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contabilidadeSua função é controlar o patrimônio de uma pessoa ou organização, com o objetivo de fornecer informações úteis ao público interessado. Por intermédio da Contabilidade, o administrador de uma empresa pode, por exemplo, gerenciar melhor os recursos disponíveis, obter informações úteis

GeralAvançada

e

Sua função é controlar o patrimônio de uma pessoa ou organização, com o objetivo de fornecer informações úteis ao público interessado. Por intermédio da Contabilidade, o administrador de uma empresa pode, por exemplo, gerenciar melhor os recursos disponíveis, obter informações úteis

Neste livro, você vai entender como tudo isso funciona. Todavia, antes de aprofundarmos nossos conhecimentos sobre a prática contábil, vejamos os fundamentos teóricos da Conta-bilidade. A palavra contabilidade deriva do latim computare (contar, computar, calcular). Quando cuidamos da Contabilidade como teo-ria, procuramos definir aquilo de que ela trata, estudamos seus princípios e suas possíveis aplicações. Ou seja, a Contabilidade estabelece princípios e regras de conduta a serem segui-das pelos profissionais da área contábil, com o objetivo de aprimorar e uniformizar os proced

imentos técnicos. Assim, dizemos que a Con-tabilidade é uma ciência, ou seja, um conjunto organizado e aprofundado de conhecimentos sobre determinado assunto (o patrimônio), baseados em um método científico. Todavia, não é uma ciência exata. Segundo o Conselho Federal de Contabilidade (CFC), trata-se de uma ciência social. Logo, para que as técnicas contábeis sejam aplicadas de maneira ad-equada, é necessário fixar princípios e regras a serem observados por todos os profissionais da área contábil. Diferente da Matemática, a Contabilidade não é uma ciência exata. Logo, para ser possível comparar, por exemplo, in-formações contábeis de uma mesma empresa em diversos períodos ou de empresas difer-entes num mesmo período, é necessário haver uniformidade na adoção de regras e princípios pelos contabilistas. A Contabilidade também envolve o uso de técnicas ou procedimentos por meio dos quais os princípios contábeis são postos em prática, o que inclui o registro das operações de uma entidade em livros apropria-dos. Sua função é controlar o patrimônio de uma pessoa ou organização, com o objetivo de fornecer informações úteis ao público interes-sado. Por intermédio da Contabilidade, o ad-ministrador de uma empresa pode, por exem-plo, gerenciar melhor os recursos disponíveis, obter informações úteis ao planejamento de suas atividades, saber o custo do que é produz-ido ou consumido, apurar o lucro ou prejuízo, controlar e reduzir despesas, aumentar receitas e prevenir e identificar erros e fraudes.

contabilidadeSua função é controlar o patrimônio de uma pessoa ou organização, com o objetivo de fornecer informações úteis ao público interessado. Por intermédio da Contabilidade, o administrador de uma empresa pode, por exemplo, gerenciar melhor os recursos disponíveis, obter informações úteis

Ricardo j. ferreira

Rio de Janeiro2018

Teoria e questões comentadas

Esta edição inclui

– CPC 47 – Receita de Contrato com Cliente; – CPC 48 – Instrumentos Financeiros; – alterações da revisão CPC 12/2017 em diversos CPCs; e – capítulo sobre Análise das Demonstrações Contábeis

2ª edição

GeralAvançada

e

Copyright © Editora Ferreira Ltda., 2017-2018.

2ª edição, 2018.

Projeto de capa:Bruno Barrozo Luciano

Diagramação:Thais Xavier Ferreira

Preparação e revisão:Andrea Regina Oliveira Almeida

TODOS OS DIREITOS RESERVADOS – É proibida a reprodução total ou parcial, de qualquer forma ou por qualquer meio. A violação dos direitos de autor (Lei nº 9.610/98) é crime estabele-cido pelo artigo 184 do Código Penal. Depósito legal na Biblioteca Nacional conforme Decreto nº 1.825, de 20 de dezembro de 1907.

Impresso no Brasil/Printed in Brazil

CIP-Brasil. Catalogação-na-fonte Sindicato Nacional dos Editores de Livros, RJ

F443c2. ed.

Ferreira, Ricardo J. (Ricardo José), 1961- Contabilidade geral e avançada : teoria e questões comentadas / Ricardo J. Ferreira. - 2. ed. - Rio de Janeiro : Ed. Ferreira, 2018. 1240 p. : il. ; 24 cm. (Concursos)

Inclui bibliografia “Inclui comentários à Lei das S/A e pronunciamentos do CPC” ISBN 978-85-7842-393-3

1. Contabilidade - Problemas, questões, exercícios. 2. Serviço público - Brasil - Concursos. I. Título. II. Série.

18-47668 CDD: 657 CDU: 657

Antonio Rocha Freire Milhomens - Bibliotecário - CRB-7/5917

Editora [email protected]

V

Prefácio

Durante muitos anos, tive a intenção de escrever um livro sobre a Contabilidade em seus aspectos legais e práticos, com base na Lei nº 6.404/1976 e minhas aulas sobre o assunto. Faz décadas, sempre que dou aula de Contabilidade Geral, utilizo a Lei das S/A. Começo com um resumo sobre as principais características das sociedades anô-nimas e passo a comentar os artigos mais importantes da lei. Foi mais ou menos assim que escrevi a primeira parte deste livro, comentando, de forma sistêmica, criteriosa e objetiva, os artigos mais relevantes da Lei das S/A, em matéria de contabilidade, para os profissionais, estudantes e concurseiros.

Na segunda parte do livro, a abordagem da Contabilidade Avançada é feita com base nos principais pronunciamentos emitidos pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), disponíveis no endereço: www.cpc.org.br. Para otimizar o estudo, é recomendável que a leitura da segunda parte desta obra seja acompanhada do texto dos CPCs correspondentes.

Os comentários do livro são seguidos por questões inéditas e de provas anteriores, que demonstram os pontos mais relevantes das disciplinas aqui tratadas, de acordo com a ótica das bancas e do autor.

Após as Leis números 11.638/2007 e 11.941/2009, editadas com a finalidade de fazer a Contabilidade brasileira caminhar em direção ao padrão internacional, representado pelas normas IFRS, nossa Contabilidade sofreu uma enorme transformação. Todavia, apesar de já estarmos há 10 anos do início dessa convergência ao padrão internacional, muita coisa ainda não foi esclarecida sobre a aplicação dos pronunciamentos do Comitê de Pro-nunciamentos Contábeis. Por exemplo, nas traduções dos textos originais, o CPC nem sempre exclui das normas IFRS as disposições conflitantes com as leis brasileiras. Outras vezes, o CPC não deixa claro quais partes das normas IFRS não se aplicam ao Brasil. Em consequência, alguns contabilistas e bancas de concursos têm formulado questões que são flagrantemente contrárias à nossa legislação. Há casos em que os alunos e candidatos ficam sem saber a quem recorrer para responder à questão: usar a Lei das S/A ou os CPCs?

Por isso, sempre que possível, nesse livro, tivemos a preocupação de comparar a Lei das S/A com os pronunciamentos do CPC, apontar as divergências e indicar as tendências entre doutrinadores e bancas de concursos.

Em todo o mundo, as normas IFRS são aplicáveis apenas parcialmente. Em países como a China, por exemplo, ainda é muito baixo o percentual de adoção dessas normas. Os Estados Unidos provavelmente adotarão essas normas apenas naquilo que for de interesse dos norte-americanos. Em nosso País, entretanto, o percentual de adesão é de quase 100%.

Contabilidade Geral e Avançada

VIRicardo J. Ferreira

Por tradição, falta de interesse ou medidas protecionistas, o mundo inteiro demonstra ter a consciência de que as normas IFRS não são, nem nunca serão, adotadas integralmente por todos os países integrantes do IASB (International Accounting Standards Board). Entretanto, parece que, no Brasil, tudo o que vem de fora é visto como melhor e mais correto. Assim, sem uma discussão racional e profunda, as normas internacionais vão sendo aplicadas em nossa terra, mais por vaidade de alguns privilegiados familiarizados com seus textos do que pelo conhecimento de seu conteúdo ou necessidade pela maioria.

Como consequência da mistura indiscriminada de normas, nacionais e internacionais, temos vivido situações absurdas, como é o caso de o conceito de ativo para fins contábeis ser diferente daquele que é referendado pelas normas jurídicas brasileiras.

Entretanto, nosso objetivo não é discutir a melhor forma de a Contabilidade brasileira convergir ao padrão internacional. Com esse livro, o que desejamos é disponibilizar uma ferramenta eficaz para quem pretende obter um excelente desempenho em provas e concursos que exigem Contabilidade Geral e Avançada.

O Autor

VII

Relação entre os principais pronunciamentos do CPC e os capítulos deste livro

Pronunciamentos do CPC CapítulosPronunciamento Conceitual Básico (R1) – Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro

2

CPC 01 (R1) – Redução ao Valor Recuperável de Ativos 4CPC 02 (R2) – Efeitos das Mudanças nas Taxas de Câmbio e Conversão de Demonstrações Contábeis

5

CPC 03 (R2) – Demonstração dos Fluxos de Caixa 6CPC 04 (R1) – Ativo Intangível 7CPC 05 (R1) – Divulgação sobre Partes Relacionadas 8CPC 06 (R1) – Operações de Arrendamento Mercantil 9CPC 07 (R1) – Subvenção e Assistência Governamentais 10CPC 08 (R1) – Custos de Transação e Prêmios na Emissão de Títulos e Valores Mobiliários

11

CPC 09 – Demonstração do Valor Adicionado 12CPC 10 (R1) – Pagamento Baseado em Ações 13CPC 12 – Ajuste a Valor Presente 14CPC 15 (R1) – Combinação de Negócios 15CPC 16 (R1) – Estoques 16CPC 18 (R2) – Investimento em Coligada, em Controlada e em Empreendimento Controlado em Conjunto

17

CPC 19 (R2) – Negócios em Conjunto 18CPC 20 (R1) – Custos de Empréstimos 19CPC 21 (R1) – Demonstração Intermediária 20CPC 22 – Informações por Segmento 21CPC 23 – Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro 22CPC 24 – Evento Subsequente 23CPC 25 – Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes 24CPC 26 (R1) – Apresentação das Demonstrações Contábeis 3CPC 27 – Ativo Imobilizado 25CPC 28 – Propriedade para Investimento 26CPC 29 – Ativo Biológico e Produto Agrícola 27CPC 31 – Ativo Não Circulante Mantido para Venda e Operação Descontinuada 28CPC 32 – Tributos sobre o Lucro 29CPC 33 (R1) – Benefícios a Empregados 30CPC 36 (R3) – Demonstrações Consolidadas 1CPC 41 – Resultado por Ação 31CPC 46 – Mensuração do Valor Justo 32CPC 47 – Receita de Contrato com Cliente 33CPC 48 – Instrumentos Financeiros 34

IX

Sumário

Parte I – Comentários à Lei das S/A

Capítulo 1 – Lei das S/A 3

1 Introdução 31.1 Sociedades por ações 3

1.1.1 Constituição da sociedade anônima 51.2 Sociedades limitadas 61.3 Empresa individual de responsabilidade limitada 71.4 Sociedade de grande porte 8

2 Comentários à Lei das S/A 9Capítulo XV – Exercício Social e Demonstrações Financeiras 9

Seção I – Exercício Social (art. 175) 9Seção II – Demonstrações Financeiras (art. 176 e art. 177) 10

Disposições Gerais (art. 176) 10Escrituração (art. 177) 29

Seção III – Balanço Patrimonial (art. 178 a art. 185) 39Grupos de Contas (art. 178) 39Ativo (art. 179) 49Passivo Exigível (art. 180) 78Resultados de Exercícios Futuros (art. 181 − revogado) 86Patrimônio Líquido (art. 182) 87Critérios de Avaliação do Ativo (art. 183) 101Critérios de Avaliação do Passivo (art. 184) 141Critérios de Avaliação em Operações Societárias (art. 184-A) 147Correção Monetária (art. 185 − revogado) 148

Seção IV – Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados (art. 186) 149Seção V – Demonstração do Resultado do Exercício (art. 187) 153Seção VI – Demonstrações dos Fluxos de Caixa e do Valor Adicionado (art. 188) 193

Capítulo XVI – Lucro, Reservas e Dividendos 199Seção I – Lucro (art. 189 a art. 192) 199


XRicardo J. Ferreira

Dedução de Prejuízos e Imposto sobre a Renda (art. 189) 199Participações (art. 190) 204Lucro Líquido (art. 191) 205Proposta de Destinação do Lucro (art. 192) 205

Seção II – Reservas e Retenção de Lucros (art. 193 a art. 200) 206Reserva Legal (art. 193) 206Reservas Estatutárias (art. 194) 213Reservas para Contingências (art. 195) 216Reserva de Incentivos Fiscais (art. 195-A) 219Retenção de Lucros (art. 196) 222Reserva de Lucros a Realizar (art. 197) 224Limite da Constituição de Reservas e Retenção de Lucros (art. 198) 228Limite do Saldo das Reservas de Lucro (art. 199) 229Reserva de Capital (art. 200) 230

Seção III – Dividendos (art. 201 a art. 205) 235Origem (art. 201) 235Dividendo Obrigatório (art. 202) 236Dividendos de Ações Preferenciais (art. 203) 246Dividendos Intermediários (art. 204) 251Pagamento de Dividendos (art. 205) 253

Capítulo XVIII – Transformação, Incorporação, Fusão e Cisão 256Seção I – Transformação (art. 220 a art. 222) 256

Conceito e Forma (art. 220) 256Deliberação (art. 221) 257Direito dos Credores (art. 222) 258

Seção II – Incorporação, Fusão e Cisão (art. 223 a art. 234) 259Competência e Processo (art. 223) 259Protocolo (art. 224) 265Justificação (art. 225) 266Transformação, Incorporação, fusão e cisão (art. 226) 266Incorporação (art. 227) 269Fusão (art. 228) 276Cisão (art. 229) 281Direito de Retirada (art. 230) 285Direitos dos Debenturistas (art. 231) 286Direitos dos Credores na Incorporação ou Fusão (art. 232) 287Direitos dos Credores na Cisão (art. 233) 288

XI

Sumário

Averbação da Sucessão (art. 234) 289Capítulo XX – Sociedades Coligadas, Controladoras e Controladas 290

Seção I – Informações no Relatório da Administração (art. 243) 290Seção II – Participação Recíproca (art. 244) 293Seção III – Responsabilidade dos Administradores e das Sociedades Controladoras (art. 245) 296

Administradores (art. 245) 296Seção IV – Demonstrações Financeiras (art. 247 a art. 250) 297

Notas Explicativas (art. 247) 297Avaliação do Investimento em Coligadas e Controladas (art. 248) 299Demonstrações Consolidadas (art. 249) 311Normas sobre Consolidação (art. 250) 316

Parte II – Contabilidade Avançada

Capítulo 2 – Comitê de Pronunciamentos Contábeis 333

1 Objetivo 3332 Composição 3343 Documentos emitidos 3354 Natureza da Estrutura Conceitual (CPC 00) 3385 Resolução CFC nº 750 x Estrutura Conceitual 338

Capítulo 3 – Apresentação das demonstrações contábeis 341

1 Lei das S/A x CPC 26 3412 Objetivo 3433 Alcance 3444 Definições 3445 Demonstrações contábeis 344

5.1 Finalidade das demonstrações contábeis 3455.2 Conjunto completo de demonstrações contábeis 3475.3 Considerações gerais 3485.4 Continuidade 3495.5 Regime de competência 3505.6 Materialidade e agregação 3515.7 Compensação de valores 3525.8 Frequência de apresentação de demonstrações contábeis 3545.9 Informação comparativa 354


XIIRicardo J. Ferreira

5.10 Consistência de apresentação 3565.11 Estrutura e conteúdo 3565.12 Identificação das demonstrações contábeis 356

6 Balanço patrimonial 3576.1 Informação a ser apresentada no balanço patrimonial 3576.2 Distinção entre circulante e não circulante 3606.3 Ativo circulante 3616.4 Passivo circulante 362

7 Demonstração do resultado abrangente 3657.1 Efeitos tributários nos outros resultados abrangentes 3707.2 Ajustes de reclassificação 3707.3 Resultado líquido do período 3737.4 Informação na DRE ou nas notas explicativas 374

8 Demonstração das mutações do patrimônio líquido 3769 Demonstração dos fluxos de caixa 383

Capítulo 4 – Redução ao valor recuperável de ativos 385

1 Objetivo 3851.1 Identificação de ativo que pode estar desvalorizado 3921.2 Mensuração do valor recuperável 3951.3 Valor recuperável de intangível com vida útil indefinida 3961.4 Valor justo líquido de despesa de venda 3971.5 Valor em uso 3971.6 Estimativas de fluxos de caixa futuros 3981.7 Reconhecimento e mensuração de perda por desvalorização 4021.8 Teste de unidade geradora de caixa com goodwill 4051.9 Desvalorização em uma unidade geradora de caixa 4051.10 Reversão de perda por desvalorização para ativo individual 406

Questões comentadas 409

Capítulo 5 – Conversão de demonstrações em moeda estrangeira 417

1 Objetivo 4172 Alcance 4183 Definições 4184 Moeda funcional 4195 Investimento líquido em entidade no exterior 4206 Itens monetários e não monetários 421

XIII

Sumário

7 Reconhecimento inicial 4228 Apresentação ao término de períodos de reporte subsequentes 4239 Reconhecimento de variação cambial 42310 Conversão das demonstrações contábeis 425

10.1 Conversão de ativo e passivo 42510.2 Conversão de receitas e despesas 42510.3 Variações cambiais 42510.4 Conversão de entidade no exterior 43010.5 Baixa total ou parcial de entidade no exterior 430

11 Efeitos inflacionários 43112 Correção monetária integral 431Questões comentadas 434

Capítulo 6 – Demonstração dos fluxos de caixa 441

1 Objetivo 4412 Benefícios da informação dos fluxos de caixa 4423 Caixa e equivalentes de caixa 442

3.1 Divulgação dos componentes de caixa e equivalentes de caixa 4444 Apresentação da demonstração dos fluxos de caixa 444

4.1 Atividades operacionais 4454.1.1 Duplicatas descontadas 446

4.2 Atividades de investimento 4464.3 Atividades de financiamento 449

5 Apresentação dos fluxos de caixa das atividades operacionais 4515.1 Método direto 4525.2 Método indireto 457

6 Apresentação dos fluxos de caixa das atividades de investimento e de financiamento 466

7 Apresentação dos fluxos de caixa em base líquida 4668 Fluxos de caixa em moeda estrangeira 4679 Juros e dividendos 46810 Imposto de renda e contribuição social sobre o lucro líquido 47011 Investimento em controlada, coligada e empreendimento controlado em

conjunto 47112 Alteração da participação em controlada e em outros negócios 47213 Transação que não envolve caixa ou equivalentes de caixa 473Questões comentadas 474


XIVRicardo J. Ferreira

Capítulo 7 – Ativo intangível 495

1 Objetivo 4952 Alcance 4963 Definição 499

3.1 Identificação 5003.2 Controle 503

4 Reconhecimento 5035 Aquisição separada 5056 Ativo intangível gerado internamente 506

6.1 Fase de pesquisa 5076.2 Fase de desenvolvimento 508

7 Método de custo 5138 Vida útil e método de amortização 514

8.1 Ativo intangível com vida útil definida 5148.2 Ativo intangível com vida útil indefinida 516

9 Baixa e alienação 51710 Reconhecimento de despesa 51811 Exemplos ilustrativos 520

Capítulo 8 – Divulgação sobre partes relacionadas 525

1 Introdução 5252 Objetivo 5263 Alcance 5264 Propósito da divulgação sobre partes relacionadas 5275 Definições 5276 Divulgação 5327 Entidades relacionadas com o Estado 536

Capítulo 9 – Arrendamento mercantil 543

1 Alcance 5432 Definições 5443 Características e classificação do arrendamento mercantil 5464 Arrendamento mercantil financeiro no arrendatário 5495 Arrendamento mercantil operacional no arrendatário 5546 Arrendamento mercantil financeiro no arrendador 5547 Arrendamento mercantil operacional no arrendador 557

XV

Sumário

8 Transação de venda e leaseback 558Questões comentadas 560

Capítulo 10 – Subvenção e assistência governamental 565

1 Alcance 5652 Definições 5653 Subvenção governamental 567

3.1 Registro da subvenção governamental como receita 5683.2 Subvenções para investimentos mediante incentivos fiscais 5723.3 Apresentação da subvenção no balanço patrimonial 5743.4 Apresentação da subvenção na demonstração do resultado 5763.5 Perda da subvenção governamental 576


Capítulo 11 – Custos de transação e prêmios na emissão de títulos 581

1 Objetivo 5812 Alcance 5813 Definições 5814 Contabilização das captações de recursos para o capital próprio 5835 Contabilização da aquisição de ações de emissão própria

(ações em tesouraria) 5866 Contabilização da captação de recursos de terceiros 589

6.1 Instrumentos avaliados ao valor justo contra o resultado 5946.2 Instrumentos avaliados ao valor justo contra o patrimônio líquido 5946.3 Custos de transação não efetivada 5946.4 Apropriação dos encargos financeiros 5946.5 Encargos financeiros de ativos qualificáveis 5986.6 Deságio 598

7 Instrumento composto e distribuição concomitante 5988 Contabilização temporária dos custos de transação 5999 Divulgação 599

Capítulo 12 – Demonstração do valor adicionado 605

1 Conceitos 6052 Modelo proposto pelo CPC 608Questões comentadas 621


XVIRicardo J. Ferreira

Capítulo 13 – Pagamento baseado em ações 629

1 Objetivo 6292 Definição 6293 Alcance 6314 Transação liquidada com instrumentos patrimoniais 6345 Determinação do valor justo do instrumento patrimonial outorgado 6376 Transação com pagamento baseado em ações liquidadas em caixa 6377 Transação com alternativa de liquidação em caixa 639

Capítulo 14 – Ajuste a valor presente 641

1 Objetivo 6412 Aplicação 6413 Efeitos fiscais 642

3.1 Segregação do ICMS na venda 6434 Ajuste de ativos a valor presente 6455 Ajuste de passivos a valor presente 650

Capítulo 15 – Combinação de negócios 655

1 Objetivo 6552 Identificação de combinação de negócios 6573 Alcance 6584 Método de aquisição (purchase method) 6585 Identificação do adquirente 6606 Aquisição reversa 6617 Determinação da data de aquisição 6628 Reconhecimento 6629 Mensuração 66310 Reconhecimento e mensuração do goodwill 66511 Reconhecimento e mensuração do ganho por compra vantajosa 66712 Contraprestação transferida em troca do controle da adquirida 67013 Contraprestação contingente 67014 Período de mensuração 67015 Custos relacionados à aquisição 671

Capítulo 16 – Estoques 673

1 Objetivo 673

XVII

Sumário

2 Alcance 6733 Valor realizável líquido 6744 Custos de aquisição do estoque 6805 Classificação dos custos e despesas 681

5.1 Custos diretos 6815.2 Custos indiretos 6825.3 Custos fixos 684

5.3.1 Custos fixos unitários 6855.4 Custos variáveis 686

5.4.1 Custos variáveis unitários 6865.5 Despesas fixas e despesas variáveis 6895.6 Outras denominações 690

6 Custos de transformação 6957 Outros custos 6968 Contabilidade de serviços 697

8.1 Custos diretos de serviços 6988.2 Custos indiretos de serviços 699

9 Custo do produto agrícola colhido proveniente de ativo biológico 70510 Outras formas para mensuração do custo 706

10.1 Custo-padrão 70610.1.1 Análise das variações 708

11 Método do varejo 71312 Critérios de valoração de estoque 71413 Reconhecimento como despesa no resultado 722Questões comentadas 723

Capítulo 17 – Investimentos em coligada e controlada 731

1 Objetivo 7312 Coligada 731

2.1 Influência significativa 7313 Controlada 7344 Empreendimento controlado em conjunto 7355 Método da equivalência patrimonial 736

5.1 Dividendos 7375.2 Equivalência patrimonial sobre outros resultados abrangentes 7395.3 Classificação contábil 740

5.3.1 Investimento mantido para venda 740


XVIIIRicardo J. Ferreira

5.4 Organização de capital de risco 7425.5 Descontinuidade do uso do método da equivalência patrimonial 7425.6 Mudanças na participação societária 7435.7 Procedimentos para o método da equivalência patrimonial 7435.8 Resultado não realizado 744

5.8.1 Resultados com ativos que não constituem o negócio 7445.8.2 Venda da controladora para controlada 7445.8.3 Venda de controlada para a controladora 7475.8.4 Realização de capital com resultado não realizado 749

5.9 Desdobramento do custo de aquisição na equivalência patrimonial 7495.9.1 Mais-valia 7505.9.2 Menos-valia 7515.9.3 Ágio por rentabilidade futura (goodwill) 7525.9.4 Ganho por compra vantajosa 7595.9.5 Ajuste decorrente de avaliação a valor justo na investida 761

5.10 Contabilização pela equivalência patrimonial – CPC 18 (R2) 7635.11 Práticas contábeis uniformes 7655.12 Perdas permanentes por prejuízos de coligada ou de ECC 7665.13 Perdas permanentes por prejuízos de controlada 7675.14 Perdas adicionais por redução ao valor recuperável 768


Capítulo 18 – Negócios em conjunto 775

1 Definição 7752 Acordo contratual 7753 Controle conjunto 7764 Tipos de negócios em conjunto 7785 Demonstrações contábeis nas operações em conjunto 7806 Demonstrações contábeis nos empreendimentos controlados em conjunto 7807 Negócios em conjunto não estruturados mediante veículo separado 7828 Negócios em conjunto estruturados mediante veículo separado 7839 Forma legal do veículo separado 78410 Avaliação dos termos do negócio contratual 78411 Contabilização de vendas ou aportes de ativos a uma operação em conjunto 78712 Contabilização de compras de ativos de operação em conjunto 787

XIX

Sumário

Capítulo 19 – Custos de empréstimos 789

1 Definições 7892 Reconhecimento 7913 Custos de empréstimos capitalizáveis 7914 Início da capitalização 7935 Suspensão da capitalização 7936 Cessação da capitalização 7947 Divulgação 795

Capítulo 20 – Demonstração intermediária 797

1 Definição 7972 Objetivo 7973 Alcance 7984 Conteúdo da demonstração contábil intermediária 7995 Componentes mínimos da demonstração contábil intermediária 7996 Forma e conteúdo da demonstração contábil intermediária 8007 Eventos e transações significativos 8018 Períodos de apresentação da demonstração intermediária 802

8.1 Divulgação semestral 8028.2 Divulgação trimestral 803

9 Reconhecimento e mensuração 80510 Uso de estimativa 807

Capítulo 21 – Informações por segmento 809

1 Finalidade 8092 Alcance 8093 Segmento operacional 8114 Segmento divulgável 8115 Critério de agregação 8116 Parâmetros mínimos quantitativos 8127 Divulgação 8148 Informações gerais 8149 Informações sobre lucro ou prejuízo, ativo e passivo 81510 Mensuração 81811 Conciliação 81912 Informação sobre produto e serviço 821


XXRicardo J. Ferreira

13 Informação sobre área geográfica 82114 Informação sobre os principais clientes 822

Capítulo 22 – Políticas contábeis, mudança de estimativa e retificação de erro 823

1 Objetivo 8232 Alcance 8233 Definições 8244 Políticas contábeis 824

4.1 Seleção e aplicação de políticas contábeis 8254.2 Uniformidade de políticas contábeis 8254.3 Mudança nas políticas contábeis 8254.4 Aplicação de mudanças de políticas contábeis 8274.5 Aplicação retrospectiva 8274.6 Limitação à aplicação retrospectiva 828

5 Mudança nas estimativas contábeis 8286 Retificação de erro 830

6.1 Limitação à reapresentação retrospectiva 8346.2 Impraticabilidade da aplicação e da reapresentação retrospectivas 835

Capítulo 23 – Evento subsequente 837

1 Definições 8372 Autorização da emissão das demonstrações contábeis 8383 Evento subsequente ao período contábil das demonstrações que originam

ajustes 8394 Evento subsequente ao período contábil das demonstrações que não

originam ajustes 8415 Dividendos 8426 Continuidade 843

Capítulo 24 – Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes 845

1 Objetivo 8452 Alcance 8453 Provisões em sentido estrito 846

3.1 Obrigação presente 8493.2 Evento passado 8493.3 Estimativa confiável da obrigação 851

XXI

Sumário

3.4 Mensuração 8513.5 Obrigação solidária 8523.6 Alienação esperada de ativo 8523.7 Reembolso 8533.8 Mudança na provisão 8533.9 Uso de provisão 8543.10 Perda operacional futura 8543.11 Contrato oneroso 8543.12 Reestruturação 855

4 Passivo 8575 Passivo contingente 857

5.1 Relação entre provisão e passivo contingente 8616 Ativo contingente 861Questões comentadas 864

Capítulo 25 – Ativo imobilizado 867

1 Objetivo 8672 Alcance 8673 Definições 8684 Reconhecimento 8715 Custos iniciais 8736 Custos subsequentes 8737 Mensuração no reconhecimento 874

7.1 Elementos do custo 8747.1.1 Custo de aquisição ou produção do imobilizado 8797.1.2 ICMS na importação 880

8 Bens do imobilizado versus materiais de uso ou consumo 8849 Gastos com reparos, conservação e substituição 88610 Mensuração do custo 88711 Método do custo 88912 Método da reavaliação 88913 Depreciação 893

13.1 Valor depreciável e período de depreciação 89413.2 Método de depreciação 898

13.2.1 Método linear 89813.2.2 Método dos saldos decrescentes 90113.2.3 Método das unidades produzidas 903


XXIIRicardo J. Ferreira

13.3 Depreciação de bens usados 90413.4 Depreciação acelerada contábil 90413.5 Depreciação acelerada incentivada 906

14 Indenização de perda por desvalorização 90715 Baixa 90716 Divulgação 909Questões comentadas 910

Capítulo 26 – Propriedade para investimento 915

1 Conceito 9152 Alcance 9193 Reconhecimento 9194 Mensuração no reconhecimento 9205 Mensuração após reconhecimento 921

5.1 Método do valor justo 9225.1.1 Incapacidade de determinar confiavelmente o valor justo 922

5.2 Método do custo 9236 Transferência 9237 Alienação 924

Capítulo 27 – Ativo biológico e produto agrícola 927

1 Objetivo 9272 Conceito 9273 Alcance 9284 Reconhecimento 9315 Mensuração 9316 Ganhos e perdas 9337 Impossibilidade de mensuração do valor justo de forma confiável 9348 Subvenção governamental 934

Capítulo 28 – Ativo não circulante mantido para venda e operação descontinuada 937

1 Conceitos 9372 Objetivo 9383 Alcance 9394 Classificação de ativo não circulante como mantido para venda 9405 Ativo não circulante mantido para distribuição aos sócios 942

XXIII

Sumário

6 Ativo não circulante a ser baixado 9437 Mensuração de ativo não circulante mantido para venda 9448 Reconhecimento de perda por redução ao valor recuperável e reversão 9459 Alteração em plano de venda 94610 Ganho ou perda relacionado com operação em continuidade 94711 Apresentação de ativo não circulante classificado como mantido para venda 94712 Operação descontinuada 94813 Apresentação de operação descontinuada 948

Capítulo 29 – Tributos sobre o lucro 953

1 Conceito 9531.1 Diferenças temporárias 956

1.1.1 Diferenças temporárias tributáveis 9571.1.2 Diferenças temporárias dedutíveis 957

1.2 Adições e exclusões temporárias 9581.3 Adições e exclusões permanentes 9591.4 Tributos correntes 9601.5 Reconhecimento de passivos fiscais diferidos 9611.6 Reconhecimento de ativos fiscais diferidos 9611.7 Ajustes a valor presente 9631.8 Reconhecimento de despesa ou receita tributária 9631.9 Consequências tributárias dos dividendos 9641.10 Compensação 964


Capítulo 30 – Benefícios a empregados 973

1 Conceito 9732 Objetivo 9733 Alcance 9744 Classificação dos benefícios a empregados 975

4.1 Benefícios de curto prazo 9754.2 Benefícios pós-emprego 976

4.2.1 Planos de contribuição definida 9764.2.2 Planos de benefício definido 977

4.2.2.1 Valor presente da obrigação 9774.2.2.2 Método de avaliação atuarial 978


XXIVRicardo J. Ferreira

4.2.3 Planos multiempregadores 9794.3 Outros benefícios de longo prazo 9794.4 Benefícios rescisórios 980

5 Passivo atuarial 9816 Premissas atuariais 981

Capítulo 31 – Resultado por ação 983

1 Introdução 9832 Alcance 9833 Definições 9844 Divulgação 9855 Resultado básico por ação 9856 Resultado diluído por ação 987

Capítulo 32 – Mensuração do valor justo 989

1 Conceito 9892 Ativo ou passivo mensurado a valor justo 9893 Transação 9904 Participantes do mercado 9905 Preço 9916 Melhor uso possível para ativos não financeiros 9927 Valor justo no reconhecimento inicial 9938 Técnicas de avaliação 9949 Informações para técnicas de avaliação 99510 Hierarquia de valor justo 99511 Mercado principal (ou mais vantajoso) 99612 Risco e incerteza 998

Capítulo 33 – CPC 47 − Receita de contrato com cliente 1001

1 Objetivo 10012 Alcance 10043 Reconhecimento 1006

3.1 Identificação do contrato 10063.2 Combinação de contrato 10123.3 Modificação de contrato 10133.4 Identificação de obrigação de desempenho 1019

XXV

Sumário

3.4.1 Promessas em contratos com clientes 10213.4.2 Bens ou serviços distintos 1021

3.5 Satisfação de obrigação de desempenho 10263.5.1 Obrigação de desempenho satisfeita ao longo do tempo 10293.5.2 Obrigação de desempenho satisfeita em momento específico

no tempo 10313.5.3 Mensuração do progresso para a satisfação completa de

obrigação de desempenho 10343.5.3.1 Métodos para a mensuração do progresso 10353.5.3.2 Mensuração razoável do progresso 1036

4 Mensuração 10374.1 Determinação do preço da transação 1038

4.1.1 Contraprestação variável 10394.1.1.1 Passivo de restituição 10414.1.1.2 Restrição de estimativas de contraprestação variável 10424.1.1.3 Reavaliação da contraprestação variável 1044

4.1.2 Existência de componente de financiamento significativo no contrato 1044

4.1.3 Contraprestação não monetária 10474.1.4 Contraprestação a pagar ao cliente 1049

4.2 Alocação do preço da transação a obrigação de desempenho 10504.2.1 Alocação com base em preço de venda individual 10514.2.2 Alocação de desconto 10544.2.3 Alocação de contraprestação variável 1056

4.3 Alterações no preço da transação 10575 Custos do contrato 1059

5.1 Custo incremental para obtenção de contrato 10595.2 Custo para cumprir o contrato 10605.3 Amortização e redução ao valor recuperável 1062

6 Apresentação 10657 Divulgação 1067Apêndice A – Definição de termos 1068

Capítulo 34 – CPC 48 − Instrumentos financeiros 1069

1 Objetivo 10692 Alcance 10703 Reconhecimento e desreconhecimento 1070


XXVIRicardo J. Ferreira

3.1 Reconhecimento inicial 10703.1.1 Compra ou venda de forma regular de ativos financeiros 1071

3.2 Desreconhecimento de ativo financeiro 10733.2.1 Transferência que se qualifica para desreconhecimento 10763.2.2 Transferência que não se qualifica para desreconhecimento 10773.2.3 Envolvimento contínuo em ativos transferidos 10773.2.4 Todas as transferências 1079

3.3 Desreconhecimento de passivo financeiro 10804 Classificação de ativos e passivos financeiros 1080

4.1 Classificação dos ativos financeiros 10814.1.1 Ativos financeiros mensurados ao custo amortizado 10824.1.2 Ativos financeiros mensurados ao valor justo por meio de outros

resultados abrangentes 10834.1.3 Ativos financeiros mensurados ao valor justo por meio de

resultado 10844.2 Classificação e mensuração dos passivos financeiros 1086

4.2.1 Opção de designar passivo financeiro como ao valor justo por meio do resultado 1087

4.3 Derivativo embutido em contrato híbrido 10874.3.1 Contratos híbridos com contratos principais de

ativos financeiros 10884.3.2 Outros contratos híbridos 1088

5 Mensuração no reconhecimento inicial 10895.1 Reconhecimento das variações dos ativos financeiros 1090

5.1.1 Custo amortizado 10905.1.2 Valor justo por meio de outros resultados abrangentes 10915.1.3 Valor justo por meio de resultado 1091

5.2 Mensuração de ativo financeiro ao custo amortizado 10925.2.1 Método de juros efetivos 10935.2.2 Modificação de fluxo de caixa contratual 10955.2.3 Baixa 1095

5.3 Redução ao valor recuperável 10955.3.1 Determinação de aumento significativo no risco de crédito 10995.3.2 Ativo financeiro modificado 11015.3.3 Ativos financeiros comprados ou concedidos com problemas de

recuperação de crédito 11015.3.4 Mensuração de perda de crédito esperada 1102

XXVII

Sumário

5.4 Reclassificação de ativo financeiro 11025.5 Reclassificação de passivo financeiro 11055.6 Ganhos e perdas 1105

5.6.1 Investimento em instrumento patrimonial 11065.6.2 Passivo designado como ao valor justo por meio do resultado 11065.6.3 Ativo mensurado ao valor justo por meio de outros resultados

abrangentes 11076 Contabilização de hedge 1107

6.1 Objetivo e alcance da contabilização de hedge 11076.2 Instrumento de hedge que se qualifica 1108

6.2.1 Designação de instrumento de hedge 11096.3 Item protegido que se qualifica 1110

6.3.1 Designação de item protegido 11116.4 Critérios de qualificação para contabilização de hedge 11126.5 Contabilização de relação de proteção que se qualifica 1113

6.5.1 Hedge de valor justo 11146.5.2 Hedge de fluxo de caixa 11176.5.3 Hedge de investimento líquido em operação no exterior 11226.5.4 Contabilização do valor de opção no tempo 1123

6.6 Elegibilidade de grupo de itens como item protegido 11246.7 Derivativo 1124

6.7.1 Mercado futuro 11256.7.2 Mercado a termo 11266.7.3 Mercado de opções 1126

6.7.3.1 Opção de compra 11266.7.3.2 Opção de venda 1128

6.7.4 Mercado de swaps 1129Questões comentadas 1130

Parte III – Análise das Demonstrações Contábeis

Capítulo 35 – Conceito e aspectos gerais 1135

1 Conceito 11352 Análise horizontal 11363 Análise vertical 1139


XXVIIIRicardo J. Ferreira

Capítulo 36 – Análise por quocientes 1141

1 Aspectos gerais 11412 Índices de liquidez 1142

2.1 Índice de liquidez imediata ou instantânea 11422.2 Índice de liquidez corrente ou comum 11432.3 Índice de liquidez seca ou teste ácido 11452.4 Índice de liquidez geral ou total 11462.5 Índice de solvência geral 1150

3 Índices de rotação 11523.1 Prazo médio de renovação do estoque de matéria-prima 11523.2 Prazo médio de renovação dos estoques 11543.3 Prazo médio de renovação ou rotação de contas a receber 11553.4 Prazo médio de renovação de dívidas com fornecedores 1157

4 Índices de rentabilidade 11604.1 Taxa de retorno ou rentabilidade do capital próprio 11604.2 Margem bruta 11614.3 Margem operacional sobre as vendas líquidas 11614.4 Margem líquida ou taxa de retorno sobre as vendas líquidas 11624.5 Taxa de retorno sobre o investimento (método Du Pont) 1164

4.5.1 Taxa de retorno sobre o investimento operacional 11644.5.2 Taxa de retorno sobre o investimento total 1165

5 Outros índices 11675.1 Índice de imobilização do capital próprio 11675.2 Índice de imobilização do investimento total 11715.3 Índice de endividamento total 11735.4 Índice de garantia do capital de terceiros 11745.5 Índices de participação das dívidas de curto e longo prazo 11755.6 Índice de rotação do ativo total 11755.7 Índice de rotação do ativo operacional 11765.8 Índice de rotação do patrimônio líquido 11765.9 Prazo de retorno econômico do capital investido 11765.10 Prazo de retorno financeiro do capital investido 1177

Capítulo 37 – Alavancagem 1179

1 Alavancagem financeira 11792 Alavancagem operacional 1184

XXIX

Sumário

Capítulo 38 – Outros indicadores relevantes 1189

1 Cálculo do prazo de duração do ciclo operacional 11892 Ciclo de caixa 11903 Necessidades de capital de giro 11924 Saldo em tesouraria 11935 Efeito tesoura 11946 Capital circulante líquido 11947 EVA (valor econômico agregado) 11988 Modelo CAPM 12009 Indicadores operacionais 120210 Taxa interna de retorno (TIR) 1203

Bibliografia e páginas da internet 1205

Parte IComentários À

lei das s/a

3

Capítulo 1

Lei das S/A

1 Introdução

Antes dos comentários aos artigos mais relevantes da Lei das Sociedades por Ações (LSA – Lei nº 6.404/1976) para fins contábeis, é importante que tenhamos uma visão panorâmica das regras gerais aplicáveis a esse e a alguns outros tipos societários. Por isso, a título de introdução, nosso livro começa com um resumo sobre sociedades por ações, sociedade limitada, empresa individual de responsabilidade limitada e sociedade de grande porte.

Após essa introdução, começam então os comentários aos artigos da LSA, principalmente seus arts. 175 a 205, 220 a 234, 243 a 245, 247 a 250, que consideramos os mais impor-tantes do ponto de vista contábil. À medida que esses artigos são comentados, também mencionamos outros artigos, igualmente importantes do ponto de vista contábil, que tratam do mesmo assunto ou de temas semelhantes.

1.1 Sociedades por ações

O capital das sociedades pode ser dividido em ações ou cotas. Com exceção das socie-dades anônimas e em comandita por ações, as sociedades empresariais têm o capital dividido em cotas e são reguladas pelo Código Civil, como a sociedade limitada.

A LSA estabelece normas aplicáveis às sociedades com o capital dividido em ações, por isso é chamada “Lei das Sociedades por Ações”. Trata-se da norma que regula as sociedades:

1 - anônimas, também denominadas “companhias” (art. 1º); e 2 - em comandita por ações (art. 280).

Apesar de ser um tipo social previsto em lei, não é usual a constituição de sociedade em comandita por ações. Normalmente, as pequenas e médias empresas são constituídas como sociedades limitadas, enquanto as grandes empresas são sociedades anônimas. A


4Ricardo J. Ferreira

inexistência de sociedades em comandita por ações faz com que a Lei nº 6.404/76 seja aplicada, de fato, às sociedades anônimas. Daí também ser chamada de “Lei das Socie-dades Anônimas”. O correto, entretanto, é “Lei das Sociedades por Ações”.

A sociedade anônima é essencialmente regida pela LSA. Todavia, nos casos omissos, também está sujeita às disposições do Código Civil (Lei nº 10.406/02, art. 1.089).

A S/A ou companhia é aberta ou fechada conforme os valores mobiliários de sua emis-são, como ações e debêntures, estejam ou não admitidos à negociação no mercado (art. 4º). Companhia aberta é aquela que está autorizada pela CVM a negociar seus títulos com o público.

Os acionistas podem reunir-se em assembleias de duas espécies:

1 - assembleia geral ordinária;2 - assembleia geral extraordinária.

Ordinária é a assembleia prevista para tratar dos assuntos listados no art. 132 da LSA, ou seja, matérias rotineiras:

Art. 132. Anualmente, nos 4 (quatro) primeiros meses seguintes ao término do exercício social, deverá haver 1 (uma) assembleia geral para:

I – tomar as contas dos administradores, examinar, discutir e votar as demonstrações financeiras;

II – deliberar sobre a destinação do lucro líquido do exercício e a distribuição de dividendos;

III – eleger os administradores e os membros do conselho fiscal, quando for o caso;

IV – aprovar a correção da expressão monetária do capital social (artigo 167). (Nota: essa correção monetária já foi extinta.)

Para tratar dos demais assuntos sociais, a assembleia será extraordinária.

As companhias abertas estão sujeitas a auditoria por auditores independentes registra-dos na CVM (art. 177, § 3º).

A administração da sociedade anônima compete, dependendo do que dispõe o estatuto, ao conselho de administração e à diretoria, ou somente à diretoria. As companhias aber-tas e as de capital autorizado devem ter, obrigatoriamente, conselho de administração, enquanto as companhias fechadas podem ter apenas diretoria.

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Lei d

as s

/a

Lei das S/A

Capítulo 1

S/A Administração

Aberta ou de capital autorizado CA e diretoria

Fechada CA e diretoria ou apenas diretoria

O conselho de administração é órgão de deliberação colegiada, e a representação da companhia é privativa dos diretores.

1.1.1 Constituição da sociedade anônima

A constituição da companhia, ou sociedade anônima, depende do cumprimento dos seguintes requisitos (art. 80):

1 - subscrição, pelo menos por duas pessoas, de todas as ações em que se divide o capital social fixado no estatuto;

2 - realização, como entrada, de 10%, no mínimo, do preço de emissão das ações subscritas em dinheiro;

3 - depósito, no Banco do Brasil S/A, ou em outro estabelecimento bancário autorizado pela Comissão de Valores Mobiliários, da parte do capital reali-zado em dinheiro.

A subscrição representa o compromisso assumido pelo acionista de realizar o capital. Subscrever não significa realizar o capital, mas prometer contribuir para a sua forma-ção. Muito embora a realização do capital possa ser parcial, é exigida a subscrição de 100% das ações.

Como regra, a criação de uma sociedade anônima depende da subscrição de todas as ações em que se divide o capital da sociedade em constituição por pelo menos duas pessoas, físicas e/ou jurídicas. Entretanto, o art. 251 da Lei das S/A admite que a companhia pode ser cons-tituída, mediante escritura pública, por um único acionista, desde que este seja sociedade brasileira. É a subsidiária integral, criada por uma pessoa jurídica brasileira (organizada de conformidade com a lei brasileira e que tem no país a sede de sua administração).

Observado o limite mínimo em dinheiro de 10% de entrada do preço de emissão das ações subscritas, a realização do capital pode dar-se com contribuições em dinheiro ou qualquer espécie de bens suscetíveis de avaliação em dinheiro (art. 7º). A Lei das Socie-dades por Ações admite, também, que a realização seja em créditos (contas a receber) em nome da sociedade (art. 10).

Só podem ser incorporados ao patrimônio da sociedade, em realização do seu capital, os bens não numerários que tenham sido objeto de avaliação (art. 8º) – não confundir com reavaliação. A avaliação deve ser feita por três peritos ou por empresa especializada, nomeados em assembleia geral dos subscritores, convocada pela imprensa e presidida por



um dos fundadores, instalando-se em primeira convocação com a presença de subscri-tores que representem metade, pelo menos, do capital social, e em segunda convocação com qualquer número.

Os peritos ou a empresa avaliadora devem apresentar laudo fundamentado, com a indi-cação dos critérios de avaliação e dos elementos de comparação adotados e instruído com os documentos relativos aos bens avaliados. Os peritos devem estar presentes à assem-bleia que apreciar o laudo, a fim de prestarem informações que lhes forem solicitadas.

Se o subscritor das ações aceitar o valor aprovado pela assembleia, os bens serão incor-porados ao patrimônio da companhia.

Se a assembleia não aprovar a avaliação ou o subscritor não aceitar a avaliação aprovada, o projeto de constituição da companhia ficará sem efeito.

Os bens não podem ser incorporados ao patrimônio da companhia por valor superior ao indicado pelo acionista subscritor.

Sociedades anônimas – Resumo

Capital dividido em ações

Regida pela Lei nº 6.404/1976 e, em caso de omissão, pelo Código Civil

Pode ser aberta (autorizada a negociar seus valores mobiliários no mercado) ou fechada

Companhia aberta: sofre auditoria por auditores independentes registrados na CVM

Assembleia de acionista: ordinária ou extraordinária

Administração: conselho de administração e diretoria ou somente diretoria

Constituição: subscrição de todas as ações e realização de, no mínimo, 10% em dinheiro

Realização do capital: em dinheiro, outros bens ou créditos em nome da sociedade

Avaliação de bens na realização de capital: três peritos ou empresa especializada

1.2 Sociedades limitadas

As sociedades limitadas são reguladas pelo Código Civil, segundo o qual o contrato social poderá prever a regência supletiva da sociedade limitada pelas normas da socie-dade anônima.

Apesar disso, nem todas as normas da Lei das Sociedades por Ações podem ser aplica-das às sociedades limitadas. Enquanto a forma de sociedade anônima é mais adequada aos grandes empreendimentos (que devem estar sujeitos a normas mais rígidas), prin-cipalmente às companhias abertas, a sociedade limitada é um tipo mais adequado aos empreendimentos de pequeno e médio portes. Portanto, em relação às sociedades limi-tadas, o uso indiscriminado da LSA não é razoável.

7

Lei d

as s

/a

Lei das S/A

Capítulo 1

Em matéria de demonstrações contábeis, por exemplo, em grande parte as normas da Lei das Sociedades por Ações são aplicáveis, por analogia, às sociedades limitadas, em virtude de omissões na legislação desta sobre o assunto. Assim, observada a razoabilidade, a estrutura das demonstrações contábeis das sociedades limitadas é semelhante à prevista na Lei das S/A. Nessa interpretação, cabe considerar que a Lei nº 6.404/76 tem como foco principal as grandes corporações. Portanto, não se deve exigir de uma sociedade limitada de pequeno ou médio porte algo que só seria suportável por empreendimento de grande porte, como a publicação das demonstrações.

1.3 Empresa individual de responsabilidade limitada

Ao desempenhar negócios em seu próprio nome, o empresário individual pode ter seu patrimônio pessoal atingido por dívidas contraídas em suas atividades empresariais. Para não correrem esse risco, há até bem pouco tempo, muitos empresários tinham que constituir sociedade limitada (vista no item anterior), o que exige a associação de pelo menos duas pessoas. Assim, juridicamente a sociedade é constituída por duas ou mais pessoas (não raro, parentes e amigos do verdadeiro dono do negócio), mas, na essência, trata-se de pessoa jurídica de um só titular.

Ciente dessa realidade, o legislador brasileiro criou a empresa individual de responsabi-lidade limitada, em que o titular do negócio desempenha suas atividades sem responder com seu patrimônio pessoal por dívidas da empresa (salvo em hipótese de desconside-ração da personalidade jurídica). É a pessoa jurídica constituída por um único titular (sociedade unipessoal).

Nos termos do art. 980-A do Código Civil, a empresa individual de responsabilidade limitada é constituída por uma única pessoa, titular da totalidade do capital social, devi-damente integralizado, que não pode ser inferior a 100 vezes o maior salário mínimo vigente no Brasil.

O nome empresarial deve ser formado pela inclusão da expressão “EIRELI” após a firma (nome do titular) ou a denominação social (nome de fantasia) da empresa individual de responsabilidade limitada. Por exemplo, José da Silva Eireli ou Livraria Concurseiros Eireli.

A pessoa natural que constituir empresa individual de responsabilidade limitada somente pode figurar em uma única empresa dessa modalidade. Nada impede, porém, que tenha também participação em sociedades.

A empresa individual de responsabilidade limitada também pode resultar da concen-tração das quotas de outra modalidade societária num único sócio, independente das razões que motivaram tal concentração. Por exemplo, uma sociedade limitada é formada por dois sócios, um deles falece e o sócio remanescente converte a pessoa jurídica em empresa individual de responsabilidade limitada.



Aplicam-se à empresa individual de responsabilidade limitada, no que couber, as regras previstas para as sociedades limitadas.

1.4 Sociedade de grande porte

A Lei nº 11.638/07 estendeu às sociedades de grande porte, ainda que não constituídas sob a forma de S/A, as disposições da Lei das Sociedades por Ações relativas à escri-turação e elaboração de demonstrações contábeis e à obrigatoriedade de auditoria por auditor independente registrado na CVM. Essas entidades, por sua importância no cenário econômico e social, devem ter nível de abertura de informações similar ao das companhias abertas. Considera-se de grande porte, para esses efeitos, a sociedade ou conjunto de sociedades sob controle comum que tiver, no exercício social anterior, ativo total superior a R$ 240 milhões ou receita bruta anual superior a R$ 300 milhões. Disso se extrai que uma sociedade limitada, ou mesmo uma companhia fechada, de acordo com seu porte, também pode sofrer, por exemplo, auditoria por auditores independentes.

Sociedade de grande porte

Receita bruta anual > R$ 300 milhões

Ativo total > R$ 240 milhões ou

Embora esta não fosse a intenção contida no projeto que originou a Lei nº 11.638/07, após sua edição, prevaleceu a interpretação de que as sociedades de grande porte não estão obrigadas a publicar suas demonstrações. Vale dizer, escrituram livros e elabo-ram demonstrações conforme a Lei das S/A (além de sofrerem auditoria por auditores independentes), mas não são forçadas a publicá-las.

Questão não tratada na Lei nº 11.638/07 é a relativa a quais demonstrações as sociedades de grande porte devem publicar. Em nossa opinião, tal lacuna deve ser preenchida pela equiparação dessas sociedades às S/A fechadas. Desse modo, segundo nossa interpretação, a sociedade de grande porte está dispensada da DVA, mas deve publicar a DFC, desde que seu patrimônio líquido seja igual ou superior a R$ 2 milhões. No entanto, somente a lei ou as entidades reguladoras poderão esclarecer esse assunto.

Na página seguinte, começam os comentários à Lei das Sociedades por Ações.

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Art. 175

Capítulo 1 • Lei das S/A

2 Comentários à Lei das S/A

Capítulo XV

Exercício Social e Demonstrações Financeiras

Seção I

Exercício Social

Art. 175. O exercício social terá duração de 1 (um) ano e a data do término será fixada no estatuto.

Parágrafo único. Na constituição da companhia e nos casos de alteração estatutária o exer-cício social poderá ter duração diversa.

O exercício social tem a duração de um ano (12 meses) e a data do seu término deve ser fixada no estatuto. No caso das sociedades limitadas, a data do término do exercício social é fixada no contrato social.

Duração do exercício social = 12 meses

Início do exercício Fim do exercício

A duração do exercício social não precisa coincidir com o ano civil (de janeiro a dezem-bro). Desse modo, pode começar em qualquer dia e mês do ano, desde que seja obser-vado o prazo de 12 meses de duração. Por exemplo, o início pode ser em 1º de agosto de um ano civil e o término em 31 de julho do ano civil seguinte, observando-se para os exercícios sociais seguintes igual duração.

Duração do exercício social = 12 meses

1º/8/x1 31/7/x2

Se o início do exercício se der em 16 de dezembro, o término ocorrerá em 15 de dezembro do ano civil seguinte. Interessante notar que o dia de início é equivalente ao imediata-mente seguinte ao do término.

Há duas exceções, na Lei das S/A, à regra de duração de um ano do exercício social:

1 - na constituição da companhia;2 - nos casos de alteração do estatuto social.

A primeira hipótese é aplicável apenas ao primeiro exercício da companhia. Por exemplo, se a sociedade for constituída em outubro/x1 e o estatuto estabelecer que o término do exercício ocorra no último dia de dezembro de cada ano, o primeiro exercício poderá ter a duração de apenas três meses, de outubro/x1 a dezembro/x1.



Duração do 1º exercício social = 3 meses

Outubro/x1 Dezembro/x1

Opcionalmente, nesse caso, por disposição transitória do estatuto, o primeiro exercício poderia terminar apenas em dezembro do ano civil seguinte, com a duração de 15 meses: de outubro/x1 a dezembro/x2. Porém, os demais exercícios seriam iniciados em janeiro e encerrados em dezembro de cada ano.

Duração do 1º exercício social = 15 meses

Outubro/x1 Dezembro/x2

Se o estatuto estabelece que o encerramento do exercício será em 30 de setembro de cada ano e houver alteração estatutária determinando que a data seja modificada para 31 de dezembro, o primeiro exercício após o da mudança poderá ter apenas três meses (de outubro a dezembro do mesmo ano civil) ou durar 15 meses (de outubro do 1º ano após a mudança, até dezembro do ano civil seguinte).

Por exemplo, a companhia foi constituída em 02.01.x1 e o estatuto fixava o encerramento de cada exercício social em 30 de setembro. O 1º exercício teve duração de nove meses, de 2 de janeiro a 30 de setembro/x1; o 2º exercício social teve a duração de 12 meses, de 1º de outubro/x1 a 30 de setembro/x2. Em 29.03.x3, o estatuto foi alterado, passando-se a data de encerramento do exercício social para 31 de dezembro de cada ano civil. O último exercício encerrado de acordo com as regras do antigo estatuto foi de 01.10.x2 a 30.09.x3. Em razão da alteração estatutária, o exercício social seguinte teve início em 01.10.x3 e término em 31.12.x3, com a duração de apenas três meses.

Como a Lei das S/A não especifica se as exceções terão prazo superior ou inferior a um ano, entende-se que poderão ser maiores ou menores que um ano.

Apesar de não haver previsão legal, no exercício de extinção da sociedade, a duração também pode ser diferente (inferior) de um ano.

Seção II

Demonstrações FinanceirasDisposições Gerais

Art. 176. Ao fim de cada exercício social, a diretoria fará elaborar, com base na escrituração mercantil da companhia, as seguintes demonstrações financeiras, que deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da companhia e as mutações ocorridas no exercício:

A cada 12 meses, cabe à diretoria (órgão executivo da sociedade anônima) a obrigação de mandar elaborar as demonstrações financeiras exigidas em lei. Nada impede que

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