tramitação processual nos tribunais admi-nistrativos e fiscais.

Assim, essa tramitação dos processos é efectuada informaticamente, devendo as disposições da lei de pro-cesso relativas a actos dos magistrados e das secretarias judiciais ser objecto das adaptações práticas que se revelem necessárias (n.º 1).

Contudo, ressalvou da tramitação electrónica as citações e notificações das partes e dos mandatários judiciais (n.º 2); esta solução já não está hoje em vigor por força do disposto no artigo 24.º, n.º 3, do novo CPTA, pelo que as citações e notificações devem ser actualmente efectuadas electronicamente, sem embargo do SITAF ainda não estar preparado para as fazer, o que só deve ocorrer plenamente em outubro de 2016.

Nos termos do n.º 3 do artigo 4.º do Decreto-Lei n.º 325/2003, de 29 de Dezembro, para efeitos de tramitação electrónicas as peças processuais e os documentos apresentados pelas partes em suporte de papel são digi-talizados pela secretaria judicial, nos casos e nos termos a regulamentar por portaria do Ministro da Justiça, e devolvidos ao apresentante, sendo que, nos termos do n.º 4, os documentos que possam ser digitalizados podem ser apresentados através de correio electrónico ou de outro meio de transmissão electrónica de dados, podendo as partes ser dispensadas de remeter ao tribunal o respectivo suporte de papel e as cópias dos mes-mos, nos termos a regulamentar na portaria referida no número anterior.

Contudo, sempre que o juiz o determine, o apresentante tem o dever de exibir os originais de tais peças ou documentos (n.º 5).

Este regime, por força do n.º 6, não se aplica ao documento comprovativo do pagamento da taxa de justiça inicial ou subsequente, bem como ao documento comprovativo da concessão do apoio judiciário ou do pe-dido de apoio judiciário requerido, mas ainda não concedido, os quais devem ser remetidos ao tribunal, nos termos da lei de processo.

O n.º 7 remete para portaria do Ministro da Justiça os termos a que deve obedecer o envio de peças processuais e de documentos através de correio electrónico ou de outro meio de transmissão electrónica de dados, bem como o acesso e consulta dos processos em suporte informático.

Atendendo às alterações introduzidas pelo novo CPTA, que se reflectem nos processos tributários por força do disposto no artigo 2.º, alínea c), do CPPT, e à ausência de novas portarias regulamentadoras, os actos proces-suais no SITAF são praticados ainda sob a forma anterior, prevendo-se a breve trecho nova definição do regime, aproximando-o daquele que é aplicado aos processos cíveis nos tribunais comuns e na plataforma CITIUS.


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1.3.2. Língua dos actos

Nos actos judiciais usa-se a língua portuguesa (artigo 133.º, n.º 1, do CPC). Quando hajam de ser ouvidos, os estrangeiros podem, no entanto, exprimir-se em língua diferente, se não conhecerem a portuguesa, de-vendo nomear-se um intérprete, quando seja necessário, para, sob julgamento de fidelidade, estabelecer a comunicação (artigo 133.º, n.º 2, do CPC), sendo a intervenção do intérprete limitada ao que for estritamente indispensável (n.º 3).

Quando se ofereçam documentos escritos em língua estrangeira que careçam de tradução, o juiz, oficiosa-mente ou a requerimento de alguma das partes, ordena que o apresentante a junte (n.º 1 do artigo 134.º do CPC) e se surgirem duvidas fundadas sobre a idoneidade da tradução, o juiz ordena que o apresentante junte tradução feita por notário ou autenticada por funcionário diplomático ou consular do Estado respetivo; na im-possibilidade de obter a tradução ou não sendo a determinação cumprida no prazo fixado, pode o juiz determi-nar que o documento seja traduzido por perito designado pelo tribunal (n.º 2 do artigo 134.º do CPC).

As pessoas com deficiência física de natureza auditiva ou de fala ou ambas gozam de um regime especial no seu depoimento, nos requerimentos orais ou no julgamento, regime que consta do artigo 135.º do CPC.

Assim, sempre que o juiz o considerar conveniente pode intervir um intérprete idóneo. Fora deste caso ao surdo podem ser formuladas perguntas por escrito, respondendo ele oralmente; ao mudo, as perguntas são formuladas oralmente, respondendo ele por escrito. Já quanto ao surdo-mudo as perguntas são formuladas por escrito, respondendo ele também por escrito.

Se, todavia, qualquer um deles não souber ler ou escrever deve o juiz nomear intérprete idóneo, ou seja, pes-soa que domine a língua gestual.

1.3.3. Forma dos actos

Em caso de sucessão de lei a forma dos actos é sempre regulada pela lei que vigore no momento em que são praticados (artigo 136.º, n.º 1, do CPC), aplicando-se, porém, à forma de processo a lei vigente à data em que a acção é proposta (artigo 136.º, n.º 1, do CPC).

2. Prazos processuais

Nos termos do artigo 138.º, n.º 1, do CPC, o prazo processual, estabelecido por lei ou fixado por despacho do juiz, é contínuo, suspendendo –se, no entanto, durante as férias judiciais, salvo se a sua duração for igual ou superior a seis meses ou se tratar de atos a praticar em processos que a lei considere urgentes.

Se o prazo para a prática do ato processual terminar em dia em que os tribunais estiverem encerrados, in-cluindo nos dias de tolerância de ponto, transfere-se o seu termo para o 1.º dia útil seguinte (n.º 2). Esta regra aplica-se também aos prazos que terminam em férias judiciais, em processos não urgentes.

Durante as férias judiciais da Páscoa, Verão e Natal, os tribunais não fecham, mas a sua actividade é reduzida, passando unicamente a tramitar processos de natureza urgentes. Por isso, no que se reporta a qualquer prazo processual respeitante a um processo de natureza não urgente que termine em férias judiciais, o seu termo transfere-se para o primeiro dia útil seguinte ao fim das férias. Este regime aplica-se igualmente aos prazos de natureza substantiva previstos para a propositura de acções.

Para efeitos processuais a lei distingue entre prazos dilatórios ou peremptórios (n.º 1 do artigo 139.º do CPC), sendo aqueles os prazos que diferem para certo momento a possibilidade de realização de um acto ou o início


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da contagem de um outro prazo, enquanto os segundos extinguem o direito de praticar o acto (n.os 2 e 3).

Nos termos do artigo 29.º, n.º 1, do novo CPTA, o prazo geral supletivo para os actos processuais das partes é de 10 dias, preceito que se aplica ao processo tributário por força da alínea c) do artigo 2.º do CPPT. O prazo, em caso de resposta, conta-se sempre da notificação do acto a que se responde (artigo 153.º do CPC).

2.1. Prática de actos fora dos prazos

A regra é, pois, a prática do acto no prazo processual que a cada um está destinado. No entanto a lei admite a prática de actos fora do respectivo prazo, em duas situações. Em caso de justo impedimento ou quando o interessado pague a multa fixada, desde que o faça dentro dos três primeiros dias úteis subsequentes ao termo do prazo (n.º 5 do artigo 139.º).

- Se o acto for praticado no 1.º dia, a multa é fixada em 10% da taxa de justiça correspondente ao processo ou ato, com o limite máximo de 1/2 UC;

- Se o acto for praticado no 2.º dia, a multa é fixada em 25% da taxa de justiça correspondente ao processo ou acto, com o limite máximo de 3 UC;

- Se o acto for praticado no 3.º dia, a multa é fixada em 40% da taxa de justiça correspondente ao processo ou acto, com o limite máximo de 7 UC.

Praticado o acto em qualquer dos três dias úteis seguintes sem ter sido paga imediatamente a multa devida, logo que a falta seja verificada, a secretaria, independentemente de despacho, notifica o interessado para pagar a multa, acrescida de uma penalização de 25 % do valor da multa, desde que se trate de acto praticado por mandatário (n.º 6).

Se o acto for praticado diretamente pela parte, em acção que não importe a constituição de mandatário, o pagamento da multa só é devido após notificação efetuada pela secretaria, na qual se prevê um prazo de 10 dias para referido pagamento (n.º 7). Por conseguinte, como nos processos em que podem intervir os contabilistas certificados não importam constituição de mandatário, qualquer acto praticado pela própria parte nos primeiros três dias após o termo do respectivo prazo não há lugar ao pagamento imediato de multa, a qual só deverá ser paga após notificação da secretaria e no prazo de dez dias a contar da recepção desta. Para esse efeito e de harmonia com o disposto no artigo 249.º, n.º 1, do CPC, presume-se que a notificação será efectuada no 3.º dia posterior ao do registo ou no 1.º dia útil seguinte a esse, quando o não seja.

Em casos de manifesta carência económica ou quando o respetivo montante se revele manifestamente des-proporcionado o juiz pode excecionalmente determinar a redução ou dispensa da multa devida, designada-mente nas ações que não importem a constituição de mandatário e o ato tenha sido praticado diretamente pela parte (n.º 8).

Importa sublinhar que este regime não se aplica à propositura de acções que dependam de prazos substanti-vos, como sucede, por exemplo, em acções para efectivação de responsabilidade civil. Mas já se aplica às opo-sições à execução fiscal na medida em que a oposição se configura como um incidente do processo de exe-cução, o qual tem natureza judicial apesar de correr junto do órgão da execução fiscal. Consequentemente, o prazo de 30 dias previsto no artigo 193.º, n.º 2, do CPPT, é um prazo processual e não um prazo substantivo.

Como se decidiu no Acórdão do STA de 16-12-201581, “o prazo de dedução da oposição é um prazo judicial, sendo aplicáveis, portanto, nos termos do n.º 2 do art. 20º do CPPT, as regras de contagem previstas no CPC, incluindo a constante do n.º 5 do seu art. 139º.”

81 Rec. n.º 304/15.


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2.1.1. Justo impedimento

O artigo 140.º, n.º 1, do CPC, define «justo impedimento» como “o evento não imputável à parte nem aos seus representantes ou mandatários que obste à prática atempada do ato”.

O n.º 2 prescreve que, “a parte que alegar o justo impedimento oferece logo a respetiva prova; o juiz, ouvida a parte contrária, admite o requerente a praticar o ato fora do prazo se julgar verificado o impedimento e reconhecer que a parte se apresentou a requerer logo que ele cessou.”

Se, porém, o impedimento constituir um facto notório, é de conhecimento obrigatório pelo juiz (n.º 3). Os factos notórios são todos aqueles que são do conhecimento geral mas não aqueles que apenas são do conheci-mento de um grupo restrito de pessoas, ainda que esse grupo seja alargado.

Jurisprudência:

“A doença da mandatária do Recorrente só constitui justo impedimento quando se comprove que durante o período de doença ela não só não pôde trabalhar como também não pôde substabelecer o mandato que rece-bera num outro colega e que este não pôde concluir o seu trabalho e apresentar atempadamente o recurso.”82

“O justo impedimento não pode consistir em factos que constituam conduta culposa ou negligente da pró-pria parte ou do seu mandatário, imputando-se a este as condutas dos seus empregados ou auxiliares a quem tenha encargado de determinados actos.

As deficiências do organismo ou do pessoal do escritório de advogado não consubstancia o justo impedimen-to.”83

“Pode ser invocado como justo impedimento um facto ocorrido num dos três dias úteis previstos no nº 5 do artigo 145º do Código de Processo Civil.”84

“Não é admitida a prova testemunhal para demonstração da prática de acto processual por transmissão electrónica de dados, prova que só é admissível por documento electrónico – ou através da representação escrita de que é susceptível – i.e., através de uma declaração de validação cronológica, que ateste a data da expedição ou recepção do documento electrónico correspondente.

Não integra justo impedimento a avaria do computador do Sr. Advogado subscritor da peça processual, im-peditiva da expedição ou remessa da peça processual por transmissão electrónica de dados.”85

“Para que ocorra justo impedimento é necessário que, em consequência do obstáculo, o ato não possa ser praticado por mandatário. Tratando-se de não pagamento de uma multa, não tempestivamente paga, teria de alegar-se e provar-se que não pudera ser feita por outro advogado.”86

“O instituto do justo impedimento tem por finalidade, exclusiva e restrita, desbloquear situações de incum-primento forçado por circunstâncias insuperáveis, que seria infundado desabonar. Mas, apenas, isso, nada mais.

O simples estado gripal a que alude o atestado junto pelo mandatário da assistente, e o impedimento deste se ausentar do domicílio, não pode considerar-se impossibilidade absoluta de praticar o ato, comunicar com o mandante ou substabelecer o respetivo mandato.”87

82 Acórdão do STA de 16-12-2015, 0110/15.83 Acórdão do STA de 06-05-1998, rec. n.º 039726.84 Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 25-10-2012, proc. n.º 1627/04.7TBFIG-A.C1.S1 STJ.85 Acórdão do Tribunal da Relação de Coimbra de 30-06-2015, proc. n.º 39/14.9T8LMG-A.C1.86 Acórdão do Tribunal da Relação de Coimbra de 29-10-2014, proc. n.º 1713/12.0TALRA.C1.87 Acórdão do Tribunal da Relação de Évora, de 14-10-2014, proc.n.º 346/11.2 GBTVR-A.E1.


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3. Lugar da prática dos actos

Os actos judiciais realizam-se no lugar em que possam ser mais eficazes, mas podem realizar-se em lugar diferente, por motivos de deferência ou de justo impedimento.

Quando nenhuma razão imponha outro lugar, os atos realizam-se no tribunal (cfr. artigo 143.º do CPC).

4. Os articulados e requerimentos

4.1. Conceito de articulado

O artigo 147.º, n.º 1, do CPC, que nesta e noutras matérias é um diploma transversal a todo o ordenamento jurídico-processual, define articulados como sendo “as peças em que as partes expõem os fundamentos da ação e da defesa e formulam os pedidos correspondentes.”

Nos articulados das acções, nos seus incidentes e nos procedimentos cautelares, havendo mandatário constituído é obrigatória a dedução por artigos dos factos que interessem à fundamentação do pedido ou da defesa, sem prejuízo dos casos em que a lei dispensa a narração de forma articulada (n.º 2). Significa que as partes estão dispensadas de usar a forma articulada quando litigam por si próprias, sem constituição de mandatário, mas quando estão representadas por advogado, solicitador ou contabilista certificado (no processo tributário), os articulados que sejam apresentados em seu nome devem obedecer à forma articulada sob pena de rejeição se, após convite, não acatarem o uso dessa forma.

No processo judicial tributário prevalece esta regra, exceptuando o recurso interposto da decisão de der-rogação do dever de sigilo bancário, que não obedece a formalidade especial e não tem de ser subscrita por advogado (artigo 146.º-B, n.º 3, do CPPT).

A intervenção no processo judicial tributário pode ser efectuada pelo Contabilista Certificado a título de ges-tão de negócios (artigos 464.º e ss. do CC), que deve ser posteriormente ratificada (artigo 268.º do CC) através dessa menção na procuração.

Os articulados são as peças mais importantes de um processo judicial. É através deles que as partes expõem as suas teses, formulam as suas pretensões, definem o objecto do processo, traçam os contornos da acção.

Tais peças têm essa designação porque a exposição (narração) dos seus argumentos de facto e de direito deve ser feita por artigos, isto é por proposições numeradas, sempre que a lei não dispense tal formalismo.

A obrigatoriedade da forma articulada tem finalidade precisas: maior concisão na exposição, sintetização dos argumentos e da descrição da matéria de facto, aumento da clareza na redacção, maior exactidão e coerência na estruturação da exposição.

4.2. Categorias

Os articulados podem ser agrupados em três categoriais: articulados normais, articulados eventuais e articu-lados supervenientes.

Os articulados normais são aqueles que são previstos, como regra, para cada forma de processo. São exemplo deste tipo de articulados a petição inicial e a contestação.

Os articulados eventuais são aqueles que nem sempre têm lugar, isto é, só podem ser apresentados em face de um circunstância que não se integra no normal desenvolvimento do processo, tal como está previsto no regime legal que lhe é aplicável. Como exemplo temos a réplica (para o autor) e a tréplica (para o réu), quando processualmente admissíveis.


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Mas os articulados eventuais também podem resultar de um convite feito pelo juiz, designadamente para efeitos de correcção ou concretização da matéria de facto. Por exemplo, quando convida ao aperfeiçoamento.

Os articulados supervenientes destinam-se a trazer ao processo factos cuja ocorrência se deu depois da apre-sentação dos articulados normais/eventuais ou de que as partes só tiveram conhecimento após essa apresen-tação, que sejam relevantes para a decisão da causa e que, por isso, devam ser considerados na sentença, a fim de que a decisão corresponda à situação existente no momento do encerramento da discussão.

4.3. Apresentação

A apresentação dos articulados em juízo e os efeitos que através dos mesmos a parte que os apresenta preten-de obter, obedecem a determinados requisitos, como seja a sua apresentação em duplicado, em regra um por cada parte contrária: tantos os articulados quantos os réus, requeridos ou contra- interessados.

Os articulados devem ser entregues directamente, por telecópia ou remessa pelo correio, sob registo, na se-cretaria do tribunal ou, quando a lei o prevê, noutro serviço, como sucede com a petição da oposição à exe-cução fiscal, que deve ser entregue no Serviço de Finanças onde corre a execução.

Devem incluir os documentos oferecidos como prova dos factos alegados, bem como os que tenham outra finalidade legal.

No caso dos articulados enviados por tramitação electrónica fica dispensado o envio do original, bem como os originais dos documentos que os acompanham.

Como se referiu, no processo tributário e consoante o processo a que se destinam, pode suceder que tenham se ser obrigatoriamente apresentados nos serviços da AT.

4.4. Requisitos comuns aos articulados e requerimentos

Regra geral, a forma externados articulados e requerimento obedece a um padrão único. Uns e outros podem comportar uma segmentação em quatro partes: endereço, cabeçalho, narração e conclusão.

O endereço contém a designação do tribunal a que se destinam, que tanto pode consistir simplesmente na denominação do tribunal como nessa denominação seguida da identificação do juiz ou secção responsável pelo processo, embora no caso daquele não seja usual a sua identificação pelo nome. É nesta parte que se in-dica, também, o número do processo, no caso do articulado não ser o inicial.

O cabeçalho inclui a indicação da parte apresentante e da parte contrária. Na petição inicial devem ser indi-cados os restantes elementos que permitam a citação ou notificação desta, e sempre que necessário, o tipo de acção e ou outros elementos que permitam uma cabal identificação da causa.

Na parte da narração explanam-se os argumentos de facto e de direito que dão suporte à acção e que justifi-cam a pretensão processual ou pedido que é formulado a final.

Por fim segue-se a conclusão, que se destina à formulação do pedido, que traduz a tutela jurisdicional visada ou, dito de outro modo, a providência que a parte requer ao tribunal. É um elemento essencial, sem o qual o requerimento ou articulado pode ser considerado inepto por não ser possível determinar a vontade proces-sualmente relevante que a parte ou o requerente pretende com a apresentação do articulado ou requerimento.

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IV

A petição inicial

1. Noção e finalidade

Designa-se por petição inicial o articulado processual destinado a desencadear uma causa judicial, isto é, a introduzir um feito em juízo, através da descrição dos fundamentos de facto ou razões de facto e dos fun-damentos de direito ou razões de direito que o autor invoca como suporte para o pedido que formula a final desse mesmo articulado.

A petição inicial cumpre três importantes funções: individualiza o objecto do processo; determina quem nele figurará, prima facie, como parte; e define quem assegurará, prima facie, a composição jurisdicional do litígio, ou seja, o tribunal.

2. Forma externa (apresentação gráfica)

A petição inicial deve ser elaborada em papel se for apresentada presencialmente ou em suporte digital se for remetida por via electrónica.

Ao contrário do que sucedia na vigência do Decreto-Lei n.º 112/90, de 4 de Abril, que impunha a elaboração dos articulados em folhas de papel normalizado, brancas ou de cores pálidas de formato A4, diploma que foi revogado pelo Decreto-Lei n.º 135/99, de 22 de Abril, alterado pelos Decretos-Lei n.ºs 29/2000, de 13 de Mar-ço, 72-A/2010, de 18 de Junho e 73/2014, de 13 de Maio, essa exigência deve hoje considerar-se ultrapassada.

3. Forma interna (conteúdo)

A petição inicial deve:

· Designar o tribunal e respectivo juízo em que a acção é proposta;

· Identificar as partes, indicando os seus nomes, domicílios ou sedes;

· Mencionar o número de identificação civil do autor, requerente ou impugnante e, sempre que possível do demandado (exceptuando, claro está, se este for o representante da Fazenda Pública);

· Indicar a identificação fiscal do demandante e demandado, neste caso quando aquele a conheça;

· Indicar a profissão e local de trabalho do autor, requerente ou impugnante, quando este é uma pessoa singular. Os mesmos elementos do demandado, quando conhecidos do demandante e aquele seja uma pessoa singular, devem igualmente ser indicados;

· Indicar o domicílio profissional do mandatário judicial;


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· Indicar a forma do processo;

· Expor os factos essenciais que constituem a causa de pedir e as razões de direito que servem de funda-mento à acção;

· Formular o pedido;

· Declarar o valor da causa;

· Designar o agente de execução incumbido de efectuar a citação ou o mandatário judicial responsável pela sua promoção.

O primeiro destes elementos tem uma função identificativa, compreendendo todas as informações que vão individualizar o processo a que a petição dá causa, através da indicação do tribunal a quem a petição inicial é dirigida e da identificação das partes, através do nome completo e morada, número de identificação fiscal e ou de cartão de cidadão (ou bilhete de identidade), profissão e local de trabalho (no caso de pessoas singulares).

Visa-se, essencialmente, evitar a demanda de pessoas erradamente citadas por insuficiente individualização.

3.1. Identificação das pessoas colectivas:

A identificação das pessoas colectivas não exige a identificação do representante legal. Nos meios processuais acessórios disciplinados pelo CPTA, ex vi do artigo 146.º, n.º 1, do CPPT, a sua citação pode ser feita indistinta-mente na pessoa do representante legal ou de funcionário, nos termos do artigo 246.º, n.º 3, do CPC, aplicável por força do disposto no artigo 1.º do CPTA. No entanto, nos processos tributários a que se aplica o CPPT, o artigo 41.º, n.º 1, determina que “as pessoas colectivas e sociedades serão citadas ou notificadas na pessoa de um dos seus administradores ou gerentes, na sua sede, na residência destes ou em qualquer lugar onde se en-contrem”. Isto é, a citação ou notificação deve, preferencialmente, ser feita na pessoa do legal representante e só se este não for encontrado é que pode realizar-se na pessoa de qualquer empregado, capaz de transmitir os termos do acto, que se encontre no local onde normalmente funcione a administração da pessoa colectiva ou sociedade. Ou seja, se a citação ou notificação for feita na pessoa do legal representante pode efectuar-se em qualquer lugar onde se encontrem; se for feita na pessoa de empregado deve ser feita no local onde, nor-malmente, funciona a administração da pessoa colectiva, podendo, por isso, este local não coincidir com o local da sede social.

Este regime não se aplica, tal como estabelece o n.º 3, a pessoa colectiva ou sociedade que se encontre em fase de liquidação ou falência, caso em que a citação ou notificação será efectuada na pessoa do liquidatário.

Deste modo, como em regra o local da sede social corresponde ao local onde funciona a administração, a in-dicação daquele na petição inicial basta para efeitos de citação ou notificação. Nos casos em que a sede se situa em local diferente, este deve ser o indicado.

Todavia, é desnecessária a indicação da respectiva actividade, uma vez que para efeitos de individualização da pessoa colectiva basta a própria denominação, que em regra é insusceptível de replicação.

A petição inicial deve conter a indicação do nome do mandatário e a sua morada profissional. A principal ra-zão para esta exigência é a de permitir que os actos processuais lhe possam ser notificados (artigos 221.º, n.º 1 e 247.º, n.º 1, do CPC), exceptuando aqueles que se destinem a comunicar à respectiva parte qualquer acto de natureza pessoal desta.

3.2. Elementos objectivos e essenciais

Constituem elementos objectivos e essenciais da petição inicial a indicação da forma do processo, a exposição dos factos essenciais que constituem a causa de pedir bem como a exposição das razões de direito que servem


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de fundamento à acção. O pedido é também um elemento essencial, uma vez que faltando a petição não pode deixar de ser considerada inepta e conduzir à nulidade do processado [artigo 186.º, n.º 2, alínea a), do CPC], com a consequente absolvição do demandado da instância, bem como, por expressa imposição legal, a decla-ração do valor da causa [cfr. artigo 552.º, n.º 1, alína f), do CPC].

3.3. Causa de pedir

Emerge dos factos que o autor alega.

A causa de pedir é constituída pelo facto ou factos essenciais ou principais que fundamentam o pedido.

A falta ou ininteligibilidade da causa de pedir constitui nulidade processual por ineptidão da petição inicial [artigo 186.º, n.º 2, al. a), do CPC].

A causa de pedir deve ser preenchida com os factos essenciais mas também com os factos instrumentais ou com-plementares, que sejam imprescindíveis à procedência da acção, designadamente por terem uma finalidade probatória indiciária dos factos essenciais.

É da exposição dos fundamentos de facto e dos fundamentos jurídicos que emerge o pedido que concretiza a providência jurisdicional cuja concessão o autor/requerente solicita ao tribunal.

Deve, portanto, existir entre o pedido e a causa de pedir uma relação lógica, não sendo admissível a formula-ção de um pedido que não seja consequência da causa de pedir, sob pena de ineptidão da petição inicial [artigo 186.º, n.º 2, al. c), do CPC].

A causa de pedir é entendida como o facto jurídico de que depende a pretensão do autor (artigo 581.º, n.º 4, do CPC).

Nas acções impugnatórias, designadamente na impugnação judicial, a causa de pedir é constituída pelos fac-tos integradores dos vícios que o impugnante imputa ao acto impugnado, os quais devem ser alegados na p.i., excepto se forem supervenientes ou de conhecimento superveniente ou oficioso.

Nos processos anulatórios, cada um dos vícios imputados ao acto impugnado constitui uma causa de pedir.

Não basta que haja coincidência ou identidade entre o pedido e o julgado; é ainda necessário, além disso que haja identidade entre a causa de pedir (causa petendi) e a causa de julgar (causa judicandi).

Se for pedida a anulação de um acto de liquidação com base em determinado vício gerador de mera anulabili-dade (causa de pedir no processo de impugnação judicial), não pode o tribunal anular o acto impugnado com fundamento em vício diferente, não invocado, sob pena de excesso de pronúncia, que se traduz em ultrapassar os poderes de cognição quanto à causa de pedir, violando a regra da identidade de causa de pedir e de causa de julgar (cfr., v. g., Ac. do STA de 14-06-2012, rec. n.º 0174/12).

Nos demais meios processuais que se destinem a obter uma declaração de anulação ou de nulidade, a causa de pedir é constituída pelos factos de onde o autor faz derivar a nulidade ou anulabilidade do acto ou negócio jurídico Nos meios processuais destinados a obter uma indemnização por dano, a causa de pedir é complexa, envolvendo a alegação do facto ou factos ilícitos, a culpa ou a responsabilidade objectiva, os prejuízos e o nexo de causalidade adequada entre o facto ilícito e os danos.

Nos meios processuais relacionados com direitos reais a causa de pedir é preenchida pelos factos de onde deriva o direito real (aquisição, sucessão, usucapião, etc.).

Nos pedidos de dispensa de prestação de garantia a causa de pedir é preenchida com factos que demonstrem o prejuízo irreparável e ou a falta de meios económicos (não bastando a mera alegação conclusiva destes dois pressupostos), bem como os factos que demonstrem a falta de culpa na insuficiência patrimonial88.

88 Há casos especiais em que o regime de alegação e prova condiciona a causa de pedir. Assim, nas situações relaciona-


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Nos termos do artigo 104.º do CPPT, é vedado cumular pedidos que não respeitem a tributos da mesma natu-reza. Baseada neste preceito a jurisprudência, durante muito tempo, considerou ilegal a cumulação de causas de pedir respeitantes a impostos de diferente natureza, por exemplo, IVA e IRC. Porém, essa jurisprudência alterou-se, passando a admitir a cumulação de causas de pedir e de pedidos relacionados com diferentes im-postos, com o argumento de que os tributos englobam as taxas e os impostos, pelo que ao referir-se à natureza dos tributos o artigo 104.º do CPPT apenas impede a cumulação de causas de pedir e pedidos respeitantes a taxas e impostos.

3.3.1. Estruturação da causa de pedir

A causa de pedir deve ser estruturada a partir da selecção dos factos relevantes para o efeito jurídico (pedido) pretendido. Deve proceder-se a essa selecção rejeitando os factos irrelevantes ou impertinentes e seleccio-nando apenas aqueles que sejam relevantes para, de harmonia com o direito alegado, sejam os necessários para obter a procedência da acção.

É fundamental que só os factos, na sua realidade nua e crua, sejam alegados, sendo de evitar a inclusões de juízos de valor sobre os factos, excepto apenas quando aqueles são indispensáveis para a correcta compreensão destes.

A descrição dos factos requer especiais cuidados, devendo evitar-se os termos que tenham diferentes signi-ficações e que, por esse motivo, possam colocar dúvidas no sentido que se pretende consagrar no texto. Não sendo possível usar termos que não suscitem dúvidas, deve evitar-se o uso de termos que induzam confusões terminológicas e a descrição de realidades factuais através de conclusões.

As conclusões em matéria de facto são raciocínios indutivos assentes em premissas de facto, os quais devem ser alegadas e provadas.

Assim, uma conclusão em matéria de facto é absolutamente imprestável para integrar a causa de pedir se não são alegados os factos que a ela conduzem.

Exemplo: o impugnante auferiu ajudas de custo pelas suas deslocações.

Esta alegação é uma conclusão porque o que importa saber é quanto o autor auferiu pelo desempenho de funções fora do local habitual do seu trabalho, se esses montantes eram destinados a suportar as despesas ou constituíam complemento salarial, o local onde as funções foram exercidas, etc.

Por exemplo, a alegação de que o impugnante comunicou à AT, na íntegra, as cláusulas do contrato de leasing, de modo claro e com antecedência, por forma a tornar possível à AT tomar conhecimento completo e efetivo das mesmas antes do início da inspeção” são factos ou é uma conclusão?

A resposta é: em parte são factos. Na verdade, saber se o impugnante comunicou ou não à AT o teor das cláu-sulas do contrato de leasing é um facto; se foram comunicadas na íntegra, isto é, totalmente, é outro facto. Mas se o foram de modo claro já é uma conclusão. O juízo sobre a clareza ou obscuridade de um texto ou dis-curso é um juízo conclusivo, que depende de outros factos, quais sejam a lógica discursiva, o tipo de lingua-gem utilizado, a própria grafia, etc.. Mas, verdade seja, estamos aqui perante uma das situações de fronteira entre facto e conclusão, motivo pela qual não repugnará que claro seja considerado um facto.

A antecedência significa precedência, anterioridade, factos anteriores. Em rigor trata-se de uma conclusão a extrair de um facto, ocorrido numa data precisa, face a um outro, de ocorrência posterior. Mas também aqui

das com facturas falsas não compete à AT fazer a prova da inexistência dos factos tributários cujo imposto foi deduzido ilegalmente, antes recai sobre o contribuinte o ónus de alegação e prova da existência dos factos tributários em que baseou a dedução que declarou.Nas situações de tributação baseadas na aplicação de métodos indirectos recai sobre a AT o ónus de alegação e prova dos factos que justificam a aplicação de métodos indirectos; compete, por seu turno, ao contribuinte, alegar e provar os factos que concretizam o excesso da quantificação, tal como impõe o art.º 74.º, n.º 3 da LGT.


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o significado vulgar do conceito permite-nos dispensar essa alegação mais minuciosa, na medida em que a mera referência que é feita à palavra permite deduzir essa anterioridade. No caso concreto, como o horizonte temporal foi fixado na data de início da inspecção, a antecedência só poderia significar que a comunicação foi feita antes dessa data.

Em resumo, com estas condicionantes, pode concluir-se de que a alegação é constituída por factos apreensí-veis directamente por qualquer pessoa que os tenha ou possa ter presenciado.

Os conceitos de direito, ainda que relacionados ou reciprocamente influenciados ou interpenetrados por fac-tos da vida corrente, não devem integrar a causa de pedir. Exceptuam-se os conceitos e as expressões utiliza-das em direito que, tendo uma dupla significação jurídica e factual, devem ser entendidos pelo seu significado social ou vulgar. Exemplos: renda, liquidação, empréstimo, má-fé, etc.

Os conceitos jurídicos poderão ser levados à matéria de facto ntroitoda, desde que tenham também uso na linguagem corrente e o objecto da acção não esteja, ainda que só em parte, dependente da determinação do significado exacto dessas expressões, ou seja, desde que tais expressões não integrem o thema decidendum.

É o que sucede, por exemplo, com expressão “subscrever um aumento do capital social”, que tem duplo signifi-cado, fáctico e jurídico.

Como resolver este problema, isto é, como saber quando um conceito jurídico que tem também um significa-do fáctico pode ser usado?

Tudo depende de saber se a expressão encerra, em si mesma, a resposta à questão de direito colocada na acção. Não podendo ser selecionada no caso afirmativo ou já o podendo se não corresponde à resposta à questão de direito a que o tribunal terá de responder.

Nos demais casos é necessário alegar os factos concretos que suportam o direito alegado, isto é, devem ser alegados os factos que permitem afirmar o direito.

Por exemplo, se em causa está o direito de propriedade este conceito deve ser traduzido nos factos que lhe dão origem ou factos constitutivos (usucapião, compra, doação, etc.), não bastando alegar que “A é proprietário do prédio x”. Advirta-se, no entanto, que o rigor na descrição factual deste conceito de direito é relativo: por regra a sua descrição nos articulados é feita mediante mera referência ao conceito (A é proprietário do prédio Y), notando-se uma certa contemporização com esta prática por banda dos tribunais, que por vezes vai ao ponto de prescindir do rigor devido, acolhendo tal prática na elaboração de despachos e sentenças judiciais. Isto é, não será certamente por uma menor auto-exigência das partes em matéria de descrição do direito de propriedade que ficará inviabilizado o direito das mesmas…

Também não satisfaz o ónus de alegação a simples remissão para o conteúdo de documentos, não obstante a petição inicial não dever ser considerada inepta por esse motivo.

Integram a causa de pedir os factos de percepção directa, isto é, os factos da vida real ou objectivos, mas tam-bém os factos da vida interior ou subjectivos. Exemplos: intenções, ideias, estados psicológicos, etc.

Não deve confundir-se a dificuldade de prova em relação aos factos subjectivos com a impossibilidade da sua alegação. Sendo indubitavelmente factos, a sua prova pode ser feita através de prova indirecta ou indiciária, não existindo por isso motivos para não serem incluídos, quando relevantes, na matéria de facto.

Como referia o eminente processualista Alberto dos Reis, “é questão de facto tudo o que tende a apurar quais-quer ocorrências da vida real, quaisquer eventos materiais e concretos, quaisquer mudanças operadas no mundo exterior”, sendo questão de direito “tudo o que respeita à interpretação e aplicação da lei. (…). Redu-zido o problema à sua maior simplicidade, a fórmula é esta:

- É questão de facto determinar o que aconteceu;

- É questão de direito determinar o que quer a lei, ou seja a lei substantiva, ou seja a lei de processo”.

Por isso, o critério básico que delimita a matéria de facto da matéria de direito é, apenas, o objecto da acção,


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razão pela qual um juízo sobre um facto pode ser um juízo de facto numa acção e noutra um juízo de direito.

3.4. Fundamentação de direito

Contém os argumentos jurídicos que, despidos de natureza fáctica mas intimamente conexionados com a matéria de facto alegada, conduzem à procedência da acção, isto é, ao reconhecimento da pertinência pro-cessual do pedido do autor.

Os argumentos jurídicos, tendo por finalidade demonstrar o acerto do pedido, devem incluir referências a princípios jurídicos e a normas de direito material, e podem mencionar a interpretação que de ambos é feita pela jurisprudência e pela doutrina ou mesmo a interpretação que deles faça a própria parte.

Ao contrário do que sucede com os factos essenciais, o tribunal não está vinculado à alegação das partes no que concerne à indagação, interpretação e aplicação das regras de direito (artigo 5.º, n.º 3, do CPC).

Mas a omissão absoluta dos fundamentos de direito pode, em certas situações, contribuir para a ininteligibi-lidade do pedido. É o que sucede, por exemplo, quando o pedido só é inteiramente percetível no contexto de um determinado regime jurídico.

A sua alegação da matéria de direito basta-se com a mera indicação das normas, embora seja preferível a citação e reprodução das disposições legais; não é necessário que a alegação de direito seja feita de forma articulada. Para além disso são desnecessários grandes desenvolvimentos, na medida em que estes têm o seu momento processual próprio para serem produzidos, em regra nas alegações, quando o processo as contem-ple, como sucede no processo de impugnação judicial.

3.5. Pedido

Após a exposição dos factos e dos fundamentos de direito segue-se a terceira parte da petição, na qual se irá deduzir o pedido, que traduz o efeito jurídico pretendido pelo autor como forma de tutela do seu interesse legítimo. Esta parte, que para os uns é designada postulação e para outros simplesmente pedido (em sentido amplo), abrange duas vertentes:

O pedido compreende uma vertente substantiva, relativa ao facto ou direito que a parte pretende que seja constituído, reconhecido e ou respeitado; e abarca uma vertente adjectiva ou processual, que consiste na enun-ciação do tipo de providência concreta que a parte solicita ao tribunal como forma de materializar a vertente substantiva, isto é, que se concretiza na providência processual adequada à tutela do interesse do autor, que vai condicionar89 a decisão de mérito a proferir pelo juiz.

Não é obrigatório que antes da formulação do pedido se faça uma sintetização da matéria alegada (de facto e de direito), embora em casos de grande complexidade fáctica e jurídica seja útil a formulação de conclusões que resumam o alegado no corpo da petição.

3.6. Epílogo

O epílogo é integrado pelas solicitações adicionais ou complementares ao pedido propriamente dito, quer sejam ou não essenciais para o mérito da causa.

Compreende o pedido de citação/notificação do réu/requerido, que todavia não é obrigatório, excepto nos casos em que se pretenda proceder à citação urgente.

89 Este condicionamento da decisão de mérito é reflexo do princípio do dispositivo, segundo o qual o tribunal não pode conhecer de outra pretensão que não aquela que foi solicitada pelo autor.


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Porém, quando se pretende efectuar a citação através de agente de execução ou mandatário judicial, estes devem ser cabalmente identificados.

O epílogo abrange, também, a indicação do número de documentos que acompanham a p.i., bem como a in-dicação de ser junta a procuração (se a procuração não poder ser junta com a p.i. é usual protestar juntá-la em momento posterior), assim como a identificação das testemunhas e a indicação do valor da causa.

A petição deve ser assinada, a final, pelo advogado autor ou, nos casos em que a lei admite a sua intervenção, pelos solicitadores e contabilistas certificados.

Não é obrigatório que se peça a condenação nas custas do processo, na medida em que essa condenação, de harmonia com o regime legal previsto no CPC e no CPPT (artigo 122.º, n.º 2), é oficiosa.

3.7. Resumo

Resumindo, a estrutura da petição inicial compreende quatro partes:

· Introdução, cabeçalho ou introito (identificação do tribunal, das partes, da acção e do objecto desta);

· Narração ou corpo da petição (exposição das razões de facto e de direito);

· Pedido (em sentido técnico-jurídico, a invocação do direito substantivo e a formulação da providência que o tutela).

· Epílogo ou conclusão (que contém as demais solicitações e indicações necessárias para o mérito da causa).

4. Regras básicas para a elaboração de uma petição inicial:

Como já se referiu, a petição inicial traça os contornos essenciais do litígio. É por isso fundamental que na sua elaboração o autor da mesma tenha presente a estratégia processual que melhor pode conduzir a parte que representa ao êxito na acção.

Para isso deve:

1.º - Identificar e circunscrever o direito a que a parte se arroga.

2.º - Definir a pretensão processual (i. e., o pedido) em função da máxima eficácia desse direito, segundo as várias soluções jurídicas plausíveis;

3.º - Alicerçar a causa de pedir através de um raciocínio lógico-dedutivo inverso, que partindo da pretensão processual seleciona e circunscreve os factos necessários à afirmação do direito invocado.

4.º - Alegar os factos pertinentes para a decisão da causa, de acordo com as diversas soluções plausíveis da questão de direito, tendo sempre presente que é indispensável alegar os factos essenciais à prova do direito a que a parte se arroga, bem como os factos instrumentais ou complementares, necessários para a prova indi-ciária dos factos essenciais.

5.º - Nessa alegação deve procurar condensar, sempre que possível, todos os factos num único capítulo, se-parando-os da alegação de direito.

6.º - No que capítulo destinado à matéria de facto deve procurar incluir apenas as questões de facto, traduzi-das em factos materiais e concretos, evitando as questões de direito ou conclusões.

7.º - Mesmo as conclusões fácticas devem ser evitadas, excepto quando estritamente necessárias para uma melhor apreensão dos factos a que respeitam, ou sejam absolutamente indispensáveis para uma melhor com-


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preensão ou apreensão da exposição.

8.º - Esse capítulo deve, pois, ser depurado de tudo o que sejam juízos de valor, induções, conclusões, racio-cínios ou valorações de factos, desnecessárias ou supérfluas.

5. Repartição do ónus de prova

Deve ser tido especial cuidado na elaboração da petição inicial quanto à aplicação do ónus de prova, tendo em conta que em princípio quem alega um facto tem o dever de o provar (artigo 342.º, n.º 1, do CC), sem prejuízo dos casos em que a prova incumbe à parte contrária (cfr. artigo 343.º do CC e artigo 74.º, n.º 2 e 3, da LGT)

6. Articulação e alegação

Sempre que possível devem ser observadas as regras de circunscrever cada facto a um só artigo da p.i. e de concatenar a articulação dos factos de uma forma coerente e lógica, designadamente através de uma descri-ção cronológica.

Todos os factos necessários devem constar do capítulo que lhes é dedicado, sem prejuízo de serem trazidos à colação a propósito da alegação da matéria de direito, quando seja indispensável a sua convocação para uma melhor explicitação dos argumentos de natureza jurídica.

7. Redacção

Deve ser utilizada uma linguagem clara e precisa, que permita uma fácil apreensão quanto às questões fun-damentais suscitadas, evitando-se gongorismos ou termos de sentido dúbio, bem como a repetição desne-cessária de argumentos ou de factos.

A redacção deve incutir no leitor um sentimento de agrado e não de rejeição, apresentar um raciocínio coe-rente e lógico que se vai densificar no pedido, cuja premissa maior é constituída pelos factos e a premissa menor pelo direito.

8. Vícios da petição inicial

8.1. Vícios de forma

Os vícios da petição inicial podem ser de forma e de conteúdo. Os primeiros reconduzem-se às irregularidades de que a petição padece ou que decorrem da falta ou deficiências dos documentos que obrigatoriamente a tenham de acompanhar. Os segundos dizem essencialmente respeito à causa de pedir e ao pedido, podendo também decorrer de uma insuficiente ou ausente fundamentação de direito, quando por esse motivo o pedido for incompreensível ou ininteligível.

Assim, constituem vícios de forma:

· A falta de endereço ou endereço errado do tribunal;

· A omissão total ou parcial da identificação das partes;

· A falta de indicação do domicílio profissional do mandatário judicial;


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· A falta de indicação da forma do processo;

· A falta de indicação do valor da causa;

· A falta de comprovação do prévio pagamento da taxa de justiça devida ou da concessão ou pedido de concessão de apoio judiciário90;

· A falta de assinatura;

· O uso de língua estrangeira;

· O uso de papel não regulamentar.91

Um das consequências dos vícios de forma será a recusa da petição inicial pela secretaria, nos termos do artigo 558.º do CPC, que enuncia os casos em que essa recusa pode ser concretizada, pelos motivos acima referidos.

Caso a petição seja recusada pela secretaria esta deve fundamentar por escrito o ou os fundamentos da rejei-ção, podendo o apresentante apresentar reclamação para o juiz (artigo 559.º, n.º 1, do CPC).

Do despacho que a confirme cabe recurso até ao TCA (artigo 559.º, n.º 2, do CPC).

Apresentada nova petição na sequência da recusa pela secretaria, a nova petição considera-se apresentada na data da primeira (artigo 560.º do CPC).

8.2. Vícios de conteúdo

Os vícios de conteúdo são controlados exclusivamente pelo juiz e geram a ineptidão da petição inicial, com a consequente nulidade de todo o processo (artigo 186.º, n.º 1, do CPC). Constituem vícios de conteúdo:

· A falta do pedido ou da causa de pedir;

· A ininteligibilidade do pedido ou da causa de pedir;

· A contradição entre o pedido e a causa de pedir;

· A cumulação de causas de pedir ou pedidos substancialmente incompatíveis (artigo 186.º, n.º 2, do CPC e artigo 104.º do CPPT).

8.3. Sanação dos vícios

Exceptuando os casos de falta absoluta do pedido ou da causa de pedir ou a cumulação de causas de pedir ou pedidos substancialmente incompatíveis, que em certos casos pode dar origem a uma nulidade parcial da petição inicial com o aproveitamento da parte não viciada92, a ininteligibilidade do pedido ou da causa de pedir, bem como a contradição entre o pedido e a causa de pedir, podem não ter consequências processuais se, ouvido o autor, se verificar que o réu interpretou convenientemente a petição inicial (cfr. artigo 186.º, n.º 3, do CPC).

A ineptidão da petição inicial constitui nulidade insanável no processo judicial tributário [artigo 98.º, n.º 1, al. a), do CPPT].

90 Vd,, no Anexo II o modo de proceder ao pagamento da taxa de justiça. Cfr., ainda, o Regulamento das Custas Proces-suais (Anexo I).91 Deve entender-se hoje por papel regulamentar para efeitos de petição inicial o papel de formato diferente do papel A4, já que a maioria dos equipamentos digitalizadores utilizados nas secretarias judiciais apenas aceita esse formato. De todo o modo, papel de cor escura, que torne impossível a leitura, deve incluir-se no conceito de papel não regulamentar.92 Desde que, obviamente, seja possível determinar o pedido que deve prosseguir e o pedido que deve desde logo soço-brar. Esta determinação não dispensa, por isso, a aplicação do princípio pro actione por banda do juiz.


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Essa nulidade pode ser oficiosamente conhecida ou deduzida a todo o tempo, até ao trânsito em julgado da decisão final (artigo 98.º, n.º 2) e tem como efeito a anulação dos termos subsequentes do processo que dela dependam absolutamente, devendo sempre aproveitar-se as peças úteis ao apuramento dos factos (artigo 98.º, n.º 3).

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V

Tipologia das acções tributárias

1. Tipos de acções

O artigo 95.º da LGT garante a todos os interessados “o direito de impugnar ou recorrer de todo o ato lesivo dos seus direitos e interesses legalmente protegidos, segundo as formas de processo prescritas na lei”.

Os meios processuais do contencioso tributário estão previstos nos artigos 101.º da LGT e 97.º do CPPT, abran-gendo:

· A impugnação judicial,

· A acção para reconhecimento de direito ou interesse legítimo em matéria tributável;

· O recurso, no próprio processo, dos actos de aplicação de coimas e sanções acessórias;

· O recurso dos actos praticados na execução fiscal, no próprio processo ou, nos casos de imediata, por apenso;

· Os procedimentos cautelares de arrolamento e de arresto;

· Os meios acessórios de intimação para consulta de processos ou documentos administrativos e passa-gem de decisões;

· A produção antecipada de prova

· A intimação para um comportamento, em caso de omissões da administração tributária lesivas de quaisquer direitos ou interesses legítimos;

· A impugnação de providências cautelares adoptadas pela administração tributária;

· As acções administrativas impugnatórias de actos denegadores de isenções ou benefícios fiscais ou de outros actos relativos a questões tributárias que não impliquem a apreciação do acto da liquidação.

2. Impugnação judicial

A impugnação judicial constitui, no processo tributário, a forma processual com maior relevância, visto que nela se discutem as questões de legalidade dos actos tributários e também porque é, de entre todas as formas de processo a correr nos tribunais tributários, aquela que, quantitativamente, se sobrepõe às demais.

A impugnação judicial visa apreciar a legalidade da liquidação, ainda que seja utilizada para reagir contra o indeferimento de reclamações graciosas (artigo 97.º n.º 1, al. c), do CPPT). É utilizada também para sindicar a validade de um ato administrativo que comporte a apreciação de uma liquidação e em todas as situações em que na legislação seja utilizada a palavra “impugnação”.

Este meio processual, quando dirigido contra uma liquidação, visa a anulação, total ou parcial, desse acto


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tributário. Tem o mesmo efeito da reclamação graciosa (artigo 68.º do CPPT), embora divirja desta por ser tramitada nos tribunais, enquanto aquela decorre perante a administração tributária.

Tem por isso natureza constitutiva, porque implica uma mudança na ordem jurídica.

Na medida em que visa essencialmente obter a declaração de nulidade ou anulação do acto tributário, a im-pugnação judicial aproxima-se do antigo recurso contencioso de anulação e, actualmente, da acção adminis-trativa impugnatória de actos administrativos.

Sendo, embora, um meio contencioso de anulação, admite o enxerto de pedidos declarativos de condenação (con-denação no pagamento de juros indemnizatórios ou no pagamento de indemnização por prestação de garantia)

Difere da ação administrativa [artigo 101.º, al. j), da LGT; artigo 97.º, n.º 1, al. p), do CPPT], que se destina à impugnação contenciosa de actos administrativos em matéria tributária, como o indeferimento total ou par-cial ou revogação de isenções ou outros benefícios fiscais ou outras questões tributárias que não comportem a legalidade da liquidação, e que tem por objetivo a anulação ou condenação à prática de ato devido.

2.1. Fundamentos da impugnação judicial

Os fundamentos que poderão servir de base à impugnação judicial são enunciados, a título meramente exemplificativo, no artigo 99.º do CPPT: (i) errónea qualificação e quantificação dos rendimentos, lucros, va-lores patrimoniais e outros factos tributários; (ii) incompetência; (iii) ausência ou vício da fundamentação legalmente exigida; (iv) preterição de outras formalidades legais. Mas podem ser fundamento da impugnação quaisquer outras ilegalidades do acto impugnado.

O objecto da impugnação é o ato impugnado, seja ele imediato, isto, sindicado directamente na própria própria impugnação, ou imediato, quando o acto impugnado só indirectamente é atacado, como sucede na impugna-ção subsequente ao indeferimento da reclamação graciosa.

Podem assim ser objecto de impugnação os actos de liquidação (incluindo autoliquidação), o indeferimento de reclamação graciosa, o indeferimento de recurso hierárquico, o indeferimento de pedido de revisão, o resultado segunda avaliação, o indeferimento de pedido de reembolso de IVA,

Pode suceder que por força de lei a impugnação não tenha por objecto um ato tributário. É o que sucede com a impugnação das decisões arbitrais por vícios formais da decisão arbitral, que nos termos dos artigos 27.º e 28.º do RJAT, é interposta no TCA. Neste caso a decisão judicia não sindica, directa ou indirectamente, o ato tributário em crise.

O objecto da impugnação difere assim do da acção administrativa de impugnação de ato administrativo em matéria tributária. Embora em ambos os casos se vise apreciar a legalidade de um acto administrativo, a utilização de um ou outro meio processual está condicionada pelas regras que estabelecem uma comparti-mentação dos actos sindicados segundo cada meio processual.

Por exemplo, perante o indeferimento do pedido de revisão por intempestividade ou do indeferimento de re-clamação graciosa por intempestividade, o pedido a formular na acção administrativa será o da condenação da AT à prática do ato devido enquanto o pedido a formular na impugnação será o da anulação ou declaração de nulidade do ato impugnado.

A tramitação também difere num caso e noutro. Embora actualmente não haja diferenças, regra geral, quanto ao prazo de interposição, salvo situações específicas da impugnação que mais adiante se apreciarão, a acção administrativa comporta uma fase liminar, ausente na acção administrativa; pelo contrário, a fase de sanea-mento processual desta antes da sentença é substituída, na impugnação, pelo enxerto dessa fase na própria sentença.

Há também limitação de indicação de testemunhas na impugnação, limitação que não ocorre na acção ad-ministrativa.


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3. Acção para reconhecimento de direito ou interesse legítimo

Este tipo de acção, prevista nos artigos 101.º, al. b), da LGT, 97.º, n.º 1, al. h), e 145.º, do CPPT, constitui um meio processual que se destina assegurar a tutela jurisdicional efectiva do direito ou interesse legalmente protegido em matéria tributária.

Porém, só é admissível quando os restantes meios contenciosos não assegurem essa mesma tutela, isto é, quando a lei não faculte outro meio adequado para a tutela jurisdicional dos direitos do contribuinte.

É, portanto, um meio processual residual (artigo 145.º, n.º 3, do CPPT), sendo tramitada nos termos da im-pugnação (artigo 145.º, n.º 5, do CPPT).

Pode ser aplicada, por exemplo, no reconhecimento do direito a juros indemnizatórios, no reconhecimento de situações violadoras de princípios jurídico-tributários, no reconhecimento do direito a obter benefícios fiscais, no reconhecimento de direito perante um acto tácito de indeferimento. Não se adapta porém, v. g., à liquidação de juros de mora.

Jurisprudência:“A acção para reconhecimento de direito é o meio processual adequado para pedir a condenação da Adminis-tração Fiscal no pagamento de juros indemnizatórios, na sequência da anulação do acto tributário de liquida-ção em processo de impugnação judicial, se a AT cumpriu, no prazo e integralmente, o julgado (anulação da liquidação, com a consequente restituição do imposto e juros compensatórios já pagos).”93

“[É] possível o uso da acção para reconhecimento de um direito ou interesse legítimo em matéria tributária quando, apesar de existir um acto da administração tributária impugnável, o interessado pretender uma de-cisão judicial que vincule a administração tributária não só relativamente a esse determinado acto já pratica-do, mas também no futuro, relativamente a situações idênticas que se venham a gerar entre o interessado e a administração tributária que tenham subjacentes os mesmos pressupostos fácticos e jurídicos.”94

“A acção para reconhecimento de direito é o meio processual adequado para pedir a condenação da Adminis-tração Fiscal no pagamento de juros indemnizatórios, na sequência da anulação do acto tributário de liquida-ção em processo de impugnação judicial, se a AT cumpriu, no prazo e integralmente, o julgado (anulação da liquidação, com a consequente restituição do imposto e juros compensatórios já pagos).”95

3. Recursos jurisdicionais

3.1. Em matéria contra-ordenacional

Balizam o início da fase judicial facultativa do processo de contra-ordenação, isto é, essa fase só ocorre se o arguido interpuser recurso judicial da decisão de aplicação da coima, nos termos previstos no artigo 80.º do RGIT, e se a autoridade que aplicou a coima e, eventualmente, a sanção acessória, não revogar a decisão.

93 Acórdão do STA, de 21.05.2014, Processo 0737/13.94 Acórdão do STA, de 02.06.2010, rec. n.º 0118/10.95 Acórdão do STA, de 21.05.2014, rec. n.º 0737/13.


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3.2. De actos praticados no processo de execução

Versa sobre actos praticados no processo de execução fiscal pelo órgão da execução fiscal.

Embora a execução fiscal tenha natureza judicial (artigo 103.º da LGT), estes actos não são jurisdicionais mas sim actos materialmente administrativos ou, segundo alguns, para-judiciais.

3.3. De actos praticados no processo de execução

Nos termos do n.º 1 do artigo 151.º do CPPT, compete ao tribunal tributário de 1ª instância da área onde correr a execução decidir os incidentes, os embargos, a oposição, incluindo quando incida sobre os pressupostos da responsabilidade subsidiária, e a reclamação dos actos praticados pelos órgãos da execução fiscal.

As decisões do OEF e outras autoridades da AT que no processo de execução afectem os direitos e interesses legítimos do executado são susceptíveis de reclamação para o tribunal tributário, nos termos dos artigos 276.º a 278.º do CPPT.

O tribunal conhece das reclamações, depois de efectuada a penhora e a venda, a final, a não ser que se ve-rifique prejuízo irreparável decorrente da inadmissibilidade da penhora (quanto aos bens ou quanto à sua extensão), da imediata penhora de bens que só subsidiariamente respondiam pela dívida exequenda, de bens que não podiam ser penhorados ou por prestação de garantia excessiva.

4. Oposição

O processo de oposição está previsto no artigo 97.º, n.º 1, al. o), do CPPT. Embora com tramitação processual autónoma, funciona como uma contestação à execução fiscal.

Não pode ser condensada numa só petição a oposição a várias execuções fiscais distribuídas por diferentes processos, ainda que sejam comuns a todos os seus fundamentos.

Pode ser deduzida, nos termos do artigo 203.º, n.º 1, do CPPT, no prazo de 30 dias a contar da citação pessoal ou, não a tendo havido, da primeira penhora.

Tal prazo é de natureza judicial, para efeitos do disposto no artigo 20.º, n.º 2, do CPPT, pelo que ao mesmo é aplicável o CPC, correndo continuamente mas suspendendo-se em férias judiciais, transferindo-se o seu termo para o primeiro dia útil seguinte quando terminar em dia em que os tribunais estejam encerrados ou seja concedida tolerância de ponto (artigo 144.º, n.ºs 1 a 3 do CPC).

É aplicável ao referido prazo o disposto no artigo 139.º. n.º 5, do CPC, relativamente à prática do acto fora do prazo com multa.

O prazo de 30 dias é acrescido da dilação que for aplicável, prevista nos artigos 242.º, n.º 2, e 245.º do CPC.

Os fundamentos da oposição estão taxativamente previstos no n.º 1 do artigo 204 do CPPT, não sendo admi-tida na oposição a apreciação concreta da legalidade da liquidação, desde que a lei assegure meio judicial de impugnação ou recurso do acto de liquidação, embora seja a discussão da legalidade abstracta do tributo96.

Tem, como fundamentos comuns à impugnação, a duplicação de coleta (artigo 205.º do CPPT), a falta de noti-ficação dentro do prazo de caducidade do direito à liquidação e a ilegalidade abstrata do tributo.

96 Acórdão do STA de 26-11-2014, rec. n.º 913/14: “III - A oposição à execução fiscal só pode ter por fundamento facto ou factos susceptíveis de serem integrados em alguma das previsões das várias alíneas do n.º 1 do artigo 204.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário. IV – A petição inicial de oposição à execução fiscal que manifestamente não contenha algum dos aludidos factos deverá ser alvo de indeferimento liminar.”


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Os pedidos que abstractamente são possíveis de formular na oposição são o da extinção da execução (quando deduzida pelo responsável principal pelo pagamento da quantia exequenda), o da declaração de ilegitimida-de do responsável tributário subsidiário ou solidário, e os de suspensão da execução ou anulação de atos da execução.

Um exemplo desta dicotomia de meios a utilizar em situação de idêntica materialidade é o que se se verifica quanto às pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis, que nos termos do artigo 22.º, n.º 5, da LGT, poderão reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída nos mesmos termos do de-vedor principal, devendo, para o efeito, a notificação ou citação conter os elementos essenciais da sua liqui-dação, incluindo a fundamentação nos termos legais.

Assim, em caso de reversão, ao revertido colocam-se duas hipóteses: se arguir a sua ilegitimidade para a execução, porque não é responsável subsidiário ou solidário, o meio processual adequado será a oposição. Se pretender discutir a legalidade das liquidações que constituem dívida exequenda, o meio processual adequa-do será a impugnação. Note-se, porém, que não lhe está vedado utilizar as duas formas processuais quando pretenda conseguir esses dois objectivos, mas separadamente, isto é, não pode cumular ambos os pedidos ou na impugnação ou na oposição.

Se na petição inicial da oposição é invocada a ilegitimidade do revertido e a ilegalidade em concreto das liqui-dações que constituem dívida exequenda, o tribunal apenas poderá conhecer, na oposição, da ilegitimidade do revertido, devendo absolver da instância a Fazenda Pública quanto ao outro pedido.

Mas se na petição de oposição se invoca ilegalidade em concreto das liquidações que constituem dívida exe-quenda, fora dos casos da alínea h) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT, competirá ao tribunal aferir da possi-bilidade de convolação, designadamente quanto à idoneidade da causa de pedir para o fim concretamente almejado.

Com efeito, quando o pedido formulado pelo autor da petição inicial não se ajusta à finalidade abstractamente figurada pela lei para essa forma processual ocorre o erro na forma do processo, que, sempre que possível, deve ser sanada mediante convolação para a forma processual adequada, o que exige que a petição tenha sido apresentada em tempo para efeitos da nova forma processual, que o pedido formulado, ainda que deva ser convenientemente interpretado, bem como a causa de pedir invocada se adequem a esta nova forma proces-sual e que no processo não tenham sido formulados cumulativamente pedidos a que correspondam formas processuais diversas.

5. Embargos de terceiros

Os embargos de terceiros estão previstos nos artigos 237.º e seguintes do CPPT.

Destinam-se à defesa da posse ou qualquer direito atingido por arresto, penhora ou outro acto judicialmen-te ordenado de apreensão ou entrega de bens, praticado no processo de execução fiscal (artigo 237, n.º 1, do CPPT).

Os embargos de terceiro constituem um incidente do processo de execução fiscal [artigo 166.º, n.º 1, al. a), do CPPT].

O objecto dos embargos é a diligência judicial ofensiva da posse ou do direito do terceiro.

5. Reclamação da decisão da verificação e graduação de créditos

A reclamação da decisão da verificação e graduação de créditos está prevista nos artigos 245.º e seguintes do CPPT.


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É uma forma processual destinada a exercer a tutela jurisdicional no que toca à verificação e graduação de créditos.

A Lei do Orçamento de Estado para 2011 – Lei n.º 55-A/2010, de 31/12 – retirou aos tribunais tributários a competência para a decisão da verificação e graduação de créditos, transferindo-a para o órgão da execução fiscal [cfr. redacção actual dos artigos 97.º, n.º 1, al. o), e 245.º, do CPPT]. Aos tribunais tributários ficou apenas atribuída a competência para decidir as reclamações que venham a ser apresentadas das decisões adminis-trativas de verificação e graduação de créditos.

A reclamação de créditos pode ser liminarmente rejeitada (artigo 791, n.º 4, do CPC, aplicável à execução fiscal ex vi do artigo 246.º do CPPT).

6. Incidente de habilitação de herdeiros

Caso o executado, o embargante ou o credor reclamante faleça será informado no processo quem são os her-deiros, referindo-se, no caso de ter havido partilhas, os herdeiros e as suas quotas hereditárias, ou não tendo havido partilhas, os herdeiros, caso sejam conhecidos, e se está pendente inventário (artigo 168.º e 155.º, n.º 3, do CPPT).

O incidente é processado por apenso à execução, exceto nos casos referidos no artigo 353.º, n.º 1, do CPC, aplicando-se-lhe o regime previsto nos artigos 351.º e seguintes do CPC.

7. Procedimentos cautelares de arrolamento e de arresto

Os procedimentos cautelares de arrolamento e de arresto visam acautelar o fundado receio de diminuição das garantias de cobrança, frustração de execução da dívida ou extravio ou deterioração de documentos, relacio-nadas com obrigações tributárias (artigo 51.º, n.º 1, da LGT).

Estão previstos nos artigos 135.º e ss. do CPPT.

Ambos os procedimentos constituem providências avulsas, não dependendo de um outro processo para sub-sistir.

No entanto, o arresto pode também ser decretado na dependência de um processo de execução fiscal (artigo 214.º do CPPT), servindo aqui como meio conservatório da garantia patrimonial dos créditos fiscais.

8. Meios processuais acessórios

Os meios processuais acessórios (a intimação para consulta de processos ou documentos administrativos e passagem de certidões, a produção antecipada de prova e a execução de julgados) estão previstos nos artigos 146.º e seguintes do CPPT e 104.º e seguintes do CPTA.

O regime processual relativo a estes meios acessórios deve ser completado com o regime substantivo previsto no artigo 104.º e seguintes do CPTA.

8.1. Produção antecipada de prova

Pretende acautelar a eventual perda, impossibilidade ou dificuldade de produção de prova pelo decurso do tem-po. É-lhe aplicável o regime processual previsto nos artigos 419.º e ss. do CPC, ex vi do artigo 2.º, al. e), do CPC.


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Abrange, nos termos do artigo 419.º do CPC, a antecipação dos depoimentos, da perícia ou da inspeção. Po-rém, é admissível a produção antecipada de prova sobre documentos que possam vir a sofrer descaminho.

9. Intimação para um comportamento

Em caso de omissão, por parte da administração tributária, do dever de qualquer prestação jurídica susceptí-vel de lesar direito ou interesse legítimo em matéria tributária, poderá o interessado requerer a sua intimação para o cumprimento desse dever junto do tribunal tributário competente (artigo 147.º, n.º 1, do CPPT).

10. Impugnação das providências cautelares adoptadas pela AT

Considerando que o arrolamento e o arresto são decretados sem audição da parte contrária (cfr. artigos 393.º, n.º1 e 405.º do CPC), este meio processual de impugnação dessas providências concretiza o princípio consti-tucional da defesa, previsto no artigo 20.º, n.º 1, da CRP, permitindo o exercício do contraditório em relação a decisões judiciais que foram preferidas, por imposição legal, sem a sua observância.

11. Acção administrativa

Após a entrada em vigor do novo CPTA, deixou de existir a dualidade de meios processuais administrativos previstos para a impugnação de actos administrativos (acção administrativa especial – artigo 194.º do antigo CPTA) e para as demais situações não abrangidas pela acção administrativa especial (acção administrativa comum – artigo 37.º e ss. do CPTA). Hoje a acção administrativa prevista no novo CPTA (artigos 37.º e ss. do CPTA), serve ambas as finalidades, correspondendo uma delas ao antigo recurso contencioso de anulação da Lei de Processo nos Tribunais Administrativos.

Com este meio processual o interessado pode reagir contra actos denegadores de isenções ou benefícios fis-cais ou quaisquer outros actos administrativos praticados em matéria tributária, desde que não impliquem a apreciação do acto de liquidação.

A acção administrativa tem uma tramitação substancialmente diferente da impugnação, que mais adiante será apreciada com mais detalhe.

Assim, à acção administrativa em matéria tributária é subsidiariamente aplicável o CPTA, ex vi do artigo 97.º, n.º 2, do CPPT, comportando a intervenção do Ministério Público, prevista no artigo 85.º, do CPTA, a prolação de despacho pré-saneador (artigo 87.º, do CPTA), e a realização de audiência prévia (artigo 87.º-A do CPTA), a prolacção de despacho saneador (artigo 88.º do CPTA) e uma fase de produção de prova (artigos 89.º-A e seguintes do CPTA), sendo-lhe subsidiariamente aplicável o CPC, por força do disposto no artigo 90.º, n.º 2, do CPTA.

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VI

O Processo de Impugnação Judicial

1. Natureza e objecto

A tutela jurisdictional efectiva garante aos contribuintes a impugnação de quaisquer actos em matéria tribu-tária que afectem os direitos ou interesses legítimos (artigo 268.º, n.º 4, da CRP).

A impugnação judicial tem por finalidade a declaração de nulidade ou de inexistência, ou a anulação, total ou parcial, do acto tributário ou do acto administrativo em matéria tributária que afecte esses direitos ou in-teresses legítimos, bem como a condenação da administração tributária, designadamente no pagamento de juros indemnizatórios ao contribuinte.

Nos termos do artigo 99.º do CPPT é fundamento da impugnação qualquer ilegalidade, designadamente:

a) Errónea qualificação e quantificação dos rendimentos, lucros, valores patrimoniais e outros factos tributários;

b) Incompetência;

c) Ausência ou vício da fundamentação legalmente exigida;

d) Preterição de outras formalidades legais.

A impugnação judicial só pode ser utilizada em três situações: quando se pretenda atacar um acto de liquida-ção, quando se vise sindicar um acto administrativo em matéria tributária que comporte uma liquidação ou quando a lei expressamente referir a impugnação judicial como meio impugnatório.

A impugnação consiste na apreciação, total ou parcial, da legalidade acto, que subsiste na ordem jurídica en-quanto a sua invalidade jurídica não for reconhecida pela Administração Tributária ou declarada pelo tribu-nal tributário. É o que resulta do disposto no artigo 66.º do CPPT, que estabelece o princípio da definitividade dos actos tributários, ao prescrever que “os actos tributários praticados por autoridade fiscal competente em razão da matéria são definitivos quanto à fixação dos direitos dos contribuintes, sem prejuízo da sua eventual revisão ou impugnação nos termos da lei.”

A referência à eventual revisão ou impugnação significa, justamente, que o acto se mantém válido e produz os seus efeitos enquanto não for confirmada a sua ilegalidade.

De um ponto de vista estritamente processual a impugnação judicial tem natureza de acção constitutiva, visto que visa obter uma alteração na ordem jurídica [cfr. artigo 10.º, n.º 3, alínea c), do CPC]. No entanto, uma vez que na impugnação se pode pedir também a condenação da Administração Tributária ao pagamento de juros indemnizatórios, a impugnação judicial poderia levar a concluir que tem uma natureza mista, de acção declarativa constitutiva e de condenação. Todavia, o pagamento de juros moratórios resulta da proce-dência total ou parcial, caso em que que a Administração Tributária está vinculado ao dever de reconstituir a situação actual hipotética que existiria se o acto tributário, total ou parcialmente inválido, não tivesse sido praticado.

Como essa reconstituição deve operar “ex nunc”, isto é, implica o desaparecimento de todos os efeitos do acto


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desde a data em que foi praticado, não é necessário pedir a condenação no pagamento de juros indemniza-tórios (cfr. artigo 100.º da LGT e artigo 61.º, n.º 3, do CPPT), embora tal pedido não seja motivo e de indeferi-mento total ou parcial da petição. Por conseguinte, a impugnação judicial não pode ser vista como uma acção de condenação97.

2. Fundamentos

Como já se referiu, o artigo 99.º do CPPT contém a lista dos fundamentos da impugnação. Essa lista com-preende a errónea qualificação e quantificação dos rendimentos, lucros, valores patrimoniais e outros factos tributários, a incompetência, a ausência ou vício da fundamentação legalmente exigida e a preterição de ou-tras formalidades legais.

Contudo, como essa lista é meramente enunciativa e não taxativa, pois para além destes fundamentos qual-quer ilegalidade abstracta ou concreta pode ser impugnável.

Assim, podem ser objecto de impugnação judicial os seguintes actos:

· De liquidação de tributos, incluindo os parafiscais (contribuições para a segurança social)

· De autoliquidação, retenção na fonte e pagamento por conta;

· De indeferimento total ou parcial das reclamações graciosas;

· De fixação da matéria tributável, quando não dê origem à liquidação de tributo;

· De fixação de valores patrimoniais;

· Os actos administrativos em matéria tributável que comportem a apreciação da legalidade do acto de liquidação;

· Os actos que agravem a colecta, aplicada em virtude da apresentação de reclamação graciosa ou de pedido de revisão da matéria tributável sem fundamento;

· Os actos de apreensão de bens.

Podem também ser atacadas através da impugnação judicial as providências cautelares adoptadas pela ad-ministração tributária.

2.1. Casos especiais

Têm-se suscitado dúvidas quanto à possibilidade de ser discutida na impugnação o acto que indefere o pedi-do de revisão (artigo 78.º da LGT). Para uns o acto de indeferimento, expresso ou tácito, só pode ser atacado através de uma acção adminstrativa, que conforme a decisão vincula ou não a AT ao dever de apreciação do pedido de revisão. E só do resultado desta é que caberia o pedido de revisão. Mas há quem entenda que o inde-ferimento do pedido de revisão pode ser atacado pela via da impugnação, com o imediato ataque à liquidação. É uma situação que está subjacente ao Acórdão do STA, de 06.02.201398, que decidiu:

“Apesar de a revisão do acto tributário com fundamento em erro imputável aos serviços dever ser efectuada pela Administração por sua própria iniciativa, o contribuinte pode pedir que ela cumpra esse dever dentro dos limites temporais em que ela o pode exercer. E o indeferimento, expresso ou tácito, do pedido pode ser impugnado contenciosamente pelo contribuinte (art. 95.º, nºs 1 e 2, al. d), da LGT).”

97 Opinião diferente parece ter Jesuíno Alcântara Martins “As Garantias Processuais dos Contribuintes” “in” João Ricardo Catarino - Vasco Branco Guimarães (coord), Lições de Fiscalidade, Coimbra, Almedina, 2012, p. 448.98 Rec. n.º 0839/11.


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No que concerne à lista consagrada no artigo 99.º do CPPT, importa tecer algumas considerações acerca dos fundamentos previstos.

Assim e quanto à errónea qualificação e quantificação dos rendimentos, lucros, valores patrimoniais e outros factos tributários, o objecto da impugnação incide sobre questões de natureza técnica, nomeadamente, a er-rada qualificação de uma avaliação ou sobre os vícios de uma peritagem.

Nesta situação a impugnação judicial serve para demonstrar esse desacerto, competindo alegar e provar os factos que o demonstram, o que pode ser feito, designadamente, através de uma peritagem. O mesmo sucede, aliás, quando a Administração Tributária efectua errada qualificação jurídica de um rendimento.

Cabem neste fundamento outras situações como as relacionadas com isenções fiscais ou benefícios fiscais, isto é, quando ocorre um erro sobre os pressupostos de direito, bem como todas aquelas que têm por base um erro sobre os pressupostos de factos.

Quanto ao fundamento incompetência, esta deriva da prática de um acto tributário ou acto administrativo em matéria tributária por alguém que não tem competência para tal.

A incompetência pode ser absoluta ou relativa. A incompetência absoluta “é aquela que se verifica quando um órgão administrativo pratica um acto fora das atribuições da pessoa colectiva a que pertence.”99

A incompetência relativa “é aquela que se verifica quando um órgão administrativo pratica um acto que está fora da sua competência, mas que pertence à competência de outro órgão da mesma pessoa colectiva.”100 É o que sucede, por exemplo, quando um acto da competência do Director Distrital de Finanças é praticado, com ausência de delegação, pelo Chefe do Serviço de Finanças. Neste caso verifica-se uma incompetência relativa em razão da hierarquia.

Outro fundamento consiste na ausência ou vício da fundamentação legalmente exigidas.

Decorre do princípio consagrado no artigo 268.º, n.º 3, da CRP, densificado nos artigos 77.º da LGT e 152.º e seguintes do CPA, que todos os actos praticados pela Administração Tributária, que afectem os direitos ou interesses legítimos dos contribuintes, devem ser fundamentados.

A preterição desta exigência legal pode redundar em vício de forma por falta, insuficiência ou obscuridade ou incongruência da fundamentação legalmente devida, que determina a ilegalidade do acto e a sua anulação.

A preterição de outras formalidades legais abrange as restantes ilegalidades formais. Decorre também do artigo 268.º, n.º 3, da CRP, que os actos praticados pela Administração devem ser notificados aos interessados. Essa notificação é imposta pelo artigo 77.º, n.º 6, da LGT, que faz depender a eficácia do acto da observância dessa modalidade. O regime das notificações de actos administrativos é o que se encontra fixado nos artigos 114.º do CPA e 35.º e seguintes do CPPT.

3. Prazos de interposição da impugnação judicial

A petição inicial da impugnação judicial deverá ser apresentada no prazo de três meses contados a partir dos factos seguintes:

a) Termo do prazo para pagamento voluntário das prestações tributárias legalmente notificadas ao con-tribuinte;

b) Notificação dos restantes actos tributários, mesmo quando não dêem origem a qualquer liquidação;

c) Citação dos responsáveis subsidiários em processo de execução fiscal;

d) Formação da presunção de indeferimento tácito;

99 Diogo Freitas do Amaral, Curso de Direito Administrativo, Vol. II, (Reimp,), Coimbra, Almedina, 2002, p. 387.100 Idem.


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e) Notificação dos restantes actos que possam ser objecto de impugnação autónoma nos termos do CPPT;

f) Conhecimento dos actos lesivos dos interesses legalmente protegidos não abrangidos nas alíneas anteriores.

Se o fundamento for a nulidade do acto tributário a impugnação pode ser deduzida a todo o tempo.

Para além destes prazos, se o fundamento da impugnação disser respeito à ao pagamento por conta, o prazo é de 30 dias a contar da notificação ou do indeferimento tácito. O prazo é já de 90 dias nos casos de actos de fixação dos valores patrimoniais, e de 30 dias no que concerne às incorrecções nas inscrições matriciais dos valores patrimoniais.

Quando a impugnação diga respeito a actos de liquidação para pagamento voluntário de prestações tributária [alínea a) do n.º 1 do artigo 102.º do CPPT], o prazo de três meses conta-se a partir do termo do prazo para pagamento voluntário das prestações tributárias legalmente notificadas ao contribuinte que, regra geral, é de 30 dias, nos termos do artigo 85.º, n.º 2, do CPPT, salvo os casos em que a lei disponha de forma diversa, como é o caso da liquidação de IRS, IRC e IVA.

Logo, o prazo de três meses dias que o contribuinte dispõe para impugnar só começa a correr decorridos que sejam os 30 dias para o pagamento voluntário das prestações tributárias. Significa que neste ponto, na prá-tica, o contribuinte dispõe de 120 dias para impugnar judicialmente o acto, ou seja, o prazo para impugnar acaba por ter um prazo semelhante ao reclamação graciosa, que, nos termos do artigo 70.º, n.º 1, do CPPT, é também de 120 dias.

O prazo só começa a correr, obviamente, se o acto for legalmente notificado ao contribuinte, uma vez que que os actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados (artigo 36.º n.º 1 do CPPT).

Portanto, para que a notificação produza integralmente os seus efeitos, nos termos do artigo 77.º n.º 6, da LGT, é necessário que contenha a decisão, os seus fundamentos e os meios de defesa e o prazo para reagir contra o acto notificado, bem como a indicação da entidade que o praticou e se o fez no uso de delegação ou subdele-gação de competências (artigo 36.º n.º 2 do CPPT).

No caso de a notificação não observar os requisitos legais, o interessado pode requerer a notificação dos re-quisitos que tenham sido omitidos ou a passagem de certidão que os contenha, no prazo de 30 dias ou dentro do prazo para reclamação, recurso ou impugnação ou outro meio judicial que da decisão caiba, se inferior àquele. Se o interessado usar desta faculdade, só a partir do momento da notificação dos elementos omitidos ou da entrega da certidão requerida, é que começa a contar o prazo de três meses para a apresentação da im-pugnação judicial (artigo 37.º n.ºs 1 e 2 do CPPT).

A eventual recusa da Administração em fornecer os elementos em falta pode ser suprida através do processo de intimação para a prestação de informações, consulta de processos ou passagem de certidões, previsto nos arti-gos 104.º e seguintes do CPTA.

Situação muito frequente é da falta de notificação da fundamentação, que todavia não se confunde com a falta de fundamentação do acto. A falta de notificação da fundamentação é suprível pelos dois meios acima referi-dos, mas não determina a invalidade do acto por falta de fundamentação. Assim, só mesmo nos casos em que esta não exista (e por isso não foi notificada nem poderá sê-lo) é que o acto é passível de anulação.

No que concerne aos restantes actos tributários, mesmo quando não dêem origem a qualquer liquidação, o prazo de impugnação começa a correr com a notificação do acto, valendo neste aspecto todas as observações feitas a propósito das formalidades a observar na notificação dos actos de liquidação.

Como exemplo de actos deste tipo temos os actos que fixam o rendimento tributável.

Quando impugnação resulte de acto de citação dos responsáveis subsidiários em processo de execução fiscal, o prazo começa a contar da efectivação da citação. Também neste caso é necessário que a citação contenha todos os elementos legalmente exigidos para que produza esse efeito, ou seja, seja determinante para o início da contagem do prazo de impugnação.


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Deste modo, a citação do responsável subsidiário deve, nos termos do artigo 22.º, n.º 5, da LGT, conter todos os elementos essenciais da sua liquidação, incluindo a fundamentação, para que estes possam reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes foi atribuída.

Na alínea d) do n.º 1 do artigo 102.º do CPPT estabelece-se que o prazo de impugnação começa a correr a partir da formação da presunção de indeferimento tácito.

Os actos tácitos são uma ficção jurídica que visa permitir ao interessado a defesa oportuna dos seus direitos e interesses legítimos, que de outro modo poderiam ser indefinidamente postos em causa pela inércia da Administração. O indeferimento tácito da reclamação graciosa forma-se a partir do fim do prazo legal de decisão. A reclamação graciosa presume-se indeferida para efeitos de impugnação judicial após o termo do prazo legal de decisão pelo órgão competente (artigo 57.º, n.º 5, da LGT e artigo 106.º do CPPT), sendo que o prazo para a decisão da reclamação graciosa é de seis meses (artigo 57.º, n.º 1, da LGT) e conta-se da data da entrada da petição no serviço competente (artigo 57.º, n.º 5, LGT) e nos termos do artigo 279.º, alínea c), do CC ex vi do n.º 3 do artigo 57.º da LGT.

A data de apresentação, nos termos do artigo 104.º, n.º 1, do CPA, corresponde à data da entrega presencial nos serviços, à data do registo postal, se a remessa foi feita pelo correio, à data do termo da expedição se o envio foi feito através de telefax ou transmissão eletrónica de dados, ou à data da expedição se o envio foi feito correio electrónico, ou à data da sua formulação verbal, quando a lei admita essa forma de apresentação.

O prazo que começa a contar a partir da notificação dos restantes actos que possam ser objecto de impug-nação autónoma respeita aos actos de autoliquidação (artigo 131.º do CPPT), aos actos de retenção na fonte (artigo 132.º do CPPT), e ao pagamento por conta (artigo 133.º do CPPT). Nestes casos o prazo para impugnar, que anteriormente era de 30 dias, é agora de 3 meses, que igualmente se aplica quando, na sequência de apre-sentação de reclamação graciosa, seja esta facultativa ou obrigatória, ocorre o indeferimento tácito. O prazo, porém, continua a ser de 30 dias nas situações de pagamento por conta. Neste caso a reclamação é sempre obrigatória e o acto tácito de indeferimento forma-se decorridos que sejam 90 dias sobre a sua apresentação (cfr. artigo 133.º, n.º 4, do CPPT).

Nos termos do artigo 133.º-A, do CPPT, a impugnação judicial de actos de liquidação que tenha por fun-damento a classificação pautal, a origem ou o valor aduaneiro das mercadorias depende também de pré-via reclamação graciosa. Não estabelecendo a lei qualquer prazo específico para impugnar o indeferimento, expresso ou tácito, da reclamação, o prazo será o do regime geral.

O mesmo sucede quanto à impugnação de taxas para as autarquias locais, que nos termos do artigo 16.º, n.os 4 e 5, do Regime Geral de Taxas das Autarquias Locais, aprovada pela Lei n.º 53-E/2006, de 29 de Dezembro, deve ser interposta no prazo de 60 dias a contar do indeferimento, mas que depende sempre de reclamação graciosa prévia.

Quanto aos actos de fixação dos valores patrimoniais o prazo para impugnar é de 90 dias, contados desde a sua notificação ao contribuinte (cfr. artigo 134.º, n.º 1, do CPPT). O prazo é, porém, de 30 dias, na impugnação das incorrecções nas inscrições matriciais dos valores patrimoniais. Mas também neste caso a impugnação depende de ter sido solicitada a prévia correcção da inscrição junto da entidade competente e esta a recuse ou não se pronuncie no prazo de 90 dias a partir do pedido (n.º 3 do artigo 134.º do CPPT). O prazo da impugnação conta-se a partir da notificação da recusa ou do termo do prazo para apreciação do pedido.

Por último, o disposto na alínea f) do n.º 1 do artigo 102.º do CPPT, tem um âmbito residual, permitindo abran-ger todos os actos que não estão contemplados nas alíneas anteriores, começando o prazo de impugnação a correr a partir do momento do conhecimento dos actos lesivos dos interesses legalmente protegidos. Subli-nhe-se, pois, que a lei se refere ao conhecimento e não à notificação, o que significa que é a partir daquela e não desta que se deve contar o prazo de impugnação.

Os prazos da impugnação judicial contam-se nos termos do artigo 279.º do Código Civil (artigo 20 n.º 1.º do CPPT), independentemente do lugar da entrega da petição inicial (tribunal ou Serviço de Finanças). Trata-se, portanto, de um prazo substantivo ou contínuo, que corre aos sábados, domingos e feriados, só se suspen-


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dendo nas férias judiciais. No entanto, se o prazo terminar num daqueles dias, transfere-se para o primeiro dia útil seguinte.

O decurso destes prazos acarreta a caducidade do direito de acção, prevista como excepção dilatória (artigo 89.º, n.º 4, alínea k), do CPTA, ex vi artigo 2.º, al. c), do CPPT)101, importando a absolvição da instância da Fa-zenda Pública.

Jurisprudência:“O prazo para deduzir impugnação judicial é um prazo de caducidade, de natureza substantiva e, conforme se estabelece no n.º 1 do art. 20.º do CPPT, conta-se de acordo com o disposto no art. 279.º do CC, pelo que, nos termos da alínea e) deste preceito, se terminar nas férias judiciais, o seu termo transfere-se para o primeiro dia útil subsequente a estas.”102

“O acto de liquidação efectuado em aplicação de deliberação autárquica nula, inexistente ou inconstitucio-nal padece de ilegalidade abstracta – arts. 286.º, n.º 1, al. a) do CPT e 204.º, n.º 1 do CPPT -, que, nos casos de cobrança coerciva, pode ser invocada até ao termo do prazo de oposição à execução fiscal, mesmo que poste-riormente ao de impugnação de actos anuláveis mas nunca, consequentemente, a todo o tempo.”103

3.1. Indeferimento de reclamação graciosa

Importa fazer uma observação quanto às situações de indeferimento expresso da reclamação graciosa. Nestas situações é possível interpor recurso hierárquico, no prazo de 30 dias, nos termos dos artigos 66.º, n.º 1 e 76.º, n.º 1, do CPPT. Aqui o prazo de impugnação começa a contar a partir do momento em que o acto que decidiu o recurso hierárquico é notificado, valendo aqui todas as considerações já expendidas a propósito das notifi-cações em geral.

3.2. Nulidade e inexistência

Se o objecto da impugnação judicial for a nulidade, a impugnação pode ser interposta a todo o tempo, tal como prescreve o artigo 102.º, n.º 3, do CPPT.

São nulos os actos para os quais a lei comine expressamente essa forma de invalidade (artigo 161.º, n.º 1, do CPA).

Segundo o regime do n.º 2 do artigo 161.º do CPA, são, designadamente, nulos:

a) Os actos viciados de usurpação de poder;

b) Os actos estranhos às atribuições dos ministérios, ou das pessoas colectivas referidas no artigo 2.º, em que o seu autor se integre;

c) Os actos cujo objecto ou conteúdo seja impossível, ininteligível ou constitua ou seja determinado pela prática de um crime;

d) Os actos que ofendam o conteúdo essencial de um direito fundamental;

101 É controversa a qualificação como excepção dilatória da caducidade do direito de acção, na medida em que a sua invocação impede o exercício do direito do autor, o que se adequa à excepção peremptória. De todo o modo é essa a qualificação legal (art.º 89.º, n.º 4, alínea k), do CPTA), quando qualifica como dilatória a intempestividade da prática do acto processual.102 Acórdão do STA, de 15.01.2014, rec. n.º 01534/13.103 Acórdão do STA, de 23.10.2013, rec. n.º 0579/13.


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e) Os actos praticados com desvio de poder para fins de interesse privado;

f) Os actos praticados sob coacção física ou sob coacção moral;

g) Os actos que careçam em absoluto de forma legal;

h) As deliberações de órgãos colegiais tomadas tumultuosamente ou com inobservância do quorum ou da maioria legalmente exigidos;

i) Os actos que ofendam os casos julgados;

j) Os actos certificativos de factos inverídicos ou inexistentes;

k) Os actos que criem obrigações pecuniárias não previstas na lei;

l) Os actos praticados, salvo em estado de necessidade, com preterição total do procedimento legalmente exigido.

Os actos nulos não produzem quaisquer efeitos jurídicos.

Dos actos nulos se distinguem os actos inexistentes. Os actos inexistentes são actos que não permitem a impu-tação de uma conduta unilateral à Administração, que não traduzem o exercício de um poder de autoridade, cujo conteúdo não define, inovatoriamente, uma situação jurídico-tributária (ou administrativa), ou que não se revestem da publicidade legalmente exigida104. Ou seja, o acto inexistente é aquele acto que não reúne o mínimo de elementos essenciais para ser considerado, sequer, um acto nulo.

Importa, no entanto, distinguir o acto juridicamente inexistente do acto materialmente inexistente. O pri-meiro enquadra-se na categoria acima referida: embora juridicamente inexistente por não reunir, pelo me-nos, um dos requisitos de validade, está contudo assente numa realidade ontológica. O segundo nem sequer tem existência no plano ontológico, isto é, não existe materialmente ou de facto.

Ora, embora o acto administrativo juridicamente inexistente careça de vinculatividade, de execução coerci-va, de insanabilidade e de irrevogabilidade, podendo ser legitima e livremente não acatado, a sua impugnação pode ser justificada pelo interesse jurídico na eliminação das consequências que lhe possam estar associadas.

Já quanto ao acto administrativo materialmente inexistente, representando um nada jurídico e um nada factual, não é impugnável contenciosamente nem tem a virtualidade de se converter em objecto processual.

4. A tramitação processual da impugnação judicial

4.1. Iniciativa

Segundo o n.º 1 do artigo 68.º do CPPT, a iniciativa da reclamação graciosa cabe “ao contribuinte, incluindo, nos termos da lei, os substitutos e responsáveis”. Nos termos do artigo 18.º, n.º 3, da LGT, “sujeito passivo é a pessoa singular ou coletiva, o património ou a organização de facto ou de direito que, nos termos da lei, está vinculado ao cumprimento da prestação tributária, seja como contribuinte direto, substituto ou responsável.”

O contribuinte direto é a pessoa, singular ou colectiva, em relação à qual se verificam os pressupostos da obrigação tributária. Já o substituto tributário é, nos termos do artigo 20.º da LGT, a pessoa distinta do con-tribuinte directo a quem pode ser exigida a prestação tributária por estar obrigado a efectuar a retenção do imposto devido por outrem.

Por seu lado os responsáveis tributários são as pessoas que, sem serem contribuintes originários ou sujeitos passivos directos, podem vir a ser chamados a responder pelo pagamento da dívida tributária daqueles. A responsabilidade tributária, quer seja subsidiária, quer seja solidária, está quase sempre ligada a uma viola-

104 Digo Freitas do Amaral, Curso…, op. cit., p. 414.


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ção do dever de boa prática fiscal, previsto no artigo 32.º da LGT, mas também pode resultar da aquisição de um bem em relação ao qual se verifica uma situação de sequela tributária (artigo 157.º, n.º 1, do CPPT) ou ser originada por infracção disciplinar praticada por funcionários que no procedimento tenham tido actuação que fruste a cobrança das dívidas tributárias (artigo 161.º do CPPT).

Como os fundamentos da reclamação graciosa e da impugnação são comuns, então a iniciativa da impug-nação caberá ao contribuinte, substitutos e responsáveis. Na primeira categoria cabe não só o contribuinte directo como o contribuinte interessado na anulação de um acto administrativo em matéria tributária que afecte os seus direitos ou interesses legítimos.

4.2. A Petição inicial da impugnação judicial

A impugnação judicial é iniciada pela apresentação de uma petição que obedece à forma articulada e que pode ser apresentada ou no tribunal tributário competente ou no serviço periférico local onde foi praticado ou devia ter sido praticado o acto impugnado, mas sempre dirigida ao juiz do tribunal tributário competente (ar-tigo 103.º, n.º 1, CPPT) da área do domicílio ou sede do contribuinte, da situação dos bens ou da transmissão.

Tanto num caso como no outro, o contribuinte pode optar entre o seu envio por via electrónica ou em suporte de papel. Se utilizar a apresentação da petição inicial e respectivos documentos por via electrónica, nos ter-mos do artigo 24.º, n.º 1, do CPTA, aplicável ex vi do artigo 2.º, al. c), do CPPT, o impugnante fica dispensado de remeter ao tribunal os respectivos duplicados e cópias, em suporte de papel, sem prejuízo do juiz lhe poder exigir a apresentação do original.

Caso a petição seja apresentada no serviço periférico local, ou seja, no Serviço de Finanças, este enviará a pe-tição em formato de papel que contenha o número fiscal de contribuinte do impugnante, ao tribunal tributá-rio competente, no prazo de cinco dias após a junção de comprovativo de autoliquidação taxa de justiça inicial devida pelo impugnante ou de comprovativo de deferimento de concessão de benefício de apoio judiciário na modalidade de dispensa de taxa de justiça e demais encargos com o processo ou, como é jurisprudência dominante, do comprovativo de tal pedido ter sido solicitado.

Caso o contribuinte não proceda à autoliquidação da taxa de justiça inicial e não exiba o documento compro-vativo do deferimento de concessão de benefício de apoio judiciário ou do comprovativo de tal pedido ter sido previamente solicitado, o tribunal notifica-o para, no prazo de dez dias proceder a tal pagamento, sob pena da petição inicial não ser distribuída105.

4.3. Forma externa da Petição. Indicações que deve conter

Rege nesta matéria o disposto no artigo 108.º do CPPT, que enuncia os requisitos específicos a observar na elaboração da petição inicial do processo de impugnação judicial, para além dos requisitos gerais previstos no artigo 552.º do CPC.

Nos termos do n.º 1 do artigo 108.º do CPPT a petição da impugnação judicial deve ser “formulada em petição articulada, dirigida ao juiz do tribunal competente, em que se identifiquem o acto impugnado e a entidade que o praticou e se exponham os factos e as razões de direito que fundamentam o pedido”, devendo indicar-

105 Com a entrada em vigor da Lei 7/2012, de 13 de Fevereiro, a emissão de DUC, para qualquer processo, independente-mente da data de início do mesmo, é uniformizada nos termos do n.º 13 do artigo 8.º da referida lei.Para a emissão de documentos únicos de cobrança (DUC), com vista aos pagamentos previstos no n.º 1 do artigo 9.º da Portaria n.º 419/2009, de 17 de Abril, é necessário aceder ir ao site do Instituto de Gestão Financeira e Equipamentos da Justiça, IP (http://igfej.mj.pt). Para mais desenvolvimentos consultar Anexo I.


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-se “o valor do processo ou a forma como se pretende a sua determinação a efectuar pelos serviços competen-tes da administração tributária”, devendo a petição, “elaborada em triplicado, sendo uma cópia para arquivo e outra para o representante da Fazenda Pública”, indicar os documentos de que o impugnante dispuser, o rol de testemunhas e a indicação das demais provas que o impugnante requeira e não dependam de ocorrências supervenientes.

Reiterando o que já anteriormente se acentuou, a petição inicial da impugnação judicial deve mencionar a entidade que praticou o acto impugnado, indicando, se for caso disso, o uso de poderes delegados ou subdele-gados, e ser elaborada articuladamente, de preferência correspondendo a cada facto um artigo.

A exposição da matéria de facto deve permitir estabelecer relação lógica com o direito invocado, que também deve ser mencionado. Para além disso e como se trata de um processo destinado à erradicação de um acto, total ou parcialmente, da ordem jurídica, devem ser indicados os vícios de que o acto impugnado padece, isto é, a eventual falta ou insuficiência da fundamentação, a violação das normas legais (vício de violação de lei), incompetência, usurpação de poder, etc...

Neste conspecto o impugnante deverá alegar os factos necessários à demonstração do ou dos vícios do acto, e se este originou pagamento de um prestação tributária que não seria devida se a ilegalidade não fosse co-metida, o pedido de restituição das quantias pagas com a indemnização devida pelo dano resultante da in-disponibilidade dessa quantia pecuniária, que nos termos do artigo 43.º da LGT, corresponde a juros indem-nizatórios.

A petição deve concluir pela indicação do pedido, isto é, da pretensão concretamente solicitada que cor-responde, neste tipo de processo, à anulação do ou dos actos impugnados, e indicar os demais elementos complementares, como seja a indicação do rol de testemunhas e documentos que acompanham a petição, a procuração, etc. E, claro está, a petição deve ser subscrita pelo seu autor, que se for mandatário deve indicar o seu domicílio profissional.

Se a petição for assinada pelo impugnante a assinatura deverá ser acompanhada do número, data e entidade emitente do respectivo documento de identificação pessoal. Será admitida a assinatura a rogo, caso o inte-ressado não saiba ou possa assinar, sendo o rogado identificado pelo seu bilhete de identidade ou outro docu-mento de identificação equivalente, conforme artigo 6.º n.ºs 2 e 3 do CPPT.

Nos termos do n.º 3 do artigo 108.º do CPPT, “o impugnante oferecerá os documentos de que dispuser, arrolará testemunhas e requererá as demais provas que não dependam de ocorrências supervenientes”.

As testemunhas são designadas no rol pelos seus nomes, profissões e moradas e por outras circunstâncias ne-cessárias para as identificar, podendo o impugnante desistir a todo o tempo da inquirição de testemunhas que tenha oferecido, sem prejuízo da possibilidade de inquirição oficiosa (artigo 498.º do CPC). As testemunhas não podem exceder 3 por cada facto (artigo 118.º, n.º 1, do CPPT).

O rol de testemunhas pode ser aditado ou alterado até 20 dias antes da data em que se realize a audiência, sendo a parte contrária notificada para usar, querendo, de igual faculdade, no prazo de cinco dias (artigo 598.º, n.º 1, do CPC).

Para além da indicação de testemunhas o impugnante poderá requer perícias e delimitar o seu objecto, bem como pareceres técnicos especializados e as demais provas que considere essenciais e de que não dependam de ocorrências supervenientes, nos termos do artigo 116.º. A perícia poderá ser requerida também nos 20 dias posteriores à notificação da junção ao processo das informações oficiais prestadas pelo chefe de finanças, nos termos dos artigos 116.º, n.º 3 e 115.º n.os 2 e 3 do CPPT (cfr. artigos 76.º e 59.º da LGT).

A parte que requerer e apresentar prova será responsável pelas suas despesas (artigo 117.º, n.º 6, do CPPT). O impugnante deverá, por isso, proceder ao depósito prévio da quantia fixada pelo juiz, sob pena de tal falta implicar a não realização da diligência por si requerida (artigo 109.º do CPPT). Os encargos das perícias e pare-ceres oficiosamente determinados são adiantados pelo tribunal, sem prejuízo da sua entrada a final em regra de custas (artigo 117.º, n.º 5, do CPPT).


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Se o impugnante beneficiar de apoio judiciário, ou a prova não for por si requerida, as despesas serão adianta-das pelo tribunal e entrarão, a final, em regra de custas.

Nos termos do artigo 108.º, n.º 2, do CPPT, deve indicar-se na petição o valor do processo ou a forma como se pretende a sua determinação a efectuar pelos serviços competentes da Administração Tributária. O valor do processo é fundamental para determinar o valor da taxa de justiça, para a constituição de advogado e para aferir da possibilidade de recurso da decisão.

O valor processual corresponde à utilidade económica imediata do pedido (artigo 296.º, n.º 1, do CPC). Se for requerida a condenação da Administração Tributária em juros indemnizatórios, o valor da acção deverá in-cluir o valor daqueles. Como, nos termos do artigo 299.º, n.º 1, do CPC, na determinação do valor da causa se deve atender ao momento em que a acção é proposta, o valor da causa, embora deva incluir os juros indemnizatórios vencidos, não abrange os juros indemnizatórios vincendos.

A falta de indicação do valor da causa pode ser motivo para recusa da petição inicial [artigo 558.º, alínea d) do CPC], ou mesmo de extinção da instância (artigo 305.º, n.º 2, do CPC), neste caso depois de convite ao impugnante para indicar o valor que não seja acatado.

O valor indicado pelo impugnante pode ser alterado oficiosamente (artigo 306.º, n.º 1, do CPC) ou a reque-rimento da parte contrária (artigo 305.º, n.º 1, do CPC), quando se verifique haver divergência entre o valor declarado e a utilidade económica que se pretende obter com o pedido formulado.

A petição deverá ser elaborada em triplicado, nos termos do artigo 108.º, n.º 3, 1.ª parte, do CPC, sendo uma cópia destinada ao arquivo e outra ao representante da fazenda pública. No entanto, se a petição for enviada por meios electrónicos, fica dispensada a entrega de duplicados, por força do disposto no artigo 4.º, n.º 4, do Decreto-Lei n.º 325/2003, de 29 de Dezembro e artigo 3.º da Portaria n.º 1417/2003 de 30 de Dezembro. Porém, a apresentação de peças processuais e documentos por transmissão electrónica de dados requer a utilização de assinatura electrónica qualificada do signatário (artigo 2.º, n.º 2, da Portaria n.º 1417/2003).

4.4. Representação do impugnante

Caso o valor da impugnação seja superior a €10.000,00, o dobro da alçada dos tribunais tributários de pri-meira instância, é obrigatória a constituição de advogado (artigo 6.º, n.º 1, do CPPT).

Nos processos de valor inferior o impugnante pode pleitear por si mesmo ou constituir solicitador, advogado estagiário (artigo 42.º do CPC) ou contabilista certificado [artigo 10.º, n.º 2, alínea b), dos Estatutos da OCC).

No eventual recurso da decisão jurisdicional é, porém e independentemente do valor, obrigatória a consti-tuição de advogado.

Quando a impugnação obrigue à intervenção de mandatário e o impugnante não tenha constituído advo-gado, o tribunal notificá-lo-á para o constituir dentro de determinado prazo, sob pena de, não o fazendo, a Administração Tributária ser absolvida da instância (artigo 41.º do CPC).

5. Efeito suspensivo da impugnação. Prestação de garantia

Na petição de impugnação judicial, deduzida antes do termo do prazo de pagamento voluntário, o contri-buinte pode solicitar a atribuição de efeitos suspensivos daquela, através da prestação de garantia, nos termos do artigo 199.º do CPPT.

Se tal requerimento do impugnante for deferido, após a notificação pelo tribunal aquele terá o prazo de 10 dias para prestação da garantia (artigo 103.º, n.º 4, do CPPT).

A garantia deverá ser idónea, susceptível de assegurar os créditos alegados pela administração, os quais po-


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derão consistir em garantia bancária, caução, seguro-caução (artigo 199.º, n.º 1, do CPPT e 52.º, n.º 2, da LGT). A requerimento do contribuinte e mediante concordância da administração tributária, tais garantias pode-rão ser prestadas em penhor ou hipoteca voluntária.

Nos termos do artigo 199.º, n.º 6, do CPPT, a garantia a prestar pelo impugnante deverá ser “prestada pelo valor da dívida exequenda, juros de mora contados até ao termo do prazo de pagamento voluntário ou à data do pedido, quando posterior, com o limite de cinco anos, e custas na totalidade, acrescida de 25 % da soma daqueles valores, sem prejuízo do disposto no n.º 13 do artigo 169.º”.

Com a prestação de garantia e a consequente atribuição de efeitos suspensivos, ao contribuinte é garantida a impossibilidade de instauração de processo de execução fiscal por parte da administração fiscal. E mesmo que esta, ilegitimamente, instaure acção executiva, o contribuinte pode sempre deduzir oposição, nos termos do artigo 204.º, n.º1, alínea i), do CPPT, requerendo a sua extinção.

Tem sido discutido, no entanto, o alcance da prestação de garantia em impugnação judicial, antes de ins-taurada a execução fiscal. Em sentido de que essa prestação impede a instauração da execução pode ver-se o Acórdão do TCA Norte, de 27/03/2008106; em sentido contrário veja-se o Acórdão do TCA Sul de 29/01/2013107.

Jurisprudência: “No que tange às incidências e repercussões de uma impugnação judicial deter eficácia suspensiva, por virtu-de da prestação de garantia nos termos e para os efeitos do normativo em apreço, importa, destacadamente, ter presente que esse efeito suspensivo obsta à instauração de processo de execução fiscal, desde que o pro-cesso impugnatório seja apresentado antes do termo do prazo de pagamento voluntário do tributo objecto de impugnação.”108

6. Despacho liminar

Apresentada a petição inicial em tribunal e após a secretaria proceder à análise, caso não sejam detetadas irregularidades a mesma é digitalizada, se tiver sido apresentada em papel, e posteriormente distribuída. A distribuição é efectuada na plataforma electrónica SITAF (Sistema Informático dos Tribunais Administrati-vos e Fiscais), recebendo um número, sendo depois encaminhada para a unidade orgânica que apoia o juiz a quem foi distribuído o processo.

É esta unidade orgânica que vai proceder à autuação do suporte físico do processo e praticar no SITAF todos os actos necessários.

Seguidamente o processo é presente ao juiz, isto é, fica disponível na sua fila pessoal deste do SITAF, embora lhe seja também presente, em regra, em suporte físico (papel).

A apresentação do processo para despacho judicial tem por finalidade a averiguação da admissibilidade da petição, isto é, o juiz irá averiguar se existem irregularidades de conteúdo ou excepções dilatórias. Caso não exista nenhuma irregularidade e o processo esteja em condições de prosseguir, é ordenada a notificação do representante da Fazenda Pública para, no prazo de 90 dias, contestar e solicitar a produção de prova (artigo 110.º, n.º 1, do CPPT).

Portanto, essa notificação só deve ter lugar se a petição inicial reunir todos os requisitos para ser recebida e se não ocorrer nenhum motivo gerador de ineptidão da petição (cfr. artigo 186.º, n.º 2, do CPC), ou se verificar qualquer outra que obste à notificação do representante da Fazenda Pública, designadamente a intempesti-

106 Proc. n.º 01832/07.4BEPRT, Rel. Aníbal Ferraz.107 Rec. n.º 06205/12, Rel. Joaquim Charneca108 Acórdão do TCAN, de 27.03.2008, processo n.º 01832/07.4BEPRT.


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vidade da impugnação109.

Este despacho tem, por isso, natureza de verdadeiro despacho liminar, destinado à apreciação judicial dos eventuais vícios de conteúdo de que a petição inicial padeça ou de quaisquer outros, mas que pode servir também para o convite ao aperfeiçoamento da petição inicial (cfr. artigo 110.º, n.º 2, do CPPT), despacho esse que é irrecorrível (artigo 590.º, n.º 7, do CPC).

O despacho de aperfeiçoamento é despacho vinculado, através do qual o juiz convida a parte a colmatar as deficiências dos requisitos externos dos articulados, designadamente da petição inicial, que detectou.

Incide sobre as irregularidades dos articulados, designadamente quando careçam de requisitos legais ou a parte não haja apresentado documento essencial ou de que a lei faça depender o prosseguimento da causa, e sobre as insuficiências ou imprecisões na exposição ou concretização da matéria de facto, mas neste os factos objeto de esclarecimento, aditamento ou correção, ficam sujeitos às regras gerais sobre contraditoriedade e prova.

É inadmissível o convite ao aperfeiçoamento da petição inicial que implique a alegação de nova causa de pedir ou a sua alteração ou ampliação, bem como a formulação ou alteração do pedido anterior, o mesmo sucedendo em relação à contestação.

Se o impugnante, apesar de convidado, não sanar as irregularidades da petição inicial (por silêncio, resposta intempestiva ou não suprimento das irregularidades), pode haver lugar ao indeferimento liminar da petição inicial, a não ser que as irregularidades não comprometam a marcha do processo110.

Com efeito, por aplicação dos princípios anti-formalistas, o indeferimento liminar deve ser cautelosamente decretado, só podendo ter lugar quando for de todo impossível o aproveitamento da petição inicial, isto é, quando a improcedência da pretensão do autor for de tal forma evidente e indiscutível que não é necessário assegurar o contraditório, por ser manifesto que o prosseguimento dos autos representa patente desperdício da actividade jurisdicional.

É no despacho liminar que deve ser aferido o eventual erro na forma de processo. Nos termos do artigo 193.º do CPC:

1. O erro na forma do processo importa unicamente a anulação dos actos que não possam ser aproveitados, devendo praticar -se os que forem estritamente necessários para que o processo se aproxime, quanto possível, da forma esta-belecida pela lei.

2. Não devem, porém, aproveitar -se os actos já praticados, se do facto resultar uma diminuição de garantias do réu.

3. O erro na qualificação do meio processual utilizado pela parte é corrigido oficiosamente pelo juiz, determinando que se sigam os termos processuais adequados.

No processo judicial tributário o erro na forma de processo implica a convolação do processo para a espécie processual adequada (artigo 98.º, n.º 4, do CPPT), desde que estejam reunidos os seguintes requisitos:

Que a causa de pedir seja idónea no âmbito da espécie adequada;

Que se verifiquem os demais requisites substanciais para a nova espécie, designadamente designadamente a tempestividade da interposição da acção.

Não ocorrendo nenhuma destas situações é ordenada a notificação da Fazenda Pública para contestar, acto esse que é praticado pela secretaria.

109 Exemplos de situações de impossibilidade de sanação (art.º 89.º, n.º 1, do CPTA, art.º 590.º, n.º 1, do CPC, ex vi art.º 2.º, al. e), do CPPT): pedido manifestamente improcedente; ocorrência, de forma evidente, de exceções dilatórias insu-príveis e de que o juiz deva conhecer oficiosamente (v.g. caducidade do direito de ação, erro na forma do processo, sem possibilidade de convolação, ineptidão da petição inicial, inimpugnabilidade do acto).110 Mas é sempre possível recorrer do despacho de indeferimento liminar para o TCA ou para o STA, consoante os funda-mentos, independentemente do valor da causa (cfr. artigos 629.º, n.º 3, al. c), do CPC e 282.º, do CPPT).


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Jurisprudência: “1. Quando a parte não junte com a petição inicial documento comprovativo do prévio pagamento da taxa de justiça inicial ou documento que ateste a concessão de apoio judiciário, limitando-se a juntar documento comprovativo da pendência de pedido de apoio judiciário, a secretaria deve recusar o recebimento da petição, salvo nas situações previstas no artigo 467º, nº 5 do CPC.

(…)

3. Não pode ser recusada a petição inicial acompanhada de documento comprovativo da apresentação de pedido de apoio judiciário se faltarem menos de cinco dias para o termo do prazo de caducidade do direito de acção (artigo 467º, nº 5 do CPC).”111

i) Não obsta ao prosseguimento dos autos a cumulação de pedidos respeitantes a IVA (imposto sobre o consumo), IRC e IRS (imposto sobre o rendimento), pois que em qualquer dos casos se está perante tri-butos com a natureza de impostos (artigo 104.º do CPPT).

ii) Indeferida liminarmente a petição de impugnação judicial com fundamento na ilegal cumulação pre-tendida pelo impugnante, por referência a actos de liquidação de IRS, IRC e IVA, terá que revogar-se a decisão recorrida que o decretou e determinar a baixa dos autos para que prossigam, se a tal nada mais obstar112.

7. Contestação e organização do processo administrativo

Não ocorrendo motivo para indeferimento liminar, é ordenada a notificação da Fazenda Pública para contes-tar e juntar prova adicional que considere necessária, no prazo de 90 dias, improrrogável, tal como dispõe o n.º 1 do artigo 110.º do CPPT, que consagra o regime do despacho liminar e actos subsequentes à notificação.

Assim, no prazo de três dias o representante da Fazenda Pública deve solicitar o processo administrativo ao órgão periférico local da situação dos bens ou da liquidação, mas esse expediente não interfere no prazo da contestação.

Com a contestação, o representante da Fazenda Pública remete ao tribunal, para todos os efeitos legais, o processo administrativo que lhe tenha sido enviado pelos serviços.

O juiz pode, a todo o tempo, ordenar ao serviço periférico local a remessa do processo administrativo, mesmo na falta de contestação do representante da Fazenda Pública.

A falta de contestação não representa a confissão dos factos articulados pelo impugnante, mas o juiz aprecia a falta de contestação especificada dos factos para efeitos probatórios.

O órgão periférico local deverá organizar e instruir o processo administrativo com toda a informação perti-nente, incluindo os eventuais elementos colhidos pela inspecção tributária e o respectivo relatório, e outros elementos oficiais que digam respeito à colecta impugnada ou sobre o remanescente do pedido, assim como outros elementos de que disponha e repute convenientes para o julgamento, incluindo, quando já tenha sido resolvido, procedimento de reclamação graciosa relativamente ao mesmo acto, devendo remetê-lo ao repre-sentante da fazenda pública no prazo de 30 dias (artigo 111.º, n.os 1 e 2, do CPPT).

Na organização e instrução do processo administrativo a enviar pelo chefe de finanças do órgão periférico local para o representante da Fazenda Pública, aquele deverá ainda verificar se o contribuinte impugnante deduziu, anterior ou posteriormente, reclamação graciosa sobre o mesmo acto. Em caso afirmativo, esta

111 Acórdão do TCAN, de 20.12.2011, processo n.º 00266/11.0BEMDL.112 Ac. do TCAS de 27-11-2014, rec. n.º 08114/14. Vd. Também Acórdãos do STA de 24-10-2012, rec. n.º 747/12, de 06-03-2013, rec. n.º 1327/12, e de 05-11-2014, rec. n.º 1015/14


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impugnação suspende a sua tramitação no estado em que se encontrar e é apensa ao processo de impugnação. O processo é enviado para o tribunal e este analisará a reclamação graciosa e a impugnação conjuntamente. O mesmo se verifica em relação ao recurso hierárquico interposto de decisão da reclamação graciosa (artigo 111.º, n.ºs 3, 4 e 5, do CPPT).

No prazo de 90 dias após a notificação, o dirigente do órgão periférico regional da administração tributária, caso o valor do processo não exceda os € 10.000,00, pode revogar, total ou parcialmente, o acto impugnado. Se ultrapassar esse valor a competência para a revogação é do dirigente máximo da AT (artigo 112.º, n.ºs 1 e 2, do CPPT). Estas competências podem ser delegadas pela entidade competente para a apreciação em qualquer dirigente da administração tributária ou em funcionário qualificado (n.º 6).

No caso de o acto impugnado ser revogado parcialmente, o órgão que procede à revogação deve, nos 3 dias subsequentes, proceder à notificação do impugnante para, no prazo de 10 dias, se pronunciar, prosseguindo o processo se o impugnante nada disser ou declarar que mantém a impugnação (n.º 3).

A revogação total do acto impugnado é notificada ao representante da Fazenda Pública nos 3 dias subsequen-tes, cabendo a este promover a extinção do processo (n.º 4).

Se a revogação for parcial, o representante da Fazenda Pública é notificado dessa revogação, com simultânea remessa do processo administrativo, no prazo de três dias após a recepção da declaração do impugnante de que mantém a impugnação ou na falta dessa declaração, sendo neste caso o prazo para o representante da Fazenda Pública contestar de 30 dias.

A falta de contestação por parte do representante da Fazenda Pública não importa, como já se referiu, a con-fissão dos factos articulados pelo impugnante (artigo 110.º n.º 6). Mas nesse caso o juiz formula um juízo de livre convicção sobre a prova produzida (n.º 7), podendo sempre ordenar, ao órgão periférico local, a remessa do processo administrativo (n.º 5).

Se contestar, a Administração Tributária pode defender-se por impugnação ou por excepção, ou ainda susci-tar questão que obste ao conhecimento do pedido (artigo 113.º, n.º 2, do CPPT).

Se se defender por excepção ou suscitar questão que obste ao conhecimento do pedido ou qualquer outra questão prévia, será ouvido o impugnante, como de resto impõe o artigo 113.º, n.º 2, in fine, do CPPT, e o princípio do contraditório. Esta resposta à contestação destina-se exclusivamente a assegurar o contradi-tório relativamente a questões que a Fazenda Pública tenha suscitado e que sejam susceptíveis de obstar ao conhecimento do pedido. A audição do impugnante deve ser precedida de despacho judicial para que este se pronuncie sobre as excepções deduzidas pelo RFP no prazo de 10 dias.

7.1. Defesa por excepção e defesa por impugnação

Como na contestação a Fazenda Pública se pode defender por impugnação e por excepção, importa caracteri-zar estas duas figuras. Em que consiste, então, a defesa por impugnação e a defesa por excepção?

Nos termos do artigo 342.º, n.º 1, do CC, “àquele que invocar um direito cabe fazer a prova dos factos consti-tutivos do direito alegado. Esta regra foi acolhida no artigo 74.º, n.º 1, da LGT, que dispõe que “o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque”.

Mas o n.º 2 do artigo 342.º do CC preceitua que “a prova dos factos impeditivos, modificativos ou extintivos do direito invocado compete àquele contra quem a invocação é feita”. Invocar factos impeditivos, modificati-vos ou extintivos significa defender-se por excepção em relação aos factos constitutivos do direito invocado. Nesta situação aquele contra quem a invocação dos factos constitutivos do direito é feita não os contradiz directamente, antes alega outros factos que impedem, modificam ou extinguem o efeito jurídico dos factos constitutivos do direito alegado pela parte contrária.


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Numa perspectiva processual, na contestação cabe tanto a defesa por impugnação como a defesa por exceção (artigo 571.º, n.º 1, do CPC). Ora, o réu defende-se por impugnação quando contradiz os factos articulados na petição ou quando afirma que esses factos não podem produzir o efeito jurídico pretendido pelo autor; defen-de-se por excepção quando alega factos que obstam à apreciação do mérito da acção ou que, servindo de causa impeditiva, modificativa ou extintiva do direito invocado pelo autor, determinam a improcedência total ou parcial do pedido (n.º 2).

Temos assim que a defesa por impugnação comporta duas variantes: a impugnação dos factos, de um lado, e a impugnação do efeito jurídico deles extraídos, do outro. Ou seja, trata-se de uma defesa directa.

Já a defesa por excepção constitui uma defesa indirecta, que se exercita através duma circunstância nova que inutiliza pretensão do autor sobre o fundo da causa ou através dum vício formal que impede o conhecimento de mé-rito. Por isso, em rigor as excepções, em sentido jurídico-processual, não são factos, são questões, constituindo aqueles a forma jurídico-processual de exprimir.

As excepções podem ser dilatórias ou peremptórias, sendo as primeiras as que obstam a que o tribunal conheça do mérito da causa e dão lugar à absolvição da instância ou à remessa do processo para outro tribunal, enquanto as segundas importam a absolvição total ou parcial e consistem na invocação de factos que impedem modificam ou extinguem o efeito jurídico dos factos articulados pelo autor (artigo 576.º, n.os 2 e 3, do CPC).

Mas enquanto a lei faz uma enumeração (ainda que exemplificativa), que abrange quase todas as excepções dilatórias identificadas pela doutrina, outro tanto se não passa com as excepções peremptórias. Na verdade, são numerosas as excepções peremptórias inominadas.

Portanto, na defesa por excepção, como defesa indirecta que é, o que se pretende é atingir a instância ou a re-lação material. Neste caso, não a negando mas afirmando antes um vício ou um obstáculo de fundo que se invoca como fundamento da improcedência do pedido.

7.2. Forma da contestação

O formato e a apresentação da contestação obedecem aos mesmos requisitos da petição inicial, exceptuando aqueles que são privativos desta, podendo por isso ser enviada também por meios electrónicos de transmis-são de dados.

Tal como o impugnante na petição inicial, é na contestação que o representante da Fazenda Pública poderá oferecer provas adicionais que entenda necessárias, tal como indicar testemunhas no máximo de 10, sendo 3 para cada facto (artigo 118.º, n.º 1, do CPPT), requerer a realização de perícia, nos termos do artigo 116.º, n.º 2, do CPPT, ou juntar documentos.

Jurisprudência:“I. A resposta à contestação, prevista no artº 113º, nº 2 do CPPT, não se destina (…) à defesa de todas as excepções (peremptórias e dilatórias) arguidas na contestação. Este preceito do CPPT regula apenas (…) o modo de asse-gurar o contraditório relativamente às questões que sejam susceptíveis de obstar ao conhecimento do pedido (excepções dilatórias…).

II. A audição do impugnante deve ser cumprida através da prolação de despacho do juiz, dispondo o impug-nante do prazo geral de 10 dias contado sobre a data dessa notificação (…) .

III. O facto de a contestação ter sido oficiosamente notificada aos impugnantes pela Secretaria não permite concluir que os mesmos se tivessem por notificados para se pronunciarem sobre a excepção invocada (…)

IV. Não tendo os Recorrentes sido notificados para se pronunciarem sobre a excepção invocada em sede de contestação apresentada pela Fazenda Pública, ocorreu no processo uma omissão susceptível de influir no


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exame e na decisão da causa, que tem como consequência a anulação dos termos processuais subsequentes ao momento em que tal notificação deveria ter ocorrido e não ocorreu, a determinar, naturalmente, a anulação da sentença recorrida – cfr. artigos 201º do CPC e 98º, nº 3, do CPPT.”113

8. Articulados supervenientes

Os factos constitutivos, modificativos ou extintivos supervenientes podem ser deduzidos em novo articula-do, pela parte a que aproveitem, até ao encerramento da discussão.

Consideram-se supervenientes tanto os factos ocorridos posteriormente à apresentação de anterior articu-lado como os que só chegaram ao conhecimento da parte em momento posterior. Implica, neste caso, prova da superveniência.

Quando o novo articulado se funde na junção ao processo de elementos até aí desconhecidos [v.g. processo administrativo], o articulado superveniente deve ser oferecido nos 10 dias posteriores à notificação da junção dos referidos elementos.

A apresentação do articulado obriga ao exercício do contraditório, no prazo de 10 dias.

As provas são oferecidas com o articulado e com a resposta e os factos articulados que interessem à decisão da causa são incluídos nos temas da prova (cfr. artigo 86.º do CPTA).

9. Conhecimento imediato do pedido

Findos os articulados e depois de ter sido exercitado o contraditório em relação às questões suscitadas na contestação que obstem ao conhecimento do pedido (artigo 113.º, n.º 2, do CPPT), o juiz pode imediatamente decidir do mérito da impugnação se a questão suscitada nesta for apenas de direito ou se for de direito e de facto o processo fornecer os elementos necessários (artigo 113.º, n.º 1, do CPPT).

10. Fase instrutória

Caso o juiz não conheça logo do pedido, designadamente porque a matéria de facto é controvertida, há lugar a produção de prova já requerida pelas partes, impugnante e Fazenda Pública (artigo 114.º do CPPT).

No âmbito dos seus poderes inquisitórios o juiz poderá determinar a realização de diligências instrutórias que entenda necessárias e úteis para o apuramento da verdade material relativamente aos factos que lhe seja lícito conhecer (artigos 13.º do CPPT e 99.º, n.º 1, da LGT), ainda que não tenham sido requeridas pelas partes.

A fase instrutória é dominada pelo princípio da concentração, que postula que os actos processuais devem, sempre que possível, ser praticados num momento preciso e de forma convergente. Assim, será na contes-tação ou resposta que o réu ou requerido deve concentrar toda a matéria da sua defesa. Do mesmo modo o autor ou requerente deve concentrar na petição ou no requerimento inicial tudo o que pretenda aduzir como suporte do pedido que formula. Este princípio vale também para outros momentos ou fases processuais, de-signadamente para a apresentação das provas. O princípio visa concretizar outros dois princípios: o da cele-ridade e o da economia processual, que pressupõe eficiência na realização dos actos processuais, bem como o princípio da estabilidade da instância, consagrado no artigo 260.º do CPC: “Citado o réu, a instância deve manter-se a mesma quanto às pessoas, ao pedido e à causa de pedir, salvas as possibilidades de modificação

113 Acórdão do TCAS, de 26.06.2014, Rec. n.º 05597/12.


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consignadas na lei.”

E também pelo princípio da cooperação (artigo 99.º, n.º 2, da LGT e artigo 417.º do CPC), que prescreve que todas as pessoas, sejam ou não partes na causa, têm o dever de cooperar e prestar a sua colaboração para a descoberta da verdade, facultando os objectos que constituam meios de prova (v.g., documentos) ou subme-tendo-se elas próprias à inspecção judicial (artigo 490.º, n.º 1, do CPC).

O dever de cooperação incide sobre as partes e seus representantes (artigo 7.º do CPC). A recusa da cooperação devida tem efeitos probatórios nos termos do artigo 357.º, n.º 2, do CC. Também os terceiros têm o dever de cooperar na descoberta da verdade. A violação deste dever por parte de um terceiro pode fazê-lo incorrer em multa, procedimento criminal ou sujeição a outros meios coercivos (artigos 417.º, n.º 2, e 508.º, n.º 4, do CPC).

O princípio da cooperação é limitado (cfr. artigo 417.º, n.º 3, do CPC) pelo respeito pelos direitos fundamentais e pelo respeito do direito ou dever de sigilo.

Por outro lado, as provas de natureza pessoal devem ser produzidas oralmente perante o julgador da matéria de facto (princípio da oralidade), sem prejuízo da sua gravação em suporte digital, para posterior reprodução, quando necessário (designadamente para efeitos de recurso). Abrangem a produção de prova testemunhal, depoimentos de parte e os esclarecimento dos peritos.

É fundamental que na sua actuação processual as partes ajam de boa-fé e observem os deveres de coopera-ção, tanto mais que a violação destes princípios traduz a litigância de má fé. O conceito de litigância de má fé, que pressupõe o dolo, abrange as condutas desprovidas de boa-fé, designadamente a utilização maliciosa e abusiva do processo.

O princípio da boa-fé contém, pois, uma ideia de processo justo e leal.

11. Meios de prova

As provas têm por função a demonstração da realidade dos factos (artigo 341.º do CC). Destinam-se a formar a convicção judicial. Esta resulta da prova directa e das presunções, sendo as primeiras instrumentos de ve-rificação directa dos factos ocorridos e as segundas instrumentos de ligação entre o que temos por adquirido e aquilo que as regras da experiência nos permitem poder inferir.

A prova no processo é necessária porque o juiz desconhece a realidade ou veracidade dos factos em discussão; se estes são controvertidos há necessidade de que o juiz se sirva dos meios de prova para apurar a verdade.

11.1. Meios de prova admitidos na impugnação judicial

Na impugnação judicial são admitidos, nos termos do artigo 115.º, n.º 1, todos os meios gerais de prova previs-tos no Código Civil: prova por confissão (artigos 352.º a 361.º), prova documental (artigos 362.º a 387.º), prova pericial (artigos 388.º e 389.º), prova por inspecção (artigos 390.º e 391), prova testemunhal (artigos 392.º a 396.º), e prova por presunção (artigos 349.º a 351.º).

Claro que no processo de impugnação judicial os meios de prova mais frequentemente utilizados são a prova documental, nesta se incluindo as informações oficiais que têm a natureza de documentos autênticos (artigo 363.º, n.º 2, do CC), a prova testemunhal e, em menor medida, a prova pericial.

Não existe, portanto, qualquer limitação na utilização dos meios de prova em Direito permitidos, a não ser as que resultem de limitações legais de prova, como sucede, por exemplo, em matérias atinentes ao segredo fiscal ou bancário, e bem assim as que decorrem da posição das testemunhas perante as partes na causa (cfr. artigos 496.º e 497.º do CPC).


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11.2. Meio de prova especificamente regulados no CPPT

O CPPT regula certos meios de prova da impugnação judicial: são eles as informações oficiais (artigo 115.º do CPPT), a prova pericial e os pareceres técnicos (artigo 116.º do CPPT) e a prova testemunhal (artigos 118.º e 119.º do CPPT).

11.2.1. Informações oficiais:

É atribuída força probatória às informações oficiais prestadas pela inspecção tributária quando devidamente fundamentadas e se basearem em critérios objectivos. As cópias obtidas a partir dos dados registados informaticamente ou de outros suportes arquivísticos da Administração Tributária têm a força probatória do original, desde que devidamente autenticadas. Têm igualmente força probatória as informações prestadas pelas administrações tributárias estrangeiras ao abrigo de convenções internacionais de assistência mútua a que o Estado Português esteja vinculado, sem prejuízo da prova em contrário do sujeito passivo ou interessado (artigo 76.º da LGT).

As informações oficiais não têm, por isso, a força probatória plena dos documentos autênticos, prevista no artigo 371.º, n.º 1, do CC. Note-se, porém, que mesmo nestes os meros juízos pessoais da entidade documen-tadora estão sujeitos à livre apreciação do julgador.

A fundamentação das informações oficiais deve possibilitar a um destinatário médio apreender as razões pelas quais se dão como provados os factos nelas contidos, designadamente a razão de ciência da Adminis-tração Tributária em relação a eles. Na falta de fundamentação, as informações oficiais valerão simplesmente como elementos probatórios sujeitos à livre apreciação do julgador. Os critérios objectivos exigidos pelo n.º 1 do artigo 76.º da LGT e pelo artigo 115.º, n.º 2, do CPPT, devem ter uma base científica e lógica que não deixe margem para quaisquer dúvidas ou basear-se em regras de experiência comprovadamente aceites.

Nos casos em que as informações oficiais dizem respeito ao relatório de inspecção, a fundamentação a que se referem os artigos 76.º, n.º 1, da LGT e 115.º, n.º 2, do CPPT, não é a do próprio relatório, sob pena de se cair numa tautologia, mas sim a que respeita a elementos objectivos e exteriores, que comprovam as asserções nele produzidas. Tanto mais que o valor probatório do relatório de inspecção está condicionado pela aplica-ção do princípio do contraditório, sob pena de directa violação do artigo 20.º, n.º 4, da CRP, que postula um processo judicial tributário equitativo e subordinado a critérios de legalidade (due process of law), o que requer plena igualdade de armas entre ambas as partes, como de resto é reconhecido pelo artigo 98.º da LGT.

As informações oficiais versam sobre a matéria de facto considerada pertinente e as prestadas pelos serviços da Administração Tributária sobre os elementos oficiais que digam respeito à colecta impugnada e restante matéria do pedido (artigo 111.º, n.º 2, al. a) e b), do CPPT), abrangendo ainda outros documentos que de que a Administração Tributária disponha e que repute convenientes para o julgamento, incluindo, quando já tenha sido resolvido, procedimento de reclamação graciosa relativamente ao mesmo acto.

A junção ao processo das informações oficiais é notificada ao impugnante (artigo 115.º, n.º 3) para, no prazo geral de 10 dias, se poder pronunciar sobre o seu conteúdo e valia probatória ou para arguir a falsidade ou a falta de genuinidade das informações, ou ainda a sua falta de objectividade ou veracidade.

Nesta situação o impugnante terá de fazer fazer contraprova, nos termos do artigo 346.º do Código Civil, que invalide a prova produzida pela Fazenda Pública, que a neutralize, bastando criar no espírito do juiz um estado de dúvida ou incerteza que produza uma convicção negativa, não carecendo, por isso, de persuadir o juiz de que o facto em causa não é verdadeiro, ou seja, não necessitando de criar no juiz uma convicção positiva acerca da sua falsidade.

Sublinhe-se, porém, que o impugnante pode invocar a falsidade das informações oficiais, bem como de quaisquer outros documentos apresentados pela Fazenda Pública, seguindo-se neste caso a tramitação pre-vista para o respectivo incidente, regulado nos artigos 444.º e seguintes do CPC.


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Quanto à força probatória dos documentos em geral, os autênticos fazem prova plena dos factos (artigo 371.º do CC), mas só quanto àquele que referem como praticados pela autoridade ou oficial público respectivo, as-sim como dos factos que neles são atestados com base nas percepções da entidade documentadora. Os docu-mentos autenticados têm a força probatória dos documentos autênticos (artigo 377.º do CC).

No caso de documentos particulares eventualmente contidos nas informações oficiais, estando o documen-to assinado e a autoria reconhecida, o julgador pode retirar prova plena quanto às declarações atribuídas ao seu autor, sem prejuízo de se provar a falsidade do documento (n.º 1 do artigo 376.º do CC). Quanto aos factos contrários aos interesses do declarante, consideram-se provados (n.º 2 do artigo 376.º do CC). Nos termos do n.º 2 do artigo 374.º do CC, se a autoria for, ao invés, impugnada (ou a parte a quem é apresentado o documento declarar que não sabe se a letra e assinatura são verdadeiras), e o apresentante não lograr provar a autenticidade do documento, a prova será livremente apreciada pelo julgador.

Jurisprudência:“I - O prazo para o contribuinte guardar os documentos comprovativos do efectivo pagamento do preço de aquisição de quota societária é de 5 anos, como resulta do art. 119º do CIRS (hoje art. 128º).

II - Notificado o contribuinte para apresentar tais documentos depois de decorrido tal prazo, e não os tendo apresentado, quer porque já não os tinha em seu poder, quer porque a instituição bancária também já não detinha os elementos bancários referentes ao ano da aquisição, não é possível à AF, unicamente com base em tal omissão, desconsiderar o valor da compra constante da escritura de aquisição da dita quota para efeitos de cálculo do imposto do ano em que ocorreu a venda da dita quota.”114

“Os artigos 167.º, 178.º, alínea a), 220.º, n.º 1, e 226.º da Directiva 2006/112/CE do Conselho, de 28 de Novem-bro de 2006, relativa ao sistema comum de imposto sobre o valor acrescentado, devem ser interpretados no sentido de que se opõem a uma legislação ou a uma prática nacional por força da qual as autoridades nacionais recusam a um sujeito passivo o direito de deduzir do montante do IVA de que é devedor o montante do im-posto devido ou pago pelos serviços que lhe foram prestados, pelo facto de a factura inicial, na sua posse no momento da dedução, mencionar uma data errada de conclusão da prestação de serviços e de não existir uma numeração contínua da factura rectificada ulteriormente e da nota de crédito que anulava a factura inicial, se os pressupostos materiais se encontram preenchidos e, antes da adopção da decisão da autoridade visada, o sujeito passivo lhe tiver fornecido uma factura rectificada, que indique a data exacta em que a referida pres-tação foi concluída, mesmo que não exista uma numeração contínua desta factura e da nota de crédito que anula a factura inicial.”115

“Os artigos 18.º, n.º 1, alínea d), e 22.º da Sexta Diretiva (…) devem ser interpretados no sentido de que pre-veem exigências formais relativas ao direito a dedução cuja não observância, em circunstâncias como as que estão em causa no processo principal, não pode levar à perda daquele direito.”116

“Estamos (…) perante um meio de prova existente no direito tributário, sendo que tais informações oficiais são as prestadas pela inspecção tributária sobre a matéria de facto pertinente e as prestadas pelos serviços da adminis-tração tributária sobre os elementos oficiais que digam respeito à colecta impugnada e restante matéria do pedido (…) “ // Daquilo que se trata é, pois, das informações integradas no processo administrativo que, no âmbito da impugnação judicial, é enviado ao Representante da Fazenda Pública e que se destina a ser remetido ao tribu-

114 Acórdão do STA, de 19.11.2014, rec. n.º 056/14.115 Acórdão do TJUE, de 15.07.2010 (368/09).116 Acórdão do TJUE, de 11.12.2014 (C-590/13).


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nal, independentemente de ser, ou não, apresentada contestação (…) // Quer isto dizer que informações oficiais e relatório de inspecção tributária são realidades distintas e que não se confundem. [As informações oficiais] (…) não se destinam a ‘fundamentar o acto tributário.’”117

11.2.2. Prova pericial e pareceres técnicos

A prova pericial tem por fim a percepção ou apreciação de factos por meios de peritos, quando sejam neces-sários conhecimentos especiais que os julgadores não possuem, ou quando os factos, relativos a pessoas, não devam ser objecto de inspecção judicial (artigo 388.º do CC).

Num mundo em cada vez mais se aprofunda o conhecimento especializado e se perde o conhecimento multi-disciplinar, a perícia tem uma especial relevância, designadamente na impugnação judicial, na base da qual estão frequentemente questões que incidem sobre matéria que o julgador não domina porque não fazem parte da sua formação específica ou porque, mesmo fazendo, não são dadas com o alcance a profundidade exigidos para uma resposta satisfatórias a questões técnicas complexas. Assim, como na impugnação se aprecia a exis-tência ou não de erros na fixação da matéria tributável, a resposta a questões de contabilidade pode ser a chave para uma decisão judicial correcta.

A realização de perícia pode ser requerida pelo impugnante e ou pelo representante da Fazenda Pública. No entanto, pode também ser oficiosamente ordenada pelo juiz.

A perícia pode ser pedida na petição inicial ou na contestação (artigos 108.º, n.º 3 e 110.º, n.º 1, ambos do CPPT). No entanto, também poderá ser requerida no prazo de 20 dias após a notificação ao impugnante da junção ao processo das informações oficiais, conforme prevêem os artigos 116.º, n.º 3 e 115.º n.os 2 e 3 do CPPT (cf. artigos 76.º e 59.º da LGT).

Quando requerida pelo impugnante, as despesas com a sua realização são suportadas por este adiantadamen-te, mediante preparo a fixar pelo juiz, que entrará a final em regra de custas (n.º 5 e 6 do artigo 116.º do CPPT).

Se a perícia revestir especial complexidade, o juiz oficiosamente ou as partes por requerimento podem so-licitar a realização de perícia colegial nos termos do artigo 569.º do C.P.C., devendo, para o efeito, indicar um perito e o respectivo objecto, enunciando as questões de facto (quesitos) que pretende ver esclarecidas (artigo 577.º do CPC).

A força probatória das respostas dos peritos é livremente apreciada pelo tribunal (artigo 389.º do CC).

Para além da perícia pode solicitado pelo tribunal requisitar o apoio de pessoa competente com conhecimen-tos especiais que o tribunal não possua para assistir à audiência final e aí prestar os esclarecimentos ne-cessários. Pode ainda o juiz requisitar os pareceres técnicos indispensáveis ao apuramento da verdade dos factos (artigo 601.º, n.º 1, do CPC).

Embora a lei pareça atribuir ao juiz a iniciativa na requisição de técnicos e de pareceres, nada impede que as partes (impugante e Fazenda Pública) sugiram essas diligências ao julgador ou mesmo as requeiram.

Mas neste caso afigura-se-nos que as despesas da diligência terão de ser adiantadas pelo impugnante, quando requerida por este.

11.2.3. Prova testemunhal

As testemunhas a inquirir serão indicadas pelo impugnante na sua petição e, pela Fazenda Pública, na sua contestação (artigos 108.º n.º 3 e 110.º n.º 1, ambos do CPPT). Cada uma das partes apenas pode oferecer até um máximo de 10 testemunhas por cada acto tributário, sendo que sobre cada um dos factos que se propõe provar, não pode produzir mais de 3 testemunhas (artigo 118.º, n.º 1, do CPPT). No entanto o juiz, no âmbito

117 Acórdão do TCAS, de 26.06.2014, rec. n.º 07141/13.


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dos seus poderes inquisitórios, pode proceder à inquirição de outras testemunhas, quando considere o seu depoimento essencial para a decisão na causa.

Todavia, neste caso, não pode ser ordenada a inquirição de uma pessoa qualquer mas apenas de alguém que, durante a instrução da causa, seja referenciado como tendo conhecimento relevante sobre a matéria da causa.

Os depoimentos das testemunhas são prestados em audiência contraditória e são gravados. Caso a gravação não seja possível, designadamente por motivos técnicos, o juiz deverá reduzir a escrito os depoimentos, os quais deverão constar em acta (artigo 118.º, n.º 2, do CPPT).

A marcação da diligência para audição de testemunhas é agendada segundo o regime previsto no artigo 151.º do CPC, não sendo a falta de testemunhas motivo de adiamento da audiência (artigo 118.º, n.º 4), sendo ouvidas as que estiverem presentes. As faltosas poderão ser inquiridas posteriormente caso o juiz entende que o seu depoimento é relevante para a descoberta da verdade material (cfr. artigos 3.º do CPPT e 99.º, n.º 1, da LGT).

Em relação à falta de mandatários a falta destes também não é motivo de adiamento, a não ser que não tenha sido observadas as estipulações previstas no artigo 151.º do CPC.

São notificadas para comparecer as testemunhas que residam na área de jurisdição do tribunal tributá-rio. As restantes serão notificadas se a parte que as indicou justificar a sua notificação (artigo 119.º, n.º 1, do CPPT). As restantes são apresentadas pela parte que as indicou, podendo no entanto ser inquiridas por teleconferência (artigo 119.º, n.os 3 e 4), a partir do tribunal tributário da área da sua residência, devendo a inquirição ser feita na mesma data da inquirição das demais, a não ser que ocorra motivo ponderoso que justifique a designação de outra data (artigo 119.º, n.º 5, do CPPT).

O pedido para inquirição por teleconferência pode ser feito em qualquer estado do processo mas, obviamen-te, em tempo útil que permita a notificação atempada dessas testemunhas.

Este requerimento deverá ser feito logo na própria petição ou contestação – consoante seja o impugnante ou a fazenda pública a requerer – na mesma altura em que oferecem a sua prova. A inquirição de testemunhas através do sistema de teleconferência é, normalmente, efectuada durante a diligência de inquirição das tes-temunhas residentes na área do tribunal tributário onde corre termos o processo de impugnação. Só quando existe motivo ponderoso que o justifique, relacionado com a própria inquirição, esta será adiada para outra data (artigo 119.º, n.º 5, do CPPT).

As testemunhas depõem segundo a ordem do respectivo rol, primeiro as do impugnante e depois as da Fa-zenda Pública. Mas esta sequência pode ser alterada oficiosamente ou a requerimento das partes.

A forma do depoimento obedece ao regime previsto nos artigos 512.º e seguintes do CPC, sendo as testemu-nhas identificadas e inquiridas previamente ao depoimento propriamente dito sobre as suas relações com as partes.

Assim, depois de prestarem juramento e de responderem ao interrogatório preliminar sobre as circunstân-cias que possam relevar para a credibilidade do depoimento, designadamente as relações com as partes, as testemunhas depõe com precisão sobre a matéria dos temas da prova, indicando a razão da ciência e quais-quer circunstâncias que possam justificar o conhecimento. A razão da ciência invocada é, quando possível, especificada e fundamentada. O interrogatório é feito pelo advogado da parte que ofereceu a testemunha, po-dendo o advogado da outra parte fazer-lhe, quanto aos factos sobre que tiver deposto, as instâncias indispen-sáveis para se completar ou esclarecer o depoimento (artigo 516.º, n.os 1 e 2, do CPC).

Não é possível a inquirição pelos mandatários judiciais no domicílio profissional de um deles, como admite o artigo 517.º, n.º 1, do CPC, dado que o CPPT consagra, neste aspecto, um regime especial que se sobrepõe ao regime geral do CPC.

Mas é possível a prestação de depoimento por escrito, que só pode ser admitido com o acordo das parte e desde que justificada pela impossibilidade ou grave dificuldade de comparência no tribunal (artigo 518.º, n.º 1, do


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CPC), mas incorrendo a testemunha nas penas cominadas para o crime de falsidade de testemunho se prestar depoimento falso (artigo 518.º, n.º 2, do CPC). Para além deste caso podem também prestar depoimento por escrito as entidades referidas nos artigos 503.º e 504.º do CPC.

O depoimento por escrito é feito em documento escrito, datado e assinado pelo seu autor, do qual conste relação discriminada dos factos a que assistiu ou que verificou pessoalmente e das razões de ciência invocadas.

A força probatória dos depoimentos das testemunhas, seja oral ou escrita a forma utilizada, é livremente apre-ciada pelo tribunal.

12. Despacho sobre a diligência de prova

O juiz decide sobre as provas que sejam requeridas, podendo indeferi-las ou, ao invés, determinar o alarga-mento do seu âmbito, nos termos dos poderes inquisitórios que lhe assistem, mas sem que esse alargamento se possa traduzir na substituição da parte onerada com o ónus de prova relativos aos factos essenciais que alegou.

Do despacho que indefira a realização de diligências de prova requeridas cabe recurso jurisdicional nos termos do artigo 285.º do CPPT, a subir com o recurso que venha a ser interposto da decisão final. Com efeito, tal como sustentou o acórdão do STA, de 29-01-2014118, “[A] subida diferida não compromete o efeito útil do recurso, porque, no caso de ele ser provido e ser decidido que é de aceitar a prova já produ-zida noutro processo de impugnação nem sequer são anulados todos termos subsequentes ao despacho questionado pois que determinando este a realização da prova oferecida nos presentes autos pela impug-nante, aquela outra produzida no outro processo de impugnação (onde estão a litigar as mesmas partes) seria sempre complementar da produzida no presente processo, com os respectivos reflexos (efeito útil) na decisão final”.

Esta orientação corresponde àquela que era unanimemente seguida pela jurisprudência no domínio do ex-tinto recurso de agravo, em relação ao qual se entendia que a subida imediata do recurso apenas se justificava quando o recurso se tornasse inútil por mero efeito da demora, não se verificando essa inutilidade na simples repetição de actos processuais.

13. Ordem de produção da prova

A ordem de produção das provas é regulada pelo artigo 604.º, n.º 3, do CPC, aplicável subsidiariamente à au-diência nos termos do artigo 2.º, alínea e), do CPPT. Essa ordem é a seguinte:

1.º Prestação dos depoimentos de parte;

2.º Exibição de reproduções cinematográficas ou de registos fonográficos;

3.º Esclarecimentos verbais dos peritos cuja comparência tenha sido determinada oficiosamente ou a reque-rimento das partes;

4.º Inquirição das testemunhas.

14. Discussão e Julgamento

Encerrada a produção de prova, segue-se a discussão da causa.

Esta fase inicia-se com as alegações escritas, em prazo fixado pelo juiz, que nunca poderá ser superior a 30

118 Rec. n.º 01167/13


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dias. Este momento marca o fim de produção de prova, dado que, prima facie, não será possível produzir qual-quer prova adicional.

No entanto, essa produção de prova pode vir a verificar-se.

Verifica-se quando o juiz entende, face às alegações das partes ou por outro motivo, que existe algum ponto de facto que necessita de ser esclarecido ou quando reputa necessária para a tomada de decisão segura e cons-cienciosa munir-se de prova adicional. Pode suceder também que após as alegações o Ministério Público, tendo vista do processo, emita parecer em que suscite a necessidade de produção de prova complementar.

Seja como for será sempre o juiz a avaliar da necessidade, ou não, dessa diligência.

É também nesta altura, que é devida a taxa de justiça subsequente. Deste modo, o impugnante deveria de dispor de 10 dias, a partir da notificação para deduzir alegações, para proceder à autoliquidação da taxa de justiça subsequente. Isto porque, esta notificação corresponde à notificação para a audiência final a que se refere o artigo 26.º, n.º 1, al. a), do CCJ.

No entanto, não havendo no processo de impugnação judicial tributário nenhum acto processual com a de-nominação “audiência final”, o tribunal deverá notificar o impugnante para o pagamento da taxa de justiça subsequente.

O representante da Fazenda Pública encontra-se dispensado do pagamento da taxa de justiça nesta altura, uma vez que aquela apenas é considerada na conta a elaborar a final, se esta for condenada (artigos 29.º e 30.º do CCJ).

14.1. Alegações

Depois de produzida a prova e se o juiz não conhecer imediatamente do pedido, nos termos do artigo 113.º do CPPT, as partes são notificadas para deduzirem alegações escritas, num prazo nunca superior a 30 dias (artigo 120.º do CPPT), nem inferior a 10 (artigo 23.º, n.º 1, do mesmo Código).

As alegações servem para as partes efectuarem o exame crítico de todas as provas produzidas, consignando os factos que entendem estar provados e indicando aqueles que não consideram provados. Este exame baseia--se na percepção das próprias partes sobre a prova, visto que no final da audiência de inquirição o tribunal não declara quais os factos que considera provados ou não provados, declaração que só é feita na sentença.

As alegações servem também para reforçar ou desenvolver os argumentos jurídicos anteriormente invoca-dos, bem como para invocar novos que se ajustem à prova produzida.

O CPPT não define o formalismo a obedecer pelas partes nas alegações, mas à semelhança do que sucede com as alegações de recurso jurisdicional da sentença (cfr. artigo 639.º do CPC), devem integrar conclusões que cons-tituam uma síntese da fundamentação exarada no corpo das alegações, consubstanciando o seu remate lógico.

Se após a contestação da Fazenda Pública o juiz conhecer imediatamente do pedido, nos termos do artigo 113.º, n.º 1, do CPPT, não há lugar a alegações. Pode suceder, também, que uma ou ambas as partes não ale-guem. Neste caso a falta de alegações não acarreta nenhuma consequência processual para o faltoso, mas o juiz deve respeitar o decurso do prazo que assiste à parte, sob pena de praticar uma nulidade, nos termos do artigo 195.º, n.º 1, do CPC, só depois ordenando vista ao M.º P.º.

14.2. Parecer do Ministério Público

Produzidas as alegações ou de decorrido o prazo para a sua apresentação, o juiz ordenará que o processo vá com vista ao Ministério Público para este emitir parecer sobre o mérito da causa, pronunciando-se expres-samente sobre as questões de legalidade que tenham sido suscitadas no processo ou suscitando outras nos termos das suas competências legais. Se suscitar questão que obste ao conhecimento do pedido, serão ouvidos


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o impugnante e o representante da Fazenda Pública (artigo 121.º do CPPT).

O M.º P.º pode, também, suscitar quaisquer vícios do processado, bem como sugerir a produção de prova complementar.

Neste caso, caso a posição do M.º P.º tenha acolhimento por parte do juiz, depois de produzida a diligência probatória é dada a possibilidade das partes produzirem alegações complementares, indo de novo o processo com vista ao M.º P.º, para emitir novo parecer.

Mas as alegações complementares e o novo parecer do M.º P.º só se devem considerar obrigatórios se das di-ligências complementares de prova resultar uma alteração significativa da matéria de facto, por referência àquela que tinha sido fixada na diligência inicial.

Tal como determina o artigo 122.º, n.º 1, do CPPT, depois do parecer final do M.º P.º será proferida sentença.

Jurisprudência: “I - O Ministério Público tem legitimidade para suscitar outras questões de legalidade (para além das susci-tadas pelas partes no processo) nos termos das suas competências legais (artsº 121º do Código de Procedimen-to e Processo Tributário, 51º do ETAF e 6º do EMP) e suscitar questões que obstem ao conhecimento do mérito da causa, tal como pode promover o que tiver por conveniente, nomeadamente, promover a regularização da petição e sanação de irregularidades processuais, deduzir excepções, arguir nulidades e requerer a realiza-ção de diligências.”119

15. Sentença

A sentença representa a peça processual que decide a impugnação e que se não for impugnada através de re-curso jurisdicional, em regra põe termo ao processo.

Emitido parecer final pelo M.º P.º ou decorrido o respectivo prazo, o processo é concluso ao juiz, para ser proferida sentença no prazo de 20 dias. Se não se julgar suficientemente esclarecido, o juiz pode ordenar a reabertura da audiência, ouvindo as pessoas que entender e ordenando as demais diligências necessárias [artigo 607.º, n.º 1, do CPC e 21.º, al. b), do CPPT].

O formalismo que rodeia a prolacção da sentença está previsto no artigo 607.º do CPC e no artigo 123.º do CPPT, cujo n.º 1 dispõe: “A sentença identificará os interessados e os factos objecto de litígio, sintetizará a pretensão do impugnante e respectivos fundamentos, bem como à posição do representante da Fazenda Pública e do Ministério Público, e fixará as questões que ao tribunal cumpre solucionar.”

Assim, a sentença começa por identificar as partes e o objeto do litígio, enunciando, de seguida, as questões que ao tribunal cumpre solucionar.

Seguem-se os fundamentos, devendo o juiz discriminar os factos que considera provados e indicar, interpre-tar e aplicar as normas jurídicas correspondentes, concluindo pela decisão final.

Na fundamentação da sentença, nos termos do n.º 2 do artigo 123.º, do CPPT, o juiz declara quais os factos que julga provados e quais os que julga não provados, analisando criticamente as provas, indicando as ilações tira-das dos factos instrumentais e especificando os demais fundamentos que foram decisivos para a sua convicção. O juiz toma ainda em consideração os factos que estão admitidos por acordo, provados por documentos ou por confissão reduzida a escrito, compatibilizando toda a matéria de facto adquirida e extraindo dos factos apura-dos as presunções impostas pela lei ou por regras de experiência.

119 Acórdão do STA, de 21.11.2012, rec. n.º 01176/11.


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15.1. A livre convicção do juiz

O juiz aprecia livremente as provas segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto. A livre apreciação não abrange os factos para cuja prova a lei exija formalidade especial, nem aqueles que só possam ser provados por documentos ou que estejam plenamente provados, quer por documentos, quer por acordo ou confissão das partes.

Sobre este aspecto importa referir que a livre convicção do juiz não pode assentar em convicções arbitrárias mas antes em pressupostos de razoabilidade. Com efeito, tendo o julgamento da matéria de facto natureza re-constitutiva da realidade, retratada por quem a observou e testemunhou, em conjugação com os demais meios de prova sujeitos ao princípio da contraditoriedade, a análise crítica do juiz deve recair sobre estes elementos que lhe permitem declarar quais os factos que julga provados e não provados, devendo por isso especificar, por razões de sindicabilidade e de transparência, os fundamentos que concretamente se tenham revelado decisi-vos para formar a sua convicção (n.º 4 do artigo 607.º do CPC). Deste modo, ao expressar a sua convicção, o juiz deve indicar os fundamentos suficientes que a determinaram, para que, através das regras da lógica e da ex-periência, se possa controlar a razoabilidade daquela convicção sobre o julgamento dos factos provados e não provados, permitindo aferir das razões que motivaram o julgador a concluir num sentido ou noutro, de modo a possibilitar a reapreciação da respectiva decisão da matéria de facto pelo TCA.

O princípio da livre apreciação das provas, previsto no artigo 607.º, n.º 5, do CPC, tem, porém, limitações: não abrange os factos para cuja prova a lei exija formalidade especial, nem aqueles que só possam ser provados por documentos ou que estejam plenamente provados, quer por documentos, quer por acordo ou confissão das partes.

Em relação aos documentos autênticos com força probatória plena (artigo 371.º, n.º 1, do CC), apenas têm força probatória plena os elementos atestados com base na percepção do atestador. Nos documentos autênticos não se incluem as informações prestadas pela AT, dadas as limitações impostas pelo regime previsto nos artigos 76.º, n.º 1, da LGT e 115.º, n.º 2, do CPPT.

15.2. A motivação ou fundamentação da matéria de facto

O juiz deve motivar a matéria de facto, isto é, exteriorizar o raciocínio que o levou a dar como provados deter-minados factos e como não provados outros.

Na formação da convicção judicial intervêm provas e presunções, sendo as primeiras instrumentos de veri-ficação directa dos factos ocorridos e as segundas instrumentos de ligação entre o que temos por adquirido e aquilo que as regras da experiência nos permitem poder inferir120.

Importa, por isso, tecer algumas considerações entre entre prova directa e prova indiciária.

A prova directa refere-se aos factos do tema da prova. A prova indirecta ou indiciária, refere-se a factos di-versos do tema da prova, mas que permitem, com o auxílio de regras da experiência, uma ilação quanto aos factos constantes do tema da prova.

Por isso a teoria dos indícios é uma verdadeira teoria das probabilidades, dado que a prova indiciária resulta do concurso de vários factos que demonstram a existência de um terceiro que é precisamente aquele que se pretende averiguar.

Na prova indiciária, mais do que em qualquer outra, intervêm a inteligência e a lógica do juiz. A prova indi-ciária pressupõe um facto incontestado, em relação ao qual foi feita prova, a que se associa uma regra da ciên-cia, uma máxima da experiência ou uma regra de sentido comum. Este(s) facto(s) indiciante(s) permite(m) a

120 As presunções são ilações que a lei ou o julgador tira de um facto conhecido para firmar um facto desconhecido (art.º 349.º do CC).


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“construção” de um outro facto que é estruturado sobre o(s) primeiro(s) através de um raciocínio racional e lógico.

Para que se infira de um facto conhecido um facto desconhecido é necessário que a base indiciária, plena-mente reconhecida mediante prova concreta:

a) seja constituída por uma pluralidade de indícios (embora possa admitir-se um só se o seu significado for inequívoco e determinante),

b) Tais indícios não sejam abalados por indícios de sinal contrário (na dúvida aplicar o princípio do artigo 414.º do CPC).

c) Que a conclusão probatória seja compatível com um entendimento razoável e lógico, de senso comum, clara e suficientemente demonstrado através da motivação.

Os requisitos de validade da prova indiciária, circunstancial ou indirecta, dividem-se em requisitos de natu-reza formal e requisitos de natureza material.

Aqueles implicam a indicação dos factos indiciários que se considerem plenamente comprovados, os quais vão servir de fundamento à dedução ou inferência, bem como a explicitação do raciocínio através do qual, partindo dos indícios (factos conhecidos), se chega à convicção da verificação do facto indiciado (facto des-conhecido), podendo esta explicitação ser simples ou elaborada. É todavia imprescindível nas decisões judi-ciais, sob pena de constituir uma nulidade processual.

Quanto aos requisitos de natureza material, eles exigem a plena comprovação dos indícios através de prova concreta, terem natureza que seja compatível com o facto indiciado, uma multiplicidade de indícios a não ser quando, sendo singulares, tenham especial força probatória e tenham uma relação, ainda que indireta, de contemporaneidade com o facto indiciado.

Deste modo os requisitos de validade do juízo indiciário implicam que este seja dominado pela razoabilidade (o que excluiu a arbitrariedade, o absurdo ou o infundado), segundo as regras da lógica e da experiência, e um nexo causal entre o facto indiciário e o facto indiciado, aferido por regras de experiência e de bom senso, segundo o padrão do bonus pater familiae qualificado.

A aplicação da prova indiciária por parte do juiz depende da verificação de determinados pressupostos. Em primeiro lugar a existência de factos indiciários (factos estruturais ou básicos), plurais121 (quando a singu-laridade não os dispense), coexistentes e inter-relacionados, plenamente provados. Em segundo lugar que se verifique a existência de uma ligação directa e precisa e pautada por critérios de plausibilidade entre os factos indiciários e o facto indiciado122. Por fim, uma demonstração retórica de natureza argumentativa dessa ligação.

Os indícios de sinal contrário aos indícios (contra-indícios) dependem igualmente das regras da experiência e de um raciocínio lógico e linear que, sem margem para dúvida, permita estabelecer uma relação de causa e efeito de sentido inverso ao facto indiciado, permitindo refutar a conclusão que levou ao facto indiciado. Isto é, o indício negativo pressupõe uma regra de experiência que leve a concluir pela inexistência do facto indi-ciado nos termos em que foi elaborado a partir dos indícios positivos.

Os factos que sejam notórios e os factos de conhecimento oficioso não carecem de alegação e prova. Os pri-meiros são todos aqueles que são do conhecimento geral, isto é, da sociedade em geral (artigo 412.º, n.º 1, do CPC), não sendo por isso notórios os factos que apenas são do conhecimento de um determinado círculo de pessoas, ainda que muito alargado. Os factos de conhecimento oficioso (artigo 412.º, n.º 2, do CPC) são aqueles que são conhecidos do julgador pelo simples exercício da sua função.

121 A pluralidade implica uma apreciação global e não parcelar; é necessário que os factos sejam coexistentes e inter--relacionados entre si, conduzindo ao facto indiciado ou facto consequente.122 Esta ligação direta verifica-se sempre que, provados os factos indiciários, possa afirmar-se que se produziu o facto indiciado segundo um padrão normal de comportamento humano ou de consequência natural.


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15.3. Selecção dos factos

É de boa prática que o juiz inclua no probatório toda a matéria de facto que considere relevante para a decisão da causa, segundo as várias soluções plausíveis da questão de direito, prevenindo eventual discordância que possa ser acometida à sentença e que imponha a interposição de recurso jurisdicional, com o fito de habilitar o tribunal superior a optar de imediato por uma dessas “soluções plausíveis da questão de direito”, sem em-bargo de o tribunal ad quem não estar limitado na sua tarefa de reexame da decisão à selecção fáctica elabo-rada no tribunal a quo.

15.4. Ónus de prova

Na tarefa de análise dos factos com vista à fixação do probatório, o juiz deve dar especial atenção ao ónus de prova.

A regra é de que quem alega um facto tem de fazer a prova do mesmo. Por seu turno, a prova dos factos impe-ditivos, modificativos ou extintivos do direito invocado compete àquele contra quem a invocação é feita (cfr. artigo 342.º do Código Civil), sem prejuízo dos casos especiais e de inversão do ónus de prova previstos nos artigos 343.º e 344.º do Código Civil).

A dúvida sobre a realidade de um facto e sobre a repartição do ónus da prova resolve -se contra a parte a quem o facto aproveita (artigo 414.º do CPC).

Na consignação dos factos provados ou não provados o juiz deve ter presente o princípio da aquisição proces-sual, que visa uma solução judicial o mais próxima possível da realidade material. Todas as provas produzidas mesmo que não provenham da parte a quem aproveitam ou da parte sobre a qual impendia o ónus de prova são atendíveis.

Jurisprudência:“DEPOIMENTO. ÓNUS DE PROVA.

I. Os depoimentos indirectos ou de “ouvir dizer” não provam, em regra, os factos sobre os quais incidem, a não ser que a eficácia probatória do testemunho seja reforçada por elementos de prova adicionais.

II. No domínio dos métodos indirectos o ónus de prova quanto à proveniência dos rendimentos recai sobre o contribuinte, cabendo à Administração Tributária provar (i) o acréscimo patrimonial detectado, (ii) os ren-dimentos declarados e (iii) a divergência entre um e outro que justifica a aplicação de métodos indirectos.

III. Um documento que formula um juízo dubitativo sobre a proveniência dos rendimentos do contribuinte, não prova essa proveniência nem preenche o ónus de prova que recai sobre o contribuinte no âmbito da apli-cação dos métodos indirectos. No limite tal documento serve apenas como princípio de prova, a ser comple-mentada por prova adicional que integre o preenchimento do referido ónus.”123

“FACTURAS FALSAS – IVA - DEDUÇÃO DO IMPOSTO - ÓNUS DA PROVA

1. Tendo a AF no cumprimento da sua actividade fiscalizadora da conformidade de actuação do sujeito passivo com a lei carreado para os autos indícios sérios e objectivos de que determinadas operações tituladas por fac-turas não eram reais cumpriu o ónus de prova sobre os pressupostos legitimadores das correcções técnicas.

2. Numa situação como a anterior compete ao sujeito passivo o ónus de demonstrar que tais operações existi-ram não podendo em caso de dúvida fazer apelo ao regime do artigo121 do CPT.

123 Acórdão TCAS de 03-10-2013, rec. n.º 06969/13


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3. O instituto de dedução de imposto consagrado nas nossas leis fiscais e com especial relevância no CIVA impõe ao julgador fiscal a valoração de situações anómalas que noutro campo do direito não relevariam.

4. Demonstrando-se que a dedução do imposto tem como suporte documentos emitidos por sujeitos passivos que aquando da sua emissão já haviam cessado a sua actividade e estão indiciados noutros processos como fautores de facturas falsas e não conseguindo o sujeito passivo demonstrar a existência de tais operações de-vem tais operações ter-se por simuladas impossibilitando-se deste modo a dedução do imposto”124.

“II - A eventual dificuldade que possa resultar para o executado de provar o facto negativo que é a sua irres-ponsabilidade na génese da insuficiência ou inexistência de bens não é obstáculo à atribuição àquele do ónus da prova respectivo, pois essa dificuldade de prova dos factos negativos em relação à dos factos positivos não foi legislativamente considerada relevante para determinar uma inversão do ónus da prova, como se conclui das regras do art. 344.º do CC.

III - Na situação referida, não se está perante uma situação de impossibilidade prática de provar o facto ne-cessário para o reconhecimento de um direito, que, a existir, poderia contender com o princípio da proibição da indefesa, que emana do direito constitucional ao acesso ao direito e aos tribunais (art. 20. da CRP), pois ao executado é possível demonstrar aquele facto negativo através de factos positivos, como são as reais causas de tal insuficiência ou inexistência de bens.

Mas o aresto também reconhece que:

IV – (…), a acrescida dificuldade da prova de factos negativos deverá ter como corolário, por força do princí-pio constitucional da proporcionalidade, uma menor exigência probatória por parte do aplicador do direito, dando relevo a provas menos relevantes e convincentes que as que seriam exigíveis se tal dificuldade não existisse, aplicando a máxima latina «iis quae difficilioris sunt probationis leviores probationes admittuntur».”125

15.5. Fundamentação de direito

Na fundamentação de direito o juiz subsumirá os factos às normas jurídicas que lhe são aplicáveis, tomando em consideração os factos constitutivos, modificativos e extintivos ocorridos após a entrada da impugnação em juízo, para que, no final, a decisão corresponda à situação existente no momento do encerramento da discussão.

Porém, não está sujeito às alegações das partes no tocante à indagação, interpretação e aplicação das regras do direito, embora só possa servir-se dos factos essenciais alegados pelas partes, sem prejuízo daqueles que lhe é lícito conhecer oficiosamente ou dos factos instrumentais ou complementares que resultem da instrução da causa (artigo 5.º do CPC). Mas não está adstrito às expressões sintácticas ou fórmulas vocabulares utilizadas pelas partes, antes goza de ampla liberdade na fixação do discurso argumentative destas, desde que não des-virtue o seu sentido e não exclua o que de essencial para a discussão da causa foi alegado por aquelas.

15.6. Vícios do acto

De harmonia com o disposto no artigo 124.º do CPPT, na sentença o juiz apreciará prioritariamente dos vícios que conduzam à declaração de inexistência ou nulidade do acto impugnado, dando primazia ao conhecimen-to de vícios cuja procedência determine mais estável e eficaz tutela dos interesses dos ofendidos com o acto tributário. Só depois deverá conhecer dos vícios arguidos que conduzam à sua anulação, seguindo a ordem de

124 Acórdão do TCA Sul de 14-05-2002, rec. n.º 5650/01.125 Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA de 17-12-2008, rec. n.º 327/08.


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conhecimento indicada pelo impugnante sempre que este tenha estabelecido entre os vícios apontados uma relação de subsidiariedade e não sejam arguidos outros vícios pelo Ministério Público ou, nos demais casos, a fixada no regime da nulidade.

Na impugnação judicial, ao contrário do que sucede na acção administrativa (artigo 95.º, n.º 3, 2.ª parte, do CPTA), o juiz não pode conhecer de vícios que não tenham sido alegados pelo impugnante ou Ministério Pú-blico.

Assim, em obediência ao ditame legal que lhe impõe que conheça prioritariamente, de entre os vícios que conduzam à anulação do acto, daqueles que tutelam mais eficazmente a posição do impugnante, o juiz deve principiar por conhecer dos vícios de violação de lei em detrimento dos vícios formais, que apenas deverão ser conhecidos se os primeiros improcederem ou não tiverem sido alegados.

A razão desta preferência legal reside na circunstância dos vícios formais poderem ser supridos posterior-mente pela Administração Tributária, que pela sentença não fica impedida de os corrigir no procedimento. É o que sucede com a falta, insuficiência ou erro da notificação. Logo, se o tribunal inicia-se a apreciação pelos vícios formais e anula-se o acto, subsistiria uma causa de invalidade que poderia determinar a instauração de uma nova futura impugnação do acto que, dando execução ao julgado, suprisse as deficiências formais, destinada a apreciar os vícios materiais que não foram apreciados na impugnação anterior e que subsistissem.

Por essa razão a procedência de um vício material prejudica a apreciação dos restantes vícios materiais e, por maioria de razão, os vícios formais.

Segundo o princípio da contextualização do acto administrativo em matéria tributária, a sua eventual ilega-lidade deve ser apreciada em função dos pressupostos de facto e de direito que foram tidos em conta na sua prolação. Quaisquer factos posteriores ou nova regulamentação jurídica são irrelevantes para essa apreciação.

15.7. Dispositivo

No dispositivo da sentença, ou segmento decisório propriamente dito desta, o juiz está limitado pelo pedido do impugnante, não podendo condenar em quantidade superior nem em objecto diverso da pretensão deduzida por este (artigo 609.º do CPC).

Mas, para além da decisão sobre a questão controvertida, no dispositivo o juiz deve pronunciar-se sobre a condenação em custas (em regra, paga custas quem perde a acção ou na proporção do respetivo decaimento) e sobre outras questões de que lhe seja lícito ou que lhe seja imposto conhecer, sob pena de nulidade por omissão de pronúncia.

15.7.1. Custas

Quanto a custas a sentença deve obedecer ao disposto no artigo 527.º do CPC, que estabelece que “decisão que julgue a ação ou algum dos seus incidentes ou recursos condena em custas a parte que a elas houver dado causa ou, não havendo vencimento da ação, quem do processo tirou proveito”, considerando que “dá causa às custas do processo a parte vencida, na proporção em que o for.”

No caso de pluralidade de demandantes, todos respondem pelas custas em partes iguais (artigo 528.º, n.º 1, do CPC).

Por decisão fundamentada do juiz, pode ser excecionalmente aplicada uma taxa sancionatória quando a ação, oposição, requerimento, recurso, reclamação ou incidente seja manifestamente improcedente e a parte não tenha agido com a prudência ou diligência devida (artigo 531.º do CPC).

As custas processuais abrangem a taxa de justiça, os encargos e as custas de parte. A taxa de justiça corresponde ao montante devido pelo impulso processual de cada interveniente e é fixado em função do valor e complexi-dade da causa, nos termos do Regulamento das Custas Processuais. São encargos do processo todas as despesas


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resultantes da condução do mesmo, requeridas pelas partes ou ordenadas pelo juiz da causa. As custas de parte compreendem o que cada parte haja despendido com o processo e tenha direito a ser compensada em virtude da condenação da parte contrária, nos termos do Regulamento das Custas Processuais (artigo 529.º do CPC).

As custas da parte vencedora são suportadas pela parte vencida, na proporção do seu decaimento e nos termos previstos no Regulamento das Custas Processuais. Contudo, o impugnante que podendo recorrer a estruturas de resolução alternativa de litígios, opte pelo recurso ao processo judicial, suporta as suas custas de parte in-dependentemente do resultado da acção, salvo quando a parte contrária tenha inviabilizado a utilização desse meio de resolução alternativa do litígio (artigo 533.º, n.ºs 1 e 4, do CPC).

Assim, como todo o contribuinte tem possibilidade de recorrer ao Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro, que sendo opcional para o contribuinte é vincula-tivo para a Autoridade Tributária quando requerida a intervenção do tribunal arbitral, o impugnante não poderá reclamar as custas de parte nos processos relativos às matérias tributárias a que se refere o artigo 2.º, n.º 1, alíneas a) e b) deste diploma126, em conjugação com o artigo 2.º da Portaria n.º 112-A/2011, de 22 de Março, que vincula vários serviços e organismos do Ministério das Finanças e da Administração Pública à jurisdição do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD).

Compreendem-se nas custas de parte, designadamente, as seguintes despesas:

a) As taxas de justiça pagas;

b) Os encargos efetivamente suportados pela parte;

c) As remunerações pagas ao agente de execução e as despesas por este efetuadas;

d) Os honorários do mandatário e as despesas por este efetuadas.

As quantias respeitantes a estas despesas são objecto de nota discriminativa e justificativa, na qual devem cons-tar também todos os elementos essenciais relativos ao processo e às partes (artigo 533.º, n.os 2 e 3, do CPC).

Essa nota justificativa é remetida para o tribunal até

cinco dias após o trânsito em julgado da decisão que ponha termo à causa (artigo 25.º, n.º 1, do RCP).

Devem constar da nota justificativa relativa ao processo de impugnação judicial os seguintes elementos:

a) Indicação da parte, do processo e do mandatário;

b) Indicação, em rubrica autónoma, das quantias efectivamente pagas pela parte a título de taxa de justiça;

c) Indicação, em rubrica autónoma, das quantias efectivamente pagas pela parte a título de encargos;

d) Indicação, em rubrica autónoma, das quantias pagas a título de honorários do mandatário;

e) Indicação do valor a receber, nos termos do Regulamento das custas processuais (artigo 25.º, n.º 2, do RCP).

Como, de acordo com o consignado n artigo 26.º, n.º 3, do RCP, a parte vencida é condenada, nos termos pre-vistos no Código de Processo Civil e a título de custas de parte, ao pagamento dos valores pagos pela parte ven-cedora a título de taxa de justiça, na proporção do vencimento, dos valores pagos pela parte vencedora a título de encargos, e no somatório de 50% das taxas de justiça pagas pela parte vencida e pela parte vencedora, para compensação da parte vencedora face às despesas com honorários do mandatário judicial, segue-se que na nota discriminativa da parte vencedora os honorários do mandatário nunca poderão ser superiores ao somatório de metade da taxa de justiça paga pela parte vencedora e da metade da taxa de justiça paga pela parte vencida.

126 “1 – A competência dos tribunais arbitrais compreende a apreciação das seguintes pretensões: a) a declaração de ilegalidade de atos de liquidação de tributos, de autoliquidação, de retenção na fonte e de pagamento por conta; b) a de-claração de ilegalidade de atos de fixação da matéria tributável quando não dê origem à liquidação de qualquer tributo, de atos de determinação da matéria coletável e de atos de fixação de valores patrimoniais”


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Mas nesse somatório contabilizam-se também as taxas dos procedimentos e outros incidentes, com exceção do valor das multas, das penalidades ou da taxa sancionatória e do valor do agravamento pago por sociedades comerciais nos casos de litigância de massa (n.º 6 do artigo 530.º do CPC e n.º 3 do artigo 13.º do RCP).

15.7.2. Condenação por litigância de má-fé

Se decair o impugnante, para além da condenação em custas, também poderá ser condenado em sanção pe-cuniária ou multa, como litigante de má-fé (artigo 122.º, n.º 2, do CPPT). Na litigância de má-fé decorre do artigo 104.º da LGT um regime diferente para a Administração Tributária e para o impugnante.

Este pode ser condenado nos termos gerais dos artigos 542.º e seguintes do CPC (n.º 2 do artigo 104.º da LGT).

Aquela pode ser condenada como litigante de má-fé no caso de actuar em juízo contra o teor de informa-ções vinculativas anteriormente prestadas aos interessados ou o seu procedimento no processo divergir do habitualmente adoptado em situações idênticas. A quantificação dessa sanção é feita nos termos do regime processual civil da litigância de má-fé.

Parece resultar desta norma que “o nº 1 do artigo 104º da LGT estabelece uma sanção pecuniária com fun-damento na litigância de má-fé da AT, o que mostra que, independentemente das questões doutrinárias que se possam colocar sobre a possibilidade de a Administração, sujeita ao princípio da legalidade, poder actuar com má-fé em juízo, o legislador da LGT tomou a opção no sentido de fazer actuar tal mecanismo relativa-mente à AT. A possibilidade de tal sanção por litigância de má-fé depende de uma violação dolosa ou grave-mente negligente (por aplicação do artigo 456º, nº 2 do CPC, a que actualmente corresponde o artigo 542º, 2 do CPC), quer do princípio da boa fé - actuar em juízo contra o teor de informações vinculativas anteriormen-te prestadas aos interessados – quer do princípio da igualdade - o seu procedimento no processo divergir do habitualmente adoptado em situações idênticas.”127

Independentemente do valor da causa e da sucumbência, é sempre admitido recurso, em um grau, da decisão que condene por litigância de má-fé (artigo 542.º, n.º 3).

16. Nulidade da sentença

As causas de nulidade da sentença na impugnação judicial tributária encontram-se previstas no artigo 125.º do CPPT, em termos semelhantes ao regime processual civil (artigo 615.º do CPC).

São elas a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar (omis-são de pronúncia) ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer (excesso de pronúncia).

A falta de assinatura pode ser suprida (artigo 125.º, n.º 2, do CPPT).

A não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão não abrange os casos de deficiência ou insuficiência da especificação, que constituem erros de julgamento e que por isso poderão determinar a revo-gação da sentença. Isto é, apenas a absoluta falta de especificação dos fundamentos de facto e de direito da de-cisão constitui nulidade da sentença. A mera remissão, na fundamentação de facto, para o teor de documento não basta para se considerar preenchido este dever do juiz, visto que os documentos servem para a prova dos factos e não para a descrição, com efeitos processuais, dos mesmos.

A oposição dos fundamentos com a decisão constitui uma das outras causas de nulidade da sentença. O dispo-sitivo deve estar em correspondência com a fundamentação de facto e de direito, que constituem os seus pres-supostos lógicos. Logo, quando o dispositivo tem um sentido divergente ou contraditório ocorre esta nulidade.

127 Acórdão do TCA Sul, de 27/02/2017, rec. n.º 07361/14.


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Finalmente, a última causa de nulidade da sentença prevista neste normativo é a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou pronúncia sobre questões que não deva conhecer. Ocorre quando existe uma violação do dever de pronúncia do tribunal sobre questões que devia apreciar, que as partes tenham submetido à sua apreciação.

Mas a falta de pronúncia terá também de ser absoluta, não incorrendo em nulidade a sentença que apreciou de forma superficial ou escassa as questões colocadas pelas partes. Neste caso poderá também existir falta de fundamentação quanto a essa questão, que pode redundar em erro de julgamento que determine a revogação da sentença mas não nulidade.

Importa referir que os argumentos, sejam eles factuais ou jurídicos, não se confundem com questões.

Neste sentido vide Ac. STA de 27-4-94, recurso n.º 18269, AP-DR de 31-7-97, p. 94, segundo o qual, é nula a sentença – artigo 144.º do CPT – quando deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar, nos ter-mos dos artigos 660.º, n.º 2, do CPC e 142.º e 143.º daquele primeiro diploma e, bem assim, nos casos de falta absoluta de motivação, quer de facto, quer de direito.

Também ocorre nulidade quando o tribunal conhece de questões de que não podia conhecer, a não ser que esse conhecimento lhe seja imposto oficiosamente.

Mas questões não se confundem com os argumentos, as razões e motivações produzidas pelas partes para fazer valer as suas pretensões.

As questões são apenas os temas de fundo que integram a matéria decisória, os seja, os pontos de factos e de direito que são relevantes para a decisão da causa, constituindo portanto os argumentos meros pontos de vista das partes que traduzem as questões e a valia destas para a decisão sobre o fundo da causa, ou seja, que dizem respeito ao pedido, à causa de pedir e às excepções.

No contencioso tributário questão é tudo aquilo que é susceptível de caracterizar um vício, isto é, uma ilega-lidade do acto tributário impugnado.

17. Notificação da sentença

A sentença será notificada no prazo de 10 dias ao Ministério Público, ao impugnante (na pessoa do seu man-datário se tiver sido constituído) e ao representante da Fazenda Pública (artigo 126.º do CPPT).

Depois de recebida a notificação com a sentença, pode qualquer das partes, no prazo de 10 dias requerer ain-da, a rectificação, a aclaração ou esclarecimentos e/ou a reforma da decisão, isto é, se a sentença, por exemplo, omitir o nome das partes, for omissa quanto a custas, contiver erros de escrita, quaisquer omissões ou lapsos manifestos, pode requerer que seja corrigida, assim como, o esclarecimento de alguma obscuridade ou am-biguidade que aquela contenha. A rectificação, a aclaração ou a reforma da decisão também podem ter lugar por iniciativa do juiz (artigo 614.º, n.º 1, do CPC).

Para além destas possibilidades, às partes também é facultado o direito de recurso, interposto no prazo de 10 dias a contar desde a notificação da sentença (artigo 280.º do CPPT).

Se nenhuma partes tiver interposto recurso ou reclamação, a sentença transita em julgado, passando a ter força obrigatória. De seguida, é elaborada conta pelo tribunal que tenha julgado em 1.ª instância (artigo 292.º do CPPT).

*

18. Os processos especiais de impugnação judicial

Vista a tramitação comum do processo de impugnação tributária, importa que nos debrucemos perfuncto-riamente sobre a tramitação especial da impugnação judicial em algumas situações, que por razões atinentes


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à natureza das liquidações a que respeitam ou ao procedimento que a estas conduz justificam um desvio ao iter normal do processo do processo de impugnação.

Trata-se, nomeadamente, da tramitação respeitante às impugnações em casos de autoliquidação (desde que não esteja em causa matéria de direito e a autoliquidação tenha sido efectuada de acordo com orientações ge-néricas emitidas pela Administração Tributária), de retenção na fonte, de pagamento por conta, classificação pautal, origem ou valor aduaneiro das mercadorias e de avaliação dos valores patrimoniais.

Comum a todas a obrigatoriedade de serem precedidas de reclamação administrativa prévia e necessária, tramitada e decidida no seio da AT, nos casos de autoliquidação e de retenção na fonte para o órgão periférico regional, no pagamento por conta para o órgão periférico local e na avaliação dos valores patrimoniais a en-tidade competente (artigos 131.º, n.º 1, 132.º, n.º 3 e 133.º, n.º 2, todos do CPPT).

As reclamações prévias visam a tutela total e completa dos direitos e interesses legítimos dos contribuintes, que têm direito a que sejam apreciadas com vista à anulação total ou parcial dos actos tributários e para even-tual correcção de erros incorridos pelos serviços da AT. Por isso a impugnação judicial só pode ser interposta desde que se mostrem observadas duas condições: (i) existência de reclamação prévia; e (ii) indeferimento total ou parcial desta.

18.1. Erro na quantificação da matéria tributável

A apresentação de impugnação com base em mero erro na quantificação da matéria tributável ou nos pres-supostos de aplicação de métodos indiretos depende de prévia apresentação do pedido de revisão da matéria tributável (artigo 117.º, n.º 1, do CPPT).

As partes podem apresentar pareceres técnicos com os articulados e requerer outras diligências de prova, competindo ao impugnante a identificação do erro e o ónus de prova da sua demonstração (artigo 117.º, n.º 2, do CPPT). O representante da Fazenda Pública pode apresentar prova de sinal contrário (artigo 117.º, n.º 3, do CPPT), podendo o juiz, se o entender, oficiosamente ou a requerimento dos interessados, ordenar a audição dos peritos que tenham subscrito os pareceres técnicos referidos nos números anteriores, determinar ao im-pugnante e ao representante da Fazenda Pública (artigo 117.º, n.º 4, do CPPT).

Se da acção inspetiva resultarem correções técnicas e correções por métodos indiretos, a liquidação só deverá ser emitida depois de decidido o pedido de revisão (artigo 91.º, n.º 2, da LGT).

Mas a obrigatoriedade do procedimento de revisão não impede que sejam conhecidos na impugnação judi-cial outros vícios que não estejam sujeitos a essa condição de impugnabilidade judicial128, como sucede, por exemplo, se for alegado o vício de incompetência sem que tenha sido deduzido pedido de prévia reclamação (procedimento de revisão de matéria tributável).

18.2. Autoliquidação

Na autoliquidação a liquidação da colecta é efectuada pelo próprio contribuinte com base na matéria tributá-vel constante das respectivas declarações.

O contribuinte pode reclamar previamente no prazo de 2 anos contados do pagamento ou da entrega da de-claração-liquidação (artigo 131.º, n.º 1, do CPPT). Ocorrendo indeferimento tácito ou expresso, parcial ou to-tal, da reclamação graciosa, o contribuinte poderá impugnar judicialmente a liquidação efectuada (mas não a decisão de indeferimento) no prazo de três meses (artigo 102.º, n.º 1, do CPPT), podendo ainda requerer a condenação no pagamento de juros indemnizatórios, caso se apure que houve erro imputável aos serviços.

128 Acórdão do STA, de 26-06-2013, Rec. n.º 0216/13


102

Mas se estiver exclusivamente em causa matéria de direito e a autoliquidação tiver sido efetuada de acordo com orientações genéricas emitidas pela administração tributária, não há lugar à reclamação necessária (n.º 3 do artigo 131.º do CPPT), pode a impugnação ser interposta directamente no prazo geral de três meses.

18.3. Retenção na fonte

A retenção na fonte ocorre nos casos de substituição tributária, quando a respectiva prestação, é exigida, por expressa imposição legal, a pessoa diversa do contribuinte.

Aplica-se sobretudo no Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, relativamente aos rendimentos de trabalho dependente, às pensões, aos rendimentos de capitais, nas contribuições para a segurança social, etc.

Nesta situação, nos termos do artigo 132.º, n.os 1 e 4, do CPPT, tanto pode impugnar o substituto como o substituído. O substituto, em caso de excesso de entrega de imposto em relação ao efectivamente retido, que não possa ser descontado nas entregas seguintes do ano do pagamento devido, pode impugnar esse excesso, devendo reclamar previamente para o órgão periférico regional da Administração Tributária, no prazo de dois anos a contar da referida entrega. Ao substituído é vedada a impugnação da retenção na fonte nos casos de pagamento por conta do imposto devido a final (artigo 132.º, n.º 4, do CPPT).

Por seu lado o substituído também poderá impugnar, no prazo de dois anos, a retenção na fonte a mais que lhe tenha sido efectuada, se se tratar de retenção definitiva e não tiver natureza de pagamento por conta do imposto devido a final, desde que reclame previamente para o órgão periférico regional da Administração Tributária.

Em caso de indeferimento, total ou parcial, tanto o substituto como o substituído podem impugnar judicial-mente a entrega ou a retenção de imposto em excesso, nos mesmos termos do acto de liquidação, no prazo normal da impugnação.

Também neste caso, e tal como na autoliquidação, a reclamação graciosa (prévia) pode ser dispensada se o fundamento da impugnação for exclusivamente matéria de direito e os actos de substituição tributária tive-rem sido feitos de acordo com as orientações genéricas emitidas pela Administração Tributária.

18.4. Pagamento por Conta

São os pagamentos ou entregas pecuniárias antecipadas que sejam efectuadas pelos sujeitos passivos no pe-ríodo de formação do facto tributário, como acontece no IRS devido pelos rendimentos empresariais e profis-sionais e no IRC. Mas aqui só podem ser impugnados no prazo de 30 dias, nos termos do artigo 133.º do CPPT, os pagamentos efectuados com fundamento em erro nos pressupostos da sua existência ou do seu quantitati-vo depois, de indeferida total ou parcialmente, a prévia reclamação graciosa dirigida para o órgão periférico local da Administração Tributária.

18.5. Classificação pautal, origem ou valor aduaneiro das mercadorias

A impugnação judicial de actos de liquidação que tenha por fundamento a classificação pautal, a origem ou o valor aduaneiro das mercadorias depende de prévia reclamação graciosa (artigo 133.º-A, do CPPT)

O prazo de impugnação será o prazo regra de três meses, contados a partir da formação do indeferimento tácito da reclamação graciosa ou do seu indeferimento expresso.


103

18.6. Avaliação dos valores patrimoniais

O regime da impugnação dos resultados de avaliação de valores patrimoniais está em conexão com os proce-dimentos a este respeito previstos nos diplomas relativos ao IMT e ao IMI.

A impugnação visa a correcção de inscrições matriciais quanto ao valor dos prédios, podendo os respectivos actos de fixação dos valores ser impugnados com fundamento em qualquer ilegalidade, como a preterição de formalidades legais e o erro de facto ou de direito na determinação da sua fixação (artigo 134.º n.os 1 e 2 do CPPT).

As incorrecções nas inscrições matriciais dos valores patrimoniais só podem ser objecto de impugnação ju-dicial desde que o contribuinte tenha solicitado previamente a sua correcção junto da entidade competente e esta a tiver recusado ou não se tenha pronunciado no prazo de 90 dias, uma vez que houve indeferimento tácito, nos termos do artigo 106.º do CPPT.

A impugnação terá que ser proposta no prazo de 30 dias contados a partir da notificação de recusa na correc-ção dos valores matriciais ou do termo do prazo legal previsto para a apreciação da reclamação.


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Anexo I

REGULAMENTO DAS CUSTAS PROCESSUAIS

(Decreto-Lei n.º 34/2008, de 26 de fevereiro, com as alterações introduzidas pela Declaração de Retificação n.º 22/2008, de 24 de abril, pela Lei n.º 43/2008, de 27 de agosto, pelo Decreto-Lei n.º 181/2008, de 28 de agos-to, pelas Lei n.ºs 64-A/2008, de 31/12, e 3-B/2010, de 28 de abril, pelo Decreto-Lei n.º 52/2011, de 13 de abril, pela Lei n.º 7/2012, de 13 de fevereiro, com a Declaração de Retificação n.º 16/2012, de 26 de março, pela Lei n.º 66- B/2012, de 31 de dezembro, pelo Decreto-Lei n.º 126/2013, de 30 de agosto, e pela Lei n.º 72/2014, de 2 de setembro)

Regulamento das Custas Processuais

TÍTULO I Disposições gerais

Artigo 1.º Regras gerais

1- Todos os processos estão sujeitos a custas, nos termos fixados pelo presente Regulamento.

2 - Para efeitos do presente Regulamento, considera-se como processo autónomo cada acção, execução, in-cidente, procedimento cautelar ou recurso, corram ou não por apenso, desde que o mesmo possa dar origem a uma tributação própria.

Artigo 2.º

Âmbito de aplicação

O presente Regulamento aplica-se aos processos que correm termos nos tribunais judiciais, nos tribunais administrativos e fiscais e no balcão nacional de injunções.


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Título II

Custas processuais

Capítulo I

Conceito e isenções

Artigo 3.º

Conceito de custas

1 – As custas processuais abrangem a taxa de justiça, os encargos e as custas de parte.

2 – As multas e outras penalidades são sempre fixadas de forma autónoma e seguem o regime do presente Regulamento.

Artigo 4.º

Isenções

1 - Estão isentos de custas:

a) O Ministério Público nos processos em que age em nome próprio na defesa dos direitos e interesses que lhe são confiados por lei, mesmo quando intervenha como parte acessória e nas execuções por custas e multas processuais, coimas ou multas criminais;

b) Qualquer pessoa, fundação ou associação quando exerça o direito de acção popular nos termos do n.º 3 do artigo 52.º da Constituição da República Portuguesa e de legislação ordinária que preveja ou regulamente o exercício da acção popular;

c) Os magistrados e os vogais do Conselho Superior da Magistratura, do Conselho Superior do Ministério Público ou do Conselho Superior dos Tribunais Administrativos e Fiscais que não sejam magistrados, em quaisquer acções em que sejam parte por via do exercício das suas funções;

d) Os membros do Governo, os eleitos locais, os directores-gerais, os secretários-gerais, os inspectores-ge-rais e equiparados para todos os efeitos legais e os demais dirigentes e funcionários, agentes e trabalhadores do Estado, bem como os responsáveis das estruturas de missão, das comissões, grupos de trabalho e de pro-jecto a que se refere o artigo 28.º da Lei n.º 4/2004, de 15 de Janeiro, qualquer que seja a forma do processo, quando pessoalmente demandados em virtude do exercício das suas funções;

e) Os partidos políticos, cujos benefícios não estejam suspensos, no contencioso previsto nas leis eleitorais;

f) As pessoas colectivas privadas sem fins lucrativos, quando actuem exclusivamente no âmbito das suas es-peciais atribuições ou para defender os interesses que lhe estão especialmente conferidos pelo respectivo estatuto ou nos termos de legislação que lhes seja aplicável;

g) As entidades públicas quando actuem exclusivamente no âmbito das suas especiais atribuições para defesa de direitos fundamentais dos cidadãos ou de interesses difusos que lhe estão especialmente conferidos pelo respectivo estatuto, e a quem a lei especialmente atribua legitimidade processual nestas matérias;

h) Os trabalhadores ou familiares, em matéria de direito do trabalho, quando sejam representados pelo Mi-nistério Público ou pelos serviços jurídicos do sindicato, quando sejam gratuitos para o trabalhador, desde que o respectivo rendimento ilíquido à data da proposição da acção ou incidente ou, quando seja aplicável, à data do despedimento, não seja superior a 200 UC;

i) Os menores ou respectivos representantes legais, nos recursos de decisões relativas à aplicação, alteração


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ou cessação de medidas tutelares, aplicadas em processos de jurisdição de menores;

j) Os arguidos detidos, sujeitos a prisão preventiva ou a cumprimento de pena de prisão efectiva, em estabele-cimento prisional, quando a secretaria do Tribunal tenha concluído pela sua insuficiência económica nos ter-mos da lei de acesso ao direito e aos tribunais, em quaisquer requerimentos ou oposições, nos habeas corpus e nos recursos interpostos em qualquer instância, desde que a situação de prisão ou detenção se mantenha no momento do devido pagamento;

l) Os incapazes, ausentes e incertos quando representados pelo Ministério Público ou por defensor oficioso, mesmo que os processos decorram nas conservatórias de registo civil;

m) Os agentes das forças e serviços de segurança, em processo penal por ofensa sofrida no exercício das suas funções, ou por causa delas;

n) O demandante e o arguido demandado, no pedido de indemnização civil apresentado em processo penal, quando o respectivo valor seja inferior a 20 UC;

o) O Fundo de Garantia Automóvel, no exercício do direito de sub-rogação previsto no regime jurídico do seguro obrigatório de responsabilidade civil automóvel;

p) O Fundo de Garantia Salarial, nas ações em que tenha de intervir;

q) O Fundo de Estabilização Financeira da Segurança Social, nos processos em que intervenha na defesa dos direitos dos trabalhadores, dos contribuintes e do património do Fundo;

r) O Fundo dos Certificados de Reforma, nos processos em que intervenha na defesa dos direitos dos aderen-tes, dos beneficiários e do património do Fundo;

s) Os municípios, quando proponham a declaração judicial de anulação prevista no regime jurídico de recon-versão das áreas urbanas de génese ilegal, em substituição do Ministério Público;

t) O exequente e os reclamantes, quando tenham que deduzir reclamação de créditos junto da execução fiscal e demonstrem já ter pago a taxa de justiça em processo de execução cível relativo aos mesmos créditos;

u) As sociedades civis ou comerciais, as cooperativas e os estabelecimentos individuais de responsabilidade limitada que estejam em situação de insolvência ou em processo de recuperação de empresa, nos termos da lei, salvo no que respeita às acções que tenham por objecto litígios relativos ao direito do trabalho;

v) O Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, nas ações em que tenha de intervir na qualidade de gestor do Fundo de Garantia de Alimentos Devidos a Menores.

x) Os compartes, os órgãos dos baldios e o Ministério Público, nos litígios que, direta ou indiretamente, te-nham por objeto terrenos baldios.

2 - Ficam também isentos:

a) As remições obrigatórias de pensões;

b) Os processos administrativos urgentes relativos ao pré-contencioso eleitoral quando se trate de eleições para órgãos de soberania e órgãos do poder regional ou local e à intimação para protecção de direitos, liber-dades e garantias;

c) Todos os processos que devam correr no Tribunal de Execução de Penas, quando o recluso esteja em situa-ção de insuficiência económica, comprovada pela secretaria do tribunal, nos termos da lei de acesso ao direito e aos tribunais;

d) Os processos de liquidação e partilha de bens de instituições de previdência social e associações sindicais e de classe;

e) (Suprimida pela Declaração de Rectificação n.º 22/2008, de 24 de Abril.)

f) Os processos de confiança judicial de menor, tutela e adopção e outros de natureza análoga que visem a


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entrega do menor a pessoa idónea, em alternativa à institucionalização do mesmo;

g) (Revogada.)

3 - Nos casos previstos nas alíneas c) e d) do n.º 1, a parte isenta fica obrigada ao pagamento de custas quando se conclua que os actos não foram praticados em virtude do exercício das suas funções ou quando tenha ac-tuado dolosamente ou com culpa grave.

4 - No caso previsto na alínea u) do n.º 1, a parte isenta é responsável pelo pagamento das custas, nos termos gerais, em todas as acções no âmbito das quais haja beneficiado da isenção, caso ocorra a desistência do pedi-do de insolvência ou quando este seja indeferido liminarmente ou por sentença.

5 - Nos casos previstos nas alíneas b), f) e x) do n.º 1 e na alínea b) do n.º 2, a parte isenta é responsável pelo pagamento das custas, nos termos gerais, quando se conclua pela manifesta improcedência do pedido.

6 - Sem prejuízo do disposto no número anterior, nos casos previstos nas alíneas b), f), g), h), s), t) e x) do n.º 1 e na alínea b) do n.º 2, a parte isenta é responsável, a final, pelos encargos a que deu origem no processo, quando a respetiva pretensão for totalmente vencida.

7 - Com excepção dos casos de insuficiência económica, nos termos da lei de acesso ao direito e aos tribunais, a isenção de custas não abrange os reembolsos à parte vencedora a título de custas de parte, que, naqueles casos, as suportará.

Capítulo II

Taxa de Justiça

Secção I

Fixação da taxa de justiça

Artigo 5.º

Unidade de conta

1 – A taxa de justiça é expressa com recurso à unidade de conta processual (UC).

2 – A UC é actualizada anual e automaticamente de acordo com o indexante dos apoios sociais (IAS), devendo atender-se, para o efeito, ao valor de UC respeitante ao ano anterior.

3 – O valor correspondente à UC para cada processo, tal como definido no n.º 2 do artigo 1.º, fixa-se no mo-mento em que o mesmo se inicia, independentemente do momento em que a taxa deva ser paga.

4 – O valor correspondente à UC para o pagamento de encargos, multas e outras penalidades fixa-se no mo-mento da prática do acto taxável ou penalizado.

Artigo 6.º

Regras gerais

1 - A taxa de justiça corresponde ao montante devido pelo impulso processual do interessado e é fixada em função do valor e complexidade da causa de acordo com o presente Regulamento, aplicando-se, na falta de disposição especial, os valores constantes da tabela i-A, que faz parte integrante do presente Regulamento.

2 - Nos recursos, a taxa de justiça é sempre fixada nos termos da tabela i-B, que faz parte integrante do pre-sente Regulamento.


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3 - Nos processos em que o recurso aos meios electrónicos não seja obrigatório, a taxa de justiça é reduzida a 90 % do seu valor quando a parte entregue todas as peças processuais através dos meios electrónicos disponíveis.

4 - Para efeitos do número anterior, a parte paga inicialmente 90 % da taxa de justiça, perdendo o direito à redução e ficando obrigada a pagar o valor desta no momento em que entregar uma peça processual em pa-pel, sob pena de sujeição à sanção prevista na lei de processo para a omissão de pagamento da taxa de justiça.

5 - O juiz pode determinar, a final, a aplicação dos valores de taxa de justiça constantes da tabela i-C, que faz parte integrante do presente Regulamento, às acções e recursos que revelem especial complexidade.

6 - Nos processos cuja taxa seja variável, a taxa de justiça é liquidada no seu valor mínimo, devendo a parte pagar o excedente, se o houver, a final.

7 - Nas causas de valor superior a (euro) 275 000, o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta a final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designada-mente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o pagamento.

Artigo 7.º Regras especiais

1 - A taxa de justiça nos processos especiais fixa-se nos termos da tabela i, salvo os casos expressamente re-feridos na tabela ii, que fazem parte integrante do presente Regulamento.

2 - Nos recursos, a taxa de justiça é fixada nos termos da tabela i-B e é paga pelo recorrente com as alegações e pelo recorrido que contra-alegue, com a apresentação das contra-alegações.

3 - Nos processos de expropriação é devida taxa de justiça com a interposição do recurso da decisão arbitral ou do recurso subordinado, nos termos da tabela i-A, que é paga pelo recorrente e recorrido.

4 - A taxa de justiça devida pelos incidentes e procedimentos cautelares, pelos procedimentos de injunção, incluindo os procedimentos europeus de injunção de pagamento, pelos procedimentos anómalos e pelas exe-cuções é determinada de acordo com a tabela ii, que faz parte integrante do presente Regulamento.

5 - Nas execuções por custas, multas ou coimas o executado é responsável pelo pagamento da taxa de justiça nos termos da tabela ii.

6 - Nos procedimentos de injunção, incluindo os procedimentos europeus de injunção de pagamento, que si-gam como acção, é devido o pagamento de taxa de justiça pelo autor e pelo réu, no prazo de 10 dias a contar da data da distribuição, nos termos gerais do presente Regulamento, descontando-se, no caso do autor, o valor pago nos termos do disposto no n.º 4.

7 - Quando o incidente ou procedimento revistam especial complexidade, o juiz pode determinar, a final, o pagamento de um valor superior, dentro dos limites estabelecidos na tabela ii.

8 - Consideram-se procedimentos ou incidentes anómalos as ocorrências estranhas ao desenvolvimento normal da lide que devam ser tributados segundo os princípios que regem a condenação em custas.

Artigo 8.º

Taxa de justiça em processo penal e contra-ordenacional

1 - A taxa de justiça devida pela constituição como assistente é autoliquidada no montante de 1 UC, podendo ser corrigida, a final, pelo juiz, para um valor entre 1 UC e 10 UC, tendo em consideração o desfecho do pro-cesso e a concreta actividade processual do assistente.

2 - A taxa de justiça devida pela abertura de instrução requerida pelo assistente é autoliquidada no montante de 1 UC, podendo ser corrigida, a final, pelo juiz para um valor entre 1 UC e 10 UC, tendo em consideração a utilidade prática da instrução na tramitação global do processo.


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3 - O documento comprovativo do pagamento referido nos números anteriores deve ser junto ao processo com a apresentação do requerimento na secretaria ou no prazo de 10 dias a contar da sua formulação no pro-cesso, devendo o interessado ser notificado no acto para o efeito.

4 - Na falta de apresentação do documento comprovativo nos termos do número anterior, a secretaria notifica o in-teressado para proceder à sua apresentação no prazo de 10 dias, com acréscimo de taxa de justiça de igual montante.

5 - O não pagamento das quantias referidas no número anterior determina que o requerimento para consti-tuição de assistente ou abertura de instrução seja considerado sem efeito.

6 - Para o denunciante que deva pagar custas, nos termos do disposto no artigo 520.º do Código de Processo Penal, é fixado pelo juiz um valor entre 1 UC e 5 UC.

7 - É devida taxa de justiça pela impugnação das decisões de autoridades administrativas, no âmbito de pro-cessos contra-ordenacionais, quando a coima não tenha sido previamente liquidada, no montante de 1 UC, podendo ser corrigida, a final, pelo juiz, nos termos da tabela iii, que faz parte integrante do presente Regu-lamento, tendo em consideração a gravidade do ilícito.

8 - A taxa de justiça referida no número anterior é autoliquidada nos 10 dias subsequentes à notificação ao arguido da data de marcação da audiência de julgamento ou do despacho que a considere desnecessária, de-vendo ser expressamente indicado ao arguido o prazo e os modos de pagamento da mesma.

9 - Nos restantes casos a taxa de justiça é paga a final, sendo fixada pelo juiz tendo em vista a complexidade da causa, dentro dos limites fixados pela tabela iii.

10 - Se o juiz não fixar a taxa de justiça nos termos do número anterior, considera-se a mesma fixada no dobro do seu limite mínimo.

Artigo 9.º

Fixação das taxas relativas a actos avulsos

1 - Salvo quando sejam praticadas por agente de execução que não seja oficial de justiça, por cada efectiva ci-tação ou notificação mediante contacto pessoal, afixação de editais ou outra diligência avulsa, para além das despesas de transporte legalmente estabelecidas, é devida metade de 1 UC.

2 - As citações, notificações ou afixações de editais, quando praticadas no mesmo local, contam como uma só.

3 - As taxas devidas pela emissão de certidões, traslados, cópias certificadas ou extractos são fixadas do seguinte modo:

a) Até 50 páginas, o valor a pagar pelo conjunto é de um quinto de 1 UC;

b) Quando exceda 50 páginas, ao valor referido na alínea anterior é acrescido um décimo de 1 UC por cada conjunto ou fracção de 25 páginas.

4 - As certidões, traslados, cópias ou extractos que sejam entregues por via electrónica dão origem ao paga-mento de taxa de justiça no valor de um décimo de 1 UC.

5 - Por cada fotocópia simples o valor a pagar, por página, é de 1/500 de 1 UC.

6 - O custo dos actos avulsos é apurado e pago imediatamente ou no prazo de 10 dias após notificação para o efeito, se o interessado não estiver presente.

7 - Para os casos que não estão previstos no presente Regulamento, não é devido o pagamento de qualquer taxa.

Artigo 10.º

Taxa sancionatória excepcional

A taxa sancionatória é fixada pelo juiz entre 2 UC e 15 UC.


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Secção II

Fixação da base tributável

Artigo 11.º

Regra geral

A base tributável para efeitos de taxa de justiça corresponde ao valor da causa, com os acertos constantes da tabela i, e fixa-se de acordo com as regras previstas na lei do processo respectivo.

Artigo 12.º

Fixação do valor em casos especiais

1 – Atende-se ao valor indicado na l. 1 da tabela i-B da tabela I-B nos seguintes processos:

a) Nos processos relativos à impugnação judicial da decisão sobre a concessão do apoio judiciário;

b) Nas intimações para prestação de informação, consulta de processos ou passagem de certidões;

c) Nos processos de contencioso das instituições de segurança social ou de previdência social e dos organis-mos sindicais, nos processos para convocação de assembleia geral ou de órgão equivalente, nos processos para declaração de invalidade das respectivas deliberações e nas reclamações de decisões disciplinares;

d) Nos recursos dos actos de conservadores, notários e outros funcionários;

e) Sempre que for impossível determinar o valor da causa, sem prejuízo de posteriores acertos se o juiz vier a fixar um valor certo;

f) Nos processos cujo valor é fixado pelo juiz da causa com recurso a critérios indeterminados e não esteja indicado um valor fixo, sem prejuízo de posteriores acertos quando for definitivamente fixado o valor.

2 – Nos recursos, o valor é o da sucumbência quando esta for determinável, devendo o recorrente indicar o respectivo valor no requerimento de interposição do recurso; nos restantes casos, prevalece o valor da acção.

Secção III

Responsabilidade e pagamento

Artigo 13.º

Responsáveis passivos

1 – A taxa de justiça é paga nos termos fixados no Código de Processo Civil, aplicando-se as respectivas nor-mas, subsidiariamente, aos processos criminais e contra-ordenacionais, administrativos e fiscais.

2 – Nos casos da tabela I-A e C, na parte relativa ao n.º 3 do artigo 13.º, a taxa de justiça é paga em duas pres-tações de igual valor por cada parte ou sujeito processual, salvo disposição em contrário resultante da legis-lação relativa ao apoio judiciário.

3 – Quando o responsável passivo da taxa de justiça seja uma sociedade comercial que tenha dado entrada num tribunal, secretaria judicial ou balcão, no ano anterior, a 200 ou mais providências cautelares, acções, procedimentos ou execuções, a taxa de justiça é fixada, para qualquer providência cautelar, acção, procedi-


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mento ou execução intentado pela sociedade de acordo com a tabela I-C, salvo os casos expressamente refe-ridos na tabela II, em que a taxa de justiça é fixada de acordo com a tabela II-B.

4 – O volume de pendências referido no número anterior é correspondente ao número de acções, procedi-mentos ou execuções entradas até 31 de Dezembro do ano anterior.

5 – Para efeitos do disposto no n.º 3 é elaborada anualmente pelo Ministério da Justiça uma lista de sociedades comerciais que durante o ano civil anterior tenham intentado mais de 200 acções, procedimentos ou execu-ções, que é publicada na 2.ª série do Diário da República sob a forma de aviso e disponibilizada no CITIUS.

6 – Sempre que o sujeito passivo seja uma sociedade comercial, o funcionário confirma, mediante pesquisa no sistema informático, se é aplicável o disposto no n.º 3, notificando-se o sujeito passivo para, em 10 dias, proceder ao pagamento do remanescente, sob pena de não se considerar paga a taxa de justiça.

7 – A taxa de justiça é fixada nos termos da tabela I-B para:

a) As partes coligadas;

b) O interveniente que faça seus os articulados da parte a que se associe;

c) Os assistentes em processo civil, administrativo e tributário.

Artigo 14.º

Oportunidade do pagamento

1 – O pagamento da primeira ou única prestação da taxa de justiça faz-se até ao momento da prática do acto processual a ela sujeito, devendo:

a) Nas entregas eletrónicas, ser comprovado por verificação eletrónica, nos termos da portaria prevista no n.º 1 do artigo 132.º do Código de Processo Civil;

b) Nas entregas em suporte de papel, o interessado proceder à entrega do documento comprovativo do pagamento.

2 – A segunda prestação da taxa de justiça deve ser paga no prazo de 10 dias a contar da notificação para a audiência final, devendo o interessado entregar o documento comprovativo do pagamento ou comprovar a realização desse pagamento no mesmo prazo.

3 – Se, no momento definido no número anterior, o documento comprovativo do pagamento da segunda prestação da taxa de justiça ou da concessão do benefício de apoio judiciário não tiver sido junto ao processo, ou não tiver sido comprovada a realização do pagamento da segunda prestação da taxa de justiça, a secretaria notifica o interessado para, no prazo de 10 dias, efectuar o pagamento, acrescido de multa de igual montante, mas não inferior a 1 UC nem superior a 10 UC.

4 – Sem prejuízo do prazo adicional concedido no número anterior, se no dia da audiência final ou da rea-lização de qualquer outra diligência probatória não tiver sido junto ao processo o documento comprovativo do pagamento da segunda prestação da taxa de justiça e da multa ou da concessão de benefício do apoio ju-diciário, ou não tiver sido comprovada a realização do pagamento da segunda prestação da taxa de justiça, o tribunal determina a impossibilidade de realização das diligências de prova que tenham sido ou venham a ser requeridas pela parte em falta.

5 – Nos casos em que não haja lugar a audiência final, não sendo dispensada a segunda prestação nos termos do artigo seguinte, esta é incluída na conta de custas final.

6 – Quando se trate de causa que não importe a constituição de mandatário e o acto seja praticado directa-mente pela parte, só é devido o pagamento após notificação de onde conste o prazo de 10 dias para efectuar o pagamento e as cominações a que a parte fica sujeita caso não o efectue.

7 – O documento comprovativo do pagamento perde validade 90 dias após a respectiva emissão, se não tiver


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sido, entretanto, apresentado em juízo ou utilizado para comprovar esse pagamento, caso em que o interes-sado solicita ao Instituto de Gestão Financeira e das Infra-Estruturas da Justiça, I. P., no prazo referido no número seguinte, a emissão de novo comprovativo quando pretenda ainda apresentá-lo.

8 – Se o interessado não pretender apresentar o documento comprovativo em juízo, requer ao Instituto de Gestão Financeira e das Infra-Estruturas da Justiça, I. P., no prazo de seis meses após a emissão, a sua devolu-ção, mediante entrega do original ou documento de igual valor, sob pena de reversão para o referido Instituto.

9 – Nas situações em que deva ser pago o remanescente nos termos do n.º 7 do artigo 6.º e o responsável pelo impulso processual não seja condenado a final, o mesmo deve ser notificado para efectuar o referido paga-mento, no prazo de 10 dias a contar da notificação da decisão que ponha termo ao processo.

Artigo 14.º-A

Dispensa do pagamento da segunda prestação

Não há lugar ao pagamento da segunda prestação da taxa de justiça nos seguintes casos:

a) (Revogada);

b) Acções que não comportem citação do réu, oposição ou audiência de julgamento;

c) Acções que terminem antes de oferecida a oposição ou em que, devido à sua falta, seja proferida sentença, ainda que precedida de alegações;

d) Acções que terminem antes da designação da data da audiência final;

e) Acções administrativas especiais em que não haja lugar a audiência pública;

f) Acções administrativas especiais em massa suspensas, salvo se o autor requerer a continuação do seu próprio processo;

g) Processos de jurisdição de menores;

h) Processos de jurisdição voluntária, em matéria de direito da família;

i) Processos emergentes de acidente de trabalho ou de doença profissional terminados na fase contenciosa por decisão condenatória imediata ao exame médico;

j) Processos tributários, no que respeita à taxa paga pelo impugnante, em caso de desistência no prazo legal após a revogação parcial do acto tributário impugnado.

Artigo 15.º

Dispensa de pagamento prévio

1 – Ficam dispensados do pagamento prévio da taxa de justiça:

a) O Estado, incluindo os seus serviços e organismos ainda que personalizados, as Regiões Autónomas e as autarquias locais, quando demandem ou sejam demandados nos tribunais administrativos ou tributários, salvo em matéria administrativa contratual e pré-contratual e relativas às relações laborais com os funcio-nários, agentes e trabalhadores do Estado;

b) (Revogada.)

c) (Revogada.)

d) O demandante e o arguido demandado, no pedido de indemnização civil apresentado em processo pe-nal, quando o respectivo valor seja igual ou superior a 20 UC;

e) As partes nas acções sobre o estado das pessoas;


114

f) As partes nos processos de jurisdição de menores.

2 – As partes dispensadas do pagamento prévio de taxa de justiça, independentemente de condenação a final, devem ser notificadas, com a decisão que decida a causa principal, ainda que susceptível de recurso, para efectuar o seu pagamento no prazo de 10 dias.

Capítulo III

Encargos

Artigo 16.º

Tipos de encargos

1 – As custas compreendem os seguintes tipos de encargos:

a) Os reembolsos ao Instituto de Gestão Financeira e das Infra-Estruturas da Justiça, I. P.:

i) De todas as despesas por este pagas adiantadamente;

ii) Dos custos com a concessão de apoio judiciário, incluindo o pagamento de honorários;

iii) (Revogada.)

iv) (Revogada.)

b) Os reembolsos por despesas adiantadas pela Direcção-Geral dos Impostos;

c) As diligências efectuadas pelas forças de segurança, oficiosamente ou a requerimento das partes, nos ter-mos a definir por portaria conjunta dos membros do Governo responsáveis pelas áreas da administração interna e da justiça;

d) Os pagamentos devidos ou pagos a quaisquer entidades pela produção ou entrega de documentos, presta-ção de serviços ou actos análogos, requisitados pelo juiz a requerimento ou oficiosamente, salvo quando se trate de certidões extraídas oficiosamente pelo tribunal;

e) As compensações devidas a testemunhas;

f) Os pagamentos devidos a quaisquer entidades pela passagem de certidões exigidas pela lei processual, quando a parte responsável beneficie de apoio judiciário;

g) As despesas resultantes da utilização de depósitos públicos;

h) As retribuições devidas a quem interveio acidentalmente no processo;

i) As despesas de transporte e ajudas de custo para diligências afectas ao processo em causa.

2 – Os valores cobrados ao abrigo do número anterior revertem imediatamente a favor das entidades que a eles têm direito.

Artigo 17.º

Remunerações fixas

1 – As entidades que intervenham nos processos ou que coadjuvem em quaisquer diligências, salvo os técni-cos que assistam os advogados, têm direito às remunerações previstas no presente Regulamento.

2 – A remuneração de peritos, tradutores, intérpretes, consultores técnicos e liquidatários, administradores


115

e entidades encarregadas da venda extrajudicial em qualquer processo é efectuada nos termos do disposto no presente artigo e na tabela IV, que faz parte integrante do presente Regulamento.

3 – Quando a taxa seja variável, a remuneração é fixada numa das seguintes modalidades, tendo em conside-ração o tipo de serviço, os usos do mercado e a indicação dos interessados:

a) Remuneração em função do serviço ou deslocação;

b) Remuneração em função do número de páginas ou fracção de um parecer ou relatório de peritagem ou em função do número de palavras traduzidas.

4 – A remuneração é fixada em função do valor indicado pelo prestador do serviço, desde que se contenha dentro dos limites impostos pela tabela IV, à qual acrescem as despesas de transporte que se justifiquem e quando requeridas até ao encerramento da audiência, nos termos fixados para as testemunhas e desde que não seja disponibilizado transporte pelas partes ou pelo tribunal.

5 – Salvo disposição especial, a quantia devida às testemunhas em qualquer processo é fixada nos termos da tabela IV e o seu pagamento depende de requerimento apresentado pela testemunha.

6 – Os liquidatários, os administradores e as entidades encarregadas da venda extrajudicial recebem a quan-tia fixada pelo tribunal, até 5 % do valor da causa ou dos bens vendidos ou administrados, se este for inferior, e o estabelecido na tabela IV pelas deslocações que tenham de efectuar, se não lhes for disponibilizado trans-porte pelas partes ou pelo tribunal.

7 – Nas perícias médicas, os médicos e respectivos auxiliares são remunerados por cada exame nos termos fixados em diploma próprio.

8 – Nas acções emergentes de acidente de trabalho ou de doença profissional incumbe à pessoa legalmente responsável pelo acidente ou pela doença, ainda que isenta de custas, o pagamento da remuneração aos peri-tos e da despesa realizada com autópsias ou outras diligências necessárias ao diagnóstico clínico do efeito do sinistro ou da doença.

9 – (Revogado)

10 – (Revogado)

11 – (Revogado)

12 – (Revogado)

13 – (Revogado)

14 – (Revogado)

15 – (Revogado)

Artigo 18.º

Despesas de transporte

1 – Nas diligências realizadas fora do tribunal são pagas aos magistrados e funcionários as despesas com a deslocação, caso não seja colocado à sua disposição um meio de transporte.

2 – Os meios de transporte a utilizar são determinados, com preferência pelos transportes colectivos públicos:

a) Pelo presidente do tribunal, quando se trate de magistrado ou funcionário judicial;

b) Nos tribunais em que não haja presidente, pelo juiz presidente da secção, quanto a magistrado e pelo secretário de justiça, quanto a funcionário judicial;

c) Pelo magistrado do Ministério Público coordenador, quando se trate de magistrados do Ministério Pú-blico.


116

3 – Se os magistrados ou funcionários utilizarem, a título excepcional, veículo próprio, são compensados nos termos gerais previstos pela lei.

4 – As despesas referidas no presente artigo são contabilizadas como encargos e imputadas à parte que reque-reu a diligência ou que dela aproveita.

Artigo 19.º

Adiantamento de encargos

1 – Quando a parte beneficie de isenção de custas ou de apoio judiciário, os encargos são sempre adiantados pelo Instituto de Gestão Financeira e das Infra-Estruturas da Justiça, I. P., sem prejuízo de reembolso.

2 – As despesas motivadas pela prestação de instrumentos técnicos de apoio aos tribunais, por parte da Di-recção-Geral de Reinserção Social, quando não possam ser logo pagas pelo requerente, são adiantadas pelo Instituto de Gestão Financeira e das

Infra-Estruturas da Justiça, I. P., mesmo quando haja arquivamento do processo.

Artigo 20.º

Encargos

1 – Os encargos são pagos pela parte requerente ou interessada, imediatamente ou no prazo de 10 dias a contar da notificação do despacho que ordene a diligência, determine a expedição ou cumprimento de carta rogató-ria ou marque a data da audiência de julgamento.

2 – Quando a parte requerente ou interessada beneficie de isenção de custas ou de apoio judiciário, as despesas para com terceiros são adiantadas pelo Instituto de Gestão Financeira e das Infra-Estruturas da Justiça, I. P.

3 – (Revogado.)

4 – Os titulares de créditos derivados de actuações processuais podem reclamá-los da parte que deva satisfa-zê-los sem esperar que o processo termine, independentemente da posterior decisão de custas.

5 – (Revogado.)

Artigo 21.º

Pagamentos intercalares

(Revogado)

Artigo 22.º

Conversão da taxa de justiça paga

(Revogado)

Artigo 23.º

Falta pagamento

1 – Sem prejuízo do disposto nos números seguintes, o não pagamento dos encargos nos termos fixados no n.º 1 do artigo 20.º implica a não realização da diligência requerida.


117

2 – A parte que não efectuou o pagamento pontual dos encargos pode, se ainda for oportuno, realizá-lo nos cinco dias posteriores ao termo do prazo previsto no n.º 1 do artigo 20.º, mediante o pagamento de uma sanção de igual valor ao montante em falta, com o limite máximo de 3 UC.

3 – À parte contrária é permitido pagar o encargo que a outra não realizou, solicitando guias para o depósito imediato nos cinco dias posteriores ao termo do prazo referido no número anterior.

Artigo 24.º

Imputação na conta de custas

1 – (Revogado)

2 – No final, os encargos são imputados na conta de custas da parte ou partes que foram nelas condenadas, na proporção da condenação.

Capítulo IV

Custas de parte

Artigo 25.º

Nota justificativa

1 – Até cinco dias após o trânsito em julgado ou após a notificação de que foi obtida a totalidade do pagamento ou do produto da penhora, consoante os casos, as partes que tenham direito a custas de parte remetem para o tribunal, para a parte vencida e para o agente de execução, quando aplicável, a respectiva nota discriminativa e justificativa.

2 – Devem constar da nota justificativa os seguintes elementos:

a) Indicação da parte, do processo e do mandatário ou agente de execução;

b) Indicação, em rubrica autónoma, das quantias efectivamente pagas pela parte a título de taxa de justiça;

c) Indicação, em rubrica autónoma, das quantias efectivamente pagas pela parte a título de encargos ou des-pesas previamente suportadas pelo agente de execução;

d) Indicação, em rubrica autónoma, das quantias pagas a título de honorários de mandatário ou de agente de execução, salvo, quanto às referentes aos honorários de mandatário, quando as quantias em causa sejam superiores ao valor indicado na alínea c) do n.º 3 do artigo 26.º;

e) Indicação do valor a receber, nos termos do presente Regulamento.

3 – Na acção executiva, a liquidação da responsabilidade do executado compreende as quantias indicadas na nota discriminativa, nos termos do número anterior.

Artigo 26.º

Regime

1 – As custas de parte integram-se no âmbito da condenação judicial por custas, salvo quando se trate dos casos previstos no artigo 536.º e no n.º 2 do artigo 542.º do Código de Processo Civil.

2 – As custas de parte são pagas diretamente pela parte vencida à parte que delas seja credora, salvo o disposto


118

no artigo 540.º do Código de Processo Civil, sendo disso notificado o agente de execução, quando aplicável.

3 – A parte vencida é condenada, nos termos previstos no Código de Processo Civil, ao pagamento dos se-guintes valores, a título de custas de parte:

a) Os valores de taxa de justiça pagos pela parte vencedora, na proporção do vencimento;

b) Os valores pagos pela parte vencedora a título de encargos, incluindo as despesas do agente de execução;

c) 50 % do somatório das taxas de justiça pagas pela parte vencida e pela parte vencedora, para compensação da parte vencedora face às despesas com honorários do mandatário judicial, sempre que seja apresentada a nota referida na alínea d) do n.º 2 do artigo anterior;

d) Os valores pagos a título de honorários de agente de execução.

4 – No somatório das taxas de justiça referidas no número anterior contabilizam-se também as taxas dos procedimentos e outros incidentes, com exceção do valor de multas, de penalidades ou de taxa sancionatória e do valor do agravamento pago pela sociedade comercial nos termos do n.º 6 do artigo 530.º do Código de Processo Civil e do n.º 3 do artigo 13.º

5 – O valor referido na alínea c) do n.º 3 é reduzido ao valor indicado na alínea d) do n.º 2 do artigo anterior quando este último seja inferior àquele, não havendo lugar ao pagamento do mesmo quando não tenha sido constituído mandatário ou agente de execução.

6 – Se a parte vencida for o Ministério Público ou gozar do benefício de apoio judiciário na modalidade de dispensa de taxa de justiça e demais encargos com o processo, o reembolso das taxas de justiça pagas pelo vencedor é suportado pelo Instituto de Gestão Financeira e das Infra-Estruturas da Justiça, I. P.

Capítulo V

Multas

Artigo 27.º

Disposições gerais

1 – Sempre que na lei processual for prevista a condenação em multa ou penalidade de algumas das partes ou outros intervenientes sem que se indique o respectivo montante, este pode ser fixado numa quantia entre 0,5 UC e 5 UC.

2 – Nos casos excepcionalmente graves, salvo se for outra a disposição legal, a multa ou penalidade pode as-cender a uma quantia máxima de 10 UC.

3 - Nos casos de condenação por litigância de má fé a multa é fixada entre 2 UC e 100 UC.

4 – O montante da multa ou penalidade é sempre fixado pelo juiz, tendo em consideração os reflexos da vio-lação da lei na regular tramitação do processo e na correcta decisão da causa, a situação económica do agente e a repercussão da condenação no património deste.

5 – A parte não pode ser simultaneamente condenada, pelo mesmo acto processual, em multa e em taxa san-cionatória excepcional.

6 – Da condenação em multa, penalidade ou taxa sancionatória excepcional fora dos casos legalmente ad-missíveis cabe sempre recurso, o qual, quando deduzido autonomamente, é apresentado nos 15 dias após a notificação do despacho que condenou a parte em multa, penalidade ou taxa.


119

Artigo 28.º

Pagamento

1 – Salvo disposição em contrário, as multas são pagas no prazo de 10 dias após o trânsito em julgado da de-cisão que as tiver fixado.

2 – Quando a multa deva ser paga por parte que não tenha constituído mandatário judicial ou mero interve-niente no processo, o pagamento só é devido após notificação por escrito de onde constem o prazo de paga-mento e as cominações devidas pela falta do mesmo.

3 – Não sendo paga a multa após o prazo fixado, a respectiva quantia transita, com um acréscimo de 50 %, para a conta de custas, devendo ser paga a final.

4 – Independentemente dos benefícios concedidos pela isenção de custas ou pelo apoio judiciário ou do ven-cimento na causa, as multas são sempre pagas pela parte que as motivou.

Título III

Liquidação, pagamento e execução

Capítulo I

Conta de custas

Artigo 29.º

Oportunidade da conta

1 – A conta de custas é elaborada pela secretaria do tribunal que funcionou em 1.ª instância no prazo de 10 dias após o trânsito em julgado da decisão final, após a comunicação pelo agente de execução da verificação de facto que determine a liquidação da responsabilidade do executado, ou quando o juiz o determine, dispen-sando-se a sua realização sempre que:

a) Não haja quaisquer quantias em dívida;

b) Nos processos de insolvência não exista qualquer verba na massa insolvente para processamento do paga-mento das custas;

c) Nos processos de execução cujo agente de execução não seja oficial de justiça e nada exista para levar à conta; e d) O responsável pelas custas beneficie de apoio judiciário na modalidade de dispensa do pagamento de taxa de justiça e demais encargos.

2 – Quando o processo suba aos tribunais superiores, por via de recurso, as despesas que surjam depois de aceite o recurso e até que o processo baixe de novo à 1.ª instância, são processadas pela secretaria do tribunal superior respectivo.

3 – A elaboração e o processamento da conta são regulamentados por portaria do membro do Governo res-ponsável pela área da justiça, podendo ser aprovadas outras formas de processamento e elaboração da mesma.

4 – Quando tenha dúvidas sobre a conta deve o funcionário expô-las e emitir o seu parecer, fazendo logo o processo com vista ao Ministério Público, após o que o juiz decidirá.

5 – A decisão prevista no número anterior considera-se notificada ao Ministério Público com o exame da conta e aos interessados com a notificação a que se refere o n.º 1 do artigo 31.º


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Artigo 30.º

Conta

1 – A conta é elaborada de harmonia com o julgado em última instância, abrangendo as custas da acção, dos incidentes, dos procedimentos e dos recursos.

2 – Deve elaborar-se uma só conta por cada sujeito processual responsável pelas custas, multas, e outras pe-nalidades, que abranja o processo principal e os apensos.

3 – A conta é processada pela secretaria, através dos meios informáticos previstos e regulamentados por por-taria do membro do Governo responsável pela área da justiça, obedecendo aos seguintes critérios:

a) Discriminação das taxas devidas e das taxas pagas;

b) (Revogada.)

c) Discriminação dos reembolsos devidos ao Instituto de Gestão Financeira e das Infra- Estruturas da Jus-tiça, I. P., ou de pagamentos devidos a outras entidades ou serviços;

d) Discriminação das quantias devidas por conta de multas e outras penalidades;

e) Discriminação das quantias referentes ao pagamento de coimas e de custas administrativas devidas pela instrução de processos de contra-ordenação;

f) Indicação dos montantes a pagar ou, quando seja caso disso, a devolver à parte responsável;

g) Encerramento com a menção da data e assinatura do responsável pela elaboração da conta.

Artigo 31.º

Reforma e reclamação

1 – A conta é sempre notificada ao Ministério Público, aos mandatários, ao agente de execução e ao admi-nistrador de insolvência, quando os haja, ou às próprias partes quando não haja mandatário, e à parte res-ponsável pelo pagamento, para que, no prazo de 10 dias, peçam a reforma, reclamem da conta ou efectuem o pagamento.

2 – Oficiosamente, a requerimento do Ministério Público ou dos interessados, o juiz mandará reformar a con-ta se esta não estiver de harmonia com as disposições legais.

3 – A reclamação da conta pode ser apresentada:

a) Pelo responsável pelas custas, no prazo de pagamento voluntário, enquanto não o realizar;

b) Por qualquer interveniente processual, até 10 dias após o recebimento de quaisquer quantias;

c) Pelo Ministério Público, no prazo de 10 dias a contar da notificação do n.º 1.

4 – Apresentada a reclamação da conta, o funcionário judicial que tiver efectuado a conta pronuncia-se no prazo de cinco dias, depois o processo vai com vista ao Ministério Público, após o que o juiz decide.

5 – Não é admitida segunda reclamação dos interessados sem o depósito das custas em dívida.

6 – Da decisão do incidente de reclamação e da proferida sobre as dúvidas do funcionário judicial que tiver efectuado a conta cabe recurso em um grau, se o montante exceder o valor de 50 UC.

7 – (Revogado.)

8 – Se da reforma da conta resultar a necessidade de qualquer reposição por parte do Instituto de Gestão Fi-nanceira e de Infra-Estruturas de Justiça, I. P., ou de outras entidades que já tenham recebido as custas, é a importância da reposição descontada nas quantias que no mês seguinte caibam à entidade devedora, sendo--lhe comunicado o facto por nota de estorno.


121

9 – No caso de não ser possível a reposição nos termos do número anterior, as entidades devedoras procederão à devolução da importância em causa no prazo de 10 dias após a respectiva notificação.

Capítulo II

Pagamento

Artigo 32.º

Pagamento voluntário

1 – Os pagamentos decorrentes do presente Regulamento são efectuados, preferencialmente, através dos meios electrónicos disponíveis, sendo obrigatório o pagamento por via electrónica quando se trate de pessoas colectivas ou, em qualquer caso, quando se trate de quantias superiores a 10 UC.

2 – Os pagamentos feitos por forma electrónica consideram-se realizados quando for efectuada comprovação, no processo, que ateste a transferência de valor igual ou superior ao valor em dívida.

3 – Os pagamentos ou devoluções que devam ser feitos pelo tribunal operam-se por transferência bancária sempre que a parte, sujeito processual ou outro interveniente indicar o respectivo número de identificação bancária, sendo tal procedimento obrigatório para as pessoas colectivas.

4 – O responsável por custas ou multas que tenha algum depósito à ordem de qualquer tribunal pode reque-rer, no prazo do pagamento voluntário, que dele se levante a quantia necessária para o pagamento.

5 – Quando a quantia depositada não se afigure suficiente, o responsável pode apresentar o requerimento referido no número anterior desde que, no mesmo prazo, proceda ao pagamento do montante em falta.

6 – O responsável pelas custas que se encontre em cumprimento de pena ou medida privativa da liberdade pode requerer ao tribunal, no prazo do pagamento voluntário, que seja levantada a quantia necessária para o efeito, de conta que tenha constituída nos serviços prisionais, com exclusão do fundo de apoio à reinserção social.

7 – Decorrido o prazo do pagamento das custas sem a sua realização ou sem que o responsável que se encontre na situação prevista no número anterior tenha requerido nos termos desse número, o juiz colhe junto dos serviços prisionais informação sobre as importâncias de que o recluso seja titular e que possam ser destinadas ao pagamento das custas e ordena a sua afectação, devendo as guias ser remetidas aos serviços prisionais que diligenciam o seu pagamento.

8 – As formas de pagamento de custas judiciais são regulamentadas por portaria do membro do Governo responsável pela área da justiça.

Artigo 33.º

Pagamento das custas em prestações

1 – Quando o valor a pagar seja igual ou superior a 3 UC, o responsável pode requerer, fundamentadamente, o pagamento das custas em prestações, agravadas de 5 %, de acordo com as seguintes regras:

a) O pagamento é feito em até seis prestações mensais sucessivas, não inferiores a 0,5 UC, se o valor total não ultrapassar a quantia de 12 UC, quando se trate de pessoa singular, ou a quantia de 20 UC, tratando-se de pessoa colectiva;

b) O pagamento é feito em até 12 prestações mensais sucessivas, não inferiores a 1 UC, quando sejam ultra-passados os valores referidos na alínea anterior.

2 – O responsável remete ao tribunal, dentro do prazo do pagamento voluntário, o requerimento referido no


122

n.º 1 acompanhado de um plano de pagamento que respeite as regras previstas no número anterior.

3 – A primeira prestação é paga no prazo de 10 dias a contar da notificação do despacho de deferimento e as subsequentes são pagas mensalmente no dia correspondente ao do pagamento da primeira.

4 – A falta de pagamento de uma prestação implica o vencimento das seguintes, procedendo-se nos termos dos artigos seguintes, designadamente quanto ao destino do valor já pago.

Artigo 33.º

Incumprimento e direito de retenção

1 – Passado o prazo para o pagamento voluntário sem que estejam pagas as custas, multas e outras quantias contadas e não tendo sido apresentada reclamação ou até que esta seja alvo de decisão transitada em julgado, o tribunal tem o direito a reter qualquer bem na sua posse ou quantia depositada à sua ordem que:

a) Provenha de caução depositada pelo responsável pelas custas;

b) Provenha de arresto, consignação em depósito ou mecanismo similar, relativos a bens ou quantias de que seja titular o responsável pelas custas;

c) Provenha da consignação, venda ou remição relativa a bens penhorados que fossem propriedade do res-ponsável pelas custas;

d) Deva ser entregue ao responsável pelas custas.

2 – Verificado o incumprimento ou transitada em julgado a decisão a que se refere o número anterior, e quan-do se trate de quantias depositadas à ordem do tribunal, tem este faculdade de se fazer pagar directamente pelas mesmas, de acordo com a seguinte ordem de prioridade, salvo disposição em contrário:

a) Taxa de justiça;

b) Outros créditos do Instituto de Gestão Financeira e das Infra-Estruturas da Justiça, I. P.;

c) Créditos do Estado;

d) Reembolsos a outras entidades por força de colaboração ou intervenção no processo, incluindo os hono-rários e despesas suportadas pelo agente de execução, que não seja oficial de justiça.

3 – Sobre a totalidade das quantias contadas, com excepção das multas e penalidades, incidem juros de mora à taxa legal mínima.

4 – Sempre que as quantias disponíveis para o pagamento das custas se afigurem insuficientes, e realizados os pagamentos referidos nas alíneas a) a c) do n.º 2, o remanescente é rateado pelos restantes credores aí refe-ridos e, sendo caso disso, pelos outros credores que sejam reconhecidos em sentença.

Capítulo III

Execução

Artigo 35.º

Execução

1 – Não tendo sido possível obter-se o pagamento das custas, multas e outras quantias cobradas de acordo com os artigos anteriores, é entregue certidão da liquidação da conta de custas ao Ministério público, para efeitos executivos, quando se conclua pela existência de bens penhoráveis.


123

2 – A certidão de liquidação, juntamente com a sentença transitada em julgado, constitui título executivo quanto à totalidade das quantias aí discriminadas.

3 – Quando se trate de custas relativas a actos avulsos que não se venham, previsivelmente, a integrar em qualquer processo, é emitida pela secretaria certidão de liquidação autónoma, com força executiva própria, a qual serve de suporte à execução a instaurar pelo Ministério Público.

4 – O Ministério Público apenas instaura a execução quando sejam conhecidos bens penhoráveis do devedor que se afigurem suficientes face ao valor da execução, abstendo-se de a instaurar quando a dívida seja de montante inferior aos custos da actividade e às despesas prováveis da execução.

5 – A execução instaurada pelo Ministério Público é uma execução especial que se rege pelo disposto no pre-sente artigo e, subsidiariamente, pelas disposições previstas no Código de Processo Civil para a forma sumá-ria do processo comum para pagamento de quantia certa.

6 – Quando, estando em curso a execução, se verifique que o executado não possui mais bens penhoráveis e que os já penhorados não são suficientes para o pagamento das custas, o juiz, a requerimento do Ministério Público, dispensa o concurso de credores e manda proceder à imediata liquidação dos bens para serem pagas as custas.

7 – Verificando-se que o executado não possui bens, é a execução imediatamente arquivada, sem prejuízo de ser retomada logo que sejam conhecidos bens seus.

7 – Verificando-se que o executado não possui bens, é a execução imediatamente arquivada, sem prejuízo de ser retomada logo que sejam conhecidos bens seus.

8 – Compete ao Ministério Público promover a execução por custas face a devedores sediados no estrangeiro, nos termos das disposições de direito comunitário aplicáveis, mediante a obtenção de título executivo europeu.

Artigo 36.º

Cumulação de execuções

1 – Instaura-se sempre uma só execução contra o mesmo responsável, ainda que sejam vários os processos ou apensos com custas em dívida, desde que as execuções possam correr em simultâneo.

2 – Sendo vários os responsáveis não solidários, é instaurada uma execução contra cada um deles.

3 – Quando a parte vencedora intentar execução por custas de parte contra o responsável por custas, aquela é apensada à execução por custas intentada pelo Ministério Público, em qualquer estado do processo, desde que nenhuma das execuções esteja já extinta, ainda que não estejam verificados os requisitos previstos nos artigos 709.º e 711.º do Código de Processo Civil.

4 – Quando contra o mesmo responsável estejam pendentes ou devam ser propostas, no mesmo tribunal, várias execuções por custas, devem as mesmas ser apensadas num só processo, salvo se alguma delas já se encontre na fase da venda ou se a apensação trouxer graves inconvenientes à boa tramitação processual.

Título IV

Disposições finais

Artigo 37.º

Prescrição

1 – O crédito por custas e o direito à devolução de quantias depositadas à ordem de quaisquer processos pres-creve no prazo de cinco anos, a contar da data em que o titular foi notificado do direito a requerer a respectiva


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devolução, salvo se houver disposição em contrário em lei especial.

2 – Arquivada a execução nos termos do disposto no n.º 7 do artigo 35.º, o prazo prescricional conta-se a partir da data do arquivamento.

3 – (Revogado.)

Artigo 38.º

Responsabilidade do estado por custas

1 – As custas processuais, multas e juros de mora devidos por quaisquer entidades públicas são suportados directamente pelo serviço a que pertença o órgão que, de acordo com a respectiva esfera de competências, deu origem à causa, entendendo-se como tal aquele:

a) Que retira utilidade directa ou no qual se projecta o prejuízo derivado da procedência da acção; ou

b) A que é imputável o acto jurídico impugnado ou sobre o qual recai o dever de praticar os actos jurídicos ou observar os comportamentos pretendidos.

2 – Quando forem vários os serviços que deram origem à causa, compete à secretaria- geral do ministério ou, quando pertençam a diferentes ministérios, à secretaria-geral daquele que figure primeiramente na Lei Orgânica do Governo em vigor no momento da liquidação, proceder ao pagamento, sem prejuízo do direito de regresso, calculado em função da divisão do valor total das custas pelo número de serviços envolvidos.

3 – O pagamento de custas, de multas processuais ou de juros de mora referentes a processos judiciais que te-nham por objecto actos dos membros do Governo proferidos no âmbito de recursos administrativos compete aos serviços que praticaram a decisão recorrida.

4 – Quando a entidade responsável nos termos dos números anteriores não possua personalidade jurídica, as custas são suportadas pela pessoa colectiva que exerça tutela sobre aquela ou a quem incumba a gestão financeira da referida entidade.

5 – A responsabilidade por custas processuais, multas e juros de mora deferida aos serviços dos ministérios e prevista nos números anteriores é independente da previsão legal, nas respectivas leis estatutárias, de re-ceitas próprias.

Artigo 39.º

Destino das custas processuais

O destino das custas processuais é fixado por portaria dos membros dos Governo responsáveis pelas áreas das finanças e da justiça.

Artigo 40.º

Contagem dos prazos

Salvo disposição especial em contrário, aos prazos previstos para pagamentos no presente Regulamento não se aplica o disposto no n.º 5 do artigo 139.º do Código de Processo Civil.


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TABELA I[Artigos 6.º, 7.º, 11.º, 12.º e 13.º RCP]

Valor da acção

Taxa de Justiça (UC)

A B C

Artigo 6.º, n.º 1, e 7.ºn.º 3 do RCP

Artigos 6.º, n.º 2, 7.º, n.º 2, 12.º n.º 1,

e 13.º, n.º 7, do RCP

Artigos. 6.º, n.º 5, e 13.º, n.º 3, do RCP

1 Até €2.000 1 0,5 1,5

2 De €2.000,01 a €8 000 2 1 3

3 De €8.000,01 a €16.000 3 1,5 4,5

4 De €16.000,01 a €24.000 4 2 6

5 De €24.000,01 a €30.000 5 2,5 7,5

6 De €30.000,01 a €40.000 6 3 9

7 De €40.000,01 a €60.000 7 3,5 10,5

8 De €60.000,01 a €80.000 8 4 12

9 De €80.000,01 a €100.000 9 4,5 13,5

10 De €100.000,01 a €150.000 10 5 15

11 De €150.000,01 a €200.000 12 6 18

12 De €200.000,01 a €250.000 14 7 21

13 De €250.000,01 a €275.000 16 8 24

Para além dos € 275.000,00, ao valor da taxa de justiça acresce, a final, por cada € 25.000,00 ou fração, 3 UC, no caso da coluna A, 1,5 UC no caso da coluna B e 4,5 UC, no caso da coluna C.


126

TABELA II[Artigo 7.º, n.ºs 1, 4, 5 e 7, RCP]

Incidente/Procedimento/ExecuçãoTaxa de Justiça

(Normal)Taxa de Justiça

(Agravada)

Procedimentos cautelares:

Até €300.000 3 3,5

Procedimentos de valor superior a €300.000,01 8 9

Procedimentos de especial complexidade 9 a 20 10 a 22

Restituição provisória de posse/alimentos provisórios/arbitramento de reparação provisória/regulação provisória do pagamento de quantias

1 1

Processos administrativos urgentes (artigos 97.º e 100.º do CPTA)

Contencioso eleitoral 1 1

Contencioso pré-contratual 2 2

Impugnação de procedimentos cautelares adotados pela administração tributá-ria/impugnação de atos de autoliquidação, substituição tributária e pagamentos por conta

2 2

Incidente de intervenção provocada principal ou acessória de terceiros e oposição provocada:

Até €30.000 2 2

Ações de valor superior a €30. 000,01 4 4

Incidentes/procedimentos anómalos 1 a 3 1 a 3

Incidente de verificação do valor da causa/produção antecipada de prova 1 1

Incidentes de especial complexidade 7 a 14 7 a 14

Outros Incidentes 0,5 a 5 0,5 a 5

Execução:

Até €30. 000 2 3

Igual ou superior a €30. 000,01 4 6

Até €30. 000 2 3

Quando as diligências de execução não forem realizadas por oficial de justiça:

Até €30.000,00 0,25 0,375

Igual ou superior a €30.000,01 0,5 0,75

Execução por custas/multas/coimas (a suportar pelo executado):

Até €30. 000 2 2

Igual ou superior a €3.0000,01 4 4

Reclamação de Créditos:

Até €30. 000 2 2

Igual ou superior a €30.000,01 4 4

Oposição à execução por embargos, oposição à penhora ou embargos de terceiro e respetivas contestações:

Até €30.000 3 3

Execuções de valor igual ou superior a €3.0000,01 6 6

Requerimento de injunção:

Valores até €5.000 0,5 0,75

De €5.000,01 a €15.000 1 1,5

A partir de €15.000,01 1,5 2,25

Requerimento de injunção europeia:

Valores até €5.000 1 1,5

De €5.000,00130 a €15 000 2 3

A partir de €15.000,01 3 4,5

Reclamações, pedidos de retificação, de esclarecimento e de reforma de sentença 0,25 a 3 0,25 a 3

Processos da competência do Ministério Público previstos no Decreto-Lei n.º 272/2001, de 13 de Outubro

0,75 0,75


127

TABELA III[Artigo 8.º, n.ºs 4 e 5 RCP]

Ato Processual Taxa de Justiça (UC)

Acusação Particular 1 a 3

Requerimento de abertura de instrução pelo arguido 1 a 3

Recurso do despacho de pronúncia 1 a 5

Recurso do despacho de não pronúncia 3 a 6

Contestação/oposição:

• Processo comum 2 a 6

• Processos especiais ½ a 3

Condenação em 1.ª instância sem contestação ou oposição:

• Processo comum 2 a 6

• Processos especiais ½ a 2

Habeas Corpus 1 a 5

Processos tutelares educativos 1 a 5

Recurso para o Tribunal da Relação 3 a 6

Recurso para o Tribunal da Relação (artigo 430.º do CPP) 4 a 8

Recurso para o Supremo Tribunal de Justiça 5 a 10

Reclamações e pedidos de retificação 1 a 3

Recursos de fixação de jurisprudência (artigos 437.º e 446.º do CPP) 1 a 5

Recurso de revisão 1 a 5

Impugnação judicial em processo contraordenacional 1 a 5

TABELA IV

[Artigo 17.º, n.ºs 2 e 5 RCP]

CategoriaRemuneração por serviço/

deslocação (A)Remuneração por fração/

página (B)

Peritos e peritagens 1 UC a 10UC (serviço) 1/10 UC (página)

Traduções 1/3777 UC (palavra)

Intérpretes 1 UC a 2UC (serviço)

Testemunhas 1/500 UC (quilómetro)

Consultores técnicos 1 UC a 10 UC (serviço) 1/15 UC (página)

Liquidatários, administradores e entidades encarregadas da venda extrajudicial

1/255 UC (quilómetro) + até 5% do valor da causa ou dos bens vendidos ou administrados, se este for inferior


128


129

Anexo II

Procedimento para pagamento da taxa de justiça

Com a entrada em vigor da Lei 7/2012, de 13 de Fevereiro, a emissão de DUC, para qualquer processo, inde-pendentemente da data de início do mesmo, é uniformizada nos termos do n.º 13 do artigo 8.º da referida lei.

DUC – Autoliquidações

Para a emissão de documentos únicos de cobrança (DUC), com vista aos pagamentos previstos no n.º 1 do artigo 9.º da Portaria n.º 419/2009, de 17 de Abril, deverá:

1. Aceder à área “Autoliquidações”

(http://igfej.mj.pt/PT/custasjudiciais/autoliquidacoes/Paginas/default.aspx)

2. Selecionar uma das três opções:

a) Lei 7/2012 – Regulamento das Custas Processuais (Taxa de Justiça – Tabelas I e II do R.C.P.)

Esta opção dará origem à emissão de um DUC para o pagamento de taxas de justiça que se encontram tabela-das, não sendo necessário digitar qualquer montante;

b) Autoliquidações Diversas (depósitos autónomos, multas, complemento de taxa de justiça, etc.)

Esta opção dará origem à emissão de um DUC para o pagamento de complementos de taxa de justiça, multas, depósitos autónomos (rendas, produto de penhoras, cauções, etc.) ou pagamentos faseados (apoio judiciário), sendo necessário digitar o montante a pagar;

c) Atos Avulsos (artigo 9.º do Regulamento das Custas Processuais)

Esta opção dará origem à emissão de um DUC para o pagamentoexclusivo dos atos avulsos previstos no artigo 9.º do Regulamento das Custas Processuais (certidões, translados cópias certificadas, fotocópias de processo, notificações judiciais avulsas, afixação de editais, citações e notificações por oficial de justiça, etc), sendo, também, necessário digitar o montante.

3. Seguir atentamente as demais instruções que lhe vão sendo fornecidas;

4. Proceder ao pagamento do DUC através dos meios eletrónicos disponíveis, Multibanco, Homeban-king ou Terminal de Pagamento Automático (TPA) instalado nas Secretarias dos Tribunais, ou nos balcões das Instituições Financeiras que constam da Circular Conjunta n.º 2/2009 do IGFIJ e da DGAJ. O pagamento por Multibanco e por Homebanking é realizado através da opção “Pagamentos ao Estado”.

5. Comprovar o pagamento junto do Tribunal onde o processo corre os seus termos, nos termos do disposto no artigo 14.º do R.C.P.

Notas finais· Deverão ser confirmadas atentamente as opções.


130

· A cada pagamento de ato processual corresponde um DUC.

· Os DUC poderão ser obtidos através de computador com acesso à internet e impressora.

· Os DUC poderão ser obtidos nas Secretarias dos Tribunais ou Conservatórias.

· Qualquer pessoa pode proceder ao pagamento do DUC.

· O DUC não serve como documento comprovativo do pagamento.

Para mais esclarecimentos poderá consultar os documentos elaborados pela Direção-Geral da Administra-ção da Justiça - Centro de Formação dos Funcionários de Justiça:

O que mudou no RCP

http://igfej.mj.pt/PT/custasjudiciais/Documents/RCP_O_que_Mudou.pdf

RCP - Aplicação no tempo

http://igfej.mj.pt/PT/custasjudiciais/Documents/RCP_Aplicacao_no_Tempo.pdf

Revalidação de Taxas de JustiçaPara submeter um pedido de revalidação, nos termos do n.º 7 do artigo 14.º do R.C.P., e obter o “Comprovativo de Revalidação de Taxa de Justiça” deverá:

Ser detentor de um documento comprovativo do pagamento de um DUC com o prefixo 702, que já tenha ul-trapassado o prazo de 90 dias e se encontre dentro do prazo de seis meses após a data do pagamento;

Aceder à área “Revalidações” e seguir as instruções que lhe vão sendo fornecidas;

Poderá, ainda, emitir uma 2.ª via do “Comprovativo de Revalidação de Taxa de Justiça”.

ReembolsosPara submeter um pedido de reembolso de DUC não utilizado, nos termos do n.º 8 do artigo 14.º do R.C.P. e do artigo n.º 23.º-A da Portaria n.º 419-A/2009, de 17 de abril, com a redação que lhe foi dada pela Portaria n.º 82/2012, de 29 de março, deverá:

Verificar se o DUC não foi utilizado em processo.

Ser detentor do original do documento comprovativo do pagamento, pois poderá ser-lhe solicitada a sua apresentação.

Aceder à área “Reembolsos” e seguir atentamente as instruções que lhe vão sendo fornecidas.

Importante: · O sistema apenas aceita o envio digital de um único documento comprovativo do pagamento do DUC/NIP através do formato .pdf. Caso pretenda efetuar o envio de vários documentos, deverá ser remetido um ficheiro compacto em formato .zip com os respetivos comprovativos do pagamento.

· Se tiver registado um pedido de reembolso de taxa de justiça paga há mais de seis meses, deverá juntar do-cumento que justifique o registo fora de prazo (ofício emitido pelo Tribunal, Serviço de Finanças, Segurança Social, etc.)

· Aquando do registo do pedido deverá guardar ou imprimir o comprovativo do registo, pois contém dados imprescindíveis para consultar o seu estado.

Para que possa consultar o estado do pedido de reembolso é indispensável a referência do DUC e o identifica-dor que lhe é atribuído aquando do registo do pedido


131

Anexo III

Modelos de peças processuais

1. Petição de oposição à execução no âmbito de processo de reversão fiscal

Serviço de Finanças de _______

Proc. Rev. Fiscal n.º _________

Meritíssimo Juiz

do Tribunal Administrativo e Fiscal de ___________ (Local)

(Nome do oponente), (estado civil), (profissão), com domicílio fiscal em _________ (morada), número de identificação fiscal n.º _________, tendo sido citado por reversão no processo, à margem identificado, vem ao abrigo do disposto no n.º 4, do artigo 22.º da Lei Geral Tributária e do artigo 206.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, deduzir oposição à execução, nos termos e pelos fundamentos seguintes:

1. O aqui oponente, citado por reversão, não tem qualquer responsabilidade pelo não cumprimento das obri-gações tributárias da originária devedora, sociedade _____________ (nome da sociedade).

2. Designadamente, no período a que respeita o processo em epígrafe, ou seja, os anos de ___ a ___.

3. A falta de pagamento ao fisco foi fruto de dificuldades económicas surgidas quando da sua gerência na dita sociedade.

4. Com efeito, a partir dos 2 últimos anos da década de ________, a concorrência estrangeira, com particular destaque, da provinda da China, asfixiou a prática comercial do ramo.

5. Uma vez que não foi possível, aquela sociedade, concorrer em igualdade de circunstâncias com os preços praticados pelas designadas “lojas chinesas”.

6. Para, conseguir vender e escoar a mercadoria, a originária devedora, viu-se obrigada a colocar ________(identificação dos produtos), a preços muito baixos, por vezes, até com prejuízo.

7. Tudo redundando, no final, em incontornáveis prejuízos.

8. Incontornáveis e irreversíveis abalos na economia da pequena empresa que era a originária devedora.

9. A que acresce o facto de, na altura, se ter verificado falta de pagamentos por parte de um bom número de clientes da sociedade, o que asfixiou, por completo, a vida económico-financeira daquela.

10. Com vários postos de trabalho em causa, e respectivas famílias, o ora impugnante, procurou, desespera-damente, ultrapassar as dificuldades.


132

11. Frustradamente, infelizmente, na medida em que a espiral do passivo aumentou descomunalmente, tor-nando irreversível o seu descalabro.

12. Maugrado aqui o impugnante ter deitado mão, procurando, a múltiplas diligências, tentar ultrapassar tão grave problema.

13. Inclusive, ele próprio e membros de sua família injectaram capital na firma.

14. Mas nada, nada resultou.

15. Tendo sido então e só então, que a sociedade deixou de assumir as suas obrigações, incluindo, as tributá-rias.

16. Ora, face ao exposto, não pode ao ora impugnante, ser assacada qualquer culpa ou responsabilidade na ocorrência que deu origem à instauração da execução fiscal contra a originária devedora e, por reversão, a si próprio.

17. Atenta a falta de culpa exigível para a não efectivação da responsabilidade subsidiária.

18. Termos em que, nos melhores de direito e com o sempre suprimento de V. Ex.ª, deve a presente oposição à execução ser recebida e a final ser julgada procedente, por provada e, em consequência, ser anulado o despa-cho de reversão que determinou a citação de ____ (nome), atenta a falta de culpa exigível.

Prova testemunhal:

1. Nome, estado civil, profissão, podendo ser notificado na rua ________(morada completa);

2. Nome, estado civil, técnico de contas, que o ora oponente se compromete a apresentar.

Valor: €____ (Por extenso).

Junta: Procuração e duplicados legais.

Pede deferimento,

O Advogado,

(Assinatura)

Local, _________de _________ de _________

2. Sentença em Processo de impugnação

Sentença

I. RELATÓRIO

António, contribuinte n.º 000 000 000, m.i. a fls. 4, dos autos (numeração em suporte de papel, a que cor-respondem futuras referências sem menção de origem), e na sequência da sua citação, enquanto responsável subsidiário, veio deduzir IMPUGNAÇÃO JUDICIAL, tendo por objeto a liquidação oficiosa de IRC, respeitante ao exercício de 2001, da sociedade X – Sociedade Importadora de Brinquedos e Utilidades, Lda, contribuinte n.º 500 048 096.

Para o efeito, alegou, em síntese:

Entre 1975 e 1977, a sociedade X – Sociedade Importadora de Brinquedos e Utilidades, Lda (doravante, X) atravessou grandes dificuldades, tendo havido nessa altura uma primeira tentativa de acabar com a sua ati-vidade; em 1984 conseguiu vender o edifício sede e instalações comerciais que lhe restava;


133

Desde essa altura que a X cessou totalmente a sua atividade comercial, estando completamente inativa, de-signadamente em 2001;

Foi apresentada declaração modelo 22, relativa ao exercício de 2001, por parte de um outro sócio da mencio-nada sociedade, com os valores todos a zero;

Verifica-se, pois, ausência de facto tributário.

Concluiu com o pedido de anulação da liquidação impugnada e restituição do imposto pago.

Devidamente notificada para o efeito, a Fazenda Pública (FP) contestou, pugnando pela improcedência da presente impugnação.

Foi realizada audiência contraditória de inquirição de testemunhas.

Em sede de alegações, que ambas as partes apresentaram, foram mantidas as posições vertidas nos articula-dos iniciais respetivos.

Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, que emitiu parecer, no sentido da pro-cedência dos presentes autos.

*

II. SANEAMENTOO tribunal é competente em razão de nacionalidade, da matéria, da hierarquia e do território.

O processo é o próprio e não enferma de nulidades que o invalidem.

As partes são dotadas de personalidade e capacidade judiciárias, são legítimas e estão devidamente repre-sentadas.

Fixa-se à causa o valor indicado pelo impugnante (artigo 306.º, do CPC/2013, ex vi artigo 2.º, al. e), do CPPT, e artigo 97.º-A, n.º 1, al. a), do CPPT).

Não existem outras questões prévias de que cumpra conhecer e que obstem ao prosseguimento da lide.

*

III. FUNDAMENTAÇÃODos Factos Provados

Com interesse para a decisão, consideram-se provados os seguintes factos:

1) Foi registada na conservatória do registo predial e comercial de Oeiras a constituição da sociedade Z, cuja denominação foi alterada para X – Sociedade Importadora de Brinquedos e Utilidades, Lda, através da inscrição n.º 2 de 04.05.1950 (cfr. fls. 19).

2) O objeto da sociedade mencionada em 1) era o de exercício do comércio de importação e distribuição, com o armazenista de brinquedos, brindes, artigos de escritório e de desporto, utilidades, papelarias e similares (cfr. fls. 94).

3) Em meados da década de 70 do século XX a sociedade mencionada em 1) começou a sentir dificuldades no exercício da sua atividade, em virtude de exigências ao nível da sobretaxa de importação.

4) Na sequência do mencionado em 3), houve uma tentativa, em meados da década de 70 do século XX, de venda do imóvel da sociedade mencionada em 1) (cfr. fls. 30).

5) Em 1984, foi vendido o único bem da sociedade mencionada em 1), consubstanciado num prédio urba-no, sito na Rua Vale, n.ºs 41 e 43, descrito sob o n.º 3.546 da freguesia das Oliveiras, concelho de Torres, e inscrito na matriz respetiva sob o artigo 544 (cfr. fls. 33 e 34).


134

6) Desde momento não concretamente apurado, mas pelo menos desde o momento mencionado em 5), a sociedade X deixou de ter qualquer atividade efetiva e quaisquer bens.

7) Foi apresentada declaração Modelo 22, de IRC, relativa à sociedade mencionada em 1) e ao exercício de 2001, a 31.05.2002, com valores a zero (cfr. fls. 82, 83 e 86).

8) Na sequência do mencionado em 7), foi remetido, pelos serviços da administração tributária (AT), ofí-cio, dirigido a gerente da sociedade mencionada em 1), com vista à prestação de esclarecimentos sobre a opção pelo regime de determinação do lucro tributável ou à apresentação de nova declaração, com anexo B preenchido (cfr. fls. 84 verso).

9) No seguimento do referido em 8), foi remetido, pelos serviços da AT, ofício, dirigido à sociedade men-cionada em 1), informando que a declaração mencionada em 7) fora corrigida pelos serviços para o regi-me simplificado (cfr. fls. 82, 83 e 86).

10) Na sequência do mencionado em 9), foi emitida, pela AT, em nome da sociedade referida em 1), a li-quidação de IRC n.º 2005 2310001111, relativa ao exercício de 2001, no valor de 779,91 Eur. (cfr. fls. 87, dos autos, e fls. 47 a 49, do processo administrativo).

11) Foi instaurado contra a sociedade mencionada em 1) o processo de execução fiscal n.º 332820050102222, cuja dívida exequenda se consubstancia na liquidação mencionada em 10) (cfr. fls. 51, do processo ad-ministrativo).

12) No âmbito do processo de execução fiscal mencionado em 11) foi proferido despacho de reversão con-tra o impugnante (cfr. fls. 10 a 13, dos autos, e fls. 51, do processo administrativo).

13) O valor mencionado em 10) foi pago pelo impugnante, a 30.11.2009 (cfr. fls. 17, dos autos, e fls. 50, do processo administrativo).

14) Na sequência do mencionado em 13), o PEF referido em 11) foi extinto por pagamento e foi declarado em falhas (cfr. fls. 51, do processo administrativo)

*

Dos Factos não Provados

Não existem factos não provados, em face das possíveis soluções de direito, com interesse para a decisão da causa.

*

Motivação da matéria de facto

A convicção do tribunal, no que respeita aos factos provados, assentou, desde logo, na prova documental junta aos autos, conforme indicado em cada um desses factos.

No que respeita aos factos 3) a 6), a convicção do tribunal fundou-se ainda no depoimento da testemunha José, filho de um dos sócios da sociedade X, que revelou conhecimento direto dos factos, dado que, para além de conversas sobre o assunto que tinha com o pai (que evidenciam conhecimento indireto), deslocava-se à sociedade, tendo revelado conhecimento da forma de funcionamento da mesma e dos termos em que a ativi-dade ocorreu e cessou, tendo o seu depoimento sido esclarecedor e convincente.

*

Do Direito

A questão a decidir nos presentes autos consiste em saber se a liquidação em crise é ilegal, dada a inexistência de facto tributário.

Vejamos.

No caso dos autos, a liquidação em crise foi emitida de acordo com as regras do regime simplificado.


135

Sendo certo que houve uma alteração oficiosa da declaração apresentada a zeros pela sociedade X, tal questão revela-se, in casu, irrelevante, dada a questão da inexistência de facto tributário alegada.

Com efeito, como referido no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 04.11.2009 (Processo: 0553/09):

“… [O] artigo 53.º n.º 4 do Código do IRC (na redacção anterior ao Decreto-Lei n.º 159/09, de 13 de Julho) – vem sistematicamente incluída na Secção V (…), do Capítulo III (…) do Código do IRC, respeitante à “quantifica-ção” da obrigação tributária, logicamente subsequente ao Capítulo respeitante à incidência (capítulo I) e ao respeitante às isenções (capítulo II).

A inserção sistemática da norma em causa no capítulo III do CIRC, o respeitante à determinação da matéria colectável, constitui um importante subsídio interpretativo para determinar o alcance da norma questiona-da. É que desta inserção sistemática resulta que a norma em causa não deve ser interpretada como proceden-do a uma extensão da incidência objectiva do imposto, pois que se trata de norma inserida no procedimento de quantificação do imposto a pagar, procedimento este que pressupõe a prévia verificação dos pressupostos (objectivos e subjectivos) do tributo em causa, concretizados nas regras de incidência objectiva e subjectiva que se contêm no Capítulo I do Código.

Ora, dispõe o artigo 1.º do Código do IRC, sob a epígrafe pressuposto do imposto, que tem aqui o sentido de facto constitutivo da respectiva relação jurídica de IRC (…), que:

«O imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC) incide sobre os rendimentos obtidos, mesmo que provenientes de actos ilícitos, no período de tributação, pelos respectivos sujeitos passivos, nos termos deste Código» (…).

(…) Parece certo, em face das normas de incidência subjectiva do IRC, que a inactividade da empresa não obsta a que esta possa ser sujeito passivo de imposto, pois que mantém a sua existência jurídica não obstante o não exercício do objecto social (embora a personalidade jurídica não seja, sequer, pressuposto da sua poten-cial sujeição – cfr. a alínea b) do n.º 1, do artigo 2.º do CIRC) e pode ter obtido outros rendimentos tributáveis. Sucede, contudo, que tal só sucederá verificado que seja o pressuposto do imposto, ou seja, que tenha obtido rendimentos, mesmo que provenientes de actos ilícitos (artigo 1.º do CIRC), pois que não basta que possa ser sujeito passivo, necessário é também que se verifique o facto constitutivo da relação jurídica de IRC.

É a esta luz que se há-de interpretar o n.º 4 do artigo 53.º do CIRC (…)

(…) A norma em causa, respeitante à determinação do lucro tributável, só se aplica havendo rendimentos, pois que só havendo rendimentos, ou seja, só verificado que seja o pressuposto do imposto, nasce a respectiva relação jurídica.

Mesmo nesse caso, ou seja havendo rendimentos, o valor mínimo constante da referida norma legal terá de ser entendido como mera presunção de rendimento, e como tal ilidível, ex vi do 73.º da Lei Geral Tributária, cuja regra não parece aplicável apenas as normas de incidência tributária em sentido próprio, mas também a todas as normas que estabelecem ficções que influenciam a determinação da matéria colectável (quer di-rectamente, através de valores ficcionados para a matéria colectável, quer indirectamente, ao fixarem fic-cionadamente os valores dos rendimentos relevantes para a sua determinação). É este, parece, o alcance do advérbio «sempre» utilizado no artigo 73.º da Lei Geral Tributária, que arvora esta regra em princípio basilar da globalidade do ordenamento jurídico tributário, corolário do princípio da igualdade na repartição dos encargos públicos, assente no princípio da capacidade contributiva, como ensina CASALTA NABAIS (O Dever Fundamental de Pagar Impostos, Coimbra, Almedina, 1998, pp. 443 e ss.)

Assim (…), a existência de rendimentos tributáveis não é apenas um pressuposto do regime simplificado de tributação, mas da constituição de qualquer relação jurídica de IRC, que se assume, precisamente, como um imposto sobre rendimentos, fundamentalmente reais, e não como um imposto de ‘porta aberta’” [subli-nhados nossos; no mesmo sentido, vejam-se os Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 17.10.2010 (Processo: 0609/10), de 02.03.2011 (Processos: 0997/10 e 01039/10), de 22.03.2011 (Processo: 0988/10), de 14.09.2011 (Processo: 0215/11) e de 05.12.2012 (Processo: 0474/11)].


136

Aliás, decorre, desde logo, da lei fundamental que “[a] tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real”- artigo 104.º, n.º 2, da CRP.

Como referido no Acórdão do Tribunal Constitucional, de 3 de março de 2004:

“A tributação segundo o rendimento real é, numa certa dimensão, uma decorrência necessária do princípio da capacidade contributiva. É ele que justifica que a Constituição estabeleça que o sistema fiscal não pode deixar de assegurar “uma repartição justa dos rendimentos e da riqueza” (artigo 103º, n.º 1) e que especifique, posteriormente, que os impostos devem ter em conta as “necessidades e os rendimentos [concretos] do [de cada] agregado familiar” e, finalmente, que a “tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real”.

Mas o rendimento real fiscalmente relevante não é, em si próprio, uma realidade de valor fisicamente apreen-sível, mas antes um conceito normativamente modelado e contabilisticamente mensurável, sendo constituí-do, simpliciter, “pela soma algébrica do resultado líquido do exercício e das variações patrimoniais positivas e negativas [previstas na lei e] verificadas no mesmo período” (…) – o saldo entre os proveitos ou ganhos provenientes das mais diversas fontes, como vendas, bónus, comissões, rendimentos de imóveis, rendimen-tos de carácter financeiro, prestações de serviços, mais-valias realizadas, subsídios, etc., menos os custos ou perdas, como os encargos relativos à produção, distribuição e venda, encargos de natureza financeira e de natureza administrativa, encargos fiscais e parafiscais, reintegrações e amortizações, etc., acrescido das variações patrimoniais positivas ou diminuído das variações patrimoniais negativas, previstas na lei.

Por outro lado, a injunção constitucional da tributação segundo o rendimento real não pode deixar de aten-der, necessariamente, aos princípios da praticabilidade e de operacionalidade do sistema, pelo que não pode deixar de se lhes reconhecer natureza constitucional, sob pena dos arquétipos legalmente construídos não conseguirem realizar, com a aproximação possível, o princípio da universalidade e da igualdade no paga-mento de os impostos…”.

Posto este enquadramento, a liquidação em crise é sindicável, designadamente por inexistência de facto tri-butário, consubstanciado em falta de exercício de (qualquer) atividade no exercício em análise.

A este propósito, chama-se à colação o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 09.02.2012 (Processo: 00175/05.2BEPRT):

“A existência de rendimentos tributáveis é pressuposto da constituição de qualquer relação jurídica de IRC, imposto este que incide precisamente sobre os rendimentos.

É certo, e o Tribunal não desconsidera, que a inactividade da empresa não afasta, por si só, a incidência, pois que tal não colide nem com a sua subsistência jurídica, nem com a percepção de outros rendimentos, designadamente provenientes de actos ilícitos (não obtidos, portanto, no exercício do objecto social).

Porém, o certo é que a sujeição a IRC não pode prescindir do pressuposto da existência de rendimentos. São os rendimentos que concretizam a possibilidade de sujeição àquele imposto em factos constitutivos da específica relação jurídica tributária” (sublinhado nosso).

Cabe ao contribuinte, em situações como a dos autos, alegar e provar a inexistência de facto tributário (cfr. Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 13.10.2009 – Processo: 03436/09).

Ora, in casu, tal situação ficou demonstrada. Com efeito, como decorre da factualidade provada, para além de a declaração modelo 22 apresentada pela sociedade X estar preenchida a zeros, nos campos relativos a rendimentos (tendo sido ulteriormente corrigida pela AT), tal sociedade deixou de ter qualquer atividade e qualquer perceção de rendimentos muito antes de 2001, pelo menos em 1984, altura em que vendeu o imóvel que lhe restava.

Como tal, foi demonstrada a inexistência de facto tributário, pelo que, atendendo ao princípio da tributação pelo rendimento real, a liquidação em crise deve ser anulada, procedendo, pois, o alegado pelo impugnante, com as necessárias consequências em termos de restituição do valor pago.


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II. Vencida a Fazenda Pública, é a mesma responsável pelas custas do processo (artigo 527.º, n.ºs 1 e 2, do CPC/2013, ex vi artigo 5.º, n.º 1, da Lei n.º 41/2013, de 26 de junho, e artigo 2.º, al. e), do CPPT).

*

IV. DISPOSITIVO

Face ao exposto:

Julga-se a presente impugnação procedente e, em consequência, anula-se o ato impugnado, com as legais consequências, designadamente em termos de restituição do imposto indevidamente pago.

Custas pela Fazenda Pública.

Registe e notifique.

Lisboa, 06 de janeiro de 2016

[Assinatura digital na folha seguinte (artigo 7.º, n.º 1, da Portaria n.º 1417/2003, de 30 de dezembro)]

Processado em computador e revisto pela signatária – artigo 131.º, n.º 5, do CPC/2013, ex vi artigo 2.º, alínea e), do CPPT

3. Sentença em impugnação judicial de acto de liquidação (reversão)

Sentença

I. RELATÓRIOJoaquim António, contribuinte n.º 000 082 317, m.i. a fls. 4, dos autos (numeração em suporte de papel, a que correspondem futuras referências sem menção de origem), e na sequência da sua citação, enquanto responsável subsidiário, veio deduzir IMPUGNAÇÃO JUDICIAL, tendo por objeto a liquidação oficiosa de IRC, respeitante ao exercício de 2001, da sociedade X – Sociedade de Brinquedos e Utilidades, Lda, contribuinte n.º 599 001 007.

Para o efeito, alegou, em síntese:

· Entre 1975 e 1977, a sociedade X – Sociedade de Brinquedos e Utilidades, Lda (doravante, X) atravessou grandes dificuldades, tendo havido nessa altura uma primeira tentativa de acabar com a sua atividade; em 1984 conseguiu vender o edifício sede e instalações comerciais que lhe restava;

· Desde essa altura que a X cessou totalmente a sua atividade comercial, estando completamente inativa, designadamente em 2001;

· Foi apresentada declaração modelo 22, relativa ao exercício de 2001, por parte de um outro sócio da mencionada sociedade, com os valores todos a zero;

· Verifica-se, pois, ausência de facto tributário.

Concluiu com o pedido de anulação da liquidação impugnada e restituição do imposto pago.

Devidamente notificada para o efeito, a Fazenda Pública (FP) contestou, pugnando pela improcedência da presente impugnação.

Foi realizada audiência contraditória de inquirição de testemunhas.

Em sede de alegações, que ambas as partes apresentaram, foram mantidas as posições vertidas nos articula-dos iniciais respetivos.

Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, que emitiu parecer, no sentido da pro-cedência dos presentes autos.


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*

II. SANEAMENTOO tribunal é competente em razão de nacionalidade, da matéria, da hierarquia e do território.

O processo é o próprio e não enferma de nulidades que o invalidem.

As partes são dotadas de personalidade e capacidade judiciárias, são legítimas e estão devidamente repre-sentadas.

Fixa-se à causa o valor indicado pelo impugnante (artigo 306.º, do CPC/2013, ex vi artigo 2.º, al. e), do CPPT, e artigo 97.º-A, n.º 1, al. a), do CPPT).

Não existem outras questões prévias de que cumpra conhecer e que obstem ao prosseguimento da lide.

*

III. FUNDAMENTAÇÃODos Factos Provados

Com interesse para a decisão, consideram-se provados os seguintes factos:

1) Foi registada na conservatória do registo predial e comercial de Oeiras a constituição da sociedade José Trouxa Lda, cuja denominação foi alterada para X – Sociedade de Brinquedos e Utilidades, Lda, através da inscrição n.º 2 de 04.05.1970 (cfr. fls. 19).

2) O objeto da sociedade mencionada em 1) era o de exercício do comércio de importação e distribuição, com o armazenista de brinquedos, brindes, artigos de escritório e de desporto, utilidades, papelarias e similares (cfr. fls. 94).

3) Em meados da década de 70 do século XX a sociedade mencionada em 1) começou a sentir dificuldades no exercício da sua atividade, em virtude de exigências ao nível da sobretaxa de importação.

4) Na sequência do mencionado em 3), houve uma tentativa, em meados da década de 70 do século XX, de venda do imóvel da sociedade mencionada em 1) (cfr. fls. 30).

5) Em 1984, foi vendido o único bem da sociedade mencionada em 1), consubstanciado num prédio urbano, sito na Rua Vale Feioso, n.ºs 47 e 49, descrito sob o n.º 3.546 da freguesia dos Capuchinhos, concelho de Lis-boa, e inscrito na matriz respetiva sob o artigo 944 (cfr. fls. 33 e 34).

6) Desde momento não concretamente apurado, mas pelo menos desde o momento mencionado em 5), a so-ciedade X deixou de ter qualquer atividade efetiva e quaisquer bens.

7) Foi apresentada declaração Modelo 22, de IRC, relativa à sociedade mencionada em 1) e ao exercício de 2001, a 31.05.2002, com valores a zero (cfr. fls. 82, 83 e 86).

8) Na sequência do mencionado em 7), foi remetido, pelos serviços da administração tributária (AT), ofício, dirigido a gerente da sociedade mencionada em 1), com vista à prestação de esclarecimentos sobre a opção pelo regime de determinação do lucro tributável ou à apresentação de nova declaração, com anexo B preen-chido (cfr. fls. 84 verso).

9) No seguimento do referido em 8), foi remetido, pelos serviços da AT, ofício, dirigido à sociedade men-cionada em 1), informando que a declaração mencionada em 7) fora corrigida pelos serviços para o regime simplificado (cfr. fls. 82, 83 e 86).

10) Na sequência do mencionado em 9), foi emitida, pela AT, em nome da sociedade referida em 1), a liquidação de IRC n.º 2005 2310005385, relativa ao exercício de 2001, no valor de 779,91 Eur. (cfr. fls. 87, dos autos, e fls. 47 a 49, do processo administrativo).

11) Foi instaurado contra a sociedade mencionada em 1) o processo de execução fiscal n.º 3328200501024752,


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cuja dívida exequenda se consubstancia na liquidação mencionada em 10) (cfr. fls. 51, do processo adminis-trativo).

12) No âmbito do processo de execução fiscal mencionado em 11) foi proferido despacho de reversão contra o impugnante (cfr. fls. 10 a 13, dos autos, e fls. 51, do processo administrativo).

13) O valor mencionado em 10) foi pago pelo impugnante, a 30.11.2009 (cfr. fls. 17, dos autos, e fls. 50, do pro-cesso administrativo).

14) Na sequência do mencionado em 13), o PEF referido em 11) foi extinto por pagamento e foi declarado em falhas (cfr. fls. 51, do processo administrativo)

*

Dos Factos não Provados

Não existem factos não provados, em face das possíveis soluções de direito, com interesse para a decisão da causa.

*

Motivação da matéria de facto

A convicção do tribunal, no que respeita aos factos provados, assentou, desde logo, na prova documental junta aos autos, conforme indicado em cada um desses factos.

No que respeita aos factos 3) a 6), a convicção do tribunal fundou-se ainda no depoimento da testemunha José Tolas, filho de um dos sócios da sociedade X, que revelou conhecimento direto dos factos, dado que, para além de conversas sobre o assunto que tinha com o pai (que evidenciam conhecimento indireto), deslocava-se à sociedade, tendo revelado conhecimento da forma de funcionamento da mesma e dos termos em que a ativi-dade ocorreu e cessou, tendo o seu depoimento sido esclarecedor e convincente.

*

Do Direito

I. A questão a decidir nos presentes autos consiste em saber se a liquidação em crise é ilegal, dada a inexistên-cia de facto tributário.

Vejamos.

No caso dos autos, a liquidação em crise foi emitida de acordo com as regras do regime simplificado.

Sendo certo que houve uma alteração oficiosa da declaração apresentada a zeros pela sociedade X, tal questão revela-se, in casu, irrelevante, dada a questão da inexistência de facto tributário alegada.

Com efeito, como referido no acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 04.11.2009 (Processo: 0553/09):

“… [O] artigo 53.º n.º 4 do Código do IRC (na redacção anterior ao Decreto-Lei n.º 159/09, de 13 de Julho) – vem sistematicamente incluída na Secção V (…), do Capítulo III (…) do Código do IRC, respeitante à “quantifica-ção” da obrigação tributária, logicamente subsequente ao Capítulo respeitante à incidência (capítulo I) e ao respeitante às isenções (capítulo II).

A inserção sistemática da norma em causa no capítulo III do CIRC, o respeitante à determinação da matéria colectável, constitui um importante subsídio interpretativo para determinar o alcance da norma questiona-da. É que desta inserção sistemática resulta que a norma em causa não deve ser interpretada como proceden-do a uma extensão da incidência objectiva do imposto, pois que se trata de norma inserida no procedimento de quantificação do imposto a pagar, procedimento este que pressupõe a prévia verificação dos pressupostos (objectivos e subjectivos) do tributo em causa, concretizados nas regras de incidência objectiva e subjectiva que se contêm no Capítulo I do Código.


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Ora, dispõe o artigo 1.º do Código do IRC, sob a epígrafe pressuposto do imposto, que tem aqui o sentido de facto constitutivo da respectiva relação jurídica de IRC (…), que:

«O imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC) incide sobre os rendimentos obtidos, mesmo que provenientes de actos ilícitos, no período de tributação, pelos respectivos sujeitos passivos, nos termos deste Código» (…).

(…) Parece certo, em face das normas de incidência subjectiva do IRC, que a inactividade da empresa não obsta a que esta possa ser sujeito passivo de imposto, pois que mantém a sua existência jurídica não obstante o não exercício do objecto social (embora a personalidade jurídica não seja, sequer, pressuposto da sua poten-cial sujeição – cfr. a alínea b) do n.º 1, do artigo 2.º do CIRC) e pode ter obtido outros rendimentos tributáveis. Sucede, contudo, que tal só sucederá verificado que seja o pressuposto do imposto, ou seja, que tenha obtido rendimentos, mesmo que provenientes de actos ilícitos (artigo 1.º do CIRC), pois que não basta que possa ser sujeito passivo, necessário é também que se verifique o facto constitutivo da relação jurídica de IRC.

É a esta luz que se há-de interpretar o n.º 4 do artigo 53.º do CIRC (…)

(…) A norma em causa, respeitante à determinação do lucro tributável, só se aplica havendo rendimentos, pois que só havendo rendimentos, ou seja, só verificado que seja o pressuposto do imposto, nasce a respectiva relação jurídica.

Mesmo nesse caso, ou seja havendo rendimentos, o valor mínimo constante da referida norma legal terá de ser entendido como mera presunção de rendimento, e como tal ilidível, ex vi do 73.º da Lei Geral Tributária, cuja regra não parece aplicável apenas as normas de incidência tributária em sentido próprio, mas também a todas as normas que estabelecem ficções que influenciam a determinação da matéria colectável (quer di-rectamente, através de valores ficcionados para a matéria colectável, quer indirectamente, ao fixarem fic-cionadamente os valores dos rendimentos relevantes para a sua determinação). É este, parece, o alcance do advérbio «sempre» utilizado no artigo 73.º da Lei Geral Tributária, que arvora esta regra em princípio basilar da globalidade do ordenamento jurídico tributário, corolário do princípio da igualdade na repartição dos encargos públicos, assente no princípio da capacidade contributiva, como ensina CASALTA NABAIS (O Dever Fundamental de Pagar Impostos, Coimbra, Almedina, 1998, pp. 443 e ss.)

Assim (…), a existência de rendimentos tributáveis não é apenas um pressuposto do regime simplificado de tributação, mas da constituição de qualquer relação jurídica de IRC, que se assume, precisamente, como um imposto sobre rendimentos, fundamentalmente reais, e não como um imposto de ‘porta aberta’” [subli-nhados nossos; no mesmo sentido, vejam-se os Acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 17.10.2010 (Processo: 0609/10), de 02.03.2011 (Processos: 0997/10 e 01039/10), de 22.03.2011 (Processo: 0988/10), de 14.09.2011 (Processo: 0215/11) e de 05.12.2012 (Processo: 0474/11)].

Aliás, decorre, desde logo, da lei fundamental que “[a] tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real”- artigo 104.º, n.º 2, da CRP.

Como referido no Acórdão do Tribunal Constitucional, de 3 de março de 2004:

“A tributação segundo o rendimento real é, numa certa dimensão, uma decorrência necessária do princípio da capacidade contributiva. É ele que justifica que a Constituição estabeleça que o sistema fiscal não pode deixar de assegurar “uma repartição justa dos rendimentos e da riqueza” (artigo 103º, n.º 1) e que especifique, posterior-mente, que os impostos devem ter em conta as “necessidades e os rendimentos [concretos] do [de cada] agregado familiar” e, finalmente, que a “tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real”.

Mas o rendimento real fiscalmente relevante não é, em si próprio, uma realidade de valor fisicamente apreen-sível, mas antes um conceito normativamente modelado e contabilisticamente mensurável, sendo constituí-do, simpliciter, “pela soma algébrica do resultado líquido do exercício e das variações patrimoniais positivas e negativas [previstas na lei e] verificadas no mesmo período” (…) - o saldo entre os proveitos ou ganhos provenientes das mais diversas fontes, como vendas, bónus, comissões, rendimentos de imóveis, rendimen-tos de carácter financeiro, prestações de serviços, mais-valias realizadas, subsídios, etc., menos os custos ou perdas, como os encargos relativos à produção, distribuição e venda, encargos de natureza financeira e


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de natureza administrativa, encargos fiscais e parafiscais, reintegrações e amortizações, etc., acrescido das variações patrimoniais positivas ou diminuído das variações patrimoniais negativas, previstas na lei.

Por outro lado, a injunção constitucional da tributação segundo o rendimento real não pode deixar de aten-der, necessariamente, aos princípios da praticabilidade e de operacionalidade do sistema, pelo que não pode deixar de se lhes reconhecer natureza constitucional, sob pena dos arquétipos legalmente construídos não conseguirem realizar, com a aproximação possível, o princípio da universalidade e da igualdade no paga-mento de os impostos…”.

Posto este enquadramento, a liquidação em crise é sindicável, designadamente por inexistência de facto tri-butário, consubstanciado em falta de exercício de (qualquer) atividade no exercício em análise.

A este propósito, chama-se à colação o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 09.02.2012 (Processo: 00175/05.2BEPRT):

“A existência de rendimentos tributáveis é pressuposto da constituição de qualquer relação jurídica de IRC, imposto este que incide precisamente sobre os rendimentos.

É certo, e o Tribunal não desconsidera, que a inactividade da empresa não afasta, por si só, a incidência, pois que tal não colide nem com a sua subsistência jurídica, nem com a percepção de outros rendimentos, designadamente provenientes de actos ilícitos (não obtidos, portanto, no exercício do objecto social).

Porém, o certo é que a sujeição a IRC não pode prescindir do pressuposto da existência de rendimentos. São os rendimentos que concretizam a possibilidade de sujeição àquele imposto em factos constitutivos da específica relação jurídica tributária” (sublinhado nosso).

Cabe ao contribuinte, em situações como a dos autos, alegar e provar a inexistência de facto tributário (cfr. Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 13.10.2009 – Processo: 03436/09).

Ora, in casu, tal situação ficou demonstrada. Com efeito, como decorre da factualidade provada, para além de a declaração modelo 22 apresentada pela sociedade X estar preenchida a zeros, nos campos relativos a rendimen-tos (tendo sido ulteriormente corrigida pela AT), tal sociedade deixou de ter qualquer atividade e qualquer per-ceção de rendimentos muito antes de 2001, pelo menos em 1984, altura em que vendeu o imóvel que lhe restava.

Como tal, foi demonstrada a inexistência de facto tributário, pelo que, atendendo ao princípio da tributação pelo rendimento real, a liquidação em crise deve ser anulada, procedendo, pois, o alegado pelo impugnante, com as necessárias consequências em termos de restituição do valor pago.

II. Vencida a Fazenda Pública, é a mesma responsável pelas custas do processo (artigo 527.º, n.ºs 1 e 2, do CPC/2013, ex vi artigo 5.º, n.º 1, da Lei n.º 41/2013, de 26 de junho, e artigo 2.º, al. e), do CPPT).

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IV. DISPOSITIVO

Face ao exposto:

Julga-se a presente impugnação procedente e, em consequência, anula-se o ato impugnado, com as legais consequências, designadamente em termos de restituição do imposto indevidamente pago.

Custas pela Fazenda Pública.

Registe e notifique.

Lisboa, 06 de janeiro de 2016

[Assinatura digital na folha seguinte (artigo 7.º, n.º 1, da Portaria n.º 1417/2003, de 30 de dezembro)]

Processado em computador e revisto pela signatária – artigo 131.º, n.º 5, do CPC/2013, ex vi artigo 2.º, alínea e), do CPPT


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Bibliografia

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