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2013, Elsevier Editora Ltda. Todos os direitos reservados e protegidos pela Lei no 9.610, de 19/02/1998.Nenhuma parte deste livro, sem autorizao prvia por escrito da editora, poder ser reproduzida ou transmitida sejam quais f oremos meios empregados: eletrnicos, mecnicos, f otogrf icos, gravao ou quaisquer outros. Reviso: Gabriel PereiraEditorao Eletrnica: SBNigri Artes e Textos Ltda.Epub: SBNigri Artes e Textos Ltda. Coordenador da Srie: Sylvio Motta Elsevier Editora Ltda.Conhecimento sem FronteirasRua Sete de Setembro, 111 16o andar20050-006 Centro Rio de Janeiro RJ Brasil Rua Quintana, 753 8o andar04569-011 Brooklin So Paulo SP Brasil Servio de Atendimento ao Cliente0800-0265340atendimento1@elsevier.com ISBN: 978-85-352-6882-9ISBN (Verso Eletrnica): 978-85-352-6883-6 Nota: Muito zelo e tcnica f oram empregados na edio desta obra. No entanto, podem ocorrer erros de digitao, impresso oudvida conceitual. Em qualquer das hipteses, solicitamos a comunicao ao nosso Servio de Atendimento ao Cliente, para quepossamos esclarecer ou encaminhar a questo.Nem a editora nem o autor assumem qualquer responsabilidade por eventuais danos ou perdas a pessoas ou bens, originados do usodesta publicao.

CIP-BRASIL. CATALOGAO-NA-FONTESINDICATO NACIONAL DOS EDITORES DE LIVROS, RJ

B875a

Brito, ClaudenirAuditoria privada e governamental : teoria de forma objetiva e questes comentadas / ClaudenirBrito & Rodrigo Fontenelle. - Rio de Janeiro : Elsevier, 2013.512 p. : 24 cm (Provas e concursos) ISBN 978-85-352-6882-9 1. Auditoria. I. Fontenelle, Rodrigo. II. Ttulo. III. Srie.

13-2129.

CDD: 657.45CDU: 657.6

Para se ter sucesso, necessrio amar de verdade o que se faz. Caso contrrio,

levando em conta apenas o lado racional, voc simplesmente desiste. o queacontece com a maioria das pessoas.

Steve Jobs, em 2007, Wall Street Journal Se voc quer ser bem-sucedido, precisa ter dedicao total, buscar seu ltimo

limite e dar o melhor de si mesmo.Ayrton Senna

Dedicatrias

Susana, minha linda esposa, pelo constante incentivo e exemplo pessoal de como deve sededicar um professor;

Aos meus filhos, Maria Luisa e Joo Rodrigo, pelo amor do tamanho do mundo, sem nuncaexigirem qualquer coisa em troca;

Aos meus pais, Anlio e Janina, pelo esforo desmedido na minha formao;Aos incansveis integrantes do Departamento Nacional de Infraestrutura de Transportes

DNIT, pelo constante aprendizado.

Claudenir Brito minha me (in memoriam), pelo amor incondicional,e ao meu pai, por nunca desistir; Letcia, pelo apoio, compreenso e carinho;Aos meus alunos, com quem tanto tenho aprendido nos ltimos anos.

Rodrigo Fontenelle

Os Autores

Claudenir Brito Pereira o Auditor-Chefe da Auditoria Interna do Departamento Nacionalde Infraestrutura de Transportes DNIT. Analista de Finanas e Controle da Controladoria-Geral da Unio CGU, aprovado no concurso de 2008, promovido pela Esaf. Oficial dareserva do Exrcito Brasileiro, ps-graduado em operaes militares, lecionou AuditoriaFinanceira no Setor Pblico, no curso de MBA em Gesto financeira do setor pblico, doCentro Universitrio do Distrito Federal UDF. professor de Auditoria Governamental,Auditoria Privada e Controle Externo em cursos preparatrios para concursos em Braslia,no Rio de Janeiro e em Salvador, alm de professor do site Estratgia Concursos.Colaborador de sites especializados para concursos. Membro efetivo do Instituto deAuditores Internos do Brasil IIA Brasil , filial do The Institute of Internal Auditors.Membro da Comisso de Coordenao de Controle Interno CCCI do Poder ExecutivoFederal.

Rodrigo Fontenelle de Arajo Miranda Mestre em Contabilidade pela Universidade de

Braslia (UnB), ps-graduado em Finanas pelo Instituto Brasileiro de Mercado de Capitais(IBMEC) e graduado em Cincias Econmicas pela Universidade Federal de Minas Gerais(UFMG). Atualmente Analista de Finanas e Controle da Controladoria-Geral da Unio(CGU), exercendo o cargo de Coordenador-Geral de Auditoria da rea Fazendria.Aprovado em diversos concursos no pas, entre eles Consultor Legislativo da Assembleia deMinas Gerais, EPPGG do Estado do Esprito Santo e 1 lugar no concurso da Controladoria-Geral do Estado de Minas Gerais, Professor de Auditoria Privada, Governamental e Tcnicasde Controle em cursos online e presenciais em Minas Gerais, Bahia, Pernambuco, So Paulo,e Distrito Federal, dentre eles o Cathedra, Cepegg e Estratgia. Lecionou em Instituiescomo a Universidade Estadual de Minas Gerais (UEMG) e Universidade de Braslia (UnB),alm de diversos cursos preparatrios para concursos pblicos. autor do livro Auditoria 219 questes comentadas, da Editora Elsevier/Campus.

Sumrio

Capa

Cadastro

Folha de Rosto

Crditos

Sumrio

Epgrafe

Dedicatrias

Os Autores

Captulo 1 Origem, Conceitos, Trabalhos de Assegurao e Tipos de Auditoria1.1. Introduo

1.2. Conceito de Auditoria1.3. Evoluo da Auditoria1.4. Trabalhos de Assegurao

1.5. Tipos de Auditoria1.5.1. Auditoria de Gesto1.5.2. Auditoria de Programas1.5.3. Auditoria Operacional1.5.4. Auditoria Contbil1.5.5. Auditoria de Sistemas1.5.6. Auditoria Especial1.5.7. Auditoria da Qualidade1.5.8. Auditoria Integral

Exerccios

Captulo 2 Auditoria Independente: Responsabilidade Legal, Objetivos Gerais,Normas de Auditoria Independente, tica Profissional e Controle de Qualidade

2.1. Aspectos Gerais da Auditoria Independente2.2. Normas de Auditoria Independente2.3. tica Profissional

2.3.1. Integridade2.3.2. Eficincia2.3.3. Confidencialidade

2.4. Requisitos do Auditor2.5. Independncia2.6. Responsabilidade do Auditor

2.6.1. Responsabilidade perante os Conselhos de Classe2.6.2. Responsabilidade Civil2.6.3. Responsabilidade com clientes

2.7. Objetivo da Auditoria Independente2.8. Controle de Qualidade

2.8.1. Sistema de controle de qualidade2.8.2. Definies2.8.3. Aceitao e continuidade de relacionamento com clientes e trabalhos de auditoria2.8.4. Execuo do trabalho2.8.5. Revises2.8.6. Monitoramento

2.9. Concordncia com os Termos do Trabalho de Auditoria2.9.1. Objetivo2.9.2. Condies prvias para uma auditoria2.9.3. Acordo sobre termos do trabalho de auditoria2.9.4. Aceitao de mudana nos termos do trabalho2.9.5. Outros assuntos que afetam a aceitao

2.10. Rotao dos responsveis tcnicos da Equipe de Auditoria2.11. Rotao da Firma de AuditoriaExerccios

Captulo 3 Auditoria Interna e Principais Diferenas com a AuditoriaIndependente

3.1. Auditoria Interna versus Auditoria Externa3.1.1. Conceitos

3.2. Semelhanas e diferenas entre a Auditoria Interna e Externa3.3. Funes da Auditoria Interna3.4. Funes da Auditoria Externa (Independente)Exerccios

Captulo 4 Controle Interno: Princpios, Controle Interno Contbil, ControleInterno Administrativo, Avaliao do Sistema de Controle, COSO I

4.1. Controle Interno4.1.1. Controle interno da entidade

4.2. Natureza e extenso do entendimento dos controles relevantes4.3. Divises do Controle Interno

4.3.1. Controles Contbeis4.3.2. Controles Administrativos4.3.3. Controles Preventivos4.3.4. Controles Detectivos

4.4. Princpios do Controle Interno4.4.1. Atribuio de responsabilidades4.4.2. Segregao de funes4.4.3. Custo x Benefcio do controle4.4.4. Definio de rotinas internas4.4.5. Limitao do acesso aos ativos4.4.6. Auditoria Interna

4.5. Componentes do controle interno4.5.1. Ambiente de controle4.5.2. Processo de avaliao de risco da entidade4.5.3. Sistema de informao, incluindo processos de negcio relacionados, relevantes paraas demonstraes contbeis e sua comunicao4.5.4. Atividades de controle relevantes para a auditoria4.5.5. Monitoramento dos controles

4.6. Limitaes do controle interno4.7. COSO

4.7.1. Ambiente de Controle4.7.2. Avaliao de Risco4.7.3. Atividades de Controle4.7.4. Informao e Comunicao4.7.5. Monitoramento

Exerccios

Captulo 5 Planejamento de Auditoria: Plano e Programa de Auditoria,Relevncia, Materialidade, Fraude e Erro

5.1. Planejamento de Auditoria5.1.1. Atividades preliminares5.1.2. Determinao de escopo

5.1.3. Programa de Auditoria5.2. NBC TA 300

5.2.1. Atividades preliminares do trabalho de auditoria5.2.2. Atividades de planejamento5.2.3. Estratgia global de auditoria5.2.4. Consideraes especficas para entidades de pequeno porte5.2.5. Plano de auditoria

5.2.5.1. Mudana nas decises de planejamento durante o processo de auditoria5.2.5.2. Direcionamento, superviso e reviso

5.2.6. Documentao5.2.7. Consideraes adicionais em auditoria inicial

5.3. Materialidade no Planejamento e na Execuo da Auditoria5.3.1. Determinao da materialidade no planejamento e para execuo da auditoria5.3.2. Reviso no decorrer da auditoria5.3.3. Documentao

5.4. Fraude e erroExerccios

Captulo 6 Planejamento de Auditoria: Plano e Programa de Auditoria,Relevncia, Materialidade, Fraude e Erro

6.1. Risco de Distoro Relevante (Risco Inerente e Risco de Controle) e Risco de Deteco6.2. Tipos de Risco

6.2.1. Risco de deteco6.2.2. Risco de distoro relevante

6.3. Plano de Auditoria baseado no risco6.4. Risco que exige considerao especial da auditoria6.5. Reviso da avaliao de riscoExerccios

Captulo 7 Evidncia, Testes e Procedimentos de Auditoria7.1. Evidncia de Auditoria

7.1.1. Tipos de evidncias7.2. Testes e procedimentos de auditoria

7.2.1. Anlise Documental (Inspeo de registros e documentos)7.2.2. Inspeo fsica7.2.3. Reclculo (Clculo)7.2.4. Observao7.2.5. Entrevista (Indagao)

7.2.6. Circularizao (confirmao externa)7.2.7. Conciliaes7.2.8. Anlise de contas contbeis7.2.9. Reviso analtica (procedimentos analticos)7.2.10. Reexecuo7.2.11. Confirmao e Investigao

Exerccios

Captulo 8 Amostragem: Conceitos, Risco, Tipos, Denio da Amostra,Projees de Distores e Avaliao dos Resultados

8.1. Introduo8.2. NBC TA 530

8.2.1. Definies8.2.2. Requisitos8.2.3. Execuo de procedimentos de auditoria8.2.4. Natureza e causa de desvios e distores8.2.5. Projeo de distores8.2.6. Avaliao do resultado da amostragem em auditoria

8.2.6.1. Limite Superior de Desvios LSD (Testes de Controle)8.6.2.2. Limite Superior de Erros LSE (Testes Substantivos)

8.2.7. Estratificao e seleo com base em valor8.2.7.1. Estratificao

8.2.8. Seleo com base em valor8.2.9. Exemplos de fatores que inuenciam o tamanho da amostra para os testes decontroles8.2.9. Exemplos de fatores que inuenciam o tamanho da amostra para os testes dedetalhes8.2.10. Mtodos de seleo da amostra

Exerccios

Captulo 9 Documentao de Auditoria (Papis de Trabalho): Natureza,Finalidade, Tipos e Tcnicas de Elaborao

9.1. Documentao de auditoria9.2. Objetivo do auditor9.3. Forma, contedo e extenso da documentao de auditoria9.4. Montagem do arquivo final de auditoria9.5. Assuntos surgidos aps a data do relatrio do auditorExerccios

Captulo 10 Formas de Opinio do Auditor: Modicao de Opinio, Pargrafode nfase e Outros Pargrafos Adicionais

10.1. Relatrios (Parecer) de Auditoria Independente10.1.1. Tipos de Relatrio10.1.2. Estrutura/Elementos do Relatrio10.1.3. Informaes suplementares apresentadas com as demonstraes contbeis10.1.4. Pargrafo de nfase e Pargrafo de Outros Assuntos

Exerccios

Captulo 11 Utilizao de Outros Trabalhos: Auditor Interno, Especialistas eOutros Auditores Independentes

11.1. Introduo11.2. Trabalho de outro auditor independente11.3. Trabalho do Auditor Interno11.4. Trabalho de especialista de outra reaExerccios

Captulo 12 Representaes Formais, Transaes e Eventos Subsequentes,Continuidade Operacional, Partes Relacionadas, Estimativas Contbeis,Contingncias

12.1. Continuidade Operacional12.2. Contingncias

12.2.1. Passivo contingente12.2.2. Ativo contingente

12.3. Estimativas contbeis12.4. Eventos Subsequentes12.5. Transaes com partes relacionadas12.6. Representaes formais (Carta de Responsabilidade da Administrao)

12.6.1. Objetivos do auditor12.6.2. Membros da administrao aos quais so solicitadas representaes formais12.6.3. Representaes formais sobre a responsabilidade da administrao12.6.4. Representaes formais como evidncia de auditoria12.6.5. Data e perodo abrangido pelas representaes12.6.6. Dvida quanto confiabilidade das representaes12.6.7. Representaes solicitadas e no fornecidas12.6.8. Outras representaes formais

Exerccios

Captulo 13 Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal

13.1. O Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal13.1.1. Finalidades do SCI-PEF13.1.2. Competncias do SCI-PEF13.1.3. Atividades Complementares do SCI-PEF13.1.4. Disposies Gerais

13.2. Auditoria no setor pblico federal13.3. Normas relativas ao controle interno administrativo13.4. Planejamento das aes de controle interno.

13.4.1. Oramento Global do Ministrio13.4.2. Hierarquizao13.4.3. Programas e Programaes sob Controle13.4.4. Aes sob Controle

13.5. Finalidades e objetivos da auditoria governamental13.6. Abrangncia de atuao13.7. Estrutura conceitual bsica das tcnicas de controle

13.7.1. Procedimentos e Tcnicas de Auditoria13.7.2. Procedimentos e Tcnicas de Fiscalizao

13.8. Formas e tipos13.8.1. Tipos de Auditoria Governamental13.8.2. Formas de Execuo13.8.3. reas de Atuao

13.9. Normas relativas execuo dos trabalhos13.9.1. Planejamento dos Trabalhos13.9.2. Avaliao dos controles internos administrativos13.9.3. Preveno de impropriedades e irregularidades13.9.4. Superviso das atividades do SCI do Poder Executivo Federal13.9.5. Obteno de evidncias de acordo com a IN 01/0113.9.6. Impropriedades e irregularidades

13.10. Normas Relativas Opinio do Sistema de Controle Interno do Poder ExecutivoFederal

13.10.1. Nota13.10.2. Relatrio13.10.3. Certificado13.10.4. Os tipos de Certificado so:13.10.5. Parecer do Dirigente do rgo de Controle Interno

13.11. Normas relativas audincia do auditado13.12. Normas Relativas Forma de Comunicao

13.13. Variveis BsicasExerccios

Captulo 14 Controle Externo e Tribunal de Contas da Unio14.1. Classificao do controle quanto origem (extenso)14.2. Controle Externo no Brasil14.3. Principais regras Constitucionais sobre Controle ExternoExerccios

Captulo 15 Normas de Auditoria do TCU e Manual de Auditoria Operacional15.1. Normas de Auditoria do TCU

15.1.1. Bases conceituais15.1.1.2. Auditoria Governamental

15.1.2. Classificao das Auditorias15.1.3. Objetivo das NAT15.1.4. Aplicabilidade das NAT15.1.5. Aplicao conjunta com outras normas15.1.6. Captulo 1 Preceitos Bsicos do Controle Externo

15.1.6.1. Independncia dos Membros15.6.1.2. Relaes com o Parlamento, com a Administrao e com o Controle Interno15.6.1.3. Natureza do Controle e seus Requisitos Bsicos

15.1.7. Captulo 2 Normas Gerais15.1.7.1. Princpios ticos15.1.7.2. Interesse Pblico, Preservao e Defesa do Patrimnio Pblico15.1.7.3. Integridade15.1.7.4. Independncia, Objetividade e Imparcialidade15.1.7.5. Uso do cargo, de informaes e de recursos pblicos15.1.7.6. Normas Gerais relativas ao Tribunal

15.1.8. Captulo 3 Normas relativas ao Planejamento e Execuo15.1.8.1. Planejamento geral das auditorias do TCU15.1.8.2. Proposio de auditorias15.1.8.3. Objetivos da auditoria15.1.8.4. Alocao de recursos ao trabalho de auditoria15.1.8.5. Identificao e avaliao de objetivos, riscos e controles15.1.8.6. Superviso, reviso e comunicao de acordo com as NAT15.1.8.7. Planejamento e Execuo de auditorias

15.1.9. Cap. 4 Normas relativas Comunicao de Resultados15.1.9.1. Relatrio de Auditoria

15.1.9.2. Estrutura e contedo dos relatrios15.1.9.3. Requisitos de qualidade dos relatrios15.1.9.4. Declarao de conformidade com as NAT15.1.9.5. Objetivos da auditoria, escopo, metodologia e limitaes15.1.9.6. Descrio da viso geral do objeto15.1.9.7. Apresentao dos achados15.1.9.8. Esclarecimentos de responsveis15.1.9.9. Comentrios dos gestores15.1.9.10. Concluses15.1.9.11. Propostas de encaminhamento15.1.9.12. Monitoramento de deliberaes15.1.9.13. Critrios para divulgao de resultados de auditorias

15.2. Manual de Auditoria Operacional15.2.1. Caractersticas da Auditoria Operacional15.2.2. Caracterizao de achados de auditoria15.2.3. Atributos dos achados de auditoria15.2.4. Monitoramento15.2.5. Plano de ao15.2.6. Sistemtica de monitoramento15.2.7. Relatrio de monitoramento15.2.8. Situao das deliberaes15.2.9. Superviso e Controle de Qualidade15.2.10. Modalidades de controle de qualidade

Exerccios

Captulo 16 Governana Corporativa: Governana no Setor Pblico, Governanae Anlise de Risco, COSO I e COSO II

16.1. Governana no Setor Pblico16.1.1. Conceitos de Governana Corporativa

16.1.1.1. Mas o que seriam esses conflitos de interesses?16.1.2. Princpios de Governana Corporativa16.1.3. Lei Sarbanes-Oxley16.1.4. Governana no Setor Pblico16.1.5. O papel da Auditoria na estrutura de Governana

16.2. Estrutura conceitual de anlise de risco COSO II16.2.1. Fixao de objetivos16.2.2. Identificao de eventos16.2.3. Resposta a riscos

16.2.4. Abrangncia do Controle Interno segundo o COSO IIExerccios

Gabarito

Resumo em 120 Itens

AnexosAnexo I Principais NBC TA e PAAnexo II Dicionrio de Auditoria

Referncias

Captulo 1Origem, Conceitos, Trabalhos de Assegurao e Tiposde Auditoria

Principais legislaes correlacionadas ao captulo:NBC TA 01, NBC TA 200.

1.1. IntroduoPara atingir suas finalidades, a Contabilidade se utiliza das seguintes tcnicas contbeis: Escriturao (registro dos fenmenos patrimoniais); Demonstraes (balanos e outras demonstraes); Auditoria; Anlise de balanos.Assim, podemos concluir que a Auditoria tem a natureza de tcnica contbil utilizada pela

Contabilidade para atingir seus objetivos, sendo a Auditoria Contbil a tcnica contbil cujoobjetivo emitir uma opinio sobre as demonstraes contbeis (tambm denominadasfinanceiras).

A evoluo da auditoria como tcnica contbil sempre esteve ligada ao atendimento de seuprincipal objetivo, que seria a citada emisso de opinio independente sobre a adequao dasdemonstraes contbeis/financeiras aos Princpios de Contabilidade, s Normas Brasileirasd e Contabilidade, legislao especfica e, mais recentemente, estrutura de RelatrioFinanceiro Aplicvel.

Os conceitos utilizados na Auditoria Independente so bastante similares aos da AuditoriaGovernamental e aos da Auditoria Interna. O foco acaba sendo, em regra, o mesmo: aemisso de uma opinio independente (lembrando que a opinio da Auditoria Internatambm deve ser independente autnoma). O que difere, basicamente, o ambiente ou area em que estamos atuando.

1.2. Conceito de AuditoriaEscolher um conceito universal para Auditoria no uma tarefa simples. A maioria dos

autores escreve sobre uma das diversas especializaes da matria, e, no momento dadefinio, acaba se concentrando na Auditoria Interna ou na Externa. No se preocupemcom essa diferena, trataremos dela mais frente.

Crepaldi (2012) afirma que se pode definir Auditoria, de forma bastante simples, como o

levantamento, estudo e avaliao sistemtica das transaes, procedimentos, operaes,rotinas e das demonstraes financeiras de uma entidade.

Aprofundando a definio, podemos dizer que se trata de testar a eficincia e a eficcia docontrole patrimonial, sem nos limitarmos aos aspectos contbeis do conceito. Por ser umaatividade crtica, em essncia, traduz-se na emisso de uma opinio sobre as atividades verificadas.

Quanto ao termo auditor, a doutrina se divide em citar sua origem latina audire, audio,ouvinte e a expresso inglesa to audit examinar, certificar. De forma mais direta, auditar ouvir o gestor aquele que detm a responsabilidade pela administrao do patrimnioalheio para saber como est agindo na conduo de suas atividades, e se essa conduta est alinhadacom o que o proprietrio dos recursos espera dele.

Em linhas gerais, vamos nos remeter obra de Franco e Marra (2011) para definir o objetoda auditoria (em sentido amplo):

conjunto de todos os elementos de controle do patrimnio administrado, os quais compreendem registros contbeis,papis, documentos, fichas, arquivos e anotaes que comprovem a veracidade dos registros e a legitimidade dosatos da administrao, bem como sua sinceridade na defesa dos interesses patrimoniais. (grifo nosso)

Neste ponto, vamos dividir a Auditoria em dois grandes grupos. De acordo com o ambienteem que ser aplicada, a Auditoria poder ser Governamental ou Privada.

A Auditoria Governamental ou Pblica, do Setor Pblico, conforme disposto na InstruoNormativa SFC/MF 01/2001, da Secretaria Federal de Controle Interno da Controladoria-Geral da Unio (anteriormente do Ministrio da Fazenda, por isso o SFC/MF), o conjuntod e tcnicas que visa avaliar a gesto pblica, pelos processos e resultados gerenciais, e aaplicao de recursos pblicos por entidades de direito pblico e privado, mediante aconfrontao entre uma situao encontrada com um determinado critrio tcnico,operacional ou legal e tem por objetivo primordial garantir resultados operacionais nagerncia da coisa pblica.

A Auditoria Governamental engloba todas as esferas de governo federal, distrital,estadual e municipal e nveis de poder Executivo, Legislativo e Judicirio , e alcana aspessoas jurdicas de direito privado que se utilizem de recursos pblicos.

A Auditoria Privada ou Empresarial, das Demonstraes Contbeis, das DemonstraesFinanceiras o conjunto de procedimentos tcnicos que tem por objetivo a emisso de parecersobre as demonstraes contbeis das empresas privadas em relao a sua adequao aosprincpios de Contabilidade e legislao especfica.

Nesse sentido, a NBC TA 200 define como objetivo da Auditoria das DemonstraesContbeis (Auditoria Independente):

aumentar o grau de confiana nas demonstraes contbeis por parte dos usurios. Isso alcanado mediante aexpresso de uma opinio pelo auditor sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas, em todos os aspectosrelevantes, em conformidade com uma estrutura de relatrio financeiro aplicvel. (grifo nosso)

Aqui j podemos lembrar o seguinte. Se a questo tratar de objetivo do auditorindependente, temos de pensar logo em emisso de uma opinio sobre as demonstraescontbeis, ok? No d para errar esse conceito, e algumas questes cobram apenas esseconhecimento, como veremos nos exerccios comentados nos prximos captulos.

1.3. Evoluo da AuditoriaEste tema no cobrado com frequncia nos certames, apesar de constar em alguns

editais. De qualquer modo, entendemos que importante conhec-lo, para um entendimentomais abrangente do assunto, e essa viso vai auxili-lo na resoluo de algumas questes, pormeio de um raciocnio sistemtico sobre os conceitos apresentados.

A doutrina no pacfica quando trata da evoluo da auditoria. Assim, vamos nos pautarpela obra de William Attie (2010) para traar uma sequncia lgica da evoluo da auditoria,nos remetendo a outros autores, quando necessrio.

A Contabilidade foi a primeira disciplina desenvolvida para auxiliar e informar oadministrador, e j vimos que a auditoria, como uma tcnica contbil, uma especializao daContabilidade, destinada a ser usada como ferramenta de confirmao dessa prpria cincia.

O surgimento da Auditoria est ancorado na necessidade de confirmao por parte dosinvestidores e proprietrios quanto realidade econmico-financeira espelhada nopatrimnio das empresas investidas. Tudo como fruto da evoluo do sistema capitalista.

Attie afirma ser desconhecida a data de incio da atividade de auditoria, mas cita algunsmomentos marcantes para o desenvolvimento do assunto, sendo o primeiro a criao docargo de auditor do Tesouro, na Inglaterra, em 1314.

Em 1880, foi criada a Associao dos Contadores Pblicos Certificados, na Inglaterra, e em1886, sua congnere nos Estados Unidos.

A partir da, o ponto principal da evoluo da auditoria foi a criao da SEC Security andExchange Comission (algo como a CVM aqui no Brasil), em 1934, nos Estados Unidos,quando a profisso de auditor assume sua importncia, tendo em vista que as empresaslistadas em Bolsa de Valores foram obrigadas a se utilizar dos servios de auditoria para darmais credibilidade a suas demonstraes financeiras.

No Brasil, a evoluo da auditoria esteve primariamente relacionada com a instalao defiliais e subsidirias de firmas estrangeiras, e a consequente obrigatoriedade de se auditaremsuas demonstraes contbeis. Como resultado, tivemos a chegada ao pas de empresasinternacionais de auditoria independente.

Com a evoluo do mercado de capitais, a criao da Comisso de Valores Mobilirios CVM e da Lei das Sociedades por Aes, em 1976, a atividade de auditoria tomou grandeimpulso, mas ainda atrelada s empresas integrantes do mercado de capitais e do SistemaFinanceiro.

1.4. Trabalhos de AsseguraoA NBC TA 01 Estrutura conceitual para trabalhos de assegurao define esse tipo de

trabalho como sendo um trabalho no qual o auditor independente expressa uma conclusocom a finalidade de aumentar o grau de confiana dos outros usurios previstos, que no sejaa parte responsvel, acerca do resultado da avaliao ou mensurao de determinado objetode acordo com os critrios aplicveis.

Para as provas de auditoria, temos de saber que os trabalhos de assegurao envolvem trs

partes distintas: o auditor independente; a parte responsvel (rea objeto da assegurao); os usurios (pessoas a quem o auditor submete o relatrio de assegurao).Alm disso, nas raras vezes em que o tema explorado em concursos, busca-se a

compreenso das diferenas entre os dois tipos de trabalhos de assegurao cuja execuo permitida ao auditor independente, a saber, trabalho de assegurao razovel e trabalho deassegurao limitada.

Figura 1.1 Tipo de Assegurao e seus objetivos

Dessa forma, em relao aos trabalhos de assegurao, estaremos interessados no deassegurao razovel, visto que nosso objeto de estudo a Auditoria. Desse item, alm do quej foi falado, temos de entender que Auditoria espcie do gnero Assegurao. Alm disso, necessrio lembrar que o auditor independente no faz apenas trabalhos de assegurao,mas tambm trabalhos que no se encaixam nesse conceito, como servios de consultoria,por exemplo.

ATENO!A Auditoria espcie do gnero Assegurao.

1.5. Tipos de AuditoriaCada autor e cada rgo pblico podem definir uma classificao de auditoria prpria,

independente, e no se pode esperar que o candidato a um cargo pblico conhea cada umadelas e adivinhe sobre qual classificao a banca est se referindo. Assim, o primeiro cuidado analisar bem o edital.

Outro detalhe importante que devemos ler com ateno o enunciado da questo, paratentarmos identificar sobre qual classificao estamos sendo questionados, por exemplo,segundo a IN 01/01, segundo a doutrina, segundo o TCU, e assim por diante.

Infelizmente, nem sempre to simples. No ltimo concurso para o cargo de AuditorFiscal da Receita Federal do Brasil, a banca no estipulou em edital e tampouco na questo,vindo a cobrar uma classificao utilizada pelo Senado Federal, o que foi objeto de intensadiscusso, inclusive judicial, quanto regularidade de tal procedimento. Chegamos aelaborar, inclusive, alguns pareceres nesse sentido, para serem utilizados em processosjudiciais.

Aqui, vamos incluir as definies de tipos de Auditoria Governamental encontradas na obrade Peter e Machado (2008), que o Cespe/Unb j tomou como referncia para a elaboraode questes.

1.5.1. Auditoria de GestoObjetiva emitir opinio com vistas a certificar a regularidade das contas, verificar a

execuo de contratos, convnios, acordos ou ajustes, a probidade na aplicao dos dinheirospblicos e guarda ou administrao de valores e outros bens da Unio ou a ela confiados.

1.5.2. Auditoria de ProgramasObjetiva acompanhar, examinar e avaliar a execuo de programas e projetos

governamentais especficos, bem como a aplicao de recursos descentralizados.

1.5.3. Auditoria OperacionalConsiste em avaliar as aes gerenciais e os procedimentos relacionados ao processo

operacional, procurando auxiliar a administrao na gerncia e nos resultados, por meio derecomendaes que visem aprimorar procedimentos.

1.5.4. Auditoria ContbilObjetiva obter elementos comprobatrios suficientes que permitam opinar se os registros

contbeis foram efetuados de acordo com os princpios fundamentais de contabilidade e seas demonstraes contbeis refletem, adequadamente, a situao econmico-financeira dopatrimnio.

1.5.5. Auditoria de SistemasObjetiva assegurar a adequao, a privacidade dos dados e informaes oriundas dos

sistemas eletrnicos de processamento de dados.

1.5.6. Auditoria EspecialObjetiva o exame de fatos ou situaes consideradas relevantes, de natureza incomum ou

extraordinrias, sendo realizadas para atender a determinao de autoridade competente.

1.5.7. Auditoria da QualidadeTem por objetivo permitir a formao de uma opinio mais concreta sobre o desempenho

gerencial dos administradores pblicos, servindo como estmulo a adoo de uma culturagerencial voltada para o atingimento de resultados dentro dos princpios da qualidade,identificando os pontos fortes e fracos da organizao.

1.5.8. Auditoria IntegralEnvolve o exame dos controles, processos e sistemas utilizados para gerenciar os recursos

da organizao.Vamos classificao da CGU, que ser discutida de forma mais ampla no Captulo 13. A

norma que disciplina as atividades de auditoria no Poder Executivo Federal a InstruoNormativa SFC/MF no 01, de 06 de abril de 2001, que define diretrizes, princpios, conceitos eaprova normas tcnicas para a atuao do Sistema de Controle Interno do Poder ExecutivoFederal. Segundo a IN 01, a auditoria classifica-se em:

I. Auditoria de Avaliao da Gesto: esse tipo de auditoria objetiva emitir opinio com vistas a certificar aregularidade das contas, verificar a execuo de contratos, acordos, convnios ou ajustes, a probidade na aplicaodos dinheiros pblicos e na guarda ou administrao de valores e outros bens da Unio ou a ela confiados.II. Auditoria de Acompanhamento da Gesto: realizada ao longo dos processos de gesto, com o objetivo de se atuarem tempo real sobre os atos efetivos e os efeitos potenciais positivos e negativos de uma unidade ou entidadefederal, evidenciando melhorias e economias existentes no processo ou prevenindo gargalos ao desempenho da suamisso institucional.III. Auditoria Contbil: compreende o exame dos registros e documentos e na coleta de informaes e confirmaes,mediante procedimentos especficos, pertinentes ao controle do patrimnio de uma unidade, entidade ou projeto.IV. Auditoria Operacional: consiste em avaliar as aes gerenciais e os procedimentos relacionados ao processooperacional, ou parte dele, das unidades ou entidades da administrao pblica federal, programas de governo,projetos, atividades, ou segmentos destes, com a finalidade de emitir uma opinio sobre a gesto quanto aosaspectos da eficincia, eficcia e economicidade, procurando auxiliar a administrao na gerncia e nos resultados,por meio de recomendaes, que visem aprimorar os procedimentos, melhorar os controles e aumentar aresponsabilidade gerencial.V. Auditoria Especial: objetiva o exame de fatos ou situaes consideradas relevantes, de natureza incomum ouextraordinria, sendo realizadas para atender determinao expressa de autoridade competente. Classifica-se nessetipo os demais trabalhos de auditoria no inseridos em outras classes de atividades. (grifo nosso)

No TCU, as atividades de auditoria se dividem em: auditoria de conformidade; auditoria operacional; auditoria das demonstraes contbeis; auditoria de sistemas financeiros; atividades de estudo e consultoria; atividades de deteco de fraudes.Como podemos perceber, no existe classificao mais correta. Cada autor, estudioso do

assunto, prope a classificao que mais entende adequada ao momento. As classificaesapresentadas so apenas algumas delas, sendo o mais importante entendermos esses

conceitos iniciais, que nos daro uma boa base para quando entrarmos nos aspectos maisespecficos da Auditoria.

Esta parte da disciplina, conforme foi dito, raramente abordada nos concursos, mas fundamental para o bom entendimento do que vem pela frente. A seguir, quatro questesque cobraram o conhecimento j estudado at agora.

Exerccios1. (FCC/Copergs/2011) De acordo com as disposies constantes da NBC TA Estrutura Conceitual Estrutura Conceitual

para Trabalhos de Assegurao, correto afirmar que:a) os trabalhos de assegurao envolvem trs partes distintas: o auditor independente, a parte responsvel e os usurios

previstos;b) o trabalho de assegurao limitada de demonstraes contbeis denominado auditoria;c) os trabalhos de consultoria representam uma das espcies dos trabalhos de assegurao;d) o trabalho de assegurao razovel de demonstraes contbeis denominado reviso;e) a parte responsvel, nos trabalhos de assegurao, a usuria das informaes a serem fornecidas pelo auditor em

seu relatrio.

Comentrios:A letra A o gabarito, conforme visto na parte terica. O trabalho de assegurao razovel

denominado auditoria, e o de assegurao limitada denominado reviso. Dessa forma, asalternativas B e D esto incorretas. A letra C tambm est errada, pois o trabalho deconsultoria no considerado um trabalho de assegurao, embora tambm possa serrealizado pelo auditor independente. Por fim, a parte responsvel a parte objeto daassegurao, sendo diferente do usurio das informaes, que a parte que recebe orelatrio de assegurao. Portanto, a alternativa E est incorreta.

Resposta: A.

2. (Cespe-UnB/CGE-PB/2008) Com relao s origens da auditoria e seus tipos, assinale a opo correta.a) O surgimento da auditoria externa est associado necessidade das empresas de captarem recursos de terceiros.b) Os scios-gerentes e acionistas fundadores so os que tm maior necessidade de recorrer aos auditores

independentes para aferir a segurana, liquidez e rentabilidade de seus investimentos na empresa.c) A auditoria externa surgiu como decorrncia da necessidade de um acompanhamento sistemtico e mais aprofundado

da situao da empresa.d) A auditoria interna uma resposta necessidade de independncia do exame das transaes da empresa em relao

aos seus dirigentes.e) Os auditores internos direcionam o foco de seu trabalho para as demonstraes contbeis que a empresa obrigada a

publicar.

Comentrios:A necessidade de captao de recursos fez com que as empresas buscassem uma maior

credibilidade dos dados apresentados em suas demonstraes contbeis, fazendo com quesurgisse a auditoria externa, para atestar sua confiabilidade. Dessa forma, a letra A ogabarito da questo. A alternativa B est incorreta, pois essa maior necessidade dos usuriosexternos empresa. J a letra C tambm est errada, pois foi a auditoria interna que surgiu apartir da necessidade de um aprofundamento da situao da empresa. As alternativas D e E

ficariam corretas se substitussemos os termos auditoria interna / auditores internos por auditoriaindependente / auditores independentes, respectivamente.

Resposta: A.3. (Cespe-UnB/MC/2008)A auditoria especial examina de maneira tempestiva e no prevista fatos ou situaes

consideradas relevantes, de natureza incomum ou extraordinria atendendo solicitao expressa de autoridadecompetente.

Comentrios:A afirmao est contida na parte terica do captulo. De forma complementar,

gostaramos de esclarecer que os rgos de Auditoria realizam anualmente umplanejamento de trabalhos para o ano seguinte, com vistas a identificar sua real capacidadede produo, conforme os meios disponveis. Entretanto, bastante comum que algunsrgos competentes, como o Poder Judicirio ou o Ministrio Pblico, solicitem auditoriaspara instruir procedimentos judiciais ou administrativos. Esses trabalhos so denominadosAuditorias Especiais.

Resposta: Certo.4. (Cespe-UnB/AUGE-MG/2009) A auditoria da gesto pblica a vertente da auditoria governamental realizada pelo Estado

visando ao controle de sua gesto. Assinale a opo correta acerca dos tipos de auditoria governamental.a) A verificao do cumprimento da legislao pertinente objeto da auditoria contbil.b) A auditoria de sistemas tem, entre outros, o objetivo de identificar as reas crticas e riscos potenciais, proporcionando

as bases para a sua eliminao ou reduo.c) A anlise da realizao fsico-financeira, em face dos objetivos e metas estabelecidos, um aspecto contemplado pela

auditoria de gesto.d) A auditoria integral utiliza-se de critrios sob a tica dos quais busca avaliar a organizao, como, por exemplo, a gesto

e o desenvolvimento de pessoas.e) Constitui objetivo da auditoria operacional aferir a confiabilidade, a segurana, a fidedignidade e a consistncia dos

sistemas administrativos, gerenciais e de informaes.

Comentrios:Questo extrada da classificao encontrada na obra de Peter e Machado (2008), acerca

dos tipos de auditoria governamental. Como podemos observar, a nica alternativa correta a letra E.

As demais trazem conceitos equivocados. Procurem, no estudo das classificaes, identificarpalavras ou expresses-chave, que normalmente no faltariam na definio do assunto, comopor exemplo:

auditoria de sistemas: sistemas eletrnicos de processamento de dados; auditoria especial: natureza incomum ou extraordinria autoridade.Resposta: E.

Captulo 2Auditoria Independente: Responsabilidade Legal,Objetivos Gerais, Normas de Auditoria Independente,tica Profissional e Controle de Qualidade

Principais legislaes correlacionadas ao captulo:NBC TA 200, NBC TA 210, NBC TA 220, NBC PA 01,

Resoluo CFC no 803/1996.

2.1. Aspectos Gerais da Auditoria IndependentePara iniciarmos os estudos acerca da Auditoria Independente, trouxemos alguns conceitos

encontrados na doutrina e que muitas vezes so cobrados em sua literalidade.Crepaldi (2012):

levantamento, estudo e avaliao sistemtica das transaes, procedimentos, operaes, rotinas e dasdemonstraes financeiras de uma entidade. A auditoria das demonstraes contbeis constitui o conjunto deprocedimentos tcnicos que tem por objetivo a emisso de parecer sobre sua adequao, consoante os princpiosFundamentais de Contabilidade e pertinente legislao especfica. (grifo nosso)

Franco e Marra (2011):A auditoria compreende o exame de documentos, livros e registros, inspees e obteno de informaes econfirmaes, internas e externas, relacionadas com o controle do patrimnio, objetivando mensurar a exatidodesses registros e das demonstraes contbeis deles decorrentes. (grifo nosso)

Apesar da importncia das definies encontradas na doutrina, as bancas preferemexplorar os conceitos apresentados pelas normas de auditoria. Dessa forma, como o focodesta obra a prova de Auditoria, a definio mais importante se encontra na NBC TA 200,que trata dos objetivos gerais do auditor independente e a conduo da auditoria emconformidade com normas de auditoria. Segundo a norma, o objetivo da Auditoria dasDemonstraes Contbeis :

aumentar o grau de confiana nas demonstraes contbeis por parte dos usurios. Isso alcanado mediante aexpresso de uma opinio pelo auditor sobre se as demonstraes contbeis foram elaboradas, em todos os aspectosrelevantes, em conformidade com uma estrutura de relatrio financeiro aplicvel. (grifo nosso)

Como podemos observar, a emisso de uma opinio independente o principal objetivoda auditoria, passando pelo exame do objeto auditado, particularmente as demonstraescontbeis.

A auditoria independente surgiu (ou pelo menos ganhou fora) a partir da necessidade decaptao de recursos por parte das empresas que estavam deixando de ser familiares, fruto

da evoluo do capitalismo. Nesse sentido, a finalidade da emisso dessa opinio dar amaior credibilidade possvel s demonstraes contbeis elaboradas pelo setor decontabilidade e divulgadas aos interessados no conhecimento da sade financeira dacompanhia.

Assim, uma auditoria independente envolve a aplicao de tcnicas e procedimentosespecializados, em busca de evidncias que digam respeito aos valores divulgados nasdemonstraes contbeis, incluindo a avaliao das prticas contbeis utilizadas e darazoabilidade das estimativas apresentadas pela administrao (mensurao de itens que nopodem ser definidos com preciso).

ATENO!O objetivo principal da auditoria independente a emisso de uma opinio sobre a adequao das demonstraes contbeis estrutura de Relatrio Financeiro Aplicvel.

De acordo com Franco e Marra (2011), essa fiscalizao d maior consistncia e veracidadeaos registros e demonstraes contbeis, pelas seguintes razes, dentre outras:

O profissional que executa os registros contbeis o faz com maior ateno e rigor, pelosimples fato de saber que seu trabalho ser examinado e seus erros apontados.

Empregados e administradores temem erros e fraudes, na certeza de que estes poderoser apontados aos poderes superiores.

Os titulares do patrimnio, por sua vez, prestam contas, atravs da auditoria, a seuscredores e ao fisco.

Complementarmente, ainda segundo os autores, a auditoria independente apresenta asseguintes vantagens aos usurios das demonstraes contbeis:

Contribui para maior exatido das demonstraes contbeis. Possibilita melhores informaes sobre a real situao econmica, patrimonial e

financeira das empresas. Assegura maior exatido dos resultados apurados.

Entretanto, a auditoria independente, como qualquer outra atividade, apresenta algumaslimitaes que devem ser conhecidas pelo auditor, a fim de que possa reduzi-las a um nvelcoerente com o cumprimento de seus objetivos.

Essas limitaes dizem respeito, principalmente, ao fato de que a auditoria no pode serinterpretada como substituta da administrao no cumprimento de seus objetivos de gesto.

A auditoria independente, por sua vez, no dispe de meios suficientes (pessoal, tempo,recursos) para uma anlise aprofundada de todos os aspectos das demonstraes financeiras,limitando-se aos mais relevantes, que so aqueles com possibilidade de influenciar a opiniodo usurio quanto s demonstraes. O auditor trabalha por amostragem, dessa forma,irregularidades podem passar desapercebidas, o que no quer dizer que seu trabalho notenha sido bem conduzido.

O profissional responsvel pelo trabalho de auditoria denominado auditorindependente, normalmente integrante de uma firma de auditoria contratada pela empresa

a ser auditada para a emisso da opinio sobre as demonstraes contbeis.Mas vamos a um questionamento: se o objetivo principal do auditor independente a

emisso de sua opinio, qual seria um dos objetivos secundrios mais importantes?Coloquem-se na condio de um profissional que deva emitir uma opinio, e que, para isso,

contratado anualmente. Imaginem ainda que h uma concorrncia entre as empresas deauditoria, e que sua opinio servir de base para centenas, at milhares de pessoas decidiremos rumos de seus investimentos para o prximo ano. Qual seria o atributo essencial a serperseguido pelo auditor, no intuito de se manter no mercado?

Acertou quem pensou em credibilidade. O auditor que no tem credibilidade incapaz deemitir um relatrio que cumpra o papel de atestar as condies da situao econmico-financeira de uma empresa, apresentada nas demonstraes contbeis. E provavelmente noseria novamente contratado para novos trabalhos.

Para que a opinio emitida pelo auditor possua credibilidade, alm da qualidadeindispensvel a qualquer trabalho profissional, faz-se necessria uma padronizao detcnicas e procedimentos utilizados, assim como da elaborao de relatrios.

Para tanto, foram elaboradas as normas de auditoria. Atualmente, no Brasil, as maisimportantes so as Normas Brasileiras de Contabilidade Tcnicas de Auditoria (NBC TA) eNormas Brasileiras de Contabilidade Profissionais de Auditoria (NBC PA), que sero a baseda presente obra.

Como veremos em outro momento, a administrao conta com uma Auditoria Internapara executar um trabalho de assessoramento, auxiliando no cumprimento dos objetivosoperacionais da empresa.

2.2. Normas de Auditoria IndependenteNormas de auditoria so as regras estabelecidas pelos rgos reguladores da profisso

contbil, em todos os pases, com o objetivo de regulao e apresentao de diretrizes aserem seguidas por esses profissionais no exerccio de suas funes. Elas estabelecem osconceitos bsicos sobre as exigncias em relao pessoa do auditor, execuo de seutrabalho e ao parecer que dever por ele ser emitido (Franco e Marra, 2011).

Embora na maioria das vezes tenham um carter de guia profissional, acabam fixandolimites ntidos de responsabilidades, alm de orientar o comportamento do auditor emrelao a sua capacitao e controle de qualidade dos trabalhos realizados.

No Brasil, desde 1972 temos normas de auditoria relacionadas a esses objetivos, sendo que,atualmente, esto em vigor normas elaboradas pelo Conselho Federal de Contabilidade CFC em conjunto com o Instituto de Auditores Independentes do Brasil Ibracon , almda Comisso de Valores Mobilirios CVM , do Banco Central do Brasil Bacen e daSuperintendncia de Seguros Privados Susep.

Vamos apresentar algumas caractersticas das normas do CFC, por serem as mais exigidasnos concursos.

Vimos na Introduo que, at o ano de 2009, no havia dvida sobre quais normas seriam

cobradas nas provas, em relao auditoria independente, pois estava em vigor a NBC T-11(Resoluo 820/97, Normas de Auditoria Independente das Demonstraes Contbeis) esuas derivadas.

Entretanto, no final daquele ano houve a convergncia dessas normas brasileiras aospadres internacionais de auditoria definidos pela IFAC International Federation of Accounting(Federao Internacional de Contadores).

O IFAC uma organizao global da profisso contbil, que possui a misso, segundoconsta em sua pgina na Internet, de contribuir para o desenvolvimento, adoo e aplicaode normas internacionais de alta qualidade e orientao; alm de contribuir para odesenvolvimento de organizaes e profissionais de contabilidade e para a utilizao deprticas de alta qualidade por contadores profissionais, dentre outras (www.ifac.org traduo livre).

As Normas Brasileiras de Contabilidade NBC editadas pelo CFC devem seguir ospadres internacionais e compreendem as normas propriamente ditas, as interpretaestcnicas e os comunicados tcnicos.

As normas de auditoria independente so aprovadas pelo CFC por meio de Resolues, eclassificadas em normas profissionais (NBC PA) e normas tcnicas (NBC TA). Enquanto asNBC PA estabelecem regras e procedimentos de conduta a serem observados comorequisitos para o exerccio profissional contbil, as NBC TA descrevem conceitosdoutrinrios, princpios e procedimentos a serem aplicados quando da realizao dostrabalhos.

A Resoluo CFC no 1.328/11, de 18/03/11, que dispe sobre a Estrutura das NormasBrasileiras de Contabilidade, estabelece que as Normas Brasileiras de Contabilidade seestruturam conforme se segue:

Normas Profissionais:I Geral NBC PG aplicadas indistintamente a todos os profissionais de Contabilidade;II do Auditor Independente NBC PA aplicadas, especificamente, aos contadores que

atuam como auditores independentes;III do Auditor Interno NBC PI aplicadas especificamente aos contadores que atuam

como auditores internos;IV do Perito NBC PP aplicadas especificamente aos contadores que atuam como peritos

contbeis.Normas Tcnicas:

I Geral NBC TG so as Normas Brasileiras de Contabilidade convergentes com asnormas internacionais emitidas pelo International Accounting Standards Board (IASB); eas Normas Brasileiras de Contabilidade editadas por necessidades locais, sem equivalentesinternacionais;

II do Setor Pblico NBC TSP so as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas aoSetor Pblico, convergentes com as Normas Internacionais de Contabilidade para o Setor

Pblico, emitidas pela International Federation of Accountants (IFAC); e as NormasBrasileiras de Contabilidade aplicadas ao Setor Pblico editadas por necessidades locais,sem equivalentes internacionais;

III de Auditoria Independente de Informao Contbil Histrica NBC TA so as NormasBrasileiras de Contabilidade aplicadas Auditoria convergentes com as NormasInternacionais de Auditoria Independente emitidas pelo IFAC;

IV de Reviso de Informao Contbil Histrica NBC TR so as Normas Brasileiras deContabilidade aplicadas Reviso convergentes com as Normas Internacionais de Revisoemitidas pela IFAC;

V de Assegurao de Informao No Histrica NBC TO so as Normas Brasileiras deContabilidade aplicadas Assegurao convergentes com as Normas Internacionais deAssegurao emitidas pela IFAC;

VI de Servio Correlato NBC TSC so as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadasaos Servios Correlatos convergentes com as Normas Internacionais para ServiosCorrelatos emitidas pela IFAC;

VII de Auditoria Interna NBC TI so as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicveisaos trabalhos de Auditoria Interna;

VIII de Percia NBC TP so as Normas Brasileiras de Contabilidade aplicveis aostrabalhos de Percia;

IX de Auditoria Governamental NBC TAG so as Normas Brasileiras de Contabilidadeaplicadas Auditoria Governamental convergentes com as Normas Internacionais deAuditoria Governamental emitidas pela Organizao Internacional de EntidadesFiscalizadoras Superiores (INTOSAI).

Para tentar ilustrar melhor, apresentamos a seguir um quadro-resumo das normas. Asprincipais para as provas de auditoria so as NBC TA, NBC PA, NBC TI e NBC PI.

Figura 2.1 Cdigo de tica.Fonte: IBRACON

Mas surge a seguinte dvida: a adoo dessas normas obrigatria? Sim. De acordo com aprpria Resoluo CFC no 1.328/2011, a inobservncia s NBC constitui infrao disciplinarsujeita s penalidades previstas no Decreto-Lei no 9.295/46, alterado pela Lei no 12.249/10, eao Cdigo de tica Profissional do Contador.

De forma simplificada, podemos dizer que as Normas Brasileiras de Contabilidade soclassificadas em Normas Tcnicas e Profissionais, e compreendem:

Cdigo de tica Profissional do Contabilista; Normas de Contabilidade; Normas de Auditoria Independente e de Assegurao; Normas de Auditoria Interna; Normas de Percia.Em 27 de novembro de 2009, o CFC publicou a Resoluo no 1.203/09, que aprovou a NBC

TA 200 Objetivos Gerais do Auditor Independente e a Conduo da Auditoria emConformidade com Normas de Auditoria , revogando NBC T-11 e suas derivadas. Essa NBCTA chamada de me de todas as outras normas. Por isso, se querem se aprofundar notema, sugerimos comear por ela.

As principais normas esto relacionadas no Anexo I ao final deste livro. A ntegra pode serpesquisada no site do CFC, no seguinte link:

ATENO!A s prticas adotadas pelas entidades em assuntos no regulados, desde que atendam NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL,emitida pelo CFC e, por conseguinte, em consonncia com as normas contbeis internacionais, podem ser utilizadas pelo auditor, vistoque fazem parte das prticas contbeis brasileiras. As prticas no necessitam estar formalizadas, desde que atendam a essa norma.

2.3. tica ProfissionalDe acordo com o dicionrio online Michaelis, tica o conjunto de princpios morais que

se devem observar no exerccio de uma profisso.Ou seja, no estamos falando em conceitos tcnicos, nem do cumprimento de leis e

normas, mas de princpios morais. Dessa forma, determinada atitude profissional pode atcumprir todos os requisitos legais, mas no ser aceitvel do ponto de vista tico (moral).

Para entendermos esse conceito, vamos voltar no tempo. No incio dos anos 2000, foramdescobertas manipulaes contbeis em uma das empresas mais importantes dos EstadosUnidos, a operadora de commodities de gs natural ENRON. De acordo com Borgerth (2007), aempresa admitiu, sob a interveno da SEC (Securities and Exchange Comission), ter infladoseus lucros em aproximadamente US$600 milhes nos ltimos quatro anos (naquela poca).

No vamos nos aprofundar no mecanismo utilizado para a manipulao, mas o queimporta que ficou evidenciado que o comportamento dos advogados, dos analistas demercado e dos auditores independentes da empresa indicava falta de tica.

Para termos uma ideia do estrago, na poca, a indicao de compra de aes da empresaera quase unnime. Com o escndalo, ocorreu o desequilbrio do mercado, com os acionistasbuscando vender as aes o mais rpido possvel, os preos caindo, e o desespero seinstalando.

A empresa de auditoria independente Arthur Andersen, uma das big five na poca nose recuperou mais. No Brasil, por exemplo, era a segunda em volume de negcios. Hoje emdia, consideramos apenas as big four (PWC, Deloitte, KPMG e Ernst & Young).

Os escndalos no pararam na ENRON. Foram descobertos indcios de manipulaes naWorldcom, Xerox, Bristol-Myers Squibb, Merck, Tyco, Imclone systems, Parmalat (Itlia).

Grande parte das alteraes promovidas para mascarar as demonstraes contbeis foirealizada dentro de princpios legais, por meio de brechas na legislao. Aes emconformidade com a lei, mas eticamente criticveis.

Nesse ponto, cabe destacar que tanto faz o objetivo da realizao de uma ao contrria tica: no importa se em proveito pessoal ou da empresa (a chamada boa inteno). A ticadeve ser seguida de forma inflexvel, e deve permear todas as relaes internas e externas. uma postura essencial.

Como j dissemos, nem sempre a atitude do gestor ilegal, mas pode ser pouco tica, oque vai prejudicar a imagem da companhia frente ao mercado.

A Resoluo CFC no 803/96 aprovou o Cdigo de tica Profissional do Contador CEPC ,que tem por objetivo fixar a forma pela qual se devem conduzir os profissionais daContabilidade, quando no exerccio profissional e nos assuntos relacionados profisso e classe.

De acordo com o referido Cdigo, so deveres do Profissional da Contabilidade, econsequentemente do auditor independente, dentre outros:

exercer a profisso com zelo, diligncia, honestidade e capacidade tcnica, observadatoda a legislao vigente, em especial aos Princpios de Contabilidade e as NormasBrasileiras de Contabilidade, e resguardados os interesses de seus clientes e/ouempregadores, sem prejuzo da dignidade e independncia profissionais; (ZELO,INTEGRIDADE E COMPETNCIA)

guardar sigilo sobre o que souber em razo do exerccio profissional lcito, inclusive nombito do servio pblico, ressalvados os casos previstos em lei ou quando solicitadopor autoridades competentes, entre estas os Conselhos Regionais de Contabilidade;(CONFIDENCIALIDADE)

inteirar-se de todas as circunstncias, antes de emitir opinio sobre qualquer caso;(EFICINCIA)

renunciar s funes que exerce, logo que se positive falta de confiana por parte docliente ou empregador, a quem dever notificar com 30 dias de antecedncia, zelando,contudo, para que os interesses dos mesmos no sejam prejudicados, evitandodeclaraes pblicas sobre os motivos da renncia; (CREDIBILIDADE)

cumprir os Programas Obrigatrios de Educao Continuada estabelecidos pelo CFC;(QUALIDADE)

Segundo o Cdigo de tica, o Contador na funo de perito, assistente tcnico, auditor ourbitro, dever:

recusar sua indicao quando reconhea no se achar capacitado em face daespecializao requerida;

abster- se de interpretaes tendenciosas sobre a matria que constitui objeto de percia,mantendo absoluta independncia moral e tcnica na elaborao do respectivo laudo;

abster- se de expender argumentos ou dar a conhecer sua convico pessoal sobre osdireitos de quaisquer das partes interessadas, ou da justia da causa em que estiverservindo, mantendo seu laudo no mbito tcnico e limitado aos quesitos propostos;

considerar com imparcialidade o pensamento exposto em laudo submetido suaapreciao;

mencionar obrigatoriamente fatos que conhea e repute em condies de exercer efeitosobre peas contbeis objeto de seu trabalho;

abster- se de dar parecer ou emitir opinio sem estar suficientemente informado e munidode documentos;

assinalar equvocos ou divergncias que encontrar no que concerne aplicao dosPrincpios de Contabilidade e NBC editadas pelo CFC;

considerar-se impedido para emitir parecer ou elaborar laudos sobre peas contbeis,observando as restries das NBC editadas pelo CFC;

atender Fiscalizao dos Conselhos Regionais de Contabilidade e Conselho Federal deContabilidade no sentido de colocar disposio destes, sempre que solicitado, papisde trabalho, relatrios e outros documentos que deram origem e orientaram aexecuo do seu trabalho.

De acordo com Attie (2010), a funo da auditoria deve ser exercida em carter deentendimento, e o trabalho executado deve merecer toda a credibilidade possvel, nopodendo existir qualquer sombra de dvida quanto honestidade e aos padres morais doauditor.

Para o autor, a profisso de auditoria exige a obedincia aos princpios ticos profissionais,que fundamentalmente se apoiam em independncia, integridade, eficincia econfidencialidade.

J a NBC TA 200 informa que os princpios fundamentais de tica profissional relevantespara o auditor, quando da conduo de auditoria de demonstraes contbeis, estoimplcitos no Cdigo de tica Profissional do Contabilista e na NBC PA 01, que trata docontrole de qualidade. Esses princpios esto em linha com os princpios do Cdigo de ticado IFAC, cujo cumprimento exigido dos auditores, e so os seguintes:

Figura 2.2 princpios do Cdigo de tica do IFAC

2.3.1. IntegridadeDe acordo com Attie (2010), o auditor deve ser ntegro em todos os seus compromissos,

que envolvam: a empresa auditada quanto s suas exposies e opinies, exerccio de seu trabalho e os

servios e honorrios profissionais; o pblico em geral e pessoas interessadas na opinio emitida pelo auditor independente,

transmitindo validade e certificando a veracidade das informaes contidas nasdemonstraes contbeis ou de exposies quando no refletida a realidade em taisdemonstraes;

a entidade de classe a qual pertena, sendo leal quanto concorrncia dos servios juntoa terceiros, no concesso de benefcios financeiros ou aviltando honorrios, colocandoem risco os objetivos do trabalho.

A integridade constitui o valor central da tica do auditor, obrigado a cumprir normaselevadas de conduta de honestidade e imparcialidade durante seu trabalho e em suasrelaes com o pessoal das entidades auditadas.

A percepo dessa integridade dos auditores que faz com que a confiana da sociedadeseja preservada, e possa ser medida em funo do que correto e justo, exigindo que osauditores se ajustem tanto forma quanto ao esprito das normas de auditoria e de tica.

Exige tambm que os auditores observem os princpios de objetividade (ouimparcialidade) e independncia, mantendo normas acertadas de conduta profissional etomando decises de acordo com o Interesse Pblico, com critrios de honestidade absolutana realizao de seu trabalho.

2.3.2. EficinciaEm relao tica profissional, a eficincia considerada como o atributo segundo o qual

o servio de auditoria independente precisa ser estabelecido conforme padres tcnicos adequados.O auditor deve se inteirar de todas as circunstncias que envolvam seu trabalho, antes de

emitir opinio sobre qualquer caso, visando principalmente manuteno da credibilidadepor parte dos usurios da informao produzida.

Seus relatrios e pareceres devem atender aos objetivos da auditoria.

2.3.3. ConfidencialidadeDe acordo com a NBC P1 IT 02, relevante que todos os auditores observem

procedimentos de proteo de informaes sigilosas, obtidas durante o relacionamento como cliente, quer por meio eletrnico ou por meios tradicionais, sendo de especial ateno ouso de redes de computador internas ou externas (Internet).

Em decorrncia da sofisticao do mercado em que atuam os auditores e seus clientes, sorequeridas dos auditores contnua pesquisa e constante atualizao quanto aos assuntostcnicos relacionados com as operaes e os negcios dos clientes.

Durante a fase de obteno de dados sobre o cliente em potencial, os auditores devemverificar se a sua contratao no violaria quaisquer normas profissionais e internas,especialmente aquelas sobre independncia e conflito de interesses, bem como asrelacionadas ao Cdigo de tica Profissional do Contabilista.

Segundo a NBC P 1.6, o sigilo profissional do Auditor Independente deve ser observadonas seguintes circunstncias:a) na relao entre o Auditor Independente e a entidade auditada;b) na relao entre os Auditores Independentes;c) na relao entre o Auditor Independente e os organismos reguladores e fiscalizadores;d) na relao entre o Auditor Independente e demais terceiros.

O Auditor Independente, quando previamente autorizado por escrito pela entidadeauditada, deve fornecer as informaes julgadas necessrias ao trabalho do AuditorIndependente que o suceder, e que serviram de base para emisso do ltimo Relatrio deAuditoria.

Alm disso, quando solicitado, por escrito e fundamentadamente, pelo Conselho Federalde Contabilidade ou pelos Conselhos Regionais de Contabilidade, deve exibir as informaesobtidas durante o seu trabalho, de modo a demonstrar que foi realizado de acordo com asnormas legais aplicveis.

Resumindo...Como regra, o auditor no pode divulgar as informaes obtidas durante o seu trabalho

na entidade auditada, a no ser que:Tenha autorizao expressa da entidade auditada.Haja obrigaes legais que o obriguem a faz-lo, incluindo o atendimento ao CFC e CRC.

2.4. Requisitos do AuditorAlm dos requisitos ticos relacionados auditoria de demonstraes contbeis, a NBC TA

200 estabelece outros quatro, quais sejam:a) Ceticismo Profissional

O auditor deve planejar e executar a auditoria com ceticismo profissional, reconhecendoque podem existir circunstncias que causam distoro relevante nas demonstraescontbeis (diferenas entre o padro estabelecido e a situao apresentada, que possam

influenciar na tomada de deciso do usurio da informao contbil). O ceticismoprofissional inclui postura questionadora e tambm estar alerta, por exemplo, a:

evidncias de auditoria que contradigam outras evidncias obtidas; informaes que coloquem em dvida a confiabilidade dos documentos e respostas a

indagaes a serem usadas como evidncias de auditoria; condies que possam indicar possvel fraude; circunstncias que sugiram a necessidade de procedimentos de auditoria alm dos

exigidos pelas NBC TAs.O ceticismo profissional deve ser observado ao longo de toda a auditoria, por exemplo,

para que o auditor reduza os riscos de: ignorar circunstncias no usuais; generalizao excessiva ao tirar concluses das observaes de auditoria; uso inadequado de premissas ao determinar a natureza, a poca e a extenso dos

procedimentos de auditoria e ao avaliar os resultados destes.b) Julgamento Profissional

Boa parte das decises tomadas que envolvam um trabalho de auditoria, em todas as suasfases, tem por base o julgamento profissional do auditor, tendo em vista que no seriarazovel padronizar todas as condutas possveis de serem observadas no caso prtico. Essejulgamento profissional est relacionado soberania do auditor e necessrio, emparticular, nas decises sobre:

materialidade e risco de auditoria; natureza, poca e extenso dos procedimentos de auditoria aplicados para o

cumprimento das exigncias das normas e a coleta de evidncias; avaliar se foi obtida evidncia de auditoria suficiente e apropriada e se algo mais precisa

ser feito para que sejam cumpridos os objetivos gerais do auditor; avaliar as opinies da administrao na aplicao da estrutura de relatrio financeiro

aplicvel da entidade; extrair concluses baseadas nas evidncias obtidas, por exemplo, pela avaliao da

razoabilidade das estimativas feitas pela administrao na elaborao dasdemonstraes contbeis.

c) Evidncia de auditoria apropriada e suficiente e risco de auditoriaPara obter segurana razovel, o auditor deve obter evidncia de auditoria apropriada e

suficiente para reduzir o risco de auditoria a um nvel baixo aceitvel e, com isso, possibilitar aele obter concluses razoveis e nelas basear a sua opinio.d) Conduo da auditoria em conformidade com NBC TAs

Normas guiam o auditor na conduo dos trabalhos.O auditor deve cumprir exigncias legais e regulatrias, alm das NBC TAs.Conformidade com as NBC TAs relevantes + procedimentos adicionais.

2.5. IndependnciaA Resoluo CFC no 1.311/10 aprovou a NBC PA 290, que trata da Independncia,

estabelecendo condies e procedimentos para cumprimento dos requisitos deindependncia profissional nos trabalhos de auditoria.

Segundo a referida norma, os conceitos sobre a independncia devem ser aplicados porauditores para:

Figura 2.3 Objetivos dos conceitos sobre a independncia.

Quando o auditor avalia que salvaguardas apropriadas no esto disponveis ou nopodem ser aplicadas para eliminar as ameaas ou reduzi-las a um nvel aceitvel, deveprocurar eliminar a circunstncia ou relacionamento que cria essas ameaas, declinar oudescontinuar o trabalho de auditoria julgamento profissional.

Em suma, independncia a capacidade que a entidade de auditoria tem de julgar e atuarcom integridade e objetividade, permitindo a emisso de relatrios imparciais em relao entidade auditada, aos acionistas, aos scios, aos quotistas, aos cooperados e a todas asdemais partes que possam estar relacionadas com o seu trabalho.

Um aspecto interessante quanto independncia, que tratado na norma, que no bastaser independente, sendo necessrio parecer ser independente, j que a independnciacompreende:a ) independncia de pensamento postura que permite a apresentao de concluso que

no sofra efeitos de influncias que comprometam o julgamento profissional, permitindoque a pessoa atue com integridade, objetividade e ceticismo profissional.

b ) aparncia de independncia evitar fatos e circunstncias significativos a ponto de umterceiro bem informado concluir que a integridade, a objetividade ou o ceticismoprofissional da entidade de auditoria ou de membro da equipe de auditoria ficaramcomprometidos.

ATENO!No basta ser independente, necessrio parecer ser independente, j que a independncia exige:a) Independncia de pensamento;b) Aparncia de independncia.

Outra norma do CFC que ainda est em vigor e que trata da independncia do auditorexterno a NBC P1 IT 02, que define situaes que podem caracterizar a perda de independncia daentidade de auditoria em relao entidade auditada, exemplificando:

Interesses financeiros: propriedade de ttulos e valores mobilirios e quaisquer outrostipos de investimentos adquiridos ou mantidos pela entidade de auditoria.

Emprstimos e garantias: a Entidade de auditoria, scios, membros da equipe e membrosimediatos da famlia destas pessoas no podem ter emprstimos com Bancos/InstituiesFinanceiras que sejam entidades auditadas.

Relacionamentos comerciais com a entidade auditada: as transaes comerciais do auditorindependente, de scios e membros da equipe de auditoria com uma entidade auditadadevem ser feitas dentro do curso normal de negcios e na mesma condio com terceiros.

Relacionamentos familiares e pessoais: a perda de independncia est sujeita a uma sriede fatores; dentre eles, as responsabilidades do membro da equipe de auditoria no trabalho,a proximidade do relacionamento e o papel do membro da famlia ou de relacionamentopessoal na entidade auditada.

Vnculos empregatcios ou similares por administradores, executivos ou empregados daentidade auditada, mantidos anteriormente com a entidade de auditoria: nesse ponto, a NBCPA 290 estabelece que:

a independncia em relao ao cliente de auditoria requerida durante o perodo de contratao e o perodocoberto pelas demonstraes contbeis. O perodo de contratao comea quando a equipe de auditoria comea aexecutar servios de auditoria. O perodo de contratao termina quando o relatrio de auditoria emitido.

Membros da entidade de auditoria que, anteriormente, eram administradores, executivosou empregados da entidade auditada.

Manuteno dos lderes de equipe de auditoria: autilizao dos mesmos profissionais deliderana (scio, diretor e gerente) na equipe de auditoria, numa mesma entidade auditada,por um longo perodo, pode criar a perda da objetividade e do ceticismo necessrios naauditoria.

Prestao de outros servios: as entidades de auditoria prestam, usualmente, outrosservios para as entidades auditadas, compatveis com seu nvel de conhecimento ecapacitao, que no podem criar ameaas independncia.

Presentes e brindes: quando uma entidade de auditoria ou membro de equipe aceitapresentes, brindes ou outros benefcios cujo valor no seja claramente insignificante, a perdade independncia caracterizada.

Litgios em curso ou iminentes: quando h litgio entre a entidade de auditoria ou ummembro da sua equipe e a entidade auditada.

Incompatibilidade ou inconsistncia do valor dos honorrios: os honorrios dos serviosde auditoria devem ser compatveis com os investimentos em formao e com a remuneraoprofissional. O estabelecimento de honorrios substancialmente inferiores do poderia serconsiderado razovel ser caracterizado como perda de independncia.

Essas situaes, consideradas ameaas independncia, se enquadram em uma ou mais de

uma das categorias a seguir:Ameaa de interesse

prprio a ameaa de que interesse financeiro ou outro interesse influenciar o julgamento ou o comportamento do auditor.

Ameaa de autorreviso a ameaa de que o auditor no avaliar apropriadamente os resultados de julgamento dado ou servio prestado anteriormente por ele nos quais o auditorconfiar para formar um julgamento como parte da prestao do servio atual.

Ameaa de defesa deinteresse do cliente

a ameaa de que o auditor promover ou defender a posio de seu cliente a ponto em que a sua objetividade fique comprometida.

Ameaa de familiaridade a ameaa de que, devido ao relacionamento longo ou prximo com o cliente, o auditor tornar-se- solidrio aos interesses dele ou aceitar seu trabalhosem muito questionamento.

Ameaa de intimidao a ameaa de que o auditor ser dissuadido de agir objetivamente em decorrncia de presses reais ou aparentes, incluindo tentativas de exercer influnciaindevida sobre o auditor.

Figura 2.4 Ameaas independncia.

Quando so identificadas ameaas, exceto aquelas claramente insignificantes, devem serdefinidas e aplicadas salvaguardas adequadas para eliminar a ameaa ou reduzi-la a um nvelaceitvel.

J o Cdigo de tica do Contabilista prescreve que, no desempenho de suas funes, vedado ao Profissional da Contabilidade renunciar liberdade profissional, devendo evitarquaisquer restries ou imposies que possam prejudicar a eficcia e correo de seutrabalho.

A NBC PA 01, que trata do Controle de Qualidade para Firmas (Pessoas Jurdicas e Fsicas)de Auditores Independentes, determina a necessidade de implementao e a manuteno de polticase procedimentos de superviso e controle interno de qualidade que forneam segurana razovel documprimento das normas profissionais, regulatrias e legais, quanto necessria independnciado auditor, exigindo uma declarao individual dos profissionais da entidade de auditoria daexistncia, ou no, das seguintes questes relacionadas a entidades auditadas:

interesses financeiros; operaes de crditos e garantias; relacionamentos comerciais relevantes estreitos com a entidade auditada; relacionamentos familiares e pessoais; e membros da entidade de auditoria que j foram administradores, executivos ou

empregados da entidade auditada.Assim, podemos concluir que a independncia do auditor est intimamente ligada no

apenas tica profissional, mas tambm qualidade das auditorias realizadas.

2.6. Responsabilidade do AuditorA responsabilidade do trabalho do auditor para com a sociedade em geral (auditor

externo) e com dirigentes da empresa (auditor interno e externo) indiscutvel, e, nodesempenho de suas funes, pode ser responsabilizado por danos eventualmente causadosa terceiros. Podemos dividir a responsabilidade do auditor da seguinte forma:

2.6.1. Responsabilidade perante os Conselhos de ClasseAuditor independente, no Brasil, deve ser o contador com registro no Conselho Regional

de Contabilidade CRC. No h uma regulamentao especfica para a profisso do auditor,visto que seu trabalho considerado como uma das tcnicas contbeis utilizadas pelaContabilidade, como j vimos.

Como em relao a qualquer outro profissional, vamos encontrar referncias acerca desua atuao na legislao como um todo, mas o que temos de entender como maisimportante que, em vista de contrato assumido com a empresa auditada, o auditor torna-seo responsvel pelo contedo de seu relatrio sobre as demonstraes contbeis.

Entretanto, para que o auditor possa se resguardar que eventuais problemas futuros emrelao responsabilizao, no basta que o contrato seja cumprido, sendo essencial querealize suas atividades com zelo, na observncia das normas de auditoria pertinentes.

A inobservncia de qualquer princpio profissional obrigatrio o sujeita a denncia aorgo fiscalizador da profisso contbil, o CRC, responsvel por eventual aplicao depenalidade, que pode variar de advertncia suspenso do exerccio profissional.

Para finalizarmos este item, importante ressaltar que, segundo a Resoluo CFC no560/1983, as atividades de auditoria so privativas de contadores, no sendo permitido aostcnicos em contabilidade o exerccio de auditoria.

2.6.2. Responsabilidade CivilNo vamos nos aprofundar em conceitos jurdicos, por no ser o objetivo da presente

obra, mas devemos entender que a responsabilidade civil de todo profissional decontabilidade est condicionada obrigao de meio e no de resultado, ou seja, o auditorno se compromete a emitir um relatrio com determinada concluso, mas to somente arealizar seu trabalho de acordo com as normas e apresentar seu relatrio, cujo resultado vaidepender da situao observada.

2.6.3. Responsabilidade com clientesO trabalho de auditoria independente caracterizado pela assinatura de um contrato,

fruto de acordo entre auditor e auditado (cliente). claro que esse contrato deve ser seguido pelas partes, motivo pelo qual o auditor deve se

tornar legalmente responsvel perante o cliente. Essa responsabilidade profissional estregulada no Decreto-lei no 9.295, que trata da formao dos conselhos de contabilidade.

O auditor precisa desenvolver capacidades em diversas reas de conhecimento,transformando a sua funo em prtica altamente especializada. Diante disso, a tarefa deauditoria pode ser prestada por:

Profissional Liberal, individualmente; Sociedade de Profissionais Liberais; Associaes de Classes de Contadores;

A modalidade mais difundida e frequente a prestao de servios de auditoria porsociedades de profissionais constitudas para tal fim (as firmas de auditoria).

A prtica de Auditoria Contbil, seja ela interna (exceto para reas operacionais onde noestejam em anlise as contas contbeis), seja externa, de exerccio exclusivo do Contador eest assim regulamentada:

Dispositivo Legal Registro

Resoluo CFC no 821/97 Registro CRC Auditores Externos

Resoluo CFC no 781/95 Registro CRC Auditores Internos

Instruo CVM no 308/99 Registro CVM Auditores Externos que atuem no mbito do mercado de valores mobilirios

Resoluo BACEN no 3.198/04 Registro BACEN Auditores Independentes para Instituies Financeiras

Resumindo...O scio encarregado do trabalho (auditor) o scio ou outra pessoa na firma, responsvel

pelo trabalho e sua execuo e pelo relatrio de auditoria ou outros relatrios emitidos emnome da firma, e quem, quando necessrio, tem a autoridade apropriada de um rgoprofissional, legal ou regulador. Assume a responsabilidade exclusiva pela conduo eresultado dos trabalhos.

2.7. Objetivo da Auditoria IndependenteEste tema tem sido cobrado de forma literal nas novas questes de auditoria. De acordo

com a NBC TA 200 Objetivos Gerais do Auditor Independente e a Conduo da Auditoriaem Conformidade com Normas de Auditoria , os objetivos gerais do auditor independente,ao conduzir a auditoria de demonstraes contbeis, so:a) obter segurana razovel de que as demonstraes contbeis como um todo esto livres

de distoro relevante, independentemente se causadas por fraude ou erro, possibilitando,assim, que o auditor expresse sua opinio sobre se as demonstraes contbeis foramelaboradas, em todos os aspectos relevantes, em conformidade com a estrutura derelatrio financeiro aplicvel;

b) apresentar relatrio sobre as demonstraes contbeis e comunicar-se como exigido pelasNBC TAs, em conformidade com as constataes do auditor.Em todos os casos em que no for possvel obter segurana razovel e a opinio com

ressalva no relatrio do auditor for insuficiente para atender aos usurios das demonstraescontbeis, as NBC TAs requerem que o auditor se abstenha de emitir sua opinio ourenuncie ao trabalho (isso quando a renncia for possvel de acordo com lei ouregulamentao aplicvel).

2.8. Controle de QualidadeA norma do CFC que trata do controle de qualidade da auditoria de demonstraes

contbeis a NBC TA 220. Ela trata das responsabilidades especficas do auditor em relaoaos procedimentos de controle de qualidade da auditoria de demonstraes contbeis, e

trata tambm das responsabilidades do revisor do controle de qualidade do trabalho. Deveser lida juntamente com as exigncias ticas relevantes.

2.8.1. Sistema de controle de qualidadeOs sistemas, as polticas e os procedimentos de controle de qualidade so de

responsabilidade da firma de auditoria. De acordo com a NBC PA 01 Controle deQualidade para Firmas (Pessoas Jurdicas e Fsicas) de Auditores Independentes queexecutam exames de auditoria e revises de informao contbil histrica e outros trabalhosde assegurao e de servios correlatos, a firma tem por obrigao estabelecer e mantersistema de controle de qualidade para obter segurana razovel de que:

a firma e seu pessoal cumprem com as normas profissionais e tcnicas e as exignciaslegais e regulatrias aplicveis; e

os relatrios emitidos pela firma ou pelos scios do trabalho so apropriados nascircunstncias.

No contexto do sistema de controle de qualidade da firma, as equipes de trabalho tm aresponsabilidade de implementar procedimentos de controle de qualidade que so aplicveisao trabalho de auditoria e fornecer informaes relevantes que permitam o funcionamentoda parte do sistema de controle de qualidade relacionado com a independncia do auditor.

Esse sistema de controle de qualidade inclui polticas e procedimentos que tratam dosseguintes elementos:

responsabilidades da liderana pela qualidade na firma; exigncias ticas relevantes; aceitao e continuidade de relacionamentos com clientes e trabalhos especficos; recursos humanos; execuo do trabalho; monitoramento.

2.8.2. DefiniesFrequentemente, as bancas examinadoras retiram questes literais que tratam de

conceitos, geralmente apresentados no incio das normas de auditoria. Nesse sentido, ostermos a seguir possuem os significados a eles atribudos:

Reviso de controle de qualidade do trabalho

um processo estabelecido para fornecer uma avaliao objetiva, na data ou antes da data do relatrio, dos julgamentos relevantes feitos pela equipe de trabalho e das concluses atingidasao elaborar o relatrio. O processo de reviso de controle de qualidade do trabalho somente para auditoria de demonstraes contbeis de companhias abertas e de outros trabalhos deauditoria, se houver, para os quais a firma determinou a necessidade de reviso de controle de qualidade do trabalho.

Revisor de controle de qualidade do trabalho

um scio ou outro profissional da firma, uma pessoa externa adequadamente qualificada, ou uma equipe composta por essas pessoas, nenhuma delas fazendo parte da equipe detrabalho, com experincia e autoridade suficientes e apropriadas para avaliar objetivamente os julgamentos relevantes feitos pela equipe de trabalho e as concluses atingidas paraelaborao do relatrio de auditoria.

Monitoramento

um processo que consiste na contnua considerao e avaliao do sistema de controle de qualidade da firma, incluindo a inspeo peridica de uma seleo de trabalhos

concludos, projetado para fornecer firma segurana razovel de que seu sistema de controle de qualidade est operando de maneira efetiva.

Figura 2.5 Definies.

O scio encarregado do trabalho deve assumir a responsabilidade pela qualidade de todosos trabalhos de auditoria para os quais foi designado.

2.8.3. Aceitao e continuidade de relacionamento com clientes e trabalhos de auditoriaO scio encarregado do trabalho deve estar convencido de que foram seguidos os

procedimentos apropriados em relao aceitao e continuidade de relacionamentos comclientes e trabalhos de auditoria, e deve determinar se as concluses obtidas sobre esseaspecto so apropriadas.

Entretanto, se obtm informaes que teriam levado a firma a declinar do trabalho sefossem de seu conhecimento no momento da aceitao, deve comunicar essas informaesprontamente firma, de modo que possam tomar as medidas necessrias.

2.8.4. Execuo do trabalhoO scio encarregado do trabalho deve assumir a responsabilidade pela:

a ) direo, superviso e execuo do trabalho de auditoria de acordo com as normastcnicas e exigncias legais e regulatrias aplicveis;

b) emisso do relatrio apropriado nas circunstncias.

2.8.5. RevisesO scio deve tambm assumir a responsabilidade de realizar as revises de acordo com as

polticas e os procedimentos da firma, e deve, por meio de uma reviso da documentao daauditoria e de discusso com a equipe de trabalho, estar convencido de que foi obtidaevidncia de auditoria apropriada e suficiente para suportar as concluses obtidas e orelatrio a ser emitido.

As polticas e os procedimentos da firma sobre responsabilidades pela reviso sodeterminados com base no fato de que o trabalho de membros menos experientes da equipe revisado por membros mais experientes da equipe.

Uma reviso consiste em considerar se, por exemplo: o trabalho foi realizado de acordo com as normas tcnicas, profissionais e exigncias

legais e regulamentares aplicveis; foram levantados assuntos significativos para considerao adicional; foram feitas as consultas apropriadas, documentadas e implementadas as concluses

resultantes; h necessidade de revisar a natureza, poca e extenso do trabalho realizado; o trabalho realizado suporta as concluses obtidas e est adequadamente documentado; as evidncias obtidas so suficientes e apropriadas para suportar o relatrio;

os objetivos dos procedimentos do trabalho foram alcanados.Revises tempestivas dos seguintes itens pelo scio encarregado do trabalho permitem que

assuntos significativos sejam prontamente resolvidos: reas crticas de julgamento, especialmente aquelas relacionadas com assuntos

complexos ou controversos identificados no curso do trabalho; riscos significativos; outras reas que o scio encarregado do trabalho considera importante.O scio pode revisar toda a documentao de auditoria, se entender necessrio.

2.8.6. MonitoramentoUm sistema de controle de qualidade efetivo inclui um processo de monitoramento

projetado para fornecer segurana razovel de que as polticas e os procedimentosrelacionados com o sistema de controle de qualidade so relevantes, adequados e estooperando de maneira efetiva.

O scio encarregado deve considerar os resultados do processo de monitoramento dafirma, conforme evidenciado em informaes recentes e se as deficincias observadas nessasinformaes podem afetar o trabalho de auditoria.

2.9. Concordncia com os Termos do Trabalho de AuditoriaA NBC TA 210 trata da responsabilidade do auditor independente em estabelecer os

termos de um trabalho de auditoria com a administrao e, quando apropriado, com osresponsveis pela governana, considerando que existem certas condies prvias deresponsabilidade desses atores.

2.9.1. ObjetivoEm relao ao assunto, o objetivo do auditor independente aceitar ou continuar um

trabalho de auditoria somente quando as condies em que esse trabalho deve ser realizadoforem estabelecidas por meio de:a) determinao da existncia das condies prvias;b) confirmao de que h um entendimento comum entre o auditor independente e a

administrao sobre os termos do trabalho.Para fins das normas de auditoria, condies prvias a um trabalho de auditoria correspondem

ao uso pela administrao de uma estrutura de relatrio financeiro aceitvel na elaboraodas demonstraes e a concordncia da administrao em relao ao pressuposto em que aauditoria conduzida.

Trabalhos de assegurao, que incluem trabalhos de auditoria, podem ser aceitos somentese o auditor independente considera que as exigncias ticas relevantes, como independnciae competncia profissional, sero satisfeitas, e quando o trabalho apresenta certascaractersticas.

2.9.2. Condies prvias para uma auditoriaPara determinar se existem as condies prvias a um trabalho de auditoria, o auditor

independente deve:a) determinar se a estrutura de relatrio financeiro a ser aplicada na elaborao das

demonstraes aceitvel.Para fins das normas de auditoria, a estrutura de relatrio financeiro aplicvel fornece os

critrios que o auditor utiliza para examinar as demonstraes, incluindo, quando relevante,sua adequada apresentao.

Os fatores relevantes para a aceitao pelo auditor da estrutura a ser aplicada naelaborao das demonstraes incluem:

a natureza da entidade; o objetivo das demonstraes contbeis; a natureza das demonstraes contbeis.

ATENO!As deficincias na estrutura de relatrio financeiro aplicvel que indicam que a estrutura no aceitvel podem ser encontradas apsa aceitao do trabalho de auditoria. Quando o uso dessa estrutura no for previsto em lei ou regulamento, a administrao podedecidir adotar outra estrutura que seja aceitvel, sendo estabelecidos novos termos para o trabalho de auditoria.

b) obter a concordncia da administrao de que ela reconhece e entende suaresponsabilidade:(i) pela elaborao das demonstraes contbeis;(ii) pelo controle interno;(iii) fornecer ao auditor:

a. acesso a todas as informaes relevantes;b . informaes adicionais que o auditor pode solicitar da administrao para fins da

auditoria;c. acesso irrestrito a pessoas da entidade que o auditor determina ser necessrio.

Alguns aspectos relevantes:1 O conceito de auditoria independente requer que o papel do auditor no envolva assumir

a responsabilidade pela elaborao das demonstraes contbeis ou pelo respectivocontrole interno da entidade.

2 Na maioria dos casos, a administrao responsvel pela execuo, enquanto osresponsveis pela governana, pela superviso geral da administrao.

3 Um dos objetivos de se estabelecer os termos do trabalho de auditoria evitar mal-entendidos sobre as responsabilidades da administrao e do auditor.Se a administrao ou os responsveis pela governana impem uma limitao no alcance

do trabalho do auditor, de modo que o auditor entenda que essa limitao resultar naemisso de relatrio com absteno de opinio, o auditor no deve aceitar esse trabalho denatureza limitada, a menos que exigido por lei ou regulamento.

2.9.3. Acordo sobre termos do trabalho de auditoriaOs termos do trabalho de auditoria devem ser formalizados na carta de contratao de

auditoria ou outra forma adequada de acordo por escrito (contrato, por exemplo), quedevem incluir:a) o objetivo e o alcance da auditoria;b) as responsabilidades do auditor;c) as responsabilidades da administrao;d) a identificao da estrutura de relatrio financeiro aplicvel para a elaborao das

demonstraes contbeis;e) referncia forma e ao contedo esperados dos relatrios do auditor e declarao de que

podem ter forma e contedo diferentes do esperado.

2.9.4. Aceitao de mudana nos termos do trabalhoSe os termos do trabalho de auditoria forem alterados, o auditor e a administrao devem

concordar com os novos termos e formaliz-los na carta de contratao ou outra formaadequada de acordo por escrito.

Mas e se o auditor no concordar com a mudana?Bom, se o auditor no concordar com a mudana dos termos e a administrao no

permitir que ele continue o trabalho, o auditor deve:a) retirar- se do trabalho, quando permitido por lei ou regulamento;b ) determinar se h alguma obrigao, contratual ou no, de relatar as circunstncias a

outras partes, como os responsveis pela governana, proprietrios ou reguladores.Um exemplo de mudana que pode ser considerada base razovel para solicitar uma

alterao no trabalho de auditoria seria um mal-entendido sobre a natureza do