DIREITO TRIBUTÁRIO OAB XX ESTRATÉGIA AULA 08

Aula 08

Direito Tributrio p/ XX Exame de Ordem - OAB

Professor: Fbio Dutra

Direito Tributrio para XX Exame da OAB

Curso de Teoria e Questes

Prof. Fbio Dutra- Aula 08

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AULA 08: Crdito Tributrio e Lanamento; Modalidades de Lanamento e Hipteses de

Alterao

SUMRIO PGINA Observaes sobre a aula 01 Crdito Tributrio 02 Lanamento 03 Alterao do Lanamento 11 Modalidades de Lanamento 16 Gabarito das Questes Comentadas em Aula 24

Observaes sobre a Aula

Ol, amigo(a). Tudo bem?

Nessa aula, vamos estudar os temas Crdito Tributrio e Lanamento, bem como os assuntos a eles relativos.

Avaliamos todas as questes da FGV e constatamos que, embora seja o assunto que mais cai nas provas da OAB, os temas que iremos abordar nesta aula ainda no foram cobrados. Mesmo assim, o estudo desta aula essencial para a compreenso do crdito tributrio!

Nosso objetivo fazer uma preparao forte, para chegar na prova com tranquilidade!

Vamos comear?

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1 CRDITO TRIBUTRIO

Voc j ouviu falar repetidas vezes sobre o crdito tributrio durante o nosso curso. At o presente momento, voc foi capaz de definir o que vem a ser crdito tributrio?

Veremos isso a partir de agora!

O termo crdito tributrio deve ser lembrado como crdito do Fisco e dvida do contribuinte. Logo, o Estado tem o direito ao recebimento do valor, e o contribuinte tem o dever de pagar o valor exigido pelo Fisco.

Ademais, deve-se destacar que o crdito tributrio no se refere unicamente a tributo, mas tambm s dvidas decorrentes de multas tributrias. Isso se d porque o crdito tributrio decorre da obrigao tributria principal, e, como voc j aprendeu em outra aula, esta tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniria (CTN, art. 113, 1).

Nesse sentido, o art. 139 do CTN estabelece o seguinte:

Art. 139. O crdito tributrio decorre da obrigao principal e tem a mesma natureza desta.

vlido ressaltar que, embora o crdito tributrio decorra da obrigao tributria, as circunstncias que modificam o crdito tributrio, sua extenso ou seus efeitos, ou as garantias ou os privilgios a ele atribudos, ou que excluem sua exigibilidade no afetam a obrigao tributria que lhe deu origem (CTN, art. 140).

Observao: Por mais que voc no entenda tudo o que foi dito, no momento, importante que voc guarde que as modificaes no crdito tributrio no afetam a obrigao tributria.

Assim, relembrando a linha do tempo que j estudamos, quando o fato gerador ocorre, surge a obrigao principal, consistente no dever de pagar tributo ou penalidade pecuniria (multa). Contudo, para que a dvida se torne exigvel (guarde essa palavra), necessrio que a autoridade administrativa realize o lanamento.

O lanamento confere liquidez (quanto ao valor) e certeza (quanto existncia) obrigao tributria principal, alm de torn-la exigvel.

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2 LANAMENTO

Para explicarmos melhor o que vem a ser o lanamento, nada melhor do que transcrevermos o art. 142 do CTN:

Art. 142. Compete privativamente autoridade administrativa constituir o crdito tributrio pelo lanamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrncia do fato gerador da obrigao correspondente, determinar a matria tributvel, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicao da penalidade cabvel.

Com o surgimento da obrigao tributria, necessrio que algum (a autoridade administrativa) com conhecimento da legislao aplicvel defina o valor exato a ser pago de tributo ou multa, apurando a base de clculo e aplicando sobre ela a alquota vigente. Alm disso, deve-se verificar quem o sujeito passivo (contribuinte ou responsvel) que possui o dever legal de pagar o montante devido. A esse procedimento, denominamos lanamento.

Para memorizar todo o procedimento de lanamento, guarde o seguinte mnemnico:

A funo do lanamento no fazer nascer a dvida, mas sim torn-la exigvel.

Embora o prprio art. 142 do CTN mencione que o lanamento considerado um procedimento administrativo, o entendimento da doutrina o de que se trata de um ato administrativo.

V

D

C

I

P Propor aplicao da penalidade cabvel (se for o caso)

Determinar a matria tributvel

Calcular o montante do tributo devido

Identificar o sujeito passivo

Verificar a ocorrncia do fato gerador da obrigao tributria

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Ao estudar Direito Administrativo, voc ver que os atos administrativos possuem certos requisitos para que se tornem vlidos. Alm disso, h tambm determinadas caractersticas ou atributos tpicos dos atos administrativos. Com base nos conceitos oriundos do Direito Administrativo, possvel concluir que de fato o lanamento um ato administrativo.

Para resolver as questes, o que voc deve ter em mente o seguinte:

O lanamento um procedimento administrativo (se a questo no fizer ressalvas);

O lanamento um ato administrativo, embora resulte de um procedimento, por possuir determinados requisitos de validade e caractersticas inerentes aos atos administrativos (se a questo se aprofundar na discusso, o que normalmente no ocorre).

Outro ponto de discusso seria a natureza do lanamento. Novamente, em vez de nos prolongarmos nos comentrios, vou ensinar como o tema deve ser levado para a prova: o lanamento declara a obrigao tributria (verifica a ocorrncia do fato gerador) j existente e constitui o crdito tributrio (previsto no incio do caput do art. 142). Portanto, pode-se dizer que o lanamento possui natureza jurdica mista.

Lanamento = Natureza jurdica mista

Declara obrigao tributria; e Constitui crdito tributrio.

2.1 Competncia para lanar

O caput do art. 142, do CTN, apenas estabelece que compete privativamente autoridade administrativa constituir o crdito tributrio pelo lanamento. Quem seria essa autoridade administrativa? Cabe ao legislador de cada ente federativo determinar.

A rigor, a competncia exclusiva da autoridade determinada pelo legislador.

Por conseguinte, no h possibilidade de delegao ou avocao.

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Observao: Delegao: Ocorre quando uma pessoa delega a outra o exerccio de uma atribuio. Avocao: Ocorre quando o superior hierrquico exerce temporariamente a competncia de um subordinado.

A ttulo de exemplo, em relao aos tributos de competncia da Unio, cabe privativamente ao Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil o lanamento. Nos Estados ou Municpios, cabe ao Auditor-Fiscal Estadual ou Municipal, ou denominao equivalente.

Como decorrncia disso, nem mesmo o juiz tem competncia para realizar o procedimento previsto no art. 142 do CTN, culminando no lanamento.

Por fim, cabe ressaltar que, de acordo com o par. nico do art. 142, do CTN, a atividade administrativa do lanamento vinculada e obrigatria, sob pena de responsabilidade funcional. Isso significa que no h discricionariedade por parte da autoridade competente quanto ao lanamento, em decorrncia do princpio da indisponibilidade do interesse pblico, visto em nossa aula inicial.

Alis, ns vimos, quando do estudo do conceito de tributo (CTN, art. 3), que a atividade de cobrana plenamente vinculada. Como o lanamento o procedimento para tornar a obrigao exigvel, a atividade de lanamento tambm vinculada.

2.2 Legislao aplicvel ao lanamento

Ao realizar o lanamento, a autoridade fiscal deve considerar a legislao material e a legislao formal. O que seria isso?

A legislao material (ou legislao substantiva) diz respeito, obviamente, aos aspectos materiais do lanamento, ou seja, refere-se estrutura da obrigao tributria. Como exemplo, podemos citar a lei que define os fatos geradores, as bases de clculo e alquotas, o sujeito passivo da obrigao (contribuintes e responsveis) etc.

A legislao formal (ou legislao adjetiva), por seu turno, trata dos procedimentos, dos aspectos formais, a serem levados a cabo pela autoridade administrativa no momento do lanamento. A ttulo de exemplo, temos os poderes que possuem as autoridades lanadoras, os prazos para incio e concluso das atividades relativas ao lanamento, o modo de notificao ao contribuinte etc.

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Aspectos materiais = Compem a estrutura da obrigao tributria

Aspectos formais = Relacionados aos procedimentos do lanamento

Essa distino deve ser feita, pois o CTN estabeleceu critrios diferenciados para aplicao de cada uma. Vamos, ento, ver quais foram os critrios definidos pelo legislador.

2.2.1 Legislao aplicvel em relao aos aspectos materiais

Vimos que, alm de constituir o crdito tributrio, o lanamento tem natureza declaratria, ou seja, declara a existncia da obrigao tributria. Logo, quando a autoridade administrativa vai realizar o lanamento de determinado tributo, deve levar em considerao a legislao substantiva que se deve aplicar a que estava em vigor na data da ocorrncia do fato gerador (quando surgiu a obrigao tributria):

Art. 144. O lanamento reporta-se data da ocorrncia do fato gerador da obrigao e rege-se pela lei ento vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada.

Com isso, podemos dizer que o lanamento possui efeitos ex tunc, ou seja, efeitos retroativos.

Observao: Lembre-se de que quando a lei j tenha sido revogada (no esteja mais vigente), ainda assim, neste caso especfico, pode produzir efeitos futuros, fato que se denomina ultratividade da lei tributria.

Por exemplo, imagine que tenha ocorrido no ms de Janeiro de 2014 o fato gerador de um imposto, cuja alquota era de 20%. No ms de maro, uma nova lei alterou a alquota do imposto para 30%. Digamos que em Janeiro de 2015, a autoridade administrativa realizou o lanamento. Qual ser a alquota aplicada? Certamente, ser 20% (alquota vigente na data de ocorrncia do fato gerador).

Perceba que a alquota de 30% somente ser aplicada aos fatos geradores que surgirem a partir do momento em que a lei que a alterou comear a produzir efeitos (no se confunde com a data de vigncia, em respeito aos princpios da anterioridade e noventena). Logo, pode-se concluir que a legislao substantiva somente se aplica a fatos geradores futuros.

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No confunda:

A legislao material somente se aplica aos fatos geradores futuros, pois ela deve estar vigente e produzindo efeitos no momento da ocorrncia do fato gerador. Cumpre-se, assim, o princpio da irretroatividade tributria.

Sob outra tica, quando for realizado o lanamento, deve-se levar em considerao a legislao material vigente na data do fato gerador, ainda que j tenha sido revogada.

Cabe destacar que, de acordo com o 2 do prprio art. 144, no se aplica o que acabamos de ver aos impostos lanados por perodos certos de tempo (IPVA e IPTU, por exemplo), desde que a lei fixe expressamente a data em que o fato gerador se considera ocorrido.

Vamos entender o que o legislador quis dizer com isso. O que vimos at agora foi que o lanamento deve utilizar como base a legislao vigente na data da ocorrncia do fato gerador, correto?

Em relao aos impostos lanados por perodos certos de tempo, isso no se aplica se a lei fixar a data em que o fato gerador se considera ocorrido. Na prtica, a situao no muda muito, j que, quando a lei fixar um momento em que o imposto se considera ocorrido, aplica-se a legislao que estiver em vigor nesse momento.

A ttulo de exemplo, se o fato gerador do IPVA ocorre no dia 1 de Janeiro de cada ano, aplica-se ao lanamento a legislao que estiver em vigor nessa data.

Assim, na essncia, a regra do 2 do art. 144 no uma exceo, mas deve ser memorizada para fins de prova!

2.2.2 Legislao aplicvel em relao aos aspectos formais

Alm dos aspectos materiais, no momento do lanamento a autoridade deve respeitar regras formais. Para entender qual ser a legislao aplicvel em cada caso, vamos ver o que o legislador estabeleceu no 1 do art. 144:

1 Aplica-se ao lanamento a legislao que, posteriormente ocorrncia do fato gerador da obrigao, tenha institudo novos critrios de apurao ou processos de fiscalizao, ampliado os poderes de investigao das autoridades administrativas, ou outorgado ao crdito maiores garantias ou privilgios, exceto,

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neste ltimo caso, para o efeito de atribuir responsabilidade tributria a terceiros.

Como j foi explicado, os aspectos formais dizem respeito aos procedimentos, no se relacionando com a estrutura da obrigao tributria. Por esse motivo, o legislador optou pela aplicao das regras formais vigentes na data do lanamento, ainda que tenham sido alteradas aps a ocorrncia do fato gerador.

Na redao desse pargrafo, percebe-se que os aspectos procedimentais esto relacionados a procedimentos de fiscalizao, poderes de investigao e at mesmo maiores garantias e privilgios ao crdito tributrio.

Observao: Garantias do crdito tributrio: tornam mais efetiva a atividade de cobrana dos tributos. Privilgios do crdito tributrio: regras que outorgam prioridade de pagamento aos tributos, em detrimento de outras dvidas, quando h pluralidade de credores contra o devedor. Ns estudaremos em momento oportuno as garantias e privilgios do

crdito tributrio.

Novamente, vamos analisar a situao sobre outra tica: se a autoridade administrativa deve aplicar a legislao formal em vigor no momento do lanamento, como este ocorre em data posterior ao fato gerador, pode-se dizer que a legislao alcana fatos geradores passados (anteriores a ela), mas que esto sendo objeto de apurao pela autoridade fiscal no momento do lanamento.

Imagine, como ocorrido exemplo anterior, que no ms de Janeiro de 2014 ocorra o fato gerador de um imposto. A legislao que regulava os procedimentos formais a serem adotados pela autoridade administrativa era a Lei A. Em Julho de 2014, a Lei B revogou a Lei A, alterando os procedimentos aplicveis ao lanamento do referido imposto. A eu te pergunto: qual lei deve ser aplicada ao lanamento, realizado em Janeiro de 2015? Certamente, a Lei B.

Veja que no momento do lanamento a autoridade fiscal aplicou a legislao em vigor nessa data (em obedincia ao 1 do art. 144). Analisando a situao sob outro ngulo, voc ser capaz de perceber tambm que a Lei B atingiu fatos geradores passados, em cujo momento estava em vigor outra legislao formal (A Lei A). Entendido?

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No confunda! A legislao formal se aplica aos fatos geradores passados, pois o que importa a legislao vigente na data do lanamento (pode ter havido alterao aps o fato gerador).

Contudo, h uma exceo: no pode ser aplicada a legislao que posteriormente data da ocorrncia do fato gerador da obrigao tenha atribudo responsabilidade tributria a terceiros.

Vamos entender a lgica dessa exceo. Ns aprendemos que o sujeito passivo da obrigao tributria um aspecto material a ser levado em considerao no momento do lanamento. Sendo assim, no faz sentido inserir no plo passivo da obrigao uma pessoa que, na data da ocorrncia do fato gerador, no era obrigada a cumpri-la. Entendido?

2.3 - Taxa de cmbio aplicvel ao lanamento

Deve ser ressaltado tambm que, em alguns casos, o valor da base de clculo do tributo expresso em moeda estrangeira. Isso comum nos tributos aduaneiros, sobretudo no imposto de importao.

Como a taxa de cmbio se altera diariamente, necessrio saber, no momento de realizar o lanamento, qual a taxa de cmbio a ser utilizada.

Como a taxa de cmbio influencia no valor do tributo devido (um aspecto material), o legislador do CTN optou por manter a mesma lgica da legislao relativa aos aspectos materiais: a data de ocorrncia do fato gerador, lembrando que isso foi determinado salvo disposio de lei em contrrio, conforme preceitua o art. 143 do CTN:

Art. 143. Salvo disposio de lei em contrrio, quando o valor tributrio esteja expresso em moeda estrangeira, no lanamento far- se- sua converso em moeda nacional ao cmbio do dia da ocorrncia do fato gerador da obrigao.

Vamos esquematizar isso de forma bastante simples:

Legislao vigente na data do fato gerador Aspectos Materiais

Aspectos Formais Legislao vigente na data do lanamento

Taxa de Cmbio Data do fato gerador

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Questo 01 FGV/XVIII Exame de Ordem Unificado/2015 Antnio, prestador de servio de manuteno e reparo de instrumentos musicais, sujeito incidncia do Imposto Sobre Servios (ISS), deixou de recolher o tributo incidente sobre fato gerador consumado em janeiro de 2013 (quando a alquota do ISS era de 5% sobre o total auferido pelos servios prestados e a multa pelo inadimplemento do tributo era de 25% sobre o ISS devido e no recolhido). Em 30 de agosto de 2013, o Municpio credor aprovou lei que: (a) reduziu para 2% a alquota do ISS sobre a atividade de manuteno e reparo de instrumentos musicais; e (b) reduziu a multa pelo inadimplemento do imposto incidente nessa mesma atividade, que passou a ser de 10% sobre o ISS devido e no recolhido. Em fevereiro de 2014, o Municpio X promoveu o lanamento do imposto, exigindo do contribuinte o montante de R$ 25.000,00 sendo R$ 20.000,00 de imposto (5% sobre R$ 400.000,00, valor dos servios prestados) e R$ 5.000,00 a ttulo de multa pela falta de pagamento (25% do imposto devido). Sobre a hiptese apresentada, assinale a afirmativa correta. A) O lanamento est correto em relao ao imposto e multa. B) O lanamento est incorreto tanto em relao ao imposto (que deveria observar a nova alquota de 2%) quanto em relao multa (que deveria ser de 10% sobre o ISS devido e no recolhido). C) O lanamento est correto em relao multa, mas incorreto em relao ao imposto (que deveria observar a nova alquota de 2%). D) O lanamento est correto em relao ao imposto, mas incorreto em relao multa (que deveria ser de 10% sobre o ISS devido e no recolhido). Comentrio: O Cdigo Tributrio Nacional estabelece que o lanamento reporta-se data da ocorrncia do fato gerador da obrigao e rege-se pela lei ento vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada. Portanto, a alquota aplicvel ao ISS deve ser aquela que estava vigente na data do fato gerador, isto , 5%. Quanto aplicao da penalidade aplicvel sobre o ISS devido e no recolhido, deve-se aplicar retroativamente a lei que reduzir o valor da penalidade, em razo do previsto no art. 106, II, c, do CTN. Assim sendo, aplica-se a multa de 10%, e no 25%.

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Dessa forma, O lanamento est correto em relao ao imposto, mas incorreto em relao multa (que deveria ser de 10% sobre o ISS devido e no recolhido). Gabarito: Letra D

3 ALTERAO DO LANAMENTO

Aps a concluso do lanamento, para que este possa produzir efeitos em relao ao sujeito passivo, necessrio que haja a notificao do lanamento. Trata-se de comunicao oficial feita ao devedor por meio de notificao de lanamento ou mesmo por carn de cobrana.

Ao ser notificado, o contribuinte ter duas opes: quitar a obrigao ou impugnar o lanamento contra ele realizado. Obviamente, ele ter um prazo para agir diante da notificao. Portanto, antes de o contribuinte ser notificado da existncia do crdito tributrio, o lanamento no produz qualquer efeito (contagem do prazo para impugnao, por exemplo).

por esse motivo que, antes da comunicao oficial, a autoridade administrativa pode alterar o lanamento para corrigir informaes ou valores, j que o contribuinte ainda no foi informado da dvida tributria. Podemos dizer, ento, que nesse perodo o lanamento revisvel.

At a notificao, a revisibilidade do lanamento absoluta.

Com a notificao, a situao muda totalmente. A partir deste momento, a regra a vedao da alterao do lanamento efetuado. Dizemos, neste caso, que o lanamento presumidamente definitivo.

Contudo, tal presuno relativa, j que o art. 145 do CTN, seguindo a lgica do que acabamos de ver, previu situaes excepcionais que permitem a alterao do lanamento regularmente notificado. Seno, vejamos:

Art. 145. O lanamento regularmente notificado ao sujeito passivo s pode ser alterado em virtude de:

I - impugnao do sujeito passivo;

II - recurso de ofcio;

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III - iniciativa de ofcio da autoridade administrativa, nos casos previstos no artigo 149.

Vamos estudar cada uma dessas hipteses de alterao do lanamento. Antes disso, seria interessante que voc entendesse a seguinte dica de prova:

DICA DE PROVA: Fique atento quando a questo mencionar o lanamento, afirmando que definitivo. Ele apenas presumidamente definitivo, pois pode ser alterado nas hipteses do art. 145 do CTN. Como consequncia, o crdito tributrio tambm no est definitivamente constitudo com o lanamento.

3.1 Impugnao do sujeito passivo (Art. 145, I)

Acabamos de estudar que, aps ser notificado do lanamento efetuado, o sujeito passivo tem basicamente duas opes: pagar ou impugnar o lanamento.

Quando o sujeito passivo no concorda com o lanamento realizado, tem o direito de contestar, dentro de determinado prazo fixado na legislao tributria de cada ente, o lanamento por meio da impugnao. Instaura-se, ento, a fase litigiosa (ou contenciosa) do lanamento.

Se a deciso administrativa proferida for desfavorvel ao sujeito passivo, tem ele a oportunidade de pagar e desistir do processo ou recorrer de forma voluntria ao rgo de segunda instncia (recurso voluntrio).

Observao: Ainda que obtenha deciso desfavorvel na esfera administrativa, o contribuinte sempre pode se socorrer no mbito do Poder Judicirio.

Veja que o art. 145 do CTN apenas citou a impugnao. Contudo, como acaba de se analisar, o sujeito passivo pode obter a alterao do lanamento tanto na impugnao como no recurso voluntrio.

Para tornar a explicao mais clara, entenda que a impugnao se refere contestao do lanamento efetuado e o recurso ocorre quando a deciso da autoridade julgadora atacada.

Deve-se destacar que, ao impugnar o lanamento ou ao oferecer o recurso voluntrio, possvel que o valor do crdito tributrio seja alterado, inclusive para maior, se for detectado erro no lanamento.

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3.2 Recurso de ofcio (Art. 145, II)

Se a deciso administrativa proferida na primeira instncia for desfavorvel ao Fisco, fica sujeita ao recurso de ofcio. Isso significa que o processo encaminhado ao rgo de segunda instncia para novo julgamento.

Nessa instncia, o julgamento pode ser a favor do sujeito passivo novamente (em desfavor da Fazenda Pblica) ou a favor do Fisco, hiptese em que ocorre alterao do lanamento.

Observao: O recurso de ofcio tambm pode vir em prova com a denominao reexame necessrio, remessa necessria ou duplo grau obrigatrio.

3.3 Iniciativa de ofcio da autoridade fiscal (Art. 145, III)

As duas formas de alterao do lanamento estudadas acima decorrem da manifestao do sujeito passivo. A que vamos estudar neste tpico diz respeito atuao da prpria autoridade administrativa que efetuou o lanamento ou seu superior hierrquico.

Essa modalidade de alterao do lanamento est fundada no princpio da legalidade, segundo o qual a Administrao Pblica deve tomar as medidas necessrias para o fiel cumprimento da lei. Assim, se for constatada alguma ilegalidade no lanamento, a autoridade administrativa deve promover a alterao a fim de corrigi-lo, independentemente de provocao do sujeito passivo.

Nesse caso, deve ser ressaltado que a alterao ocorre de ofcio. Isso significa que, caso se faa necessrio, em cumprimento ao art. 145, III, a autoridade deve promover o lanamento de ofcio.

Observao: Ns j vimos em outra aula que existem trs modalidades de lanamento, sendo a de ofcio uma delas. Nesta aula, estudaremos todas elas detalhadamente.

Portanto, sempre que ocorrer alguma das situaes previstas no art. 149 do CTN, a autoridade deve fazer a alterao do lanamento de ofcio, mesmo que o tributo tenha sido originariamente lanado por meio de outra modalidade de lanamento.

Todo tributo pode ser lanado de ofcio, caso ocorra alguma das hipteses do art. 149 do CTN.

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Destaque-se que tais alteraes somente podem ser efetuadas, enquanto no estiver extinto o direito da Fazenda Pblica pela decadncia.

Por fim, uma dica para guardar as hipteses previstas no art. 149 , alm de fazer reiteradas leituras como recomendado na aula inicial do curso, entender que quase todas as hipteses representam algum vcio no lanamento. A exceo o inciso I, que estabelece a alterao quando a lei determinar.

Para facilitar a memorizao, lembre-se das palavras-chave descritas a seguir (s ir funcionar se voc ler a lei):

Quando a lei determinar (bvio); Quando a declarao for entregue fora do prazo ou na forma prevista na

legislao; Deixar de atender pedido de esclarecimento da autoridade administrativa; Falsidade, erro, inexatido ou omisso; Ao ou omisso que resulte em penalidade pecuniria (multas); Dolo, fraude ou simulao; Fato no conhecido ou no provado; Fraude ou falta funcional da autoridade lanadora.

Observao: O lanamento de multas realizado pela lavratura de auto de infrao, uma das formas de lanamento de ofcio (art. 149, VI). Fique ligado, pois a questo da prova pode se referir constituio do crdito tributrio, citando o auto de infrao.

Agora com voc! Leia o art. 149 e veja como tudo ficou mais fcil de ser compreendido e armazenado na memria.

Esquematizando:

Alterao de lanamento notificado

Impugnao do sujeito passivo

Recurso de ofcio

Iniciativa de ofcio (CTN, art. 149)

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3.4 Alterao do Lanamento decorrente de erro de direito e erro de fato

Vejamos, inicialmente, o que diz o art. 146 do CTN:

Art. 146. A modificao introduzida, de ofcio ou em conseqncia de deciso administrativa ou judicial, nos critrios jurdicos adotados pela autoridade administrativa no exerccio do lanamento somente pode ser efetivada, em relao a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente sua introduo.

Quando o legislador fala em critrios jurdicos adotados pela autoridade no lanamento, est se referindo interpretao da legislao tributria aos casos concretos.

A interpretao de determinada norma pode ser alterada com o decorrer do tempo, j que a tecnologia, a sociedade e a economia, por exemplo, so fatores que se alteram, podendo resultar em outro modo de entender a lei tributria. Essa modificao nos critrios jurdicos denominada erro de direito.

O dispositivo em anlise tem por objetivo proteger a alterao do lanamento efetuado, com base em erro de direito, prestigiando a boa-f do contribuinte que, ao fazer acontecer o fato gerador, tinha por base a interpretao anterior da lei tributria.

Portanto, as alteraes nos critrios jurdicos, ou melhor, na interpretao da lei s pode ser feita, em relao ao mesmo sujeito passivo, quanto aos fatos geradores que vierem a ocorrer aps a mudana na interpretao.

A mudana nos critrios jurdicos possui efeitos ex nunc, aplicando-se apenas aos fatos geradores futuros.

Nesse sentido, o aluno deve memorizar que no cabe alterao de lanamento com base em erro de direito.

Vejamos o entendimento do STJ sobre o assunto:

TRIBUTRIO - IMPORTAO - REVISO DE LANAMENTO POR ERRO DE DIREITO - SMULA 227/TFR.

1. Em havendo na declarao do contribuinte erro de direito no

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detectado pelo Fisco, que a aceita integralmente, a mudana de entendimento constitui-se em alterao de critrio vedada pelo CTN.

2. S a falsidade, o erro ou a omisso so capazes de provocar a reviso do lanamento com a conseqente autuao do contribuinte.

(STJ, REsp 171.119/SP, Segunda Turma, Rel. Min. Eliana Calmon, Julgamento em 07/08/2001)

Por outro lado, o erro de fato, quando ocorrido, deve ser indubitavelmente alterado, com base no art. 149 do CTN, respeitando, claro, o prazo decadencial, conforme a regra prevista no par. nico do mesmo artigo.

O erro de fato ocorre quando algum fato relevante deixa de ser levado em considerao no momento do lanamento ou mesmo quando as informaes tomadas como base para o lanamento no correspondem realidade. Como exemplo, imagine que o IPVA referente a um carro foi calculado sobre uma base de clculo incorreta. Nesse caso, o lanamento deve ser alterado de ofcio com base no art. 149, VIII, do CTN.

4 MODALIDADES DE LANAMENTO

J sabemos que existem trs, e apenas trs, modalidades de lanamento. So elas: de ofcio, por declarao e por homologao.

No CTN, eles foram disciplinados nos seguintes dispositivos:

Lanamento de ofcio: Art. 149 Lanamento por declarao: Art. 147 Lanamento por homologao: Art. 150

a lei quem determina a modalidade de lanamento pela qual o tributo ser lanado.

Vamos estudar cada uma delas a seguir. Vamos l!

4.1 Lanamento de ofcio

No lanamento de ofcio, o fisco possui dados suficientes para realizar o lanamento sem a participao do contribuinte. Assim, todo aquele

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procedimento (VDCIP) que compe o lanamento realizado pela autoridade administrativa.

Observao: O lanamento de ofcio tambm denominado ex officio ou direto.

O art. 149 do CTN estabelece as situaes que justificam a realizao do lanamento ou sua reviso. Vimos isso quando estudamos as formas de alterao do lanamento regularmente notificado ao sujeito passivo.

Pela leitura do art. 149 do CTN, nota-se que, mesmo quando o lanamento inicial tenha sido efetuado por outra modalidade (por declarao ou por homologao), pode haver reviso de ofcio. Portanto, vale frisar que todo tributo, havendo alguma das irregularidades previstas no art. 149, pode vir a ser lanado de ofcio.

O que pode suscitar dvida que voc estudou que alguns impostos esto sujeitos ao lanamento de ofcio, mesmo no havendo irregularidade. Isso feito com base no art. 149, I, segundo o qual o lanamento efetuado de ofcio quando a lei determinar.

Como naquele momento ns vimos apenas os impostos que so lanados de ofcio, vamos ampliar o nosso rol de exemplos. So lanados de ofcio, entre outros, os seguintes tributos:

IPTU; IPVA; Taxas; Contribuio de Melhoria; Contribuies Corporativas (de interesse das categorias profissionais ou

econmicas); Contribuio de Iluminao Pblica.

No h nenhuma norma geral que determine quais os tributos que devem ser lanados de ofcio. O art. 149, I, permite que a lei de cada ente federativo venha definir se ser ou no de ofcio.

4.2 Lanamento por declarao

Na sistemtica do lanamento por declarao (ou misto), o sujeito passivo atua mais intensamente, auxiliando a autoridade administrativa com as informaes necessrias para efetuar o lanamento.

Nessa modalidade lanamento, o contribuinte fica obrigado a prestar declarao com informaes sobre a matria de fato (valor, data de

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ocorrncia do fato gerador, informaes pessoais etc.). Com base nas informaes fornecidas pelo contribuinte, a autoridade providencia o lanamento, notificando-o para pagamento.

A entrega de declarao constitui tpica obrigao acessria.

Um aspecto pertinente a essa modalidade de lanamento a retificao da declarao, quando provocada pelo prprio declarante. Vamos ver o que o CTN estabelece sobre o assunto:

Art. 147:

(...)

1 A retificao da declarao por iniciativa do prprio declarante, quando vise a reduzir ou a excluir tributo, s admissvel mediante comprovao do erro em que se funde, e antes de notificado o lanamento.

2 Os erros contidos na declarao e apurveis pelo seu exame sero retificados de ofcio pela autoridade administrativa a que competir a reviso daquela.

Portanto, prestada a declarao pelo sujeito passivo, s pode ser feita alterao, com o intuito de reduzir ou excluir tributo, antes da notificao. Alm disso, o contribuinte deve provar que a declarao realmente continha erros.

Observao: Veja que para aumentar tributo (embora isso seja difcil de ocorrer na prtica) no h tal restrio.

Caso a declarao contenha erros, e o contribuinte no consiga retific-la por j ter sido notificado, poder apresentar impugnao, conforme estudamos no art. 145, I, do CTN.

Pode acontecer tambm de a autoridade administrativa, ao analisar a declarao prestada pelo contribuinte, detectar erros. Nesse caso, a retificao ocorrer de ofcio, com base no 2 do art. 147, do CTN.

Por fim, como exemplo de lanamento por declarao temos o ITBI.

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4.2.1 A tcnica do arbitramento

O art. 148 do CTN prev a possibilidade de se realizar o lanamento por arbitramento nas seguintes hipteses:

Art. 148. Quando o clculo do tributo tenha por base, ou tome em considerao, o valor ou o preo de bens, direitos, servios ou atos jurdicos, a autoridade lanadora, mediante processo regular, arbitrar aquele valor ou preo, sempre que sejam omissos ou no meream f as declaraes ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestao, avaliao contraditria, administrativa ou judicial.

Portanto, sempre que o valor ou o preo de bens, direitos, servios ou atos jurdicos fornecidos pelo contribuinte por meio das declaraes no merecerem ou forem omissos, a autoridade administrativa dever realizar o arbitramento.

Um exemplo prtico seria o de um contribuinte que adquire imvel de luxo, por um preo de R$ 2.000.000,00, declarando ao fisco que a operao foi de R$ 100.000,00, para escapar da tributao do ITBI. O fisco, ao detectar que a declarao do sujeito passivo no merece f, arbitrar o valor mais prximo da realidade.

O arbitramento no considerado como uma modalidade de lanamento, mas sim como tcnica para definio da base de clculo.

Uma das maneiras de efetuar o arbitramento por meio das pautas fiscais, sendo esta semelhante a uma tabela dos valores aproximados dos produtos, utilizada para definir a base de clculo do tributo.

Contudo, o uso da pauta fiscal restrito s hipteses previstas no art. 148 do CTN, no podendo ser utilizada como presuno absoluta de valor, ou seja, quando for possvel apurar o valor real da base de clculo, isso deve ser feito.

Nesse sentido, como j foi citado em outra aula, o STJ j decidiu o seguinte:

Smula STJ 431 - ilegal a cobrana de ICMS com base no valor da mercadoria submetido ao regime de pauta fiscal.

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Na verdade, o que o STJ considerou ilegal foi o uso indiscriminado dessa tcnica para apurao da base de clculo do ICMS.

DICA DE PROVA: Se uma questo transcrever a Smula 431 do STJ, voc pode considerar correta, sem pestanejar.

Deve ser destacado, em tempo, que o lanamento por arbitramento no possui natureza punitiva, embora seja utilizado em situaes em que o contribuinte seja inidneo ou omisso.

Por fim, no cometa o equvoco de imaginar que o imposto de renda das pessoas fsicas (IRPF) lanado por declarao, pelo fato de haver aquela famosa declarao a ser entregue Receita Federal.

Repare a diferena: no lanamento por declarao, o contribuinte presta as informaes e aguarda o lanamento da autoridade fiscal bem como a notificao para pagamento. Por outro lado, no caso do IRPF, o contribuinte prepara a declarao, antecipa o pagamento sem prvio exame da autoridade administrativa, e esta apenas faz a posterior conferncia, homologando o procedimento. Trata-se, pois, de lanamento por homologao, estudado no tpico a seguir.

No lanamento por declarao, a atividade do contribuinte consiste em informar a autoridade.

No lanamento por homologao, a atividade do contribuinte consiste em antecipar o pagamento.

4.3 Lanamento por homologao

O lanamento por homologao, tambm denominado autolanamento tem como caracterstica intrnseca a intensa atuao do sujeito passivo no procedimento. Vejamos o que diz o caput do art. 150:

Art. 150. O lanamento por homologao, que ocorre quanto aos tributos cuja legislao atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prvio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.

Como j foi visto, no lanamento por homologao o sujeito passivo antecipa o pagamento sem prvio exame da autoridade administrativa, sendo que esta, ao conferir a exatido dos valores recolhidos, realiza a homologao do pagamento.

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Ainda que o contribuinte participe intensamente desse procedimento, guarde que o lanamento por homologao continua sendo privativo da autoridade administrativa.

No 1 do art. 150, o legislador afirmou que o pagamento antecipado extingue o crdito tributrio, sob condio resolutria da ulterior homologao. Na realidade, a redao foi imprecisa, pois ns aprendemos que a condio resolutria, caso seja implementada, desfaz os efeitos de algo.

Em vez de afirmar que a homologao do pagamento desfaz os efeitos da extino do pagamento (na prtica, ela no desfaz, mas torna os efeitos definitivos), deveria ter dito que sob condio resolutria da no homologao.

Observao: importante que voc entenda a essncia, mas nunca se esquea que em prova, se vier literal, est correto!

Nesse contexto, fortalecendo a tese por ns estudada, o 2 do mesmo artigo 150 estabeleceu que quaisquer atos praticados pelo sujeito passivo ou terceiro, anteriores homologao, com o objetivo de extinguir total ou parcialmente o crdito, no influem sobre a obrigao tributria. O que isso significa? A obrigao continua existindo!

Nessa esteira, se a autoridade administrativa detectar que os valores declarados e pagos no condizem com o montante devido, cabe a ela lanar a diferena de ofcio, com base no art. 149, V, do CTN. Dissemos que deve ser lanada apenas a diferena, pois o 3 assegura que o que foi pago deve ser pago na apurao do saldo devido, inclusive para fins de aplicao de penalidades.

Ainda sobre a homologao do pagamento, deve-se destacar que pode ser expressa ou tcita. Para ficar mais claro, vamos ver o que estabelece o 4 do art. 150, do CTN:

4 Se a lei no fixar prazo a homologao, ser ele de cinco anos, a contar da ocorrncia do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pblica se tenha pronunciado, considera-se homologado o lanamento e definitivamente extinto o crdito, salvo se comprovada a ocorrncia de dolo, fraude ou simulao.

A que se refere esse prazo de 5 anos? Voc se lembra da decadncia? Esse o prazo decadencial para o fisco verificar o que foi pago e, sendo o caso, lanar de ofcio eventuais diferenas.

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Sendo assim, se decorrer o prazo quinqenal, o lanamento considerado homologado tacitamente, no havendo possibilidade de se constituir as diferenas porventura cabveis.

Como o assunto se refere ao instituto da decadncia, vamos deixar para aprofundar o tema no momento certo, a fim de evitar confuses.

Por hora, apenas necessrio que voc saiba que a homologao expressa, se for feita dentro do prazo de cinco anos, contado da ocorrncia do fato gerador, ou tcita, caso no ocorra dentro do referido prazo.

Deve ser guardado, ainda, que tal prazo no se aplica se for comprovada a ocorrncia de dolo, fraude ou simulao.

importante dizer tambm que o CTN permita que outra lei venha fixar o prazo para homologao. Como vimos, trata-se de prazo decadencial. Sendo assim, a referida lei deve ser complementar, seguindo o comando previsto no art. 146, III, b, da CF/88.

Antes de encerrar o estudo do lanamento por homologao, cabe destacar que o entendimento do STJ que a entrega de declarao (obrigao acessria criada para tributos sujeitos a esta modalidade de lanamento) pelo contribuinte constitui o crdito tributrio. Vejamos o que diz a Smula 436:

Smula STJ 436 - A entrega de declarao pelo contribuinte reconhecendo dbito fiscal constitui o crdito tributrio, dispensada qualquer outra providncia por parte do fisco.

Portanto, ao entregar a declarao, o contribuinte reconhece a dvida que tem com o fisco. A consequncia disso, para o STJ, de que cessa a contagem do prazo decadencial.

Vamos esquematizar as modalidades de lanamento, conforme o grau de participao do sujeito passivo no procedimento:

Por hoje s, colega!

Modalidades de Lanamento

De ofcio

Por homologao

Por declarao Participao do sujeito passivo

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Estude bastante a aula de hoje, pois o conhecimento desta ser essencial para a prxima! Um abrao, Prof. Fbio Dutra Email: [email protected] Facebook: http://www.facebook.com/ProfFabioDutra

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5 GABARITO DAS QUESTES COMENTADAS EM AULA

1 LETRA D - - - -

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2ª aula – Direito Tributário Curso Preparação OAB.

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VIII Exame OAB - Prova Prático Profissional - Tributário