DIREITO TRIBUTÁRIO OAB XX ESTRATÉGIA AULA 05

Aula 05

Direito Tributrio p/ XX Exame de Ordem - OAB

Professor: Fbio Dutra

Direito Tributrio para XX Exame da OAB

Curso de Teoria e Questes

Prof. Fbio Dutra- Aula 05

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AULA 05: Legislao Tributria

SUMRIO PGINA Observaes sobre a aula 01 Legislao Tributria 02 Vigncia da Legislao Tributria 19 Aplicao da Legislao Tributria 27 Interpretao da Legislao Tributria 33 Integrao da Legislao Tributria 40 Gabarito da Questes Comentadas em Aula 44

Observaes sobre a Aula

Ol amigo(a), tudo bem?

Como bom estar aqui, participando da tua preparao para o Exame de Ordem! Nesta aula, daremos mais um passo rumo ao to aguardado dia da prova da OAB!

Hoje estudaremos tudo sobre Legislao Tributria! Assim sendo, nossa aula conter os seguintes assuntos:

Legislao Tributria: fontes do Direito Tributrio Vigncia da Legislao Tributria Aplicao da Legislao Tributria Interpretao da Legislao Tributria Integrao da Legislao Tributria

Vamos comear ento!

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1 LEGISLAO TRIBUTRIA

O Cdigo Tributrio Nacional inicia o seu Livro Segundo a partir do art. 96, tratando do tema Legislao Tributria. Mas o que vem a ser Legislao Tributria?

Muitos candidatos desconhecem quais so as fontes do Direito Tributrio. Tais fontes so divididas pelo ilustre Vittorio Cassone1 em materiais e formais.

As fontes materiais (ou reais) representam os fatos que justificam a tributao, como, por exemplo, o patrimnio, os servios, a importao, a exportao a transmisso de propriedade etc.

Contudo, as fontes materiais por si s no so capazes de fazer surgir a obrigao tributria, pois necessrio que elas (as fontes materiais) tomem uma forma. Tal forma diz respeito ao processo de elaborao de atos normativos, como as leis ou medidas provisrias, capazes de estabelecer uma relao jurdico-tributria entre o sujeito ativo (Unio, por exemplo) e o contribuinte.

Como consequncia desse processo legislativo, por assim dizer, temos as denominadas fontes formais, que foram rotuladas no art. 96 do CTN como legislao tributria, nos seguintes termos:

Art. 96. A expresso "legislao tributria" compreende as leis, os tratados e as convenes internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relaes jurdicas a eles pertinentes.

Professor, ento quer dizer que as fontes formais do Direito Tributrio so as leis, tratados internacionais, decretos e as normas complementares? Exatamente!

Guarde isso: todas as normas que versem, no todo ou em parte (ateno!), sobre tributos e relaes jurdicas a eles pertinentes (matria tributria de um modo geral) integram a legislao tributria!

At mesmo a CF/88 integra a legislao tributria (sendo fonte do Direito Tributrio), sendo esta a base de todas as outras!

Nesse contexto, importante ter em mente o conceito de ato normativo. Trata-se de hipteses normativas que so aplicadas s pessoas de

1 CASSONE, Vittorio. Direito Tributrio. 15 Edio. 2003. Pg. 45

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um modo geral e s diversas situaes fticas. Em sntese, so dotados de generalidade e abstrao.

Imaginemos, a ttulo de exemplo, uma lei municipal que institui o IPTU em um determinado Municpio. Essa lei dotada de generalidade, pois no possui um destinatrio especfico, incidindo sobre a todas as pessoas que praticarem o fato gerador do IPTU (possuir imvel em territrio urbano). Alm disso, o fato de a lei apenas estabelecer hipteses de incidncias abstratas (que podem vir ou no a ocorrer no mundo concreto), faz com que a doutrina caracterize tais atos normativos como dotados de abstrao.

Diferentemente do que foi visto acima, os atos concretos so de carter individual, incidindo sobre pessoa determinada, bem como relativo a situaes ocorridas no mundo concreto. Assim, por exemplo, quando um Auditor-Fiscal da Receita Federal, durante procedimento de fiscalizao, detecta que o contribuinte auferiu rendimentos e deixou de pagar o IR devido, faz-se um lanamento de ofcio, que , por essncia, um ato concreto.

Observao: A generalidade e a abstrao so caractersticas comuns a todos os atos normativos.

No entanto, nem todos os atos normativos possuem a mesma fora jurdica. Assim, podemos definir os atos normativos como primrios e secundrios.

Os atos normativos primrios, assim denominados por buscarem seus fundamentos diretamente da Constituio Federal, so capazes de inovar no ordenamento jurdico, criando novos direitos e obrigaes.

Por outro lado, os atos normativos secundrios, quais sejam aqueles cujo fundamento de validade uma norma infraconstitucional (leis, por exemplo), no tm o condo de inovar no ordenamento jurdico.

Atos normativos primrios em desacordo com o seu fundamento de validade so inconstitucionais.

Atos normativos secundrios em desacordo com o seu fundamento de validade so ilegais.

Retornando nossos olhares ao art. 96 do CTN, podemos dizer que a so fontes formais principais do Direito Tributrio: Constituio Federal e Emendas Constituio, Leis Complementares e Ordinrias, Leis Delegadas, Medidas Provisrias, Decretos Legislativos e Resolues.

Quanto s fontes formais secundrias, so elas: os decretos e as normas complementares. No se preocupe, pois tudo isso ser visto a seguir.

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Observao: A doutrina e a jurisprudncia no so consideradas fontes formais do Direito Tributrio.

Em suma, o que eu quero que voc entenda at o momento quais so as fontes do Direito Tributrio, bem como a diferena entre o grau hierrquico dos atos normativos primrios e secundrios, lembrando-se que ambos so abstratos.

1.1 - Constituio Federal e Emendas Constituio

A Constituio Federal a base de todo o Sistema Tributrio Nacional. Afinal de contas, dela que os entes recebem a competncia tributria para instituir tributos.

Alm disso, como Lei Maior, traz os princpios norteadores do Direito Tributrio que, juntamente com as imunidades tributrias, constituem as limitaes ao poder de tributar.

A CF tambm responsvel por disciplinar o processo legislativo, isto , o processo de criao das principais normas tributrias (leis complementares, leis ordinrias etc.).

No que se refere modificao da CF/88, h que se destacar que isso somente se faz possvel, por meio das denominadas emendas Constituio. Tal processo pode resultar na alterao das regras do jogo, ou melhor, das regras norteadoras do todo o sistema tributrio, j que, aps aprovadas, as normas das emendas Constituio passam a ter a mesma hierarquia desta.

No entanto, cabe relembrar o que foi dito na aula inicial a respeito das clusulas ptreas. Tais normas so previstas como uma espcie de blindagem, para que a Constituio no sofra sucessivas emendas que a desvirtue dos princpios que foram nela consolidados quando houve sua promulgao.

Portanto, a ttulo de exemplo, uma emenda Constituio que traga em seu texto regra que reduza a eficcia do princpio da anterioridade (j reconhecido pelo STF como clusula ptrea), estar, na realidade, abolindo os direitos e garantias individuais, conforme art. 60, 4, IV, da CF/88.

1.2 Leis Complementares

A lei complementar ato normativo cujo processo de aprovao mais dificultoso do que o rito comum das leis ordinrias. Sendo assim, o legislador constituinte delegou a esse instrumento normativo importantes papis, tendo em vista seu maior grau de estabilidade ( mais difcil de alterar

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uma lei complementar, pois exige maioria absoluta para aprovao de uma LC).

Em matria tributria, vrios aspectos foram submetidos lei complementar, inclusive a instituio de alguns tributos. Os alunos sempre sentem necessidade de saber quais so os assuntos sujeitos lei complementar. Eu diria que o contato com a disciplina (leitura do nosso curso + leitura da CF/88 + resoluo de questes) far com que voc memorize naturalmente.

De acordo com a jurisprudncia do STF, no h hierarquia entre lei complementar e lei ordinria!

Contudo, vamos citar abaixo os casos de lei complementar!

Em relao instituio de tributos, esto submetidos lei complementar:

Emprstimo Compulsrio (EC); Imposto sobre Grandes Fortunas (IGF); Impostos Residuais (I.Res.); Contribuies Sociais Residuais (CSR).

Em regulao regulamentao especfica de alguns tributos, fica a lei complementar responsvel pelas seguintes funes:

ITCMD: em casos relacionados ao exterior (ler art. 155, 1, III, a e b);

ICMS: como dito na aula anterior (se necessrio, retorne e leia), temas que possam gerar conflitos entre os Estados, situaes peculiares ao ICMS e base de clculo e contribuintes (ler art. 155, 2, XII, a a i);

ISS: define servios tributveis pelo ISS, fixa alquotas mnimas e mximas, exclui sua incidncia sobre as exportaes de servios e regula a forma como os benefcios fiscais so concedidos (ler art. 156, III, c/c art. 156, 3, I, II, e III);

Contribuies Sociais: fixa limites para a concesso de iseno ou anistia de algumas contribuies sociais (art. 195, 11).

Alm do que j foi visto, a CF/88 tambm concedeu trs importantes funes para a lei complementar, quais sejam:

Dispor sobre conflitos de competncia em matria tributria; Regular as limitaes constitucionais ao poder de tributar; Estabelecer normas gerais em matria de legislao tributria.

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Observao: As limitaes ao poder de tributar, embora sejam reguladas por lei complementar, somente podem ser criadas pelo texto constitucional.

No que se refere especificamente s normas gerais em Direito Tributrio (ou legislao tributria, no faz diferena nesse momento), a CF/88 discriminou o que deve ser disciplinado nas leis complementares. Voc vai perceber que alguns casos j foram estudados no nosso curso, outros, no:

Art. 146. Cabe lei complementar:

III - estabelecer normas gerais em matria de legislao tributria, especialmente sobre:

a) definio de tributos e de suas espcies, bem como, em relao aos impostos discriminados nesta Constituio, a dos respectivos fatos geradores, bases de clculo e contribuintes;

b) obrigao, lanamento, crdito, prescrio e decadncia tributrios;

c) adequado tratamento tributrio ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas.

d) definio de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuies previstas no art. 195, I e 12 e 13, e da contribuio a que se refere o art. 239.

Art. 146-A. Lei complementar poder estabelecer critrios especiais de tributao, com o objetivo de prevenir desequilbrios da concorrncia, sem prejuzo da competncia de a Unio, por lei, estabelecer normas de igual objetivo.

No se preocupe, por no conhecer alguns conceitos acima descritos. Como eu disse, estudando que se vai consolidando o conhecimento e, ao final, tudo vai se encaixar!

Chamo ateno para a alnea a, que j estudamos no curso, bem como para a alnea d, que se refere ao Simples Nacional, regime de tributao que quase todo mundo j ouviu falar alguma vez, correto?

Ento, a grosso modo, podemos resumir as atribuies da lei complementar em matria tributria da seguinte forma:

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1.3 Leis Ordinrias

Em nosso sistema tributrio, as leis ordinrias so a regra, quando o assunto instituio de tributos. Vimos no tpico anterior que h alguns tributos cuja instituio fica a cargo da lei complementar. Contudo, trata-se de excees pontuais.

Assim, a lei ordinria municipal, estadual ou federal que institui, por exemplo, as taxas e as contribuies de melhoria.

Observao: O fato de os entes federados gozarem de autonomia faz com que no haja hierarquia entre as leis federais, estaduais e municipais.

O art. 97 enumera situaes que esto restritas ao princpio da legalidade (ou reserva legal). Seno, vejamos:

Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:

I - a instituio de tributos, ou a sua extino;

II - a majorao de tributos, ou sua reduo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;

III - a definio do fato gerador da obrigao tributria principal, ressalvado o disposto no inciso I do 3 do artigo 52, e do seu sujeito passivo;

IV - a fixao de alquota do tributo e da sua base de clculo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;

V - a cominao de penalidades para as aes ou omisses contrrias a seus dispositivos, ou para outras infraes nela definidas;

Lei Complementar

Instituio alguns tributos

Regulamentao de alguns tributos

Conflitos de Competncia

Limitaes ao Poder de Tributar

Normas Gerais em Matria Tributria

EC/IGF/I.Resid./CSR

ITCMD/ICMS/ISS/CS

Critrios especiais de tributao Prevenir desequilbrios

da concorrncia

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Seguindo a linha de raciocnio desse dispositivo, somente a lei pode instituir os tributos, como tambm somente a lei pode extingui-los.

Do mesmo modo, embora haja algumas excees (excees ao princpio da legalidade), somente as leis podem majorar ou reduzir os tributos.

No que se refere definio do fato gerador, da fixao da alquota e da base de clculo dos tributos, voc deve saber que isso se refere ao momento de instituio dos tributos. Ou seja, quando se est instituindo um determinado tributo, a lei deve prever tais elementos!

Essa regra no se confunde com a exigncia de que a lei complementar defina os fatos geradores, base de clculo e contribuintes dos impostos previstos na CF/88 (art. 146, III, a), j que, neste caso, a lei se refere apenas s normas gerais.

Como exemplo, temos o fato gerador do IPI. No CTN, foi definido que o IPI poderia incidir sobre a arrematao de produtos apreendidos ou abandonados e levados em leilo. Correto? No entanto, no momento da instituio do IPI, o legislador optou por no incluir a referida situao como hiptese de incidncia do tributo.

Portanto, de um lado temos a lei complementar que disciplina os fatos que podem ser tributados pelos impostos; de outro, os fatos geradores definidos na lei instituidora.

Lembre-se tambm que a restrio do art. 146, III, a, aplicvel apenas aos impostos. Logo, no necessrio que haja definio de fatos geradores, bases de clculo e contribuintes de outras espcies tributrias em lei complementar.

Observao: Por ora, guarde apenas que obrigao tributria principal representa as multas e os tributos.

Por ltimo, destacamos ainda a necessidade de que as multas (cominao de penalidades) sejam estabelecidas apenas mediante lei. Nesse sentido, atos infralegais (como os decretos, por exemplo) no possuem competncia para criar penalidades.

1.4 Medidas Provisrias

Como esse assunto j foi estudado em aula anterior, cabe-nos apenas relembrar que as medidas provisrias so atos normativos temporrios com fora de lei, expedidos pelo Chefe do Poder Executivo, que podem vir ou no a ser convertidos em lei.

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Deve-se saber que as MPs podem tratar sim de matria tributria bem como instituir tributos, inclusive isso consta na Magna Carta (art. 62, 2), quando esta dispe sobre a instituio e majorao de impostos por meio de MP, e que, alm disso, esse tem sido o entendimento do STF.

1.5 Leis Delegadas

Semelhantemente s medidas provisrias, as leis delegadas so elaboradas pelo Presidente da Repblica e possuem a mesma fora de uma lei ordinria.

Contudo, como o prprio nome do instrumento normativo se apresenta, faz-se necessria uma delegao do Poder Legislativo, por meio de uma resoluo do Congresso Nacional (e no do Senado!).

Destaque-se que no h nada que impea o Poder Executivo de introduzir normas tributrias por meio de leis delegadas, desde que no sejam temas reservados lei complementar.

Observao: As leis delegadas no so temporrias como as medidas provisrias.

Tanto as medidas provisrias como as leis delegadas no podem tratar de assuntos reservados lei complementar!

1.6 Resolues

As resolues so atos normativos com fora de lei, emanados pelo Poder Legislativo sem qualquer participao do Executivo, o que faz com que a doutrina as denomine leis sem sano.

Podem ser editadas pelo Congresso Nacional ou por suas casas, Cmara dos Deputados e Senado Federal.

So as resolues do Congresso Nacional que so utilizadas para aprovar a delegao ao Presidente de Repblica para editar as leis delegadas.

Em matria especificamente tributria, toma relevncia as resolues do Senado Federal, Casa de representao dos Estados-Membros no Congresso Nacional, ao tratar de vrios aspectos atinentes aos impostos de competncia estadual.

Como j vimos todos eles de forma detalhada na aula anterior, nesse momento julgo necessrio apenas esquematizarmos o assunto:

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RESOLUES DO SENADO FEDERAL TRIBUTO ALQUOTA FACUL/OBRIG INICIATIVA APROVAO

ITCMD Alquota Mx. OBRIGATRIO - -

IPVA Alquota Mn. OBRIGATRIO - -

ICMS Alq. Mx.

Oper. Internas

FACULTATIVO MAIORIA

ABSOLUTA 2/3 Senado

ICMS Alq. Mn.

Oper. Internas

FACULTATIVO

1/3 Senado

MAIORIA ABSOLUTA

ICMS Alq. Interest.

ou exportao

OBRIGATRIO Pres. Rep.

ou 1/3 Senado

MAIORIA ABSOLUTA

Observe as setas, pois elas indicam um esquema para memorizar. As alquotas mnimas exigem qurum menor para iniciativa, aumentando para aprovao, elevando ainda mais na aprovao das alquotas mximas, cujo qurum o maior.

Obs.: Os quruns das alquotas Interestaduais ou Exportao so iguais aos das mnimas, com o acrscimo do Presid. Rep.

Amigo(a), decorando essa tabelinha que eu preparei, tenha certeza de que voc vai acertar questes que a esmagadora maioria dos candidatos erra na hora da prova. Afinal de contas, no nada fcil de decorar isso sem um esquema!

1.7 Decretos Legislativos

De forma anloga s resolues, os decretos legislativos so atos normativos de competncia exclusiva do Poder Legislativo, no estando sujeitos sano presidencial.

Em matria tributria, os decretos legislativos entram em cena em dois momentos, que consiste na aprovao de tratados internacionais firmados pelo Presidente da Repblica, cujo procedimento ser detalhado em tpico especfico, bem como no disciplinamento das relaes jurdicas decorrentes de medida provisria no convertida em lei (vimos isso na aula sobre o princpios constitucionais).

1.8 Decretos-leis

Durante os seus estudos, certamente voc vai se deparar com a figura dos decretos-leis. So atos normativos com fora de lei, editados pelo

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Presidente da Repblica, e que foram substitudos pelas medidas provisrias na CF/88.

Uma pergunta que se faz : se foram substitudos pelas MPs, porque ainda existem decretos-leis em vigor? Foram recepcionados pela atual CF por conterem contedos com ela compatveis.

No confunda decretos-leis com decretos!

Decretos-leis possuem fora de lei.

Decretos, em matria tributria, no possuem fora de lei.

1.9 Tratados e Convenes Internacionais

Inicialmente, cabe destacar que tratados e convenes so expresses sinnimas e dizem respeito a acordos bilaterais (entre duas partes) ou multilateral (entre diversas partes).

De acordo com as lies de Bernardo Ribeiro de Moraes:

Tratado (ou conveno) internacional vem a ser o ato jurdico firmado entre dois ou mais Estados, mediante seus respectivos rgos competentes, com o objetivo de estabelecer normas comuns de direito internacional. (MORAES, Bernardo Ribeiro de. Compndio de direito tributrio. 3 Edio. Pg. 26)

At o momento, a FGV no cobrou no o conhecimento do assuntos tratados internacionais em matria tributria. Contudo, acreditamos, pela anlise de provas anteriores, que o assunto deve ser cobrado com base no art. 98, do CTN. Vejamos:

Art. 98. Os tratados e as convenes internacionais revogam ou modificam a legislao tributria interna, e sero observados pela que lhes sobrevenha.

De acordo com a literalidade do dispositivo, os tratados internacionais revogam ou modificam a legislao tributria, devendo ser observados pela legislao superveniente. A expresso revogam ou modificam gerou forte discusso doutrinria e jurisprudencial, que no parecem ser relevantes para a nossa preparao rumo ao Exame de Ordem!

1.10 - Decretos

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Os decretos so atos normativos de competncia privativa do Chefe do Poder Executivo. Em Direito Constitucional, certamente voc ir aprender que h o decreto autnomo e o decreto regulamentar ou de execuo.

O decreto regulamentar se restringe como o prprio nome diz a regulamentar o contedo das leis. Trata-se, pois, de ato normativo secundrio ou infralegal, j que retira seu fundamento das prprias leis.

Observao: O decreto regulamentar no inova no ordenamento jurdico, criando deveres e obrigaes. Apenas regulamenta assuntos j previstos em lei.

O decreto um instrumento normativo amplamente utilizado pelo Presidente da Repblica para regulamentar leis em matria tributria. Cite-se, por exemplo, o Regulamento do IPI (Decreto 7.212/2010), que regulamenta a cobrana, fiscalizao, arrecadao e administrao do IPI.

No mesmo sentido, tem-se o Regulamento Aduaneiro (Decreto 6.759/2009), o qual regulamenta a administrao das atividades aduaneiras, e a fiscalizao, o controle e a tributao das operaes de comrcio exterior.

Diferentemente do decreto regulamentar, o decreto autnomo editado na ausncia de previso legal, o que faz com que inovem no ordenamento jurdico. Seu uso muito restrito, no sendo possvel disciplinar assuntos pertinentes legislao tributria.

Com efeito, sempre que voc ler decreto em Direito Tributrio, lembre-se apenas do decreto regulamentar.

Na esteira desse raciocnio, vejamos o que diz o art. 99 do CTN:

Art. 99. O contedo e o alcance dos decretos restringem-se aos das leis em funo das quais sejam expedidos, determinados com observncia das regras de interpretao estabelecidas nesta Lei.

Por fim, cabe observar que, embora os decretos sejam normas secundrias, o CTN no as considera como normas complementares, pois no caput do art. 100 so apresentadas, na dico do legislador, as normas complementares das leis, dos tratados e das convenes internacionais e dos decretos.

Os decretos no foram considerados pelo CTN como normas complementares.

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Por falar em normas complementares, vamos estud-las?!

1.11 Normas Complementares

Continuando nosso estudo, pergunta-se: se os decretos, atos normativos secundrios, no so normas complementares, o que viriam a ser tais normas?

O art. 100 do CTN estabelece o seguinte:

Art. 100. So normas complementares das leis, dos tratados e das convenes internacionais e dos decretos:

I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;

II - as decises dos rgos singulares ou coletivos de jurisdio administrativa, a que a lei atribua eficcia normativa;

III - as prticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas;

IV - os convnios que entre si celebrem a Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios.

Vamos estudar a seguir cada um dos quatro tipos de normas complementares.

1.11.1 Atos Normativos Expedidos pelas Autoridades Administrativas

Os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas so normas secundrias, de carter geral e abstrato, com objetivo de orientar contribuintes ou instruir servidores pblicos, na realizao de atos e procedimentos administrativos relativos a tributos.

Dessa forma, tais atos normativos so normas complementares das leis, dos tratados e das convenes internacionais e dos decretos.

Destaque-se que pode haver hierarquia entre os atos normativos, a depender do grau hierrquico da autoridade que os expediu. Assim, por exemplo, no mbito do Ministrio da Fazenda, as portarias ministeriais so superiores s instrues normativas, pois o Ministro da Fazenda (edita portarias ministeriais) ocupa posio hierrquica superior ao Secretrio da Receita Federal (edita instrues normativas).

So exemplos desses atos normativos as portarias ministeriais e as instrues normativas (como acabamos de ver), as ordens de servio, os pareceres normativos, atos declaratrios normativos etc.

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Os atos normativos no vinculam o Poder Judicirio.

1.11.2 As Decises dos rgos Singulares ou Coletivos de Jurisdio Administrativa, a que a Lei Atribua Eficcia Normativa

Com base nos princpios do contraditrio e da ampla defesa, na administrao tributria existem rgos administrativos, cuja funo julgar as impugnaes dos contribuintes frente s imposies tributrias.

As decises desses rgos produzem efeitos concretos (no so abstratas) em relao a contribuintes determinados (no so gerais). Essa a regra.

Contudo, o que se permite no art. 100, II, do CTN, que a lei atribua eficcia normativa (carter geral e abstrato) s decises dos rgos administrativos responsveis pelo julgamento dos recursos apresentados pelos contribuintes.

A regra que as decises dos rgos de jurisdio administrativa no possuem eficcia normativa, salvo por expressa disposio legal! Guarde isso!

Citemos, como exemplo, a atribuio do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), rgo julgador de segunda instncia no Processo Administrativo Fiscal no mbito federal, para editar smulas com efeitos vinculantes para os demais rgos da administrao tributria federal.

As referidas smulas so editadas aps reiteradas decises no mesmo sentido, e, como se pode ver, possuem evidente eficcia normativa.

1.11.3 As Prticas Reiteradamente Observadas pelas Autoridades Administrativas

As prticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas nada mais so do que os usos e costumes por ela adotados. Trata-se, ento, da praxe administrativa.

Diante do princpio da legalidade, somente lei pode instituir tributos. Podemos dizer tambm que as leis permanecem em vigor at que outra a modifique ou revogue (art. 2 da Lei de Introduo s Normas do Direito Brasileiro).

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Como consequncia das restries acima ditas, os usos e costumes somente podem ter finalidade interpretativa, no podendo introduzir novas normas nem revogar aquelas j existentes.

Nesse sentido, os usos e costumes em matria tributria ocorrem, por exemplo, quando determinada norma interpretada pela autoridade administrativa num sentido, e os contribuintes seguem tal entendimento como correto.

1.11.4 Os Convnios que Entre si Celebrem a Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios

Os convnios (tambm denominados ajustes de cooperao ou de colaborao) so firmados pelas pessoas polticas, quais sejam a Unio, os Estados, o DF e os Municpios, na busca do aprimoramento das atividades de fiscalizao e arrecadao tributria.

So atos infralegais celebrados pelo Poder Executivo, no inovando, portanto, a ordem jurdica. Ademais, de acordo com a jurisprudncia do STF (ADI 1.857/SC), no exigida a aprovao do Poder Legislativo, diferentemente do que ocorre com os tratados internacionais.

Os convnios fiscais podem ser celebrados com os seguintes objetivos especficos:

Permuta de informaes entre os entes federados (ler art. 199 do CTN);

Reconhecimento de extraterritorialidade da legislao tributria (ler art. 102 do CTN);

Uniformizao de procedimentos (obrigaes acessrias).

No se preocupe em entender, apenas faa uma leitura atenta aos dispositivos acima mencionados. Todos os conceitos sero devidamente explicados em momento oportuno.

Professor, esses convnios so os mesmos que os Estados celebram no mbito do CONFAZ, relativamente ao ICMS? No, no so os mesmos.

Os convnios do ICMS, realizados no mbito do CONFAZ so atos normativos primrios, inovando a ordem jurdica. Essa a tpica diferena entre eles.

Nesse ponto, cumpre-nos ressaltar que, embora os convnios do ICMS sejam atos normativos primrios, no se confundem com as leis, pois no so editados pelo Poder Legislativo.

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Sendo assim, continua valendo aquela exceo ao princpio da legalidade em relao fixao das alquotas do ICMS-Combustveis, estudada na aula sobre os princpios constitucionais.

1.11.5 Observncia das Normas Complementares

A observncia de qualquer das 4 normas complementares previstas no art. 100, do CTN, gera as seguintes protees ao contribuinte, previstas no pargrafo nico do mesmo artigo:

Pargrafo nico. A observncia das normas referidas neste artigo exclui a imposio de penalidades, a cobrana de juros de mora e a atualizao do valor monetrio da base de clculo do tributo.

Desse modo, se o contribuinte observar as normas complementares aplicveis sua situao, no possvel aplicar penalidades, nem cobrar juros de mora e nem mesmo atualizar o valor monetrio da base de clculo do tributo.

A fim de ilustrar o que foi visto, segue abaixo uma deciso do STJ:

Tributrio. Prticas Administrativas. Se o contribuinte recolheu o tributo base de prtica administrativa adotada pelo fisco, eventuais diferenas devidas s podem ser exigidas sem juros de mora e sem atualizao do valor monetrio da respectiva base de clculo (CTN, art. 100, III c/c par. nico). Recurso Especial conhecido e provido, em parte.

(STJ, Segunda Turma, REsp 98.703/SP, Rel. Min. Ari Pargendler, Julgamento em 18/06/1998)

Observao: Observe que o tributo continua sendo devido.

Questo 01 CESPE/I Exame de Ordem Unificado/2010

Caso ocorra a fuso de duas grandes indstrias alimentcias brasileiras que, juntas, detenham mais de 60% do mercado nacional de certo item de alimentao, de acordo com o que dispe a CF, para prevenir os desequilbrios da concorrncia causados pela citada fuso, A) a Unio, os estados, o DF e os municpios podero estabelecer critrios especiais de tributao, alm de outras normas com os mesmos objetivos.

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B) somente a Unio poder estabelecer critrios especiais de tributao, podendo os estados, o DF e os municpios estabelecer outras normas com os mesmos objetivos. C) a Unio, os estados, o DF e os municpios podero estabelecer critrios especiais de tributao, todavia apenas a Unio detm competncia para estabelecer outras normas com os mesmos objetivos. D) somente a Unio poder estabelecer critrios especiais de tributao, alm de outras normas com os mesmos objetivos. Comentrio: Esta questo tem como base o art. 146-A, da CF/88, cuja redao a seguinte: Lei complementar poder estabelecer critrios especiais de tributao, com o objetivo de prevenir desequilbrios da concorrncia, sem prejuzo da competncia de a Unio, por lei, estabelecer normas de igual objetivo. H autores que dizem haver vrias interpretaes deste dispositivo. O CESPE se manifestou, afirmando que somente a Unio, mediante lei complementar, poder estabelecer critrios especiais de tributao, para evitar desequilbrios de concorrncia, sem prejuzo de outras normas (leis) com os mesmos objetivos. Gabarito: Letra D

Questo 02 CESPE/I Exame de Ordem Unificado/2010 Suponha que um decreto trate integralmente sobre relaes jurdicas pertinentes aos tributos e que uma lei disponha parcialmente sobre tributos. Nessa situao, de acordo com o CTN, A) nem o decreto nem a lei se inserem no conceito de legislao tributria. B) o decreto insere-se no conceito de legislao tributria; a lei, no. C) tanto o decreto quanto a lei se inserem no conceito de legislao tributria. D) a lei se insere no conceito de legislao tributria; o decreto, no. Comentrio: Tanto o decreto quanto a lei esto compreendidos no conceito de legislao tributria, em razo da definio contida no art. 96, do CTN, a saber: a expresso "legislao tributria" compreende as leis, os tratados e as convenes internacionais, os decretos e as normas complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relaes jurdicas a eles pertinentes. Gabarito: Letra C

Questo 03 FGV/II Exame de Ordem Unificado/2010 A01122 Em Direito Tributrio, cumpre lei ordinria: A) estabelecer a cominao ou dispensa de penalidades para as aes ou omisses contrrias a seus dispositivos.

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B) estabelecer a forma e as condies como isenes, incentivos e benefcios fiscais sero concedidos em matria de ISS. C) estabelecer normas gerais em matria tributria, especialmente sobre adequado tratamento tributrio ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas. D) estabelecer normas gerais em matria tributria, especialmente sobre a definio de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e empresas de pequeno porte. Comentrio: Alternativa A: De acordo com o art. 97, V, do CTN, esse o papel da lei (ordinria). Alternativa correta. Alternativa B: Trata-se de papel da lei complementar, conforme preceitua o art. 156, 3, III, da CF/88. Alternativa errada. Alternativa C: Trata-se de papel da lei complementar, conforme art. 146, III, c, da CF/88. Alternativa errada. Alternativa D: Trata-se de papel da lei complementar, conforme art. 146, III, d, da CF/88. Alternativa errada. Gabarito: Letra A

Questo 04 FGV/III Exame de Ordem Unificado/2011 Conforme a Constituio Federal, o veculo legislativo adequado para dispor sobre conflitos de competncia entre os entes polticos em matria tributria a: A) medida provisria. B) lei complementar. C) emenda constitucional. D) lei ordinria. Comentrio: O art. 146, I, da CF/88, prev que cabe lei complementar: dispor sobre conflitos de competncia, em matria tributria, entre a Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios. Gabarito: Letra B

Questo 05 FGV/XV Exame de Ordem Unificado/2014 O Art. 146, III, a, da Constituio Federal estabelece que lei complementar deve trazer a definio dos fatos geradores, da base de clculo e dos contribuintes dos impostos previstos na Constituio.

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Caso no exista lei complementar prevendo tais definies relativamente aos impostos estaduais, os estados A) no podem instituir e cobrar seus impostos, sob pena de violao do Art. 146 da Constituio. B) podem instituir e cobrar seus impostos, desde que celebrem convnio para estabelecer normas gerais. C) podem instituir e cobrar seus impostos, pois possuem competncia legislativa plena at que a lei complementar venha a ser editada. D) podem instituir e cobrar seus impostos, desde que seja publicada Medida Provisria autorizando. Comentrio: Realmente, o art. 146, III, a, da Constituio Federal estabelece que lei complementar deve trazer a definio dos fatos geradores, da base de clculo e dos contribuintes dos impostos previstos na Constituio. Contudo, isso no significa que, no existindo tal lei complementar, os impostos estaduais no possam ser institudos pelos respectivos Estados e pelo DF, haja vista a previso no art. 24, 3, da CF/88, no sentido de que na ausncia de lei federal sobre normas gerais, os Estados exercero a competncia legislativa plena, para atender a suas peculiaridades. Isso ocorre na prtica com o IPVA, motivo pelo qual o STF entendeu que se aplica o disposto no art. 24, 3, da CF/88. Portanto, os Estados esto autorizados a exercer competncia legislativa plena, para atender a suas peculiaridades, relativamente ao IPVA. Este dispositivo foi estudado na nossa aula sobre competncia tributria. Na dvida, s retornar l e dar uma lida para relembrar. Gabarito: Letra C

2 - VIGNCIA DA LEGISLAO TRIBUTRIA

O estudo do tema Vigncia da Legislao Tributria ser dividido em vigncia temporal e vigncia espacial, para facilitar o aprendizado do aluno.

A vigncia temporal diz respeito ao estudo da legislao no tempo, isto , quando uma lei comea a vigorar. J a vigncia espacial est relacionada ao territrio onde incidir a legislao tributria. Fique ligado nas duas palavras-chave grifadas.

2.1 Vigncia Temporal da Legislao Tributria

Quando estudamos os princpios constitucionais tributrios, mencionamos diversas vezes as palavras vigncia e produo de efeitos. Est lembrado?

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Vimos que, de acordo com o princpio da irretroatividade, por exemplo, no se pode cobrar tributo em relao a fatos geradores ocorridos antes do incio da vigncia da lei que instituiu ou aumentou tais tributos.

Estudamos tambm que, conforme o princpio da anterioridade, se uma lei majora um tributo em junho de 2010, por exemplo, a regra que a majorao s venha a produzir efeitos em janeiro de 2011. Correto?

Chegou, portanto, o momento de dirimirmos qualquer dvida que tenha pairado sobre o assunto! Vamos l!

Na fase final do processo de elaborao de uma lei, ocorre a promulgao e publicao desse diploma normativo, temos uma lei que presumivelmente vlida, isto , presume-se que a lei tenha sido elaborada seguindo-se os aspectos formais (iniciativa, quruns de aprovao etc.) bem como os aspectos materiais (contedo compatvel com o texto constitucional).

Dissemos presuno de validade, pois a lei pode ser contestada a qualquer tempo no mbito do Poder Judicirio.

Com a publicao da lei, necessrio saber o momento em que ela passar a ter vigncia, sendo este, via de regra, o momento em que a lei comea a impor as suas regras aos destinatrios.

Vejamos o que diz o art. 8 da LC 95/1998 (Lei Complementar que estabelece as regras sobre elaborao de leis):

Art. 8 A vigncia da lei ser indicada de forma expressa e de modo a contemplar prazo razovel para que dela se tenha amplo conhecimento, reservada a clusula "entra em vigor na data de sua publicao" para as leis de pequena repercusso.

O que o dispositivo estabelece que entre a publicao da lei e a sua vigncia haja um prazo razovel para que as regras estabelecidas na lei tenham amplo conhecimento por parte dos cidados.

Contudo, o mesmo dispositivo permite que a lei traga uma clusula (em um artigo especfico) que estabelece a vigncia imediata, a partir da data de publicao da lei.

Nesse contexto, estabelece o art. 1 da Lei de Introduo s normas do Direito Brasileiro (LINDB):

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Art. 1 Salvo disposio contrria, a lei comea a vigorar em todo o pas quarenta e cinco dias depois de oficialmente publicada.

1 Nos Estados, estrangeiros, a obrigatoriedade da lei brasileira, quando admitida, se inicia trs meses depois de oficialmente publicada.

Portanto, a lei pode prever a data em que ter incio a sua vigncia, inclusive estabelecer que a vigncia ser imediata. Contudo, caso a lei seja omissa quanto sua vigncia, esta se iniciar em 45 dias, contados da publicao.

A possibilidade de aplicao da lei brasileira no exterior pode ocorrer por meio de tratado internacional.

Repare a diferena entre o prazo do princpio da noventena (90 dias) e o da LINDB (3 meses). SO DIFERENTES!

Observao: De acordo com o art. 101 do CTN, a vigncia da lei tributria segue as regras aplicveis s normas jurdicas em geral, ressalvadas as disposies especficas do CTN. Assim, a LINDB aplicvel ao Direito Tributrio.

No caso de no haver coincidncia entre a data de publicao da lei e o incio de sua vigncia, denominamos esse intervalo temporal de vacncia da lei ou vacatio legis.

A eu te pergunto, colega concurseiro(a): terminado o prazo conhecido por vacatio legis, se houver, a lei j produz efeitos, ou seja, a lei eficaz? Logo acima, eu disse que, com a vigncia, em regra, a lei produz efeitos.

Em matria tributria, muito importante discernimos tais diferenas conceituais, haja vista a existncia dos princpios constitucionais tributrios da anterioridade e da noventena, que obstam a produo de efeitos das leis que instituem ou majoram tributos.

Assim, por exemplo, imagine que a Lei X, que dispe sobre a majorao das alquotas do ITR, seja publicada em 15 de dezembro de 2013, nada dispondo sobre o incio da sua vigncia.

Como a lei omissa em relao sua vigncia, devemos seguir a regra geral da LINDB, ou seja, a vigncia iniciar em 45 dias a partir da publicao oficial da lei. Portanto, a lei entrar em vigor no dia 29 de Janeiro de 2014.

Mas a lei seria eficaz? bvio que no, pois o ITR est sujeito cumulativamente ao princpio da anterioridade e noventena, certo?

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15/12/13 29/01/14 14/03/14

Nesse caso, a partir de 29 de Janeiro, a Lei X estar vigente, mas ainda no ser eficaz. A produo de efeitos comear somente em 14 de Maro de 2014 (quando decorrer 90 dias da publicao da lei, em obedincia ao princpio da noventena).

Vamos ilustrar o exemplo, com base na linha do tempo:

O que eu quero que voc entenda que a regra : norma vigente, norma eficaz. Contudo, quando se trata de instituio ou majorao de tributos, nem sempre a lei vigente eficaz, tendo em vista que a maioria dos tributos esto sujeitos ao princpio da noventena ou anterioridade ou aos dois, cumulativamente. No se esquea tambm de que o conceito de eficcia est intimamente relacionado produo de efeitos.

Grave isso: vacatio legis o perodo entre a publicao da lei e o incio da vigncia, e no o perodo entre a vigncia e eficcia.

Sabe-se, ento, que a norma pode estar vigente, e no ser eficaz (no produzir efeitos). Correto? Mas a eu te pergunto: poderia haver uma lei eficaz e no mais vigente? Poderia sim! Imagino que agora tudo se tornou confuso novamente, no mesmo? Vamos com calma!

Embora seja assunto de outra aula, voc se lembra da aula em que aprendemos algumas noes do lanamento tributrio? Voc tambm se lembra que o fato gerador ocorre quando h a concretizao de uma hiptese de incidncia prevista em lei, correto?

O art. 144 do CTN, ao dispor sobre o lanamento, afirma que, ao realiz-lo, a autoridade fiscal deve levar em considerao a lei que estava vigente na data da ocorrncia do fato gerador, ainda que a lei tenha sido posteriormente revogada.

Para entender melhor esse assunto, voc deve saber que a autoridade nem sempre realiza o lanamento no momento da ocorrncia do fato gerador.

Publicao da Lei X

vacatio legis

Incio da Vigncia da Lei X

Produo de efeitos da Lei X

Em vigor/Sem Efeito

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H um bom tempo hbil para faz-lo. Ocorre que no momento do lanamento a lei que vigorava na data do fato gerador j pode ter sido revogada. E a? Ela ainda produz efeitos especificamente para aquele lanamento.

Portanto, a ttulo de exemplo, se no momento da ocorrncia do fato gerador a alquota do tributo era 10%, e no momento do lanamento a lei que estipulava a alquota de 10% j tenha sido revogada, sendo a alquota do tributo majorada para 15%, aplica-se aquela (10%)!

Voc no deve se preocupar com detalhes no momento, pois tudo isso ser mais do que aprofundado em nosso curso. O que importa no momento entender que possvel uma lei no estar vigente, mas ainda assim produzir efeitos.

Esse fato denominado ultratividade da lei tributria.

Portanto, vamos memorizar o seguinte:

Regra geral: A lei vigente normalmente eficaz; Exceo 1: A lei vigente pode no ser eficaz, em caso de instituio ou

majorao de tributos; Exceo 2: A lei no mais vigente (revogada) pode ser eficaz, produzindo

efeitos no lanamento tributrio (CTN, art. 144).

2.1 Vigncia Temporal das Normas Complementares

Alm das regras j estudadas acima, o CTN estabeleceu regras diferenciadas de vigncia para as normas complementares. Vejamos o que diz o art. 103 do CTN:

Art. 103. Salvo disposio em contrrio, entram em vigor:

I - os atos administrativos a que se refere o inciso I do artigo 100, na data da sua publicao;

II - as decises a que se refere o inciso II do artigo 100, quanto a seus efeitos normativos, 30 (trinta) dias aps a data da sua publicao;

III - os convnios a que se refere o inciso IV do artigo 100, na data neles prevista.

Observao: Repare que as prticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas (usos e costumes) no foram previstas no art.

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103. Nesse caso, entram em vigor assim que se caracterizarem como praxe administrativa. No h data especfica.

muito importante observar, em primeiro lugar, que todas as regras elencadas nos incisos do art. 103 so aplicveis, salvo disposio em contrrio.

Sendo assim, salvo disposio em contrrio, os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas entram em vigor na data de sua publicao.

As decises dos rgos singulares ou coletivos de jurisdio administrativa, a que a lei atribua eficcia normativa, salvo disposio em contrrio, entram em vigor 30 dias aps a data de sua publicao.

Note, nesse caso, que a deciso em favor de certo contribuinte o beneficia imediatamente. Contudo, os efeitos normativos da deciso s vigoram na data estabelecida ou, se o prazo no tiver sido definido, 30 dias aps a data da publicao da deciso.

Observe que se a lei atribuir eficcia normativa s referidas decises, ocorre duplo efeito destas, ou seja, em primeiro lugar, o contribuinte afetado; em segundo, os que se enquadrarem na situao objeto da deciso.

Relativamente aos convnios celebrados entre a Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios, a vigncia ser na data neles prevista. Ora, mas o art. 103 no aplicvel justamente salvo disposio em contrrio, ou seja, em caso de omisso? E se os convnios no previrem qualquer data?

Sabemos que as disposies do art. 103 so regras especiais, e que, segundo o art. 101 do CTN, a vigncia da lei tributria segue as regras aplicveis s normas jurdicas em geral, ressalvadas as disposies especficas do CTN. Como as disposies especficas deixaram uma brecha, aplicaremos a regra da LINDB, que estabelece o prazo de 45 dias, contados da publicao oficial.

Normas Complementares Vigncia Salvo disposio em contrrio...

Atos administrativos Na data de sua publicao Decises administrativas c/ eficcia

normativa 30 dias aps a data de publicao

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Convnios Nada data neles prevista (se no houver

previso, aplica-se a LINDB)

Para finalizar o tema, analisemos o que estabelece o art. 104 do CTN:

Art. 104. Entram em vigor no primeiro dia do exerccio seguinte quele em que ocorra a sua publicao os dispositivos de lei, referentes a impostos sobre o patrimnio ou a renda:

I - que instituem ou majoram tais impostos;

II - que definem novas hipteses de incidncia;

III - que extinguem ou reduzem isenes, salvo se a lei dispuser de maneira mais favorvel ao contribuinte, e observado o disposto no artigo 178.

Observao: O inciso III ser estudado em momento oportuno, para no prejudicar a sequncia didtica do nosso curso. Caso voc no se lembre, abordamos o assunto superficialmente na Aula 1.

Vamos comear indagando o que significa definir novas hipteses de incidncia? Ora, significa passar a tributar algo que, antes, no era tributado. Como exemplo, podemos imaginar um caso j citado na aula sobre o IPI. A Unio pode vir a tributar arrematao de produtos apreendidos ou abandonados e levados em leilo.

Nessa linha de raciocnio, ao criar novas hipteses de incidncia, estar-se- instituindo um tributo parcialmente, fazendo com que o inciso II seja uma impreciso do legislador, pois a instituio de tributos j foi prevista no inciso I do art. 104 do CTN.

De qualquer modo, o que importante entender nesse artigo que ele no se confunde com o princpio da anterioridade. Veja que o legislador disse vigor, no se referindo produo de efeitos ou eficcia que relativa ao princpio da anterioridade. Ademais, veja que essa regra somente aplicvel aos impostos sobre patrimnio ou renda.

No entanto, devemos analisar a situao considerando que o CTN foi editado sob a gide da CF/1946 e da Emenda Constitucional 18/1965. Nessa poca, o princpio da anterioridade era aplicvel apenas aos impostos sobre patrimnio e renda. Portanto, o que parece mais plausvel foi que o legislador do CTN quis aproximar os conceitos de vigncia (art. 104 do CTN) ao da eficcia (princpio da anterioridade previsto na CF daquela poca).

Atualmente, o assunto deve ser tratado com bastante cautela nas provas, at porque alguns autores consideram que esse artigo foi revogado. A

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recomendao que fazemos para seguir os princpios constitucionais previstos na CF/88 (anterioridade e noventena), ou seja, decorar os resumos que fizemos na Aula 1.

Somente invoque o conhecimento do art. 104 do CTN quando a questo expressamente solicitar o referido artigo, ou quando mencionar a palavra vigor e impostos sobre patrimnio ou renda.

Observao: Atualmente, os impostos sobre patrimnio ou renda se resumem nos seguintes: IR, ITR, IGF, IPVA, ITCMD, IPTU e ITBI.

2.2 Vigncia Espacial da Legislao Tributria

A vigncia de uma lei tributria no espao diz respeito aos limites territoriais da incidncia dessa norma, sendo que a regra o princpio da territorialidade.

Nesse contexto, a lei estadual carioca somente produzir efeitos dentro dos limites territoriais do Estado do Rio de Janeiro. O mesmo raciocnio aplicvel s leis municipais.

Contudo, a regra possui duas excees, ou seja, hipteses em que h extraterritorialidade da legislao tributria. Tais excees foram previstas no art. 102 do CTN, cuja redao a seguinte:

Art. 102. A legislao tributria dos Estados, do Distrito Federal e dos Municpios vigora, no Pas, fora dos respectivos territrios, nos limites em que lhe reconheam extraterritorialidade os convnios de que participem, ou do que disponham esta ou outras leis de normas gerais expedidas pela Unio.

As excees so os convnios celebrados entre os entes federados e as leis de normas gerais (inclusive o CTN) editadas pela Unio.

Observao: Lembre-se deque as normas gerais em matria tributada devem ser regulamentadas em lei complementar, conforme o art. 146, III, da CF/88.

Como exemplo de convnios nesse sentido, podemos citar aqueles realizados com objetivo de uniformizar os procedimentos de fiscalizao de dois Municpios vizinhos. Assim, o Municpio A poderia, com base no convnio, adotar a legislao criada para o Municpio B.

No que se refere s leis de normas gerais, deve-se destacar que o art. 102 citou o prprio CTN como previso de extraterritorialidade. Pergunta-se: existe alguma disposio nesse sentido no texto do CTN? A resposta sim! Veja o que diz o art. 120 do CTN:

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Art. 120. Salvo disposio de lei em contrrio, a pessoa jurdica de direito pblico, que se constituir pelo desmembramento territorial de outra, subroga-se nos direitos desta, cuja legislao tributria aplicar at que entre em vigor a sua prpria.

O dispositivo retrata a possibilidade de haver a extraterritorialidade da legislao tributria quando houver desmembramento territorial, para se criar um novo ente poltico. Nesse caso especfico, o CTN prev que o ente novo aplique, salvo disposio de lei em contrrio, a legislao do municpio que foi desmembrado at que a sua entre em vigor.

3 APLICAO DA LEGISLAO TRIBUTRIA

De posse do conhecimento sobre a vigncia da lei tributria, aprendido no decorrer desta aula, somos capazes de compreender os dispositivos do CTN acerca da aplicao da legislao tributria.

O que vem a ser aplicao da legislao tributria? Ora, trata-se de identificar a norma que ser aplicada a cada caso concreto. uma tarefa destinada ao aplicador da lei, que pode ser tanto a autoridade administrativa como a judiciria.

Voc se lembra de quando estudamos o princpio da irretroatividade em outra aula? Naquele momento, ns aprendemos que o marco temporal para definir o princpio da irretroatividade a vigncia da lei. Nesse sentido, o que o art. 150, III, a, da CF/88, probe que se cobre tributos em relao a fatos geradores ocorridos antes do incio da vigncia da lei que os instituiu ou majorou.

Na mesma linha, o CTN assim disps:

Art. 105. A legislao tributria aplica-se imediatamente aos fatos geradores futuros e aos pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrncia tenha tido incio mas no esteja completa nos termos do artigo 116.

Destaque-se que os fatos geradores pendentes so aqueles que j tiveram incio, mas que ainda no esto concludos. Ou melhor, so fatos que se do por iniciados na vigncia de uma lei e, quando se completam, outra lei est vigente.

O exemplo mais claro que podemos trazer no momento, para explicar os fatos geradores pendentes, sem nos aprofundarmos no estudo do fato gerador, o imposto de renda, cujo fato gerador concludo em uma determinada data

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do ano, sendo fruto de diversos fatos isolados (diversos rendimentos) ocorridos no decorrer desse perodo.

H quem defenda a incompatibilidade da aplicao da legislao tributria aos fatos geradores pendentes, com base no argumento de que h coliso com o princpio da irretroatividade. Mas quanto a isso no necessrio ter preocupao, j que a FGV ainda no abordou o tema no Exame de Ordem e, caso venha cobr-lo, a tendncia faz-lo de forma literal, tal como tem feito em relao aos outros dispositivos do CTN.

Dando continuidade nossa aula, estudamos tambm que a CF/88 no prev nenhuma exceo ao princpio da irretroatividade. Contudo, segundo o CTN, h duas permisses para se aplicar a lei retroativamente. So elas: a lei interpretativa e a lei mais benigna ao infrator.

A regra a irretroatividade. A lei s pode retroagir para interpretar ou para beneficiar o infrator.

3.1 Lei Expressamente Interpretativa

A redao do CTN em favor da aplicao retroativa da lei interpretativa a seguinte:

Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretrito:

I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluda a aplicao de penalidade infrao dos dispositivos interpretados;

O que seria uma lei interpretativa e em que hiptese ela vem a ser editada?

Algumas normas editadas pelo Poder Legislativo acabam gerando grandes controvrsias no momento de sua aplicao. H leis que contm dispositivos que geram diversas interpretaes. Nesses casos, normalmente o contribuinte busca auxlio ao Judicirio, que emite decises sobre qual interpretao deve prevalecer. No entanto, tais decises somente possuem efeitos inter partes (ou seja, somente entre as partes que compem a lide).

nesse momento em que o Poder Legislativo tem nas mos o poder de resolver as controvrsias, editando uma nova lei que com o nico objetivo de trazer uma interpretao uniforme lei controversa. Essa a lei interpretativa objeto de nosso estudo.

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A interpretao de uma lei, sendo feita por intermdio de outra lei, denominada interpretao autntica.

Como o seu objetivo unicamente interpretar outra lei, pode-se dizer que no h inovao do ordenamento jurdico, j que no sero criados novos direitos ou obrigaes.

Como no h modificao, e sim interpretao, a lei retroage data da lei interpretada, produzindo efeitos desde ento, como se fosse a prpria lei interpretada. Nada mais do que lgico, certo?

Ressalte-se que o art. 106, I, assevera que a retroatividade ocorrer em qualquer caso. Isso significa que a lei pode retroagir tanto para exigir eventuais diferenas no pagas de tributos, como para restituir tributo que acabou sendo pago a mais pelo contribuinte.

Contudo, a mesma regra que autoriza a retroao em qualquer caso, probe que isso seja feito com o objetivo de punir o contribuinte. Ora, se o contribuinte deixou de pagar certo tributo, por conta da dbia interpretao da legislao tributria, a lei interpretativa posterior pode dirimir as dvidas, acarretando o pagamento do tributo, mas no a imposio de penalidades!

H que se destacar tambm que a lei expressamente interpretativa no interfere nas decises finais no mbito do Poder Judicirio, isto , caso a lei interpretativa s venha surgir aps uma apreciao judicial transitada em julgado, no possvel haver alterao da deciso, tendo em vista a preservao da coisa julgada.

3.2 Lei mais benigna sobre penalidades

De acordo com o art. 106 do CTN, temos o seguinte:

Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretrito:

(...)

II - tratando-se de ato no definitivamente julgado:

a) quando deixe de defini-lo como infrao;

b) quando deixe de trat-lo como contrrio a qualquer exigncia de ao ou omisso, desde que no tenha sido fraudulento e no tenha implicado em falta de pagamento de tributo;

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c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prtica.

A primeira observao a ser feita que a retroatividade da lei mais benigna sobre penalidades e infraes tributrias no alcana os atos definitivamente julgados.

Cabe destacar que os atos s podem ser considerados definitivamente julgados no mbito do Judicirio. Portanto, considere incorretas assertivas que mencione o dispositivo em anlise, mencionando a deciso definitiva na esfera administrativa, j que ainda ser possvel, aps tal deciso, recorrer ao Judicirio.

Retroatividade em relao aos atos definitivamente julgados: somente no Poder Judicirio!

Tambm devemos observar que, no Direito Penal, em que a lei nova mais benigna alcana o apenado, ainda que j tenha havido deciso judicial transitada em julgado.

Diferentemente do que foi acima exposto, o art. 106, II, do CTN, trata do Direito Tributrio Penal, que trata especificamente das infraes fiscais, isto , a punio ao descumprimento de obrigaes tributrias. Referem-se, pois, s denominadas sanes administrativas.

Observao: Direito Tributrio Penal no o mesmo que Direito Penal Tributrio. O primeiro diz respeito s sanes administrativas em matria tributria. O segundo refere-se aos crimes, por exemplo, contra a ordem tributria, sendo punveis, inclusive, com pena privativa de liberdade.

A segunda observao referente norma do CTN que em todas as trs previses de aplicao retroativa da lei tributria fala-se em infraes e penalidades.

Isso significa que no h que se falar em aplicao retroativa da lei mais benfica sobre tributos. Por conseguinte, lei posterior que venha reduzir as alquotas de determinado tributo no pode ser aplicada retroativamente, sob o argumento de beneficiar o contribuinte. Nesse caso, aplica-se a alquota em vigor na data de ocorrncia do fato gerador (FG).

Vamos esquematizar o tema aplicao da legislao tributria:

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Questo 06 FGV/II Exame de Ordem Unificado/2010 A01124 De acordo com o Cdigo Tributrio Nacional, aplica-se retroativamente a lei tributria na hiptese de: A) analogia, quando esta favorecer o contribuinte. B) extino do tributo, ainda no definitivamente constitudo. C) graduao quanto natureza de tributo aplicvel, desde que no seja hiptese de crime. D) ato no definitivamente julgado, quando a lei nova lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo de sua prtica. Comentrio: A aplicao retroativa da lei tributria foi prevista no art. 106, do CTN. A nica alternativa que aborda este dispositivo a Letra D, tratando do art. 106, II, c: A lei aplica-se a ato ou fato pretrito tratando-se de ato no definitivamente julgado quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prtica. Gabarito: Letra D

Questo 07 FGV/V Exame de Ordem Unificado/2011 No exerccio de 1995, um contribuinte deixou de recolher determinado tributo. Na ocasio, a lei impunha a multa moratria de 30% do valor do dbito. Em 1997, houve alterao legislativa, que reduziu a multa moratria para 20%. O

Aplica-se Legislao Tributria

FG Consumado ou Pretrito

FG Futuro

FG Pendente

No se aplica Legislao Tributria

EXCEES

CF/88 CTN

Lei Interpretativa

Lei + Benfica (Infraes)

Ato no defin. julgado

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contribuinte recebeu, em 1998, notificao para pagamento do dbito, acrescido da multa moratria de 30%. A exigncia est A) correta, pois aplica-se a lei vigente poca de ocorrncia do fato gerador. (B) errada, pois aplica-se retroativamente a lei que defina penalidade menos severa ao contribuinte. (C) correta, pois o princpio da irretroatividade veda a aplicao retroagente da lei tributria. (D) errada, pois a aplicao retroativa da lei regra geral no direito tributrio. Comentrio: Como a lei trava de penalidades, deve haver aplicao retroativa da nova lei aos fatos pretritos. Assim sendo, a lei vigente em 1997, por ter reduzido a multa moratria, aplica-se s penalidades relativas a 1995. Portanto, a exigncia fiscal em 1998 est errada, pois aplica-se retroativamente a lei que defina penalidade menos severa ao contribuinte. Gabarito: Letra B

Questo 08 FGV/V Exame de Ordem Unificado/2011 Determinada Lei Municipal, publicada em 17/01/2011, fixou o aumento das multas e alquotas relativo aos fatos jurdicos tributveis e ilcitos pertinentes ao ISS daquele ente federativo. Considerando que determinado contribuinte tenha sido autuado pela autoridade administrativa local em 23/12/2010, em razo da falta de pagamento do ISS dos meses de abril de 2010 a novembro de 2010, assinale a alternativa correta a respeito de como se procederia a aplicao da legislao tributria para a situao em tela. A) Seriam mantidas as alquotas e multas nos valores previstos na data do fato gerador. B) Seriam aplicadas as alquotas previstas na lei nova e as multas seriam aplicadas nos valores previstos na data do fato gerador. C) Seriam mantidas as alquotas nos valores previstos na data do fato gerador e as multas seriam aplicadas nos valores previstos de acordo com a nova lei. D) Seriam aplicadas as alquotas e multas nos valores previstos de acordo com a nova lei. Comentrio: A regra a aplicao da penalidade prevista na lei vigente na data de ocorrncia do fato gerador. A exceo fica por conta das alteraes legislativas que beneficiem o contribuinte, em se tratando de penalidades pecunirias. Como no houve reduo da multa, deve ser aplicada a lei vigente na data do fato gerador. Em relao ao imposto devido, no h que se falar em exceo, aplicando-se sempre a lei vigente na data do fato gerador. Portanto, no caso em tela, seriam mantidas as alquotas e multas nos valores previstos na data do fato gerador. Gabarito: Letra A

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4 - INTERPRETAO DA LEGISLAO TRIBUTRIA

Inicialmente, devemos saber o que vem a ser a interpretao de uma norma. Trata-se de uma atividade que visa a compreender o contedo da norma e o seu alcance, isto , entender o pensamento do legislador, quando da elaborao da lei. Tal atividade tambm denominada exegese.

Observao: O nome dado cincia que estuda as normas hermenutica.

Deve-se frisar que todas as normas devem ser interpretadas, ainda que paream muito evidentes. Afinal de contas, se no se interpreta uma lei que parece clara, corre-se o risco de no analisar os demais sentidos que poderiam ter o texto legal. Dessa forma, est superado o brocardo in claris cessat interpretatio as normas claras no precisam ser interpretadas.

O que nos importa realmente saber os critrios definidos no CTN para interpretao da legislao tributria. Contudo, antes disso, necessrio analisarmos os principais modos de interpretao das leis em geral, com base na fonte que promove a interpretao, nos modos pelos quais a interpretao feita e nos efeitos produzidos pela interpretao.

Como o objetivo das explicaes a seguir to somente fornecer uma base para que voc compreenda o CTN com clareza, vamos aprender de forma bastante rpida e perder tempo apenas com o que interessa!

4.1 Classificao quanto fonte

Com base na fonte da qual surge a interpretao, esta pode ser:

Interpretao Autntica Ocorre quando o mecanismo da interpretao das leis realizado pelo prprio Poder Legislativo. Ou seja, uma lei posterior editada com a finalidade de interpretar outra lei.

Interpretao Judicial ou jurisprudencial a interpretao feita pelos juzes e tribunais de um pas, no mbito do Poder Judicirio. Diz-se que h jurisprudncia quando h reiteradas decises no mesmo sentido sobre determinado assunto.

Interpretao Executiva ou Administrativa realizada pelo Poder Executivo, ao exercer sua tarefa de aplicar a lei. Pode ser realizada por meio de atos normativos (instrues normativas, decretos e portarias, por exemplo) ou por atos concretos (jurisdio administrativa e lanamento tributrio, por exemplo).

Interpretao Doutrinria Interpretao levada a cabo pelos estudiosos do direito, e expressada por intermdio de artigos, livros ou revistas.

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4.2 Classificao quanto aos modos

Essa classificao se resume aos mtodos utilizados para interpretar as leis, que se resumem nos seguintes:

Interpretao Gramatical (literal) Leva em considerao to somente o sentido das palavras do texto legal, ignorando os demais aspectos.

Interpretao Sistemtica (ou sistmica) A interpretao leva em considerao todo o ordenamento jurdico vigente, em vez de s observar o texto legal. Como consequncia, deve-se respeitar as normas de hierarquia superior.

Interpretao Histrica O objetivo nessa interpretao entender a inteno do legislador, ao criar a norma, com base no contexto cultural, social, poltico e econmico da poca em que foi editada. Considera-se a evoluo dos conceitos ao longo do tempo.

Interpretao Teleolgica Busca-se a finalidade da norma, isto , os objetivos que o legislador possua ao criar a norma.

Os critrios podem ser utilizados cumulativamente, no havendo qualquer hierarquia entre eles.

4.3 Classificao quanto aos efeitos

Nem sempre o legislador diz (insere no texto) exatamente o que queria dizer (sua inteno). Nesses casos, pode ocorrer de o texto dizer menos ou mais do que deveria ser dito.

Na primeira situao quando o legislador diz menos do que era sua real inteno, o intrprete da lei necessita realizar interpretao extensiva ou ampliativa.

Caso contrrio quando o legislador extrapola o que realmente pretendia dizer cabe ao intrprete, percebendo a situao, realizar a interpretao restritiva, ou seja, restringe-se o contedo exposto na norma.

Por ltimo, h casos em que o interpretador da lei chega concluso de que o que foi expresso na lei condiz com a inteno real do legislador, que faz com que a interpretao seja declaratria, isto , sem ajustes ampliativos ou restritivos.

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4.4 Interpretao da Legislao Tributria no CTN

Para iniciar o nosso estudo acerca da interpretao da legislao tributria com base no CTN, necessrio saber que o prprio Cdigo estabeleceu que a legislao tributria ser interpretada com base em seus dispositivos:

Art. 107. A legislao tributria ser interpretada conforme o disposto neste Captulo.

Abra o seu CTN e observe que a as regras sobre interpretao e integrao (este conceito ser estudado ainda nesta aula) foram estabelecidas nos arts. 107 a 112.

A respeito da interpretao, o CTN estabeleceu duas maneiras especficas de se interpretar a legislao tributria: interpretao literal e interpretao benigna em matria de infraes.

Alm disso, o CTN tambm disciplina a utilizao dos princpios e conceitos do direito privado na seara tributria.

Veremos cada um desses conceitos a partir de agora. Vamos l!

4.4.1 Interpretao Literal

Como regra geral, todos esto sujeitos ao pagamento dos tributos, bem como ao cumprimento de obrigaes acessrias, que so nada menos do que deveres instrumentais que auxiliam a fiscalizao tributria, como a obrigao de emitir notas fiscais, entregar declaraes, escriturar livros etc.

Contudo, como toda regra tem sua exceo, h casos em que o tributo deixa de ser pago. Tambm h situaes em que o cumprimento das obrigaes acessrias dispensado.

nesses casos que se opera a interpretao literal, conforme preceitua o CTN, em seu art. 111. Trata-se de excees cuja interpretao, se fosse extensiva, poderia inverter a situao: as excees poderiam se tornar a regra, e a regra, as excees.

Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislao tributria que disponha sobre:

I - suspenso ou excluso do crdito tributrio;

II - outorga de iseno;

III - dispensa do cumprimento de obrigaes tributrias acessrias.

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H, no CTN, diversas hipteses de suspenso do crdito tributrio, que, em sntese, a suspenso temporria da possibilidade de o fisco exigir a dvida tributria do contribuinte. A ttulo de curiosidade, sugiro a leitura do art. 151 do CTN.

Observao: O aprendizado completo desse assunto se dar quando estudarmos as hipteses de suspenso, extino e excluso do crdito tributrio. O que importa na aula de hoje entender quando a interpretao ser literal.

No momento de resolver as questes, no hesite em consultar o art. 151 do CTN (pelo menos por enquanto), pois as bancas gostam de citar as hipteses em vez de dizer apenas suspenso.

No que se refere excluso do crdito tributrio, prevista no art. 175 do CTN, suas hipteses so apenas duas, quais sejam: iseno e anistia. Caracterizam-se pela dispensa definitiva do pagamento do tributo objeto do benefcio fiscal.

No inciso II do mesmo art. 111, foi prevista a interpretao literal da legislao tributria que disponha sobre a outorga de iseno. Ora, trata-se de mera repetio de algo que j havia sido previsto no inciso I, tendo em vista que, como vimos, a iseno uma hiptese de excluso do crdito tributrio.

Por ltimo, cabe destacar que, sendo a regra o cumprimento de todas as obrigaes acessrias previstas na legislao tributria, a dispensa do cumprimento de tais obrigaes, por ser exceo, deve ser interpretada literalmente.

As obrigaes acessrias no tm carter pecunirio.

So exemplos de obrigaes acessrias (podem cair na prova): emitir notas fiscais, escriturar livros fiscais, entregar declaraes etc.

Antes de encerrarmos este tpico, deve ficar evidente que a interpretao literal no pode impedir o aplicador da lei (a autoridade fiscal, por exemplo) de valer-se de uma equilibrada ponderao dos elementos lgico-sistemtico, histrico e finalstico ou teleolgico, os quais integram a moderna metodologia de interpretao das normas jurdicas. Trata-se, em suma, da busca pelo real significado, sentido e alcance da norma.

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4.4.2 Interpretao mais Benigna em Matria de Infraes

Da mesma forma que vimos que possvel aplicar retroativamente a legislao mais benfica em matria de infraes tributrias, novamente o CTN direciona suas regras em favor do acusado, adotando o princpio in dubio, pro reo (na dvida, interpreta-se em favor do acusado). Segundo a doutrina, so regras pertencentes ao j comentado Direito Tributrio Penal.

Lembre-se de que a mesma observao feita em relao aplicao retroativa das leis sobre penalidades aplica-se na interpretao mais benigna: a interpretao em favor do acusado s se faz possvel em matria de infraes. Com efeito, se houver alguma dvida sobre a aplicao de alquota de determinado tributo, no se deve adotar interpretao nem favorvel ao acusado nem ao fisco.

Vejamos, ento, o que diz o art. 112 do CTN:

Art. 112. A lei tributria que define infraes, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira mais favorvel ao acusado, em caso de dvida quanto:

I - capitulao legal do fato;

II - natureza ou s circunstncias materiais do fato, ou natureza ou extenso dos seus efeitos;

III - autoria, imputabilidade, ou punibilidade;

IV - natureza da penalidade aplicvel, ou sua graduao.

Os quatro incisos se referem s situaes que podem suscitar a dvida, permitindo-se a interpretao benigna. Basicamente, significa verificar se o fato se enquadra na infrao prevista na lei, ou em quais das leis se aplica (caso haja previses legais relativas a fatos semelhantes).

possvel que tambm surjam dvidas sobre a autoria, isto , se o indivduo realmente praticou a situao prevista em lei ou mesmo em relao ao contedo e alcance da norma punitiva.

Neste ponto, relevante demonstrar o entendimento do ilustre Luciano Amaro (grifamos):

De qualquer modo, o princpio in dbio pro reo, que informa o preceito codificado, tem uma aplicao ampla: qualquer que seja a dvida, sobre a interpretao da lei punitiva ou sobre a valorizao dos fatos concretos efetivamente ocorridos, a soluo h de ser a mais favorvel ao acusado. (AMARO, Luciano. Direito Tributrio Brasileiro. 14 Edio. 2008. Editora Saraiva.)

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De acordo com o STJ (REsp 178.427/SP), no havendo dvida, o art. 112 do CTN no pode ser aplicado!

Por ltimo, cabe ressaltar que no h nenhum dispositivo no CTN que depende a interpretao da legislao tributria em favor do fisco. No caia nessa pegadinha.

4.4.3 Utilizao dos Princpios Gerais do Direito Privado

J estudamos que o Direito Tributrio ramo do Direito Pblico. No obstante tal fato, percebe-se que h estreita relao do Direito Tributrio com o Direito Privado e seus princpios e conceitos.

Assim, para fins de incidncia do ITCMD e do ITBI, por exemplo, utilizam-se, respectivamente, os conceitos de doao e venda, estipulados no Direito Privado.

Muitas das vezes em que tais conceitos so utilizados no mbito do Direito Tributrio, o legislador no define os define. Nesses casos, o intrprete da legislao deve se socorrer aos princpios de onde os conceitos se originaram, que o Direito Privado.

Por esse motivo, foi previsto no art. 109 do CTN o seguinte:

Art. 109. Os princpios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definio, do contedo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas no para definio dos respectivos efeitos tributrios.

Note que o CTN estabeleceu que os princpios gerais do Direito Privado, embora sejam utilizados para explicar os referidos conceitos, no podem ser utilizados para definir efeitos tributrios, tarefa que cabe s leis tributrias.

O que seria essa definio de efeitos tributrios? Vamos exemplificar com os mesmos impostos citados acima: ITCMD e ITBI.

Sabe-se que o ITCMD incide sobre as transmisses a ttulo gratuito, e o ITBI, sobre transmisses onerosas. Vamos supor que o ITCMD seja mais oneroso do que o ITBI.

Nesse sentido, imaginemos que certo cidado decida doar um imvel ao seu filho. Sabendo da incidncia mais onerosa do ITCMD, ambos celebram um

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fictcio contrato de compra e venda por um valor irrisrio, com a finalidade de ludibriar o Fisco, fazendo com que incida apenas ITBI.

A eu te pergunto: se a autoridade fiscal detectar a fraude, ela deve aceitar esse contrato de compra e venda ou pode desconsiderar a operao realizada entre as partes, e lanar de ofcio o ITCMD devido?

Se os efeitos fossem definidos pelo Direito Privado, prevaleceria a autonomia da vontade das partes, isto , o desejo de comprar e vender o imvel.

Contudo, como a definio dos efeitos tributrios deve ser feita pelas leis tributrias, o contribuinte fica sujeito s sanes previstas em lei, alm da obrigao de recolher o ITCMD, em vez do ITBI.

Observao: Posteriormente, iremos estudar um pouco mais sobre as prticas evasivas.

Alm do que foi acima exposto, necessrio que entendamos a redao do art. 110 do CTN:

Art. 110. A lei tributria no pode alterar a definio, o contedo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituio Federal, pelas Constituies dos Estados, ou pelas Leis Orgnicas do Distrito Federal ou dos Municpios, para definir ou limitar competncias tributrias.

Primeiramente, cabe observar que ns j estudamos que quem define ou limita as competncias tributrias a Constituio Federal apenas. Logo, a rigor, as Constituies Estaduais e as Leis Orgnicas do DF ou dos Municpios no podem exercer tal atribuio.

Nas questes de prova, se a assertiva vier copiado do art. 110 do CTN, voc pode aceitar como correta!

A restrio prevista no dispositivo do CTN diz respeito aos casos em que a prpria CF/88, expressa ou implicitamente (Grave isso!), utiliza os institutos, conceitos e formas de Direito Privado, com o objetivo de definir ou limitar a competncia tributria dos entes federados. Quando isso ocorre, no possvel que a lei tributria venha modificar tais conceitos.

Qual a razo disso, professor?

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Ora, quando a CF/88, por exemplo, define que os Municpios possuem competncia tributria para instituir IPTU sobre os bens imveis, no seria razovel que tais entes, com o objetivo de ampliar a sua competncia, definissem que so bens imveis as embarcaes.

Se isso fosse permitido, os entes federados seriam capazes de subverter a inteno do legislador constituinte, ao definir os limites da competncia tributria de cada ente federado.

Seguindo essa linha de entendimento, a interpretao a contrariu sensu do art. 110 do CTN permite inferir que os institutos, conceitos e formas de Direito Privado no previstos na CF/88 podem ser alterados pela legislao tributria.

Temos, como exemplo previsto na legislao tributria federal, a equiparao das pessoas fsicas pessoa jurdica, como o caso das empresas individuais. Ou seja, h extenso (ou alterao) do conceito de pessoa jurdica, por meio da equiparao.

5 - INTEGRAO DA LEGISLAO TRIBUTRIA

evidente que h, no Sistema Tributrio Nacional, uma infinidade de normas regulando as relaes jurdico-tributrias estabelecidas entre o Fisco e os contribuintes. Contudo, obviamente, nem todas as situaes possveis de ocorrerem no mundo concreto foram previstas abstratamente nas leis. nesse ponto que surgem as lacunas deixadas pelo legislador.

Diante do exposto, pergunto: pode o aplicador da lei (o juiz ou a autoridade fiscal) deixar de solucionar o caso concreto, alegando que no h lei que regule especificamente aquela situao? claro que no. Amigo(a), o aplicador tem que dar um jeito!

Como se faz isso?

Deve-se suprir a lacuna da lei, utilizando-se a tcnica prevista na prpria lei, denominada integrao. Trata-se de criar uma soluo para casos ainda no previstos na lei.

Diz-se que a integrao tem efeito constitutivo das leis.

Note bem a distino entre interpretao e integrao:

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Interpretao O objetivo descobrir o que determinado dispositivo legal quer dizer. Ou seja, a norma existe.

Integrao O objetivo suprir determinada lacuna que no foi prevista pelo legislador. Por conseguinte, no existe norma especfica sobre o caso.

Observao: Alguns autores alegam que a integrao situa-se dentro da interpretao, pois, segundo esse posicionamento, somente aps a tentativa de interpretao dos dispositivos legais que se conclui que no h previso especfica, sendo necessria a integrao.

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