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AUDITORIA GOVERNAMENTAL

Didatismo e Conhecimento 1


Professora Natália Troccoli Marques da SilvaGraduada e licenciada em Administração de Empresas. Graduada em Ciências Contábeis. Professora de cursos técnicos no Centro Paula Souza.Analista Financeiro em empresa privada.

AUDITORIA INTERNA E EXTERNA: AUDITORIA GOVERNAMENTAL

SEGUNDO A INTOSAI (INTERNATIONAL ORGANIZATION OF SUPREME

AUDIT INSTITUTIONS).

De acordo com a Instrução Normativa n° 1/2001, da Secre-taria Federal de Controle, a auditoria governamental consiste: No conjunto de técnicas que visa avaliar a gestão pública, pelos processos e resultados gerenciais, e a aplicação de recursos por entidade de direito público e privado, mediante a confrontação en-tre uma situação encontrada com um determinado critério técnico, operacional ou legal.

A técnica utilizada é uma importante ferramenta de controle do Estado na busca da melhor alocação de seus recursos – princí-pios da economicidade e eficiência, não só atuando para corrigir os desperdícios, a “improbidade”, a negligência e a omissão, mas também e, “principalmente, antecipando-se a essas ocorrências, buscando garantir os resultados pretendidos, além de destacar os impactos e benefícios sociais advindos” (ARAÚJO, 1998).

A auditoria tem por objetivo garantir resultados operacionais na gerência da coisa pública que será exercida por servidos do qua-dro administrativo dos servidores públicos em todas as unidades e entidades públicas federais, observando os aspectos relacionados à avaliação dos programas de governo e da gestão pública, segundo Carvalho (2001).

No território brasileiro, a auditoria governamental encontra seu amparo legal na Lei n° 4.728 de julho de 1965, que veio “nor-matizar o funcionamento do mercado financeiro e criou a obriga-toriedade” da prática da Auditoria Governamental no Brasil, esta-belecendo a “comprovação da legalidade das ações pelos órgãos e entidades que compõem a administração pública direta e indireta, abrangendo tanto a esfera Federal, quanto a Estadual e Municipal”.

Considera a auditoria governamental uma especialização den-tro do campo da auditoria, pois apesar de seguir princípios e nor-mas técnicas, apresenta peculiaridades na aplicação e sistemática específica (SÁ, 2002).

Para Jund (2006, p.648) a finalidade básica da auditoria na gestão pública é: “Comprovar a legalidade e legitimidade dos atos e fatos administrativos e avaliar os resultados alcançados, quanto aos aspectos de eficiência, eficácia e economicamente da gestão orçamentária, financeira, patrimonial, operacional, contábil e fina-lista das unidades e das entidades da administração pública, em todas as esferas de governo e níveis de poder, bem como a aplica-ção de recursos públicos por entidades de direito privado, quando legalmente autorizadas nesse sentido”.

CONTROLE INTERNO, AUDITORIA INTERNA E CON-TROLADORIA

As terminologias de Controle Interno, Auditoria Interna e

Controladoria muitas vezes são utilizadas de forma equivocada, confundidas ou até como sinônimas. No setor público estes termos podem ser assim definidos:

Controle Interno – conjunto de atividades, planos, rotinas, métodos e procedimentos integrados com vistas a assegurar que os objetivos da administração pública sejam alcançados, de forma eficiente, eficaz e efetiva.

Auditoria Interna – atividade que compreende os exames, análises, comprovações e levantamentos, metodologicamente es-truturados, para a avaliação da consistência e adequação dos con-troles internos.

Controladoria – órgão central do sistema de controle interno que tem por finalidade resguardar o patrimônio público, velar pelo cumprimento do princípio da probidade administrativa e assegurar a transparência das informações, contemplando as atividades de auditoria interna, correição administrativa, ouvidoria, prevenção e combate à corrupção, transparência, dentre outras.

CONTROLE INTERNO A palavra controle apareceu por volta de 1600, como signi-

ficado de “cópia de uma relação de contas”, um paralelo ao seu original. Deriva do latim contrarotulus, que significa “cópia do re-gistro de dados”. Taylor, o grande contribuinte da Administração Científica, doutrinava que existiam quatro princípios da adminis-tração, sendo um deles o princípio do controle, consistindo em: “controlar o trabalho para se certificar de que o mesmo está sendo executado de acordo com as normas estabelecidas e segundo o pla-no previsto. A gerência deve cooperar com os trabalhadores, para que a execução seja a melhor possível”.

O controle interno pode ser definido como o planejamento organizacional e todos os métodos e procedimentos adotados den-tro de uma empresa, a fim de salvaguardar seus ativos, verificar a adequação e o suporte dos dados contábeis, promover a eficiência operacional e encorajar a aderência às políticas definidas pela di-reção. É um processo executado pelo conselho de administração, gerência e outras pessoas de uma organização, desenhado para fornecer segurança razoável sobre o alcance do objetivo compre-endendo:

- eficácia e eficiência operacional; - mensuração de desempenho e divulgação financeira;- proteção do patrimônio; - cumprimento de leis e regulamentações; - fidedignidade da informação utilizada para o processo deci-

sório e gerencial; - observação às políticas e diretrizes estabelecidas pela dire-

ção.

Tipos, objetivos, princípios, testes substantivos e de aderência

a) Tipos de Controle Prévio ou preventivo Aquele que antecede a conclusão ou operatividade do ato,

como requisito para sua eficácia (Autorização para saída de veí-culo oficial).


AUDITORIA GOVERNAMENTALConcomitante ou sucessivoAquele que acompanha a realização do ato para verificar a regularidade de sua formação. É o controle no decorrer do ato (conferência

de mercadorias com a NF no ato do recebimento).

Subsequente ou corretivo Aquele que se efetiva após a conclusão do ato controlado, visando corrigir-lhe eventuais defeitos, declarar a sua nulidade ou dar-lhe

eficácia (conciliação bancária).

Objetivos do Controle Interno: auxiliar a entidade a atingir seus objetivos; proporcionar uma garantia razoável, nunca uma garantia absoluta; auxiliar a entidade na consecução de seus objetivos. Um adequado sistema de controle interno deve possuir: relação custo-benefício; qualificação adequada de funcionários; descentralização de poderes e responsabilidades; instruções devidamente formalizadas; observação às normas legais, instruções normativas, estatutos e regimentos.

Princípios de Controle Interno


AUDITORIA GOVERNAMENTALTestes Levantamento do ambiente de Controle – é o mapeamento

de toda a organização, desde as suas definições hierárquicas, com seus processos decisórios, até as especificações de transações por produto/serviço, onde são levantados: organogramas; definição de atribuições e responsabilidades por níveis/cargos; parâmetros para desenvolvimento de produtos/serviços; normas e procedimentos formais; política de pessoal e cargos e salários.

Avaliação dos Controles Internos - para esta etapa o mecanis-mo mais adotado é o questionário de avaliação de controle interno, onde as questões são respondidas com um SIM ou NÃO, de forma a permitir, a identificação dos pontos fortes e fracos de controle. A avaliação de controle interno numa organização pode ser:

avaliação quanto à adequação dos controles internos (con-trole apropriado);

avaliação quanto à consistência do controle interno (sufici-ência: pouco, muito, bom, ruim).

Testes de Aderência – consistem em um conjunto de procedi-mentos de auditoria destinado a confirmar se as funções críticas de controle interno estão sendo efetivamente executadas.

Tem como objetivo identificar a existência, efetividade e con-tinuidade dos controles internos, e podem ser:

retrospectivos – evidenciam situações passíveis de serem documentadas, verificando se a aderência no passado à norma de-finida pela função controle, Ex.: um relatório ou a assinatura do funcionário que executou o procedimento;

flagrantes – evidenciam situações em que a aderência é ob-servada no momento da atitude, testemunhando sua execução.

Testes Substantivos – consistem em testes aplicados nas transações de revisão analítica que procuram fornecer evidên-cias de auditoria quanto à integridade, à exatidão e à validade dos registros de uma organização. Têm como objetivo identificar a existência, ocorrência, abrangência, avaliação e mensuração dos componentes patrimoniais, transações e operações da organização. Exemplos de Testes Substantivos: Circularização, Inspeção de

Ativos, Conciliações, Comprovação de Registros Contábeis, Inspeção de Documentos.

NORMAS INTERNACIONAIS PARA O EXERCÍCIO PROFISSIONAL DA

AUDITORIA; NORMAS DA INTOSAI: CÓDIGO DE ÉTICA E PADRÕES DE

AUDITORIA.

Auditor é o profissional que, possuindo conhecimentos de normas e procedimentos de auditoria, procurará obter elementos de satisfação que o levem a fundamentar e a emitir sua opinião so-bre o objeto de estudo. Entretanto, sendo diversas as modalidades na aplicação da auditoria, diversas são as classificações para esse profissional, tais como:

Auditor Interno – empregado de alto nível dentro de uma em-presa;

Auditor Fiscal – servidor do Poder Público; Auditor Externo – profissional independente e autônomo.

A função de Auditor deve ser exercida em caráter de entendi-mento de que o trabalho executado tenha e mereça toda a credibi-lidade possível, não sendo permissível que paire qualquer sombra de dúvida quanto à integridade, honestidade e aos padrões morais desse profissional.

Assim sendo, a profissão de auditoria exige a obediência a princípios éticos profissionais e qualificações pessoais que funda-mentalmente se apóiam em auto-análise, imparcialidade, sigilo, bom senso, autoconfiança, perspicácia, persistência, caráter e co-nhecimento.

Ética Aplicada à AuditoriaA ética geral se constitui de normas pelas quais o indivíduo

estabelece uma conduta pessoal aceita. Normalmente, isso leva em conta as exigências impostas pela sociedade, pelos deveres morais e pelas consequências dos atos da pessoa.

A ética profissional dos auditores nada mais é que uma divisão especial da ética geral e nela o profissional recebe normas especí-ficas de conduta em questões que refletem responsabilidades para com a sociedade, com a organização a que pertence e com outros membros de sua profissão, assim como para com a própria pessoa.

O que um auditor faz, individualmente, sendo ou não uma ati-tude típica dos auditores em geral, às vezes é a única coisa que chama a atenção da organização, do público ou mesmo de comu-nidades inteiras. Assim a profissão de auditor, como um todo, pode ser julgada pelas atitudes de um único profissional.

Desta forma, no desenvolvimento de seu trabalho o auditor, independentemente de sua formação profissional, deve ter sem-pre presente que, se obriga a proteger os interesses da sociedade, respeitar as normas de conduta que regem os profissionais de au-ditoria, não podendo valer-se da função em benefício próprio ou de terceiros.

Fica, ainda, obrigado a guardar total confidencialidade das informações obtidas, não devendo revelá-las a terceiros, sem au-torização específica. Assim sendo, a profissão de auditoria exige a obediência aos princípios éticos profissionais e qualificações pes-soais que fundamentalmente se apoiam em:

• Integridade;• Idoneidade;• Respeitabilidade;• Caráter ilibado;• Padrão moral elevado;• Vida privada irrepreensível;• Justiça e imparcialidade;• Bom-senso no procedimento de revisão e sugestão;• Autoconfiança;• Capacidade prática;• Meticulosidade e correção;• Perspicácia nos exames;• Pertinácia nas ações;• Pesquisa permanente;• Finura de trato e humanidade.É visível que de todas as profissões, o auditor é aquele que

está mais sujeito a participar de esquemas espúrios já que sua ativi-dade esta intimamente ligada a apuração do registro de cifras, apu-ração de resultados que geram montantes, entre outros, manter-se a margem com equilíbrio é consequência da postura ética adotada pelo profissional.


AUDITORIA GOVERNAMENTALCÓDIGO DE ÉTICA PROFISSIONAL DO CONTADOR

CAPÍTULO IDO OBJETIVO

Art. 1º Este Código de Ética Profissional tem por objetivo fixar a forma pela qual se devem conduzir os Profissionais da Contabili-dade, quando no exercício profissional e nos assuntos relacionados à profissão e à classe. (Redação alterada pela Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

CAPÍTULO IIDOS DEVERES E DAS PROIBIÇÕES

Art. 2º São deveres do Profissional da Contabilidade:(Redação alterada pela Resolução CFC nº 1.307/10, de

09/12/2010)I – exercer a profissão com zelo, diligência, honestidade e capa-

cidade técnica, observada toda a legislação vigente, em especial aos Princípios de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilida-de, e resguardados os interesses de seus clientes e/ou empregadores, sem prejuízo da dignidade e independência profissionais;

(Redação alterada pela Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

II – guardar sigilo sobre o que souber em razão do exercício profissional lícito, inclusive no âmbito do serviço público, ressalva-dos os casos previstos em lei ou quando solicitado por autoridades competentes, entre estas os Conselhos Regionais de Contabilidade;

III – zelar pela sua competência exclusiva na orientação técnica dos serviços a seu cargo;

IV – comunicar, desde logo, ao cliente ou empregador, em do-cumento reservado, eventual circunstância adversa que possa influir na decisão daquele que lhe formular consulta ou lhe confiar traba-lho, estendendo-se a obrigação a sócios e executores;

V – inteirar-se de todas as circunstâncias, antes de emitir opi-nião sobre qualquer caso;

VI – renunciar às funções que exerce, logo que se positive falta de confiança por parte do cliente ou empregador, a quem deverá no-tificar com trinta dias de antecedência, zelando, contudo, para que os interesse dos mesmos não sejam prejudicados, evitando declarações públicas sobre os motivos da renúncia;

VII – se substituído em suas funções, informar ao substituto sobre fatos que devam chegar ao conhecimento desse, a fim de habi-litá-lo para o bom desempenho das funções a serem exercidas;

VIII – manifestar, a qualquer tempo, a existência de impedi-mento para o exercício da profissão;

IX – ser solidário com os movimentos de defesa da dignidade profissional, seja propugnando por remuneração condigna, seja ze-lando por condições de trabalho compatíveis com o exercício ético--profissional da Contabilidade e seu aprimoramento técnico.

X – cumprir os Programas Obrigatórios de Educação Continu-ada estabelecidos pelo CFC;(Criado pelo Art. 5º, da Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

XI – comunicar, ao CRC, a mudança de seu domicílio ou ende-reço e da organização contábil de sua responsabilidade, bem como a ocorrência de outros fatos necessários ao controle e fiscalização profissional.(Criado pelo Art. 6º, da Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

XII – auxiliar a fiscalização do exercício profissional.(Criado pelo Art. 7º, da Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

Art. 3º No desempenho de suas funções, é vedado ao Profis-sional da Contabilidade: (Redação alterada pela Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

I – anunciar, em qualquer modalidade ou veículo de comu-nicação, conteúdo que resulte na diminuição do colega, da Orga-nização Contábil ou da classe, em detrimento aos demais, sendo sempre admitida a indicação de títulos, especializações, serviços oferecidos, trabalhos realizados e relação de clientes; (Redação al-terada pela Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

II – assumir, direta ou indiretamente, serviços de qualquer na-tureza, com prejuízo moral ou desprestígio para a classe;

III – auferir qualquer provento em função do exercício profis-sional que não decorra exclusivamente de sua prática lícita;

IV – assinar documentos ou peças contábeis elaborados por outrem, alheio à sua orientação, supervisão e fiscalização;

V – exercer a profissão, quando impedido, ou facilitar, por qualquer meio, o seu exercício aos não habilitados ou impedidos;

VI – manter Organização Contábil sob forma não autorizada pela legislação pertinente;

VII – valer-se de agenciador de serviços, mediante participa-ção desse nos honorários a receber;

VIII – concorrer para a realização de ato contrário à legislação ou destinado a fraudá-la ou praticar, no exercício da profissão, ato definido como crime ou contravenção;

IX – solicitar ou receber do cliente ou empregador qualquer vantagem que saiba para aplicação ilícita;

X – prejudicar, culposa ou dolosamente, interesse confiado a sua responsabilidade profissional;

XI – recusar-se a prestar contas de quantias que lhe forem, comprovadamente, confiadas;

XII – reter abusivamente livros, papéis ou documentos, com-provadamente confiados à sua guarda;

XIII – aconselhar o cliente ou o empregador contra disposi-ções expressas em lei ou contra os Princípios de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade; (Redação alterada pela Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

XIV – exercer atividade ou ligar o seu nome a empreendimen-tos com finalidades ilícitas;

XV – revelar negociação confidenciada pelo cliente ou em-pregador para acordo ou transação que, comprovadamente, tenha tido conhecimento;

XVI – emitir referência que identifique o cliente ou emprega-dor, com quebra de sigilo profissional, em publicação em que haja menção a trabalho que tenha realizado ou orientado, salvo quando autorizado por eles;

XVII – iludir ou tentar iludir a boa-fé de cliente, empregador ou de terceiros, alterando ou deturpando o exato teor de documen-tos, bem como fornecendo falsas informações ou elaborando peças contábeis inidôneas;

XVIII – não cumprir, no prazo estabelecido, determinação dos Conselhos Regionais de Contabilidade, depois de regularmente notificado;

XIX – intitular-se com categoria profissional que não possua, na profissão contábil;

XX – executar trabalhos técnicos contábeis sem observância dos Princípios de Contabilidade e das Normas Brasileiras de Con-tabilidade editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade; (Re-dação alterada pela Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)


AUDITORIA GOVERNAMENTALXXI – renunciar à liberdade profissional, devendo evitar

quaisquer restrições ou imposições que possam prejudicar a eficá-cia e correção de seu trabalho;

XXII – publicar ou distribuir, em seu nome, trabalho científico ou técnico do qual não tenha participado;

XXIII – Apropriar-se indevidamente de valores confiados a sua guarda; (Criado pelo Art. 12, da Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

XXIV – Exercer a profissão demonstrando comprovada in-capacidade técnica. (Criado pelo Art. 13, da Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

XXV – Deixar de apresentar documentos e informações quan-do solicitado pela fiscalização dos Conselhos Regionais. (Criado pelo Art. 14, da Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

Art. 4º O Profissional da Contabilidade poderá publicar rela-tório, parecer ou trabalho técnico-profissional, assinado e sob sua responsabilidade.


Art. 5º O Contador, quando perito, assistente técnico, auditor ou árbitro, deverá;

I – recusar sua indicação quando reconheça não se achar capa-citado em face da especialização requerida;

II – abster-se de interpretações tendenciosas sobre a matéria que constitui objeto de perícia, mantendo absoluta independência moral e técnica na elaboração do respectivo laudo;

III – abster-se de expender argumentos ou dar a conhecer sua convicção pessoal sobre os direitos de quaisquer das partes inte-ressadas, ou da justiça da causa em que estiver servindo, mantendo seu laudo no âmbito técnico e limitado aos quesitos propostos;

IV – considerar com imparcialidade o pensamento exposto em laudo submetido à sua apreciação;

V – mencionar obrigatoriamente fatos que conheça e repute em condições de exercer efeito sobre peças contábeis objeto de seu trabalho, respeitado o disposto no inciso II do art. 2º;

VI – abster-se de dar parecer ou emitir opinião sem estar sufi-cientemente informado e munido de documentos;

VII – assinalar equívocos ou divergências que encontrar no que concerne à aplicação dos Princípios de Contabilidade e Nor-mas Brasileiras de Contabilidade editadas pelo CFC; (Redação al-terada pela Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

VIII – considerar-se impedido para emitir parecer ou elaborar laudos sobre peças contábeis, observando as restrições contidas nas Normas Brasileiras de Contabilidade editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade;

IX – atender à Fiscalização dos Conselhos Regionais de Con-tabilidade e Conselho Federal de Contabilidade no sentido de colo-car à disposição desses, sempre que solicitado, papéis de trabalho, relatórios e outros documentos que deram origem e orientaram a execução do seu trabalho.

CAPÍTULO IIIDO VALOR DOS SERVIÇOS PROFISSIONAIS

Art. 6º O Profissional da Contabilidade deve fixar previa-mente o valor dos serviços, por contrato escrito, considerados os elementos seguintes: (Redação alterada pela Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

I – a relevância, o vulto, a complexidade e a dificuldade do serviço a executar;

II – o tempo que será consumido para a realização do trabalho;III – a possibilidade de ficar impedido da realização de ou-

tros serviços;IV – o resultado lícito favorável que para o contratante advi-

rá com o serviço prestado;V – a peculiaridade de tratar-se de cliente eventual, habitual

ou permanente;VI – o local em que o serviço será prestado.

Art. 7º O Profissional da Contabilidade poderá transferir o contrato de serviços a seu cargo a outro profissional, com a anu-ência do cliente, sempre por escrito, de acordo com as normas expedidas pelo Conselho Federal de Contabilidade. (Redação al-terada pela Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

Parágrafo único. O Profissional da Contabilidade poderá transferir parcialmente a execução dos serviços a seu cargo a ou-tro profissional, mantendo sempre como sua a responsabilidade técnica. (Redação alterada pela Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

Art. 8º É vedado ao Profissional da Contabilidade oferecer ou disputar serviços profissionais mediante aviltamento de hono-rários ou em concorrência desleal. (Redação alterada pela Reso-lução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

CAPÍTULO IVDOS DEVERES EM RELAÇÃO AOS COLEGAS E À

CLASSE

Art. 9º A conduta do Profissional da Contabilidade com rela-ção aos colegas deve ser pautada nos princípios de consideração, respeito, apreço e solidariedade, em consonância com os postu-lados de harmonia da classe. (Redação alterada pela Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

Parágrafo único. O espírito de solidariedade, mesmo na con-dição de empregado, não induz nem justifica a participação ou conivência com o erro ou com os atos infringentes de normas éticas ou legais que regem o exercício da profissão.

Art. 10 O Profissional da Contabilidade deve, em relação aos colegas, observar as seguintes normas de conduta:


I – abster-se de fazer referências prejudiciais ou de qualquer modo desabonadoras;

II – abster-se da aceitação de encargo profissional em substi-tuição a colega que dele tenha desistido para preservar a dignida-de ou os interesses da profissão ou da classe, desde que permane-çam as mesmas condições que ditaram o referido procedimento;

III – jamais apropriar-se de trabalhos, iniciativas ou de so-luções encontradas por colegas, que deles não tenha participado, apresentando-os como próprios;

IV – evitar desentendimentos com o colega a que vier a subs-tituir no exercício profissional.


AUDITORIA GOVERNAMENTALArt. 11 O Profissional da Contabilidade deve, com relação à

classe, observar as seguintes normas de conduta: (Redação alte-rada pela Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

I – prestar seu concurso moral, intelectual e material, salvo circunstâncias especiais que justifiquem a sua recusa;

II – zelar pelo prestígio da classe, pela dignidade profissional e pelo aperfeiçoamento de suas instituições;

III – aceitar o desempenho de cargo de dirigente nas entidades de classe, admitindo-se a justa recusa;

IV – acatar as resoluções votadas pela classe contábil, inclusi-ve quanto a honorários profissionais;

V – zelar pelo cumprimento deste Código;VI – não formular juízos depreciativos sobre a classe contábil;VII – representar perante os órgãos competentes sobre irregu-

laridades comprovadamente ocorridas na administração de entida-de da classe contábil;

VIII – jamais utilizar-se de posição ocupada na direção de en-tidades de classe em benefício próprio ou para proveito pessoal.

CAPÍTULO VDAS PENALIDADES

Art. 12 A transgressão de preceito deste Código constitui in-fração ética, sancionada, segundo a gravidade, com a aplicação de uma das seguintes penalidades:

I – advertência reservada;II – censura reservada;III – censura pública.§ 1º Na aplicação das sanções éticas, podem ser considera-

das como atenuantes: (Redação alterada pela Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

I – ação desenvolvida em defesa de prerrogativa profis-sional; (Redação alterada pela Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

II – ausência de punição ética anterior; (Redação alterada pela Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

III – prestação de relevantes serviços à Contabilidade. (Re-dação alterada pela Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

§ 2º Na aplicação das sanções éticas, podem ser considera-das como agravantes: (Criado pelo Art. 25, da Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

I – Ação cometida que resulte em ato que denigra publicamen-te a imagem do Profissional da Contabilidade; (Criado pelo Art. 25, da Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

II – punição ética anterior transitada em julgado. (Criado pelo Art. 25, da Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

Art. 13 O julgamento das questões relacionadas à transgres-são de preceitos do Código de Ética incumbe, originariamente, aos Conselhos Regionais de Contabilidade, que funcionarão como Tri-bunais Regionais de Ética e Disciplina, facultado recurso dotado de efeito suspensivo, interposto no prazo de quinze dias para o Conselho Federal de Contabilidade em sua condição de Tribunal Superior de Ética e Disciplina. (Redação alterada pela Resolução CFC nº 950, de 29 de novembro de 2002)

§ 1º O recurso voluntário somente será encaminhado ao Tri-bunal Superior de Ética e Disciplina se o Tribunal Regional de Ética e Disciplina respectivo mantiver ou reformar parcialmente a decisão. (Redação alterada pela Resolução CFC nº 950, de 29 de novembro de 2002)

§ 2º Na hipótese do inciso III do art. 12, o Tribunal Regional de Ética e Disciplina deverá recorrer ex officio de sua própria de-cisão (aplicação de pena de Censura Pública). (Redação alterada pela Resolução CFC nº 950, de 29 de novembro de 2002)

§ 3º Quando se tratar de denúncia, o Conselho Regional de Contabilidade comunicará ao denunciante a instauração do pro-cesso até trinta dias após esgotado o prazo de defesa. (Renumerado pela Resolução CFC nº 819, de 20 de novembro de 1997)

Art. 14 O Profissional da Contabilidade poderá requerer de-sagravo público ao Conselho Regional de Contabilidade, quando atingido, pública e injustamente, no exercício de sua profissão. (Re-dação alterada pela Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

CAPÍTULO VIDAS DISPOSIÇÕES GERAIS

(Criado pelo Art. 27, da Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010)

Art. 15 Este Código de Ética Profissional se aplica aos Con-tadores e Técnicos em Contabilidade regidos pelo Decreto-Lei nº. 9.295/46, alterado pela Lei nº. 12.249/10. (Criado pelo Art. 28, da Resolução CFC nº 1.307/10, de 09/12/2010).

NORMAS DE AUDITORIA GOVERNAMENTAL (NAG) APLICÁVEIS

AO CONTROLE EXTERNO.

O Tribunal de Contas do Distrito Federal (TCDF) é o primeiro órgão de controle externo do País a adotar oficialmente, como pa-drão de auditoria, as Normas de Auditoria Governamental (NAGs).

As NAGs contemplam princípios básicos que regem a ativi-dade auditorial dos Tribunais de Contas em todas as suas modali-dades, oferecem subsídios para adoção de procedimentos utiliza-dos nas modernas práticas auditoriais e estão convergentes com as normas emanadas pela Organização Internacional de Instituições Superiores de Auditoria (INTOSAI), em seu terceiro nível.

Registre-se, por oportuno, que as novas normas da INTOSAI são compostas dos seguintes níveis: 1. Princípios Fundamentais; 2. Pré-requisitos para o Funcionamento das Entidades Fiscaliza-doras; 3. Princípios Fundamentais de Auditoria; e 4. Diretrizes de Auditoria.

Essas Normas brasileiras foram desenvolvidas após amplo processo participativo, com o apoio do Instituto Rui Barbosa (IRB), da Associação dos Membros dos Tribunais de Contas do Brasil (ATRICON), da Associação Brasileira dos Tribunais de Contas dos Municípios (ABRACOM) e do Ministério do Planeja-mento, Orçamento e Gestão (MPOG), no âmbito do Programa de Modernização do Sistema de Controle Externo dos Estados, Dis-trito Federal e Municípios Brasileiros (PROMOEX).

Assim, é digna de encômio a iniciativa do TCDF que, ao con-siderar “a necessidade de promover a permanente adequação às modernas práticas de auditoria”, aprovou, na Sessão Extraordiná-ria Administrativa nº 706, realizada em 16 de junho de 2011, a Resolução nº 220/2011.


AUDITORIA GOVERNAMENTALA referida Resolução, assinada pela Presidente do TCDF Mar-

li Vinhadeli, determina a adoção das Normas de Auditoria Gover-namental (NAGs) e autoriza a promoção de ajustes que porventura se fizerem necessários, com vistas ao adequado alinhamento dos manuais de serviços auditoriais do TCDF com as NAGs.

Atente-se ainda que o Conselho Federal de Contabilidade (CFC), órgão com a competência legal para editar normas de audi-toria contábil, por meio da Resolução n.º 1.328, de 18/03/2011, e em observância ao processo contínuo de convergência das Normas Brasileiras de Contabilidade (NBCs) aos padrões internacionais, redefiniu e revisou a estrutura dessas Normas.

Nessa linha de ação, o CFC incluiu na estrutura das NBCs Técnicas o item IX, que versa sobre a Auditoria Governamental, ou simplesmente NBC TAG. Esse órgão normativo também con-templou o fato de essas normas deverem convergir para as Normas Internacionais de Auditoria Governamental, ou ISSAIs, emitidas pela INTOSAI, em perfeita sintonia com o projeto das Normas de Auditoria Governamental (NAGs), desenvolvido pelos Tribunais de Contas subnacionais.

Portanto, estando mais do que configuradas a necessidade e a oportunidade da adoção das Normas de Auditoria Governamental (NAGs), resta aos demais Tribunais de Contas arregimentar esfor-ços para seguir o caminho muito bem trilhado pelo vanguardista TCDF, para que todos os atores interessados no controle público possam assistir às urgentes aprovação e disseminação dessas Nor-mas, no mais breve espaço de tempo possível.

NAG 1000 – NORMAS GERAISNa NAG 1000 estão definidos os conceitos básicos de termos

e expressões relacionados à auditoria governamental e são apre-sentados os objetivos gerais e específicos destas normas, a aplica-bilidade, a amplitude e a atualização de suas políticas e diretrizes.

1100 – Conceitos Básicos Para fins de aplicação destas normas, são adotados os seguin-

tes conceitos básicos:1101 – ACCOUNTABILITY: obrigação que têm as pessoas

ou entidades, as quais foram Confiados recursos públicos, de pres-tar contas, responder por uma responsabilidade assumida e infor-mar a quem lhes delegou essa responsabilidade.

1102 – AUDITORIA: é o exame independente, objetivo e sis-temático de dada matéria, baseado em normas técnicas e profissio-nais, no qual se confronta uma condição com determinado critério com o fim de emitir uma opinião ou comentários.

1102.1 – AUDITORIA GOVERNAMENTAL: exame efetu-ado em entidades da administração direta e indireta, em funções, subfunções, programas, ações (projetos, atividades e operações es-peciais), áreas, processos, ciclos operacionais, serviços, sistemas e sobre a guarda e aplicação de recursos públicos por outros respon-sáveis, em relação aos aspectos contábeis, orçamentários, financei-ros, econômicos, patrimoniais e operacionais, assim como acerca da confiabilidade do sistema de controle interno (SCI). É realizada por profissionais de auditoria governamental, por intermédio de levantamentos de informações, análises imparciais, avaliações in-dependentes e apresentação de informações seguras, devidamente consubstanciadas em evidências, segundo os critérios de legalida-de, legitimidade, economicidade, eficiência, eficácia, efetividade, equidade, ética, transparência e proteção do meio ambiente, além de observar a probidade administrativa e a responsabilidade social dos gestores da coisa pública.

1102.1.1 – AUDITORIA DE REGULARIDADE: exame e avaliação dos registros; das demonstrações contábeis; das contas governamentais; das operações e dos sistemas financeiros; do cum-primento das disposições legais e regulamentares; dos sistemas de controle interno; da probidade e da correção das decisões adminis-trativas adotadas pelo ente auditado, com o objetivo de expressar uma opinião.

1102.1.1.1 – AUDITORIA CONTÁBIL: exame das demonstra-ções contábeis e outros relatórios financeiros com o objetivo de ex-pressar uma opinião – materializada em um documento denominado relatório de auditoria – sobre a adequação desses demonstrativos em relação aos Princípios de Contabilidade (PC), às Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC) e estas NAG sejam elas profissionais ou técnicas, e à legislação pertinente. Em uma auditoria contábil o pro-fissional de auditoria governamental deverá verificar se as demons-trações contábeis e outros informes representam uma visão fiel e justa do patrimônio envolvendo questões orçamentárias, financeiras, econômicas e patrimoniais, além dos aspectos de legalidade.

1102.1.1.2 – AUDITORIA DE CUMPRIMENTO LEGAL: exame da observância das disposições legais e regulamentares apli-cáveis.

1102.1.2 – AUDITORIA OPERACIONAL: exame de funções, subfunções, programas, projetos, atividades, operações especiais, ações, áreas, processos, ciclos operacionais, serviços e sistemas go-vernamentais com o objetivo de se emitir comentários sobre o de-sempenho dos órgãos e entidades da Administração Pública e o re-sultado das políticas, programas e projetos públicos, pautado em cri-térios de economicidade, eficiência, eficácia, efetividade, equidade, ética e proteção ao meio ambiente, além dos aspectos de legalidade.

1103 – CONTAS: conjunto de informações orçamentárias, financeiras, econômicas, patrimoniais, de custos, operacionais, so-ciais e de outra natureza, registradas de forma sistematizada, ética, responsável e transparente com o objetivo de evidenciar os atos e fatos da gestão pública em determinado período, possibilitando o controle, a aferição de resultados e responsabilidades e o atendimen-to dos princípios e normas.

1104 – CONTROLE EXTERNO: nos termos da Constituição Federal, é o controle exercido pelo Poder Legislativo com o auxílio técnico dos Tribunais de Contas (TC), sobre as atividades orçamen-tária, contábil, financeira, econômica, operacional e patrimonial dos Poderes Executivo, Judiciário, do próprio Poder Legislativo e do Ministério Público, e de suas entidades da administração direta e indireta, incluídas as fundações e sociedades instituídas e mantidas pelo Poder Público, quanto à legalidade, legitimidade, economici-dade, eficiência, eficácia, efetividade e equidade dos atos praticados pelos administradores e demais responsáveis por dinheiros, bens e valores públicos.

1105 – DOCUMENTAÇÃO DE AUDITORIA: documentos e anotações, preparados em qualquer meio com informações e pro-vas elaborados diretamente pelo profissional de auditoria governa-mental ou por sua solicitação e supervisão, ou por ele obtido, que registram as evidências dos trabalhos executados e fundamentam sua opinião e comentários. Também denominada papéis de trabalho.

1106 – ECONOMICIDADE: refere-se à alternativa mais racio-nal (binômio preço x qualidade) para a solução de um determinado problema. Quando relacionado às aquisições, refere-se à oportuni-dade de redução de custos na compra de bens ou serviços, manten-do-se um nível adequado de qualidade.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL1107 – EFETIVIDADE: refere-se ao resultado real obtido pe-

los destinatários das políticas, programas e projetos públicos. É o impacto proporcionado pela ação governamental.

1108 – EFICÁCIA: diz respeito ao grau de realização de obje-tivos e de alcance das metas.

1109 – EFICIÊNCIA: é a racionalidade com que os recursos alocados a determinados programas governamentais são aplica-dos. Refere-se à extensão em que a unidade econômica maximiza seus benefícios com um mínimo de utilização de tempo e recursos. Preocupa-se com os meios, com os métodos e procedimentos pla-nejados e organizados, a fim de assegurar a otimização da utiliza-ção dos recursos disponíveis.

1110 – ENTE AUDITADO: entidade da administração direta e indireta, funções, subfunções, programas, ações (projetos, ativi-dades e operações especiais), áreas, processos, ciclos operacionais, serviços, sistemas e demais responsáveis pela guarda e aplicação de recursos públicos, que seja objeto de auditoria governamental.

1111 – EQUIDADE: princípio pelo qual os responsáveis pela Administração Pública utilizam de forma imparcial os recursos que lhe são colocados à disposição pela própria comunidade, a fim de garantir da melhor maneira a justiça social, satisfazendo ao in-teresse público.

1112 – ERRO: ato não-voluntário, não-intencional, resultante de omissão, desconhecimento, imperícia, imprudência, desatenção ou má interpretação de fatos na elaboração de documentos, regis-tros ou demonstrações. Existe apenas culpa, pois não há intenção de causar dano.

1113 – EVIDÊNCIAS DE AUDITORIA: são elementos de convicção dos trabalhos efetuados pelo profissional de auditoria governamental, devidamente documentados, e que devem ser ade-quadas, relevantes e razoáveis para fundamentar a opinião e as conclusões.

1114 – FRAUDE: ato voluntário intencional de omissão ou manipulação de transações, adulteração de documentos, informa-ções, registros e demonstrações. Existe dolo, pois há intenção de causar algum tipo de dano.

1115 – GESTÃO PÚBLICA: é a administração de pessoas e de recursos públicos, tendo como objetivo o interesse coletivo, pautada nos princípios constitucionais que regem a Administração Pública: legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência, entre outros.

1116 – MATERIALIDADE: critério de avaliação de elemen-tos quantitativos, representativos em determinado contexto, perti-nentes ao objeto da auditoria governamental ou que se tenha deles provável influência nos resultados das auditorias.

1117 – PLANEJAMENTO DE AUDITORIA: etapa na qual é definida a estratégia e a programação dos trabalhos de auditoria, estabelecendo a natureza, a oportunidade e a extensão dos exames, determinando os prazos, as equipes de profissionais e outros re-cursos necessários para que os trabalhos sejam eficientes, eficazes e efetivos, e realizados com qualidade, no menor tempo e com o menor custo possível.

1118 – PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA: ações, atos e técnicas sistematicamente ordenados, em sequência racional e ló-gica, a serem executados durante os trabalhos, indicando ao profis-sional de auditoria governamental o que e como fazer para realizar seus exames, pesquisas e avaliações, e como obter as evidências comprobatórias necessárias para a consecução dos objetivos dos trabalhos e para suportar a sua opinião.

1119 – PROFISSIONAL DE AUDITORIA GOVERNA-MENTAL: servidor público do quadro permanente do TC, devida-mente capacitado para a realização de auditorias governamentais, nas suas áreas de atuação. Exerce função típica de Estado.

1120 – PROGRAMA DE AUDITORIA: plano detalhado de ação, voltado para orientar e controlar a execução dos procedimen-tos da auditoria. Descreve uma série de procedimentos de exames a serem aplicados, com a finalidade de permitir a obtenção de evi-dências adequadas que possibilitem formar uma opinião. Deve ser considerado pelo profissional de auditoria governamental apenas como um guia mínimo, a ser utilizado no transcurso dos exames, não devendo, em qualquer hipótese, limitar a aplicação de outros procedimentos julgados necessários nas circunstâncias.

1121 – RELATÓRIO DE AUDITORIA: documento técnico obrigatório de que se serve o profissional de auditoria governamen-tal para relatar suas constatações, análises, opiniões, conclusões e recomendações sobre o objeto da auditoria, e que deve obedecer a normas específicas quanto à forma de apresentação e objetivos.

1122 – RELEVÂNCIA: critério de avaliação que busca re-velar a importância qualitativa das ações em estudo, quanto à sua natureza, contexto de inserção, fidelidade, integridade e integrali-dade das informações, independentemente de sua materialidade.

1123 – RISCO DE AUDITORIA: é a probabilidade de o pro-fissional de auditoria deixar de emitir apropriadamente sua opinião e comentários sobre as transações, documentos e demonstrações materialmente incorretos pelo efeito de ausência ou fragilidades de controles internos e de erros ou fraudes existentes, mas não detectados pelo seu exame, em face da carência ou deficiência dos elementos comprobatórios ou pela ocorrência de eventos futuros incertos que possuam potencial para influenciar os objetos da au-ditoria.

1124 – TRIBUNAL DE CONTAS (TC): órgão constitucional que exerce o controle externo, objetivando assegurar e promover o cumprimento da accountability no setor público, incluindo-se o apoio e o estímulo às boas práticas de gestão. Ao realizar audito-rias governamentais o TC tem os seguintes objetivos específicos: (a) Verificar o cumprimento da legislação pelos órgãos e entidades da Administração Pública; (b) Verificar se as demonstrações con-tábeis, demais relatórios financeiros e outros informes, represen-tam uma visão fiel e justa das questões orçamentárias, financeiras, econômicas e patrimoniais. (c) Analisar os objetivos, natureza e forma de operação dos entes auditados. (d) Avaliar o desempenho da gestão dos recursos públicos sob os aspectos de economicida-de, eficiência e eficácia; (e) Avaliar os resultados dos programas de governo ou, ainda, de atividades, projetos e ações específicas, sob os aspectos de efetividade e de equidade. (f) Recomendar, em decorrência de procedimentos de auditoria, quando necessário, ações de caráter gerencial visando à promoção da melhoria nas operações.

1200 – Objetivos Gerais1201 – Estabelecer os princípios para a definição de procedi-

mentos e práticas de auditoria governamental, nas suas diversas áreas de atuação, modalidades e enfoques técnicos, e que possam ser adaptados em função das características institucionais, legais e circunstanciais de cada TC.

1202 – Criar diretrizes de auditoria governamental que repre-sentem a base a ser adotada por todos os TC, servindo de referên-cia de qualidade para os trabalhos de auditoria governamental.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL1203 – Classificar e caracterizar os tipos de auditoria gover-

namental, estabelecer seus objetivos, orientar sua metodologia e definir os requisitos essenciais às suas diversas etapas.

1204 – Orientar o profissional de auditoria governamental no exercício de suas funções e responsabilidades.

1205 – Fomentar a melhoria dos processos e operações dos TC, ajudando-os no desempenho das suas responsabilidades de forma econômica, eficiente, eficaz e efetiva.

1206 – Oferecer subsídios para o processo de avaliação de desempenho institucional dos TC, bem como o de avaliação das equipes de trabalho e de cada profissional de auditoria governa-mental, individualmente.

1207 – Garantir padrão de qualidade e a comparabilidade de auditorias governamentais.

1300 – Objetivos Específicos1301 – Disseminar nos TC, nos diversos órgãos e entidades da

Administração Pública, assim como na sociedade, a missão dos ór-gãos de controle externo brasileiros, suas funções, competências, forma de atuação, finalidade e atribuições dos profissionais de au-ditoria governamental.

1302 – Subsidiar os projetos de modernização dos TC brasi-leiros e de alterações na legislação pertinente ao controle externo.

1303 – Padronizar a metodologia e esclarecer a terminologia utilizada pelos TC, nas várias áreas de atuação, modalidades e en-foques técnicos.

1304 – Estabelecer os requisitos de qualidade do trabalho de auditoria governamental.

1305 – Contribuir para a elaboração de manuais e guias de trabalho de auditoria governamental.

1306 – Servir de instrumento de ensino, desenvolvimento, aperfeiçoamento e capacitação do profissional de auditoria gover-namental.

1307 – Melhorar a comunicação entre os profissionais de au-ditoria governamental e destes com os auditores internos, auditores externos, consultores, especialistas, com os gestores e servidores dos entes auditados, com o Poder Legislativo e com a sociedade.

1308 – Estimular a qualidade dos trabalhos de auditoria go-vernamental produzidos pelos TC e a produtividade dos seus pro-fissionais.

1309 – Oferecer referências para fixação de critérios objeti-vos, claros e precisos de avaliação da qualidade do trabalho de auditoria governamental, assim como dos profissionais que a rea-lizam e dos próprios TC.

1400 – Aplicabilidade1401 – As disposições e orientações contidas nestas normas

são aplicáveis à auditoria governamental, nas suas várias áreas de atuação, modalidades e enfoques técnicos, inclusive aos exames de caráter limitado, especial e sigiloso.

1402 – Nos trabalhos de auditoria governamental deve ser fei-ta menção explícita à aplicação destas normas pelos profissionais de auditoria governamental.

1500 – Amplitude e Atualização1501 – Estas NAG incorporam os preceitos já existentes em

outros países e de uso comum em vários TC no Brasil, preservando ao máximo os textos e a ordenação. Em particular, a estrutura e tópicos essenciais das normas publicadas pela INTOSAI, IFAC, GAO, AUDIBRA, TCCE e às normas técnicas e profissionais edi-tadas pelo CFC, que, sob vários aspectos, serviram como fonte de referência para este trabalho.

1502 – Manutenções periódicas e interpretações das NAG po-derão ocorrer, dando a amplitude e atualidade necessárias e de-verão ser publicadas, inclusive em meio eletrônico, sempre que necessárias, depois de devidamente aprovadas por todos os TC brasileiros.

NAG 2000 – RELATIVAS AOS TRIBUNAIS DE CONTAS (TC)

Esta norma trata dos requisitos para que os Tribunais de Contas (TC) possam desempenhar com economicidade, eficiên-cia, eficácia e efetividade as suas competências constitucionais e as demais disposições contidas na legislação infraconstitucional e nestas Normas de Auditoria Governamental (NAG).

A NAG 2000, relacionada aos TC, contém disposições so-bre: 2100 – Objetivos; 2200 – Responsabilidade e Zelo; 2300 – Competências; 2400 – Independência e Autonomia; 2500 – Es-trutura, Organização e Funcionamento; 2600 – Administração e Desenvolvimento de Pessoal; e 2700 – Avaliação de Desempe-nho Institucional e Profissional.

2100 – ObjetivosPara o cumprimento da sua competência constitucional, os

TC realizarão, entre outros procedimentos, o da auditoria gover-namental nos entes auditados, acompanhando as ações empreen-didas por todos os responsáveis pela gestão de bens e recursos públicos.

2101 – A função essencial do TC é exercer o controle exter-no, assegurando e promovendo o cumprimento da accountability no setor público, incluindo-se o apoio e o estímulo às boas prá-ticas de gestão.

2102 – Ao efetuar as suas auditorias governamentais, o TC tem os seguintes objetivos específicos:

2102.1 – Verificar o cumprimento da legislação pelos órgãos e entidades da Administração Pública.

2102.2 – Verificar se as demonstrações contábeis, demais relatórios financeiros e outros informes, representam uma visão fiel e justa das questões orçamentárias, financeiras, econômicas e patrimoniais.

2102.3 – Analisar os objetivos, natureza e forma de operação dos entes auditados.

2102.4 – Avaliar o desempenho da gestão dos recursos pú-blicos sob os aspectos de economicidade, eficiência e eficácia.

2102.5 – Avaliar os resultados dos programas de governo ou, ainda, de atividades, projetos e ações específicas, sob os aspectos de efetividade e de equidade.

2102.6 – Recomendar, em decorrência de procedimentos de auditoria, quando necessário, ações de caráter gerencial visando à promoção da melhoria nas operações.

2200 – Responsabilidades e ZeloO TC deve agir com o devido zelo profissional e interes-

se ao observar a legislação pertinente, estas NAG, as normas da INTOSAI e as demais normais internacionais de auditoria go-vernamental geralmente aceitas. Isso inclui o devido cuidado ao planejar e executar, reunir e avaliar informações probatórias e ao relatar suas constatações, conclusões e recomendações.

2201 – O TC deve proceder com objetividade nas auditorias governamentais.

2202 – O TC deve ser imparcial em suas avaliações e nos seus relatórios de auditoria.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL2203 – O TC tem a responsabilidade de assegurar que:2203.1 – Seja cumprido o dever de prestar contas por par-

te de qualquer pessoa física ou jurídica, pública ou privada, que utilize, arrecade, guarde, gerencie ou administre dinheiros, bens e valores públicos ou pelos quais a Administração responda, ou que, em nome desta, assuma obrigações de natureza pecuniária.

2203.2 – O trabalho de auditoria governamental atinja os ob-jetivos gerais e cumpra as responsabilidades estabelecidas pela Constituição e demais normas pertinentes.

2203.3 – Se mantenham a independência e a objetividade em todas as fases do trabalho de auditoria governamental.

2203.4 – Se utilize julgamento profissional ao se planejar, executar e apresentar os resultados dos trabalhos.

2203.5 – Os trabalhos sejam realizados por pessoal profissio-nalmente competente e em quantidade adequada e que a equipe de trabalho disponha da qualificação e conhecimentos necessários.

2203.6 – Sejam respeitadas as obrigações contidas na legisla-ção e demais normas pertinentes, quanto a:

2203.6.1 – Seu ajustamento às diretrizes estabelecidas pelas normas constitucionais e os atos regulamentares federais, estadu-ais e municipais.

2203.6.2 – Seu ajustamento às demandas sociais e às diretri-zes e prioridades governamentais.

2203.6.3 – Seu ajustamento às normas que regem, inclusive, as atividades técnicas e científicas com vistas a evitar danos ao patrimônio e serviços públicos.

2203.6.4 – Conduta funcional do agente público no cumpri-mento dos seus deveres, no respeito às normas legais e técnicas e na observância dos padrões éticos compatíveis.

2203.7 – O trabalho de auditoria governamental seja feito em conformidade com estas NAG, com as normas da INTOSAI e de-mais normas técnicas e profissionais aplicáveis.

2203.8 – Sejam estabelecidas as normas específicas, manuais ou guias, segundo os quais as diversas tarefas de auditoria gover-namental ou outras atividades devem ser desempenhadas, a fim de garantir que o trabalho e seus resultados sejam de alta qualidade.

2203.9 – Se realize, periodicamente, uma avaliação do siste-ma de controle de qualidade dos trabalhos de auditoria governa-mental, com vistas a avaliar sua aderência às normas profissionais e técnicas.

2203.10 – Os seus recursos financeiros, materiais e tecnoló-gicos, assim como seu pessoal sejam eficientemente empregados.

2204 – Quando entidades autorizadas ou reconhecidas esta-belecerem normas ou critérios para as finanças, transações e para os relatórios dos entes públicos, o TC deve usá-los, no que couber, em seus exames.

2205 – Sempre que necessário, caso não disponha em seus quadros profissionais, e, observados os limites da objetividade, neutralidade e independência, o TC poderá utilizar-se nos seus trabalhos de auditoria governamental dos serviços de consultores e especialistas externos pertencentes a organizações públicas ou privadas, profissionais ou acadêmicas.

2205.1 – Quando o TC valer-se de consultores ou especialis-tas de procedência externa para prestar-lhe assessoramento, deve fazê-lo com o devido zelo profissional, verificando se eles têm competência e capacidade para realizar o respectivo trabalho.

2205.2 – A definição do planejamento, do escopo, da execu-ção e do relatório da respectiva auditoria caberá ao TC.

2205.3 – As normas que recomendam agir com o devido zelo profissional também têm aplicação, nessas situações, para a manu-tenção da qualidade do trabalho.

2205.4 – O trabalho dos consultores e especialistas será li-mitado ao escopo delineado pelo profissional do quadro do TC responsável pelos trabalhos de auditoria governamental, e suas conclusões serão reproduzidas no relatório de auditoria, junta-mente com a opinião e comentários dos profissionais de auditoria governamental.

2205.5 – O auxílio dos consultores ou especialistas externos não exime o TC da responsabilidade pelas opiniões formadas ou conclusões emitidas no trabalho de auditoria governamental.

2206 – Quando o TC usar o trabalho de outros profissionais de auditoria, públicos ou privados, deve aplicar os procedimentos adequados para ter certeza de que eles agiram com o devido zelo profissional e observaram as normas de auditoria pertinentes, po-dendo revisar seu trabalho para comprovação da qualidade.

2207 – As informações obtidas em função do trabalho de auditoria governamental não devem ser usadas para fins que ex-trapolem o respectivo relatório de auditoria.

2208 – O TC deve manter sigilo sobre as informações obti-das durante a realização da auditoria.

2208.1 – Os relatórios de auditoria governamental, após apreciados, deverão ter ampla divulgação, inclusive em meio eletrônico.

2208.2 – A edição e distribuição dos relatórios de auditoria governamental, em linguagem acessível e simplificada ao cida-dão, deverão ser incentivadas.

2209 – O TC, ao constatar a ocorrência de grave irregulari-dade ou dano ao patrimônio público, deve promover de imediato as medidas necessárias à sustação do ato irregular ou danoso, à responsabilização do autor e à reparação do prejuízo, se houver.

2209.1 – O TC tem o dever de comunicar ao Ministério Público, ao Poder Legislativo e às autoridades judiciais compe-tentes quaisquer ilegalidades ou irregularidades que apontem a existência de indícios de crime contra a Administração Pública e de crime de responsabilidade.

2300 – CompetênciasO TC, órgão constitucional, autônomo e independente, pos-

sui competência para o exercício da auditoria governamental, abrangendo todos os entes da Administração Pública, e os que dela participem indiretamente, ou que sejam submetidos a seu controle, inclusive os de natureza privada.

2301 – O TC, no exercício de suas competências constitu-cionais, legais e regimentais, não está sujeito a qualquer tipo de sigilo, quanto ao acesso, obtenção e manuseio de informações, documentos ou locais, independentemente da natureza das tran-sações e operações examinadas.

2302 – O TC tem competência para aplicar seus próprios critérios de julgamento às diversas situações que surjam no curso da auditoria governamental.

2303 – A competência legal do TC está acima de quaisquer convenções ou normas geralmente aceitas de auditoria governa-mental com as quais possa conflitar. As NAG representam um consenso de opiniões de profissionais de auditoria governamen-tal, e o TC deve aplicá-las quando forem compatíveis com suas atribuições.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL2304 – As normas emitidas pelo Conselho Federal de Conta-

bilidade (CFC), assim como aquelas emitidas por outros órgãos normativos oficiais, podem ser aplicáveis ao setor público cabendo ao TC avaliar sobre sua aplicabilidade.

2305 – A extensão da competência legal do TC determinará a extensão das normas de auditoria governamental a serem apli-cadas.

2306 – O TC deve assegurar a aplicação de metodologias e práticas de qualidade no desenvolvimento de suas atividades de auditoria governamental.

2307 – O TC deve possuir capacidade técnica para desenvol-ver com qualidade, isenção e independência os trabalhos de audi-toria governamental, além de corpo técnico com conhecimentos multidisciplinares para cumprir sua missão institucional.

2308 – O TC deve adotar diretrizes e procedimentos adequa-dos para obter maior eficiência na utilização dos recursos mate-riais, financeiros, técnicos e tecnológicos.

2308.1 – O TC deve contar com métodos atualizados de audi-toria, inclusive técnicas de análise de sistemas, métodos analíticos de exame e de amostragem estatística e de auditoria de sistemas informatizados.

2309 – O TC deve estar capacitado para realizar, dentro de um prazo determinado, as auditorias governamentais.

2309.1 – O TC deve estabelecer critérios para determinar quais atividades de auditoria governamental serão realizadas em cada ciclo ou período de tempo, com vistas a oferecer a maior garantia possível de que cada ente auditado está cumprindo a ac-countability.

2400 – Independência e Autonomia O TC deverá exercer suas atividades de auditoria governa-

mental de forma autônoma e independente dos entes auditados, livre de interferências política, financeira ou administrativa.

2401 – Para efeito destas normas entende-se por independên-cia e autonomia:

2401.1 – Independência: postura imparcial, isenta, livre de interferências que o TC deve exercer no desenvolvimento de seus trabalhos de auditoria governamental e na comunicação de suas opiniões e conclusões. O pressuposto de independência não deve dizer respeito apenas à postura de direito ou sob regulamentação legal, mas, à prática factual.

2401.2 – Autonomia: capacidade própria que o TC dispõe para programar, executar e comunicar o resultado dos seus traba-lhos de auditoria governamental.

2402 – O TC deve manter independência, tanto em relação aos três Poderes e ao Ministério Público, como aos demais entes da Administração Pública e outros responsáveis pela guarda e aplica-ção dos recursos públicos, em todos os níveis e esferas de governo.

2403 – O TC ao realizar parcerias e atuar em rede de controle não deve comprometer a sua autonomia e nem se submete ao co-mando dos três Poderes e do Ministério Público e demais entes da Administração Pública

2403.1 – A Administração Pública não deve ter nenhum poder de ingerência sobre o desempenho das funções do TC, excetuando a possibilidade de se solicitar a realização de auditorias, na forma preconizada na legislação aplicável.

2403.1.1 – O TC não deve ser obrigado a executar, modificar ou abster-se de realizar determinados trabalhos de auditoria, nem tampouco retirar ou alterar constatações, conclusões, determina-ções e recomendações.

2403.2 – O TC deve possuir liberdade para estabelecer prio-ridades e programar seu trabalho de acordo com sua competência legal e também para adotar metodologias apropriadas às auditorias governamentais a serem realizadas.

2403.3 – Ao atender as solicitações dos entes públicos para realizar trabalhos específicos, o TC deve manter sua liberdade para conduzir todas as suas atividades, não permitindo interferências na escolha da equipe, das técnicas e ferramentas a serem aplicadas na execução dos exames, na contratação de consultores e especialis-tas, na extensão dos procedimentos e na forma de comunicar os resultados.

2403.3.1 – As decisões relativas à programação das auditorias solicitadas devem caber, exclusivamente, ao próprio TC.

2403.3.2 – No exercício de sua independência o TC recusará a realização de auditorias em assuntos que julgue incompatível com suas atribuições e responsabilidades legais ou, ainda, com a sua programação de trabalho.

2404 – O TC deve possuir autonomia para estabelecer seus próprios serviços, métodos, organização, orçamento, estrutura e funcionamento.

2405 – O Poder Legislativo, na aprovação do orçamento, deve assegurar ao TC recursos orçamentários suficientes para o exer-cício de sua competência. Por sua vez, o Poder Executivo deve disponibilizá-los em tempo hábil, cabendo ao TC o dever de res-ponder pelo uso desses recursos.

2405.1 – O TC deve comunicar ao Poder Legislativo qualquer restrição em matéria de recursos ou quaisquer outras restrições, por parte do Poder Executivo, que possam cercear o exercício de sua competência.

2405.2 – O TC deve adotar medidas cabíveis, junto ao Mi-nistério Público e ao Poder Judiciário, quando cerceada nas suas prerrogativas constitucionais para o exercício pleno da auditoria governamental.

2406 – O TC deve, sem prejuízo de sua independência e au-tonomia, cooperar com outros órgãos e entidades que tenham a competência ou o interesse em promover a accountability na ges-tão pública.

2407 – Os membros do TC não devem participar de conselhos diretores, administrativos ou fiscais, ou, ainda, não devem integrar comissões internas na Administração Pública ou exercer qualquer outra atribuição que possa configurar perda de independência.

2408 – O TC deve promover junto aos entes auditados a com-preensão de sua função, objetivando à obtenção de informações espontâneas e fidedignas, bem como à condução de discussões numa atmosfera de respeito e compreensão mútuos.

2409 – A independência funcional do TC não impede que ele compartilhe, com os demais órgãos e entidades da Administração Pública, certos aspectos de sua administração, tais como relações trabalhistas, administração de pessoal, administração do patrimô-nio ou aquisições de equipamentos e materiais.

2410 – O TC, no âmbito de sua competência, deve possuir livre acesso a todas as instalações, informações, documentos e re-gistros, inclusive confidenciais, referentes aos entes e operações auditados.

2411 – O TC deve levar em consideração as opiniões dos administradores e outros responsáveis públicos ao formular seus pareceres, comentários, relatórios, conclusões e recomendações de auditoria governamental.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL2412 – O TC pode cooperar com instituições acadêmicas,

públicas ou privadas, e manter relações formais com associações profissionais, desde que não comprometam a sua independência, autonomia e objetividade.

2413 – O TC deve promover trabalho educativo no sentido de desenvolver junto à sociedade a compreensão sobre sua auto-nomia funcional e sua independência na execução das auditorias governamentais.

2414 – O TC deve dar ampla divulgação do resultado de suas ações, inclusive em meio eletrônico, ressalvadas as situações em que o sigilo se faça necessário.

2500 – Estrutura, Organização e FuncionamentoO TC deve possuir uma estrutura organizacional que possa

satisfazer, com qualidade e competência técnica, suas atribuições, responsabilidades e objetivos, instituídos pela legislação, para o auxílio do controle externo.

2501 – A estrutura do TC para o exercício da auditoria gover-namental deve levar em conta, além dos preceitos legais, aspectos de relevância para o desenvolvimento de seus trabalhos.

2502 – O TC deve ser estruturado, sempre que possível, em função da natureza, peculiaridade e/ou especialização das ativida-des dos entes auditados.

2503 – O TC deve criar condições para que os profissionais de auditoria governamental estejam instruídos com a competência técnica essencial ao exercício da auditoria governamental.

2503.1 – Os profissionais de auditoria governamental inte-grantes do quadro do TC devem possuir conhecimentos suficientes acerca da legislação, normas, diretrizes, métodos, técnicas, ferra-mentas e procedimentos de auditoria governamental, bem como as habilidades necessárias à sua aplicação prática.

2504 – O TC deve dar amplo conhecimento ao seu corpo funcional sobre as atividades desenvolvidas pela Administração Pública, inclusive dos aspectos que envolvem o papel do Poder Legislativo, as normas legais e institucionais, estatutos e regimen-tos que normatizam o funcionamento dos entes dos três Poderes e demais agentes públicos.

2505 – O TC deve designar para executar trabalhos de audi-toria governamental os profissionais que possuam, em conjunto, a formação, a experiência, as habilidades e os conhecimentos técni-cos necessários para realizar as tarefas com eficiência e eficácia.

2505.1 – Ao designar a equipe para executar trabalhos de au-ditoria governamental, o TC deve procurar distribuir os profissio-nais de acordo com a natureza do trabalho e com a formação, as habilidades e a experiência de cada profissional.

2505.2 – O TC deve dispor de quadro multi-interdisciplinar nas mais diversas áreas do conhecimento, como: administração, atuariais, contabilidade, direito, economia, engenharia, estatística, pedagogia, saúde, sociologia, entre outras, conforme as exigências dos trabalhos efetuados.

2505.3 – As qualificações que devem ser exigidas dos pro-fissionais de auditoria governamental pertencentes aos quadros do TC são: formação adequada e experiência compatíveis com o exercício da função.

2506 – As unidades executoras das auditorias governamen-tais, no âmbito do TC, deverão sofrer periodicamente rodízio em suas áreas de atuação, a fim de serem mantidas a independência e a objetividade do TC.

2507 – O TC deve possuir unidades para atender às atividades de apoio técnico, tecnológico, administrativo e logístico, necessá-rias ao exercício pleno da auditoria governamental.

2600 – Administração e Desenvolvimento de PessoalA administração do TC deve adotar como premissa no plane-

jamento estratégico da instituição que a eficiência da auditoria go-vernamental decorre da qualificação e da experiência do seu corpo técnico. Portanto, deverá assegurar que o pessoal especializado seja apropriado, suficiente e efetivamente utilizado para o cumprimento das suas atribuições e responsabilidades constitucionais.

Deve estabelecer, para tanto, políticas e procedimentos que orientem a gestão e o desenvolvimento de pessoas envolvidas na auditoria governamental.

2601 – O TC deve adotar diretrizes e procedimentos próprios, consoante às normas legais, para recrutar, selecionar, capacitar, de-senvolver e administrar pessoas com a adequada qualificação e efi-ciência para desempenhar as atividades de auditoria governamental.

2602 – O pessoal do TC deve possuir formação apropriada, e ter acesso a programas de capacitação e aperfeiçoamento.

2603 – O pessoal do TC deve possuir perfil adequado para o exercício da auditoria governamental, envolvendo maturidade, obje-tividade, capacidade de relacionamento e comunicação, julgamento profissional, cuidado, zelo e liderança.

2604 – O TC deve estabelecer e revisar regularmente os requi-sitos mínimos de qualificação profissional exigidos para a realização de auditoria governamental.

2605 – O TC deve adotar diretrizes e procedimentos para aper-feiçoar e capacitar seu pessoal, de forma permanente e contínua, vi-sando à eficiência no desempenho de suas tarefas.

2605.1 – O aperfeiçoamento profissional deve ser oferecido dentro da própria instituição ou em atividades externas, em todos os níveis de qualificação, ou ainda por meio de capacitação e orienta-ção em serviço.

2605.2 – A capacitação deve ser planejada e desenvolvida de modo a aplicar técnicas e metodologias adequadas ao aprimoramen-to dos envolvidos na execução da auditoria governamental.

2605.3 – Devem ser desenvolvidos ou aperfeiçoados a legisla-ção, os sistemas ou ferramentas que contribuam para o crescimento profissional das pessoas.

2606 – O TC deve definir, fixar e revisar periodicamente crité-rios para promoção dos profissionais de auditoria governamental.

2607 – O TC deve manter cadastro das qualificações profis-sionais de seu pessoal, com a finalidade de identificar as suas ne-cessidades de recursos humanos qualificados para a realização da auditoria governamental.

2608 – O TC deve adotar diretrizes e procedimentos para a ela-boração de manuais, guias e instruções normativas referentes aos trabalhos de auditorias governamentais.

2608.1 – O manual de auditoria governamental deve ser manti-do em contínuo processo de atualização.

2608.2 – A equipe técnica deve ser orientada por meio de circu-lares, instruções, notas técnicas e resoluções.

2609 – O TC deve adotar diretrizes e procedimentos para desig-nar e distribuir o número de pessoas para cada auditoria.

2700 – Avaliação de Desempenho Institucional e ProfissionalO TC deverá desenvolver e regulamentar sistemática para a

avaliação do seu desempenho institucional, bem como do desempe-nho de seus profissionais de auditoria governamental, estabelecendo critérios justos, objetivos e claros.

2701 – O TC deverá regulamentar o processo de avaliação de desempenho institucional e do profissional de auditoria governa-mental, quanto ao seu desempenho no exercício da auditoria go-vernamental.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL2702 – O processo de avaliação de desempenho dos profissio-

nais de auditoria governamental deverá estar associado à garantia de realização dos objetivos da auditoria governamental, conside-rando metas quantitativas e temporais, bem como a aspectos qua-litativos e identificáveis.

2703 – A avaliação de desempenho do profissional de audito-ria governamental deverá estar ligada à definição dos perfis funcio-nais dos cargos, das competências, das qualificações associadas e da complexidade dos exames.

2704 – O desempenho individual do profissional de auditoria governamental deve ser mensurado por meio de métodos, sistemas ou mecanismos objetivos, claros e transparentes.

2705 – A avaliação de desempenho do profissional de audito-ria governamental deverá ser de competência do responsável pela coordenação ou supervisão de cada trabalho executado.

2706 – A avaliação de desempenho dos profissionais de audi-toria governamental deve servir de suporte à tomada de decisões sobre remunerações, gratificações, formação, capacitação, aperfei-çoamento, promoção e rodízio de pessoal, na forma regulamentada pelo TC e recomendada pela INTOSAI.

2706.1 – As promoções por merecimento dos profissionais de auditoria governamental serão necessariamente baseadas nas avaliações de desempenho formalizadas periodicamente, na forma estabelecida pelo TC.

NAG 3000 – RELATIVAS AOS PROFISSIONAIS DE AU-DITORIA GOVERNAMENTAL

O exercício da auditoria governamental está sujeito a prin-cípios básicos que o profissional de auditoria governamental tem o dever de observar, cumprir e fazer cumprir fielmente nas suas relações com o TC, com o Poder Legislativo, com os órgãos e as autoridades governamentais jurisdicionadas, com seus colegas de profissão, com o público em geral e consigo próprio.

A NAG 3000 diz respeito às qualificações e obrigações ine-rentes ao próprio profissional de auditoria governamental, dispon-do sobre: 3100 – Competência Técnico-Profissional; 3200 – Zelo e Responsabilidade Profissional; 3300 – Independência Profissional; 3400 – Ética Profissional; 3500 – Sigilo Profissional; 3600 – Re-lações Humanas e Comunicação; e 3700 – Educação Continuada. 3100 – Competência Técnico-Profissional

Os trabalhos de auditoria governamental, em face da sua amplitude, devem ser desenvolvidos por equipes multi-interdis-ciplinares nas mais diversas áreas do conhecimento, como: admi-nistração, atuariais, contabilidade, direito, economia, engenharia, estatística, pedagogia, saúde, e sociologia.

O profissional de auditoria governamental deve possuir as competências necessárias ao desempenho das suas atividades, o que implica o domínio do conhecimento técnico específico de sua formação e especialização, das normas de auditoria, bem como das habilidades e atitudes necessárias à realização de suas tarefas.

Entende-se por competência o conjunto das experiências, dos conhecimentos técnicos, das habilidades e das atitudes necessários para que o profissional de auditoria governamental possa cumprir com suas responsabilidades com eficiência e eficácia.

3101 – Qualquer que seja a natureza da auditoria governa-mental, ela deve ser executada por profissionais cuja formação e experiência correspondam à natureza, escopo e complexidade dos trabalhos a serem realizados.

3102 – Todo profissional de auditoria governamental deve possuir competências para cumprir suas funções. São requisitos mínimos as seguintes capacidades:

3102.1 – Conhecer e aplicar as normas, procedimentos e téc-nicas de auditoria governamental.

3102.2 – Avaliar o âmbito, extensão e os recursos necessários para a execução da tarefa em face dos objetivos propostos.

3102.3 – Avaliar os riscos identificados na pré-análise das transações e operações a serem auditadas, e do impacto potencial desses riscos para o próprio trabalho de auditoria governamental.

3102.4 – Conhecer e utilizar os fundamentos, princípios, nor-mas e técnicas da Administração Pública.

3102.5 – Identificar boas práticas da Administração Pública.3102.6 – Reconhecer e avaliar a relevância e significação dos

eventuais desvios em relação às boas práticas da Administração Pública, efetuando as pesquisas necessárias para chegar a soluções viáveis.

3102.7 – Interpretar os fundamentos de direito, orçamento, finanças, contabilidade e gestão pública e métodos quantitativos, possibilitando identificar a existência de riscos e problemas, ou a possibilidade desses ocorrerem; e de recomendar soluções ou métodos corretivos necessários.

3102.8 – Utilizar ferramentas e tecnologias que tornem os exames mais ágeis e seguros.

3102.9 – Efetuar análise profissional, imparcial e isenta. 3102.10 – Relacionar-se, participando de equipes inter-mul-

tidisciplinares.3102.11 – Elaborar seus relatórios de forma analítica, descriti-

va e fidedigna ao objeto da auditoria governamental.3102.12 – Identificar e compreender as transações e operações

a serem auditadas bem como as práticas e normas relevantes apli-cáveis para o alcance dos objetivos da auditoria.

3103 – Antes de iniciar o trabalho, o profissional de auditoria governamental deverá obter conhecimento preliminar das ativida-des a serem auditadas, mediante avaliação da complexidade das operações e das exigências para a sua realização, de modo a avaliar se está capacitado para assumir a responsabilidade pelos exames a serem realizados.

3103.1 – O profissional de auditoria governamental poderá, motivadamente, recusar os serviços sempre que reconhecer não estar adequadamente capacitado para desenvolvê-los, contempla-da a possibilidade da utilização de especialistas em outras áreas, em face da especialização requerida e dos objetivos da auditoria.

3104 – Para assumir funções diretivas ou gerenciais no âmbito da auditoria governamental, recomenda-se, preferencialmente, que o profissional possua no mínimo cinco anos de exercício efetivo na atividade de auditoria, sendo pelo menos três anos no exercício da auditoria governamental, além de comprovadamente possuir os conhecimentos, habilidades e atitudes pertinentes ao exercício da função gerencial.

3105 – Além da capacitação em auditoria governamental, esse profissional deve ser capacitado nas áreas específicas que sejam objeto de seus exames.

3106 – O profissional de auditoria governamental poderá relacionar-se tecnicamente com os demais TC locais, nacionais e estrangeiros; com órgãos governamentais que compõem o sistema de controle; com entidades de classes; com instituições acadêmi-cas e com organismos internacionais e com entidades privadas de auditoria.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL3200 – Zelo e Responsabilidade Profissional ZeloO profissional de auditoria governamental deve atuar com o

máximo de zelo no exercício de sua atividade.Zelo é a precaução e o nível de cuidado que uma pessoa pru-

dente emprega na execução de seu trabalho e o seu comprometi-mento com as qualificações e obrigações necessárias para a execu-ção desse trabalho.

É o devido cuidado, a prudência, o bom senso e a técnica com que o profissional de auditoria governamental executa seus traba-lhos, seja no planejamento, seja na elaboração dos documentos de auditoria, nos quais deve registrar os elementos informativos sufi-cientes para amparar sua opinião, fazendo prova de que os exames foram efetuados conforme as normas e procedimentos usuais de auditoria governamental, seja na apresentação dos resultados dos seus trabalhos.

3201 – O zelo exige a aplicação dos mesmos conhecimentos e atitudes pelo profissional de auditoria governamental prudente, de bom senso e competente, em circunstâncias iguais ou semelhantes.

3202 – Ao conduzir os seus trabalhos, o profissional de audi-toria governamental deve executá-los de forma independente, ob-servando as normas e procedimentos profissionais em vigor.

3203 – Quando o profissional de auditoria governamental de-tectar indício de irregularidades, fora do escopo da auditoria, deve informar ao superior hierárquico para que tome as providências cabíveis.

3204 – O profissional de auditoria governamental não deve considerar seus trabalhos terminados até que os recursos e conhe-cimentos técnicos requeridos tenham sido aplicados no decorrer dos exames.

3204.1 – O profissional de auditoria governamental objetiva-rá sempre uma extensão razoável da sua amostra, exceto quando exigido por determinação legal, normativa, regimental ou similar, exames da totalidade dos universos sob seu controle.

3204.2 – O zelo profissional não implica na eliminação da margem de erro própria dos trabalhos realizados por amostragem ou outros sistemas de testes equivalentes.

3204.3 – A avaliação de riscos deve ser levada em conta na análise do profissional de auditoria governamental.

3205 – O profissional de auditoria governamental deve ter o devido cuidado ao especificar, reunir e avaliar informações proba-tórias e ao relatar suas constatações, conclusões e recomendações, bem como na avaliação e interpretação das normas aplicáveis ao objeto auditado, considerando as diretrizes e entendimentos do TC.

Responsabilidade3206 – O profissional de auditoria governamental terá sem-

pre presente que os atos da Administração Pública devem pautar--se pelos princípios da legalidade, legitimidade, impessoalidade, moralidade, publicidade, economicidade, eficiência, eficácia, efe-tividade, equidade, ética e respeito ao meio ambiente, compatí-veis com a lisura das transações e operações e a proteção da coisa pública.

3207 – Ao relatar sobre os exames e avaliações realizados, o profissional de auditoria governamental deve ser imparcial.

3208 – O profissional de auditoria governamental tem a res-ponsabilidade de observar as normas de conduta estabelecidas em Código de Ética Profissional.

3209 – O profissional de auditoria governamental tem a res-ponsabilidade de manter sempre presente a necessidade de preser-var sua credibilidade como pessoa e como profissional.35

3210 – A atribuição de responsabilidade ao profissional de au-ditoria governamental pode variar de acordo com o campo profissio-nal que ele exerce, com o nível de qualificação técnica e experiência para executar os trabalhos de auditoria, conforme os objetivos da auditoria, a complexidade das operações a serem examinadas e o volume e relevância dos recursos envolvidos.

3211 – No caso de descoberta de irregularidade, cabe ao pro-fissional de auditoria governamental estudar sua materialidade ou relevância e os possíveis efeitos em relação aos resultados das tran-sações e operações auditadas, para a adequada fundamentação das suas conclusões.

3212 – O profissional de auditoria governamental pode ser res-ponsabilizado administrativa, penal e civilmente pela não-descober-ta de fraude em consequência de negligência, imperícia e imprudên-cia na execução dos trabalhos de auditoria governamental.

3213 – O profissional de auditoria governamental, no exercício das atividades auditoriais, assume responsabilidades éticas e legais para com usuários internos e externos de seus trabalhos.

3214 – As responsabilidades éticas do profissional de auditoria governamental devem ser descritas em Código de Ética Profissional. As suas responsabilidades são definidas pelas leis orgânicas, estatu-tos, regimentos internos, normas, resoluções, instruções ou regula-mentos dos TC.

3215 – A responsabilidade do profissional de auditoria gover-namental está relacionada com a constatação da legitimidade, im-pessoalidade, moralidade e publicidade dos atos praticados pelos administradores de recursos públicos, observando-se o ordenamen-to jurídico vigente, bem como com a avaliação da economicidade, eficiência, eficácia, efetividade, equidade e proteção ambiental na aplicação desses recursos, por ocasião da sua gestão orçamentária, financeira, econômica, patrimonial e operacional.

3216 – Ao efetuar seus trabalhos, o profissional de auditoria governamental deve levar em consideração as responsabilidades e obrigações dos gestores, administradores, funcionários, servidores, empregados e dos demais agentes públicos definidos pela legisla-ção, bem como quaisquer orientações adicionais adotadas pelo TC relativas ao cumprimento destas obrigações no âmbito da auditoria governamental.

3217 – O profissional de auditoria governamental não tem quaisquer responsabilidades sobre o conteúdo das informações ou documentos fornecidos pelos órgãos e entidades auditados e que se-jam comprobatórios das conclusões da auditoria. A preparação de tais elementos é de responsabilidade exclusiva dos entes auditados.

3218 – O profissional de auditoria governamental é responsável por verificar a adequação das informações e documentos fornecidos pelo ente auditado.

3219 – Cabe ao profissional de auditoria governamental ob-servar as normas e procedimentos de auditoria governamental na condução dos exames, bem como atentar para os princípios gerais que norteiam a Administração Pública, sob pena de responder admi-nistrativa, civil e penalmente por seus atos.

3220 – O profissional de auditoria governamental deve envidar esforços para que as auditorias sejam realizadas de forma a garantir a independência, integridade, objetividade e a ética profissional do TC, protegendo a confidencialidade da informação obtida durante o processo de auditoria governamental.

3221 – A responsabilidade do profissional de auditoria gover-namental não será modificada, mesmo quando outros profissionais contribuírem para a realização dos trabalhos.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL3222 – Quando for contratado pelo ente auditado especialis-

ta legalmente habilitado, sem vínculo empregatício, para executar serviços que tenham efeitos relevantes nas suas demonstrações contábeis, transações e operações, a responsabilidade do profis-sional de auditoria governamental fica restrita à sua competência, devendo o profissional de auditoria governamental mencionar tal fato em seu relatório.

3300 – Independência ProfissionalO profissional de auditoria governamental deve ser e demons-

trar que é independente em relação aos seus trabalhos e atividades, conforme determinam estas NAG.

A independência profissional se caracteriza por uma atitude autônoma, sem preconceitos e interesses de qualquer natureza, isenta e imparcial, a ser mantida pelos profissionais de auditoria governamental, durante a realização do seu trabalho e durante toda a permanência nos quadros do TC. Isso é necessário, em função dele desempenhar uma profissão, que atua na defesa do interesse público.

3301 – Os profissionais de auditoria governamental são in-dependentes quando podem exercer suas funções livre e objeti-vamente. A independência situa-se não apenas no livre e irrestrito acesso a informações, documentos e dependências dos entes, mas, principalmente, na liberdade de programar seus trabalhos, execu-tá-los e comunicar os resultados consoante sua livre iniciativa, sem quaisquer tipos de interferências.

3302 – O profissional de auditoria governamental deve ser independente, não podendo deixar-se influenciar por fatores estra-nhos, por preconceitos ou quaisquer outros elementos materiais, econômicos, financeiros ou afetivos que resultem perda, efetiva ou aparente, de sua independência. A independência permite aos pro-fissionais de auditoria governamental exercerem análise imparcial, isenta e sem tendenciosidade.

3303 – O profissional de auditoria governamental deve proce-der, com independência e objetividade, no exercício da auditoria governamental, qualquer que seja a forma de governo. Indepen-dência, tanto em relação ao Poder Legislativo, como ao Executivo, ao Judiciário e ao Ministério Público, é essencial para a execução da auditoria e para a credibilidade dos seus resultados.

3304 – A independência dos profissionais de auditoria gover-namental em relação aos demais servidores e empregados públicos deve ser claramente mencionada nas normas legais, regimentais e nos manuais de auditoria de cada TC, bem como formalizada mediante resoluções ou instruções normativas junto a todas as or-ganizações, áreas e funções da Administração Pública.

3305 – Os profissionais de auditoria governamental devem possuir apoio irrestrito dos membros do colegiado e do corpo dire-tivo do TC, de modo que possam executar seus trabalhos livres de interferências e com a colaboração dos entes auditados.

3306 – O profissional de auditoria governamental responsável pelo gerenciamento dos trabalhos de auditoria deve reportar-se di-retamente a um profissional que ocupe função diretiva superior no TC ou aos membros do colegiado, com autoridade suficiente para propiciar independência e assegurar ampla e irrestrita cobertura à auditoria e atenção e consideração adequadas aos relatórios e às providências necessárias para implementação das recomendações neles contempladas.

3307 – O profissional de auditoria governamental que ocupe função diretiva ou gerencial da auditoria deve ter acesso direto aos membros do colegiado do TC e aos gestores da Administração

Pública, pois a comunicação regular ajuda a assegurar a indepen-dência e fornece ao profissional de auditoria governamental e aos gestores meios para se manterem informados sobre questões de interesse mútuo.

3308 – O profissional de auditoria governamental, para levar a bom termo o seu trabalho e obter um desempenho adequado, mantendo a sua independência, deve:

3308.1 – Ter acesso livre, direto e irrestrito ao corpo diretivo e gerencial dos entes auditados.

3308.2 – Atuar com a necessária liberdade junto às gerências e chefias intermediárias de qualquer ente auditado.

3308.3 – Ter livre acesso ao resultado dos trabalhos de todos os conselhos, comitês, comissões, auditorias e grupos de trabalho operacionais e estratégicos vinculados à administração pública.

3308.4 – Ter acesso livre, direto e irrestrito a todo e quaisquer entes jurisdicionados, organismos, locais, normas, atas, documen-tos, sistemas, registros, informações, demonstrativos e relatórios relativo ao desempenho de suas funções.

3308.5 – Definir o objetivo, o escopo e a metodologia da au-ditoria governamental, assim como realizar todos os trabalhos que julgar necessários para suportar sua opinião e dar ao exame a de-vida abrangência.

3308.5.1 – Planejar e organizar o seu trabalho e elaborar o programa de auditoria com a devida autonomia e abrangência.

3308.5.2 – Executar seu trabalho livre de interferências que possam limitar o objetivo, escopo e a exatidão dos exames ou im-pedir a sua realização.

3308.5.3 – Aplicar todos os procedimentos de auditoria go-vernamental recomendados para cada tipo de auditoria especifi-camente e não se desviar deles, nem comprometer a qualidade, a extensão e os objetivos dos exames, quer por pressões de tempo e programação, quer por influências internas e/ou externas.

3309 – Está impedido de executar trabalho de auditoria o pro-fissional de auditoria governamental que tenha tido, em relação ao ente auditado:

3309.1 – Vínculo conjugal ou de parentesco consangüíneo em linha reta, sem limites de grau, em linha colateral até o 4º grau e por afinidade até o 3º grau, com administradores, gestores, mem-bros de conselho, assessores, consultores, procuradores, acionis-tas, diretores, sócios ou com empregados que tenham ingerência na administração ou sejam responsáveis pela contabilidade, finan-ças ou demais áreas de decisão.

3309.2 – Relação de trabalho como servidor estatutário, con-tratado, empregado, administrador, diretor, membro de conselho, comissionado, função temporária, consultor ou colaborador as-salariado, ainda que esta relação seja indireta, nos cinco últimos anos.39

3309.3 – Participação direta ou indireta como acionista ou só-cio, inclusive como investidor em fundos cujo ente público seja majoritário na composição da respectiva carteira.

3309.4 – Interesse financeiro ou operacional direto, imedia-to ou mediato, ou substancial interesse financeiro ou operacional indireto, compreendida a intermediação de negócios de qualquer tipo e a realização de empreendimentos conjuntos, inclusive ges-tão de coisa pública.

3309.5 – Litígio contra a entidade auditada.3309.6 – Função ou cargo incompatível com a atividade de

auditoria governamental.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL3309.7 – Qualquer outra situação de conflito de interesses no

exercício da auditoria governamental, na forma definida pelos TC.3310 – O profissional de auditoria governamental não pode

aceitar presentes, brindes ou outros benefícios.3311 – Não configura perda de independência a realização de

operações com o ente auditado em condições normais de mercado, tais como contratos de prestação de utilidades públicas, operações de crédito para aquisição de veículos ou imóveis e saldos em car-tão de crédito.

3312 – O profissional de auditoria governamental deve recu-sar o trabalho ou renunciar à função na ocorrência de qualquer das hipóteses de impedimento ou conflitos de interesse previstos na NAG 3309.

3313 – O profissional de auditoria governamental não pode ser colocado em situação que o impeça de exercer uma análise profissional objetiva, imparcial e independente.

3314 – Na execução dos trabalhos, o profissional de audito-ria governamental deve atuar com honradez, urbanidade, impar-cialidade, objetividade, competência e zelo, não permitindo que preconceitos ou prevenções influenciem a sua independência pro-fissional. Deve manter e demonstrar sua imparcialidade em rela-ção a qualquer interesse que possa ser interpretado ou considerado incompatível com a honestidade e independência que se exige de sua função.

3315 – A independência do profissional de auditoria governa-mental ficará, entretanto, prejudicada quando for confrontado em seu trabalho com conflitos de interesse e impedimentos reais ou potenciais, ou em situações que comprometam sua imparcialida-de e isenção. É responsabilidade dos dirigentes e gerentes dos TC examinar pessoalmente a situação para certificar-se da existência de tais casos, em relação aos trabalhos das suas respectivas equi-pes de auditoria ou individualmente de cada profissional de audi-toria governamental subordinado, cabendo-lhes analisar a situação e avaliar a conveniência ou não de mudar o pessoal designado para o trabalho.

3316 – Deve ser adotada a prática de rodízio periódico dos profissionais de auditoria em relação aos órgãos, áreas, fluxos ope-racionais, sistemas, programas, projetos, ações, atividades e metas a serem examinados, de modo a assegurar a sua independência.

3400 – Ética Profissional O profissional de auditoria governamental, no exercício da au-

ditoria, está sujeito aos princípios do Código de Ética Profissional, e tem o dever de observar, cumprir e fazer cumprir fielmente, nas suas relações com o TC, o público em geral, os órgãos jurisdicio-nados e demais autoridades governamentais, as entidades de classe e seus colegas de profissão. Qualquer deficiência em sua conduta profissional ou qualquer conduta inadequada em sua vida pessoal prejudicam a imagem da integridade desses profissionais, da qua-lidade e da validade de seu trabalho de auditoria governamental e podem ocasionar dúvidas acerca da confiabilidade e da própria competência profissional.

3401 – São princípios éticos básicos que devem ser observa-dos pelos profissionais de controle externo:

3401.1 – O profissional de auditoria governamental, no exer-cício da auditoria, não poderá, direta ou indiretamente, receber re-munerações, proventos ou recompensas de qualquer natureza de pessoas físicas ou jurídicas, públicas ou privadas, direta ou indire-tamente interessadas em seu trabalho, exceto seus vencimentos e demais vantagens legais concedidas pelo TC, relativos ao quadro de provimento permanente ao qual pertença.

3401.2 – No exercício da auditoria governamental, o profis-sional de auditoria agirá em seu nome pessoal, assumindo inteira responsabilidade técnica pelos serviços de auditoria por ele execu-tados e, em nenhuma hipótese, permitirá que outra pessoa o faça em seu próprio nome, salvo prepostos de sua oficial indicação, quando então responderá solidariamente com eles pelos respec-tivos atos.

3401.3 – Tendo em vista o escopo estabelecido para o traba-lho de auditoria, o profissional de auditoria governamental deverá, previamente, mediante adequada avaliação, julgar a viabilidade técnica da sua execução, em termos de prazos, disponibilidade de elementos comprobatórios e da extensão e complexidade dos exa-mes auditoriais, assegurando-se de que seu trabalho reúne condi-ções de satisfatório desempenho técnico.

3401.4 – O profissional de auditoria governamental se po-siciona tecnicamente quando elabora relatórios sobre prestações de contas, demonstrações, transações, fluxos, sistemas e ações ou quando relata sobre o desempenho operacional. Essa função lhe impõe absoluta imparcialidade e isenção na execução da audito-ria governamental, na interpretação dos fatos e nos seus pronun-ciamentos conclusivos, sendo-lhe vedado, sob qualquer pretexto, condições e vantagens, tomar partido na interpretação dos fatos, na disputa de interesses, nos conflitos de partes ou em qualquer outro evento.

3401.5 – O profissional de auditoria governamental deve ba-lizar sua opinião e comentários à evidência da verdade quando, no seu melhor juízo, convenientemente apurada.

3401.6 – O exercício da auditoria governamental não deve ser utilizado para promoção pessoal ou comercial, em desacordo com estas NAG, as normas constitucionais, legais e regimentais e a conduta ética inerente aos agentes públicos.

3401.7 – Não se inclui no impedimento destas NAG a pres-tação de serviços em caráter eventual de capacitação e aperfeiço-amento, bem como a participação em comissões de concurso, no âmbito da Administração Pública.

3402 – Praticará ato de descrédito o profissional de auditoria governamental que no desempenho de suas atribuições:

3402.1 – Omitir fato importante, dele conhecido mas não evi-denciado nas demonstrações, registros, documentos e relatórios.

3402.2 – Deixar de relatar ou dissimular irregularidade, in-formações ou dados incorretos que estejam contidos nos registros, documentos, demonstrações e relatórios, e que sejam do seu co-nhecimento.

3402.3 – Neglicenciar efeitos graves na execução de qualquer trabalho profissional e seu respectivo relato.

3402.4 – Desprezar ou negligenciar a coleta de informações suficientes para elaborar e sustentar seus relatos de forma a invali-dar ou enfraquecer as proposições neles contidas.

3402.5 – Omitir-se sobre desvios, omissões ou desvirtuamen-tos dos preceitos legais ou normativos, regimentais ou procedi-mentais.

3402.6 – Produzir relatórios, informações ou documentos que não traduzam adequadamente a expressão do seu melhor juízo e que, de qualquer forma, ocultem ou desvirtuem os fatos, induzindo a interpretações errôneas.

3402.7 – Utilizar direta ou indiretamente as informações, documentos, demonstrações e relatórios obtidos na execução dos trabalhos de auditoria governamental, em proveito de interesses pessoais, seus ou de terceiros.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL3500 – Sigilo ProfissionalO profissional de auditoria governamental deve manter, res-

peitar e assegurar o sigilo relativo às informações obtidas em razão do seu trabalho, não divulgando para terceiros, salvo quando hou-ver obrigação legal ou judicial de fazê-lo.

3501 – O sigilo profissional é regra mandatória no exercício da auditoria governamental, devendo ser mantido ainda que termi-nados os trabalhos.

3502 – O profissional de auditoria governamental é obrigado a utilizar os dados e as informações do seu conhecimento exclusi-vamente na execução dos serviços que lhe foram confiados, salvo determinação legal ou judicial.

3503 – O sigilo profissional deve ser observado nas seguintes relações:

3503.1 – Entre o profissional de auditoria governamental e o ente público auditado.

3503.2 – Entre os próprios profissionais de auditoria gover-namental e demais profissionais de auditoria pública ou privada.

3503.3 – Entre os profissionais de auditoria governamental, os demais TC e outros organismos reguladores e fiscalizadores.

3503.4 – Entre o profissional de auditoria governamental e representantes de outras instituições públicas ou privadas, ou qual-quer outro indivíduo ou representante de segmento da sociedade.

3504 – O profissional de auditoria governamental somente deverá divulgar a terceiros informações sobre o ente auditado ou sobre o trabalho por ele realizado, mediante autorização escrita do TC responsável pelo trabalho que contemple de forma clara e objetiva os limites das informações a serem divulgadas, sob pena de infringir o sigilo profissional.

3504.1 – O profissional de auditoria governamental, quando previamente autorizado pelo TC, por escrito, deverá fornecer as in-formações que forem julgadas necessárias aos trabalhos de outros profissionais do setor público relativas aos relatórios de auditoria emitidos.

3504.2 – O profissional de auditoria governamental, devida-mente autorizado pelo TC, quando solicitado por outros TC, por escrito e devidamente fundamentado, assim como por outros ór-gãos públicos reguladores e fiscalizadores, quando o trabalho for realizado em entidades sujeitas também ao controle daqueles or-ganismos, deve exibir as informações obtidas durante o seu traba-lho, incluindo a documentação de auditoria, relatórios e pareceres, demonstrando inclusive que o trabalho foi realizado de acordo com estas NAG, as normas da INTOSAI e demais normas legais aplicáveis.

3504.3 – Quando do encaminhamento de trabalhos, relató-rios e informações revestidas do caráter de confidencialidade, sua entrega deverá ser feita aos níveis hierárquicos determinados na legislação pertinente.

3505 – O dever de todo profissional de auditoria governamen-tal de manter o sigilo prevalece, sob pena de responsabilização nos termos da legislação aplicável:

3505.1 – Após terminados a execução dos trabalhos, a apre-ciação, o julgamento e a publicação dos resultados pelo TC.

3505.2 – Após o término do vínculo empregatício estatutá-rio ou funcional, seja por aposentadoria, desligamento voluntário, exoneração ou demissão.

3600 – Relações Humanas e ComunicaçãoA cooperação recíproca e as habilidades e atitudes apropria-

das no trato com as pessoas e em comunicar-se de maneira efi-caz constituem atributos essenciais do profissional de auditoria governamental. A confiança e o respeito público que suscita um profissional de auditoria governamental são conseqüências, basi-camente, da soma dos resultados obtidos pela conduta de todos os profissionais de auditoria anteriores e atuais. Por conseguinte, tanto para os profissionais de auditoria governamental, quanto para o público em geral, é importante que esse trate seus colegas de profissão de forma polida e equilibrada.

3601 – Os profissionais de auditoria governamental devem desenvolver atitudes que propiciem convivência de respeito com os jurisdicionados e demais usuários internos e externos dos seus serviços.

3602 – Para o bom relacionamento profissional com os juris-dicionados, é necessário que o profissional de auditoria governa-mental mantenha sempre presente no seu trabalho:44

3602.1 – Princípios da boa educação.3602.2 – Respeito ao auditado na sua condição de pessoa, de

funcionário, de servidor ou de empregado e do cargo, posto ou função que ocupa ou representa.

3602.3 – Transparência para com o auditado, comunicando--lhe, quando necessário, e levando em seu conhecimento consta-tações efetuadas no desenvolvimento da auditoria, de modo que ele possa compreender a função do controle externo e da auditoria governamental, seus objetivos e a forma como contribui para a melhoria da qualidade da gestão dos recursos públicos.

3603 – O bom relacionamento almejado com o jurisdiciona-do deve ser alcançado por meio do comportamento e do exemplo pessoal, os quais devem ser aperfeiçoados ao longo da carreira, por intermédio de palestras e seminários periódicos, no sentido de esclarecer ao profissional de auditoria governamental a função, objetivos, forma de atuação e desejo de cooperação com os audi-tados, a forma como pode contribuir para a melhoria do trabalho dos mesmos e como o jurisdicionado pode servir ao trabalho do profissional de auditoria governamental.

3604 – Os profissionais de auditoria governamental também devem conduzir-se de modo que promovam cooperação e bom re-lacionamento com os demais profissionais de auditoria.

3605 – Os profissionais de auditoria governamental devem ser capazes de se comunicar de forma objetiva, clara, isenta e impar-cial, verbalmente e por escrito, de modo que possam transmitir eficazmente assuntos relacionados com objetivos, avaliações, con-clusões e recomendações da auditoria governamental.

3700 – Educação ContinuadaOs profissionais de auditoria governamental devem aprimo-

rar seu conhecimento e sua capacidade técnica mediante adequado programa de educação contínua.

3701 – Os profissionais de auditoria governamental têm res-ponsabilidade primária de continuar seu desenvolvimento técnico, a fim de se manterem devidamente atualizados e capacitados.

3702 – Os profissionais de auditoria governamental devem estar sempre informados sobre novos eventos, métodos, técnicas, procedimentos, leis, normas e ferramentas voltados para o adequa-do exercício das suas atividades auditoriais.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL3703 – Os profissionais de auditoria governamental devem

também estar informados e atualizados sobre todas as mudanças na legislação e nas normas que tenham implicação em sua ativida-de de auditoria governamental.

3704 – Os profissionais de auditoria governamental devem manter sua capacitação profissional participando periódica e regu-larmente de programas de educação continuada e de capacitação.

3704.1 – O profissional de auditoria governamental, no exer-cício de sua atividade, deverá comprovar a participação em pro-grama de educação continuada, na forma a ser promovida pelo TC, que abarque, no mínimo, 80 horas anuais de capacitação.

3705 – O profissional de auditoria governamental também deve manter seu aperfeiçoamento técnico participando de ativida-des de associações de classe, congressos, conferências, seminá-rios, workshops, palestras, leituras e estudos dirigidos e projetos de pesquisa, dentre outros.

3706 – Independentemente do plano anual de capacitação pre-parado pelo TC, o profissional de auditoria governamental deve ter atitude individual de contínuo auto-desenvolvimento profissional e de ampliação de conhecimentos, habilidades e experiência, em particular quanto às novas metodologias, técnicas e ferramentas que surgem na sua área de atuação.

3707 – O profissional de auditoria governamental também deve envidar esforços para participar de programas de capacitação em serviço.

NAG 4000 – RELATIVAS AOS TRABALHOS DE AUDI-TORIA GOVERNAMENTAL

A auditoria governamental é uma atividade de controle e ava-liação que deve ser executada de forma independente e autônoma nos entes que compõem a Administração Pública brasileira, ou junto àqueles que de alguma forma sejam responsáveis por arre-cadação, guarda ou aplicação de recursos públicos. Seu objetivo é distinto ao de todos os demais órgãos e entidades da Administra-ção Pública, na medida em que se dedica ao controle externo da legalidade, legitimidade, impessoalidade, moralidade e publicida-de dos atos por eles praticados, bem como à avaliação dos seus sistemas de controles internos e da gestão dos recursos públicos e dos resultados das políticas governamentais, quanto aos critérios de economicidade, eficiência, eficácia, efetividade, equidade e pre-servação ambiental.

O trabalho de auditoria governamental é realizado em quatro etapas principais – planejamento, execução, relatório e monito-ramento. Em cada uma dessas etapas o profissional de auditoria governamental, assim como aqueles que exercem funções de ge-rência e direção nos TC têm responsabilidades e atribuições espe-cíficas a cumprir. O objetivo dessa norma é estabelecer os critérios gerais que o profissional de auditoria governamental deve seguir na busca de informações probatórias, visando a alcançar o objetivo específico de cada auditoria governamental.

Além de definir as formas de realização da auditoria governa-mental em todas as suas etapas, esta norma traça diretrizes quanto à metodologia e ao escopo dos diversos tipos de auditoria, e trata, também, da supervisão e do controle de qualidade das atividades de auditoria, e dos requisitos para a elaboração dos relatórios.

A NAG 4000 compreende disposições acerca de: 4100 – Me-todologia; 4200 – Escopo; 4300 – Planejamento; 4400 – Execu-ção; 4500 – Supervisão e Revisão; 4600 – Controle de Qualidade; 4700 – Comunicação de Resultados e Relatório; e 4800 – Monito-ramento das Recomendações.

4100 – MetodologiaO TC deve adotar uma metodologia de auditoria governamen-

tal de abordagem ampla, integrada e sistêmica, que contemple todo o escopo definido pela Constituição Federal e legislação pertinen-te, englobando a fiscalização de natureza contábil, financeira, or-çamentária, operacional e patrimonial.

4101 – O objetivo de um exame de auditoria governamental é expressar uma opinião ou emitir comentários sobre a adequação da matéria examinada e, portanto, não é destinado especificamente a detectar erros, fraudes e outras irregularidades. Entretanto, ao efetuar seus exames e ao expressar sua opinião ou comentários, o profissional de auditoria governamental deve estar alerta à pos-sibilidade da existência daqueles, que em alguns casos podem ser de tal grandeza que afetem a posição patrimonial, econômica e financeira, assim como as questões operacionais do ente público em exame.

4102 – A metodologia deve abranger o exame da legalidade, legitimidade, razoabilidade, impessoalidade, publicidade e mora-lidade dos atos administrativos quanto aos aspectos orçamentários, financeiros, contábil e patrimoniais, assim como a avaliação do sistema de controles internos (SCI) e dos aspectos operacionais de desempenho da gestão e de resultados das políticas públicas, sob os critérios de economicidade, eficiência, eficácia, efetividade, equidade, ética e proteção do meio ambiente.

4103 – A metodologia deve possibilitar o controle vertical ou transversal da Administração Pública, permitindo avaliar tanto o desempenho dos órgãos, entidades ou programas sistêmicos, quan-to ao resultado de funções, subfunções, programas, ações (proje-tos, atividades e operações especiais), áreas, processos, ciclos ope-racionais, serviços, sistemas, que podem envolver diversos entes auditados de uma ou mais esferas de Governo. Assim como, o controle sobre a guarda e aplicação de recursos públicos.

4104 – Ao definir a distribuição de seus recursos entre as di-ferentes atividades de auditoria, o TC deve dar prioridade àquelas tarefas que, por lei ou por acordo, precisam ser realizadas dentro de um prazo específico. Deve-se dar especial atenção ao plane-jamento estratégico, a fim de se identificar a ordem adequada de prioridade das auditorias que, a seu juízo, o TC pretenda realizar.

4105 – O TC deve ser criterioso com as informações dispo-níveis ao determinar suas prioridades, em especial quanto a con-fiabilidade das informações, para que seja mantida a qualidade do trabalho no exercício de sua competência legal. A manutenção de um arquivo completo de dados sobre a estrutura, funções, metas, orçamentos e operações das entidades auditadas e dos programas de governo auxiliará o TC a identificar áreas significativas ou vul-neráveis ou, ainda, que precisem ter sua administração melhorada.

4106 – A metodologia deve dispor de mecanismos para a se-leção do objeto da auditoria, segundo critérios de relevância, risco e materialidade.

4106.1 A relevância refere-se à importância relativa para o in-teresse público ou para o segmento da sociedade beneficiada.

4106.2 – O risco é a possibilidade de ocorrência de eventos indesejáveis, tais como erros, falhas, fraudes, desperdícios ou des-cumprimento de metas ou de objetivos estabelecidos. O risco é classificado na forma descrita na NAG 4311.1.49

4106.3 – A materialidade refere-se à representatividade dos valores ou do volume de recursos envolvidos.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL4107 – A metodologia deve, sempre que possível, dispor de

critérios de amostragem, baseados na avaliação do sistema de con-troles internos (SCI) e na materialidade das operações.

4108 – A metodologia deve possibilitar a otimização dos pro-fissionais de auditoria governamental e dos recursos materiais, fi-nanceiros e tecnológicos disponíveis no TC.

4109 – A proposta para realização dos trabalhos deve indi-car claramente os objetivos da auditoria e seu escopo, os recursos aplicáveis, tanto em qualidade quanto em quantidade, os procedi-mentos de revisão do seu andamento em ocasiões oportunas e as datas para a conclusão dos trabalhos e para a entrega do respectivo relatório.

4110 – Os trabalhos de auditoria governamental devem ser devidamente autorizados, observando-se o estabelecido na progra-mação anual de auditoria do TC.

4110.1 – A programação anual de auditoria governamental deve ser realizada de forma abrangente, compreendendo as ativi-dades da equipe de auditoria – planejamento, execução, relatório – assim como as atividades de supervisão, revisão e posterior mo-nitoramento das decisões e recomendações.

4110.2 – Cada unidade do TC deve, na programação anual dos trabalhos de auditoria governamental, alocar horas para que os integrantes da sua equipe participem do programa de capacitação continuada.

4111 – A metodologia deve permitir a identificação das infor-mações importantes para fundamentar a conclusão do relatório de auditoria e a decisão dos órgãos deliberativos dos TC bem como para o convencimento dos gestores e demais funcionários do ente auditado, permitindo que a fiscalização realizada contribua com os auditados para a otimização do seu desempenho e dos resultados das políticas públicas.

4111.1 – A metodologia deve estabelecer um fluxo de infor-mações mediante o qual sejam contemplados no relatório de au-ditoria, com clareza e precisão, a condição encontrada e o critério normativo ou padrão operacional de desempenho ou resultado adotado pela auditoria, demonstrando o desvio existente.

4111.2 – A metodologia deve estabelecer procedimentos para identificação das causas e efeitos dos achados, caracterizando se o impacto gerado é financeiro ou não-financeiro e mensurando, in-clusive, os impactos financeiros quando estes existirem, de modo a possibilitar o julgamento baseado em informações precisas e cri-térios objetivos. A identificação dos impactos gerados pelas defici-ências ou irregularidades também contribui para o convencimento do gestor quanto à necessidade de adotar as medidas corretivas para modificar a situação apontada no relatório de auditoria go-vernamental.

4111.2.1 – Os impactos financeiros quantificáveis são os re-lativos à economicidade e eficiência, a custos, despesas e receitas. Os impactos financeiros não quantificáveis são aqueles não men-suráveis, como por exemplo: a redução ou aumento do tempo de espera, do prazo de recolhimento do débito, do número de pessoas atendidas, etc. A correção de práticas e procedimentos inadequa-dos também pode ser considerada como impacto financeiro não-quantificável.

4111.2.2 – Os impactos não-financeiros são os classificados como impactos qualitativos e se referem a procedimentos geren-ciais, com reflexo na qualidade dos bens ou serviços prestados pela Administração, ou que em nome dela sejam realizados por entida-de privada ou organização não-governamental.

4111.3 – A metodologia ao estabelecer o fluxo de informações para orientar as etapas da auditoria governamental, deve fazê-lo de acordo com a definição dos seguintes elementos:

4111.3.1 – Critério: consiste na situação ideal ou esperada, conforme normas legais e regulamentares aplicáveis e boas prá-ticas ou planos da Administração, constituindo-se em padrões normativos ou operacionais usados para determinar se um ente, programa, projeto, atividade, operação ou ação atende aos objetivos fixados.

4111.3.2 – Condição: entende-se como condição a situação en-contrada pelo profissional de auditoria governamental e documen-tada, constituindo-se no fato ocorrido ou na própria existência do achado. Os achados ocorrem quando a condição verificada não se encontra aderente ao critério preestabelecido.

4111.3.3 – Causa: consiste nas razões e nos motivos que leva-ram ao descumprimento da norma legal ou à ocorrência da condição de desempenho, representando a origem da divergência entre a con-dição e o critério. A identificação das causas com precisão, permite a elaboração de recomendações adequadas e construtivas.

4111.3.4 – Efeito: os efeitos são as reais consequências da dife-rença entre o critério preestabelecido e a condição constatada pelo profissional de auditoria governamental, representados por fatos que evidenciam os erros ou prejuízos identificados e expressos, sempre que possível, em unidades monetárias ou em outras unidades de me-dida que demonstrem a necessidade de ações corretivas.

4110.3.5 – Opinião do auditado: o profissional de auditoria go-vernamental deve considerar, também, na análise das informações obtidas, a opinião do auditado acerca dos achados constatados e das recomendações propostas pela auditoria, para, então, proceder à conclusão sobre o assunto. A prática de discussão dos achados, du-rante a auditoria, proporcionará uma revelação dos pontos de vista e opiniões do auditado, para confronto pela equipe de auditoria, do qual resultará a conclusão.

4111.3.6 – Conclusão: corresponde ao desfecho do Relatório, quando os profissionais de auditoria governamental emitirão suas opiniões finais, de forma resumida, sobre o objeto auditado, com base no conteúdo exposto ao longo do relatório.

4111.3.7 – Recomendação: sugestão proposta pelo profissional de auditoria governamental para a regularização da situação encon-trada, se aplicável.

4112 – O TC deve manter arquivo das recomendações contidas nos relatórios de auditoria e nas decisões dos órgãos colegiados dos TC, bem como promover o monitoramento sistemático daquelas de-cisões, registrando o estágio de implementação e as principais ocor-rências, e notificando os gestores.

4113 – A metodologia deve possibilitar a sistematização de informações que permita ao TC a mensuração dos resultados das ações de controle externo, classificando e quantificando os benefí-cios gerados para a Administração Pública e para a sociedade.

4114 – A metodologia deve possibilitar o uso de sistemas que auxiliem o profissional de auditoria governamental e armazenem o máximo de informações acerca dos trabalhos de auditoria governa-mental realizados.

4115 – As equipes de auditoria governamental devem estar pre-paradas para esclarecer aos gestores e demais funcionários do audi-tado acerca da metodologia de trabalho adotada.

4116 – A nomenclatura, definições e escopos de cada tipo de auditoria devem guardar homogeneidade entre os diversos TC bra-sileiros.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL4200 – EscopoO escopo do trabalho de auditoria governamental envolve a

natureza e a extensão dos procedimentos de auditoria a serem re-alizados. Reconhece-se, contudo, que as normas constitucionais, legais e regimentais devem fornecer orientação geral quanto ao escopo desses trabalhos.

4201 – O escopo da auditoria governamental abrange as audi-torias de regularidade e as operacionais.

4201.1 – A auditoria de regularidade tem como objetivos prin-cipais:

4201.1.1 – Certificar que as entidades responsáveis cumpri-ram sua obrigação de prestar contas, o que inclui o exame e a ava-liação dos registros orçamentários, financeiros, contábeis e patri-moniais e a emissão de relatório sobre as demonstrações contábeis.

4201.1.2 – Emitir parecer sobre as contas do governo.4201.1.3 – Auditar os sistemas e as operações financeiras, in-

cluindo o exame da observância às disposições legais e regulamen-tares aplicáveis.

4201.1.4 – Auditar o sistema de controle interno (SCI) e as funções da auditoria interna.

4201.1.5 – Verificar a probidade e a adequação das decisões administrativas adotadas pelos órgãos e entidades da Administra-ção Pública, assim como pelos demais responsáveis por bens, va-lores e dinheiros públicos.

4201.1.6 – Informar sobre quaisquer outros assuntos, decor-rentes ou relacionados com a auditoria, que o TC considere neces-sário revelar.

4201.1.7 – Foram adotadas pelos entes auditados as providên-cias para sanar as deficiências detectadas em auditorias anteriores, nos termos da decisão dos órgãos colegiados.

4201.2 – A auditoria operacional preocupa-se em verificar a eficiência, eficácia, efetividade, economicidade e equidade de or-ganizações, políticas, programas e projetos públicos, e tem como principais objetivos avaliar se:

4201.2.1 – A Administração desempenhou suas atividades com economicidade, de acordo com princípios, práticas e políticas administrativas corretas.

4201.2.2 – O pessoal e os recursos materiais, financeiros, tec-nológicos e de qualquer outra natureza são utilizados com eficiên-cia, inclusive os sistemas de informação.

4201.2.3 – Os procedimentos de mensuração, controle e ava-liação de desempenho e de resultados são adequados e aplicados de forma sistemática pelos órgãos e entidades da Administração.

4201.2.4 – Foram adotadas pelos entes auditados as providên-cias para sanar as deficiências detectadas em auditorias anteriores, nos termos das decisões e recomendações dos TC.

4201.2.5 – Os programas, projetos, atividades, operações e ações governamentais atingiram a efetividade e a equidade preten-didas em relação ao alcance de seus objetivos.

4201.2.6 – Foram alcançados os objetivos e os resultados pre-tendidos.

4202 – Pode haver, na prática, uma auditoria governamental em que haja uma superposição entre os procedimentos de audito-rias de regularidade e operacional.

4202.1 – Os dois tipos de auditoria – a de regularidade ou a operacional – podem, na prática, ser realizados concomitantemen-te, porquanto são mutuamente reforçadoras: a auditoria de regula-ridade sendo preparatória para a operacional, e esta última levando à correção de situações causadoras de não conformidades.

4203 – A competência legal do TC com relação à auditoria operacional não inclui a revisão da orientação política dos pro-gramas de governo, entretanto se detectadas inconsistências ou falhas na estruturação de programas, projetos, atividades, opera-ções e ações governamentais, que possam causar prejuízos e des-perdícios, ou mesmo comprometer os benefícios esperados para o público alvo, cabe à equipe de auditoria identificar suas causas e efeitos e recomendar as ações corretivas necessárias.

4204 – As equipes que realizam as auditorias visando sub-sidiar a apreciação das Contas de Governo apresentadas pelo Chefe do Poder Executivo devem estar capacitadas para realizar uma avaliação coordenada dos sistemas contábeis dos diferentes órgãos, assim como das formas de coordenação e dos mecanismos de controle do órgão central. Essas equipes devem conhecer os res-pectivos sistemas de contabilidade e de controle do governo, bem como ter suficiente domínio das técnicas usadas pelo TC nesse tipo de auditoria.

4205 – O TC priorizará as auditorias governamentais de acor-do com análise de risco, que considere, no mínimo, os critérios de materialidade e relevância, de modo a realizar o exame das contas governamentais de forma mais efetiva.

4206 – A competência constitucional do TC orientará a natu-reza e a extensão de cada tipo de auditoria a ser realizada.

4207 – No âmbito da auditoria governamental devem estar considerados os trabalhos de avaliação do sistema de controles in-ternos (SCI) dos entes e responsáveis pela coisa pública.

4207.1 – O sistema de controles internos (SCI) compreende o conjunto de subsistemas de controles contábeis, financeiros, ad-ministrativos e outros — que abarcam a estrutura organizacional, os métodos, os procedimentos e a auditoria interna — estabelecido pela direção como parte de seus objetivos corporativos para: aju-dar a realizar as operações da entidade auditada de forma regular, econômica, eficiente, eficaz e efetiva, permitir a observância às políticas administrativas; salvaguardar os bens e recursos públi-cos; assegurar a exatidão e a completude dos registros contábeis; e produzir informação financeira e gerencial oportuna e confiável.

4207.2 – Os controles internos compreendem todas as ativida-des da organização estruturadas e implantadas com a finalidade de demonstrar e documentar que uma determinada obrigação legal, ou um objetivo, uma meta ou um indicador específico foram cum-pridos de acordo com os requisitos legais ou operacionais previa-mente estabelecidos.

4207.3 – Os controles internos devem ser entendidos como qualquer ação tomada internamente pela Administração Pública, para aumentar a probabilidade de que não vão ocorrer falhas ou deficiências nas suas atividades, irregularidades, prejuízos ou des-vios de recursos, nem vão ser comprometidos indicadores ou me-tas de desempenho ou resultados estabelecidos no planejamento.

4207.4 – Os administradores públicos são responsáveis pela implantação, manutenção, atualização, aperfeiçoamento, geren-ciamento e monitoramento dos sistemas de controles internos no âmbito de todos os Poderes, de todas as esferas de governo.

4207.5 – A responsabilidade primária pela identificação de erros, fragilidades, desvios, irregularidades e ilegalidades, ou mes-mo fraudes, compete aos administradores públicos.

4207.6 – Os profissionais de auditoria governamental são responsáveis pela avaliação da adequação dos controles internos, apontando as deficiências, falhas e inconsistências existentes, identificando suas causas e seus efeitos potenciais ou reais, e apre-sentando as recomendações para o seu aprimoramento.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL4207.7 – Qualquer indício da existência de erros, fragilida-

des, desvios, irregularidades, ilegalidades, ou mesmo fraude, que possa ocasionar efeitos relevantes sobre o trabalho deve motivar o profissional de auditoria governamental a aprofundar seus pro-cedimentos auditoriais, com vistas a verificar ou dissipar esse tipo de incerteza.

4208 – Para a determinação do escopo da auditoria, o pro-fissional de auditoria governamental tem a responsabilidade de examinar fluxos operacionais, políticas, objetivos, indicadores e metas adotados pela Administração Pública, e examinar e avaliar a confiabilidade do sistema de controles internos (SCI).

4209 – Ao planejar e executar os exames, a equipe técnica deve ter em conta que a informação obtida durante a auditoria go-vernamental pode ser enganosa ou incorreta.

4300 – PlanejamentoEntende-se por planejamento de auditoria governamental a

etapa na qual é definida a estratégia e a programação dos trabalhos de auditoria, estabelecendo a natureza, a oportunidade e a extensão dos exames, determinando os prazos, as equipes de profissionais e outros recursos necessários para que os trabalhos sejam eficientes, eficazes e efetivos, e realizados com qualidade, no menor tempo e com o menor custo possível.

Todos os trabalhos de auditoria governamental devem ser de-vidamente planejados, com o objetivo de garantir que a sua execu-ção seja de alta qualidade e que sejam realizados de forma econô-mica, eficiente, eficaz, efetiva e oportuna.

4301 – Para cumprir suas funções de modo eficiente e eficaz, e em conformidade com a legislação, com os objetivos definidos e os requisitos técnico-profissionais exigidos, o TC deve contar com adequada estrutura de apoio aos seus profissionais de auditoria go-vernamental. Essa estrutura deve viabilizar pelo menos:

4301.1 – Elaboração da programação anual de auditoria, con-templando os prazos de execução dos trabalhos, época de realiza-ção, datas previstas e simultaneidade das ações de controle.

4301.1.1 – A programação das equipes de auditoria deve con-templar profissionais de diferentes experiências e competências a serem designados para a execução dos trabalhos, levando em conta a capacitação necessária em relação à complexidade, materialida-de, relevância e criticidade do ente público, suas operações e tran-sações, bem como das técnicas e procedimentos a serem aplicados, inclusive os relacionados à tecnologia da informação.

4301.2 – Definição das prioridades que devem ser observadas em função de:

4301.2.1 – Da programação anual de atividades de auditoria governamental.

4301.2.2 – Do nível de risco e seu potencial de influência nos resultados.

4301.2.3 – Da ocorrência de alterações relevantes na legisla-ção, nos sistemas, nas estruturas organizacionais, na natureza do ente, no volume dos recursos envolvidos ou na complexidade das operações e transações a serem examinadas.

4301.2.4 – Da ocorrência de fatos que possam expor os au-ditados a relevantes riscos, perdas de oportunidade ou danos ao erário.

4301.3 – Definição do tipo, natureza, formato e periodicidade dos relatórios a serem emitidos pelas unidades responsáveis pelos trabalhos no âmbito de cada TC.

4301.4 - Elaboração do manual de auditoria governamental e dos respectivos guias com capacitação que assegure de forma inequívoca o seu entendimento e observância.

4301.5 – Estrutura de supervisão dos trabalhos, durante sua execução, com monitoramento periódico do seu andamento e da solução de dificuldades surgidas nos aspectos técnico, financeiro, material, pessoal ou institucional.

4302 – Os trabalhos de auditoria governamental devem ser planejados consoante a competência legal do TC e de acordo com estas NAG.

4302.1 – O TC deve estabelecer os critérios de seleção de prioridades para as atividades a serem realizadas, de acordo com sua competência legal.

4303 – O planejamento dos trabalhos de auditoria governa-mental deve sempre levar em conta a dinâmica organizacional dos órgãos e entidades da Administração Pública, a legislação perti-nente, o ambiente no qual serão desenvolvidos e as possibilidades de alterações potenciais nas condições de obtenção dos resultados planejados.

4304 – No planejamento da auditoria governamental devem ser definidas as prioridades na execução dos trabalhos. Isso sig-nifica priorizar o exame de determinados atos ou a avaliação de determinadas atividades da Administração sobre os quais os pro-fissionais de auditoria governamental já têm conhecimento de pro-blemas relevantes, seja por meio das constatações de auditorias anteriores, por informações obtidas na mídia ou por denúncias for-malizadas junto ao TC.57

4305 – O planejamento da auditoria governamental deve ser aprovado e supervisionado pelos gerentes ou supervisores de au-ditoria.

4305.1 – O planejamento da auditoria governamental obriga-toriamente deve incluir a designação de equipe técnica, constituída por profissionais de auditoria governamental, sob a coordenação, orientação e supervisão de um de seus membros.

4305.2 – As equipes técnicas devem ser constituídas por pro-fissionais com formação, capacitação, experiência e independên-cia requeridas em cada trabalho.

4306 – O planejamento da auditoria governamental deve ser dinâmico, contínuo e flexível.

4306.1 – O planejamento da auditoria governamental e os pro-gramas de trabalho devem ser revisados e atualizados sempre que novos fatos recomendarem, antes ou durante o desenvolvimento dos trabalhos.

4307 – O planejamento da auditoria governamental pressupõe adequado nível de conhecimento sobre as atividades, os fatores econômicos e ambientes internos e externos, legislação aplicável, indicadores financeiros, estrutura organizacional, práticas orça-mentárias, contábeis e operacionais do ente público, e o nível geral de competência de seus gestores ou administradores.

4308 – O planejamento da auditoria governamental envolve a análise preliminar das operações do auditado, com o objetivo de levantar as seguintes informações:

4308.1 – aspectos importantes no campo de atuação do ente auditado, seus principais objetivos e metas;

4308.2 – as relações de responsabilidade que o cumprimento da accountability pública envolve;

4308.3 – principais normas, planos e programas;4308.4 – os principais sistemas, processos, fluxos e controles

do auditado, avaliando a confiabilidade e identificando seus pontos fortes e fracos.

4308.5 – as práticas contábeis, financeiras, orçamentárias, pa-trimoniais, administrativas e operacionais adotadas pelo auditado e as alterações procedidas em relação ao exercício anterior;


AUDITORIA GOVERNAMENTAL4308.6 – a existência de unidades orçamentárias, gestoras e

administrativas, departamentos, autarquias, fundações, fundos, estatais dependentes ou não dependentes, vinculadas e demais entidades associadas, filiais e partes relacionadas;

4308.7 – a existência de outros trabalhos de auditoria do se-tor público, de profissionais de auditoria independente privada, especialistas e consultores;

4308.8 – o programa de trabalho da auditoria interna; e4308.9 – as recomendações e demais decisões decorrentes

das auditorias anteriores.4309 – O planejamento da auditoria governamental deve

buscar a identificação de operações que envolvam maior relevân-cia, risco e materialidade.

4309.1 – O planejamento deve envolver avaliações acerca da confiança que pode ser depositado no sistema de controle interno (SCI), incluindo o resultado dos trabalhos dos auditores internos, a fim de avaliar os riscos e determinar a relevância e materialida-de dos assuntos a serem auditados.

4310 – No planejamento de uma auditoria geralmente devem ser realizados os seguintes procedimentos, no que couber:

4310.1 – especificar os objetivos da auditoria, sua natureza e escopo;

4310.2 – determinar o método de auditoria mais eficiente e eficaz;

4310.3 – definir os procedimentos de verificação necessá-rios;

4310.4 – compilar as informações obtidas sobre o ente audi-tado e sua organização, realizando análise preliminar acerca dos problemas detectados;

4310.5 – elaborar orçamento e cronograma para a auditoria;4310.6 – identificar as necessidades adicionais de pessoal;4310.7 – informar aos responsáveis do auditado o âmbito, os

objetivos e os critérios de avaliação da auditoria;4310.8 – indicar como, quando e a quem os resultados dos

trabalhos serão comunicados.4311 – O planejamento da auditoria governamental deve

considerar os riscos da auditoria, quer pelo volume de transa-ções, quer pela complexidade das atividades, quer pela estratégia da política pública.59

4311.1 – Risco de auditoria é classificado em:4311.1.1 – Risco Inerente: é a possibilidade de o erro acon-

tecer em face de não existir controle.4311.1.2 – Risco de Controle: é a possibilidade de o erro

acontecer, mas não ser detectado pelos controles existentes, em face das limitações desses controles.

4311.1.3 – Risco de Detecção: é a possibilidade de o erro acontecer, mas não ser detectado pelo profissional de auditoria governamental.

4312 – O planejamento da auditoria governamental deve considerar todos os fatores relevantes na execução dos trabalhos, especialmente os seguintes:

4312.1 – A natureza, oportunidade e extensão dos procedi-mentos de auditoria governamental a serem aplicados.

4312.2 – A natureza, conteúdo e oportunidade dos pareceres, relatórios e outros informes a serem entregues ao TC e aos de-mais agentes interessados.

4312.3 – A necessidade de atender a prazos estabelecidos pelo TC, demais entidades reguladoras ou fiscalizadoras e de prestar informações aos demais usuários externos.

4313 – Os profissionais de auditoria governamental devem documentar o planejamento geral e preparar por escrito programas de trabalho específicos para cada área a ser auditada, detalhando o que for necessário ao entendimento dos pontos de controle e pro-cedimentos que serão aplicados, em termos de natureza, oportuni-dade e extensão, de forma a servir como guia e meio de controle de sua execução.

4313.1 – Programas de auditoria são planos detalhados de ação, voltados para orientar e controlar a execução dos procedi-mentos da auditoria. Descrevem uma série de procedimentos de exames a serem aplicados, com a finalidade de permitir a obtenção de evidências adequadas que possibilitem formar uma opinião. De-vem ser considerados pelo profissional de auditoria governamental apenas como um guia mínimo, a ser utilizado no transcurso dos exames, não devendo, em qualquer hipótese, limitar a aplicação de outros procedimentos julgados necessários nas circunstâncias.

4313.2 – A elaboração de programas de auditoria deve se ba-sear na realidade do fluxo das operações a serem auditadas, em que sejam definidos os enfoques, os pontos de controle e procedi-mentos profissionais a serem aplicados, caso a caso, assim como a extensão, profundidade e parâmetros a serem observados.

4314 – Na elaboração do programa de auditoria, o diretor, coordenador, gerente ou supervisor de auditoria governamental aplicará sua experiência e julgamento profissional de maneira a assegurar que cada programa possibilite ao profissional de audito-ria governamental atingir, de forma eficiente e eficaz, os objetivos nele estabelecidos.

4314.1 – O responsável pelos trabalhos, a seu critério, e con-forme a capacitação de sua equipe de auditoria, poderá delegar a alguns de seus integrantes, no todo ou em parte, a execução das medidas preparatórias ou mesmo a elaboração do programa de au-ditoria; nesse caso, deverá adotar as medidas necessárias para se certificar da qualidade e completude desse programa em relação aos objetivos predeterminados.

4314.2 - Essas medidas compreenderão, também, a forma de testar, capacitar e introduzir definitivamente o programa de audito-ria na rotina dos trabalhos do TC.

4400 – ExecuçãoA execução é a fase do processo de auditoria governamental

na qual as evidências são coletadas e examinadas, de modo a fun-damentar os comentários e opiniões. Essa fase envolve o exame de registros e documentos, assim como a avaliação de processos e sistemas orçamentários, financeiros, patrimoniais e operacio-nais, com vistas a informar sobre a confiabilidade do sistema de controles internos (SCI), a legalidade, legitimidade, impessoalida-de, moralidade e publicidade dos atos, regularidade das contas, o desempenho da gestão e os resultados das políticas, programas e projetos públicos.

4401 – A execução dos trabalhos de auditoria governamental deve ser um processo contínuo de obtenção, reunião, análise, in-terpretação, avaliação e registro de informações, determinando as causas e identificando os efeitos das deficiências, falhas e irregu-laridades detectadas, com o objetivo de fundamentar os resultados da auditoria governamental, para emissão de opinião, desenvol-vendo recomendações, quando cabíveis.

4401.1 – A informação ou o conjunto de informações utili-zadas para fundamentar os resultados da auditoria governamental devem ser suficientes, fidedignas, relevantes, materiais e úteis para fornecerem uma base sólida para as conclusões e recomendações. Para efeito destas normas, entende-se por:


AUDITORIA GOVERNAMENTAL4401.1.1 – Informação suficiente: diz respeito à existência de

dados completos para o convencimento do usuário da informação, conduzindo-o às mesmas conclusões do profissional de auditoria governamental.

4401.1.2 – Informação fidedigna: está relacionada com a con-fiabilidade, integridade e procedência de fonte competente e ade-quada, constituindo-se na melhor informação que se pode obter usando os métodos legais e as técnicas de auditoria governamental.

4401.1.3 – Informação relevante: diz respeito à importância qualitativa das informações em relação ao contexto do assunto em estudo, alcançando diretamente o objeto sob exame, entre as quais destacam-se aquelas que comprovem a situação encontrada e que ofereçam subsídios para as decisões dos órgãos deliberativos dos TC, sem as quais a decisão pode se dar de forma equivocada, assim como aquelas importantes para o convencimento do gestor, sem as quais o gestor põe em dúvida a questão apontada pelo profissional de auditoria governamental.

4401.1.4 – Informação material: está relacionada com elemen-tos quantitativos significativos ou a representatividade do valor ou do volume de recursos envolvidos em determinado contexto, perti-nentes ao objeto da auditoria governamental ou que se tenha deles provável influência nos resultados dos exames.

4401.1.5 – Informação útil: é aquela obtida para auxiliar o profissional de auditoria governamental no alcance de suas con-clusões e também colabora com os gestores, administradores e responsáveis públicos no atingimento de suas metas e objetivos.

4401.2 – Deve-se coletar os elementos necessários sobre to-das as questões relacionadas com os objetivos da auditoria gover-namental e com o escopo do trabalho, de maneira a assegurar que todos os achados de auditoria tenham na sua descrição informa-ções definidas na NAG 4111.

4401.3 – Para o profissional de auditoria governamental, a va-lidade da evidência está em função do elemento que lhe dá origem. Com base nisso, a evidência obtida diretamente de fonte externa proporciona maior confiança do que aquela obtida internamente, assim como o conhecimento obtido por verificação direta e pes-soal do profissional de auditoria governamental – inspeção física – apresenta maior validade do que aquele obtido indiretamente.

4402 – Procedimentos de auditoria governamental padroniza-dos ou específicos, assim como as técnicas e ferramentas emprega-das, que foram antecipadamente selecionados e detalhados devem ter suas aplicações controladas pela equipe de trabalho.

4402.1 – Para fins destas normas, entende-se por procedimen-tos de auditoria governamental, além do conceito estabelecido na NAG 1118, as tarefas que serão desempenhadas pelo profissional de auditoria governamental para examinar registros e documentos, assim como avaliar processos e sistemas contábeis, administrati-vos e operacionais do ente auditado; reunir a evidência de audito-ria para respaldar sua opinião; e apresentar o resultado dos traba-lhos à Administração Pública.

4402.1.1 – Procedimentos Padrões: são aqueles que podem ser empregados para realizar trabalhos sobre assuntos, temas e processos comuns a muitos entes, programas, projetos, atividades, ações, sistemas e processos.

4402.1.2 – Procedimentos Especializados ou Específicos: são aplicados de acordo com as necessidades de cada trabalho e respal-dam um objetivo de auditoria específico ou apoiam uma avaliação especializada de um ente, programa, projeto, atividade, ação, sis-tema ou processo em particular.

4402.2 – Existem inúmeros procedimentos de auditoria go-vernamental estabelecidos pela técnica e consagrados pela experi-ência, que são aplicados caso a caso, atendendo às circunstâncias em que são recomendáveis e à especificidade de cada trabalho. Contudo, existem procedimentos básicos e obrigatórios que po-dem ser utilizados em qualquer auditoria governamental, utilizan-do-se qualquer meio, manual ou eletrônico. São eles:

4402.2.1 – Avaliação do sistema de controles internos (SCI): determina a avaliação e a segurança do sistema, mediante a cole-ta, compilação, tabulação, julgamento e análise crítica de dados e informações objeto de atenção do profissional de auditoria gover-namental. O exame e a avaliação do SCI devem ser realizados de acordo com o tipo de auditoria governamental.

4402.2.1.1 – Nas auditorias de regularidade os exames e as avaliações devem recair principalmente sobre os controles existen-tes para proteger o patrimônio e os recursos públicos, para garantir a exatidão e a integridade dos registros orçamentários, financeiros e econômicos.

4402.2.1.2 – Nas auditorias operacionais devem recair sobre os controles que ajudam o ente auditado a desempenhar suas ati-vidades de modo econômico, eficiente, eficaz, efetivo e equânime, assegurando a observância à orientação política da Administração Pública e fornecendo informações oportunas e confiáveis sobre de-sempenho e resultados.

4402.2.1.3 – Na observância do cumprimento legal, nas audi-torias de regularidade e operacional, o estudo e a avaliação devem recair principalmente sobre os controles que auxiliam a Adminis-tração Pública a cumprir as leis, as normas e os regulamentos.63

4402.2.2 – Exame e comparação de livros e registros: esta-belecem o confronto, o cotejamento, a comparação de registros e documentos, para a comprovação da validade e autenticidade do universo, população ou amostra examinada.

4402.2.3 – Conciliação: põe de acordo ou combina diferentes elementos, por meio de um conjunto de procedimentos técnicos utilizados para comparar uma amostra do universo com diferentes fontes de informações, a fim de se certificar da igualdade entre ambos e, quando for o caso, identificar as causas das divergên-cias constatadas, avaliando ainda o impacto dessas divergências nas demonstrações e relatórios do ente público. As fontes-base de confirmação podem ser de ordem interna e externa.

4402.2.4 – Exame documental: consistem em apurar, demons-trar, corroborar e concorrer para provar, acima de qualquer dúvida cabível, a validade e autenticidade de uma situação, documento ou atributo ou responsabilidade do universo auditado, por meio de provas obtidas em documentos integrantes dos processos adminis-trativo, orçamentário, financeiro, contábil, operacional, patrimo-nial ou gerencial do ente público no curso normal de sua atividade e dos quais o profissional de auditoria governamental se vale para evidenciar suas constatações, conclusões e recomendações.

4402.2.5 – Análise: é a decomposição de um todo em suas partes constituintes, examinando cada parte de per si para conhe-cer sua natureza, proporção, funções e relações.

4402.2.6 – Inspeção física: é o ato físico de verificação, atento e minucioso do objeto (ex. bens móveis e imóveis) sob exame, dentro ou fora das instalações do ente auditado, observando-o no seu aspecto estrutural, com o objetivo precípuo de constatar a sua existência, características ou condições físicas.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL4402.2.7 – Observação: é o processo de visitação e acompa-

nhamento técnico, no qual o próprio profissional de auditoria go-vernamental observa in loco, atenta e minuciosamente, sistemas ou processos operacionais da Administração Pública, ou ainda atividades dos gestores, administradores, servidores, emprega-dos ou representantes de um ente público, no ambiente interno ou externo ao mesmo, objetivando, precipuamente, verificar o seu funcionamento.

4402.2.8 – Confirmação externa ou circularização: é o pro-cedimento praticado visando obter de terceiros, ou de fonte inter-na independente, informações sobre a legitimidade, regularidade e exatidão do universo ou de amostras representativas, mediante sistema válido e relevante de comprovação, devendo ser aplicado sobre posições representativas de bens, direitos e obrigações do ente auditado.

4402.2.9 – Recálculo ou conferência de cálculos: é o proce-dimento técnico para verificar a concordância entre os resultados, coerência de cifras e dados no contexto de sua própria natureza, mediante verificação da exatidão das somas, deduções, produtos, divisões, seqüências numéricas, adequada aplicação de taxas, dentre outras, mesmo quando são processados eletronicamente, refazendo-se, sempre à base de teste, os cálculos efetuados pelos entes auditados.

4402.2.10 – Entrevista ou indagação: é a ação de consultar pessoas dentro e fora da Administração Pública, utilizando ou não questões estruturadas, direcionadas à pesquisa, confronto ou obtenção de conhecimentos sobre a atividade do ente, seu pes-soal, suas áreas, processos, produtos, transações, ciclos opera-cionais, controles, sistemas, atividades, a legislação aplicável, ou sobre pessoas, áreas, atividades, transações, operações, pro-cessos, sistemas e ações relacionados direta ou indiretamente à Administração Pública, inclusive por contratação, objetivando obter, de forma pessoal e direta, informações que possam ser importantes para o profissional de auditoria governamental no processo de exame, compreensão e formação de opinião sobre o objeto da auditoria.

4402.2.11 - Reexecução: envolve a execução independente pelo profissional de auditoria governamental de procedimentos ou controles que foram originalmente realizados como parte do controle interno do ente auditado.

4402.2.12 – Procedimentos de revisão analítica: são análises de informações das demonstrações contábeis e de outros relató-rios financeiros por meio de comparações simples, de aplicação de técnicas estatísticas plausíveis, de exames de flutuações hori-zontais ou verticais e da utilização de índices de análise de ba-lanços. Os procedimentos de revisão analítica incluem, ainda, as relações entre dados financeiros obtidos e o padrão previsto, bem como com informações relevantes de outras naturezas, como, por exemplo, custos com folha de pagamento e número de emprega-dos, impostos arrecadados com número e faixa de contribuintes.

4403 – A aplicação dos procedimentos de auditoria gover-namental deve ser realizada em razão da complexidade e volume das operações, por meio de provas seletivas, testes e amostra-gens, cabendo ao profissional de auditoria governamental, com base na análise de riscos e outros elementos de que dispuser, determinar a amplitude dos exames necessários à obtenção dos elementos de convicção que sejam válidos para o todo.

4404 – Se os resultados dos trabalhos realizados na fase de planejamento indicarem a existência de controles essenciais, durante a fase da execução deve ser verificado se tais contro-les cumprem seu objetivo, se operam de forma satisfatória e em conformidade com as normas estabelecidas. Nessa fase, a equipe deve buscar, também, evidências suficientes para determinar e se certificar sobre a existência e adequação de outros controles e seus efeitos sobre as atividades da Administração Pública.

4405 – Para atingir os objetivos da auditoria governamental, os profissionais de auditoria, na fase de execução, devem utilizar testes ou análises seletivas para reunir as provas ou evidências ne-cessárias à fundamentação dos trabalhos e para suportar os resul-tados apresentados, com vistas à emissão de opinião imparcial e isenta sobre os fatos constatados. Aplicam-se esses testes a todos os elementos possíveis ou a uma amostra representativa e adequa-da.

4406 – No processo de execução dos trabalhos de auditoria governamental, especialmente em situações onde os sistemas de informações e os controles apresentam deficiências, o profissio-nal de auditoria governamental deve, além de aplicar os testes de controle, adotar os testes substantivos para auxiliar e determinar a extensão dos trabalhos. Nesse sentido, os testes estão assim clas-sificados:

4406.1 – Teste de controle: aquele que se destina a verificar e comprovar a regularidade na aplicação das normas e certificar a confiabilidade e adequação dos procedimentos do sistema de con-troles internos (SCI).

4406.2 – Teste substantivo: o exame praticado pelo profis-sional de auditoria governamental com a preocupação de obter competente e razoável evidência comprobatória da validade e pro-priedade material do tratamento de eventos e transações pelo ente público. A ênfase é na obtenção de evidências detalhadas.

4407 – A execução dos trabalhos de auditoria governamental deve incluir:

4407.1 – A avaliação de controles, eventos, operações e tran-sações; o exame de registro e documentos; a realização de provas e a documentação das informações em meio eletrônico ou físico.

4407.2 – O desenvolvimento das constatações ou achados de auditoria encontrados durante os exames, mediante análise de cri-térios, causas e efeitos.

4407.3 – A obtenção da opinião do ente auditado.4407.4 – O desenvolvimento de conclusões e recomendações.4408 – Os exames realizados pelos profissionais de auditoria

governamental devem ser documentados, conforme conceito esta-belecido na NAG 1105, preparados pelo profissional de auditoria governamental ou sob sua supervisão direta, e devidamente revi-sados pelo responsável pelo trabalho.

4408.1 – Essa documentação da auditoria deve obedecer às técnicas de auditoria governamental e registrar as informações obtidas e os exames, as análises e as avaliações efetuadas, evi-denciando as bases das constatações do profissional de auditoria governamental, suas conclusões, opiniões e recomendações. A do-cumentação de auditoria é a base de sustentação do relatório de auditoria.

4408.2 – Os objetivos da documentação de auditoria são:4408.2.1 – Registrar os procedimentos de trabalho realizados

pelo profissional de auditoria governamental e seus resultados, de-monstrando se foram executados conforme o planejado.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL4408.2.2 – Dar suporte necessário à opinião do profissional

de auditoria governamental e respaldar o relatório de auditoria.4408.2.3 – Indicar os níveis de confiança depositado no sis-

tema de controles internos (SCI).4408.2.4 – Assegurar a qualidade dos exames.4408.2.5 – Facilitar a revisão e supervisão dos trabalhos

executados, registrando que os trabalhos dos profissionais de auditoria governamental menos experientes foram corretamente supervisionados pelo responsável pela execução dos trabalhos.

4408.2.6 – Servir de fonte de informações para outros profis-sionais de controle externo que não participaram dos trabalhos, servindo de guia para as auditorias governamentais externas sub-seqüentes.

4408.2.7 – Servir como base para a avaliação de desempe-nho dos profissionais de auditoria governamental.

4408.2.8 – Servir de provas por ocasião de processos admi-nistrativos e judiciais que envolvam os profissionais de auditoria governamental.

4408.3 – A documentação de auditoria deve registrar apenas as informações úteis, relevantes, materiais, fidedignas e suficien-tes.

4408.4 – A documentação de cada auditoria governamental realizada deve ser elaborada, organizada e arquivada de forma sistemática, lógica e racional, seja em meio físico ou eletrônico.

4408.4.1 – Com o intensivo uso da tecnologia da informação (TI) pelos TC e pela própria Administração Pública, a documen-tação física deve ser, na medida do possível, substituída por pla-nilhas eletrônicas, editores de textos, bancos de dados, ferramen-tas eletrônicas e aplicativos multimídia (sons e imagens).

Preferencialmente os TC devem possuir um sistema integra-do de gerenciamento de auditorias, no qual devem ser registrados todos os trabalhos executados, formando uma grande base de da-dos e informações.

4408.5 – A documentação de auditoria é de propriedade ex-clusiva do TC, responsável por sua guarda e sigilo. Ela deve ser arquivada pelo prazo de cinco anos, contado a partir da data de julgamento ou apreciação das auditorias governamentais relacio-nadas. Após esse período, pode ser transferida para o arquivo permanente ou eliminada, conforme decisão do colegiado de cada TC, salvos os prazos fixados pela legislação pertinente ao ente auditado.

4408.6 – A documentação de auditoria, quando elaborada manualmente em meio físico, deve ser guardada em local seguro e de fácil acesso aos profissionais de auditoria governamental, ou, quando elaborada em meios eletrônicos, em bancos de dados de computadores servidores, todos com acesso mediante senhas privadas e de uso restrito, observados os requisitos mínimos de segurança.

4408.7 – Independentemente do meio de sua elaboração, a documentação de auditoria deve ser organizada e agrupada se-gundo sua finalidade. A forma mais prática é a de mantê-la em pastas ou arquivos magnéticos apropriados, conforme a natureza do conteúdo nela arquivado:

4408.7.1 – Conteúdo permanente: abrange importantes in-formações de caráter contínuo, utilizados por um longo período de tempo, superior a um exercício, sendo obtidas no passado ou no presente, para uso atual ou futuro.

Normalmente seu conteúdo é composto de elementos da es-trutura organizacional, legislação e negócios do ente; planos e metas de longo prazo; contratos e ajustes importantes; atas, pla-nos de contas, normas e rotinas. As informações constantes desse conteúdo devem ser constantemente revisadas e atualizadas para servirem de subsídios para os próximos trabalhos auditoriais.

4408.7.2 – Conteúdo corrente: envolve documentação de au-ditoria de uso corrente, relativa à execução de cada auditoria go-vernamental especificamente.

No caso de auditorias de regularidade, em geral, atinge apenas um exercício.

Nos casos de auditorias operacionais, podem atingir mais de um exercício. No seu conteúdo encontram-se: registros do plane-jamento e da execução dos trabalhos; cópias de demonstrações, resumos, balancetes e fluxos de transações; programas de auditoria e documentos detalhados para cada área auditada; documentos de análises, entrevistas, questionários, fluxogramas para avaliação do sistema de controles internos (SCI); cópia do relatório; carta de confirmação; cartas de advogados ou procuradores jurídicos, den-tre outros documentos comprobatórios das evidências.

4408.7.3 – Correspondências: toda a correspondência enviada ou recebida, inclusive a eletrônica, relacionada com os trabalhos que foram, estão sendo ou serão executados. No seu conteúdo en-contram-se: ofícios de apresentação, ofícios do auditado, carta de responsabilidade, dentre outros.

4408.7.4 – Administrativos: todas as informações administra-tivas, inclusive as eletrônicas, relacionadas com os trabalhos que foram, estão sendo ou serão executados. No seu conteúdo encon-tram-se: pedidos e comprovações de diárias, pedidos de licenças e de férias, dentre outras.

4408.8 – A documentação de auditoria deve ser padronizada pelos TC de forma clara e objetiva. Todos os procedimentos apli-cados devem ser evidenciados, demonstrando a profundidade dos testes em relação a cada área. Os resultados devem espelhar se o alcance dos exames foram satisfatórios. 4408.9 – Alguns atributos básicos devem ser observados na elaboração da documentação de auditoria, independentemente do meio de sua preparação.

Para alcançar bons resultados, devem ser de caráter geral, nunca particular. São eles:

4408.9.1 – Devem ser escorreitos, objetivos, concisos, claros, completos, exatos e conclusivos.

4408.9.1.1 – Escorreitos: as evidências devem ser registradas sem rasuras ou emendas que possam prejudicar o seu correto en-tendimento e a credibilidade.

4408.9.1.2 – Objetivos: as evidências devem ser registradas em correspondência direta ao objeto dos trabalhos, sem distorções, com imparcialidade e isenção, focando os fatos como constatados. Não devem registrar dúvidas, obscuridades ou incertezas que pos-sam causar várias interpretações. Devem ainda ser de fácil enten-dimento, permitindo que qualquer pessoa prudente seja conduzida às mesmas conclusões a que chegou o profissional de auditoria governamental.

4408.9.1.3 – Concisos: as informações devem ser registradas de forma precisa e de fácil entendimento, sem a necessidade de explicações adicionais e sem detalhes desnecessários, de forma breve, resumida, escrita em poucas palavras.

4408.9.1.4 – Claros: as evidências devem ser registradas de forma lógica, cronológica, bem ordenada e que possibilitem um claro entendimento.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL4408.9.1.5 – Completos: devem incluir todos os dados e in-

formações suficientes, relevantes, materiais, fidedignos, úteis ou necessários. As evidências devem ser descritas de forma acabada, terminativa, sem faltar nenhum conteúdo ou significado.69

4408.9.1.6 – Exatos: as evidências devem possuir informa-ções precisas e detalhes importantes e cálculos matemáticos corre-tos, sem erros ou omissões.

4408.9.1.7 – Conclusivos: as informações registradas devem permitir a formação de opinião sobre os trabalhos realizados.

4408.9.2 – Devem incluir as conclusões obtidas nos exames de cada área auditada, guardando conformidade com os procedi-mentos e critérios utilizados.

4408.9.3 – Devem evidenciar os procedimentos de auditoria governamental adotados, na sua extensão e profundidade.

4408.9.4 – Não devem incluir dados e informações desneces-sários à emissão da opinião ou de comentários do profissional de auditoria governamental.

4408.9.5 – Devem conter todos os dados e elementos que amparem as informações apresentadas nos relatórios de auditoria governamental.

4408.9.6 – Devem incluir obrigatoriamente dados para fácil identificação de: logomarca do TC; data em que foram elaborados; período examinado; os responsáveis pela sua elaboração; respon-sáveis pela revisão ou supervisão; nome do ente auditado; tipo de exame realizado; título e código ou referência que esclareçam a natureza do exame.

4408.9.7 – Quando preparados em meio físico, devem ser uti-lizados apenas os anversos das folhas de papel para anotações e re-gistros das evidências, a fim de permitir uma melhor visualização das informações, principalmente após o seu arquivamento.

4408.9.8 – Deve-se levar em conta que as sugestões para o próximo trabalho são mais importantes que os comentários sobre as ocorrências do trabalho anterior.

4408.9.9 – Devem ser suficientemente completos e detalhados para permitir a um profissional de auditoria governamental expe-riente, sem prévio envolvimento nos exames, verificar, posterior-mente, por meio deles, o trabalho realizado para fundamentar as conclusões.

4408.9.9.1 – Devem ser preparados de tal forma que um ou-tro profissional de auditoria governamental, que não teve contato anterior com o trabalho desenvolvido, possa utilizá-los no futuro sem dúvidas quanto às conclusões alcançadas e como foram exe-cutados os exames.

4408.9.10 – Devem estar prontos e em condições de serem arquivados na data do encerramento dos trabalhos de auditoria go-vernamental.

4408.10 – O profissional de auditoria governamental deve ter em mente que o conteúdo e a organização da documentação de auditoria refletem seu nível de preparação, experiência e conhe-cimento.

4408.11 – Sendo a documentação de auditoria o principal meio de prova, onde são registradas todas as evidências obtidas pelos profissionais de auditoria governamental, e por existirem di-versas transações e entes a serem examinados, encontra-se uma extensa gama de modelo e tipos. Para efeito destas NAG, ela pode, independentemente do meio de sua elaboração, se manual ou ele-trônico, ser tipificada como:

4408.11.1 – Elaborados pelo profissional de auditoria gover-namental: documentação de auditoria que registra as evidências obtidas e que é preparada pelo próprio profissional, à medida que analisa os diversos eventos e transações do ente, programa ou sis-tema auditado, com o objetivo de ter um registro do serviço por ele executado.

4408.11.2 – Elaborados por terceiros: documentação de au-ditoria que registra as evidências obtidas e que é preparada pelo ente auditado ou por outros que não sejam ligados aos trabalhos de auditoria, a qual pode ser subdividida em:

4408.11.2.1 – Elaborados por solicitação direta do profissio-nal de auditoria governamental: é a documentação de auditoria preparada pelo ente auditado a pedido do profissional de auditoria governamental e de uso específico para atender a um determinado procedimento de auditoria governamental (ex: cartas de confirma-ção de terceiros ou circularização, resumo de movimentação de bens permanentes e de dívidas de longo prazo).

4408.11.2.2 – Elaborados no exercício das atividades do ente auditado: toda a demais documentação de auditoria solicitada pelo profissional de auditoria governamental ao ente auditado, que tam-bém é utilizada para registrar ou evidenciar o trabalho executado, suportar as conclusões e fundamentar a opinião.

4408.12 – Para maior eficiência nos trabalhos de auditoria governamental e para que possam servir para orientar trabalhos futuros, o TC deve padronizar a documentação de auditoria e a forma de evidenciar os exames. A documentação de auditoria deve ser codificada de maneira a possibilitar que as informações nela contida sejam facilmente localizadas e entendidas.

4408.12.1 – A codificação da documentação de auditoria de-verá ser feita por área de exame de forma alfanumérica.

4408.12.2 – As informações deverão obedecer a uma seqüên-cia lógica e racional, da constatação mais sintética para a mais ana-lítica, de modo a resumir os trabalhos realizados em um conjunto de documentos, que devem representar todo o serviço executado.

4408.12.3 – A indicação dos exames realizados pelo profis-sional de auditoria governamental deverá ser procedida com a uti-lização de sinais ou símbolos peculiares que declarem, após uma descrição adequada, qual o trabalho efetuado.

4409 – Para fundamentar as opiniões e as conclusões do pro-fissional de auditoria governamental relativas ao ente auditado, devem ser obtidas evidências relevantes, confiáveis e suficientes. Para fins destas normas, entende-se por evidência de auditoria go-vernamental o conceito estabelecido na NAG 1113.

4409.1 – A evidência é relevante quando pertence ao objetivo dos trabalhos realizados e tem uma relação lógica com as consta-tações e conclusões do profissional de auditoria governamental.

4409.2 – A evidência é confiável se for válida, objetiva, im-parcial, isenta e suficientemente comprobatória do fato.

4409.2.1 – O processo de formulação de opinião do profis-sional de auditoria governamental dependerá da confiança e da qualidade das evidências que obtiver. As fornecidas por terceiros e as obtidas de fontes externas ao ente auditado podem ser mais con-fiáveis do que aquelas fornecidas por instâncias internas. Também a evidência física é mais confiável do que as informações obtidas mediante entrevistas ou questionários.

4409.3 – A evidência deve ser sempre suficiente para corro-borar as conclusões do profissional de auditoria governamental.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL4409.3.1 – A quantidade de evidência comprobatória depen-

derá do julgamento e da experiência do profissional de auditoria governamental.

4409.3.2 – Quando o profissional de auditoria governamental concluir que não poderá juntar evidência suficiente, deverá men-cionar o fato em seu relatório como limitação ao escopo do traba-lho.

4409.4 – As evidências devem ser adequadamente registra-das nos documentos da auditoria governamental realizada, sendo representadas pelas informações que o profissional de auditoria governamental utiliza para atingir seus objetivos de controle, in-cluindo a fundamentação e o alcance do planejamento do trabalho executado e das constatações da auditoria.

4409.5 – A natureza da evidência comprobatória é diversifi-cada, podendo variar desde a prova física e documental, passando por meios multimídia e eletrônicos, naté as análises e declarações.

4409.6 – As constatações, conclusões e recomendações da auditoria governamental devem basear-se sempre em evidências. Uma vez que os profissionais de auditoria governamental raramen-te têm a oportunidade de analisar todas as informações acerca do ente auditado, é essencial que as técnicas de compilação de dados e de amostragem sejam cuidadosamente selecionadas. Quando da-dos obtidos por meio de sistemas computadorizados constituírem parte importante dos trabalhos e sua confiabilidade for essencial para o alcance dos objetivos pretendidos, os profissionais de au-ditoria governamental precisam certificar-se de sua fidedignidade e pertinência.

4409.7 – Os profissionais de auditoria governamental devem ter um bom conhecimento das técnicas e dos procedimentos de auditoria governamental para obter evidências. Os TC devem ve-rificar se as técnicas usadas são suficientes para detectar adequa-damente todos os erros e irregularidades quantitativa e qualitativa-mente relevantes.

4409.8 – A escolha dos métodos e procedimentos deve levar em conta a qualidade das evidências a serem obtidas.

4500 – Supervisão e RevisãoPara efeito destas NAG, entende-se por supervisão e revisão

dos trabalhos o envolvimento dos profissionais de auditoria go-vernamental mais experientes no direcionamento dos trabalhos, na motivação da equipe, no fornecimento das instruções adequadas aos profissionais menos experientes, de forma que o processo de avaliação seja contínuo, que os problemas sejam detectados e ana-lisados com antecedência e a comunicação seja imediata.O ele-mento final da supervisão é o trabalho de auditoria governamental revisado em todas as suas etapas, garantindo que os exames foram realizados em consonância com as NAG.

4501 – Os trabalhos de auditoria governamental devem ser supervisionados em todas as suas fases para garantir que os obje-tivos sejam atingidos, a qualidade seja assegurada e as equipes se desenvolvam.

4502 – A supervisão deve ser orientada tanto para o conteúdo como para o método de auditoria governamental.

4503 – A supervisão deve ser um processo contínuo, realizado à medida em que vai se cumprindo cada fase da auditoria.

4503.1 – A supervisão deve ser iniciada na fase de planeja-mento e finalizada após a conclusão dos exames e a emissão do relatório, devendo alcançar também o posterior monitoramento das recomendações contidas no relatório.

4504 – Com o objetivo de contribuir para o aprimoramento contínuo da qualidade das auditorias, os trabalhos devem ser re-visados por profissional de auditoria governamental hierarquica-mente superior ou por profissional designado para este fim.

4504.1 – Os trabalhos inicialmente conferidos pelo líder da equipe de auditoria devem ser posteriormente revistos e supervi-sionados. Essas revisões devem ser igualmente comprovadas nos documentos de auditoria. O supervisor ou revisor deve zelar pela aplicação das normas de controle de qualidade previstas na NAG 4600.

4504.2 – A supervisão deve abranger os trabalhos de todos os profissionais que integram a equipe de trabalho de auditoria go-vernamental, inclusive os trabalhos de consultores e especialistas contratados pelo TC.

4504.3 – A supervisão deve assegurar que o uso e a aplicação dos diferentes conhecimentos técnicos sejam de qualidade apro-priada à complexidade de cada auditoria governamental.

4505 – Os trabalhos de auditoria governamental devem ser supervisionados e revisados em todas as suas etapas, de modo a garantir aos usuários das informações a certeza razoável de que o exame foi realizado de acordo com as normas e a legislação per-tinente.

4506 – Os trabalhos de supervisão devem ser executados com a necessária competência e zelo profissional.

4507 – Nos trabalhos de auditoria governamental, o profissio-nal responsável pela supervisão deve:

4507.1 – Orientar a etapa do planejamento da auditoria gover-namental, assegurando que os membros da equipe possuam uma nítida e sólida compreensão do objetivo da auditoria.

4507.1.1 – Definir em conjunto com a equipe de auditoria os métodos de trabalho, orientando a equipe na definição do progra-ma de auditoria e dos procedimentos a serem executados.

4507.1.2 – Verificar a organização dos trabalhos e a atuali-zação dos programas a serem aplicados, a adequação dos prazos definidos e os recursos necessários.

4507.2 – Promover esforços para que a equipe de trabalho possua todos os profissionais necessários, tanto quantitativa como qualitativamente, e disponha tempestivamente dos recursos mate-riais, tecnológicos ou de qualquer outra natureza, necessários ao cumprimento do programa de auditoria.

4507.3 – Avaliar o cumprimento do planejamento e do progra-ma de auditoria.

4507.3.1 – Assegurar que a auditoria governamental seja rea-lizada de acordo com as normas legais e as práticas do TC.

4507.3.2 – Verificar se os procedimentos foram executados de acordo com o programa de auditoria aprovado.

4507.3.3 – Realizar o controle dos prazos programados e dos efetivamente utilizados e dos recursos e custos previstos e aplica-dos.

4507.4 – Avaliar se as tarefas distribuídas à equipe técnica fo-ram cumpridas com a competência exigida, conforme NAG 3100.

4507.4.1 – Avaliar as dificuldades encontradas pela equipe de auditoria governamental, os procedimentos não executados ou realizados em extensão insuficiente, os atrasos incorridos e as li-mitações impostas.

4507.5 – Orientar a equipe de auditoria em questões relevan-tes quanto à aplicação da legislação e dos princípios fundamentais da Administração Pública.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL4507.6 – Avaliar se os trabalhos foram adequadamente docu-

mentados, os objetivos dos procedimentos técnicos de auditoria governamental alcançados e se as informações coletadas são ínte-gras, fidedignas e completas.

4507.6.1 – Analisar o cumprimento de objetivos programados e a conseqüência de eventuais desvios.

4507.6.2 – Avaliar a observância das técnicas, ferramentas e procedimentos de auditoria governamental, da extensão, da quali-dade e do método dos testes de comprovação efetuados.

4507.6.3 – Avaliar se a documentação de auditoria contém as informações probatórias para fundamentação das conclusões da auditoria e se estão solidamente evidenciadas.

4507.7 – Avaliar se as conclusões obtidas são resultantes dos trabalhos executados e se permitem ao profissional de auditoria governamental fundamentar sua opinião sobre o objeto da audito-ria governamental realizada.

4507.7.1 – Verificar a qualidade, a imparcialidade e a isenção dos relatórios elaborados, assim como a sua objetividade, clareza, concisão, oportunidade, relevância, materialidade e utilidade.

4507.7.2 – Verificar se o relatório de auditoria contém todas as conclusões, recomendações e pareceres pertinentes.

4507.7.3 – Confirmar se os objetivos da auditoria governa-mental programados foram alcançados.

4508 – A revisão dos trabalhos deve contribuir para a unifor-midade de critérios e de avaliações entre as diversas unidades do TC e deve garantir que:

4508.1 – Todas as deficiências do sistema de controles inter-nos (SCI), erros, impropriedades legais e administrativas, atos de improbidade, operações ou resultados incomuns, gastos impró-prios ou ilegais, operações não autorizadas, desvios que possam ser indícios de fraude, desperdícios, prejuízos por aquisições e contratações antieconômicas ou por ineficiência que tenham sido convenientemente identificados, sejam documentados e levados ao conhecimento superior do TC para tomada de providências.

4508.2 – As alterações e melhorias necessárias à realização de auditorias posteriores tenham sido identificadas e registradas, e sejam levadas em conta nos futuros programas de auditoria e atividades de aperfeiçoamento de pessoal.

4509 – O responsável pela supervisão da auditoria governa-mental deverá discutir a revisão dos trabalhos com os profissionais de auditoria governamental integrantes da equipe de trabalho, in-clusive quanto à avaliação dos seus desempenhos como determina a NAG 2700.

4510 – Os trabalhos de supervisão devem ser cumpridos de maneira formal e sistemática, devidamente evidenciados em do-cumentos de auditoria e em formulários próprios e específicos. A respectiva documentação também deve ser mantida nos arquivos da auditoria pelo período de tempo idêntico aos demais documen-tos de auditoria.

4511 – A supervisão irá depender da competência da equipe designada para a realização do trabalho de auditoria governamen-tal e da dificuldade prevista ou encontrada nos trabalhos de campo.

4512 – As etapas planejadas e não cumpridas do respectivo programa de auditoria devem ser justificadas nos documentos de auditoria relativos à supervisão dos exames.

4513 – Como regra geral, todos os trabalhos de auditoria go-vernamental, independentemente de quem os executou, serão con-siderados como de responsabilidade do administrador da área de auditoria conforme as estruturas específicas de cada TC.

4600 – Controle de QualidadeA norma de controle de qualidade dos trabalhos de auditoria

governamental define os objetivos e as metas a serem alcançados. Os procedimentos de controle de qualidade são os passos a serem executados de forma a cumprir as normas adotadas.

É de fundamental importância que os TC possuam procedi-mentos que assegurem, às auditorias governamentais, os padrões de qualidade exigidos pelos usuários internos e externos, bem como os padrões estabelecidos pela legislação, no mais alto grau de aceitação e profissionalismo.

4601 – O TC deve estabelecer e manter programa de garantia de qualidade para as atividades de auditoria governamental, ob-jetivando avaliar periodicamente, se os serviços executados são efetuados de acordo com as competências constitucionais e legais dos TC, as normas da INTOSAI e estas NAG.

4602 – O programa de controle de qualidade deve ser estabe-lecido de acordo com a estrutura da equipe técnica do TC e a com-plexidade dos serviços que realizar, inclusive no caso de auditoria individual.

4603 – Os requisitos que o TC deve adotar para garantir a qualidade das auditorias governamentais são:

4603.1 – O pessoal designado deve ter o conhecimento técni-co e as habilidades profissionais compatíveis com o requerido no trabalho realizado.

4603.2 – O pessoal designado deve ter o nível de indepen-dência e demais atributos definidos na NAG 3000 para ter uma conduta profissional inquestionável.

4603.3 – O profissional de auditoria governamental responsá-vel pela supervisão da auditoria deverá orientar o planejamento e a execução, e revisar o trabalho em todas as suas etapas, analisando todos os documentos de auditoria e orientando a elaboração do relatório, de modo a garantir aos usuários internos e externos a certeza razoável de que o trabalho foi realizado de acordo com as normas de controle de qualidade requeridas nas circunstâncias.

4604 – O controle de qualidade deve incluir a avaliação per-manente da capacidade que o TC possui para auditar todos os entes jurisdicionados, quanto aos seguintes aspectos:

4604.1 – Capacidade de atendimento à demanda de serviços de auditoria governamental, em face da estrutura existente no TC, determinada, dentre outros fatores, pela soma das horas disponí-veis, segundo a programação para cada equipe técnica.

4604.2 – A independência existente em relação aos jurisdicio-nados, abrangendo toda a equipe técnica que trabalhar para cada ente auditado.

4604.2.1 – O rodízio dos profissionais de auditoria governa-mental responsáveis pela execução dos serviços é obrigatório e constitui um dos requisitos de garantia de qualidade.

4604.3 – Evidências de que a administração do jurisdicionado não adotou medidas administrativas que possam comprometer o trabalho do profissional de auditoria governamental e do próprio TC.

4605 – Periodicamente o TC deve aprovar, com base em pro-posta de grupo de trabalho próprio, programa de garantia de quali-dade a ser aplicado às auditorias concluídas, isto é, trabalhos cujos relatórios tenham sido julgados ou apreciados pelo TC, a fim de garantir o aprimoramento das novas auditorias em conformidade com a legislação, as políticas e as normas do TC.

4605.1 – Nesse programa devem constar as seguintes fases de controle de qualidade:


AUDITORIA GOVERNAMENTAL4605.1.1 – Supervisão: os trabalhos dos profissionais de au-

ditoria governamental devem ser supervisionados de forma con-tínua, para assegurar sua conformidade com as NAG e os seus respectivos métodos e programas de auditoria.

4605.1.2 – Revisões internas: os trabalhos de auditoria go-vernamental devem ser analisados periodicamente, por comissões compostas de membros escolhidos dentre o pessoal mais experien-te na área de auditoria, capaz de avaliar a qualidade global das atividades de controle externo.

4605.1.3 – Revisões externas: efetuadas periodicamente, por comissões compostas de profissionais experientes em auditoria, pertencentes ao sistema de controle externo, alheios aos quadros do TC cujos trabalhos estão sendo revisados. Os revisores devem fazer relatórios formais, emitindo parecer sobre a observância das NAG e, se necessário, apresentar recomendações para melhorias.

4606 – O TC devem instituir sistema próprio de auditoria in-terna, dotado de amplos poderes, para ajudá-los a administrar efi-cazmente suas atividades e a manter a qualidade do seu trabalho.

4700 – Comunicação de Resultados e Relatório Os trabalhos de auditoria governamental, quando concluídos,

devem ser comunicados e divulgados formalmente aos usuários por meio de um relatório de auditoria governamental ou, simples-mente, relatório de auditoria. O relatório é o elemento final após a execução dos trabalhos de campo e apresenta uma série de ritos formais, que vão desde o tratamento dado ao destinatário até a forma final da edição do texto.

Durante a execução de seus trabalhos, o profissional de au-ditoria governamental pode, também, comunicar-se oralmente ou por escrito com o auditado, para tentar solucionar pendências não significativas para a formação de sua opinião, quanto às operações e transações examinadas.

A comunicação formal dos resultados dos trabalhos de audi-toria governamental é um veículo de fixação de responsabilidade do profissional de auditoria governamental pelo que ele examinou, constatou e informou ao TC e este aos demais interessados. Por isso, o relatório de auditoria deve ser um elemento integrante do processo de avaliação de desempenho do profissional de audito-ria governamental, tornando-o passível de enquadramentos ético--profissionais.

4701 – Para efeito destas NAG, entende-se por relatório de auditoria governamental o documento técnico obrigatório de que se serve o profissional de auditoria governamental para relatar suas constatações, análises, opiniões, conclusões e recomendações so-bre o objeto da auditoria, e que deve obedecer a normas específicas quanto à forma de apresentação e objetivos.

4702 – O relatório de auditoria tem duas funções básicas: co-municar as constatações do auditor governamental e subsidiar as tomadas de decisões.

4702.1 – Concluídos os trabalhos de campo, o profissional de auditoria governamental deve redigir o relatório de auditoria com a finalidade de comunicar os trabalhos realizados, indicando o es-copo da auditoria, os fatos materiais, significativos, relevantes e úteis que devem ser divulgados, e expressando suas conclusões e opinião.

4702.2 – Cabe ao TC decidir, em última instância, sobre o resultado do trabalho de auditoria governamental, inclusive quanto às providências a serem tomadas com relação a práticas fraudulen-tas ou irregularidades graves constatadas pelos auditores.

4703 – O profissional de auditoria governamental deve tomar precauções para evitar, na redação do relatório de auditoria, enfo-ques inconvenientes, referências a pontos imateriais, irrelevantes e de pouca ou nenhuma utilidade, formato pouco atraente, alegações que não possam resistir a uma simples contestação e conclusões não assentadas em fatos devidamente suportados nos seus documentos de auditoria.

4703.1 – A redação do relatório de auditoria deve ser: 4703.1.1 – Clara: a informação deve ser revelada de forma ló-

gica, bem ordenada, possibilitando a qualquer pessoa entendê-la, ainda que não versada na matéria.

4703.1.2 – Precisa: a informação deve ser isenta de incertezas ou ambiguidades, não deve expor dúvidas ou obscuridades que pos-sam causar várias interpretações, devendo ser exata, correta e por-menorizada.

4703.1.3 – Oportuna: a informação deve ser divulgada em tem-po hábil para que a adoção de medidas ou seus efeitos possam ser tempestivos e efetivos.

4703.1.4 – Imparcial: a informação deve ser fiel aos fatos, focando-os como verdadeiramente aconteceram, com neutralidade, conforme as provas evidenciadas e sem a emissão de juízo de valor.

4703.1.5 – Objetiva: a informação deve ser direta, útil, sem dis-torções, de fácil entendimento e correspondente ao exame ou ava-liação realizada.

4703.1.6 – Concisa: a informação deve ser breve, escrita sem detalhes desnecessários, mas de forma precisa e de fácil entendi-mento por todos, sem necessidade de explicações adicionais.

4703.1.7 – Completa: a informação, embora concisa, deve ser descrita de forma inteira, acabada, terminativa, sem omissões ou su-pressões, sem faltar nenhum conteúdo ou significado.

4703.1.8 – Conclusiva: a informação revelada deve permitir a formação de opinião sobre os trabalhos realizados.

4703.1.9 – Construtiva: a informação deve expressar formas de auxílio, quanto às medidas corretivas e as providências que se fize-rem necessárias. Não se deve utilizar expressões duras, ofensivas, adjetivadas, comentários desnecessários, inoportunos ou deprecia-tivos.

4703.1.10 – Simples: a informação deve ser descrita de forma natural, em linguagem de fácil compreensão e interpretação, sem termos complexos, técnicos ou embaraçantes. Quando for necessá-ria a utilização de termos técnicos, esses devem ser explicados em notas de rodapé.

4703.1.11 – Impessoal: a informação deve ser relatada median-te linguagem impessoal e razões pessoais não devem influir na apre-sentação de quaisquer fatos.

4704 – O relatório de auditoria deve ser elaborado à medida que os trabalhos forem concluídos e deverá conter todas as informações julgadas necessárias pelo profissional de auditoria governamental.

4705 – O relatório de auditoria deve possuir uma expressão inequívoca da auditoria governamental realizada, evidenciando as constatações, análises, opiniões, conclusões e recomendações per-tinentes, e o seu conteúdo variará segundo a natureza, tamanho e complexidade de cada auditoria governamental executada.

4706 – Para atender a suas finalidades, o relatório de auditoria deve possuir uma estrutura formal mínima obrigatória, contendo os seguintes tópicos: título; descrição do ente auditado; objetivo dos trabalhos; escopo da auditoria; período auditado; resultados dos exames e avaliações; conclusões; recomendações; data de emis-são; e assinatura dos seus responsáveis.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL4706.1 – Os resultados dos exames devem ser segregados em

constatações ou achados de auditoria, que devem possuir os elemen-tos estabelecidos na NAG

4111.3 – critérios, descrição do fato ou condição encontrada; causas; efeitos; opinião do auditado; conclusão; e recomendação – de modo a possibilitar o julgamento baseado em informações pre-cisas e critérios objetivos, assim como o convencimento do gestor quanto à necessidade de adotar as medidas corretivas para modificar a situação apontada no relatório de auditoria governamental como deficiente ou irregular.

4706.2 – No relatório de auditoria deve constar a data de encer-ramento dos trabalhos de campo. A data aposta no relatório informa ao leitor que o profissional de auditoria governamental levou em consideração o efeito de atos, fatos ou operações das quais teve co-nhecimento até aquela data.

4707 – Os relatórios de auditoria governamental podem ser classificados:

4707.1 – Quanto à forma:4707.1.1 – Relatório curto ou parecer: relato estruturado de

forma padronizada, normalmente com os seguintes principais pa-rágrafos: introdutório, responsabilidade do profissional de auditoria governamental e da administração; descrição da auditoria incluindo o escopo, procedimentos e técnicas aplicadas e condições de traba-lho; e opinião do profissional de auditoria governamental e outras responsabilidades relativas à emissão de relatório.

4707.1.2 – Relatório longo ou detalhado: relato de trabalhos que necessitam que o profissional de auditoria governamental pormeno-rize suas observações, incluindo nelas, além dos elementos contidos no relatório curto, também análises e avaliações complementares. Deve conter, no mínimo: responsabilidade do profissional de audi-toria governamental; escopo da auditoria, procedimentos, técnicas aplicadas e condições de trabalho; descrição das condições encon-tradas ou achados de auditoria; critérios; causas; efeitos; exemplos práticos; opiniões e comentários; conclusões; e recomendações.

4707.1.3 – Sumário Executivo: relato com o resumo dos prin-cipais tópicos, pontos mais relevantes, materiais ou críticos do re-latório detalhado, devendo conter informações sobre o objetivo, o alcance e o resultado da auditoria governamental, com as principais recomendações. Tem a finalidade de informar sucintamente o leitor e motivar a continuidade da leitura das seções do relatório detalha-do. A redação deve ser do tipo manchete, porém sem perder de vista a objetividade e clareza. A ampla divulgação desses sumários con-tribui para a prática do princípio da transparência da Administração Pública.

4707.2 – Quanto ao escopo:4707.2.1 – Relatório de exame da formalidade processual: re-

latório ou parecer preparado pelo profissional de auditoria governa-mental, com base no exame das peças que integram o processo sob exame, não envolve análise de mérito.

4707.2.2 – Relatório de avaliação do sistema de controles in-ternos (SCI): relato preparado pelo profissional de auditoria gover-namental, com base nas suas análises para avaliação do sistema de controle interno (SCI), onde são descritos os problemas de controle e apresentadas recomendações para saná-los e para a melhoria do SCI.

4707.2.3 – Relatório de auditoria contábil: resultado de uma auditoria governamental de natureza contábil, que contém as cons-tatações, análises, opiniões, conclusões e recomendações do profis-sional de auditoria governamental acerca do exame dos registros financeiros e das demonstrações contábeis.

4707.2.4 – Relatório de auditoria de cumprimento das dispo-sições legais e regulamentares: resultado de uma auditoria gover-namental que contém as constatações, análises, opiniões, conclu-sões e recomendações do profissional de auditoria governamental acerca do exame do cumprimento dos dispositivos legais e regu-lamentares.

4707.2.5 – Relatório de auditoria operacional: resultado de uma auditoria operacional, onde o profissional de auditoria gover-namental apresenta a sua avaliação acerca da economicidade, efi-ciência, eficácia, efetividade e equidade dos entes auditados.

4707.3 – Quanto à abrangência:4707.3.1 – Relatório progressivo ou parcial: relato normal-

mente utilizado quando as soluções para as ocorrências identifica-das não podem esperar e precisam ser saneadas de imediato, sob pena de perder a eficácia e a efetividade da auditoria governamen-tal.

4707.3.1.1 – Nos trabalhos que demandem muito tempo de-vem ser emitidos relatórios progressivos ou parciais à medida que é concluída cada etapa intermediária, fornecendo uma visão ampla e oportuna sobre o andamento dos trabalhos. Contudo, a redação do relatório final deve ser considerada, para efeito de conteúdo, tempestividade e informação.

4707.3.1.2 – O profissional de auditoria governamental deve emitir relatórios intermediários sempre que julgar necessário trans-mitir informação que requeira tratamento e atenção tempestiva e urgente da Administração Pública ou do TC. O relatório interme-diário não elimina o relatório final.

4707.3.2 – Relatório de revisão limitada: relato que descreve analiticamente os trabalhos elaborados pelo profissional de audi-toria governamental, sem aplicação de todas as normas e proce-dimentos de auditoria governamental. Nesse tipo de relatório o profissional de auditoria governamental não expressa uma opinião sobre os trabalhos efetuados, apenas os descrevem, e declara se foi observado ou não algum desvio significativo na aplicação de normas e princípios fundamentais, quando da elaboração das peças e transações examinadas.

4707.3.3 – Relatório de auditoria especial: relato de trabalhos executados pelos profissionais de auditoria governamental relati-vos a denúncias, apuração de fraudes e desvios, reavaliações de ativos, levantamentos e avaliações patrimoniais para efeito de de-sestatização, fusão, incorporação, cisão ou extinção de empresas estatais, dentre outros.

4707.4 – Quanto à natureza da opinião do profissional de au-ditoria governamental:

4707.4.1 – Relatório sem ressalvas, limpo ou pleno: relato indicando que o profissional de auditoria governamental está con-vencido de que os eventos, as transações e demais atos de ges-tão pública examinados foram realizados consoante legislação e as normas específicas, que os registros e demonstrações contábeis representam adequadamente a posição orçamentária, contábil, financeira e patrimonial do ente auditado, em todos os aspectos relevantes, e que o desempenho da gestão e os resultados produzi-dos pelas ações governamentais estão compatíveis com as metas e indicadores planejados.

Implica ainda que, tendo havido alterações nas práticas con-tábeis, administrativas ou operacionais, em relação a exercícios anteriores, ou alterações em relação a outros procedimentos, estas tiveram seus efeitos adequadamente revelados e avaliados nas evi-dências apresentadas.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL4707.4.2 – Relatório com ressalvas: relato emitido quando o

profissional de auditoria governamental conclui que o efeito de qualquer discordância ou dúvida quanto a um ou mais elementos específicos que sejam relevantes, assim como a restrição na exten-são ou limitação ao escopo de um trabalho, não é de tal magnitude que requeira parecer adverso ou abstenção de opinião.

O conjunto das informações sobre o assunto objeto da ressal-va deve permitir aos usuários claro entendimento de sua natureza e de seus efeitos em relação aos eventos, as transações e demais atos examinados, aos registros e demonstrações contábeis, à posição orçamentária, contábil, financeira e patrimonial do ente auditado, e ao desempenho da gestão e resultados produzidos pelas ações governamentais.

4707.4.2.1 – O relatório com ressalvas deve obedecer ao mo-delo sem ressalva, com a utilização das expressões: “exceto por”; “exceto quanto” ou “com exceção de”, referindo-se aos efeitos do assunto objeto da ressalva, apresentados durante os trabalhos, não sendo aceitável nenhuma outra expressão na redação desse tipo de parecer. No caso de limitação na extensão do trabalho, o parágrafo referente à extensão também deverá refletir tal circunstância.

4707.4.2.2 – O profissional de auditoria governamental deve relatar de maneira clara todas as razões que fundamentaram a sua opinião, devendo revelar em parágrafo (s) intermediário (s), ime-diatamente anterior (es) ao parágrafo de opinião, todas as razões para a sua emissão, buscando sempre quantificar o efeito financeiro desses pontos, embora nem sempre isto seja viável ou pertinente.

4707.4.3 – Relatório adverso: relato emitido quando o pro-fissional de auditoria governamental conclui que os eventos, as transações e demais atos de gestão pública examinados não es-tão em conformidade com a legislação e as normas específicas no que for pertinente, que registros ou demonstrações contábeis não representam adequadamente a posição orçamentária, contábil, fi-nanceira e patrimonial do ente auditado, ou que o desempenho da gestão ou os resultados produzidos pelas ações governamentais não estão compatíveis com as metas e indicadores planejados, ou, ainda, quando julgar que as informações colhidas estão incorretas ou incompletas, em tal magnitude que impossibilitem a emissão do parecer com ressalva.

4707.4.3.1 – Quando o profissional de auditoria governamen-tal emitir um relatório adverso, deve revelar em parágrafo inter-mediário, ou em vários, se necessário, imediatamente anteriores ao parágrafo de opinião, todas as razões fundamentais para a sua emissão e os efeitos principais dessas razões no erário, se tais efei-tos puderem ser razoavelmente determinados. Se os efeitos não puderem ser determinados, deve-se revelar o fato.

4707.4.4 – Relatório com abstenção ou negativa de opinião: relato em que o profissional de auditoria governamental deixa de emitir uma opinião sobre os eventos, as transações e demais atos de gestão pública examinados, os registros e demonstrações con-tábeis, o desempenho da gestão ou os resultados produzidos pelas ações governamentais, por não ter obtido comprovação suficiente para fundamentá-la, havendo incertezas ou restrições ao escopo da auditoria tão fundamentais que tornem inadequada a emissão de um parecer com ressalvas.

4707.4.4.1 – A abstenção de opinião não elimina a responsabi-lidade de o profissional de auditoria governamental mencionar, no relatório, qualquer desvio ou reserva relevante que possa influen-ciar a decisão do usuário das peças examinadas.

4707.4.4.2 – Quando o profissional de auditoria governamen-tal se abstiver de dar sua opinião, ele deve mencionar, em parágra-fo (s) intermediário (s) específico (s), todas as razões importantes para assim proceder e revelar quaisquer outras reservas que ele tenha a respeito dos princípios, métodos e normas adotados.

4707.4.5 – Relatório com parágrafo de ênfase ou incertezas: relato no qual o profissional de auditoria governamental inclui um parágrafo especial após o parágrafo da opinião, contendo:

4707.4.5.1 – Ênfase: chamada de atenção que o profissional de auditoria governamental deseja dar em seu relatório, a um item suficientemente importante, com o fim único de divulgá-lo.

4707.4.5.2 – Incertezas: são ocorrências que podem influen-ciar a gestão da coisa pública ou revelações nelas contidas, mas que não se prestam a estimativas razoáveis. Podem estar relaciona-das a fatos específicos, cujos possíveis efeitos podem ser isolados, ou fatos complexos, com impactos no erário.

4708 – A discordância com a administração do ente audita-do a respeito do conteúdo e forma de apresentação das transações examinadas deve conduzir à opinião com ressalva ou à opinião adversa, com os esclarecimentos que permitam a sua correta in-terpretação.

4709 – Outros relatórios de auditoria governamental, não mencionados nesta NAG, devem apresentar um conteúdo especí-fico para cada tipo de trabalho realizado. Além de atender ao dis-posto nestas normas, tais relatórios devem apresentar claramente as questões de auditoria que o profissional de auditoria governa-mental se propõe a responder e a metodologia de trabalho adotada para respondê-las.

4710 – O relatório formal, devidamente assinado pelos res-ponsáveis pela execução e revisão dos trabalhos, deve ser enca-minhado aos níveis adequados da estrutura organizacional do TC.

4711 – Os relatórios sumarizados são mais recomendados para os níveis mais altos da hierarquia do TC e da Administração Pública. Devem ser emitidos também para distribuição à socieda-de. Esses relatórios podem ser emitidos simultaneamente ou não ao relatório detalhado.

4712 – Na auditoria operacional, o relatório deve estar espe-cialmente voltado para o aprimoramento da gestão governamental, contribuindo para que sejam atingidos os objetivos de economici-dade, eficiência, eficácia, efetividade, equidade e de proteção do meio ambiente.

4713 – O administrador público deve ser informado formal-mente acerca do conteúdo do relatório pelos responsáveis dos tra-balhos de auditoria governamental, que estabelecerão prazo para apresentação de justificativas e esclarecimentos quanto às obser-vações relativas aos exames efetuados.

4713.1 – Durante a elaboração do relatório, desde quando pos-sível e conveniente, a equipe técnica deve promover uma reunião com a administração do ente auditado, para apresentar e discutir os achados e as recomendações.

4713.2 – O relatório deverá apresentar os comentários do ad-ministrador, bem como as considerações dos profissionais de au-ditoria governamental quanto à suficiência das justificativas apre-sentadas.

4714 – O relatório deve ser submetido a uma discussão e revi-são final pelo profissional de auditoria governamental responsável pela supervisão dos trabalhos, em conjunto com a equipe técnica executora, objetivando corrigir qualquer deficiência porventura existente.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL4715 – A elaboração do relatório de auditoria governamen-

tal não deve consumir tempo em demasia que comprometa a sua oportunidade. Deve ser emitido de forma que as informações pos-sam ser utilizadas tempestivamente pelo TC e pela Administração Pública, assim como por outros interessados.

4800 – Monitoramento das RecomendaçõesApós concluída a auditoria governamental, o TC deve infor-

mar, a quem de direito, em que consistiram os exames e as avalia-ções realizados.

A avaliação de uma situação reportada pelo profissional de au-ditoria governamental, por si só, é ineficaz se não for devidamente acompanhada de uma ação corretiva. Por essa razão, é necessário que o TC monitore as ações determinadas e recomendadas nos re-latórios de auditoria e que podem ser descritas em um plano de ação a ser acordado com o auditado.

Para que os trabalhos de auditoria governamental obtenham resultados práticos, é necessário que os entes envolvidos sejam acionados e se disponham a estudar e eliminar as deficiências apontadas pelo profissional de auditoria governamental. Cabe, portanto, ao ente auditado esclarecer e justificar as falhas e irregu-laridades observadas e implementar as determinações e recomen-dações da auditoria governamental, e ao TC promover o monitora-mento do cumprimento de suas decisões.

O monitoramento das recomendações e providências decor-rentes do relatório de auditoria completa o ciclo dos trabalhos de uma auditoria governamental.

4801 – O profissional de auditoria governamental responsável pelos trabalhos ou um membro da equipe técnica, por ele desig-nado, deve monitorar o andamento das ações dos jurisdicionados, para se certificar de que foram tomadas todas as providências ne-cessárias para a implementação das deliberações do TC.

4801.1 – Os profissionais de auditoria governamental e os TC devem monitorar a implementação das recomendações e determi-nações pelo ente jurisdicionado, de modo a garantir a eficácia e efetividade do seu trabalho.

4801.2 – O monitoramento pode ser realizado mediante desig-nação específica ou no planejamento da auditoria governamental subseqüente, quando o profissional de auditoria governamental coleta as informações preliminares, objetivando contribuir para o aprimoramento da Administração Pública.

4801.2.1 – Se o monitoramento decorrer de uma designação específica, deve ser elaborado um relatório de monitoramento, que informará sobre a extensão e adequação das ações adotadas pelo ente auditado. Esse relatório deve ser elaborado a partir de infor-mações fornecidas pelo próprio ente ou por outros organismos ofi-ciais, devendo ser abordados aspectos quanto à confiabilidade dos dados utilizados.

4801.3 – O impacto dos trabalhos realizados será medido nes-sa fase, quando é verificado o nível de adoção das providências pelo ente auditado e os benefícios decorrentes das recomendações. Os impactos podem ser qualitativos ou quantitativos, com ou sem expressão financeira, conforme disposto na NAG 4111.2.

4801.3.1 – Na medida do possível, deve ser indicada a quan-tificação financeira desses efeitos, medida pela redução de despesa ou aumento de receita, de modo a prover sua periódica consolida-ção e divulgação pelo TC.

4802 – Sempre que os entes auditados se recusarem a im-plementar as ações recomendadas ou determinadas pelo TC, ou deixarem de adotar medidas que os profissionais de auditoria governamental considerem essenciais aos interesses públicos e ao erário, o assunto será reportado ao dirigente máximo do TC, juntamente com as razões do auditado.

4803 – O TC deve se certificar de que foram adotadas as providências, no nível adequado, ou que a Administração Pública assumiu o risco de não implementar as recomendações e deter-minações.

4803.1 – Quando o profissional de auditoria governamental responsável pela supervisão dos trabalhos considerar que o nível de risco residual assumido pelo administrador do ente auditado pode causar prejuízos ao erário, o TC deve adotar as providências necessárias para fazer cumprir as suas recomendações e determi-nações.

4804 – No monitoramento das recomendações, o profissio-nal de auditoria governamental deve adotar os seguintes proce-dimentos:

4804.1 – Revisão sistemática das ações administrativas, con-frontando-as com as recomendações e determinações.

4804.2 – Verificação dos efeitos das ações na correção das deficiências.

4804.3 – Análise quanto à dificuldade ou facilidade de im-plementação das recomendações e determinações.

4804.4 – Identificação da necessidade de qualquer trabalho adicional, como monitoramento posterior ou auditoria subse-qüente e específica.

4804.5 – Revisão dos aspectos que deixaram de ser relevan-tes.

4804.6 – Inclusão dos resultados do monitoramento nos rela-tórios de auditorias subseqüentes, se for o caso.

4805 – A resposta do administrador responsável pelo ente auditado deverá ser reportada ao TC, quando for o caso, por in-termédio de plano de ação para implementação das recomenda-ções, por ele preparado quando notificado da decisão do colegia-do do TC. O administrador pode, entretanto, ao final da fase de discussão do relatório de auditoria, a partir das recomendações nele contidas, iniciar a sua implementação, com vistas à otimi-zação do seu desempenho. O plano de ação para implementação das recomendações deve, conforme o caso, observar os seguintes critérios:

4805.1 – Ser elaborado após cada trabalho, devendo incluir um cronograma para a implementação das medidas saneadoras a serem adotadas.

4805.1.1 – A definição das metas e prazos deve resultar de conveniência da administração, de forma a garantir a boa recep-tividade e a plena implantação pelo ente auditado.

4805.2 – Conter o prazo máximo para esclarecer as falhas e irregularidades apontadas no relatório de auditoria ou para im-plementar as ações Recomendadas.

4805.3 – Indicar as providências adotadas em relação a cada achado de auditoria que mereça justificativa.

4805.4 – Indicar as pessoas designadas para tratarem da cor-reção das falhas e irregularidades e implantação das ações reco-mendadas.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL4805.5 – Justificar os casos em que não foi adotada nenhuma providência para sanar as falhas e irregularidades apontadas e implantar

as ações recomendadas.4806 – O ente auditado deverá ser avisado que haverá monitoramento quanto à adoção das providências, visando a implantação das

ações recomendadas nos relatórios de auditoria.4806.1 – O monitoramento das recomendações pelos profissionais de auditoria governamental poderá se processar mediante visitas aos

entes auditados, devendo as constatações ser comunicadas aos respectivos titulares.

OBS: A INTRODUÇÃO CITA DISTRITO FEDERAL, PELO FATO DE SER PIONEIRO NESTA NORMA.

TIPOS DE AUDITORIA.

Uma auditoria é uma revisão das demonstrações financeiras, sistema financeiro, registros, transações e operações de uma entidade ou de um projeto, efetuada por contadores, com a finalidade de assegurar a fidelidade dos registros e proporcionar credibilidade às demonstrações financeiras e outros relatórios da administração.

Auditoria é a técnica que consiste no exame de documentos, livros e registros, inspeções, obtenção de informações e confirmações externas e internas, obedecendo a normas apropriadas de procedimento, objetivando verificar se as demonstrações contábeis representam adequadamente a situação nelas demonstrada, de acordo com os princípios fundamentais e normas de contabilidade de maneira uniforme.

TIPOS, MODALIDADES E FORMAS DE AUDITORIA.

Esses dois tipos de auditoria também se traduzem por auditoria externa (ou independente) e auditoria interna, respectivamente. É interessante, então, saber o significado de cada uma dessas duas modalidades de auditoria para melhor compreender os aspectos que

envolvem este procedimento de avaliação das empresas. A auditoria externa das demonstrações contábeis é Aquela que examina as demons-trações contábeis de uma empresa e emite sua opinião sobre estas, o que a tornou fundamental, vista como uma medida de segurança, na opinião dos investidores, que passaram a exigir que as demonstrações contábeis fossem examinadas por um profissional independente da empresa e de reconhecida capacidade técnica.

Enquanto isso, a auditoria interna e operacional constitui o conjunto de procedimentos técnicos que tem por objetivo examinar a inte-gridade, adequação e eficácia dos controles internos e das informações físicas, contábeis, financeiras e operacionais da entidade.

Essas duas modalidades de auditoria citadas podem ser confundidas muitas vezes, por isso, torna-se necessário esclarecer algumas diferenças básicas entre elas: como o propósito do trabalho, os parâmetros para a sua execução, a preocupação com os controles internos, a dependência profissional, a forma de relatórios e os principais usuários.

QUADRO 2: Diferença entre Auditoria Externa e Auditoria Interna.

AUDITORIA INTERNA AUDITORIA EXTERNAPropósito de Trabalho Análise da atividade operacional Emissão de opinião sobre demons-

trações contábeis

Parâmetros para a execução do tra-balho

Preocupação com os controles inter-nos

Normas de controle interno, políticas e procedimentos da empresa

Princípios fundamentais de contabi-lidade

Eficiência e qualidade de controle Efeitos relevantes nas demonstra-ções contábeis

Dependência Profissional

Forma de Relatórios

Dependência do emprego Independência Profissional

Não padronizados Padronizados

Principais Usuários Gestores da Empresa Acionistas, mercado de capitais e credores


AUDITORIA GOVERNAMENTALPara a Administração do Instituto Nacional de Pesquisas Es-

paciais (2008), existem três tipos de auditorias, que são:• Auditoria interna: realizada por departamento interno

responsável pela verificação e avaliação dos sistemas e procedi-mentos internos de uma entidade. Um dos objetivos é a redução de fraudes, erros, práticas ineficientes ou ineficazes. O setor respon-sável pela auditoria deve ser independente e responder diretamente à direção da instituição.

• Auditoria externa: realizada por instituição externa e independente da entidade fiscalizada, com o objetivo de emitir um parecer sobre a gestão de recursos da entidade, sua situação finan-ceira, a legalidade e regularidade de suas operações.

• Auditoria articulada: Trabalho conjunto de auditorias internas e externas, devido à superposição de responsabilidades dos órgãos fiscalizadores, no sentido de uso comum de recursos e comunicação recíproca dos resultados.

Ainda sobre o assunto, muito se questiona a respeito de Audi-toria Externa X Auditoria Interna.

A função da auditoria interna repousa em atividades detalha-das da empresa, relacionadas, de maneira intensa, com o andamen-to de cada função, área, departamento, setor e operação.

A auditoria interna, por orientação gerencial da alta adminis-tração da empresa, tem de examinar cada ramificação e os segmen-tos, em períodos regulares de tempo, para observar a aderência às políticas, à legislação, à eficiência operacional e aos aspectos tradicionais de controle e salvaguarda da empresa.

Apesar de ambas as funções de auditoria cobrir algumas ativi-dades similares, a ênfase e a forma de abordá-las variam, a audito-ria externa tem como objetivo a revisão global das atividades, de maneira menos detalhada.

A auditoria externa não elimina a necessidade da auditoria in-terna, porque a auditoria interna da organização auditada possibili-ta maior segurança ao auditor independente, evitando a duplicida-de de trabalho e reduzindo os custos de ambas as partes, uma vez que a qualidade dos trabalhos praticados assim indique, e permite a identificação e resolução antecipada de problemas que só são solucionados no último instante.

Além da auditoria interna regular - ajudando a eliminar des-perdícios, simplificar tarefas, servir de ferramenta de apoio à ges-tão e transmitir informações aos administradores sobre o desen-volvimento das atividades executadas, um gestor pode servir-se de auditorias externas independentes. Estas, seja por exigência de órgãos reguladores, dos órgãos societários ou para atender a exi-gências legais, suprirão os administradores e acionistas com uma opinião abalizada sobre as demonstrações contábeis, de modo que essas passem a merecer a credibilidade necessária por parte dos usuários das informações econômico-financeiras auditadas.

Quanto às modalidades de Auditoria, afirma a Administração do Instituto Nacional de Pesquisas Espaciais (2008) a existência das seguintes modalidades:

• Auditoria de programas de governo: refere-se ao acompanhamento, exame e avaliação da execução de programas e projetos governamentais específicos. Em geral preocupa-se tam-bém com a efetividade das medidas governamentais.

• Auditoria de planejamento estratégico: verifica se os principais objetivos da entidade são atingidos e se as políticas e estratégias de aquisição, utilização e alienação de recursos são respeitadas.

• Auditoria administrativa: engloba o plano da organi-zação, seus procedimentos e documentos de suporte à tomada de decisão.

• Auditoria contábil: salvaguarda dos ativos e da fidedig-nidade das contas da instituição. Tem por finalidade dar um certa garantia de que as operações e o acesso aos ativos se efetuem de acordo com as devidas autorizações. A contabilização dos ativos é comparada com sua existência física a intervalos razoáveis de tempo e são recomendadas ou exigidas as medidas corretivas ade-quadas, caso ocorra inconsistências injustificáveis.

• Auditoria financeira ou de contas. Consiste na análi-se de contas, da situação financeira, da legalidade e regularidade das operações e aspectos contábeis, orçamentários e patrimoniais, verificando se todas as operações foram devidamente autorizadas, liquidadas, ordenadas, pagas e registradas. Este tipo de auditoria checa se foram tomadas medidas apropriadas para registrar com exatidão e proteger todos os ativos e se todas as operações registra-das estão em conformidade com a legislação em vigor.

• Auditoria de legalidade ou de regularidade, ou ainda, de conformidade. Consiste na análise da legalidade ou regula-ridade das atividades, funções, operações ou gestão de recursos, verificando se estão em conformidade com a legislação em vigor.

• Auditoria operacional. Esta auditoria coincide com todos os níveis de gestão, nas fases de programação, execução e supervisão, sob o ponto de vista da economia, eficiência e eficá-cia. É também conhecida como auditoria de gestão, de eficiência, de resultados ou de práticas de gestão, onde são auditados todos os sistemas e métodos utilizados pelo gestor para tomar decisões. Analisa a execução das decisões tomadas e aprecia até que ponto os resultados pretendidos forma alcançados.

• Auditoria integrada: Inclui, simultaneamente, auditoria financeira e operacional.

• Auditoria da tecnologia da informação: essencialmen-te operacional, por meio da qual os auditores analisam os sistemas de informática, o ambiente computacional, a seguranças das in-formações e o controle interno da entidade auditada, indicando seus pontos fortes e/ou deficiências. Em alguns países é conhecida como auditoria de informática computacional ou de sistemas. Em também conhecida como auditoria de TI.

As formas mais conhecidas de auditoria definem-se quanto à extensão, à profundidade e à tempestividade.

Extensão: segundo o juízo do auditor quanto à confiança que tenha nos controles internos e no sistema contábil, essa forma de auditoria pode ser:

-Geral: quando abrange todas as unidades operacionais. -Parcial: quando abrange especificamente determinadas uni-

dades operacionais. -Por amostragem: a partir da análise do controle interno e

recorrendo-se a um modelo matemático, identificam-se áreas de risco e centram-se os exames sobre estas áreas.

Profundidade -Integral: inicia-se nos primeiros contatos de uma negociação,

estendendo-se até as informações finais (pedido.compra. paga-mento. Contabilização Demonstrações Contábeis. Compreende o exame minucioso dos documentos (origem, autenticidade, exatifi-cação); dos registros (contábeis, extracontábeis, formais/informais e de controle); do sistema de controle interno (quanto à eficiência e à aderência); e das informações finais geradas pelo sistema.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL-Por revisão analítica: esta é uma das metodologias para a qual

emprega-se o conceito de Auditoria Prenunciativa, segundo o qual auditar é administrar o risco.

Opera-se com trilhas de auditoria mais curtas, para obter razoável certeza quanto à fidedignidade das informações.

Tempestividade -Permanente: pode ser constante ou sazonal, porém em todos

os exercícios sociais. Esse processo oferece vantagens à empresa auditada e aos auditores, especialmente quanto à redução de custos e de tempo de trabalho. Como as áreas de risco são detectadas no primeiro planejamento, o acompanhamento pelos auditores defini-rá aquelas já eliminadas e as novas que possam ter surgido. Assim, o auditor pode focar seu trabalho e diminuir as visitas, pela facili-dade de detecção de problemas.

-Eventual: sem caráter habitual ou periodicidade definida, exi-ge completo processo de ambientação dos auditores e de planeja-mento todas as vezes em que vai ser feita.

EQUIPES DE AUDITORIA.

As equipes de trabalho serão constituídas de acordo com as características, objetivos e prazos de cada trabalho. Ênfase espe-cial deve ser dirigida para os seguintes aspectos:

a) Devem ser aproveitados, o conhecimento e experiência dos membros da equipe com relação à empresa e a área a ser auditada;

b) Deve haver rotação na formação das equipes de trabalho de modo a dar aos elementos da Auditoria Interna a oportunidade de desenvolvimento nas diversas áreas ou Unidades da empresa

c) O número de elementos da equipe deve ser adequado em função do volume de trabalho, da possibilidade de execução para-lela de partes do trabalho e da disponibilidade de alocação física do pessoal no campo. A escolha das equipes de trabalho deve ser determinada pelo Coordenador da área de auditoria interna

O Plano Anual de Auditoria deve ser cumprido no decorrer de ano calendário e o pessoal escolhido para cada trabalho será determinado pouco tempo antes da época de sua realização. Desta forma, o “Quadro de Auditoresn ”mostrará os elementos que estão efetuando os trabalhos no campo e a data prevista para o término dos mesmos.

Consequentemente, é fácil a visualização das disponibilidades para formação da equipe para trabalhos em fase de programação ou para reforçar equipes com trabalhos em andamento.

Os Seniores de Auditoria poderão responsabilizar-se por mais de um trabalho ao mesmo tempo, sempre que assistidos por um Pleno em pelo menos um dos trabalhos. Os Plenos deverão respon-sabilizar-se apenas por um trabalho de cada vez e pela orientação ao pessoal a si subordinado na execução desse trabalho.

O “Quadro de Auditores” será de responsabilidade do Super-visor e deverá estar sempre atualizado para conhecimento da dis-ponibilidade futura do pessoal.

Em alguns casos poderá ser completado com projeções de tra-balhos futuros a fim de assegurar a otimização da utilização do pessoal e dar possibilidade de treinamento dos Auditores em di-versas áreas da Empres

DOCUMENTOS DE AUDITORIA.

SA 230 - Documentação de Auditoria

Introdução:

1 – O propósito deste ISA é estabelecer um padrão e fornecer um guia sobre os papéis de trabalho de auditoria.

2 – O auditor deve preparar os papeis de trabalho que forneça:· Uma suficiente e apropriado registro para a base do rela-

tório de auditoria; e· Evidências de que a auditoria foi realizada de acordo

com as ISA’s e com os adequados requisitos legais e regulatórios.

3 – a preparação dos papeis de trabalho suficientes e apro-priados aumenta a qualidade da auditoria, facilita a revisão e ava-liação das evidências obtidas e as conclusões alcançadas antes da elaboração final do relatório. A documentação preparada durante os trabalhos realizados é mais adequada que a preparada poste-riormente.

4 – A conformidade com os requisitos deste ISA, juntamente com outros ISA’s relevantes específicos para os papeis de trabalho são geralmente suficiente para alcançar os objetivos constantes do parágrafo 2.

5 – Em acréscimo a esses objetivos, os papeis de trabalho ser-ve a inúmeros propósitos, incluindo:

· Assistência ao time de auditoria para traçar um plano e executar a auditoria;

· Assistência a membros e ao time de auditores na supervi-são dos trabalhos de auditoria;

· Capacitando o time de auditoria responsável pelos traba-lhos;

· Guarda dos registros importantes para trabalhos futuros;· Capacitando um auditor experiente para conduzir a re-

visão do controle de qualidade e inspeções em concordância com ISQC 1; e

· Capacitando um auditor experiente para conduzir inspe-ções externas em concordância com os requisitos legais, regulató-rios e outros.

Definições

6 – para o ISA

· Documentação de Auditoria que dizer registros para a execução dos procedimentos de auditoria, obtendo evidências re-levantes e conclusões alcançadas pelo auditor (termos usuais: Pa-pel de Trabalho);

· Auditor Experiente que dizer um indivíduo (externo ou interno da organização), que tenha um razoável entendimento so-bre: (i) – processos de auditoria; (ii) – ISA’s e requisitos legais e regulatórios aplicáveis; (iii) – o ambiente de negócio em que a entidade opera; e (iv) – realizar auditorias e elaborar relatórios financeiros relevantes.


AUDITORIA GOVERNAMENTALNatureza sobre documentos de auditorias

7 – Os documentos de auditoria podem ser registrados em pa-pel, em meio eletrônico ou em outro meio. Exemplos: programas de auditoria, carta de confirmação e de representação, correspon-dência (inclusive e-mail). Registros ou cópias da própria entidade, podem fazer parte dos papéis de trabalho.

8 – O auditor geralmente exclui, do rol de papéis de trabalho, rascunho e relatos financeiros, notas incompletas ou pensamentos preliminares, cópias previas de documentos corrigidos tipografica-mente ou outros erros e duplicatas de documentos.

Formulário, Índice e Extensão dos documentos de auditoria

9 – O auditor deve preparar os papéis de trabalho de forma a permitir que, auditores experientes, que não tenha prévia ligação com a auditoria, entendam:

· A natureza, o momento e a extensão dos procedimentos de auditoria realizados estão de acordo com o ISA’s e com os re-quisitos regulatórios e legais aplicáveis;

· Os resultados dos procedimentos de auditoria e as evi-dências de auditorias obtidas; e

· Os assuntos principais que apareceram durante a audito-ria e as conclusões alcançadas com isso.

10 – A forma, o conteúdo e a extensão dos papéis de trabalho dependem de fatores tais como:

· A natureza dos procedimentos de auditoria que foram re-alizados;

· A identificação dos riscos;· A extensão para o julgamento requerido na execução do

trabalho e para a avaliação dos resultados;· A importância sobre evidencias de auditoria obtidas;· A natureza e a extensão sobre as exceções identificadas;· A necessidade de documentar uma conclusão; e· A metodológica de auditoria e as ferramentas usadas.

11 – Explanações orais dos auditores não representam suporte adequado para o trabalho do auditor ou para as conclusões alcan-çadas pelo auditor, mas podem ser usadas para explicar ou clarifi-car informações contidas na documentação da auditoria.

Documentação de identificar características dos artigos ou da matéria específica que estão sendo testados

12 – na documentação a natureza, cronometrando uma ex-tensão dos procedimentos do exame executados, o auditor deve gravar as características identificando dos artigos ou das matérias específicas que estão sendo testados.

13 – A gravação das características identificadas satisfaz um número de propósitos. Por exemplo, esta disponível a equipe de auditores que são responsáveis pelos trabalhos e facilita a investi-gação das exceções ou inconsistências. Por exemplo:

· Para um teste detalhado para entidade – Ordens de com-pra gerada, o auditor identifica os documentos selecionados para exame por data e o número de ordens originais de compra.

· Para procedimento que requer seleção ou análise para todos itens sobre uma quantidade determinada população, o au-ditor registra o escopo para o processo e identifica a população, por exemplo: toda exceção entrada de jornal em uma quantidade específica de jornal registrado.

· Para um procedimento que requer o formulário sistemáti-co da amostragem de uma população dos originais, o auditor pode identificar os originais selecionados pela gravação de sua fonte pelo intervalo de amostragem.

· Para procedimentos que requer investigação do corpo de funcionários da entidade, o auditor grava a data de entrevista e os nomes e designações do corpo de funcionários da entidade.

· Para um procedimento de observação, o auditor pode gravar o processo ou a matéria sujeita que estão sendo observa-dos, os indivíduos relevantes, suas responsabilidades respectivas, e onde quando a observação foi realizada.

Pontos significativos

14 – Julgamentos de pontos importantes exigem analises ob-jetivas de fatos e circunstância. Pontos significantes incluem, entre outros:

· Pontos que aumenta riscos significativos;· Resultados de procedimentos de auditoria indicando: i –

quais informações financeiras poderia materialmente estar incor-retas; ou ii – a necessidade da revisão prévia da estimativa desse risco e o auditor responsável por aqueles riscos.

· Circunstâncias que causou dificuldades significativas para o auditor na aplicação dos procedimentos de auditoria neces-sários;

· Descobrimento que poderia resultar em uma modificação do relatório de auditoria.

15 – O auditor pode considerar útil preparar uma retenção como a parte dos documentos do exame, um sumário que descreva as matérias significativas identificadas durante o exame e como fo-ram dirigidos, ou que inclui referências cruzadas à outra documen-tação suportando relevante do exame que fornece tal informação. Tal sumário pode facilitar revisões e inspeções eficientes dos pa-péis de trabalho, particularmente para exames grandes e comple-xos. Mais, a preparação de tal sumário pode ajudar à consideração do auditor revisor de matérias significativas

16 - O auditor deve documentar as discussões dos pontos im-portantes com a gerência;

17 – A documentação de auditoria incluem arquivos dos pon-tos importantes discutidos, quando e com quem as discussões ocorreram. Não é limitado aos registros preparados pelo auditor mas pode incluir outros registros apropriados tais como minutos concordados das reuniões preparadas pelo pessoal da entidade. O auditor pode discutir matérias significativas inclui aqueles encarre-gados da governança, o outro pessoal dentro da entidade, e exter-nos, tais como as pessoas que assistem o conselho administrativo à entidade.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL18 – Se o auditor identificar a informação que contradiz ou é

inconsistente com a conclusão final do auditor a respeito de uma matéria significativa, este deve documentar como se dirigiu à con-tradição ou à inconsistência em dar forma à conclusão final.

19 – A documentação de como o auditor evidenciou as contra-dições e as inconsistências, entretanto, não implica que o auditor necessite reter documentos que estão incorretos ou substituídos.

Documentação da partida de princípios básicos ou dos proce-dimentos essenciais

20 – Os princípios básicos e procedimentos essenciais do ISA foram projetados para auxiliar o auditor a atingir os objetivos da auditoria. Em conseqüência, em circunstâncias excepcionais, os auditores obedecem cada um dos princípios básicos e procedimen-tos essenciais que é relevante no exame.

21 – Onde, em circunstâncias excepcionais, o auditor julgar necessário partir de um princípio básico ou de um procedimento essencial que seja relevante para as circunstancias da auditoria, o auditor deve documentar como os procedimentos de auditoria realizada conseguem o objetivo da auditoria, e, ao menos que haja impedimentos, as razões essenciais para isso. Isto envolve a do-cumentação da auditoria como a alternativa dos procedimentos realizados, suficientes e apropriados para substituir os princípios básicos ou os procedimentos essenciais.

22 – A exigência da documentação não se aplica aos princí-pios básicos e aos procedimentos essenciais que não são relevantes nas circunstâncias, isto é, onde as circunstâncias contempladas no princípio básico especificado ou no procedimento essencial não se aplicam.

Identificação do preparador e do revisor

23 – na documentação a natureza, cronometrando uma ex-tensão dos procedimentos do exame executados, o auditor deve registrar:

· Quem executou o trabalho do exame e a data que o traba-lho foi terminado; e

· Quem revisou o trabalho de auditoria realizado e a data da revisão.

24 – A exigência de documentar quem revisou o trabalho exe-cutado não implica uma necessidade para cada papel de funciona-mento específico, incluir a evidência da revisão.

Reunião para o registro final da auditoria

25 – O auditor deve terminar a reunião dos trabalhos finais de auditoria após a data do relatório de auditoria.

26 – ISQC 1 requer que as firmas estabeleçam políticas e pro-cedimentos para a conclusão oportuna do conjunto de registros de exame. Porque ISQC 1 indica, 60 dias após a data do relatório do auditor, são ordinariamente um limite de tempo apropriado para terminar o registro de exame final.

27 – O término da reunião do exame final de auditoria após a data do relatório de auditoria é um procedimento administrativo que não envolve a realização de novos procedimentos de audito-ria ou o esboço de novas conclusões. Mudanças podem, entretan-to, serem feitas à documentação do exame durante o processo de reunião se forem de ordem administrativa na natureza. Exemplos para estas mudanças incluem:

· suprimindo ou rejeitando a documentação substituída;· classificando, ordenando e fazendo remissão recíproca

papéis de trabalhos;· assinar fora na lista de verificação da conclusão que se

relaciona ao processo de reunião;· evidências de documentação de auditoria que o auditor

obteve, discutiu e acordou com os principais membros da equipe de auditoria antes da data do relatório.

28 – após a reunião final dos trabalhos de auditoria terem sido finalizados, o auditor não deverá apagar ou descarta os pa-peis de trabalho antes do fim do período de guarda.

29 – ISQC1 requer que as firmas estabeleçam políticas e pro-cedimentos para a guarda dos papéis de trabalho. ISQC 1 indica, a guarda dos papéis de trabalho período não inferior a cinco anos da data do relatório de auditoria, ou, se mais tarde, a data do re-latório do grupo de auditoria.

20 – Quando o auditor achar que é necessário modificar a documentação existente do exame ou adicionar documentação nova depois que reunião de exame final estiver terminada, o au-ditor se, não obstante a natureza das modificações ou das adições, documentar:

· Quando e com quem ele fez e revisou;· As razões específicas da modificação;· Seus efeitos, se necessário, nas conclusões da auditoria.

Mudanças nos papéis de trabalho em circunstâncias excep-cionais após a data do relatório de auditoria.

31 – Quando aparecer circunstâncias excepcionais após a data do relatório de auditoria que requer do auditor realizar novas ou acrescentar novos procedimentos ou que conduz o auditor a chegar a novas conclusões, o auditor deve documentar:

· As circunstâncias encontradas;· O novo ou o procedimento realizado, as evidências de

auditoria obtidas e as conclusões alcançadas; e· Quando e por quem resultar muda à documentação do

exame foi feito, e (onde aplicável) revisto.

32 – Tais circunstâncias excepcionais incluem a descober-ta dos fatos a respeito da informação financeira examinada que existiu na data do relatório do auditor que pôde ter afetado o relatório.



PLANEJAMENTO DE AUDITORIA.

1. O Planejamento da Auditoria é a etapa do trabalho na qual o auditor independente estabelece a estratégia geral dos trabalhos a executar na entidade a ser auditada, elaborando-o a partir da con-tratação dos serviços, estabelecendo a natureza, a oportunidade e a extensão dos exames, de modo que possa desempenhar uma au-ditoria eficaz.

2. O Planejamento da Auditoria é muitas vezes denominado Plano de Auditoria, ou Programa de Auditoria, conceitos que nesta IT são considerados partes do Planejamento da Auditoria.

3. As informações obtidas quando da avaliação dos serviços, conforme previsto nas Normas Profissionais de Auditor Indepen-dente aprovadas pelo CFC, devem servir de base, também, para a elaboração do Planejamento da Auditoria, sendo esta uma etapa subseqüente àquela.

4. O auditor independente deve ter em conta que o Planeja-mento da Auditoria é um processo que se inicia na fase de avalia-ção para a contratação dos serviços. Nesta etapa devem ser levan-tadas as informações necessárias para conhecer o tipo de atividade da entidade, sua complexidade, a legislação aplicável, relatórios, parecer e outros informes a serem emitidos, para assim determinar a natureza do trabalho a ser executado. A conclusão do Planeja-mento da Auditoria só se dá quando o auditor independente com-pletar os trabalhos preliminares, com o atendimento dos objetivos do item 12.

5. As informações obtidas, preliminarmente, para fins de ela-boração da proposta de serviços, juntamente com as levantadas para fins do Planejamento da Auditoria, devem

6. Muitas informações que compõem o planejamento definiti-vo para determinado período são confirmadas durante os trabalhos de campo, o que implica a necessidade de o auditor independente revisá-lo e ajustá-lo à medida que for executando os trabalhos.

7. O programa de auditoria deve ser preparado por escrito ou por outro meio de registo, o que facilita o entendimento dos proce-dimentos de auditoria a serem adotados e propicia uma orientação mais adequada para a divisão do trabalho.

8. O detalhamento dos procedimentos de auditoria a serem adotados deve esclarecer o que o auditor necessita examinar na entidade, com base no seu sistema contábil e de controles internos.

9. No programa de auditoria devem ficar claras as diversas épocas para a aplicação dos procedimentos e a extensão com que os exames serão efetuados.

10. O programa de auditoria, além de servir como guia e ins-trumento de controle para a execução do trabalho, deve abranger todas as áreas a serem examinadas pelo auditor independente.

OBJETIVOS

11. Os principais objetivos do Planejamento da Auditoria são:

a) obter conhecimento das atividades da entidade, para identi-ficar eventos e transações relevantes que afetem as demonstrações contábeis;

b) propiciar o cumprimento dos serviços contratados com a entidade dentro dos prazos e compromissos previamente estabe-lecidos;

c) assegurar que as áreas importantes da entidade e os valores relevantes contidos em suas demonstrações contábeis recebam a atenção requerida;

d) identificar os problemas potenciais da entidade;

e) identificar a legislação aplicável à entidade;

f) estabelecer a natureza, a oportunidade e a extensão dos exa-mes a serem efetuados, em consonância com os termos constantes na sua proposta de serviços para a realização do trabalho;

12. As alíneas do item anterior não excluem outros objetivos que possam ser fixados, segundo as circunstâncias de cada traba-lho, especialmente quando houver o envolvimento com partes re-lacionadas e auditoria de demonstrações contábeis consolidadas.

INFORMAÇÕES E CONDIÇÕES PARA ELABORAR O PLANEJAMENTO DE AUDITORIA

13. Nos itens a seguir, destacam-se os aspectos a serem con-siderados no Planejamento da Auditoria. Tais elementos não ex-cluem outros que se revelarem necessários, conforme o tipo de atividade da entidade, seu tamanho, qualidade de seu sistema con-tábil e de controles internos e a competência de sua administração.

CONHECIMENTO DAS ATIVIDADES DA ENTIDADE

14. Conforme estabelecido na NBC T 11, item 11.2.1.2, o planejamento pressupõe adequado nível de conhecimento das ati-vidades, os fatores econômicos, legislação aplicável, as práticas operacionais da entidade e o nível geral de competência de sua administração.

FATORES ECONÔMICOS

15. Para o auditor independente completar o conhecimento do negócio da entidade a ser auditada, deve avaliar os fatores econô-micos desta, abrangendo:

a) o nível geral da atividade econômica na área de atuação da entidade e fatores que podem influenciar seu desempenho, tais como níveis de inflação, crescimento, recessão, deflação, desem-prego, situação política, entre outros;

b) as taxas de juros e as condições de financiamento;


AUDITORIA GOVERNAMENTALc) as políticas governamentais, tais como monetária, fiscal,

cambial e tarifas para importação e exportação; e

d) o controle sobre capitais externos.

16. A análise preliminar desses fatores é a base para identificar riscos que possam afetar a continuidade operacional da entidade, a existência de contingências fiscais, legais, trabalhistas, previdenci-árias, comerciais, ambientais, obsolescência de estoques e imobi-lizações, e outros aspectos do negócio com impacto potencial nas demonstrações contábeis.

17. É recomendável que tais circunstâncias, se constatadas, sejam discutidas previamente entre o auditor independente e a ad-ministração da entidade a ser auditada. LEGISLAÇÃO APLICÁ-VEL

18. O conhecimento prévio da legislação que afeta a entidade a ser auditada é fundamental para a avaliação, pelo auditor, dos im-pactos que a não-observância das normas pertinentes pode ter nas demonstrações contábeis. Neste sentido, o auditor deve considerar os seguintes aspectos:

a) os impostos, taxas e contribuições a que a entidade está sujeita;

b) as contribuições sociais a que a entidade está sujeita;

c) a regulamentação própria do setor de atividade; e

d) as informações que a entidade deve fornecer a terceiros em função de suas atividades, como, por exemplo, bancos, compa-nhias abertas, seguradoras, fundos de pensão, etc.

PRÁTICAS OPERACIONAIS DA ENTIDADE

19. Uma entidade tem sua dinâmica nas transações regulares que se propõe no seu objeto social. Dentro do conceito de continui-dade, devem ser considerados, entre outros, os seguintes aspectos da entidade:

a) a natureza das atividades e o tipo de operações que ela re-aliza;

b) a localização das instalações e o grau de integração entre elas;

c) os produtos que fabrica, comercializa, ou os serviços que executa;

d) os mercados de atuação e sua participação neles;

e) sistemas de controle interno das principais atividades: ven-das, compras, produção, pessoal, estocagem, tesouraria, etc.;

f) as margens de resultado operacional bruto, de contribuição e de resultado líquido;

g) as políticas de vendas e marketing, compras, estocagem, produção, manutenção e conservação de bens, e recursos huma-nos;

h) as políticas de importação e exportação, e de formação de preços, as tendências, a qualidade dos produtos e a garantia dos produtos pós-venda;

i) a identificação de clientes e fornecedores estratégicos ou importantes, e a forma de relacionamento com eles;

j) as modalidades de inventários;

k) as franquias, licenças, marcas e patentes;

l) a pesquisa e o desenvolvimento de novos produtos ou ser-viços;

m) os sistemas de informações sobre as operações;

n) o uso de manuais operacionais;

o) o grau de interferência da administração e dos controlado-res nas operações da entidade; e

p) controles gerenciais.

20. O conhecimento das atividades da entidade e as suas ca-racterísticas operacionais são fundamentais para a identificação dos riscos da auditoria.

NÍVEL GERAL DE COMPETÊNCIA DA ADMINISTRA-ÇÃO

21. Uma entidade é gerida por uma administração, que tem a responsabilidade pela registro, controle, análise e aprovação das transações. O conhecimento do nível de competência da adminis-tração é fundamental para que o auditor tenha uma percepção ra-zoável da organização da entidade e dos reflexos que uma gestão não-confiável pode determinar nas demonstrações contábeis. Para isso, tem de considerar itens como os que seguem:

a) a estrutura corporativa e o grau de relacionamento com os controladores;

b) as formas de relacionamento com partes relacionadas;

c) as formas de eleições e designações da administração;

d) a estrutura de capital e suas modificações em relação ao exercício anterior;

e) a estrutura organizacional, limites de alçada e definições de linhas de responsabilidade;

f) os objetivos e o plano estratégico da administração;


AUDITORIA GOVERNAMENTALg) as aquisições, fusões, incorporações ou cisões efetuadas no

período, ou efeitos decorrentes dessas operações, realizadas em períodos anteriores, e suas influências na administração;

h) a independência da administração para a tomada de deci-sões; e

22. O Planejamento de Auditoria deve abranger o conheci-mento detalhado das práticas contábeis adotadas pela entidade, para propiciar uma adequada avaliação da consistência das de-monstrações contábeis, considerando os seus efeitos sobre o pro-grama de auditoria em face das novas normas de contabilidade que passarem a ser aplicáveis à entidade.

23. A alteração das práticas contábeis pode determinar modi-ficações na comparabilidade das demonstrações contábeis. Daí a necessidade de:

a) comparar as práticas contábeis adotadas no exercício com as adotadas no exercício anterior;

b) dimensionar seus efeitos na posição patrimonial e financei-ra e no resultado da entidade.

CONHECIMENTO DO SISTEMA CONTÁBIL E CON-TROLES INTERNOS

24. O conhecimento do sistema contábil e de controles inter-nos é fundamental para o Planejamento da Auditoria necessário para determinar a natureza, extensão e oportunidade dos procedi-mentos de auditoria, devendo o auditor:

a) ter conhecimento do sistema de contabilidade adotado pela entidade e de sua integração com os sistemas de controles internos;

b) avaliar o grau de confiabilidade das informações geradas pelo sistema contábil, sua temporalidade e sua utilização pela ad-ministração; e

c) avaliar o grau de confiabilidade dos controles internos ado-tados pela entidade, mediante a aplicação de provas de procedi-mentos de controle, dentro da abrangência definida no item 11.2.5 da NBC T 11.

ÁREAS IMPORTANTES DA ENTIDADE

25. A identificação das áreas importantes depende do tipo de negócio da entidade. Uma indústria difere de uma entidade que atua somente no comércio ou daquelas que atuam nas atividades rurais, de mineração ou de serviços.

26. Existem muitos tipos de entidades industriais, comerciais e de serviços, dos mais variados portes e atuando em diferentes mercados. Portanto, o auditor independente deve iniciar pela aná-lise da natureza do negócio da entidade e, a partir daí, definir um tipo de planejamento para o trabalho de auditoria.

27. O conhecimento do negócio passa pela identificação da espécie de produtos e serviços, mercado de atuação, tipo e perfil dos clientes e fornecedores, as formas de comercialização, o nível de dependência da entidade de clientes e fornecedores, os níveis de custos de pessoal, impostos, matéria-prima, financeiros e outros no custo total da entidade.

28. A identificação das áreas importantes de uma entidade deve abranger o que se segue:

a) verificação dos casos em que elas têm efeitos relevantes sobre as transações da entidade e se refletem nas demonstrações contábeis;

b) a localização das unidades operacionais em que a entidade realiza suas transações;

c) a estrutura de recursos humanos, a política de pessoal ado-tada, a existência de f undo de pensão, compromissos com sindica-tos, níveis salariais e tipos de benefícios indiretos;

d) a identificação de clientes importantes, participação no mercado, políticas de preços, margens de lucro, qualidade e repu-tação dos produtos e serviços, estratégias mercadológicas, garantia dos produtos e outros fatores comerciais;

e) a identificação de fornecedores importantes de bens e ser-viços, e avaliação da qualidade dos produtos e serviços, garantias de entrega, contratos de longo prazo, importações, formas de pa-gamento e métodos de entrega dos produtos;

f) os inventários, com identificação de locais, quantidades, ti-pos de armazenamento, pessoal envolvido e outros fatores;

g) as franquias, licenças, marcas e patentes quanto a contratos e registros existentes;

h) os investimentos em pesquisa e desenvolvimento;

i) os ativos, passivos e transações em moeda estrangeira;

j) a legislação, normas e regulamentos que afetam a entidade;

k) a estrutura do passivo e níveis de endividamento;

l) a qualidade e consistência dos níveis de informação geren-cial para a tomada de decisões;

m) os índices e estatísticas de desempenho físico e financeiro;

n) análise da tendência da entidade.

VOLUME DE TRANSAÇÕES

29. A avaliação do volume de transações deve ser feita para que o auditor independente tenha:

a) o conhecimento e o dimensionamento mais adequado dos testes a serem aplicados e dos períodos em que tais volumes são mais significativos;


AUDITORIA GOVERNAMENTALb) a identificação de como as normas internas são seguidas,

suas diversas fases, as pessoas envolvidas e os controles inter-nos adotados sobre elas; e

c) a definição das amostras a serem selecionadas, e noção da existência de um grande volume de transações de pequeno valor ou de um volume pequeno de transações, mas com valor individual significativo.

COMPLEXIDADE DAS TRANSAÇÕES

30. A complexidade das transações de uma entidade é fator determinante do grau de dificuldade que o auditor independente pode encontrar para realizar seu trabalho. Desse modo, deve le-var em conta que:

a) a complexidade das transações de uma entidade pode sig-nificar a necessidade de planejar a execução dos trabalhos com profissionais mais experientes ou de haver uma supervisão mais direta durante sua realização;

b) as operações complexas podem ser passíveis de erro e fraude, com maior freqüência, se não possuírem controles que atendam às exigências e riscos das operações;

c) as transações complexas podem determinar um ciclo mais longo para a realização do negócio e margens de lucros não-uniformes para um mesmo tipo de operação, visto existir, muitas vezes, o fator oportunidade;

d) uma entidade com operações complexas exige maior grau de especialização e experiência da administração.

EXISTÊNCIA DE ENTIDADES ASSOCIADAS, FILIAIS E PARTES RELACIONADAS

31. Para definir a abrangência de seu trabalho, o auditor in-dependente deve considerar, no seu planejamento, a existência de entidades controladas, coligadas, filiais e unidades operacio-nais. Para tanto, é necessário:

a) definir se os exames são extensivos às partes relaciona-das, como controladas e coligadas, e se abrangem as filiais e unidades operacionais da entidade;

b) definir a natureza, a extensão e a oportunidade dos pro-cedimentos de auditoria a serem adotados em relação às partes relacionadas, podendo ocorrer, inclusive, a necessidade de ela-boração de um programa de auditoria específico, porém coor-denado com o planejamento global, para o grupo de entidades;

c) entender a natureza das operações com as partes relacio-nadas e seu impacto nas demonstrações contábeis;

d) ter em conta que situação semelhante pode ocorrer com o planejamento nas filiais e unidades operacionais, pois estas podem ter, além das atividades próprias, outras, decorrentes de uma política de descentralização determinada pela matriz. Cabe

observar que em muitas entidades as unidades operacionais têm muita como se fossem outras entidades, cabendo ao auditor in-dependente avaliar esses aspectos para definir um planejamento adequado.

USO DO TRABALHO DE OUTROS AUDITORES INDE-PENDENTES, ESPECIALISTAS E AUDITORES INTERNOS

32. O planejamento deve considerar a participação de audito-res internos e de especialistas na execução do trabalho na entida-de auditada, e a possibilidade de as controladas e coligadas serem examinadas por outros auditores independentes. Nestas circuns-tâncias, o auditor independente deve levar em conta as seguintes questões:

a) a necessidade do uso do trabalho de outros auditores ocor-re quando estes realizam trabalhos para partes relacionadas, em especial quando os investimentos da entidade são relevantes, ou se faz necessário consolidar as demonstrações contábeis. No pla-nejamento de auditoria, este aspecto é muito importante, pois deve haver uma coordenação entre os auditores independentes, de for-ma que sejam cumpridos as normas profissionais e os prazos esta-belecidos com as entidades auditadas;

b) dependendo das circunstâncias, pode ocorrer a necessidade de revisão dos papéis de trabalho do outro auditor independente;

c) quando o auditor de uma entidade investidora não examinar as demonstrações contábeis das entidades investidas e se os ativos destas representam parte relevante dos ativos totais daquela, deve considerar se pode assumir a incumbência;

d) o uso do trabalho dos auditores internos deve ser avaliado quando da contratação dos serviços, e, ao elaborar o seu planeja-mento, o auditor independente deve ter noção clara do envolvi-mento com a auditoria interna da entidade a ser auditada, do nível de coordenação e colaboração a ser adotado e do tipo de trabalho que a auditoria interna vai realizar como suporte ao auditor inde-pendente; e

e) o uso de especialistas permite duas situações: a primeira, quando o profissional é contratado pelo auditor independente, res-pondendo este pelo trabalho efetuado por aquele. Nesta circuns-tância, o planejamento dos trabalhos é facilitado, já que existe maior entrosamento e vinculação entre o especialista e o auditor independente. A segunda ocorre quando o especialista é contratado pela entidade a ser auditada, sem vínculo empregatício, para exe-cutar serviços que tenham efeitos relevantes nas demonstrações contábeis. Neste caso, o auditor independente mencionará o fato em seu parecer.

NATUREZA, CONTEÚDO E OPORTUNIDADE DOS PA-RECERES E RELATÓRIOS A SEREM EMITIDOS

33. Quando da contratação dos serviços de auditoria, o auditor independente deve identificar com a administração da entidade os pareceres e relatórios a serem por ele emitidos, os prazos para sua apresentação e os conteúdos dos relatórios.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL34. Os pareceres e relatórios dos auditores podem ser previa-

mente discutidos com a administração da entidade.

35. Todos os relatórios e pareceres a serem emitidos deve m obedecer aos prazos previamente estabelecidos.

EXIGÊNCIAS E PRAZOS ESTABELECIDOS POR ÓR-GÃOS REGULADORES

36. Muitas atividades têm normas estabelecidas por órgãos reguladores, que têm de ser cumpridas pela entidade. O auditor deve verificar o nível de cumprimento dessas normas e, também, emitir relatórios específicos sobre elas. Assim, ao efetuar o seu pla-nejamento, o auditor independente deve considerar as seguintes situações:

a) determinadas atividades estão sujeitas ao controle e regu-lamentação por organismos oficiais, como as áreas de mercado de capitais, mercado financeiro, mercado segurador e outras. As enti-dades que exercem atividades reguladas por estes organismos têm de submeter-se às exigências por eles estabelecidas, que, muitas vezes, fixam prazos para a entrega de documentações contábeis, relatórios e pareceres de auditor independente e informações pe-riódicas sobre dados contábeis, financeiros, econômicos e físicos, visando a informar terceiros interessados sobre o desempenho da entidade. O auditor independente, ao executar seu planejamento, deve observar o enquadramento da entidade auditada em tais exi-gências, de modo que cumpra as responsabilidades com ela assu-midas;

37. O planejamento deve evidenciar as etapas e as épocas em que serão executados os trabalhos, de acordo com o teor da propos-ta de prestação de serviços e sua aceitação pela entidade auditada.

38. No cronograma de trabalho devem ficar evidenciadas as áreas, unidades e partes relacionadas que serão atingidas pela audi-toria, para comprovar que todos os compromissos assumidos com a entidade auditada foram cumpridos.

PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA

39. O planejamento deve documentar todos os procedimentos de auditoria programados, bem como sua extensão e oportunida-de de aplicação, objetivando comprovar que todos os pontos da entidade considerados relevantes foram cobertos pelo auditor in-dependente.

RELEVÂNCIA E PLANEJAMENTO

40. O auditor independente deve, no planejamento da audito-ria, considerar a ocorrência de fatos relevantes que possam afetar a entidade e a sua opinião sobre as demonstrações contábeis.

RISCOS DE AUDITORIA

41. o auditor independente deve, na fase de planejamento, efetuar a avaliação dos riscos de auditoria, para que os trabalhos sejam programados adequadamente, evitando a apresentação de informações errôneas nas demonstrações contábeis.

PESSOAL DESIGNADO

42. Quando incluir a designação de equipe técnica, o planeja-mento deve prever a orientação e supervisão do auditor, que assumi-rá total responsabilidade pelos trabalhos a serem executados.

43. A responsabilidade pelo planejamento e execução dos traba-lhos realizados é do auditor independente, inclusive quando partici-parem, da equipe técnica, especialistas designados por ele.

ÉPOCAS OPORTUNAS DOS TRABALHOS

44. Para definir as épocas oportunas de realização dos trabalhos de auditoria, o auditor independente deve considerar em seu plane-jamento:

a) o conteúdo da proposta de trabalho aprovada pela entidade;

b) a existência de épocas cíclicas nos negócios da entidade;

c) as épocas em que a presença física do auditor é recomendável para efetuar avaliações sobre as transações da entidade;

d) as épocas adequadas para a inspeção física dos estoques e de outros ativos;

e) o momento adequado para solicitar confirmações de saldos e informações de terceiros, como advogados, por exemplo;

f) a necessidade de cumprimento de prazos fixados pela própria administração da entidade ou por órgãos reguladores;

g) fatores econômicos que afetem a entidade, tais como avalia-ção de efeitos de mudanças de política econômica pelo governo ou aprovação de legislação ou normas regulamentadoras que influen-ciem de forma significativa os negócios da entidade;

h) a possibilidade de utilizar trabalhos de auditores internos e de especialistas, que sirvam de subsídio ao trabalho do auditor inde-pendente, de modo que estejam terminados e revisados de forma co-ordenada com o cronograma de trabalho definido no planejamento;

i) a existência de fato relevante que possa afetar a continuidade normal dos negócios da entidade, caso em que pode ser requerida uma modificação no planejamento, para avaliação dos efeitos sobre a entidade;

j) os prazos para a emissão de pareceres e relatórios dos traba-lhos realizados.

HORAS ESTIMADAS PARA A EXECUÇÃO DOS TRABA-LHOS

45. Ao elaborar sua proposta de trabalho, o auditor independen-te deve apresentar uma estimativa de honorários e horas ao cliente - conforme determinam as Normas Profissionais de Auditoria In-dependente -, na qual prevê o cumprimento de todas as etapas do trabalho a ser realizado. No planejamento devem constar as horas distribuídas entre as várias etapas do trabalho e entre os integrantes da equipe técnica.


AUDITORIA GOVERNAMENTALSUPERVISÃO E REVISÃO

46. A supervisão e revisão devem ser planejadas para cobri-rem desde a etapa inicial dos trabalhos, abrangendo o próprio planejamento, até o término do trabalho contratado com a enti-dade.

INDAGAÇÕES À ADMINISTRAÇÃO PARA CONCLUIR O PLANEJAMENTO

47. Embora a proposta de trabalho de auditoria elaborada pelo auditor independente e aceita pela administração da entida-de a ser auditada forneça base para o processo de preparação do planejamento da auditoria, deve ser discutida com a administra-ção da entidade, para confirmar as informações obtidas e possibi-litar sua utilização na condução dos trabalhos a serem realizados.

REVISÕES E ATUALIZAÇÕES NO PLANEJAMENTO E NOS PROGRAMAS DE AUDITORIA

48. O planejamento e os programas de auditoria devem ser revisados permanentemente, como forma de o auditor indepen-dente avaliar as modificações nas circunstâncias e os seus refle-xos na extensão, oportunidade e natureza dos procedimentos de auditoria a serem aplicados.

49. As atualizações no planejamento e nos programas de au-ditoria têm de ser documentadas nos papéis de trabalho corres-pondentes, devendo ficar evidenciados, também, os motivos das modificações a que se procedeu.

PLANEJAMENTO DA PRIMEIRA AUDITORIA

50. A realização de uma primeira auditoria numa entidade requer alguns cuidados especiais da parte do auditor independen-te, podendo ocorrer três situações básicas:

a) quando a entidade nunca foi auditada, situação que requer atenção do auditor independente, visto que ela não tem experiên-cia anterior de um trabalho de auditoria;

b) quando a entidade foi auditada no período imediatamen-te anterior, por auditor independente, situação que permite uma orientação sobre aquilo que é requerido pelo auditor indepen-dente.

c) quando a entidade não foi auditada no período imediata-mente anterior, situação que requer atenção do auditor indepen-dente, porquanto as demonstrações contábeis que servirão como base de comparação não foram auditadas.

51. Assim sendo, nessas circunstâncias, o auditor indepen-dente deve incluir no planejamento de auditoria: análise dos saldos de abertura, procedimentos contábeis adotados, unifor-midade dos procedimentos contábeis, identificação de relevantes eventos subseqüentes ao exercício anterior e revisão dos papéis de trabalho do auditor anterior.

SALDOS DE ABERTURA

52. O auditor deve examinar e confrontar os saldos de aber-tura com os registros contábeis dos saldos das contas de ativo, pas-sivo e patrimônio líquido, e examinar a sua consistência.

53. Quando os trabalhos de auditoria do exercício anterior ti-verem sido efetuados por outro auditor, o exame da consistência dos saldos iniciais pode ser feito mediante a revisão dos papéis de trabalho do auditor anterior, complementado por trabalhos adicio-nais, se necessário.

PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS ADOTADOS

54. Com vista a avaliar a observância dos Princípios Funda-mentais de Contabilidade e das Normas Brasileiras de Contabili-dade, o auditor independente deve proceder à revisão dos proce-dimentos contábeis adotados pela entidade no exercício anterior e naquele a ser auditado.

55. Quanto ao exercício anterior, essa revisão resulta da ne-cessidade da comparabilidade com os procedimentos do exercício a ser auditado.

56. Para se certificar dos procedimentos contábeis adotados no exercício anterior, cabe ao auditor proceder a um exame sumá-rio daqueles adotados pela entidade, inclusive pelo que consta nas respectivas demonstrações contábeis.

57. Se o exercício anterior foi examinado por outro auditor independente, devem ser analisados o parecer dos auditores e o conteúdo das demonstrações contábeis, inclusive as notas explica-tivas, como fonte de informação para uma avaliação, pela audito-ria, do exercício a ser auditado.

UNIFORMIDADE DOS PROCEDIMENTOS CONTÁBEIS

58. A comparabilidade das demonstrações contábeis de dois exercícios depende dos procedimentos contábeis uniformes ado-tados.

59. No planejamento de uma primeira auditoria, o exame dos procedimentos contábeis adotados no exercício, comparativamen-te com os adotados no exercício anterior, é fator relevante para a formação de uma opinião sobre as demonstrações contábeis do exercício.

60. A adoção de procedimentos contábeis que não atendam aos Princípios Fundamentais de Contabilidade e às Normas Bra-sileiras de Contabilidade deve ser objeto de discussão antecipada entre o auditor e a administração da entidade, uma vez que pode caracterizar-se a necessidade da emissão de parecer com ressalva ou adverso às demonstrações contábeis sob análise.


AUDITORIA GOVERNAMENTALIDENTIFICAÇÃO DE EVENTOS RELEVANTES SUBSE-

QÜENTES AO EXERCÍCIO ANTERIOR

61. Quando o auditor independente estiver realizando uma pri-meira auditoria numa entidade e constatar situações que caracteri-zem como relevantes eventos subseqüentes ao exercício anterior, deve imediatamente discuti-las com a administração da entidade e, quando as demonstrações contábeis daquele exercício tenham sido examinadas por outros auditores independentes, discuti-las com esses, inteirando-se, se for o caso, dos fatos que sejam de seu conhecimento com respeito aos eventos subseqüentes.

REVISÃO DOS PAPÉIS DE TRABALHO DO AUDITOR ANTERIOR

62. No planejamento da primeira auditoria, o auditor indepen-dente deve avaliar a necessidade de revisão dos papéis de trabalho e dos relatórios emitidos pelo seu antecessor.

EXECUÇÃO DE AUDITORIAS.

De acordo com o previsto na IN no 01/2001, da Secretaria Federal de Controle, as auditorias na área governamental são exe-cutadas das seguintes formas: Direta, quando se trata das ativida-des de auditoria executada diretamente por servidores em exer-cício nos órgãos e unidades do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, sendo subdividas em: Centralizada, que é executada exclusivamente por servidores em exercício nos ór-gãos central ou setoriais do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal.

Descentralizada, quando executada exclusivamente por ser-vidores em exercício nas unidades regionais ou setoriais do Siste-ma de Controle Interno do Poder Executivo Federal. E Integrada, quando executada conjuntamente por servidores em exercício nos órgãos central, setoriais, unidades regionais e/ou setoriais do Siste-ma de Controle Interno do Poder Executivo Federal.

De forma indireta quando se trata das atividades de audito-ria executadas com a participação de servidores não lotados nos órgãos e unidades do Sistema de Controle Interno do Poder Exe-cutivo Federal, que desempenham atividades de auditoria em quaisquer instituições da Administração Pública Federal ou enti-dade privada. Compartilhada, é quando é coordenada pelo Siste-ma de Controle Interno do Poder Executivo Federal com o auxílio de órgãos/instituições públicas ou privadas. Terceirizada, quando executada por instituições privadas, ou seja, pelas denominadas empresas de auditoria externa.

Formas de ExecuçãoSegundo a SFC, além da classificação por tipo, a auditoria

também pode ser classificada pela forma de execução:I. Direta – trata-se das atividades de auditoria executadas di-

retamente por servidores em exercício nos órgãos e unidades do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, sendo subdividas em:

a. centralizada – executada exclusivamente por servidores em exercício nos Órgão Central ou setoriais do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal.

b. descentralizada – executada exclusivamente por servido-res em exercício nas unidades regionais ou setoriais do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal.

c. integrada – executada conjuntamente por servidores em exercício nos Órgãos Central, setoriais, unidades regionais e/ou setoriais do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Fe-deral.

II. Indireta – trata-se das atividades de auditoria executadas com a participação de servidores não lotados nos órgãos e unida-des do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, que desempenham atividades de auditoria em quaisquer institui-ções da Administração Pública Federal ou entidade privada.

a. compartilhada – coordenada pelo Sistema de Controle In-terno do Poder Executivo Federal com o auxílio de órgãos/insti-tuições públicas ou privada.

b. terceirizada – executada por instituições privadas, ou seja, pelas denominadas empresas de auditoria externa.

III. Simplificada – trata-se das atividades de auditoria reali-zadas, por servidores em exercício nos Órgãos Central, setoriais, unidades regionais ou setoriais do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, sobre informações obtidas por meio de exame de processos e por meio eletrônico, específico das uni-dades ou entidades federais, cujo custo-benefício não justifica o deslocamento de uma equipe para o órgão. Essa forma de execu-ção de auditoria pressupõe a utilização de indicadores de desem-penho que fundamentam a opinião do agente executor das ações de controle.

A estrutura normativa de auditoria independente adotada mundialmente divide-se em três partes: normas relativas às pes-soas (profissionais que executarão os serviços de auditoria); nor-mas relativas à execução do trabalho e normas relativas à emis-são do parecer de auditoria.

O conjunto de princípios e preceitos consagrados para a re-alização dos trabalhos de auditoria denomina-se normas de au-ditoria. De maneira geral, essas normas são classificadas em três categorias:

Normas gerais ou relativas à pessoa do auditor: o exame de auditoria deve ser executado por pessoa que tenha adequado trei-namento técnico e reconhecida habilitação como auditor (treina-mento e competência). O auditor deve ser independente em todos os assuntos relacionados ao seu trabalho. O auditor deve aplicar o máximo de cuidado e zelo profissional na execução do exame de auditoria e preparação do relatório.

Normas relativas à execução dos trabalhos: o trabalho deve ser adequadamente planejado e os assistentes devem ser con-venientemente supervisionados (planejamento e supervisão). Devem ser feitos estudos e avaliações apropriadas dos contro-les internos da empresa, como base para determinar a confiança que neles será depositada, para definir a natureza, a extensão e época dos procedimentos de auditoria (avaliação dos controles internos). Devem ser obtidos elementos comprobatórios suficien-tes e adequados por meio de inspeção, observação, indagação e confirmação para fundamentar o parecer do auditor (elementos comprobatórios).


AUDITORIA GOVERNAMENTALNormas relativas ao parecer: o parecer deve declarar se o

exame foi efetuado de acordo com as normas de auditoria geral-mente aceitas e se as demonstrações contábeis examinadas estão apresentadas de acordo com os princípios fundamentais de conta-bilidade. Salvo declaração em contrário, entende-se que o auditor considera satisfatórios os elementos contidos nas demonstrações examinadas e nas exposições informativas constantes nas notas que o acompanham. O parecer deve expressar a opinião do audi-tor sobre as demonstrações contábeis tomadas em seu conjunto. Quando não puder expressar opinião sem ressalvas sobre todos os elementos contidos nas demonstrações contábeis e notas expli-cativas, devem ser declaradas as razões que motivaram esse fato.

Vemos então, que as normas de auditoria estão divididas entre normas técnicas, assim descritas com a sigla NBC – T e normas profissionais, descritas com a sigla NBC – P. As principais Nor-mas Brasileiras de Contabilidade emitidas pelo Conselho Federal de Contabilidade relativas à pessoa do auditor são: NBC-P-1-IT-1, NBC-P-1-IT-2, NBC-P-1-IT3 e NBC-P-4, quando aplicáveis. Tais normas estabelecem algumas condições básicas que o auditor deve possuir e observar para o atendimento completo das normas rela-tivas ao auditor.

Competência técnico-profissional: O responsável pelo traba-lho e sua equipe devem possuir habilitação acadêmica e profissio-nal que suporte o risco completo de expressar uma opinião final por meio de um parecer de auditoria, que corresponda à represen-tatividade dos fatos econômico-financeiros registrados, de acordo com os princípios fundamentais de contabilidade. Sobre este as-sunto, temos a NBC-P-1-1.1, com as condições a serem seguidas.

O auditor deve ter conhecimento da atividade da entidade au-ditada de forma suficiente para que lhe seja possível identificar e compreender as transações efetuadas e as práticas contábeis adota-das que possam ter efeito relevante sobre a posição patrimonial e financeira da entidade.

O auditor deve recusar o serviço sempre que reconhecer não estar adequadamente capacitado para desenvolvê-lo, contemplada a utilização de especialista de outra área, em face da especialização requerida e dos objetivos do contratante.

O auditor deve submeter-se também a exame técnico-profis-sional e à educação continuada, conforme prevê a NBC-P-1-10 e 11. Esta exigibilidade também está prevista na NBC-P-5.

Independência mental: A independência mental é a regra de conduta mais relevante para o exercício profissional do auditor in-dependente.

Não havendo independência, ou se ela não estiver clara para a sociedade em geral, o trabalho do auditor pode ser contestado, desqualificando-o profissionalmente e à empresa que o integra. O trabalho do auditor não deve sofrer influências de qualquer natu-reza, tais como, interesses financeiros, relação de negócios, pres-tação de outros serviços extensivos de consultoria e interesses e relações pessoais.

A NBC-P-1.2 define que o auditor declare-se impedido de executar trabalho de auditoria independente se, no período a que se refere a auditoria ou durante a execução dos serviços, em relação à empresa auditada ou qualquer outra integrante do mesmo grupo econômico, ocorrer:

• Vínculo conjugal ou parentes consanguíneos em linha reta, sem limite de grau, em linha colateral até o 3º grau e por afinidade até o 2º grau, co-administradores, acionistas, sócios ou emprega-dos que tenham ingerência na administração ou nos negócios ou sejam responsáveis por sua contabilidade;

• Relação de trabalho como empregado, administrador ou colaborador assalariado, ainda que esta relação seja indireta, nos últimos dois anos;

• Participação direta ou indireta como acionista ou sócio;• Interesse financeiro direto ou indireto;• Função ou cargo incompatível com a atividade de auditoria

independente;• Fixado honorários de auditoria condicionais ou incompatí-

veis com a natureza do trabalho contratado;• Qualquer outra situação de conflito de interesse no exercício

da auditoria independente, na forma que vier a ser definida pelos órgãos reguladores ou fiscalizadores.

Zelo profissional: A atividade de auditoria deve ser realizada com cuidado e zelo profissional, tanto na realização do trabalho quanto na preparação do relatório final, contendo a sua opinião sobre os exames realizados.

A NBC-P-1.3 estabelece que “...o auditor deve aplicar o má-ximo de cuidado e zelo profissional na execução do trabalho de auditoria e preparação do relatório.

Os pontos principais que devem ser considerados e que carac-terizam o exercício profissional com zelo são:

• Definição do risco de auditoria;• Estimativa adequada de horas de auditoria;• Planejamento do trabalho;• Seleção e escolha da equipe com a quantidade e competência

necessárias para a prestação de serviço de auditoria conforme o planejamento do trabalho;

• Avaliação do ambiente de controle interno;• Realização da revisão analítica e confronto das principais

discrepâncias com a avaliação dos controles internos;• Supervisão dos trabalhos em todas as suas etapas;• Elaboração e revisão de todos os papéis de trabalho;• Guarda da documentação suporte.

Objetivamente, podemos afirmar que o conceito de zelo pro-fissional está ligado a:

Sigilo profissional;Guarda de documentação suporte;Honorários adequados;Manutenção dos líderes da equipe;Utilização de trabalho de especialistas.

Com relação às normas de auditoria relativas ao trabalho do auditor, pode ocorrer que o auditor desconheça a incidência de al-guns fatos que podem ou poderiam influenciar a sua opinião final. Para resguardar o auditor independente deste risco de auditoria, o Conselho Federal de Contabilidade emitiu a Interpretação Técnica NBC-T-11-IT-01, que trata da elaboração da Carta de Responsa-bilidade da Administração, cujos detalhes veremos nas próximas aulas e que tem os seguintes objetivos:

Atender às normas de auditoria independente;Obter evidência auditorial por escrito;Delimitar as responsabilidades do auditor e da administração;Dar mais confiabilidade às informações verbais obtidas du-

rante a auditoria;Dar garantias ao auditor independente quanto às responsabi-

lidades posteriores à realização do trabalho, onde o nome do au-ditor esteja diretamente envolvido, tais como a apresentação das demonstrações aos sócios ou acionistas, a divulgação perante ter-ceiros e outros;


AUDITORIA GOVERNAMENTALPossibilitar esclarecimento sobre os pontos não-constantes

das demonstrações contábeis, como contingências ou responsabili-dades não divulgadas, possibilidades efetivas de realização de de-terminados ativos e também aspectos de continuidade operacional.

Resumidamente, todos os aspectos normativos relacionados anteriormente contribuem para o melhor desempenho e controle dos trabalhos do auditor independente, trazendo maior transparên-cia aos usuários dos trabalhos deste auditor independente.

RELATÓRIO DE AUDITORIA.

NBC TA 700 - FORMAÇÃO DA OPINIÃO E EMISSÃO DO RELATÓRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE AS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

IntroduçãoAlcance1. Esta Norma trata da responsabilidade do auditor indepen-

dente para formar uma opinião sobre as demonstrações contábeis e trata da forma e do conteúdo do relatório emitido como resultado da auditoria de demonstrações contábeis.

2. A NBC TA 705 - Modificações na Opinião do Auditor Inde-pendente e a NBC TA 706 - Parágrafos de Ênfase e Parágrafos de Outros Assuntos no Relatório do Auditor Independente tratam de como a forma e o conteúdo do relatório de auditoria independente são afetados quando o auditor expressa uma opinião modificada ou inclui um parágrafo de ênfase ou de outros assuntos no seu relatório de auditoria.

3. Esta Norma foi escrita no contexto de um conjunto com-pleto de demonstrações contábeis para fins gerais. A NBC TA 800 trata das considerações especiais quando as demonstrações contábeis são elaboradas de acordo com estruturas conceituais de contabilidade para propósitos especiais. A NBC TA 805 trata das considerações especiais para uma auditoria de quadros isolados das demonstrações contábeis e de elementos, contas ou itens espe-cíficos das demonstrações contábeis.

4. Esta Norma propicia consistência no relatório do auditor independente. A consistência no relatório, quando a auditoria for conduzida de acordo com as normas de auditoria, de forma con-sistente com as normas internacionais de auditoria, propicia credi-bilidade no mercado global, tornando essas auditorias que foram conduzidas de acordo com normas reconhecidas mundialmente mais prontamente identificáveis e também ajuda a promover o en-tendimento pelos usuários e a identificar circunstâncias não usuais quando elas ocorrem.

Data de vigência5. Esta Norma é aplicável a auditoria de demonstrações con-

tábeis para períodos iniciados em ou após 1º de janeiro de 2010.

Objetivo6. Os objetivos do auditor são:(a) formar uma opinião sobre as demonstrações contábeis com

base na avaliação das conclusões atingidas pela evidência de au-ditoria obtida; e

(b) expressar claramente essa opinião por meio de relatório de auditoria por escrito que também descreve a base para a referida opinião.

Definições7. Para fins das normas de auditoria, os termos a seguir pos-

suem os seguintes significados a eles atribuídos:Demonstrações contábeis para fins gerais são demonstrações

contábeis elaboradas de acordo com uma estrutura de relatório fi-nanceiro para fins gerais.

Estrutura de relatório financeiro para fins gerais é a estrutura de relatório financeiro elaborada para satisfazer as necessidades de informações financeiras comuns de uma ampla gama de usuários. A estrutura de relatório financeiro pode ser uma estrutura de apre-sentação adequada ou uma estrutura de conformidade.

O termo “estrutura de apresentação adequada” é usado para se referir a uma estrutura de relatório financeiro que exige conformi-dade com as exigências dessa estrutura e:

(a) reconhece explícita ou implicitamente que para conseguir a apresentação adequada das demonstrações contábeis, pode ser necessário que a administração forneça divulgações além das es-pecificamente exigidas pela estrutura; ou

(b) reconhece explicitamente que pode ser necessário que a administração se desvie de uma exigência da estrutura para conse-guir a apresentação adequada das demonstrações contábeis. Espe-ra-se que tais desvios sejam necessários apenas em circunstância extremamente raras.

O termo “estrutura de conformidade” é usado para se referir a uma estrutura de relatório financeiro que requer a conformidade com as exigências dessa estrutura, mas não reconhece os aspectos contidos em (a) ou (b) acima (NBC TA 200, item 13(a)).

Opinião não modificada ou sem modificações é a opinião ex-pressa pelo auditor quando ele conclui que as demonstrações con-tábeis são elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de relatório financeiro aplicável (os itens 35 e 36 tratam das frases usadas para expressar essa opinião no caso da es-trutura de apresentação adequada e da estrutura de conformidade, respectivamente).

8. A referência a “demonstrações contábeis” nesta Norma sig-nifica “o conjunto completo de demonstrações contábeis para fins gerais, incluindo as respectivas notas explicativas”. As notas expli-cativas normalmente compreendem o resumo das principais práti-cas contábeis e demais notas explicativas com informações expla-natórias. Os requisitos da estrutura de relatório financeiro aplicável determinam a forma e o conteúdo das demonstrações contábeis e o que constitui um conjunto completo de demonstrações contábeis.

9. A referência à expressão “práticas contábeis adotadas no Brasil” está definida no item 7 da NBC T 19.27 - Apresentação das Demonstrações Contábeis, da seguinte forma: Práticas con-tábeis brasileiras compreendem a legislação societária brasileira, as Normas Brasileiras de Contabilidade, emitidas pelo Conselho Federal de Contabilidade, os pronunciamentos, as interpretações e as orientações emitidos pelo CPC e homologados pelos órgãos reguladores, e práticas adotadas pelas entidades em assuntos não regulados, desde que atendam à NBC T 1 - Estrutura Conceitu-al para a Elaboração e Apresentação das Demonstrações Contá-beis emitida pelo CFC e, por conseguinte, em consonância com as normas contábeis internacionais, enquanto que a expressão “normas internacionais de relatório financeiro (IFRS)” refere-se


AUDITORIA GOVERNAMENTALàs “normas internacionais de contabilidade” e significa as normas emitidas pelo Conselho de Normas Internacionais de Contabili-dade (IASB). A referência à expressão “normas internacionais de contabilidade do setor público” significa as normas internacionais de contabilidade emitidas pelo Comitê Internacional de Normas Contábeis do Setor Público.

Requisitos Formação da opinião sobre as demonstrações contábeis

10. O auditor deve formar sua opinião sobre se as demonstra-ções contábeis são elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de relatório financeiro aplicável (NBC TA 200, item 11 e os itens 35 e 36 tratam das frases usadas para ex-pressar essa opinião no caso da estrutura de apresentação adequada e da estrutura de conformidade, respectivamente).

11. Para formar essa opinião, o auditor deve concluir se obteve segurança razoável sobre se as demonstrações contábeis tomadas em conjunto não apresentam distorções relevantes, independente-mente se causadas por fraude ou erro. Essa conclusão deve levar em consideração:

(a) a conclusão do auditor, de acordo com a NBC TA 330, sobre se foi obtida evidência de auditoria apropriada e suficiente (item 26);

(b) a conclusão do auditor, de acordo com a NBC TA 450, so-bre se as distorções não corrigidas são relevantes, individualmente ou em conjunto (item 11); e

(c) as avaliações requeridas pelos itens 12 a 15.12. O auditor deve avaliar se as demonstrações contábeis são

elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com os re-quisitos da estrutura de relatório financeiro aplicável. Essa ava-liação deve incluir a consideração dos aspectos qualitativos das práticas contábeis da entidade, incluindo indicadores de possível tendenciosidade nos julgamentos da administração (ver itens A1 a A3).

13. O auditor especificamente deve avaliar se, segundo os re-quisitos da estrutura de relatório financeiro aplicável:

(a) as demonstrações contábeis divulgam adequadamente as práticas contábeis selecionadas e aplicadas;

(b) as práticas contábeis selecionadas e aplicadas são consis-tentes com a estrutura de relatório financeiro aplicável e são apro-priadas;

(c) as estimativas contábeis feitas pela administração são ra-zoáveis;

(d) as informações apresentadas nas demonstrações contábeis são relevantes, confiáveis, comparáveis e compreensíveis;

(e) as demonstrações contábeis fornecem divulgações adequa-das para permitir que os usuários previstos entendam o efeito de transações e eventos relevantes sobre as informações incluídas nas demonstrações contábeis; e

(f) a terminologia usada nas demonstrações contábeis, in-cluindo o título de cada demonstração contábil, é apropriada.

14. Quando as demonstrações contábeis são elaboradas de acordo com a estrutura de apresentação adequada, a avaliação re-querida pelos itens 12 e 13 deve incluir, também, se as demonstra-ções contábeis propiciam uma apresentação adequada. A avaliação do auditor sobre se as demonstrações contábeis propiciam uma apresentação adequada deve incluir considerações sobre:

(a) a apresentação geral, a estrutura e o conteúdo das demons-trações contábeis; e

(b) se as demonstrações contábeis, incluindo as notas explica-tivas, representam as transações e eventos subjacentes de modo a alcançar uma apresentação adequada.

15. O auditor deve avaliar se as demonstrações contábeis fa-zem referência ou descrevem adequadamente a estrutura de relató-rio financeiro aplicável.

Forma da opinião16. O auditor deve expressar uma opinião não modificada

quando concluir que as demonstrações contábeis são elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de re-latório financeiro aplicável.

17. O auditor deve modificar a opinião no seu relatório de auditoria de acordo com a NBC TA 705 se:

(a) concluir, com base em evidência de auditoria obtida, que as demonstrações contábeis tomadas em conjunto apresentam dis-torções relevantes; ou

(b) não conseguir obter evidência de auditoria apropriada e suficiente para concluir se as demonstrações contábeis tomadas em conjunto não apresentam distorções relevantes.

18. Se as demonstrações contábeis elaboradas de acordo com os requisitos de uma estrutura de apresentação adequada não atin-gem uma apresentação adequada, o auditor deve discutir o assunto com a administração e, dependendo dos requisitos da estrutura de relatório financeiro aplicável e como o assunto é resolvido, deve determinar se é necessário modificar a opinião no seu relatório de auditoria de acordo com a NBC TA 705.

19. Quando as demonstrações contábeis são elaboradas de acordo com a estrutura de conformidade, o auditor não precisa avaliar se as demonstrações contábeis atingem uma apresentação adequada. Entretanto, se em circunstâncias extremamente raras o auditor concluir que essas demonstrações contábeis são engano-sas, deve discutir o assunto com a administração e, dependendo de como o assunto é resolvido, deve determinar a necessidade e a for-ma de comunicar isso no seu relatório de auditoria (ver item A12).

Relatório do auditor independente20. O relatório do auditor independente deve ser por escrito.

Relatório do auditor independente para auditoria conduzida de acordo com as normas de auditoria

Título21. O relatório do auditor independente deve ter um título que

indique claramente que é o relatório do auditor independente (ver item A15).

Destinatário22. O relatório do auditor independente deve ser endereçado

conforme exigido pelas circunstâncias do trabalho (ver item A16).

Parágrafo introdutório23. O parágrafo introdutório do relatório do auditor indepen-

dente deve (ver itens A17 a A19):(a) identificar a entidade cujas demonstrações contábeis foram

auditadas;(b) afirmar que as demonstrações contábeis foram auditadas;


AUDITORIA GOVERNAMENTAL(c) identificar o título de cada demonstração que compõe as

demonstrações contábeis;(d) fazer referência ao resumo das principais práticas contá-

beis e demais notas explicativas; e(e) especificar a data ou o período de cada demonstração que

compõe as demonstrações contábeis.

Responsabilidade da administração sobre as demonstra-ções contábeis

24. Essa seção do relatório do auditor independente descreve a responsabilidade dos responsáveis na organização pela elaboração das demonstrações contábeis. O relatório do auditor independente não precisa referir-se especificamente à “administração”, mas deve usar o termo que é apropriado no contexto da estrutura legal.

25. O relatório do auditor independente deve incluir uma seção com o título “Responsabilidade da administração pelas de-monstrações contábeis”.

26. O relatório do auditor independente deve descrever a res-ponsabilidade da administração pela elaboração das demonstra-ções contábeis. A descrição deve incluir uma explicação de que a administração é responsável pela elaboração das demonstrações contábeis de acordo com a estrutura de relatório financeiro apli-cável e pelos controles internos que a administração determinar serem necessários para permitir a elaboração de demonstrações contábeis que não apresentem distorção relevante, independente-mente se causadas por fraude ou erro.

27. Quando as demonstrações contábeis são elaboradas de acordo com uma estrutura de apresentação adequada, como é o caso das demonstrações contábeis para fins gerais requeridas pela Estrutura Conceitual para Elaboração e Apresentação das De-monstrações Contábeis, aprovada pelo CFC, a explicação da res-ponsabilidade da administração pelas demonstrações contábeis no relatório do auditor independente deve referir-se a “elaboração e adequada apresentação das demonstrações contábeis” ou “elabora-ção de demonstrações contábeis que apresentam uma visão verda-deira e justa” conforme apropriado nas circunstâncias.

Responsabilidade do auditor28. O relatório do auditor independente deve incluir uma se-

ção com o título “Responsabilidade do auditor”.29. O relatório do auditor independente deve especificar que

a responsabilidade do auditor é expressar uma opinião sobre as demonstrações contábeis com base na auditoria.

30. O relatório do auditor independente deve especificar que a auditoria foi conduzida em conformidade com as normas de auditoria indicando sempre a nacionalidade das mesmas. Como no Brasil as normas de auditoria estão sendo integralmente con-vergidas com as normas internacionais de auditoria emitidas pela Federação Internacional de Contadores, a referência deve ser às normas brasileiras e internacionais de auditoria. O relatório do au-ditor independente deve explicar, também, que essas normas re-querem que o auditor cumpra as exigências éticas, planeje e realize a auditoria para obter segurança razoável de que as demonstrações contábeis não apresentem distorção relevante.

31. O relatório do auditor independente deve descrever a au-ditoria especificando que:

(a) a auditoria envolve a execução de procedimentos para ob-tenção de evidência de auditoria a respeito dos valores e divulga-ções nas demonstrações contábeis;

(b) os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliação dos riscos de distorção relevan-te nas demonstrações contábeis, independentemente se causadas por fraude ou erro. Nessas avaliações de risco, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaboração das demonstra-ções contábeis da entidade para planejar procedimentos de audi-toria que são apropriados nas circunstâncias, mas não para fins de expressar uma opinião sobre a eficácia dos controles internos da entidade. Nas circunstâncias em que o auditor também tem a responsabilidade de expressar uma opinião sobre a eficácia dos controles internos juntamente com a auditoria das demonstrações contábeis, o auditor deve omitir a frase de que a consideração do auditor sobre o controle interno não tem a finalidade de expressar uma opinião sobre a eficácia dos controles internos; e

(c) a auditoria inclui, também, a avaliação da adequação das práticas contábeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas con-tábeis feitas pela administração, bem como a avaliação da apresen-tação das demonstrações contábeis, tomadas em conjunto.

32. Quando as demonstrações contábeis são elaboradas de acordo com uma estrutura de apresentação adequada, a descrição da auditoria no relatório do auditor independente deve referir-se a “elaboração e adequada apresentação das demonstrações con-tábeis pela entidade” ou “elaboração de demonstrações contábeis pela entidade que apresentam uma visão correta e adequada” con-forme apropriado nas circunstâncias.

33. O relatório do auditor independente deve especificar se o auditor acredita que a evidência de auditoria obtida pelo auditor é suficiente e apropriada para fundamentar a sua opinião.

Opinião do auditor34. O relatório do auditor independente deve incluir uma se-

ção com o título “Opinião”.35. Ao expressar uma opinião não modificada sobre as de-

monstrações contábeis elaboradas de acordo com a estrutura de apresentação adequada, a opinião do auditor deve, utilizar uma das seguintes frases, que são consideradas equivalentes:

(a) as demonstrações contábeis apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, . de acordo com [a estrutura de relatório financeiro aplicável]; ou

(b) as demonstrações contábeis apresentam uma visão correta e adequada . de acordo com [a estrutura de relatório financeiro aplicável].

36. Ao expressar uma opinião não modificada sobre demons-trações contábeis elaboradas de acordo com a estrutura de confor-midade, a opinião do auditor deve ser que as demonstrações con-tábeis são elaboradas, em todos os aspectos relevantes, de acordo com [a estrutura de relatório financeiro aplicável].

37. Se a estrutura de relatório financeiro aplicável indicada na opinião do auditor não se refere às normas internacionais de relatório financeiro (IFRS) emitidas pelo Conselho de Normas Internacionais de Contabilidade ou às normas internacionais de contabilidade do setor público emitidas pelo Conselho de Normas Internacionais de Contabilidade do Setor Público, a opinião do auditor deve identificar a jurisdição de origem da estrutura, por exemplo, práticas contábeis adotadas no Brasil, cuja definição consta da NBC T 19.27 - Apresentação das Demonstrações Contá-beis aprovada pelo Conselho Federal de Contabilidade.


AUDITORIA GOVERNAMENTALOutras responsabilidades relativas à emissão do relatório

de auditoria38. Se for requerido ao auditor tratar no seu relatório de au-

ditoria de outras responsabilidades em relação às demonstrações contábeis que são complementares à sua responsabilidade, de acordo com as normas de auditoria, para emissão de seu relatório sobre as demonstrações contábeis, essas outras responsabilidades devem ser tratadas em uma seção separada no relatório do auditor independente com o subtítulo “Relatório do auditor independente sobre outros requisitos legais e regulatórios” ou de outra forma, conforme apropriado ao conteúdo da seção.

39. Se o relatório do auditor independente contém uma se-ção separada sobre outras responsabilidades relativas à emissão de relatório de auditoria, os títulos, demonstrações e as explica-ções mencionadas nos itens 23 a 37 devem ser incluídos no sub-título “Relatório do auditor independente sobre as demonstrações contábeis”. A seção do relatório sobre outros requisitos legais e regulatórios deve ser apresentada após a seção que cobre as de-monstrações contábeis.

Assinatura do auditor40. O relatório do auditor independente deve ser assinado (ver

item A37).

Data do relatório do auditor independente41. O relatório do auditor independente não pode ter data an-

terior à data em que ele obteve evidência de auditoria apropriada e suficiente para fundamentar a sua opinião sobre as demonstrações contábeis, incluindo evidência de que:

(a) todas as demonstrações que compõem as demonstrações contábeis, incluindo as respectivas notas explicativas, foram ela-boradas; e

(b) as pessoas com autoridade reconhecida afirmam que as-sumem a responsabilidade sobre essas demonstrações contábeis.

Endereço do auditor independente42. O relatório do auditor independente deve mencionar a lo-

calidade em que o relatório foi emitido.

Relatório do auditor independente previsto por lei ou re-gulamento

43. Se o auditor, por exigência de lei ou regulamento, for re-querido a utilizar uma forma ou um texto especifico para elabo-rar o seu relatório, ele só pode se referir às normas de auditoria brasileiras ou internacionais se incluir, no mínimo, cada um dos seguintes elementos:

(a) título;(b) destinatário, conforme exigido pelas circunstâncias da

contratação;(c) parágrafo introdutório que identifica as demonstrações

contábeis auditadas;(d) descrição da responsabilidade da administração (ou outro

termo apropriado) pela elaboração das demonstrações contábeis;(e) descrição da responsabilidade do auditor por expressar

uma opinião sobre as demonstrações contábeis e o alcance da au-ditoria, que inclui:

(i) referência às normas de auditoria brasileiras e internacio-nais de auditoria e a lei ou regulamento; e

(ii) descrição da auditoria de acordo com essas normas;

(f) parágrafo da opinião contendo a opinião expressa sobre as demonstrações contábeis e referência à estrutura de relatório finan-ceiro aplicável utilizada para elaborar as demonstrações contábeis (práticas contábeis adotadas no Brasil ou, se for o caso, incluir a identificação de origem da estrutura de relatório financeiro aplica-da, ver item 37);

(g) assinatura do auditor;(h) data do relatório do auditor independente; e(i) localidade em que o relatório foi emitido.

Relatório do auditor independente para auditoria condu-zida simultaneamente de acordo com as normas brasileiras de auditoria e normas de auditoria de outra jurisdição

44. Pode ser que o auditor deva conduzir a auditoria de acordo com as normas de auditoria de uma jurisdição específica (“normas de auditoria dessa jurisdição”), mas deva ter cumprido também com as normas de auditoria (NBC TAs) na condução da auditoria.

Nesse caso, o relatório do auditor independente pode referirse às normas de auditoria além das normas de auditoria dessa juris-dição, somente se:

a) não houver conflito entre os requisitos das normas de au-ditoria dessa jurisdição em relação às normas de auditoria que le-variam o auditor a (i) formar uma opinião diferente, ou (ii) não incluir um parágrafo de ênfase que, nas circunstâncias específicas, seria requerido pelas normas de auditoria; e

(b) o relatório do auditor independente inclui, no mínimo, cada um dos elementos especificados no item 43(a)(i) quando o auditor usa a forma ou o texto especificado pelas normas de au-ditoria dessa jurisdição. A referência à lei ou regulamento no item 43(e) deve ser lida como referência às normas de auditoria des-sa jurisdição. O relatório do auditor independente deve, portanto, identificar essas normas de auditoria.

45. Quando o relatório do auditor independente se refere tanto às normas de auditoria nacionais ou específicas de outra jurisdi-ção e as normas brasileiras de auditoria (NBC TAs), o relatório do auditor independente deve identificar a jurisdição de origem das normas de auditoria nacionais ou específicas.

Informações suplementares apresentadas com as demons-trações contábeis

46. No caso de serem apresentadas informações suplementa-res com as demonstrações contábeis auditadas, não requeridas pela estrutura de relatório financeiro aplicável, o auditor deve avaliar se essas informações suplementares estão claramente diferencia-das das demonstrações contábeis auditadas. Se essas informações suplementares não estão claramente diferenciadas das demonstra-ções contábeis auditadas, o auditor deve pedir que a administração mude a forma de apresentação das informações suplementares não auditadas. Se a administração se recusar a fazê-lo, o auditor deve explicar no relatório do auditor independente que essas informa-ções suplementares não foram auditadas.

47. Informações suplementares não requeridas pela estrutura de relatório financeiro aplicável, mas que apesar disso são parte integrante das demonstrações contábeis porque não podem ser claramente diferenciadas das demonstrações contábeis auditadas devido a sua natureza e forma de apresentação, devem ser cobertas pela opinião do auditor.



MONITORAMENTO DE AUDITORIAS.

Monitoramento é um processo que consiste na contínua con-sideração e avaliação do sistema de controle de qualidade da fir-ma, incluindo a inspeção periódica de uma seleção de trabalhos concluídos, projetado para fornecer à firma segurança razoável de que seu sistema de controle de qualidade está operando de maneira efetiva.

Firma de rede é uma firma ou entidade que pertence a uma rede.

Rede é uma estrutura maior que:(i) tem por objetivo a cooperação; e(ii) tem claramente por objetivo: a divisão comum dos lucros

ou custos, ou sócios em comum, controle ou a administração, polí-ticas e procedimentos de controle de qualidade em comum, estra-tégia de negócios comum, uso de marca comercial comum ou uma parte significativa dos recursos profissionais.

Sócio é qualquer pessoa com autoridade para vincular a firma à execução de serviços profissionais.

Pessoal são os sócios e o quadro técnico.Normas profissionais e técnicas são as normas técnicas de au-

ditoria (NBC TAs), normas profissionais (NBC PAs) e as exigên-cias éticas relevantes.

Exigência ética relevante são exigências éticas às quais estão sujeitos a equipe de trabalho e o revisor de controle de qualidade do trabalho, que compreendem o Código de Ética Profissional do Contabilista do Conselho Federal de Contabilidade, bem como as normas relacionadas à auditoria de demonstrações contábeis.

Quadro técnico compreende profissionais, exceto sócios, in-cluindo quaisquer especialistas utilizados pela firma.

Pessoa externa qualificada é uma pessoa de fora da firma com competência e habilidade que poderia atuar como sócio encarrega-do do trabalho, por exemplo, um sócio de outra firma, cujos mem-bros podem realizar auditoria de informações contábeis históricas, ou de uma organização que fornece serviços relevantes de controle de qualidade.

RequisitosResponsabilidade da liderança da firma pela qualidade nos

trabalhos de auditoria8. O sócio encarregado do trabalho deve assumir a responsa-

bilidade pela qualidade de todos os trabalhos de auditoria para os quais foi designado (ver item A3).

Exigência ética relevante9. Durante todo o trabalho de auditoria, o sócio encarregado

do trabalho deve permanecer alerta, observando e fazendo indaga-ções, conforme necessário, para evidenciar o não cumprimento de exigências éticas relevantes pelos membros da equipe de trabalho (ver itens A4 e A5).

10. No caso de algum assunto chegar ao conhecimento do só-cio encarregado do trabalho, por meio do sistema de controle de qualidade ou de outra forma, que indique que membros da equipe de trabalho não cumpriram as exigências éticas relevantes, o sócio encarregado do trabalho, mediante consulta a outros profissionais da firma, deve determinar as medidas apropriadas (ver item A5).

AMOSTRAGEM ESTATÍSTICA EM AUDITORIA.

NBC TA 530 - AMOSTRAGEM EM AUDITORIA

IntroduçãoAlcance1. Esta Norma se aplica quando o auditor independente deci-

de usar amostragem na execução de procedimentos de auditoria. Essa Norma trata do uso de amostragem estatística e não estatís-tica na definição e seleção da amostra de auditoria, na execução de testes de controles e de detalhes e na avaliação dos resultados da amostra.

2. Esta Norma complementa a NBC TA 500 - Evidência de Auditoria, que trata da responsabilidade do auditor na definição e execução de procedimentos de auditoria para obter evidência de auditoria apropriada e suficiente para chegar a conclusões ra-zoáveis que fundamentem sua opinião de auditoria. A NBC TA 500 fornece orientação sobre os meios disponíveis para o auditor selecionar os itens para teste, dos quais a amostragem de audito-ria é um deles.


tábeis para os períodos iniciados em ou após 1º de janeiro de 2010.

Objetivo4. O objetivo do auditor, ao usar a amostragem em auditoria,

é o de proporcionar uma base razoável para o auditor concluir quanto à população da qual a amostra é selecionada.

Definições5. Para fins das normas de auditoria, os termos a seguir têm

os significados a eles atribuídos:Amostragem em auditoria é a aplicação de procedimentos

de auditoria em menos de 100% dos itens de população relevante para fins de auditoria, de maneira que todas as unidades de amos-tragem tenham a mesma chance de serem selecionadas para pro-porcionar uma base razoável que possibilite o auditor concluir sobre toda a população.

População é o conjunto completo de dados sobre o qual a amostra é selecionada e sobre o qual o auditor deseja concluir.

Risco de amostragem é o risco de que a conclusão do audi-tor, com base em amostra, pudesse ser diferente se toda a popu-lação fosse sujeita ao mesmo procedimento de auditoria. O risco de amostragem pode levar a dois tipos de conclusões errôneas:

(a) no caso de teste de controles, em que os controles são considerados mais eficazes do que realmente são ou no caso de teste de detalhes, em que não seja identificada distorção rele-vante, quando, na verdade, ela existe. O auditor está preocupado com esse tipo de conclusão errônea porque ela afeta a eficácia da auditoria e é provável que leve a uma opinião de auditoria não apropriada.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL(b) no caso de teste de controles, em que os controles são

considerados menos eficazes do que realmente são ou no caso de teste de detalhes, em que seja identificada distorção relevante, quando, na verdade, ela não existe. Esse tipo de conclusão errô-nea afeta a eficiência da auditoria porque ela normalmente leva-ria a um trabalho adicional para estabelecer que as conclusões iniciais estavam incorretas.

Risco não resultante da amostragem é o risco de que o au-ditor chegue a uma conclusão errônea por qualquer outra razão que não seja relacionada ao risco de amostragem (ver item A1).

Anomalia é a distorção ou o desvio que é comprovadamente não representativo de distorção ou desvio em uma população.

Unidade de amostragem é cada um dos itens individuais que constituem uma população (ver item A2).

Amostragem estatística é a abordagem à amostragem com as seguintes características:

(a) seleção aleatória dos itens da amostra; e ](b) o uso da teoria das probabilidades para avaliar os resul-

tados das amostras, incluindo a mensuração do risco de amos-tragem.

A abordagem de amostragem que não tem as características (i) e (ii) é considerada uma amostragem não estatística.

Estratificação é o processo de dividir uma população em subpopulações, cada uma sendo um grupo de unidades de amos-tragem com características semelhantes (geralmente valor mo-netário).

Distorção tolerável é um valor monetário definido pelo audi-tor para obter um nível apropriado de segurança de que esse va-lor monetário não seja excedido pela distorção real na população (ver item A3).

Taxa tolerável de desvio é a taxa de desvio dos procedimen-tos de controles internos previstos, definida pelo auditor para ob-ter um nível apropriado de segurança de que essa taxa de desvio não seja excedida pela taxa real de desvio na população.

Requisitos Definição da amostra, tamanho e seleção dos itens para teste

6. Ao definir uma amostra de auditoria, o auditor deve consi-derar a finalidade do procedimento de auditoria e as característi-cas da população da qual será retirada a amostra.

7. O auditor deve determinar o tamanho de amostra suficien-te para reduzir o risco de amostragem a um nível mínimo acei-tável.

8. O auditor deve selecionar itens para a amostragem de for-ma que cada unidade de amostragem da população tenha a mes-ma chance de ser selecionada.

Execução de procedimentos de auditoria9. O auditor deve executar os procedimentos de auditoria,

apropriados à finalidade, para cada item selecionado.10. Se o procedimento de auditoria não for aplicável ao item

selecionado, o auditor deve executar o procedimento em um item que substitua o anteriormente selecionado.

11. Se o auditor não puder aplicar os procedimentos de audi-toria definidos ou procedimentos alternativos adequados em um item selecionado, o auditor deve tratar esse item como um desvio do controle previsto, no caso de testes de controles ou uma dis-torção, no caso de testes de detalhes.

Natureza e causa de desvios e distorções12. O auditor deve investigar a natureza e a causa de quais-

quer desvios ou distorções identificados e avaliar o possível efeito causado por eles na finalidade do procedimento de audito-ria e em outras áreas de auditoria.

13. Em circunstâncias extremamente raras, quando o audi-tor considera que uma distorção ou um desvio descobertos na amostra são anomalias, o auditor deve obter um alto grau de certeza de que essa distorção ou esse desvio não sejam represen-tativos da população. O auditor deve obter esse grau de certeza mediante a execução de procedimentos adicionais de auditoria, para obter evidência de auditoria apropriada e suficiente de que a distorção ou o desvio não afetam o restante da população.

Projeção de distorções14. Para os testes de detalhes, o auditor deve projetar, para a

população, as distorções encontradas na amostra.

Avaliação do resultado da amostragem em auditoria15. O auditor deve avaliar:(a) os resultados da amostra; e(b) se o uso de amostragem de auditoria forneceu uma base

razoável para conclusões sobre a população que foi testada.

PROCEDIMENTOS EM PROCESSOS DE TOMADAS E PRESTAÇÕES DE CONTAS.

TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO DE GOIÁS Resolução Normativa n.º 001/2003 O Tribunal de Contas do Estado de Goiás, usando das atri-

buições conferidas pelos arts. 26, inciso II da Constituição Es-tadual, combinado com o 7º da Lei 12.785/95, 147 e 156 da Resolução n.º 744/2001, RITCE, e

Considerando a implantação do Plano Plurianual – PPA que, junto com a Lei de Diretrizes Orçamentárias – LDO e Lei Orça-mentária Anual – LOA, constitui-se ferramenta imprescindível ao controle da Administração Pública Estadual;

Considerando a edição da portaria n.º 42, de 14 de abril de 1999, do Ministério do Orçamento e Gestão, que modificou a classificação funcional prevista pela Lei Federal n.º 4.320/64, e a Portaria Interministerial n.º 163, de 04 de maio de 2001 e al-terações posteriores, que dispõe sobre normas gerais de consoli-dação das Contas Públicas no âmbito da União, Estados, Distrito Federal e Municípios, e dá outras providências;

Considerando o que dispõe o art. 59 da Lei Complementar Federal n.º 101, de 04 de maio de 2000, e

Considerando, afinal, os sistemas de informatização do Es-tado, SIOFINET e SCP, e os sistemas do Tribunal de Contas, GPRO e GOPE.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL RESOLVE Art. 1º. Os Movimentos Contábeis da Execução Orçamen-

tária e Financeira Mensal, as Tomadas e Prestações de Contas dos administradores e demais responsáveis abrangidos pelos incisos I, III, IV e VI do art. 5º da Lei n.º 12.785/95, serão organizadas e apresentadas ao Tribunal de acordo com as disposições desta Re-solução.

TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO DE GOIÁS TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO DE GOIÁS - PÇA

DR. PEDRO LUDOVICO TEIXEIRA N.º 332 CENTRO GOIÂ-NIA GO CEP 74.003.010 - FONE 225-2822 R.273 e 259

TÍTULO I

DISPOSIÇÕES PRELIMINARES Art. 2º. Para os efeitos da presente Resolução Normativa,

considera-se: I – MOVIMENTO CONTÁBIL DA EXECUÇÃO ORÇA-

MENTÁRIA E FINANCEIRA MENSAL – processo formalizado e encami-

nhado ao Tribunal de Contas pelo titular do órgão e/ou entidade da administração direta e/ou indireta, que será composto por demons-trativos que evidenciem, relativamente ao período em questão, os atos de gestão da execução orçamentária e financeira.

II – TOMADA DE CONTAS ANUAL – processo formulado, ao final do exercício financeiro, pelo titular do órgão da adminis-tração direta, referente aos atos de gestão orçamentária, financei-ra e patrimonial e à guarda de bens e valores públicos sob sua responsabilidade, de forma a evidenciar os resultados alcançados, mediante confronto do programa de trabalho, com as informações e comprovantes da execução física dos projetos e das atividades efetivamente desenvolvidas.

III – TOMADA DE CONTAS EXTRAORDINÁRIA – pro-cesso que ocorrerá quando houver a extinção, dissolução, trans-formação, fusão ou incorporação de um órgão, observando o pe-ríodo compreendido entre o primeiro dia posterior à data da úl-tima formalização da Tomada de Contas anual até a data do ato determinante, devendo representar a origem e a aplicação de todos os recursos geridos pelos agentes responsáveis, discriminados por gestão e fonte, em demonstrativos distintos.

IV – PRESTAÇÃO DE CONTAS ANUAL – processo for-mulado, ao final do exercício financeiro, pelo titular da entidade da administração indireta, compreendendo as autarquias, fundações instituídas e mantidas pelo Estado, empresas públicas, sociedades de economia mista e demais empresas controladas direta ou indi-retamente pelo Estado, bem como empresas encampadas ou sob intervenção Estadual, órgãos e entidades que arrecadem ou geren-ciem contribuições parafiscais, de investimentos e outros fundos e os órgãos ou entidades administradas sob contrato de gestão. As Prestações de Contas Anuais serão elaboradas com suporte da uni-dade de contabilidade analítica da entidade, referenciando os atos de gestão orçamentária, financeira e patrimonial e à guarda de bens e valores públicos sob a responsabilidade de agente responsável, bem como demonstrando a sua aplicação e os resultados obtidos, assim como seu bom e regular emprego, na conformidade das leis, regulamentos e normas emanadas das autoridades administrativas competentes.

V – PRESTAÇÃO DE CONTAS EXTRAORDINÁRIA – processo que ocorrerá quando houver extinção, dissolução, cisão, fusão, incorporação, transformação, liquidação ou privatização de entidades da administração indireta, inclusive as fundações instituídas e/ou mantidas pelo Poder Público Estadual.

TÍTULO IIDO MOVIMENTO CONTÁBIL DA EXECUÇÃO OR-

ÇAMENTÁRIA EFINANCEIRA MENSAL

CAPÍTULO IDOS ÓRGÃOS DA ADMINISTRAÇÃO DIRETA, AU-

TARQUIAS, FUNDAÇÕES EFUNDOS ESPECIAIS

Art. 3º. Toda autoridade ordenadora de despesa da Admi-

nistração Direta e Indireta, excluídas as empresas públicas e so-ciedades de economia mista, fica obrigada a encaminhar ao Tri-bunal de Contas do Estado, o Movimento Contábil da Execução Orçamentária e Financeira Mensal, do Órgão e/ou Entidade que dirige, apresentando, para tanto, os documentos abaixo relacio-nados, obedecendo à ordem determinada.

I - Ofício de encaminhamento do movimento à presidência do

Tribunal, devidamente assinado pelo titular do órgão e/ou entidade, indicando o mês de referência;

II - Demonstrativo dos Créditos Adicionais; III - Demonstrativo de Ingressos e/ou Receitas Orçamentá-

rias e Extra-Orçamentárias; IV - Demonstrativo de Pagamento de Despesas Orçamentá-

rias e Extra-Orçamentárias; V - Demonstrativo Contábil das Dotações; VI - Anexos 2 e 11 (Lei 4.320/64); VII - Balanço Orçamentário (Lei 4.320/64); VIII - Registro de Saldo Bancário, indicando todas as con-

tas, inclusive de aplicação, sob responsabilidade do órgão, que evidencie os saldos inicial e final do período, bem como todos os ingressos e saídas ocorridas nas mesmas;

IX - Conciliação Bancária; X - Extratos bancários completos de todas as contas, inclu-

sive de aplicação, sob responsabilidade do órgão e/ou entidade, mesmo daquelas contas não movimentadas no período, com ou sem saldo;

XI - Demonstrativo da Inscrição, Recebimento, Cancela-mento e Encampação de Desembolsos a Apropriar (facultativo ao movimento do mês);

XII - Demonstrativo da Inscrição, Recebimento, Cancela-mento e Encampação de Valores Realizáveis (facultativo ao mo-vimento do mês);

XIII - Demonstrativo da Inscrição, Pagamento, Cancela-mento e Encampação da Dívida Flutuante (facultativo ao mo-vimento do mês);

XIV - Balanço Financeiro (Lei 4.320/64); XV - Demonstrativo de Resíduos da Despesa Orçamentária

por Credor; XVI - Razão Financeiro.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL§ 1º. Os documentos comprobatórios dos atos e fatos que

compõem os demonstrativos mencionados no caput deverão fi-car disponibilizados no órgão.

§ 2º. O Movimento Contábil de que trata o caput deste artigo deverá ser encaminhado, mensalmente ao Tribunal, até o 15º (dé-cimo quinto) dia útil do mês subsequente.

CAPÍTULO II

DO TESOURO ESTADUAL Art. 4º. A autoridade ordenadora de despesa do Tesouro Esta-

dual fica obrigada a encaminhar ao Tribunal de Contas do Estado, o Movimento Contábil da Execução Orçamentária e Financeira Mensal, apresentando, para tanto, os documentos abaixo relacio-nados, obedecendo à ordem determinada.

I - Ofício de encaminhamento do movimento à presidência do Tribunal, devidamente assinado pelo titular do tesouro, indicando o mês de referência;

II - Comparativo da Receita Prevista com a Realizada Mensal (Anexo 10 – Lei 4.320/64), para a receita bruta;

III - Comparativo da Receita Prevista com a Realizada Mensal (Anexo 10 – Lei 4.320/64), para a receita líquida;

IV - Demonstrativo Financeiro das transferências constitucio-nais (ICMS, IPVA, EDUCAÇÃO, SAÚDE, etc) dos recursos vin-culados (FUNDEF, CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA, etc) e programas especiais, devendo constar:

a) data do fato gerador; TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO DE GOIÁS b) histórico da operação composto por contribuição, receita e

despesa, devidamente identificado pelo código e nome da rubrica e/ou elemento de despesa;

c) saldo inicial; d) valor da operação, dividido em colunas necessárias à com-

provação do fato; e) saldo final. V - Boletim Diário do Tesouro Estadual; VI - Registro do Saldo Bancário indicando todas as contas,

inclusive de aplicação, sob responsabilidade do órgão fiscalizado, que evidencie os saldos inicial e final do período, bem como todos os ingressos e saídas ocorridas nas mesmas;

VII - Demonstrativo Geral de Liberação de Recursos, por gru-po de despesa, aos órgãos e entidades;

VIII - Demonstrativo das despesas com os serviços e refinan-ciamento da dívida pública interna e externa, especificando os va-lores pagos da amortização e dos juros e encargos;

IX - Extratos bancários das contas, movimentadas e não mo-vimentadas.

§ 1º. Os documentos comprobatórios dos atos e fatos que compõem os demonstrativos mencionados no caput deverão ficar disponibilizados no órgão.

§ 2º. O Movimento Contábil de que trata o caput deste artigo deverá ser encaminhado, mensalmente, ao Tribunal, até o 15º (dé-cimo quinto) dia útil do mês subseqüente.

TÍTULO IIIDAS TOMADAS DE CONTAS

CAPÍTULO IDA TOMADA DE CONTAS ANUAL

Art. 5º. Ficam obrigados a encaminhar ao Tribunal a Tomada de Contas Anual, os titulares dos órgãos que compõem a Admi-nistração Direta, apresentando, para tanto, os documentos abaixo relacionados, obedecendo à ordem determinada.

I - Ofício de encaminhamento do processo, ao Presidente do Tribunal de Contas, assinado pela autoridade competente;

II - Índice (denominação e paginação dos documentos ane-xados);

III - Relatório circunstanciado das atividades do órgão no de-correr do exercício, assinado pelo respectivo titular, evidenciando:

a) objetivos do órgão; b) relatório contábil; c) descrever em que estágio se encontram os projetos, mesmo

os paralisados e suas razões, bem como comparativo das metas previstas e realizadas;

d) dificuldades encontradas na execução dos projetos e manu-tenção das atividades;

e) indicar os ordenadores de despesa, período e forma de in-vestidura;

f) o demonstrativo do fluxo financeiro de projetos ou progra-mas financiados com recursos externos, constando, individualmen-te, a indicação do custo total, o valor do empréstimo contratado e da contrapartida ajustada, os ingressos externos, a contrapartida estadual e as transferências de recursos (amortização, juros, co-missão de compromisso e outros, individualizadamente) ocorridos no ano e acumulados até o período em exame, com esclarecimen-tos, se for o caso, sobre os motivos que impediram ou inviabiliza-ram a plena conclusão de etapa ou da totalidade de cada projeto ou programa, indicando as providências adotadas;

g) as transferências e recebimentos de recursos mediante con-vênio, acordo, ajuste, termo de parceria ou outros instrumentos congêneres, bem como a título de subvenção, auxílio ou contri-buição, destacando, dentre outros aspectos, a observância às nor-mas legais e regulamentares pertinentes, a correta aplicação dos recursos e o atingimento dos objetivos colimados, sendo que, nas hipóteses do art. 8º da Lei n.º 12.785/95, deverão constar, ainda informações sobre as providências adotadas para a devida regula-rização de cada caso, inclusive sobre a instauração da correspon-dente Tomada de Contas Especial;

h) os resultados do acompanhamento, fiscalização e avaliação dos projetos e as instituições beneficiadas por renúncia de receita pública estadual, bem como impacto sócio-econômico gerado por essas atividades, apresentando, ainda, demonstrativos que expres-sem a situação destes projetos e instituições;

i) outras considerações. IV - Comparativo da Receita Orçada com a Realizada – Ane-

xo 10 da Lei 4.320/64; V - Demonstrativo da Receita Realizada Mês a Mês – Anexo

10A da Lei 4.320/64; VI - Demonstrativo da Despesa Segundo as Funções – Anexo

09 da Lei 4.320/64;


AUDITORIA GOVERNAMENTALVII - Demonstrativo da Despesa Realizada por Funções, Pro-

gramas, Subprogramas, Projetos, Atividades, Fontes de Recursos e Categorias Econômicas – Anexo 09A da Lei 4.320/64;

VIII - Comparativo da Despesa Orçamentária Segundo a Classificação Funcional Programática, Categorias Econômicas e Fontes de Recursos – Anexo 11 da Lei 4.320/64;

IX - Demonstrativo dos Créditos Adicionais Abertos – Anexo 11A da Lei 4.320/64;

X - Comparativo da Despesa Orçada, Autorizada e Realizada Segundo as Categorias Econômicas e Elementos de Despesas – Anexo 02 da Lei 4.320/64;

XI - Demonstrativo da Receita e Despesa Segundo as Catego-rias Econômicas – Anexo 1 da Lei 4.320/64;

XII - Balanço Orçamentário – Anexo 12 da Lei 4.320/64; XIII - Demonstrativo da Dívida Flutuante; XIV - Demonstrativo do Ativo Realizável; XV - Demonstrativo de Desembolsos a Apropriar; XVI - Demonstrativo de Outras Contas do Ativo Realizável; XVII - Balanço Financeiro – Anexo 13 da Lei 4.320/64: a) termo de Conferência de Caixa, quando houver; b) demonstrativo dos Saldos Bancários; c) anexar cópia dos extratos e conciliações bancárias das con-

tas ativas e inativas do mês de dezembro, referente ao exercício em análise, e do mês de janeiro do exercício seguinte, ou dos me-ses subseqüentes onde se evidenciem os ajustes demonstrados nas conciliações:

- Contas Movimento; - Contas Vinculadas; - Contas de Aplicações Financeiras; - Outras (identificar). XVIII - Demonstrativo da Conta Restos a Pagar; XIX - Demonstrativo de Despesa de Pessoal a Pagar; XX - Demonstrativo de Outras Contas do Passivo Financeiro; XXI - Demonstrativo de Outras Contas do Ativo Compensa-

do; XXII - Demonstrativo da Conta Bens; XXIII - Termo de Verificação de Almoxarifado; XXIV - Inventário dos Materiais de Consumo e/ou Perma-

nentes; XXV - Relatório da comissão de inventário de bens do ativo

permanente, contendo os elementos a seguir discriminados, acom-panhados de pronunciamento conclusivo da unidade de adminis-tração patrimonial do órgão ou entidade:

a) declaração de que as verificações foram efetuadas in loco; b) relação dos bens que não foram encontrados no decorrer do

levantamento, contendo número do tombamento, descrição, valor contábil e providências adotadas;

c) informação sobre o estado geral dos bens patrimoniais no que se refere a manutenção e conservação;

d) relação dos bens imóveis em situação irregular, no tocante a registro,

ocupação, estado de conservação e providências adotadas; e) relação dos bens imóveis objeto de concessão, permissão e

autorização de uso, indicando os atos legais autorizativos. XXVI - Demonstrativo da Conta de Fundo Rotativo; XXVII - Balanço Patrimonial – Anexo 14 da Lei 4.320/64; XXVIII - Comparativo dos Balanços Patrimoniais;

XXIX - Demonstrativo das Variações Patrimoniais – Anexo 15 da Lei 4.320/64;

XXX - Demonstrativo da Dívida Fundada; XXXI - Certificado de Auditoria emitido pelo órgão de Con-

trole Interno competente, acompanhado do respectivo relatório,

que conterá, em títulos específicos, análise e avaliação relativas aos seguintes aspectos:

a) auditorias planejadas e realizadas pelo controle interno da própria entidade, com justificativas, se for o caso, quanto ao não cumprimento das metas previstas;

b) falhas, irregularidades ou ilegalidades constatadas, indican-do as providências adotadas;

c) irregularidades ou ilegalidades que resultaram em prejuí-zo ao Erário, indicando as medidas implementadas com vistas ao pronto ressarcimento;

d) cumprimento das metas previstas no plano plurianual e na lei de diretrizes orçamentárias, bem como dos programas de go-verno e de trabalho, apontando os atos de gestão ilegítimos ou an-tieconômicos que resultaram em dano ao Erário ou prejudicaram o desempenho da ação administrativa e indicando as providências adotadas;

e) transferências e recebimentos de recursos mediante convê-nio, acordo, ajuste, termo de parceria ou outros instrumentos con-gêneres, bem como a título de subvenção, auxílio, ou contribuição, destacando, dentre outros aspectos, a observância às normas legais e regulamentares pertinentes, a correta aplicação dos recursos e o atingimento dos objetivos colimados;

f) regularidade dos processos licitatórios, dos atos relativos a dispensa e inexigibilidade de licitação, bem como dos contratos;

g) política de recursos humanos, destacando, em especial, a força de trabalho existente e a observância à legislação sobre ad-missão, remuneração, cessão e requisição de pessoal, bem como sobre concessão de aposentadoria e pensão;

h) execução dos projetos e programas financiados com recur-sos externos contratados pelo órgão com organismos internacio-nais, quanto aos aspectos de legalidade, regularidade, economici-dade, eficiência e eficácia, destacando as irregularidades verifica-das e indicando as providências adotadas, incluindo a apuração, por meio de Tomada de Contas Especial, da responsabilidade dos gestores pelos ônus decorrentes de comissões de compromisso resultantes de atrasos no cumprimento das respectivas programa-ções;

i) resultados, quanto à eficácia e eficiência, da gestão orça-mentária, financeira e patrimonial;

j) cumprimento, pelo órgão ou entidade, das determinações expedidas por este Tribunal no exercício em referência;

k) justificativas apresentadas pelo responsável sobre as irregu-laridades que forem apontadas.

XXXII - Os modelos de anexos dos balanços estipulados pela Lei n.º 4.320/64 deverão ser enviados em originais, devidamente identificados e assinados pelos ordenadores de despesas e contador responsável conforme § 2º do Decreto Estadual n.º 4.515, de 14 de julho de 1998;

XXXIII - Declaração expressa da respectiva unidade de pes-soal de que os responsáveis, a que se referem os incisos I a VII do art. 1º da Lei Federal n.º 8.730/93, estão em dia com a exigência de apresentação da declaração de bens e rendas;


AUDITORIA GOVERNAMENTALXXXIV - Parecer do dirigente do órgão de Controle Interno

competente; XXXV - Pronunciamento expresso do Secretário de Estado ou

autoridade de nível hierárquico equivalente sobre as contas e sobre o parecer do Controle Interno, atestando haver tomado conheci-mento das conclusões nele contidas.

Parágrafo único – Na Tomada de Contas a que alude este artigo devem ser incluídos os recursos orçamentários e extra-orça-mentários geridos pelo órgão.

Art. 6º. A Tomada de Contas Anual será encaminhada ao Tri-bunal em até 90 (noventa) dias contados da data do encerramento do correspondente exercício financeiro.

CAPÍTULO II

DA TOMADA DE CONTAS EXTRAORDINÁRIA

Art. 7º. A Tomada de Contas Extraordinária deverá ser enca-minhada ao

Tribunal em até 60 (sessenta) dias contados da data de extin-ção, dissolução, transformação, fusão ou incorporação.

Parágrafo único – O processo da Tomada de Contas Extraordi-nária, será composto pelas mesmas peças previstas pelos incisos I a XXXV do art. 5º, acompanhado do diploma legal que extinguiu, dissolveu, transformou, fundiu ou incorporou a outro órgão e/ou entidade.

TÍTULO IV

DA PRESTAÇÃO DE CONTAS

CAPÍTULO I DA PRESTAÇÃO DE CONTAS ANUAL

Seção I

Autarquias, Fundações e Fundos Especiais Art. 8º. Ficam obrigados a encaminhar ao Tribunal a Presta-

ção de Contas Anual, os titulares das entidades autárquicas, fundacionais e

fundos especiais, obedecendo à ordem determinada pelo caput do art. 5º e seus incisos I a XXXV.

Parágrafo único – Na Prestação de Contas a que alude este artigo devem ser incluídos os recursos orçamentários e extra-orça-mentários geridos pela entidade.

Art. 9º. A Prestação de Contas Anual será encaminhada ao Tribunal até 90 (noventa) dias contados da data do encerramento do correspondente exercício financeiro.

Seção II

Empresas Públicas e Sociedades de Economia Mista Art. 10. Ficam obrigados a encaminhar ao Tribunal a Pres-

tação de Contas Anual, os titulares das empresas públicas e das sociedades de economia mista em que o Estado detenha a maioria das ações, apresentando, para tanto, os documentos abaixo relacio-nados, obedecendo à ordem determinada.


II - Relação nominal dos responsáveis, seus substitutos e au-toridades delegante e delegada, nos casos de delegação de compe-tência, com cargos e respectivos períodos de gestão.

III - Relatório de Gestão firmado pelo titular da entidade, des-tacando, entre outros elementos, os seguintes:

a) execução física e financeira dos programas de trabalho, com esclarecimentos, se for o caso, sobre as causas que inviabili-zaram o pleno cumprimento das metas fixadas;

b) observância da legislação pertinente, em especial quanto aos planos diretores, ao plano plurianual, às diretrizes orçamentá-rias e aos orçamentos anuais;

c) medidas implementadas com vistas ao saneamento de even-tuais disfunções que prejudicaram ou inviabilizaram o alcance dos objetivos colimados;

d) avaliação da eficiência e eficácia da gestão de material em estoque, em termos de movimentação, guarda, conservação, se-gurança e confiabilidade do sistema de controle, acompanhada de relatório da comissão inventariante;

e) indicação das falhas e irregularidades apuradas; f) justificativa pormenorizada dos resultados negativos apu-

rados, com indicação das causas e das medidas adotadas para corrigi-las;

g) das razões do pagamento de juros e multas, e providências adotadas;

h) o demonstrativo do fluxo financeiro de projetos ou pro-gramas financiados com recursos externos, constando, individu-almente, a indicação do custo total, o valor do empréstimo con-tratado e da contrapartida ajustada, os ingressos externos, a con-trapartida estadual e as transferências de recursos (amortização, juros, comissão de compromisso e outros, individualizadamente) ocorridos no ano e acumulados até o período em exame, com es-clarecimentos, se for o caso, sobre os motivos que impediram ou inviabilizaram a plena conclusão de etapa ou da totalidade de cada projeto ou programa, indicando as providências adotadas;

i) as transferências e recebimentos de recursos mediante con-vênio, acordo, ajuste, termo de parceria ou outros instrumentos congêneres, bem como a título de subvenção, auxílio ou contri-buição, destacando, dentre outros aspectos, a observância às nor-mas legais e regulamentares pertinentes, a correta aplicação dos recursos e o atingimento dos objetivos colimados, sendo que, nas hipóteses do art. 8º da Lei n.º 12.785/95, deverão constar, ainda informações sobre as providências adotadas para a devida regula-rização de cada caso, inclusive sobre a instauração da correspon-dente Tomada de Contas Especial;

j) os resultados do acompanhamento, fiscalização e avaliação dos projetos e as instituições beneficiadas por renúncia de receita pública estadual, bem como impacto sócio-econômico gerado por essas atividades, apresentando, ainda, demonstrativos que expres-sem a situação destes projetos e instituições.

IV - Demonstrativos dos contratos, convênios, acordos, ajus-tes e outros instrumentos congêneres em execução durante o exer-cício ou gestão, compostos dos elementos indicados no § 1º deste artigo;

V - Transferências efetuadas e recebidas a título de subven-ção, auxílio ou contribuição, doações e remissões havidas no perí-odo, destacando, no que couber os elementos do § 1º deste artigo;

VI - Relação das concessões e permissões de uso e de serviço público, destacando, no que couber, os elementos indicados no § 1º deste artigo;

VII - Relação discriminada dos créditos vencidos, indicando as razões do não recebimento, e informação das providências ado-tadas para sanar as pendências;


AUDITORIA GOVERNAMENTALVIII - Demonstração discriminada das dívidas vencidas, indi-

cando as razões do não pagamento; IX - Demonstrativo das concessões de suprimento de fundos,

ou instrumentos equivalentes, em que se evidencie a situação dos responsáveis quanto à comprovação das aplicações;

X - Balanço patrimonial acompanhado de: a) termos de conferência de saldos em caixa, de almoxarifa-

do e de depósito de bens, acompanhados de relatório da comissão constituída para esse fim, indicando as falhas e irregularidades identificadas;

b) extratos de contas-correntes bancárias e de aplicações fi-nanceiras, devidamente conciliadas;

c) demonstrativo sintético do ativo permanente, contendo o saldo do exercício anterior, as aquisições, baixas, transferências e, quando for o caso, os valores lançados a título de correção mo-netária, depreciação, exaustão e amortização, bem como o saldo ao final do período;

d) demonstrativo analítico dos empréstimos e financiamen-tos obtidos a curto e longo prazos, com indicação dos ajustes; das leis autorizativas; do nome dos credores; do objetivo da opera-ção; das unidades gestoras; dos avais e garantias; e dos valores contratados, liberados, a receber e recebidos no exercício, assim como dos valores pagos no exercício, com amortização, juros e encargos, e ainda dos valores a pagar corrigidos monetariamente, comparados com os valores relativos aos dois exercícios ante-riores;

e) balancete mensal do mês de dezembro anterior e posterior ao encerramento do exercício.

XI - Relatório da comissão de inventário de bens do ati-vo permanente, contendo os elementos a seguir discriminados, acompanhados de pronunciamento conclusivo da unidade de ad-ministração patrimonial da entidade:

a) declaração de que as verificações foram efetuadas in loco; b) relação dos bens que não foram encontrados no decorrer

do levantamento, contendo número do tombamento, descrição, valor contábil e providências adotadas;

c) informação sobre o estado geral dos bens patrimoniais no que se refere a manutenção e conservação;

d) relação dos bens imóveis em situação irregular, no tocante a registro, ocupação, estado de conservação e providências ado-tadas;

e) relação dos bens imóveis objeto de concessão, permissão e autorização de uso, indicando os atos legais autorizativos.

XII - Demonstração do Resultado do Exercício; XIII - Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos

e das Mutações do Patrimônio Líquido no período; XIV - Cópia do orçamento do exercício e das respectivas

alterações, juntamente com o demonstrativo da sua execução; XV - Notas Explicativas e quadros analíticos ou demonstra-

ções contábeis necessárias ao esclarecimento da situação patri-monial e do resultado do exercício;

XVI - Cópia da declaração do imposto de renda, bem como do livro de apuração do lucro real, parte A e B;

XVII - Demonstrativo da composição acionária do capital social, indicando os principais acionistas e respectivos percentu-ais de participação;

XVIII - Parecer conclusivo do Conselho Fiscal ou órgão equivalente, com indicação de:

a) irregularidades, ilegitimidades, ilegalidades e atos de ges-tão antieconômicos apurados no exame das contas e as providên-cias adotadas para o resguardo do interesse público;

b) resultado das análises verificadas durante o exercício, in-clusive quanto ao Relatório de Gestão a que se refere o inciso II deste artigo;

c) situação dos administradores perante os cofres da entidade. XIX - Cópia da ata da Assembléia Geral ou reunião de quotis-

tas em que se deu a apreciação conclusiva das contas anuais; XX - Pronunciamento ou parecer conclusivo do Conselho de

Administração ou órgão equivalente; XXI - Relatório e parecer dos auditores independentes, se

houver; XXII - Declaração expressa da respectiva unidade de pessoal

de que os responsáveis, a que se refere o inciso VII, do art. 1º da Lei Federal n.º 8.730/93, estão em dia com a exigência de apresen-tação da declaração de bens e rendas;

XXIII - Certificado de Auditoria emitido pelo órgão de Con-trole Interno competente, acompanhado do respectivo relatório, que conterá, em títulos específicos, análise e avaliação relativas aos seguintes aspectos:

a) auditorias planejadas e realizadas pelo controle interno da própria entidade, com justificativas, se for o caso, quanto ao não cumprimento das metas previstas;


c) irregularidades ou ilegalidades que resultaram em prejuí-zo ao Erário, indicando as medidas implementadas com vistas ao pronto ressarcimento à entidade;

d) cumprimento das metas previstas no plano plurianual e na lei de diretrizes orçamentárias, bem como dos programas de go-verno e de trabalho, englobando o programa de investimento das estatais, apontando os atos de gestão ilegítimos ou antieconômicos que resultaram em dano ao Erário ou prejudicaram o desempenho da ação administrativa e indicando as providências adotadas;

e) transferências e recebimento de recursos mediante convê-nio, acordo, ajuste, termo de parceria ou outros instrumentos con-gêneres, bem como a título de subvenção, auxílio, ou contribuição, destacando, dentre outros aspectos, a observância às normas legais e regulamentares pertinentes, a correta aplicação dos recursos re-cebidos e o atingimento dos objetivos colimados;

f) regularidade dos processos licitatórios, dos atos relativos à

dispensa e inexigibilidade de licitação, bem como dos contratos; g) política de recursos humanos, destacando, em especial, a

força de trabalho existente e a observância à legislação sobre ad-missão, remuneração, cessão e requisição de pessoal;

h) execução dos projetos e programas financiados com recur-sos externos contratados pelo órgão com organismos internacio-nais, quanto aos aspectos de legalidade, regularidade, economici-dade, eficiência e eficácia, destacando as irregularidades verifica-das e indicando as providências adotadas, incluindo a apuração, por meio de Tomada de Contas Especial, da responsabilidade dos gestores pelos ônus decorrentes de comissões de compromisso resultantes de atrasos no cumprimento das respectivas programa-ções;


AUDITORIA GOVERNAMENTALi) resultados, quanto à eficácia e eficiência, da gestão orça-

mentária, financeira e patrimonial; j) cumprimento, pelo órgão ou entidade, das determinações

expedidas por este Tribunal no exercício em referência; k) justificativas apresentadas pelo responsável sobre as irregu-

laridades que forem apontadas. XXIV - Parecer do dirigente do órgão de Controle Interno

competente; XXV - Pronunciamento expresso do Presidente da Empresa,

do Secretário de Estado ou autoridade de nível hierárquico equi-valente sobre as contas e o parecer do Controle Interno, atestando haver tomado conhecimento das conclusões nele contidas.

§ 1º. Nos demonstrativos a que se referem os incisos III, IV e V deste artigo, serão destacados os seguintes elementos:

I - Número e data de assinatura; II - Nome das partes ou partícipes; III - Objeto; IV - Vigência; V - Procedimento licitatório ou indicação de fundamento legal

para sua dispensa ou inexigibilidade; VI - Valor inicial, seus reajustes e aditivos; VII - Parcelas recebidas e/ou desembolsadas no exercício; VIII - Observância das normas legais e regulamentares perti-

nentes e o atingimento dos objetivos colimados.

Art. 11. Os inspetores lotados na Divisão de Análise de Balan-ços examinarão in loco os seguintes documentos:

I - Inventário físico anual de bens móveis e imóveis, realizado por servidores especialmente designados, que conste:

a) características, localização, registro patrimonial e valor dos bens imóveis, com indicação do número de registro em cartório;

b) outros dados necessários ao esclarecimento de dúvidas, de-ficiências, irregularidades, falhas ou omissões.

II - Boletins Financeiros; III - Balancetes Mensais; IV - Atos envolvendo alienações de bens imóveis. Art. 12. Além dos elementos mencionados nesta Resolução,

o Tribunal poderá, em cada caso, requisitar outros que entender necessários à Prestação de Contas.

Art. 13. A Prestação de Contas Anual será encaminhada ao

Tribunal até 30 de junho do exercício subseqüente.

Seção III Fundos Constitucionais de Investimentos

Art. 14. As contas dos fundos constitucionais e as dos fundos de investimentos serão prestadas pelos respectivos órgãos ou enti-dades supervisores, em processos autônomos, apresentando, para tanto, os documentos abaixo relacionados, obedecendo à ordem determinada.


II - Relação nominal dos responsáveis, seus substitutos e au-toridades delegante e delegada, nos casos de delegação de compe-tência, com cargos e respectivos períodos de gestão;

III - Relatório de Gestão do dirigente do órgão ou entidade supervisora, destacando dentre outros elementos:

a) resultados do acompanhamento, fiscalização e avaliação dos projetos financiados;

b) demonstrativos que expressem a situação dos projetos e instituições beneficiadas por renúncias de receitas;

c) impacto sócio-econômico de suas operações. IV - Relatório de Gestão do dirigente máximo do banco ope-

rador; V - Balanços e Demonstrativos Contábeis; VI - Certificado de Auditoria emitido pelo órgão de Controle

Interno competente, acompanhado do respectivo relatório, abran-gendo as responsabilidades do órgão ou entidade supervisora e do banco operador, que conterá, em títulos específicos, análise e ava-liação relativas aos seguintes aspectos:

a) cumprimento das normas legais, regulamentares, técnicas e administrativas relativas à aprovação, fiscalização da execução e controle de projetos;


c) irregularidades ou ilegalidades que resultaram em prejuízo, indicando as medidas implementadas com vistas ao pronto ressar-cimento ao fundo;

d) atos de gestão ilegítimos ou antieconômicos que resultaram em dano ao fundo e prejudicaram o desempenho da ação adminis-trativa no cumprimento dos programas de trabalho, indicando as providências adotadas;

e) resultados da gestão, quanto à eficácia e eficiência; f) cumprimento, pelo órgão ou entidade, das determinações

expedidas por este Tribunal no exercício em referência; g) justificativas apresentadas pelo responsável sobre as irregu-

laridades que forem apontadas. VII - Relatório e parecer dos auditores independentes, se hou-

ver; VIII - Relatório e parecer dos órgãos internos da entidade que

devam se pronunciar sobre as contas, consoante previsto em seus atos constitutivos;

IX - Parecer do dirigente do órgão de Controle Interno com-

petente; X - Pronunciamento expresso do Secretário de Estado ou au-

toridade de nível hierárquico equivalente sobre as contas e o pare-cer do Controle Interno, atestando haver tomado conhecimento das conclusões nele contidas.

Art. 15. As contas serão apresentadas sob forma de Prestação

de Contas Anual e/ou Extraordinária. Parágrafo único – A Prestação de Contas Anual, será enca-

minhada ao Tribunal até 90 (noventa) dias do ano seguinte ao exercício

em questão.

CAPÍTULO IIDA PRESTAÇÃO DE CONTAS EXTRAORDINÁRIA

Art. 16. A Prestação de Contas Extraordinária deverá ser en-caminhada ao Tribunal em até 60 (sessenta) dias contados da data de extinção, cisão, dissolução, transformação, liquidação, privati-zação, fusão ou incorporação.


AUDITORIA GOVERNAMENTALParágrafo único – O processo de Prestação de Contas Extra-

ordinária, será composto, de acordo com o assunto, pelas mesmas documentações exigidas pelos arts. 8º a 14, acompanhado do di-ploma legal que o extinguiu, dissolveu, transformou, fundiu ou incorporou a outro órgão e/ou entidade.

TÍTULO V

DOS PROCESSOS SIMPLIFICADOS Art. 17. Os processos de Tomada de Contas das unidades de

que trata o Capítulo I do Título III e Prestação de Contas das unidades de

que trata a Seção I, Capítulo I do Título IV desta Resolução, serão organizados de forma simplificada quando a despesa realizada no exercício em referência não ultrapassar o limite anualmente fixado pelo Tribunal.

§ 1º. Não se aplica o disposto neste artigo às Tomadas ou Pres-tações de Contas alcançadas por uma das seguintes hipóteses:

I - Tenham recebido certificado de irregularidade do órgão de Controle Interno;

II - No tocante ao exercício anterior, houverem sido julgadas irregulares ou que, caso ainda não julgadas, tenham recebido certi-ficado de irregularidade do órgão de Controle Interno;

III - Envolvam recursos destinados a custear o pagamento de despesas de natureza sigilosa;

IV - Compreendam administração sob contrato de gestão; V - Tenham sido objeto de específica deliberação em contrário

do Tribunal. § 2º. O limite a que se refere o caput deste artigo será fixado

pelo Tribunal, mediante Resolução, até o final do respectivo exer-

cício financeiro, com base no total da despesa realizada pelo órgão ou entidade no exercício a que se referem as contas.

§ 3º. A despesa realizada, para os fins previstos neste artigo, deverá englobar todas as fontes de recursos utilizados.

Art. 18. Os processos de Tomada e Prestação de Contas a que

se refere o caput do artigo anterior serão constituídos das seguintes peças:

I - Demonstrações Financeiras exigidas em lei; II - Relatório de Gestão, na forma prevista no inciso III do art.

5º desta Resolução; III - Relatório sintético de auditoria emitido pelo órgão de

Controle Interno, contendo: a) total da despesa realizada; b) sinopse das falhas detectadas, indicando as medidas sane-

adoras adotadas; c) cumprimento, pelo órgão ou entidade, das determinações

expedidas por este Tribunal no exercício em referência; d) justificativas apresentadas pelo responsável sobre as irregu-

laridades que forem apontadas. IV - Certificado de Auditoria, com o parecer do dirigente do

órgão de Controle Interno competente; e V - Pronunciamento do Secretário de Estado ou autoridade

de nível hierárquico equivalente sobre as contas e o parecer do Controle Interno, atestando haver tomado conhecimento das con-clusões nele contidas.

Art. 19. Caberá ao dirigente do órgão ou entidade identificar se a Tomada ou Prestação de Contas a ser enviada ao Tribunal se enquadra no disposto no caput do art. 17, observados os requisitos previstos no mesmo artigo, consignando no expediente de encami-nhamento o termo “PROCESSO SIMPLIFICADO”.

Art. 20. Os prazos de Prestação de Contas dos processos sim-plificados de Tomada e Prestação de Contas, serão os mesmos pre-vistos pelos arts. 6º e 9º desta Resolução.

TÍTULO VI

DA OMISSÃO DO DEVER DE PRESTAR CONTAS Art. 21. No dia imediato ao do vencimento do prazo para

a apresentação dos movimentos e das contas tratadas nesta Re-solução, as Divisões responsáveis pelo seu recebimento, deverão comunicar à Presidência os órgãos ou entidades que descumpriram os prazos estabelecidos nesta Resolução, para que possa ser efetu-ada a cobrança.

§ 1º. A Presidência oficiará o ordenador da despesa, objeti-vando efetuar a cobrança das contas, considerando inclusive o art. 184, Inciso I, §§ 1º a 4º, da Resolução n.º 744/01, RITCE.

§ 2º. O não atendimento à citação ensejará a aplicação da mul-ta prevista nos incisos VII e IX, do artigo 273, da Resolução n.º 744/01, RITCE.

TÍTULO VII

DA INSTRUÇÃO DAS CONTAS

CAPÍTULO I MOVIMENTO CONTÁBIL DA EXECUÇÃO ORÇA-

MENTÁRIA E FINANCEIRA MENSAL

Art. 22. Protocolado oficialmente no Tribunal, o Movimen-to Contábil da Execução Orçamentária e Financeira Mensal, será distribuído à Auditoria Financeira e Orçamentária correspondente, sendo em seguida encaminhado à Divisão de Execução Orçamen-tária, Financeira, Contábil e Patrimonial - DEOFCP, para:

I - Minuciosa verificação, conferência e confronto dos formu-lários apresentados pelos órgãos, com os documentos que compro-vam os ingressos e as saídas, disponibilizados pelo sistema orça-mentário, financeiro e de contabilidade do Estado, e com a rede de processamento de dados do Tribunal;

II - Minuciosa conferência dos recebimentos e pagamentos realizados pelo órgão com os extratos bancários apresentados;

III - Verificar se a execução orçamentária e financeira está de acordo com a programação financeira e o cronograma de execução mensal de desembolso estabelecido para o período, conforme pre-ceitua o art. 8º da Lei n.º 101/00:

a) se houve, no período, necessidade de limitação de empe-nho e movimentação financeira em razão da receita não compor-tar o cumprimento das metas de resultado primário ou nominal estabelecidos no Anexo de Metas Fiscais, verificar se as medidas adotadas obedeceram aos critérios fixados pela Lei de Diretrizes Orçamentárias.

IV - Emissão de conclusão quanto ao aspecto orçamentário, financeiro e contábil.


AUDITORIA GOVERNAMENTALParágrafo único – Se, na verificação a seu cargo, a Divisão de

Execução Orçamentária, Financeira, Contábil e Patrimonial – DE-OFCP entender necessária alguma providência saneadora, poderá pedi-la, via Instrução Técnica, diretamente à Coordenação de Fis-calização Estadual quando se tratar de omissões facilmente repa-ráveis ou de erros ou equívocos de pequena monta.

Art. 23. Concluída a análise, o Movimento Contábil da Exe-

cução Orçamentária e Financeira Mensal seguirá o trâmite regimen-

tal: a) Procuradoria Geral de Contas; b) Auditoria Financeira e Orçamentária; c) Gabinete do Conselheiro Relator. Parágrafo único – Apurada qualquer impropriedade de caráter

formal no Movimento Contábil de Execução Orçamentária e Financeira

Mensal, a Divisão de Execução Orçamentária, Financeira, Contá-bil e Patrimonial – DEOFCP deverá relatá-la minuciosamente, em documento adequado, encaminhando o processo, em seguida, ao Conselheiro Relator, que, se entender procedente, determinará as diligências necessárias ao saneamento do processo, voltando-o em seguida à DEOFCP para a sua manifestação conclusiva.

CAPÍTULO II

TOMADA E PRESTAÇÃO DE CONTAS ANUAL

Art. 24. Protocolada oficialmente no Tribunal, a Tomada e/

ou Prestação de Contas Anual e/ou Extraordinária será distribuída à Auditoria Financeira e Orçamentária correspondente, sendo em seguida encaminhada à Divisão de Análise de Balanços, para:

I - Minuciosa verificação, conferência e confronto dos anexos

apresentados pelos órgãos e/ou entidades com os dados armazena-dos no sistema do Tribunal;

II - Elaboração de uma análise detalhada das contas eviden-ciando:

a) os valores da receita arrecadada e despesa realizada do pe-ríodo comparado com os do exercício anterior;

b) os principais pontos da execução orçamentária, financeira, contábil, patrimonial e operacional;

c) os índices de liquidez; d) as inspeções e auditorias realizadas pelo Tribunal, tendo

como período de abrangência o exercício a que se refere as contas; e) as decisões proferidas nos processos de Movimento Con-

tábil da Execução Orçamentária e Financeira Mensal do referido exercício;

f) o atingimento das metas, definidas no Plano Plurianual – PPA, na Lei de Diretrizes Orçamentárias – LDO, e no Orçamento Geral do Estado – LOA, dos programas que tenham o órgão como executor.

Parágrafo único – Para dar cumprimento às alíneas “d” e “f”, a Divisão de Análise de Balanços, em momento oportuno, solicitará da Coordenação de Fiscalização Estadual:

I - Informação detalhada sobre os processos de inspeções e auditorias realizadas no órgão em questão, tendo o exercício em análise como período de abrangência, que contenha:

a) número do processo; b) área inspecionada; c) período de abrangência; d) resumo do relatório de inspeção ou auditoria apresentado; e) resumo dos pareceres emitidos no processo em toda sua

tramitação; f) decisões proferidas com número e data de julgamento, se

houver; g) situação atual do processo; h) conclusão sobre a gestão do órgão ou entidade e o atingi-

mento das metas definidas no Plano Plurianual – PPA, na Lei de Diretrizes Orçamentárias – LDO e no Orçamento Geral do Esta-do – LOA, dos programas que tenham o órgão ou entidade como executor.

II - A Coordenação de Fiscalização Estadual atenderá a solici-tação no prazo máximo de 15 (quinze) dias.

Art. 25. Concluídas as análises pela Divisão de Análise de Ba-

lanços, o processo seguirá o trâmite regimental: a) Procuradoria Geral de Contas; b) Auditoria Financeira e Orçamentária; c) Gabinete do Conselheiro Relator. Parágrafo único – Apurada qualquer impropriedade de ca-

ráter formal na Tomada e/ou Prestação de Contas, a Divisão de Análise de Balanços - DAB, deverá relatá-la minuciosamente, em documento adequado, encaminhando o processo, em seguida, ao Conselheiro Relator, que se entender procedente, determinará as diligências necessárias ao saneamento do processo, voltando-o em seguida à DAB para a sua manifestação conclusiva.

CAPÍTULO III PRESTAÇÕES DE CONTAS ANUAIS DAS EMPRESAS

PÚBLICAS E SOCIEDADES DE ECONOMIA MISTA

Art. 26. Protocoladas oficialmente no Tribunal, as Prestações de Contas

Anuais das empresas públicas e sociedades de economia mista serão distribuídas à Auditoria Financeira e Orçamentária, sendo em seguida encaminhadas à Divisão de Análise de Balanços, para:

I - Minuciosa verificação e conferência dos documentos apre-sentados

pelas empresas; II - Elaboração de uma análise detalhada das contas eviden-

ciando: a) as origens e as aplicações dos recursos; b) o resultado do exercício; c) os índices financeiros e econômicos; d) as inspeções e auditorias realizadas pelo Tribunal, tendo

como período de abrangência o exercício a que se refere as contas; e) o atingimento das metas fixadas. Parágrafo único – Para dar cumprimento às alíneas “d” e “e”,

a Divisão de Análise de Balanços, em momento oportuno, solicita-rá da Coordenação de Fiscalização Estadual:

I - Informação detalhada sobre os processos de inspeções e auditorias realizadas no órgão em questão, tendo o exercício em análise como período de abrangência, que contenha:

a) número do processo; b) área inspecionada; c) período de abrangência;


AUDITORIA GOVERNAMENTALd) resumo do relatório de inspeção ou auditoria apresentado; e) resumo dos pareceres emitidos no processo em toda sua

tramitação; f) decisões proferidas com número e data de julgamento, se

houver; g) situação atual do processo; h) conclusão sobre a gestão da entidade e atingimento das me-

tas fixadas. II - A Coordenação de Fiscalização Estadual atenderá a solici-

tação no prazo máximo de 15 (quinze) dias. Art. 27. Concluídas as análises pela Divisão de Análise de Ba-

lanços, o processo seguirá o trâmite regimental: a) Procuradoria Geral de Contas; b) Auditoria Financeira e Orçamentária; c) Gabinete do Conselheiro Relator. Parágrafo único – Apurada qualquer impropriedade de caráter

formal na Prestação de Contas, a Divisão de Análise de Balanços - DAB, deverá relatá-la minuciosamente, em documento adequa-do, encaminhando o processo, em seguida, ao Conselheiro Relator, que se entender procedente, determinará as diligências necessárias ao saneamento do processo, voltando-o em seguida à DAB para a sua manifestação conclusiva.

TÍTULO VIII

DA APRECIAÇÃO E JULGAMENTO

CAPÍTULO I DA APRECIAÇÃO DO MOVIMENTO CONTÁBIL

Art. 28. O Movimento Contábil da Execução Orçamentária e Financeira Mensal será apreciado por uma das câmaras por meio de Resolução:

I - Quando o movimento estiver em conformidade com as normas orçamentárias, financeiras e contábeis previstas pela Lei Complementar Federal n.º 101/00 – LRF, Lei Federal n.º 4.320/64, e as Leis de Diretrizes Orçamentárias – LDO e Lei Orçamentá-ria Anual – LOA do Estado, referentes ao período pertinente, o processo será encaminhado à Contadoria Geral que arquivará as decisões para serem, oportunamente, apensadas à Tomada e/ou Prestação de Contas Anual;

II - Quando o movimento apresentar irregularidade será de-terminado ao responsável ou quem lhe haja sucedido, a adoção de medidas para completa regularização.

§ 1º. Após a providência mencionada no inciso I deste artigo a Contadoria Geral restituirá o processo à origem.

§ 2º. O não cumprimento do previsto pelo inciso II implicará aos responsáveis as sanções previstas pelo art. 273, da Resolução n.º 744/01, RITCE.

CAPÍTULO II

DO JULGAMENTO DAS CONTAS Art. 29. O Tribunal julgará, nos termos dos artigos 9º ao 15º

da Lei Orgânica, a Tomada e Prestação de Contas Anual e/ou Ex-traordinária.

§ 1º. O entendimento proferido no processo do Movimento Contábil da Execução Orçamentária e Financeira Mensal, a que se refere o artigo 28 desta Resolução, será considerado para fins de julgamento da Tomada e Prestação de Contas Anual e/ou Ex-traordinária.

§ 2º. Com o objetivo de subsidiar o julgamento do mérito das Tomadas e/ou Prestações de Contas Anuais e/ou Extraordinárias, o Tribunal realizará inspeções e auditorias de natureza contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial nas unidades administrativas dos Poderes Legislativo, Executivo e Judiciário, no Ministério Público e nas entidades da administração indireta, incluídas as fundações e sociedades instituídas e mantidas pelo Po-der Público Estadual, avaliando a eficiência, eficácia e economici-dade dos atos administrativos quanto à execução dos programas, projetos e atividades e o cumprimento das metas.

TÍTULO IX

DAS DISPOSIÇÕES FINAIS

Art. 30. O Tribunal poderá, a qualquer momento, buscar a comprovação dos documentos apresentados no Movimento Contá-bil da Execução Orçamentária e Financeira Mensal, na Tomada e/ou Prestação de Contas Anual e/ou Extraordinária, pela averigua-ção de avisos bancários, de crédito ou débito, guias de depósito, guias de recolhimento de taxas e outros emolumentos.

Art. 31 - As Prestações de Contas de Movimento Financeiro e

de Execução Orçamentária referentes aos meses de janeiro a julho do exercício de 2003 serão apensadas, mês a mês, em um único processo de Movimento Contábil da Execução Orçamentária e Fi-nanceira Mensal.

Art. 32 – Os Órgãos e/ou entidades da Administração Direta

e Indireta deverão apresentar, a partir do mês de agosto de 2003, o Movimento Contábil da Execução Orçamentária e Financeira Mensal composto da documentação prevista nesta Resolução Nor-mativa.

Art. 33. Ao Tribunal é garantido pleno acesso aos documentos

contábeis, orçamentários, financeiros, patrimoniais e operacionais que comprovem ou esclareçam os dados apresentados nos Movi-mentos, Tomadas e Prestações de Contas Anual e/ou Extraordiná-ria, podendo inclusive realizar trabalho de campo para proceder a sua verificação.

Art. 34. Os órgãos e entidades sujeitos a Tomada ou Presta-

ção de Contas deverão manter, para fins de fiscalização, os docu-mentos comprobatórios, inclusive de natureza sigilosa, pelo prazo mínimo de cinco anos, a partir da decisão definitiva de julgamento das contas pelo Tribunal.

Parágrafo único – O descumprimento do disposto no caput deste artigo sujeitará o responsável à sanção prevista no § 1º do art. 55 da Lei n.º 12.785/95, sem prejuízo da instauração de Toma-da de Contas Especial, para apuração dos fatos, identificação dos responsáveis e quantificação do dano ao Erário.

Art. 35. O pronunciamento de Secretário de Estado ou de au-

toridade de nível hierárquico equivalente sobre as contas a que se refere esta Resolução não poderá ser objeto de delegação.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL Art. 36. Os responsáveis pelo Controle Interno, ao tomarem

conhecimento de qualquer irregularidade ou ilegalidade, dela da-rão ciência de imediato ao Tribunal de Contas do Estado, sob pena de responsabilidade solidária.

§ 1º. Na comunicação ao Tribunal, o dirigente do órgão de Controle Interno competente deverá indicar as providências ado-tadas com relação à irregularidade ou ilegalidade constatada e as medidas implementadas para evitar ocorrências semelhantes, bem como, se houver débito, informar sobre a instauração de Tomada de Contas Especial.

§ 2º. Constatada em inspeção, auditoria ou no julgamento de contas, irregularidade ou ilegalidade que não tenha sido comunica-da tempestivamente ao Tribunal e provada a omissão do dirigente do órgão de Controle Interno, na qualidade de responsável solidá-rio, este ficará sujeito às sanções previstas para a espécie na Lei n.º 12.785/95.

Art. 37. Os demonstrativos apresentados no Movimento Con-

tábil da Execução Orçamentária e Financeira Mensal, nas Tomadas e/ou Prestação de Contas Anual e/ou Extraordinária, deverão ser assinados pelo ordenador da despesa e pelo contador responsável.

§ 1º. O contador deverá apresentar a certidão fornecida pelo Conselho Regional de Contabilidade, como prova de sua regulari-dade profissional, conforme determina a Lei Estadual n.º 10.841, de 14 de junho de 1989.

§ 2º. Os formulários referentes aos demonstrativos citados no

caput deste artigo serão, quando necessário, disponibilizados pelos setores competentes deste Tribunal.

Art. 38. Nenhum documento ou informação poderá ser sone-

gado ao Tribunal em sua função fiscalizadora, sob qualquer pre-texto.

Art. 39. No caso de omissão ou sonegação de documentos na

elaboração do Movimento Contábil da Execução Orçamentária e Financeira Mensal, da Tomada e/ou Prestação de Contas Anual e/ou Extraordinária, a Divisão de Execução Orçamentária, Finan-ceira, Contábil e Patrimonial – DEOFCP ou a Divisão de Análise de Balanços – DAB comunicará os fatos ao Gabinete do Contador Geral para as providências necessárias, previstas no art. 195 da Resolução n.º 744/2001, RITCE.

Art. 40. Esta Resolução entra em vigor nesta data, revogadas

as disposições em contrário.

NORMAS VIGENTES DE AUDITORIA EMANADAS PELO CONSELHO FEDERAL

DE CONTABILIDADE: AUDITOR INDEPENDENTE E AUDITORIA

INTERNA.

NBC P 1 – NORMAS PROFISSIONAIS DE AUDITOR INDEPENDENTE

1.1 – COMPETÊNCIA TÉCNICO-PROFISSIONAL1.1.1 – O contador, na função de auditor independente, deve

manter seu nível de competência profissional pelo conhecimento atualizado dos Princípios Fundamentais de Contabilidade e das Normas Brasileiras de Contabilidade, das técnicas contábeis, espe-cialmente na área de auditoria, da legislação inerente à profissão, dos conceitos e técnicas administrativas e da legislação específica aplicável à entidade auditada.

1.1.2 – O auditor, para assumir a responsabilidade por uma auditoria das demonstrações contábeis, deve ter conhecimento da atividade da entidade auditada, de forma suficiente para que lhe seja possível identificar e compreender as transações realizadas pela mesma e as práticas contábeis aplicadas, que possam ter efei-tos relevantes sobre a posição patrimonial e financeira da entidade, e o parecer a ser por ele emitido sobre as demonstrações contábeis.

1.1.3 - Antes de aceitar o trabalho, o auditor deverá obter co-nhecimento preliminar da atividade da entidade a ser auditada, mediante avaliação junto à administração, da estrutura organiza-cional, da complexidade das operações, e do grau de exigência requerido para a realização do trabalho de auditoria, de modo a poder avaliar se está capacitado a assumir a responsabilidade pelo trabalho a ser realizado. Esta avaliação deve ficar evidenciada de modo a poder ser comprovado o grau de prudência e zelo na con-tratação dos serviços.

1.1.4 - O auditor deve recusar os serviços sempre que reco-nhecer não estar adequadamente capacitado para desenvolvê-los, contemplada a utilização de especialistas noutras áreas, em face da especialização requerida e dos objetivos do contratante.

1.2 – INDEPENDÊNCIA1.2.1 – O auditor deve ser independente, não podendo deixar-

-se influenciar por fatores estranhos, por preconceitos ou quaisquer outros elementos materiais ou afetivos que resultem perda, efetiva ou aparente, de sua independência.

1.2.2 – Está impedido de executar trabalho de auditoria inde-pendente, o auditor que tenha tido, no período a que se refere a au-ditoria ou durante a execução dos serviços, em relação à entidade auditada, suas coligadas, controladas, controladoras ou integrantes do mesmo grupo econômico:

a) vínculo conjugal ou de parentesco consanguíneo em linha reta, sem limites de grau, em linha colateral até o 3º grau e por afinidade até o 2º grau, com administradores, acionistas, sócios ou com empregados que tenham ingerência na sua administração ou nos negócios ou sejam responsáveis por sua contabilidade;

b) relação de trabalho como empregado, administrador ou co-laborador assalariado, ainda que esta relação seja indireta, nos dois últimos anos;


AUDITORIA GOVERNAMENTALc) participação direta ou indireta como acionista ou sócio;d) interesse financeiro direto, imediato ou mediato, ou subs-

tancial interesse financeiro indireto, compreendida a intermedia-ção de negócios de qualquer tipo e a realização de empreendimen-tos conjuntos;

e) função ou cargo incompatível com a atividade de auditoria independente;

f) fixado honorários condicionais ou incompatíveis com a na-tureza do trabalho contratado; e

g) qualquer outra situação de conflito de interesses no exer-cício da auditoria independente, na forma que vier a ser definida pelos órgãos reguladores e fiscalizadores.

1.2.3 – O auditor deve recusar o trabalho ou renunciar à fun-ção na ocorrência de qualquer das hipóteses de conflitos de interes-ses previstos no item 1.2.2.

1.3 – RESPONSABILIDADES DO AUDITOR NA EXE-CUÇÃO DOS TRABALHOS

1.3.1 – O auditor deve aplicar o máximo de cuidado e zelo na realização dos trabalhos e na exposição de suas conclusões.

1.3.2 – Ao opinar sobre as demonstrações contábeis o auditor deve ser imparcial.

1.3.3 – O exame das demonstrações contábeis não tem por objetivo precípuo a descoberta de fraudes. Todavia, o auditor inde-pendente deve considerar a possibilidade de sua ocorrência.

1.3.4 – Quando eventuais distorções, por fraude ou erro, afe-tarem as demonstrações contábeis de forma relevante, cabe ao au-ditor independente, caso não tenha feito ressalva específica em seu parecer, demonstrar, mediante, inclusive, a exibição de seus papéis de trabalho às entidades referidas no item 1.6.5, que seus exames foram conduzidos de forma a atender as Normas de Auditoria In-dependente das Demonstrações Contábeis e as presentes normas.

1.4 – HONORÁRIOS1.4.1 – O auditor deve estabelecer e documentar seus hono-

rários mediante avaliação dos serviços, considerando os seguintes fatores:

a) a relevância, o vulto, a complexidade do serviço, e o custo do serviço a executar;

b) o número de horas estimadas para a realização dos serviços;c) a peculiaridade de tratar-se de cliente eventual, habitual ou

permanente;d) a qualificação técnica dos profissionais que irão participar

da execução dos serviços; ee) o lugar em que os serviços serão prestados, fixando, se for o

caso, como serão cobrados os custos de viagens e estadas.1.4.2 – Os honorários deverão constar de carta-proposta ou

documento equivalente, elaborada antes do início da execução do trabalho que também contenha:

a) a descrição dos serviços a serem realizados, inclusive refe-rências às leis e regulamentos aplicáveis ao caso;

b) que o trabalho será efetuado segundo as Normas de Audi-toria Independente das Demonstrações Contábeis e as presentes normas;

c) o prazo estimado para realização dos serviços;d) os relatórios a serem emitidos; ee) as condições de pagamento dos honorários.1.4.3 – A inobservância de qualquer dos itens referidos nos

itens 1.4.1 e 1.4.2 constitui infração ao Código de Ética do Con-tabilista.

1.5 – GUARDA DA DOCUMENTAÇÃO1.5.1 – O auditor, para fins de fiscalização do exercício profissio-

nal, deve conservar a boa guarda, pelo prazo de 5 (cinco) anos, a partir da data da emissão de seu parecer, toda a documentação, papéis de tra-balho, relatórios e pareceres relacionados com os serviços realizados.

1.6 – SIGILO1.6.1 – O sigilo profissional deve ser observado nas seguintes

circunstâncias:a) na relação entre o auditor e a entidade auditada;b) na relação entre os auditores;c) na relação entre os auditores e os organismos reguladores e

fiscalizadores; ed) na relação entre o auditor e demais terceiros.1.6.2 – O auditor deve respeitar e assegurar o sigilo relativamente

às informações obtidas durante o seu trabalho na entidade auditada, não as divulgando, sob nenhuma circunstância, sem autorização ex-pressa da entidade, salvo quando houver obrigação legal de fazê-lo.

1.6.3 – O auditor somente deverá divulgar a terceiros informa-ções sobre a entidade auditada ou sobre o trabalho por ele realizado, caso seja autorizado, por escrito, pela administração da entidade, com poderes para tanto, que contenha de forma clara e objetiva os limi-tes das informações a serem fornecidas, sob pena de infringir o sigilo profissional.

1.6.4 - O auditor, quando previamente autorizado, por escrito, pela entidade auditada, deverá fornecer as informações que forem jul-gadas necessárias ao trabalho do auditor independente que o suceder, as quais serviram de base para emissão do último parecer de auditoria por ele emitido.

1.6.5 - O auditor, quando previamente autorizado pela adminis-tração da entidade auditada, quando solicitado, por escrito e funda-mentadamente, pelo Conselho Federal de Contabilidade e Conselhos Regionais de Contabilidade, bem como pelos órgãos reguladores e fiscalizadores de atividades específicas, quando o trabalho for rea-lizado em entidades sujeitas ao controle daqueles organismos, deve exibir as informações obtidas durante o seu trabalho, incluindo a fase de pré-contratação dos serviços, a documentação, papéis de trabalho, relatórios e pareceres, de modo a demonstrar que o trabalho foi rea-lizado de acordo com as Normas de Auditoria Independente das De-monstrações Contábeis, das presentes normas e demais normas legais aplicáveis.

1.6.5.1 – Os contadores designados pelo Conselho Federal de Contabilidade e Conselhos Regionais de Contabilidade para efetua-rem a fiscalização do exercício profissional deverão ter competência técnico-profissional similar à requerida ao auditor independente para o trabalho por ele realizado e assumirão compromisso de sigilo pro-fissional semelhante.

1.6.5.2 – Os organismos profissionais assumirão a responsabili-dade civil por perdas e danos que vierem a ser causados em decorrên-cia da quebra de sigilo pelos profissionais por eles designados para o exame dos trabalhos desenvolvidos pelos auditores.

1.6.6 – O dever de manter o sigilo prevalece:a) para os auditores, mesmo após terminados os compromissos

contratuais;b) para os contadores designados pelos organismos referidos no

item 1.6.5, mesmo após o término do vínculo empregatício ou fun-cional; e

c) para os Conselheiros do Conselho Federal de Contabilidade e dos Conselhos Regionais de Contabilidade, mesmo após o término dos respectivos mandatos.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL1.7 – RESPONSABILIDADE PELA UTILIZAÇÃO DO

TRABALHO DO AUDITOR INTERNO1.7.1 – A responsabilidade do auditor não será modificada,

mesmo quando o contador, na função de auditor interno, contribuir para a realização dos trabalhos.

1.8 – RESPONSABILIDADE PELA UTILIZAÇÃO DO TRABALHO DE ESPECIALISTAS

1.8.1 – O auditor pode utilizar especialistas legalmente habili-tados como forma de contribuir para a realização de seu trabalho, mantendo integral a sua responsabilidade profissional.

1.8.2 – A responsabilidade do auditor fica restrita à sua com-petência profissional, quando o especialista legalmente habilitado for contratado pela entidade auditada, sem vínculo empregatício, para executar serviços que tenham efeitos relevantes nas demons-trações contábeis, quando tal fato for mencionado em seu parecer.

1.9 – INFORMAÇÕES ANUAIS AOS CONSELHOS RE-GIONAIS DE CONTABILIDADE

1.9.1 – O auditor deverá enviar, até 30 de junho de cada ano, ao Conselho Regional de Contabilidade, na forma a ser regula-mentada pelo Conselho Federal de Contabilidade:

a) as informações sobre os seus clientes, cuja sede seja a da jurisdição do respectivo Conselho, e que o objeto do trabalho seja a auditoria independente, realizado em demonstrações contábeis relativas aos exercício encerrado até o dia 31 de dezembro do ano anterior;

b) a relação dos nomes do seu pessoal técnico existente em 31 de dezembro do ano anterior; e

c) a relação de seus clientes cujos honorários representem mais de 10% do seu faturamento anual, bem como os casos onde o faturamento de outros serviços prestados aos mesmos clientes de auditoria, ultrapassarem, na média dos últimos 3 anos, os honorá-rios dos serviços de auditoria.

1.9.2 – Quando solicitado, o auditor deverá disponibilizar e fornecer, no prazo de trinta dias, a relação de seus clientes e outras informações necessárias à fiscalização da atividade de auditoria independente.

1.9.3 – A relação de clientes referida no item 1.9.2 deve-rá identificar as Companhias Abertas, Instituições Financeiras, e demais entidades autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, Fundos de Investimento, Entidades autorizadas a funcionar pela SUSEP – Superintendência de Seguros Privados, Administra-doras de Consórcio, Entidades Fechadas de Previdência Privada, empresas Estatais (Federais, Estaduais e Municipais), Empresas Públicas, sociedade por ações de capital fechado com mais de 100 acionistas e as sociedades limitadas que tenham o controle societá-rio, direto ou indireto, das entidades referidas neste item.

1.9.4 - As informações prestadas aos Conselhos Regionais de Contabilidade serão resguardadas pelo sigilo, nos termos previstos nestas normas.

1.10 – EDUCAÇÃO CONTINUADA1.10.1 – O auditor independente, no exercício de sua ativida-

de, deverá comprovar a participação em programa de educação continuada, na forma a ser regulamentada pelo Conselho Federal de Contabilidade.

1.11 – EXAME DE COMPETÊNCIA PROFISSIONAL1.11.1 – O auditor independente, para poder exercer sua ati-

vidade, deverá submeter-se a exame de competência profissional, na forma a ser regulamentada pelo Conselho Federal de Contabi-lidade.

NBC P 1.6 - SIGILO

1.6.1 DISPOSIÇÕES GERAIS

1.6.1.1 Esta norma estabelece as diretrizes a serem emprega-das pelo Auditor Independente sobre questões de sigilo profissio-nal nos trabalhos de auditoria.

1.6.1.2 Entende-se por sigilo, para os efeitos desta norma, a obrigatoriedade do Auditor Independente não revelar, em nenhu-ma hipótese, salvo as contempladas neste documento, as informa-ções que obteve e tem conhecimento em função de seu trabalho na entidade auditada.

1.6.2 DEVER DO SIGILO 1.6.2.1 O sigilo profissional do Auditor Independente deve ser

observado nas seguintes circunstâncias: a) na relação entre o Auditor Independente e a entidade au-

ditada; b)na relação entre os Auditores Independentes; c)na relação entre o Auditor Independente e os organismos

reguladores e fiscalizadores; e d)na relação entre o Auditor Independente e demais terceiros.

1.6.2.2 O Auditor Independente deve respeitar e assegurar o sigilo relativamente às informações obtidas durante o seu trabalho na entidade auditada, não as divulgando, sob nenhuma circunstân-cia, salvo as contempladas na legislação vigente, bem como nas Normas Brasileiras de Contabilidade.

1.6.2.3 O Auditor Independente, quando previamente autori-zado por escrito, pela entidade auditada, deve fornecer as infor-mações que por aquela foram julgadas necessárias ao trabalho do Auditor Independente que o suceder, as quais serviram de base para emissão do último Parecer de Auditoria por ele emitido.

1.6.2.4 O Auditor Independente, quando solicitado, por escri-to e fundamentadamente, pelo Conselho Federal de Contabilidade e Conselhos Regionais de Contabilidade, deve exibir as informa-ções obtidas durante o seu trabalho, incluindo a fase de pré-contra-tação dos serviços, a documentação, papéis de trabalho, relatórios e pareceres, de modo a demonstrar que o trabalho foi realizado de acordo com as Normas de Auditoria Independente das Demons-trações Contábeis, da presente norma e das demais normas legais aplicáveis.

1.6.2.4.1 Os contadores designados pelo Conselho Federal de Contabilidade e pelos Conselhos Regionais de Contabilidade para efetuarem a fiscalização do exercício profissional devem ter a mes-ma formação técnico-profissional requerida ao Auditor Indepen-dente para o trabalho por ele realizado e assumirão compromisso de sigilo profissional semelhante.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL1.6.2.4.2 Os organismos profissionais citados no caput assu-

mirão a responsabilidade civil por perdas e danos que vierem a ser causados em decorrência da quebra de sigilo pelos profissionais por eles designados para o exame dos trabalhos desenvolvidos pe-los Auditores Independentes.

1.6.2.5 O Auditor Independente, sob pena de infringir o si-gilo profissional, somente deve divulgar aos demais terceiros in-formações sobre a entidade auditada ou sobre o trabalho por ele realizado, caso seja autorizado, por escrito, pela administração da entidade com poderes para tanto, que contenha, de forma clara e objetiva, os limites das informações a serem fornecidas.

1.6.2.6 O dever de manter o sigilo prevalece: a)para os Auditores Independentes, mesmo após terminados

os compromissos contratuais; b)para os contadores designados pelos organismos referidos

no item 1.6.2.5, mesmo após o término do vínculo empregatício ou funcional; e

c)para os conselheiros do Conselho Federal de Contabilidade e dos Conselhos Regionais de Contabilidade, mesmo após o térmi-no dos respectivos mandatos.

1.6.2.7 É obrigatório e relevante que todos os Auditores Inde-pendentes tenham procedimentos de proteção de informações si-gilosas obtidas durante o relacionamento com a entidade auditada, por quaisquer meios, devendo dispensar especial atenção ao uso de redes de computador internas ou externas (internet).

1.6.3 DAS SANÇÕES 1.6.3.1 A inobservância desta Norma constitui infração ao Có-

digo de Ética Profissional do Contabilista e, quando aplicável, está sujeita às penalidades previstas nas alíneas “c”, “d” e “e” do art. 27 do Decreto-Lei nº 9.295, de 27 de maio de 1946.

REGULAMENTAÇÃO DO ITEM 1.9Essa Interpretação Técnica (IT) visa a explicitar o item 1.9 da

Resolução CFC n.º 821, de 17 de dezembro de 1997, que aprovou a NBC P 1 – Normas Profissionais de Auditor Independente 1.

INFORMAÇÕES SOBRE PESSOAL TÉCNICO EXISTEN-TE EM 31/12 DO ANO ANTERIOR

2.1 Nome2.2 Profissão, Categoria Profissional e Registro no Conselho

Regional da profissão correspondente2.3 Posição hierárquica na empresa ou no escritório (sócio,

diretor, gerente, assistente, sênior, júnior, etc.)2.4 Área de atuação no trabalho de auditoria

INFORMAÇÕES SOBRE O FATURAMENTO3.1 Informar se o faturamento de outros serviços que não de

auditoria, ultrapassou no exercício objeto das informações, a mé-dia dos últimos 3 anos aos honorários de serviços de auditoria.

INFORMAÇÕES PRESTADAS AOS REGIONAIS4.1 As informações poderão ser fornecidas em papel timbrado

da empresa da auditoria ou auditor autônomo ou em meio magné-tico utilizando disquete ¾ 1.44Mb, utilizando Planilha Eletrônica compatível com o Windows 97 ou superior, utilizando na mesma

Pasta de Trabalho uma Planilha para cada uma das 3 informações acima. Em qualquer das formas apresentadas deverá vir junto ofí-cio endereçado ao CRC assinado pelo responsável técnico que se responsabiliza pela veracidade das informações.

4.2 Sob quaisquer circunstâncias, as informações prestadas aos Conselhos Regionais de Contabilidade, serão resguardadas pelo sigilo, sendo utilizadas para fins de fiscalização do cumpri-mento das Normas Brasileiras de Contabilidade, em especial as Normas Profissionais do Auditor Independente.

REQUISITOS DE CONTROLE1. Os auditores devem adotar mecanismos para que todo o seu

pessoal se comprometa a manter independência, integridade, ob-jetividade, confidencialidade e comportamento ético e profissional no relacionamento com clientes, organismos e entidades, e com os demais profissionais e auxiliares.

2. Os auditores devem manter um grupo de trabalho ou um responsável com o objetivo específico de orientar, estabelecer nor-mas e prestar assistência para a solução de questões relacionadas à independência, à integridade, à confidencialidade e ao comporta-mento ético e profissional.

3. Devem ser especialmente considerados os impedimentos à execução dos trabalhos de auditoria independente decorrentes de outros serviços profissionais prestados, que possam caracterizar a perda efetiva ou aparente da sua objetividade e independência.

4. A avaliação do grau de independência existente em relação aos clientes deve ser permanente e sempre de forma evidenciada, devendo abranger toda a equipe técnica de auditores. Para tanto, todo profissional do quadro técnico deverá emitir, anualmente, uma declaração afirmando não haver, por parte dele, qualquer im-pedimento legal e ético em relação aos clientes que possa com-prometer a sua independência e, se houver, reportá-los para a sua avaliação e devidas providências.

5. Os auditores devem instituir meio de divulgação interna e formal das contratações de novos clientes, ao mesmo tempo em que cada profissional a ser envolvido no trabalho se obriga a in-formar sobre eventual risco de perda da independência em virtude dessas contratações.

6. O responsável técnico deve avaliar os procedimentos ne-cessários para a salvaguarda da independência e da objetividade dos auditores e da equipe de auditoria, em relação aos clientes sob sua responsabilidade.

DO CONTROLE INTERNO DO PESSOAL7. Os auditores devem implantar regras e procedimentos de

controle de qualidade no âmbito interno que assegurem o cumpri-mento das normas técnicas, éticas regulatórias, para que em todas as auditorias independentes de demonstrações contábeis sejam ob-servados a independência e o sigilo.

8. As regras e procedimentos devem ser obrigatoriamente comunicados ao pessoal de todos os níveis, alcançando todos os elementos mencionados no item 1.1. com ênfase à independência e ao sigilo.

9. As regras e procedimentos de controle interno devem men-cionar ou contemplar:

a) o compromisso e conhecimento esperado quanto aos atri-butos citados;

b) os programas de treinamento relativos à supervisão e revi-são de auditorias;


AUDITORIA GOVERNAMENTALc) o sistema de informação, atualizado e disponibilizado para o

pessoal, sobre clientes e outras entidades às quais são aplicáveis as políticas de independência e sigilo;

d) o monitoramento quanto ao cumprimento, pelo pessoal, das políticas, normas e procedimentos de independência, integridade, sigilo e comportamento ético e profissional;

e) e obrigatoriedade da declaração anual dos integrantes de todo o quadro técnico, confirmando que conhecem e cumprem as políti-cas, regras e procedimentos de independência, integridade, sigilo e comportamento ético e profissional.

DO SIGILO10. É relevante que todos os auditores tenham procedimentos

de proteção de informações sigilosas obtidas durante o relaciona-mento com o cliente, quer por meio eletrônico ou tradicionais, sendo de especial atenção o uso de redes de computador internas ou exter-nas (“internet”).

11. Em decorrência da sofisticação do mercado em que atual-mente os auditores e seus clientes atuam, são requeridos dos audi-tores contínua pesquisa e constante atualização quanto aos assuntos técnicos relacionados com as operações e os negócios dos clientes.

12. Durante a fase de obtenção de dados sobre o cliente em potencial, os auditores devem verificar se a sua contratação pelo re-ferido cliente não viola quaisquer normas profissionais e internas, especialmente aquelas sobre independência e conflito de interesses, bem como o Código de Ética Profissional do Contabilista.

DOCUMENTAÇÃO DE AUDITORIA (PAPEIS DE TRABALHO).

PAPÉIS DE TRABALHO

Segundo Attie (1998), os papéis trabalho são o conjunto de formulários e documentos extraídos na realização da auditoria, ou seja, é constituída de evidências do trabalho realizado bem como o fundamento de sua opinião.

Para Almeida (1996, p. 68), os papéis de trabalho representam o registro de todas as evidências, por meio da observação, inspeção, indagação, investigação, obtidas ao longo da execução do serviço de auditoria.

Os papéis de trabalho são todos os documentos e informações captadas na realização da auditoria. Para a elaboração do mesmo existem regras e normas a serem seguidas, para tanto este servirá para usuários presentes e até futuros na realização da auditoria, uma auditoria completa e mais sucinta.

Observando que os papéis de trabalho são documentos de audi-toria, a NBC TA 230 que trata da documentação de Auditoria em seu item 3 aborda que os documentos de auditoria têm por finalidade:

a) Assistir a equipe de trabalho no planejamento e execução da auditoria;

b) Assistir aos membros da equipe de trabalho responsáveis pela direção e supervisão do trabalho de auditoria e no cumprimento de suas responsabilidades de revisão em conformidade com a NBC TA 220 – Controle de Qualidade da Auditoria de Demonstrações Contábeis;

c) Permitir que a equipe de trabalho possa ser responsabili-zada por seu trabalho;

d) Manter um registro de assuntos de importância recorrente para auditorias futuras;

e) Permitir a condução de revisões e inspeções de controle de qualidade em conformidade com a NBC PA 01;

f) Permitir a condução de inspeções externas em conformi-dade com as exigências legais, regulamentares e outras exigências aplicáveis.

Por meio dos itens citados, pode-se observar que os papéis de trabalho são de grande valia ao trabalho do auditor, pode auxiliar em todo trabalho executado, pois fornece o registro das descober-tas alcançadas e pode demonstrar o trabalho já realizado.

Para Attie (1998), na realização dos papéis de trabalho é ne-cessário a observação de aspectos fundamentais como:

a) Completabilidade: os papéis de trabalho necessitam estar completos, com inicio, meio e fim;

b) Objetividade: os papéis de trabalho precisam ser objeti-vos, demonstrar todos os passos executados pelo auditor na for-mulação, deve apresentar os registros sucintos e de valia para o entendimento;

c) Concisão: necessitam ser concisos, com clareza e autos-suficiência, para a compreensão de todos;

d) Lógica: devem ser elaborados com raciocínio lógico, ten-do sequência natural dos fatos e o objetivo a ser atingido;

e) Limpeza: não deve apresentar nenhuma imperfeição ou incorreção.

Seguindo os métodos citados por Attie (1998), os papéis de trabalho serão mais concisos e de melhor entendido pelos próxi-mos usuários das informações extraídas, retraindo o trabalho de um próximo auditor.

Para a elaboração do papel de trabalho, a NBC TA 230 em seu item 08, relata que a documentação preparada seja suficiente para permitir que um auditor experiente, sem nenhum envolvimento anterior com a auditoria, entenda o trabalho realizado. Deve re-latar também: a natureza, época e extensão dos procedimentos de auditoria executados para cumprir com as normas de auditoria e exigências legais e regulamentares aplicáveis; os resultados dos procedimentos de auditoria executados e a evidência de auditoria obtida; e assuntos significativos identificados durante a auditoria, às conclusões obtidas a respeito deles e os julgamentos profissio-nais significativos exercidos para chegar a essas conclusões.

Segundo Almeida (1996), existem os tipos de papéis de traba-lho que são os seguintes:

- Programa de auditoria: são programas padrões, a serem pre-enchidos pelos auditores, para todas as áreas das demonstrações financeiras e também para outros assunto relacionados com o exa-me auditoria.

- Papéis elaborados pelo auditor: são papéis de trabalho que o auditor prepara a medida que vai analisando as diversas contas do razão geral da contabilidade.

- Outros papéis de trabalho: são outros documentos utilizados como: Cartas de Confirmação de Terceiros: que são contas corren-tes bancárias, aplicações financeiras, contas a receber, estoques, etc.; Cópias de Documentos Importantes: que são o estatuto social, contratos, manuais de procedimento internos, etc.


AUDITORIA GOVERNAMENTALQuanto a divisão dos papéis de trabalho, podem estar separa-

dos por permanentes ou correntes. Crepaldi (2010) qualifica essas duas formas de separação dos papéis de trabalho da seguinte ma-neira:

I- Pasta permanente: encontram-se os papéis que são de importância contínua ao longo dos exercícios, como histórico da empresa, estatuto, composição do capital social, informações con-tábeis, dos sistemas contábeis e operacionais e ainda informações relativas a participação da empresa no mercado.

II- Pasta corrente: pasta onde estão papéis de trabalho rele-vantes para o exercício, como planejamento do trabalho, balance-tes, demonstrações contábeis e análise de contas.

Para tanto, conclui-se que os papéis de trabalho de uma audi-toria são de suma importância, pois é onde ficam registradas todas as anotações, observações e conclusões dos auditores. É algo que algum dia pode se voltar contra eles mesmos, através de algum processo, como no caso Enron, onde houve a queima dos papéis, e mais do que isso, representa o perfil do próprio profissional de auditoria, como seu grau de conhecimento, bom-senso e organi-zação.

EVIDENCIAS DE AUDITORIA.

NBC TA 500 - EVIDÊNCIA DE AUDITORIA

IntroduçãoAlcance1. Esta Norma define o que constitui evidência de auditoria na

auditoria de demonstrações contábeis e trata da responsabilidade do auditor na definição e execução de procedimentos de auditoria para a obtenção de evidência de auditoria apropriada e suficiente que permita a obtenção de conclusões razoáveis para fundamentar a opinião do auditor.

2. Esta Norma é aplicável a toda evidência de auditoria obtida durante a auditoria. Outras normas de auditoria tratam de:

a) aspectos específicos da auditoria como na NBC TA 315;b) evidência de auditoria a ser obtida em relação a um tópico

específico (NBC TA 570);c) procedimentos específicos para a obtenção de evidência de

auditoria (NBC TA 520); ed) a avaliação se foi obtida evidência de auditoria apropriada

e suficiente (NBC TA 200 e NBC TA 330).


tábeis para períodos iniciados em ou após 1º de janeiro de 2010.

Objetivo4. O objetivo do auditor é definir e executar procedimentos de

auditoria que permitam ao auditor conseguir evidência de audito-ria apropriada e suficiente que lhe possibilitem obter conclusões razoáveis para fundamentar a sua opinião.

Definições5. Para os fins das normas de auditoria, os termos a seguir têm os significados atribuídos abaixo:

Registros contábeis compreendem os registros de lançamen-tos contábeis e sua documentação-suporte (cheques e registros de transferências eletrônicas de fundos, faturas, contratos); os livros diário, razões geral e auxiliares, as reclassificações nas demonstra-ções contábeis não refletidas no diário e as planilhas de trabalho, que suportem as alocações de custos, cálculos, conciliações e di-vulgações.

Adequação da evidência de auditoria é a medida da qualidade da evidência de auditoria, isto é, a sua relevância e confiabilidade para suportar as conclusões em que se fundamenta a opinião do auditor.

Evidência de auditoria compreende as informações utilizadas pelo auditor para chegar às conclusões em que se fundamentam a sua opinião. A evidência de auditoria inclui as informações conti-das nos registros contábeis que suportam as demonstrações contá-beis e outras informações.

Especialista da administração é uma pessoa ou organização com especialização em uma área, que não contabilidade ou audi-toria, cujo trabalho naquela área de especialização é utilizado pela entidade para ajudá-la na elaboração das demonstrações contábeis.

Suficiência da evidência de auditoria é a medida da quantidade da evidência de auditoria. A quantidade necessária da evidência de auditoria é afetada pela avaliação do auditor dos riscos de distor-ção relevante e também pela qualidade da evidência de auditoria.

RequisitosEvidência de auditoria apropriada e suficiente6. O auditor deve definir e executar procedimentos de audi-

toria que sejam apropriados às circunstâncias com o objetivo de obter evidência de auditoria apropriada e suficiente.

Informações a serem utilizadas como evidência de audi-toria

7. Ao estabelecer e executar procedimentos de auditoria, o auditor deve considerar a relevância e confiabilidade das informa-ções a serem utilizadas como evidência de auditoria.

8. Se as informações a serem utilizadas como evidência de auditoria forem elaboradas com a utilização de um especialista da administração, o auditor deve, na medida necessária, levando em conta a importância do trabalho desse especialista para os propó-sitos do auditor:

(a) avaliar a competência, habilidades e objetividade do es-pecialista;

(b) obter entendimento do trabalho do especialista; e(c) avaliar a adequação do trabalho desse especialista como

evidência de auditoria para a afirmação relevante.

9. Ao usar informações apresentadas pela entidade, o auditor deve avaliar se as informações são suficientemente confiáveis para os seus propósitos, incluindo, como necessário nas circunstâncias:

(a) obter evidência de auditoria sobre a exatidão e integridade das informações (ver itens A49 e A50); e

(b) avaliar se as informações são suficientemente precisas e detalhadas para os fins da auditoria (ver item A51).


AUDITORIA GOVERNAMENTALSeleção dos itens para testes para obtenção da evidência

de auditoria10. Ao definir os testes de controles e os testes de detalhes, o

auditor deve determinar meios para selecionar itens a serem testa-dos que sejam eficazes para o cumprimento dos procedimentos de auditoria (ver itens A52 a A56).

Inconsistência ou dúvidas quanto à confiabilidade da evi-dência de auditoria

11. Se:(a) a evidência de auditoria obtida em uma fonte é inconsis-

tente com a obtida em outra; ou (b) o auditor tem dúvidas quanto à confiabilidade das informações a serem utilizadas como evidência de auditoria, ele deve determinar quais modificações ou acrésci-mos aos procedimentos de auditoria são necessários para solucio-nar o assunto e deve considerar o efeito desse assunto, se houver, sobre outros aspectos da auditoria.

RESPONSABILIDADE DO AUDITOR EM RELAÇÃO À FRAUDE.

Responsabilidade em Relação à FraudeA NBC TA 240 trata especificamente sobre a questão da Res-

ponsabilidade do Auditor em Relação à Fraude, no Contexto da Auditoria de Demonstrações Contábeis. Desta forma, a leitura des-te normativo é recomendável.

As distorções nas demonstrações contábeis podem originar-se de fraude ou erro. O fator distintivo entre fraude e erro está no fato de ser intencional ou não intencional a ação subjacente que resulta em distorção nas demonstrações contábeis.

Embora a fraude constitua um conceito jurídico amplo, para efeitos das normas de auditoria, o auditor está preocupado com a fraude que causa distorção relevante nas demonstrações contábeis. Dois tipos de distorções intencionais são pertinentes para o auditor – distorções decorrentes de informações contábeis fraudulentas e da apropriação indébita de ativos. Apesar de o auditor poder sus-peitar ou, em raros casos, identificar a ocorrência de fraude, ele não estabelece juridicamente se realmente ocorreu fraude.

A principal responsabilidade pela prevenção e detecção da fraude é dos responsáveis pela governança da entidade e da sua administração. É importante que a administração, com a supervi-são geral dos responsáveis pela governança, enfatize a prevenção da fraude, o que pode reduzir as oportunidades de sua ocorrência, e a dissuasão da fraude, o que pode persuadir os indivíduos a não perpetrar fraude por causa da probabilidade de detecção e punição.

O auditor que realiza auditoria de acordo com as normas de auditoria é responsável por obter segurança razoável de que as demonstrações contábeis, como um todo, não contém distorções relevantes, causadas por fraude ou erro.

O risco de não ser detectada uma distorção relevante decor-rente de fraude é mais alto do que o risco de não ser detectada uma fraude decorrente de erro. Isso porque a fraude pode envolver esquemas sofisticados e cuidadosamente organizados, destinados a ocultá-la, tais como falsificação, omissão deliberada no registro

de operações ou prestação intencional de falsas representações ao auditor. Tais tentativas de ocultação podem ser ainda mais difíceis de detectar quando associadas a um conluio. O conluio pode levar o auditor a acreditar que a evidência é persuasiva, quando, na ver-dade, ela é falsa.

Além disso, o risco do auditor não detectar uma distorção re-levante decorrente de fraude da administração é maior do que no caso de fraude cometida por empregados, porque a administração frequentemente tem condições de manipular, direta ou indireta-mente, os registros contábeis, apresentar informações contábeis fraudulentas ou burlar procedimentos de controle destinados a prevenir fraudes semelhantes, cometidas por outros empregados.

O texto normativo indica que, na obtenção de segurança ra-zoável, o auditor tem a responsabilidade de manter atitude de ce-ticismo profissional durante a auditoria, considerando o potencial de burlar os controles pela administração, e de reconhecer o fato de que procedimentos de auditoria eficazes na detecção de erros podem não ser eficazes na detecção de fraude.

Responsabilidade com Outras InformaçõesDe acordo com a NBC TA 720, se ao ler as informações, o

auditor identificar uma inconsistência relevante, ele deve analisar se as demonstrações contábeis auditadas ou as outras informações precisam ser retificadas. Quando for necessário retificar as outras informações e a administração se recusa a fazer essa retificação, o auditor deve comunicar esse assunto aos responsáveis pela gover-nança; e incluir no relatório do auditor independente um parágrafo de outros assuntos descrevendo a inconsistência relevante; reter o seu relatório; ou quando legalmente permitido, o auditor deve se retirar do trabalho.

Quando a administração concorda em retificar as outras infor-mações, os procedimentos do auditor podem incluir revisão das providências tomadas pela administração para assegurar que as pessoas que receberam as demonstrações contábeis emitidas an-teriormente, o respectivo relatório do auditor independente e as outras informações, sejam informadas sobre a retificação

A responsabilidade do auditor independente está voltada aos usuários em geral, atendidos pelas demonstrações contábeis divul-gadas, devendo sobre elas emitir opinião baseada nos Princípios de Contabilidade. Em face da especificidade de suas operações, as normas e regulamentos emanados dos órgãos reguladores passam a integrar os princípios de contabilidade, desde que não sejam con-flitantes com os próprios objetivos da contabilidade.

As funções do auditor, hoje, vão muito além do tradicional conceito de fiscalização. Além de averiguar e detectar eventuais falhas nos sistemas de controle e no plano de organização, o au-ditor se preocupa também com a manutenção desses sistemas, de forma que as não conformidades sejam minimizadas, atuando de maneira preventiva e apresentando sugestões para eventuais des-vios (aplicação do conceito de Qualidade Total).

No exercício da profissão os auditores, podem ser responsabi-lizados por erros, falhas, omissões e/ou dolo quanto à veracidade e a forma com que realizam o trabalho e emitem a sua opinião por intermédio do parecer de auditoria.

Essa responsabilidade pode ser assim caracterizada:a) Trabalhista: No caso da auditoria interna.b) Profissional: Nos casos de auditoria externa, no que diz res-

peito à contratação dos serviços a serem prestados.


AUDITORIA GOVERNAMENTALc) Civil: No caso de informação incorreta no parecer do audi-

tor e que venham a influenciar ou causar prejuízos a terceiros que se utilizem dessas informações.

d) Criminal: No caso de omissão ou incorreção de opinião expressa em parecer de auditoria, configurada por dolo, e que ve-nham a influenciar ou causar prejuízos a terceiros que se utilizem dessas informações.

Ao planejar a auditoria, o auditor deve indagar da adminis-tração da entidade auditada sobre qualquer fraude e/ou erro que tenham sido detectados. Ao detectá-los, o auditor tem a obrigação de comunicá-los à administração da entidade e sugerir medidas corretivas, informando sobre os possíveis efeitos no seu relatório, caso elas não sejam adotadas.

O auditor não é responsável e também não pode ser respon-sabilizado pela prevenção de fraudes ou erros. Entretanto, deve planejar seu trabalho avaliando o risco de sua ocorrência, de forma a ter grande probabilidade de detectar aqueles que impliquem efei-tos relevantes nas demonstrações contábeis.

NBC TA 240 - RESPONSABILIDADE DO AUDITOR EM RELAÇÃO A FRAUDE, NO CONTEXTO DA AUDITO-RIA DE DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

IntroduçãoAlcance1. Esta Norma trata da responsabilidade do auditor no que se

refere à fraude na auditoria de demonstrações contábeis. Especi-ficamente, detalha a forma como a NBC TA 315 - Identificação e Avaliação dos Riscos de Distorção Relevante por meio do Enten-dimento da Entidade e de seu Ambiente e a NBC TA 330 - Respos-ta do Auditor aos Riscos Avaliados devem ser aplicadas em relação aos riscos de distorção relevante decorrente de fraude.

Características da fraude2. As distorções nas demonstrações contábeis podem originar-

se de fraude ou erro. O fator distintivo entre fraude e erro está no fato de ser intencional ou não intencional a ação subjacente que resulta em distorção nas demonstrações contábeis.

3. Embora a fraude constitua um conceito jurídico amplo, para efeitos das normas de auditoria, o auditor está preocupado com a fraude que causa distorção relevante nas demonstrações contábeis. Dois tipos de distorções intencionais são pertinentes para o auditor - distorções decorrentes de informações contábeis fraudulentas e da apropriação indébita de ativos. Apesar de o auditor poder sus-peitar ou, em raros casos, identificar a ocorrência de fraude, ele não estabelece juridicamente se realmente ocorreu fraude.

Responsabilidade pela prevenção e detecção da fraude4. A principal responsabilidade pela prevenção e detecção da

fraude é dos responsáveis pela governança da entidade e da sua administração. É importante que a administração, com a supervi-são geral dos responsáveis pela governança, enfatize a prevenção da fraude, o que pode reduzir as oportunidades de sua ocorrência, e a dissuasão da fraude, o que pode persuadir os indivíduos a não perpetrar fraude por causa da probabilidade de detecção e punição. Isso envolve um compromisso de criar uma cultura de honestidade e comportamento ético, que pode ser reforçado por supervisão ati-

va dos responsáveis pela governança. A supervisão geral por parte dos responsáveis pela governança inclui a consideração do poten-cial de burlar controles ou de outra influência indevida sobre o pro-cesso de elaboração de informações contábeis, tais como tentativas da administração de gerenciar os resultados para que influenciem a percepção dos analistas quanto à rentabilidade e desempenho da entidade.

Responsabilidade do auditor5. O auditor que realiza auditoria de acordo com as normas

de auditoria é responsável por obter segurança razoável de que as demonstrações contábeis, como um todo, não contém distor-ções relevantes, causadas por fraude ou erro. Conforme descrito na NBC TA 200, devido às limitações inerentes da auditoria, há um risco inevitável de que algumas distorções relevantes das demons-trações contábeis podem não ser detectadas, apesar de a auditoria ser devidamente planejada e realizada de acordo com as normas de auditoria.

6. Como descrito na NBC TA 200, item 51, os efeitos poten-ciais das limitações inerentes são particularmente significativas no caso da distorção resultar de fraude. O risco de não ser detectada uma distorção relevante decorrente de fraude é mais alto do que o risco de não ser detectada uma fraude decorrente de erro. Isso porque a fraude pode envolver esquemas sofisticados e cuidadosa-mente organizados, destinados a ocultá-la, tais como falsificação, omissão deliberada no registro de operações ou prestação intencio-nal de falsas representações ao auditor. Tais tentativas de ocultação podem ser ainda mais difíceis de detectar quando associadas a um conluio. O conluio pode levar o auditor a acreditar que a evidência é persuasiva, quando, na verdade, ela é falsa. A capacidade do au-ditor de detectar uma fraude depende de fatores como a habilidade do perpetrador, a frequência e a extensão da manipulação, o grau de conluio, a dimensão relativa dos valores individuais manipula-dos e a posição dos indivíduos envolvidos. Embora o auditor possa ser capaz de identificar oportunidades potenciais de perpetração de fraude, é difícil para ele determinar se as distorções em áreas de julgamento como estimativas contábeis foram causadas por fraude ou erro.

7. Além disso, o risco do auditor não detectar uma distorção relevante decorrente de fraude da administração é maior do que no caso de fraude cometida por empregados, porque a administra-ção frequentemente tem condições de manipular, direta ou indire-tamente, os registros contábeis, apresentar informações contábeis fraudulentas ou burlar procedimentos de controle destinados a prevenir fraudes semelhantes, cometidas por outros empregados.

8. Na obtenção de segurança razoável, o auditor tem a res-ponsabilidade de manter atitude de ceticismo profissional durante a auditoria, considerando o potencial de burlar os controles pela administração, e de reconhecer o fato de que procedimentos de auditoria eficazes na detecção de erros podem não ser eficazes na detecção de fraude. Os requerimentos desta Norma destinam-se a auxiliar o auditor na identificação e avaliação dos riscos de distor-ção relevante decorrente de fraude e na elaboração de procedimen-tos para detectar tal distorção.

Data de vigência9. Esta Norma é aplicável para auditoria de demonstrações

contábeis dos períodos que se iniciem em ou após 1º de janeiro de 2010.


AUDITORIA GOVERNAMENTALObjetivo10. Os objetivos do auditor são:(a) identificar e avaliar os riscos de distorção relevante nas

demonstrações contábeis decorrente de fraude;(b) obter evidências de auditoria suficientes e apropriadas

sobre os riscos identificados de distorção relevante decorrente de fraude, por meio da definição e implantação de respostas apropria-das; e

(c) responder adequadamente face à fraude ou à suspeita de fraudes identificada durante a auditoria.

Definições11. Para efeito desta Norma, os termos abaixo têm os seguin-

tes significados:Fraude é o ato intencional de um ou mais indivíduos da ad-

ministração, dos responsáveis pela governança, empregados ou terceiros, que envolva dolo para obtenção de vantagem injusta ou ilegal.

Fatores de risco de fraude são eventos ou condições que in-diquem incentivo ou pressão para que a fraude seja perpetrada ou ofereçam oportunidade para que ela ocorra.

Requisitos Ceticismo profissional12. Nos termos da NBC TA 200, item 15, o auditor deve man-

ter postura de ceticismo profissional durante a auditoria, reconhe-cendo a possibilidade de existir distorção relevante decorrente de fraude, não obstante a experiência passada do auditor em relação à honestidade e integridade da administração e dos responsáveis pela governança da entidade (ver itens A7 a A8).

13. A não ser que existam razões para crer o contrário, o au-ditor deve aceitar os registros e os documentos como legítimos. Caso as condições identificadas durante e auditoria levem o audi-tor a acreditar que um documento pode não ser autêntico ou que os termos no documento foram modificados sem que o fato fosse revelado ao auditor, este deve investigar o caso (ver item A9).

14. Quando as respostas às indagações junto à administração ou aos responsáveis pela governança são inconsistentes, o auditor deve investigar as inconsistências.

Discussão entre a equipe de trabalho15. A NBC TA 315 requer a discussão entre os membros da

equipe de trabalho e que o sócio (ou responsável técnico) do traba-lho determine os assuntos que devem ser comunicados aos mem-bros da equipe não envolvidos na discussão. Essa discussão deve enfatizar especialmente como e em que pontos as demonstrações contábeis da entidade são suscetíveis de distorção relevante decor-rente de fraude, inclusive como a fraude pode ocorrer. A discussão deve ocorrer deixando de lado a possível convicção dos membros da equipe de trabalho de que a administração e os responsáveis pela governança são honestos e íntegros (ver itens A10 e A11).

Procedimentos de avaliação de risco e atividades relacionadas16. Ao aplicarem os procedimentos de avaliação de risco e

atividades relacionadas para conhecer a entidade e o seu ambien-te, inclusive o seu controle interno, requeridos pela NBC TA 315, itens 5 a 24, o auditor deve aplicar os procedimentos previstos nos itens 17 a 24 para obter as informações a serem usadas na identifi-cação de riscos de distorção relevante decorrente de fraude.

Administração e outros responsáveis na entidade17. O auditor dever fazer indagações à administração rela-

cionadas com:(a) avaliação pela administração do risco de que as demons-

trações contábeis contenham distorções relevantes decorrente de fraudes, inclusive a natureza, extensão e frequência de tais ava-liações (ver itens A12 e A13);

(b) o processo da administração para identificar e responder aos riscos de fraude na entidade, inclusive quaisquer riscos de fraude específicos identificados pela administração ou que foram levados ao seu conhecimento, ou tipos de operações, saldos con-tábeis ou divulgações para os quais é provável existir risco de fraude (ver item A14);

(c) comunicação da administração, se houver, aos responsá-veis pela governança em relação aos processos de identificação e resposta aos riscos de fraude na entidade; e

(d) comunicação da administração, se houver, aos emprega-dos em relação às suas visões sobre práticas de negócios e com-portamento ético.

18. O auditor deve fazer indagações à administração e outros responsáveis da entidade, conforme apropriado, para determinar se eles têm conhecimento de quaisquer casos reais, suspeitas ou indícios de fraude, que afetem a entidade (ver itens A15 a A17).

19. Em relação às entidades que têm uma função de auditoria interna, o auditor independente deve fazer indagações aos seus responsáveis para determinar se eles têm conhecimento de quais-quer casos reais, suspeitas ou indícios de fraude, que afetem a entidade, e obter o ponto de vista deles (auditores internos) sobre os riscos de fraude (ver item A18).

Responsáveis pela governança20. A não ser que os responsáveis pela governança estejam

envolvidos na administração da entidade (NBC TA 260 - Comu-nicação com os Responsáveis pela Governança, item 13), o audi-tor deve obter entendimento de como esses responsáveis fazem a supervisão geral dos processos da administração para identificar e responder aos riscos de fraudes na entidade e do controle inter-no que a administração implantou para mitigar esses riscos (ver itens A19 a A21).

21. Exceto nos casos em que os responsáveis pela governan-ça estão envolvidos com a administração da entidade, o auditor deve fazer indagações junto aos responsáveis pela governança para determinar se eles têm conhecimento de quaisquer casos re-ais, suspeitas ou indícios de fraude, que afetem a entidade. Essas indagações servem, em parte, para corroborar as respostas às in-dagações da administração.

Variação inesperada ou não usual identificada22. O auditor deve avaliar se variações inesperadas ou não

usuais que foram identificadas durante a aplicação dos procedi-mentos de revisão analítica, inclusive aqueles relacionados com as receitas, podem indicar riscos de distorção relevante decor-rente de fraude.

Outras informações23. O auditor deve considerar se outras informações por

ele obtidas indicam riscos de distorção relevante decorrente de fraude.


AUDITORIA GOVERNAMENTALAvaliação de fatores de risco de fraude24. O auditor deve avaliar se as informações obtidas com

outros procedimentos de avaliação de risco e atividades relacio-nadas realizadas indicam a presença de um ou mais fatores de ris-co de fraude. Embora os fatores de risco de fraude não indiquem necessariamente a sua efetiva existência, eles muitas vezes estão presentes em ocorrências de fraude e, portanto, podem indicar ris-cos de distorção relevante decorrente de fraude.

Identificação e avaliação dos riscos de distorção relevante de-corrente de fraude

25. Nos termos da NBC TA 315, o auditor deve identificar e avaliar os riscos de distorção relevante decorrente de fraude no nível das demonstrações contábeis e no nível das afirmações por tipo de operação, saldo contábil e divulgação.

26. Na identificação e avaliação dos riscos de distorção rele-vante decorrente de fraude, o auditor deve, com base na presunção de que há riscos de fraude no reconhecimento de receitas, avaliar que tipos de receita, operações ou afirmações de receita geram esses riscos. O item 47 especifica a documentação requerida no caso em que o auditor conclui que a presunção não é aplicável nas circunstâncias do trabalho e, portanto, não identifica o reconheci-mento de receitas como um risco de distorção relevante decorrente de fraude.

27. O auditor deve tratar os riscos de distorção relevantes decorrentes de fraude avaliados como riscos significativos e, por conseguinte, na medida em que ainda não tenha sido feito, o audi-tor deve obter entendimento dos respectivos controles da entidade, inclusive atividades de controle, que são relevantes para tais riscos.

Respostas aos riscos avaliados de distorção relevante de-corrente de fraude

Respostas globais28. Nos termos da NBC TA 330, o auditor deve determinar

respostas globais para tratar os riscos avaliados de distorção rele-vante decorrente de fraude nas demonstrações contábeis.

29. Ao determinar respostas globais para enfrentar os riscos avaliados de distorção relevante nas demonstrações contábeis, o auditor deve:

(a) alocar e supervisionar o pessoal, levando em conta o co-nhecimento, a aptidão e a capacidade dos indivíduos que assu-mirão responsabilidades significativas pelo trabalho, e avaliar os riscos de distorção relevante decorrente de fraude (ver itens A34 e A35);

(b) avaliar se a seleção e a aplicação de políticas contábeis pela entidade, em especial as relacionadas com medições subjeti-vas e transações complexas, podem ser indicadores de informação financeira fraudulenta decorrente de tentativa da administração de manipular os resultados; e

(c) incorporar elemento de imprevisibilidade na seleção da natureza, época e extensão dos procedimentos de auditoria (ver item A36).

Procedimentos de auditoria em respostas aos riscos identi-ficados de distorção relevante decorrente de fraude no nível das afirmações

30. Nos termos da NBC TA 330, o auditor deve desenhar e aplicar procedimentos adicionais de auditoria, cuja natureza, épo-ca e extensão respondam melhor aos riscos identificados de dis-torção relevante decorrente de fraude no nível das afirmações (ver itens A37 a A40).

Procedimentos de auditoria em resposta aos riscos relacio-nados com controles burlados pela administração

31. A administração está em posição privilegiada para perpe-trar fraudes em função de sua capacidade para manipular regis-tros contábeis e elaborar demonstrações contábeis fraudulentas, burlando controles que sob outros aspectos parecem funcionar de forma efetiva. Embora o nível do risco de burlar controles pela ad-ministração varie de entidade para entidade, o risco, não obstante, está presente em todas as entidades. Como tal burla pode ocorrer de maneira imprevisível, ela é um risco de distorção relevante de-corrente de fraude e, portanto, um risco significativo.

32. Independentemente da avaliação do auditor dos riscos de que a administração burle controles, o auditor deve definir e apli-car procedimentos de auditoria para:

(a) Testar a adequação dos lançamentos contábeis registra-dos no razão geral e outros ajustes efetuados na elaboração das demonstrações contábeis. Ao definir e aplicar procedimentos de auditoria para tais testes, o auditor deve:

(i) fazer indagações, junto a indivíduos envolvidos no proces-so de informação financeira, a respeito de atividade inadequada ou não usual referente ao processamento de lançamentos contábeis e outros ajustes;

(ii) selecionar lançamentos contábeis e outros ajustes feitos no final do período sob exame; e

(iii) considerar a necessidade de testar os lançamentos contá-beis e outros ajustes durante o período (ver itens A41 a A44).

(b) Revisar estimativas contábeis em busca de vícios (crité-rios ou resultados tendenciosos) e avaliar se as circunstâncias que geram esses vícios, se houver, representam risco de distorção rele-vante decorrente de fraude. Na execução dessa revisão, o auditor deve:

(i) avaliar se os julgamentos e decisões da administração na determinação das estimativas contábeis incluídas nas demonstra-ções contábeis, mesmo que individualmente razoáveis, indicam uma possível tendenciosidade da administração da entidade que possa representar risco de distorção relevante decorrente de frau-de. Em caso afirmativo, o auditor deve reavaliar as estimativas contábeis como um todo; e

(ii) efetuar uma revisão retrospectiva dos julgamentos e pre-missas da administração relativas a estimativas contábeis signifi-cativas refletidas nas demonstrações contábeis do exercício ante-rior (ver itens A45 a A47).

(c) Para operações significativas fora do curso normal dos ne-gócios da entidade, ou que de outro modo pareçam não usuais, tendo em vista o entendimento da entidade e do seu ambiente e outras informações obtidas pelo auditor durante a auditoria, ele deve avaliar se a justificativa de negócio das operações (ou a au-sência dela) sugere que elas podem ter sido realizadas para gerar informações contábeis fraudulentas ou para ocultar a apropriação indevida de ativos.

33. O auditor deve determinar se, para responder aos riscos identificados da administração vir a burlar os controles, o auditor precisa aplicar outros procedimentos de auditoria além dos men-cionados anteriormente (isto é, quando há riscos adicionais especí-ficos de que a administração possa burlar os controles não cobertos pelos procedimentos aplicados para atender as exigências do item 32).


AUDITORIA GOVERNAMENTALAvaliação da evidência de auditoria (ver item A49)34. O auditor deve avaliar se os procedimentos analíticos apli-

cados perto do final do período, na formação da conclusão global de que as demonstrações contábeis, como um todo, estão consis-tentes com o entendimento sobre a entidade e do seu ambiente ob-tido pelo auditor indicam um risco anteriormente não reconhecido de distorção relevante decorrente de fraude (ver item A50).

35. Se o auditor identifica uma distorção, ele deve avaliar se a distorção é indicadora de fraude. Caso exista tal indicador, o audi-tor deve avaliar as implicações da distorção relativamente a outros aspectos da auditoria, em especial a confiabilidade das representa-ções da administração, reconhecendo que dificilmente um caso de fraude será uma ocorrência isolada (ver item A51).

36. Caso o auditor identifique uma distorção, seja relevante ou não, e tiver razão para acreditar que é ou pode ser decorrente de fraude, com o envolvimento da administração (em especial da alta administração), o auditor deve reavaliar a avaliação dos riscos de distorção relevante decorrente de fraude e do impacto resultante na natureza, época e extensão dos procedimentos de auditoria para responder aos riscos avaliados. Ao reconsiderar a confiabilidade da evidência anteriormente obtida, o auditor também deve consi-derar se as circunstâncias ou condições indicam eventual conluio envolvendo empregados, diretores ou terceiros (ver item A52).

37. Quando o auditor confirma ou não está em condições para concluir se as demonstrações contábeis contêm distorções relevan-tes decorrentes de fraude, o auditor deve avaliar as implicações para a auditoria (ver item A53).

Auditor sem condições de continuar o trabalho38. Se, como resultado de uma distorção decorrente de fraude

ou suspeita de fraude, o auditor encontrar circunstâncias excep-cionais que coloquem em dúvida sua capacidade de continuar a realizar a auditoria, este deve:

(a) determinar as responsabilidades profissionais e legais apli-cáveis à situação, inclusive se é necessário ou não o auditor infor-mar à pessoa ou pessoas que aprovaram a contratação da auditoria ou, em alguns casos, às autoridades reguladoras. No Brasil, exis-tem obrigações determinadas pelas autoridades reguladoras;

(b) considerar se seria apropriado o auditor retirar-se do traba-lho, quando essa saída for possível conforme a lei ou regulamen-tação aplicável; e

(c) caso o auditor se retire:(i) discutir com pessoa no nível apropriado da administração e

com os responsáveis pela governança a saída do auditor do traba-lho e as razões para a interrupção; e

(ii) determinar se existe exigência profissional ou legal de comunicar a retirada do auditor do trabalho e as razões da saída à pessoa ou pessoas que contrataram a auditoria ou, em alguns casos, às autoridades reguladoras.

Representações da administração39. O auditor deve obter representações da administração e,

quando apropriado, dos responsáveis pela governança, de que:(a) eles reconhecem sua responsabilidade pelo desenho, im-

plementação e manutenção do controle interno de prevenção e de-tecção de fraude;

(b) eles revelaram ao auditor os resultados da avaliação do risco da administração de que as demonstrações contábeis podem ter distorções relevantes decorrentes de fraude;

(c) eles revelaram ao auditor seu conhecimento sobre a sus-peita ou ocorrência de fraude afetando a entidade, envolvendo:

(i) a administração;(ii) empregados com funções significativas no controle inter-

no; ou(iii) outros cuja fraude poderia ter efeito relevante nas de-

monstrações contábeis; e(d) eles revelaram ao auditor seu conhecimento de quaisquer

suspeitas ou indícios de fraude que afetassem as demonstrações contábeis da entidade, comunicadas por empregados, ex-emprega-dos, analistas, órgãos reguladores ou outros.

Comunicações à administração e aos responsáveis pela go-vernança

40. Caso o auditor tenha identificado uma fraude ou obtido in-formações que indiquem a possibilidade de fraude, o auditor deve comunicar estes assuntos tempestivamente a pessoa de nível apro-priado da administração que têm a responsabilidade primordial de prevenir e detectar fraude em assuntos relevantes no âmbito de suas responsabilidades (ver item A60).

41. A menos que todos os responsáveis pela governança es-tejam envolvidos na administração da entidade, se o auditor tiver identificado ou suspeitar de fraude envolvendo:

(a) a administração;(b) empregados com funções significativas no controle inter-

no; ou(c) outros, cujas fraudes gerem distorção relevante nas de-

monstrações contábeis, o auditor deve comunicar tempestiva-mente esses assuntos aos responsáveis pela governança. Caso o auditor suspeite de fraude envolvendo a administração, o auditor deve comunicar essas suspeitas aos responsáveis pela governança e discutir com eles a natureza, época e extensão dos procedimentos de auditoria necessários para concluir a auditoria (ver itens A61 a A63).

42. Nos termos da NBC TA 260, o auditor deve comunicar aos responsáveis pela governança quaisquer outros assuntos relacio-nados a fraudes que, no seu julgamento, são relevantes para suas responsabilidades (ver item A64).

Comunicações às autoridades reguladoras e de controle43. Caso o auditor tenha identificado ou suspeite de fraude,

deve determinar se há responsabilidade de comunicar a ocorrên-cia ou suspeita a um terceiro fora da entidade. Embora o dever profissional do auditor de manter a confidencialidade da informa-ção do cliente possa impedir que tais informações sejam dadas, as responsabilidades legais do auditor podem sobrepor-se ao dever de confidencialidade em algumas situações (ver itens A65 a A67).

Documentação44. O auditor deve incluir a seguinte documentação de audi-

toria no entendimento da entidade e seu ambiente e à avaliação dos riscos de distorção relevante pelo auditor, exigida pela NBC TA 315:

(a) as decisões significativas tomadas durante a discussão com a equipe de trabalho em relação à suscetibilidade das demonstra-ções contábeis da entidade a distorção relevante decorrente de fraude; e

(b) os riscos identificados e avaliados de distorção relevante decorrentes de fraude no âmbito das demonstrações contábeis e das afirmações.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL45. O auditor deve incluir a seguinte documentação de audi-

toria para as respostas do auditor aos riscos avaliados de distorção relevante requerida pela NBC TA 330:

(a) as respostas globais aos riscos avaliados de distorção re-levante decorrente de fraude no âmbito das demonstrações contá-beis, e a natureza, época e extensão dos procedimentos de audito-ria, além da ligação entre esses procedimentos e os riscos avalia-dos de distorção relevante decorrente de fraude nas afirmações; e

(b) os resultados dos procedimentos de auditoria, inclusive os desenhados para monitorar o risco de a administração burlar controles.

46. O auditor deve incluir na documentação de auditoria as comunicações sobre fraude feitas à administração, aos responsá-veis pela governança, aos órgãos reguladores e outros.

47. Se o auditor conclui que a presunção de risco de distorção relevante decorrente de fraude relacionada ao reconhecimento de receita não é aplicável nas circunstâncias do trabalho, o auditor deve incluir na documentação de auditoria as razões dessa con-clusão.

FRAUDES E ERROS.

NBC T 11 – IT – 03 FRAUDE E ERRO

INTRODUÇÃO1. Esta Interpretação Técnica (IT) visa a explicitar o item

11.1.4 da NBC T 11 – Normas de Auditoria Independente das De-monstrações Contábeis(*), proporcionando esclarecimentos adi-cionais sobre a responsabilidade do auditor nas fraudes e erros, nos trabalhos de auditoria.

CONCEITOS2. O termo fraude refere-se a ato intencional de omissão ou

manipulação de transações, adulteração de documentos, registros e demonstrações contábeis. A fraude pode ser caracterizada por:

a) manipulação, falsificação ou alteração de registros ou do-cumentos, de modo a modificar os registros de ativos, passivos e resultados;

b) apropriação indébita de ativos;c) supressão ou omissão de transações nos registros contábeis;d) registro de transações sem comprovação; ee) aplicação de práticas contábeis indevidas.

3. O termo erro refere-se a ato não-intencional na elaboração de registros e demonstrações contábeis, que resulte em incorreções deles, consistente em:

a) erros aritméticos na escrituração contábil ou nas demons-trações contábeis;

b) aplicação incorreta das normas contábeis; c) interpretação errada das variações patrimoniais.

A RESPONSABILIDADE DA ADMINISTRAÇÃO4. A responsabilidade primeira na prevenção e identificação

de fraudes e/ou erros é da administração da entidade, mediante a manutenção de adequado sistema de controle interno, que, entre-tanto, não elimina o risco de sua ocorrência.

A RESPONSABILIDADE DO AUDITOR5. O auditor não é responsável nem pode ser responsabilizado

pela prevenção de fraudes ou erros. Entretanto, deve planejar seu trabalho avaliando o risco de sua ocorrência, de forma a ter grande probabilidade de detectar aqueles que impliquem efeitos relevan-tes nas demonstrações contábeis.

6. Ao planejar a auditoria, o auditor deve indagar da adminis-tração da entidade auditada sobre qualquer fraude e/ou erro que tenham sido detectados.

7. Ao detectá-los, o auditor tem a obrigação de comunicá-los à administração da entidade e sugerir medidas corretivas, informan-do sobre os possíveis efeitos no seu parecer, caso elas não sejam adotadas.

A DETECÇÃO DE FRAUDES E ERROS8. O auditor deverá avaliar criticamente os sistema contábil,

incluindo o controle interno, tanto em termos de concepção quanto de funcionamento efetivo, concedendo especial atenção às condi-ções ou eventos que representem aumento de risco de fraude ou erro, que incluem:

a) estrutura ou atuação inadequada da administração da enti-dade auditada ou de algum dos seus membros;

b) pressões internas e externas;c) transações que pareçam anormais; d) problemas internos no cumprimento dos trabalhos de au-

ditoria;e) fatores específicos no ambiente de sistemas de informação

computadorizados.

Exemplos dessas condições ou eventos são apresentados a seguir:

1) Estrutura ou atuação inadequada da administraçãoa) a alta administração é controlada por pessoa ou pequeno

grupo, não existindo estrutura de supervisão eficaz;b) existe uma estrutura empresarial complexa aparentemente

não justificada;c) as deficiências importantes de controle interno não são cor-

rigidas, mesmo quando isso é praticável;d) existe uma alta rotação do pessoal-chave das áreas financei-

ra, contábil e de auditoria interna;e) a área de contabilidade apresenta insuficiência, significativa

e prolongada, de pessoal e condições de trabalho inadequadas;f) há mudanças freqüentes de auditores e/ou advogados; eg) a reputação da administração é duvidosa.

2) Pressões internas e externasa) o setor econômico no qual a entidade se insere está em de-

clínio, e as falências estão aumentando;b) o capital de giro é insuficiente, devido à diminuição de lu-

cros ou à expansão muito rápida; c) os lucros estão se deteriorando, e a administração da enti-

dade vem assumindo maiores riscos em suas vendas a prazo, está alterando suas praxes comerciais ou escolhendo alternativas de práticas contábeis com o intuito de melhorar o resultado;


AUDITORIA GOVERNAMENTALd) a entidade necessita de uma tendência de lucro crescente

para suportar o preço de mercado de suas ações, devido à oferta pública, transferência de controle ou outra razão;

e) a entidade tem um investimento significativo em um se-tor ou linha de produto conhecido por estar sujeito a mudanças rápidas;

f) a entidade depende muito de uma ou de uns poucos produ-tos, clientes ou fornecedores;

g) a alta administração está sofrendo pressão financeira;h) o pessoal da área contábil está sendo pressionado para

concluir a elaboração das demonstrações contábeis;i) existem questões internas e/ou externas que provocam dú-

vidas quanto à continuidade normal das atividades da entidade; ej) há desentendimentos entre os acionistas, quotistas e a ad-

ministração.

3. Transações que pareçam anormaisa) especialmente as que tenham efeitos significativos sobre

os resultados, realizadas em datas próximas do fim do exercício;b) aquelas de natureza complexa, com os decorrentes trata-

mentos contábeis; c) realizadas com partes relacionadas; ed) pagamentos que pareçam excessivos em relação ao servi-

ços prestados.

4. Problemas internos no cumprimento dos trabalhos de au-ditoria

a) registros inadequados, arquivos incompletos, ajustes ex-cessivos nos livros e contas, transações não registradas de acordo com os procedimentos usuais e contas não conciliadas com os registros;

b) documentação inadequada de transações, com falta de autorização, sem documento de apoio e/ou alterado. Quaisquer desses problemas de documentação assumem significância maior quando relacionados a transações não usuais ou de valor rele-vante;

c) diferenças excessivas entre os registros contábeis e as confirmações de terceiros;

d) conflitos na evidência de auditoria;e) mudanças inexplicáveis nos indicadores econômicos, fi-

nanceiros e operacionais;f) respostas evasivas ou ilógicas da administração às indaga-

ções do auditor;g) experiência anterior com fraude e/ou erro; eh) cliente novo sem auditoria anterior.

5) Fatores específicos no ambiente de sistemas de informa-ção computadorizados

a) incapacidade ou dificuldade para extrair informações dos arquivos de computador, devido à falta de documentação, ou à documentação desatualizada, de programas ou conteúdos de re-gistros;

b) grande quantidade de alterações nos programas que não foram documentadas, aprovadas e testadas; e

c) falta de conciliação geral entre as transações processadas em forma computadorizada e as bases de dados, de um lado, e os registros contábeis, de outro.

AS LIMITAÇÕES INERENTES À AUDITORIA 9. Devido às limitações inerentes à auditoria, existe risco

inevitável de que distorções relevantes resultantes de fraude e, em menor grau, de erro possam deixar de ser detectadas. Caso se descubra posteriormente que, durante o período coberto pelo parecer do auditor, exista distorção relevante não refletida ou não corrigida nas demonstrações contábeis, resultante de fraude e/ou relevante não refletida ou não corrigida nas demonstrações contá-beis, resultante de fraude e/ou erro, isto não indica que o auditor não cumpriu as Normas de Auditoria Independente das Demons-trações Contábeis. O que vai determinar se o auditor cumpriu estas normas é a adequação dos procedimentos de auditoria adotados nas circunstâncias e do seu parecer com base nos resultados desses procedimentos.

10. O risco de não detectar distorção relevante resultante de fraude é maior do que o risco de não detectar distorção relevante resultante de erro, porque a fraude normalmente envolve atos pla-nejados para ocultá-la, como, por exemplo, conluio, falsificação, falha deliberada no registro de transações ou apresentação de in-formações intencionalmente erradas ao auditor. Salvo se a audito-ria revelar evidência em contrário, o auditor normalmente aceita informações como verdadeiras e registros e documentos como genuínos.

11. Embora a existência de sistema contábil e de controle in-terno eficaz reduza a probabilidade de distorção das demonstrações contábeis resultante de fraude e/ou erro, sempre irá existir algum risco de que os controles internos não funcionem como planejado. Além disso, quaisquer sistema contábil e de controle interno pode ser ineficaz contra fraude que envolva conluio entre empregados ou cometida pela administração. Certos níveis da administração podem estar em condição de burlar controles que previnam fraudes similares por parte de outros empregados; por exemplo, instruindo subordinados para registrar transações incorretamente ou ocultá--las, ou sonegando informações relativas a transações.

OS PROCEDIMENTOS QUANDO EXISTE INDICAÇÃO DE FRAUDE OU ERRO

12. Quando a aplicação de procedimentos de auditoria, plane-jados com base na avaliação de risco, indicar a provável existência de fraude e/ou erro o auditor deve considerar o efeito potencial sobre as demonstrações contábeis. Se acreditar que tais fraudes e erros podem resultar em distorções relevantes nas demonstrações contábeis, o auditor deve modificar seus procedimentos ou aplicar outros, em caráter adicional.

13. A extensão desses procedimentos adicionais ou modifica-dos depende do julgamento do auditor quanto:

a) aos possíveis tipos de fraude e/ou erro;b) à probabilidade de que um tipo particular de fraude e/ou

erro possa resultar em distorções relevantes nas demonstrações contábeis.

14. Salvo quando houver circunstâncias indicando claramente o contrário, o auditor não pode presumir que um caso de fraude e/ou erro seja ocorrência isolada. Se necessário, ele deve revisar a natureza, a oportunidade e a extensão dos procedimentos de au-ditoria.


AUDITORIA GOVERNAMENTALA AVALIAÇÃO DOS RESULTADOS DOS PROCEDIMEN-

TOS15. A aplicação de procedimentos adicionais ou modificados

normalmente permite que o auditor confirme ou elimine a suspeita de fraude e/ou erro. Caso contrário, ele deve discutir a questão com a administração da entidade auditada e avaliar as providências a serem tomadas e seus possíveis efeitos.

16. O auditor deve avaliar as implicações de fraude e/ou erro relevantes em relação a outros aspectos de auditoria, particular-mente quanto à confiabilidade das informações escritas ou verbais fornecidas pela administração da entidade auditada. No caso de fraude e/ou erro não detectados por controle interno ou não incluí-dos nas informações da administração, o auditor deve reconsiderar a avaliação de risco e a validade dessas informações. As implica-ções de fraude e/ou erro detectados pelo auditor vão depender da relação entre, de um lado, a eventual perpetração e ocultação da fraude e/ou erro e, de outro lado, os procedimentos de controle específicos e o nível da administração ou dos empregados envol-vidos.

OS EFEITOS DE FRAUDE E/O ERRO NO PARECER DO AUDITOR

17. Se o auditor concluir que a fraude e/ou erro têm efeito relevante sobre as demonstrações contábeis e que isso não foi apropriadamente refletido ou corrigido, ele deve emitir seu parecer com ressalva ou com opinião adversa.

18. Se o auditor não puder determinar se houve a fraude e/ou erro devido a limitações impostas pelas circunstâncias, e não pela entidade, deve avaliar o tipo de parecer e emitir.

AS COMUNICAÇÕES DE FRAUDE E/OU ERROÀ administração

19. O auditor sempre deve comunicar à administração da enti-dade auditada descobertas factuais envolvendo fraude – dependen-do das circunstâncias, de forma verbal ou escrita –, tão cedo quan-do possível, mesmo que o efeito potencial sobre as demonstrações contábeis seja irrelevante.

20. Ao determinar o representante apropriado da entidade au-ditada a quem comunicar ocorrências de erros relevantes ou frau-de, o auditor deve considerar todas as circunstâncias. Com respeito a fraude, o auditor deve avaliar a probabilidade de envolvimento da alta administração. Na maior parte dos casos que envolvem fraude, seria apropriado comunicar a questão a um nível da estru-tura organizacional da entidade acima do nível responsável pelas pessoas que se acredita estejam implicadas. Quando houver dúvida quanto ao envolvimento da alta administração da entidade, antes de qualquer comunicação por escrito o auditor deve avaliar as cir-cunstâncias do fato.

A terceiros21. O sigilo profissional normalmente impede o auditor de

comunicar fraude e/ou erros a terceiros. Todavia, em certas cir-cunstâncias, quando houver obrigação legal de fazê-lo, ao auditor poderá ser requerida a quebra do sigilo profissional. Aplicam-se neste caso o Código de Ética Profissional dos Contabilistas e as Normas Profissionais de Auditor Independente(*).

A RENÚNCIA AO TRABALHO22. O auditor pode concluir que é necessário retirar-se do tra-

balho, quando a entidade não tomar as medidas corretivas relacio-nadas com fraude que ele considera necessárias às circunstâncias, mesmo quando a fraude for relevante para as demonstrações con-tábeis. Entre os fatores passíveis de afetar a conclusão do audi-tor estão as implicações de envolvimento da alta administração da entidade, o que pode acarretar o abalo na confiabilidade das informações da administração da entidade auditada e o impacto, para o auditor, da continuidade de seu vínculo profissional com a entidade.

AMOSTRAGEM.

NBC TA 530 - AMOSTRAGEM EM AUDITORIA

IntroduçãoAlcance1. Esta Norma se aplica quando o auditor independente decide

usar amostragem na execução de procedimentos de auditoria. Essa Norma trata do uso de amostragem estatística e não estatística na definição e seleção da amostra de auditoria, na execução de testes de controles e de detalhes e na avaliação dos resultados da amostra.

2. Esta Norma complementa a NBC TA 500 - Evidência de Auditoria, que trata da responsabilidade do auditor na definição e execução de procedimentos de auditoria para obter evidência de auditoria apropriada e suficiente para chegar a conclusões razo-áveis que fundamentem sua opinião de auditoria. A NBC TA 500 fornece orientação sobre os meios disponíveis para o auditor sele-cionar os itens para teste, dos quais a amostragem de auditoria é um deles.

Data de vigência3. Esta Norma é aplicável a auditoria de demonstrações contá-

beis para os períodos iniciados em ou após 1º de janeiro de 2010.

Objetivo4. O objetivo do auditor, ao usar a amostragem em auditoria, é

o de proporcionar uma base razoável para o auditor concluir quan-to à população da qual a amostra é selecionada.

Definições5. Para fins das normas de auditoria, os termos a seguir têm os

significados a eles atribuídos:Amostragem em auditoria é a aplicação de procedimentos de

auditoria em menos de 100% dos itens de população relevante para fins de auditoria, de maneira que todas as unidades de amostragem tenham a mesma chance de serem selecionadas para proporcionar uma base razoável que possibilite o auditor concluir sobre toda a população.

População é o conjunto completo de dados sobre o qual a amostra é selecionada e sobre o qual o auditor deseja concluir.


AUDITORIA GOVERNAMENTALRisco de amostragem é o risco de que a conclusão do auditor,

com base em amostra, pudesse ser diferente se toda a população fosse sujeita ao mesmo procedimento de auditoria. O risco de amostragem pode levar a dois tipos de conclusões errôneas:

(a) no caso de teste de controles, em que os controles são con-siderados mais eficazes do que realmente são ou no caso de teste de detalhes, em que não seja identificada distorção relevante, quando, na verdade, ela existe. O auditor está preocupado com esse tipo de conclusão errônea porque ela afeta a eficácia da auditoria e é provável que leve a uma opinião de auditoria não apropriada.

(b) no caso de teste de controles, em que os controles são consi-derados menos eficazes do que realmente são ou no caso de teste de detalhes, em que seja identificada distorção relevante, quando, na ver-dade, ela não existe. Esse tipo de conclusão errônea afeta a eficiência da auditoria porque ela normalmente levaria a um trabalho adicional para estabelecer que as conclusões iniciais estavam incorretas.

Risco não resultante da amostragem é o risco de que o auditor chegue a uma conclusão errônea por qualquer outra razão que não seja relacionada ao risco de amostragem (ver item A1).

Anomalia é a distorção ou o desvio que é comprovadamente não representativo de distorção ou desvio em uma população.

Unidade de amostragem é cada um dos itens individuais que constituem uma população (ver item A2).

Amostragem estatística é a abordagem à amostragem com as se-guintes características:

(a) seleção aleatória dos itens da amostra; e ](b) o uso da teoria das probabilidades para avaliar os resultados

das amostras, incluindo a mensuração do risco de amostragem.A abordagem de amostragem que não tem as características (i) e

(ii) é considerada uma amostragem não estatística.Estratificação é o processo de dividir uma população em subpo-

pulações, cada uma sendo um grupo de unidades de amostragem com características semelhantes (geralmente valor monetário).

Distorção tolerável é um valor monetário definido pelo auditor para obter um nível apropriado de segurança de que esse valor mone-tário não seja excedido pela distorção real na população (ver item A3).

Taxa tolerável de desvio é a taxa de desvio dos procedimentos de controles internos previstos, definida pelo auditor para obter um nível apropriado de segurança de que essa taxa de desvio não seja excedida pela taxa real de desvio na população.

Requisitos Definição da amostra, tamanho e seleção dos itens para teste

6. Ao definir uma amostra de auditoria, o auditor deve considerar a finalidade do procedimento de auditoria e as características da popu-lação da qual será retirada a amostra.

7. O auditor deve determinar o tamanho de amostra suficiente para reduzir o risco de amostragem a um nível mínimo aceitável.

8. O auditor deve selecionar itens para a amostragem de forma que cada unidade de amostragem da população tenha a mesma chance de ser selecionada.

Execução de procedimentos de auditoria9. O auditor deve executar os procedimentos de auditoria, apro-

priados à finalidade, para cada item selecionado.10. Se o procedimento de auditoria não for aplicável ao item sele-

cionado, o auditor deve executar o procedimento em um item que substitua o anteriormente selecionado.

11. Se o auditor não puder aplicar os procedimentos de audi-toria definidos ou procedimentos alternativos adequados em um item selecionado, o auditor deve tratar esse item como um desvio do controle previsto, no caso de testes de controles ou uma dis-torção, no caso de testes de detalhes.

Natureza e causa de desvios e distorções12. O auditor deve investigar a natureza e a causa de quais-

quer desvios ou distorções identificados e avaliar o possível efei-to causado por eles na finalidade do procedimento de auditoria e em outras áreas de auditoria.

13. Em circunstâncias extremamente raras, quando o auditor considera que uma distorção ou um desvio descobertos na amos-tra são anomalias, o auditor deve obter um alto grau de certeza de que essa distorção ou esse desvio não sejam representativos da população. O auditor deve obter esse grau de certeza mediante a execução de procedimentos adicionais de auditoria, para obter evidência de auditoria apropriada e suficiente de que a distorção ou o desvio não afetam o restante da população.

Projeção de distorções14. Para os testes de detalhes, o auditor deve projetar, para a

população, as distorções encontradas na amostra.

Avaliação do resultado da amostragem em auditoria15. O auditor deve avaliar:(a) os resultados da amostra; e(b) se o uso de amostragem de auditoria forneceu uma base

razoável para conclusões sobre a população que foi testada.

PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA..

PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA SOBRE TRANSA-ÇÕES E EVENTOS OCORRIDOS ENTRE A DATA DO TÉR-MINO DO EXERCÍCIO SOCIAL E A DE EMISSÃO DO PA-RECER

3. O período entre a data do término do exercício social e a de emissão do parecer é denominado período subsequente, e o auditor deve considerá-lo parte normal da auditoria. O audi-tor deve planejar e executar procedimentos para obter evidência de auditoria suficiente e apropriada de que todas as transações e eventos ocorridos no período, e que podem requerer ajuste nas demonstrações contábeis e suas notas explicativas, foram iden-tificados. Esses procedimentos são adicionais àqueles normal-mente aplicados a transações específicas ocorridas após o fim do período, com o objetivo de obter evidência de auditoria quanto a saldos de contas no fim dele, como, por exemplo, o teste do corte de estoques e pagamentos a credores.

Entretanto, não se exige que o auditor proceda a uma revisão contínua de todos os assuntos que foram objeto de procedimentos anteriores.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL4.Os procedimentos para identificar transações e eventos que

podem requerer ajuste ou divulgação nas demonstrações contá-beis devem ser executados tão próximo da data do parecer do auditor quanto for praticável, e normalmente incluem o seguinte:

a) revisão dos procedimentos que a administração estabeleceu para assegurar que eventos subsequentes sejam identificados;

b) leitura de atas de assembléia de acionistas ou quotistas, de reunião dos conselhos de administração e fiscal, da diretoria, bem como de comitês executivos e de auditoria, realizadas após o fim do período, e indagação sobre assuntos discutidos nas reuniões e para os quais ainda se dispõe de atas;

c) leitura das demonstrações contábeis intermediárias poste-riores àquelas auditadas e, à medida que for considerado necessá-rio e apropriado, dos orçamentos, previsões de fluxo de caixa e de outros relatórios contábeis; comparação dessas informações com as constantes nas demonstrações contábeis auditadas, na extensão considerada necessária nas circunstâncias. Neste caso, o auditor deve indagar da administração se as informações mais recentes foram elaboradas nas mesmas bases utilizadas nas demonstrações contábeis auditadas;

d) indagação ou ampliação das indagações anteriores, escritas ou verbais, aos advogados da entidade a respeito de litígios e re-clamações; e

e) indagação à administração sobre se ocorreu qualquer even-to subsequente que possa afetar as demonstrações contábeis e ob-tenção, da parte dela, de carta de responsabilidade, com a mesma data do parecer do auditor. Os exemplos de assuntos a serem inda-gados incluem:

1. situação atual de itens contabilizados com base em dados preliminares ou não-conclusivos;

2. assunção de novos compromissos, empréstimos ou garan-tias concedidas;

3. vendas de ativos;4. emissão de debêntures ou ações novas ou acordo de fusão,

incorporação, cisão ou liquidação de atividades, ainda que parcial-mente;

5. destruição de ativos, por exemplo, por fogo ou inundação;6. desapropriação por parte do governo;7. evolução subsequente de contingências e assuntos de maior

risco de auditoria;8. ajustes contábeis inusitados; e9. ocorrência ou probabilidade de ocorrência de eventos que

ponham em dúvida a adequação das práticas usadas nas demons-trações contábeis, como na hipótese de dúvida sobre a continuida-de normal das atividades da entidade.

5. Quando uma controlada ou coligada, ou mesmo uma divi-são ou filial, for auditada por outro auditor, o auditor da entidade principal deve considerar os procedimentos do outro auditor sobre eventos após o fim do período e a necessidade de informá-lo sobre a data planejada de emissão de seu parecer.

6. Quando tomar conhecimento de eventos que afetam de ma-neira relevante as demonstrações contábeis, o auditor deve verifi-car se eles foram apropriadamente contabilizados e adequadamen-te divulgados nas demonstrações contábeis. Quando tais eventos não receberam o tratamento adequado nas demonstrações contá-beis, o auditor deve discutir com a administração a adoção das providências necessárias para corrigir tal situação. Caso a admi-nistração decida não tomar as providências necessárias, o auditor deve emitir seu parecer com ressalva ao adverso.

TRANSAÇÕES E EVENTOS OCORRIDOS APÓS O TÉR-MINO DO TRABALHO DE CAMPO, COM A CONSEQÜENTE EMISSÃO DO PARECER, E A DATA DA DIVULGAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

7. O auditor não é responsável pela execução de procedimen-tos ou indagações sobre as demonstrações contábeis após a data do seu parecer. Durante o período entre as datas do parecer do auditor e a de divulgação das demonstrações contábeis, a administração é responsável por informar ao auditor fatos que possam afetar as demonstrações contábeis.

8.Quando, após a data do parecer do auditor, mas antes da divulgação das demonstrações contábeis, o auditor tomar conhe-cimento de um fato que possa afetar de maneira relevante as de-monstrações contábeis, ele deve decidir se elas devem ser ajusta-das, discutir o assunto com a administração e tomar as medidas apropriadas às circunstâncias.

9. Quando a administração alterar as demonstrações contá-beis, o auditor deve executar os procedimentos necessários nas circunstâncias e fornecer a ela um novo parecer sobre as demons-trações contábeis ajustadas. A data do novo parecer do auditor não deve ser anterior àquela em que as demonstrações ajustadas foram assinadas ou aprovadas pela administração, e consequentemente, os procedimentos mencionados nos itens anteriores devem ser es-tendidos até a data do novo parecer do auditor. Contudo, o auditor pode decidir por emitir seu parecer com dupla data, como expli-cado na Interpretação Técnica NBC T 11 – IT – 05 – Parecer dos Auditores Independentes sobre as Demonstrações Contábeis.

10. Quando a administração não alterar as demonstrações contábeis nos casos em que o auditor decidir pela necessidade de sua alteração e o seu parecer não tiver sido liberado para a enti-dade, ele deve revisá-lo e, se for o caso, expressar opinião com ressalva ou adversa.

11. Quando o parecer do auditor tiver sido entregue à admi-nistração, o auditor deve solicitar a esta que não divulgue as de-monstrações contábeis e o respectivo parecer. Se as demonstrações contábeis forem posteriormente divulgadas, o auditor deve avaliar a adoção de medidas a serem tomadas em função dos seus direitos e obrigações legais. Entre essas medidas inclui-se, como mínimo, comunicação formal à administração no sentido de que o parecer anteriormente emitido não mais deve ser associado às demonstra-ções contábeis não retificadas; a necessidade de comunicação aos órgãos reguladores dependerá das normas aplicáveis em cada caso.

TRANSAÇÕES E EVENTOS OCORRIDOS APÓS A DI-VULGAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

12. Após a divulgação das demonstrações contábeis, o auditor não tem responsabilidade de fazer qualquer indagação sobre essas demonstrações.

13. Quando, após a divulgação das demonstrações contábeis, o auditor tomar conhecimento de fato anterior à data do seu pare-cer e que, se fosse conhecido naquela data, poderia tê-lo levado a emitir o documento com conteúdo diverso do que foi, o auditor deve decidir se as demonstrações contábeis precisam de revisão, discutir o assunto com a administração e tomar as medidas apro-priadas às circunstâncias.

14. Quando a administração alterar as demonstrações contá-beis divulgadas, o auditor deve:

a) executar os procedimentos de auditoria necessários às cir-cunstâncias;


AUDITORIA GOVERNAMENTALb) revisar as medidas tomadas pela administração para asse-

gurar que qualquer pessoa que tenha recebido as demonstrações contábeis anteriormente emitidas, juntamente com o respectivo parecer do auditor, seja informada da situação; e

c) emitir um novo parecer sobre as demonstrações contá-beis alteradas, indicando em parágrafo, após o de opinião, os motivos da reemissão desse parecer com referência à nota das demonstrações contábeis que esclarece a alteração efetuada nas demonstrações contábeis. Neste caso, são aplicáveis as consi-derações sobre a data do novo parecer mencionadas no parágra-fo 12 anterior.

15. Quando a administração não tomar as medidas necessá-rias para assegurar que qualquer pessoa que tenha recebido as demonstrações contábeis anteriormente divulgadas, juntamente com o correspondente parecer do auditor, seja informada da si-tuação, e quando a administração não alterar as demonstrações contábeis nas circunstâncias em que o auditor considera neces-sária sua alteração, ele deve informar à administração que po-derá tomar medidas para impedir que seu parecer seja utilizado por terceiros, resguardando, assim, seus direitos e obrigações legais.Entre essas medidas inclui-se, como mínimo, comuni-cação formal à administração de que o parecer anteriormente emitido não mais deve ser associado às demonstrações contá-beis não retificadas. A necessidade de comunicação aos órgãos reguladores dependerá das normas aplicáveis em cada caso.

16. Em certas situações, o auditor pode julgar desneces-sárias a alteração das demonstrações contábeis e a emissão de novo parecer; assim, por exemplo, quando estiver iminente a emissão das demonstrações contábeis relativas ao período se-guinte, desde que elas contemplem os necessários ajustes e/ou contenham as informações normalmente divulgadas.

UTILIZAÇÃO DE TRABALHO DE AUDITORIA INTERNA E DE

ESPECIALISTAS..

NBC TA 610 - UTILIZAÇÃO DO TRABALHO DE AU-DITORIA INTERNA

IntroduçãoAlcance1. Essa Norma trata da responsabilidade do auditor externo

(doravante independente) em relação ao trabalho dos auditores internos, quando o auditor independente tiver determinado, em conformidade com a NBC TA 315 - Identificação e Avaliação dos Riscos de Distorção Relevante por meio do Entendimento da Entidade e de seu Ambiente, item 23, que existe a probabi-lidade de que a função de auditoria interna seja relevante para a auditoria.

2. Esta Norma não trata dos casos em que auditores in-ternos atuam na assistência direta do auditor independente na aplicação de procedimentos de auditoria.

Relação entre a função de auditoria interna e o auditor independente

3. Os objetivos da função de auditoria interna são determi-nados pela administração e, quando aplicável, pelos responsá-veis pela governança. Embora os objetivos da função de auditoria interna e o do auditor independente sejam diferentes, os meios uti-lizados pela auditoria interna e pelo o auditor independente para alcançar seus respectivos objetivos podem ser semelhantes.

4. Independentemente do grau de autonomia e de objetivida-de da função de auditoria interna, tal função não é independente da entidade, como é exigido do auditor independente quando ele expressa uma opinião sobre as demonstrações contábeis. O audi-tor independente assume integral responsabilidade pela opinião de auditoria expressa e essa responsabilidade do auditor independen-te não é reduzida pela utilização do trabalho feito pelos auditores internos.

Data de vigência

5. Esta Norma é aplicável a auditoria de demonstrações con-tábeis para períodos iniciados em ou após 1º de janeiro de 2010.

Objetivo6. Os objetivos do auditor independente, quando a entidade

tiver a função de auditoria interna que o auditor independente de-terminou como tendo a probabilidade de ser relevante para a au-ditoria, são:

(a) determinar se e em que extensão utilizar um trabalho espe-cífico dos auditores internos; e

(b) se utilizar um trabalho específico da auditoria interna, de-terminar se aquele trabalho é adequado para os fins da auditoria.

Definições7. Para fins das normas de auditoria, os termos a seguir têm os

significados a eles atribuídos abaixo:Função de auditoria interna é a atividade de avaliação estabe-

lecida ou fornecida como um serviço para a entidade. Suas funções incluem, dentre outras: exame, avaliação e monitoramento da ade-quação e efetividade do controle interno.

Auditores internos são as pessoas que executam as atividades da função de auditoria interna. Os auditores internos podem fazer parte de um departamento de auditoria interna ou de uma função equivalente.

RequisitosDeterminação se e em que extensão utilizar o trabalho dos

auditores internos

8. O auditor independente deve determinar:(a) se é provável que o trabalho dos auditores internos seja

adequado para os fins da auditoria; e(b) em caso positivo, o efeito planejado do trabalho dos audi-

tores internos na natureza, época ou extensão dos procedimentos do auditor independente.

9. Para determinar se é provável que o trabalho dos auditores internos seja adequado para os fins da auditoria, o auditor indepen-dente deve avaliar:

(a) a objetividade da função de auditoria interna;(b) a competência técnica dos auditores internos;


AUDITORIA GOVERNAMENTAL(c) se é provável que o trabalho dos auditores internos seja

realizado com o devido zelo profissional; e(d) se é provável que haja comunicação eficaz entre os audi-

tores internos e o auditor independente.10. Para determinar o efeito planejado do trabalho dos audi-

tores internos na natureza, época ou extensão dos procedimentos do auditor independente, o auditor independente deve considerar:

(a) a natureza e o alcance do trabalho específico executado, ou a ser executado, pelos auditores internos;

(b) os riscos avaliados de distorção relevante no nível de afirmações para classes específicas de transações, saldos contá-beis e divulgações; e

(c) o grau de subjetividade envolvido na avaliação da evi-dência de auditoria coletada pelos auditores internos como su-porte para as afirmações relevantes.

Utilização de trabalho específico dos auditores internos11. Para que o auditor independente possa utilizar um tra-

balho específico dos auditores internos, o auditor independen-te deve avaliar e executar os procedimentos de auditoria nesse trabalho para determinar a sua adequação para atender aos seus objetivos como auditor independente (ver item A6).

12. Para determinar a adequação de trabalhos específicos executados pelos auditores internos para os seus objetivos como auditor independente, este deve avaliar se:

(a) o trabalho foi executado por auditores internos que te-nham competência e treinamento técnicos adequados;

(b) o trabalho foi adequadamente supervisionado, revisado e documentado;

(c) foi obtida evidência de auditoria apropriada para permitir que os auditores internos atinjam conclusões razoáveis;

(d) as conclusões são apropriadas nas circunstâncias e quais-quer relatórios elaborados pelos auditores internos são consisten-tes com os resultados do trabalho executado; e

(e) quaisquer exceções ou assuntos não usuais divulgados pelos auditores internos estão resolvidos adequadamente.

Documentação13. Se o auditor independente usa um trabalho específico

dos auditores internos, ele deve incluir na documentação de au-ditoria as conclusões atingidas relacionadas com a avaliação da adequação do trabalho dos auditores internos e os procedimentos de auditoria executados pelo auditor independente sobre aquele trabalho em conformidade com a NBC TA 230 - Documentação de Auditoria, itens 8 a 11 e A6.

FORMAÇÃO DA OPINIÃO E EMISSÃO DO RELATÓRIO.

Caro candidato, este item já foi tratado no tópico relatório de auditoria.

MODIFICAÇÃO NA OPINIÃO DO AUDITOR INDEPENDENTE.

Introdução

Alcance

1. Esta Norma trata da responsabilidade do auditor de emitir um relatório apropriado nas circunstâncias em que, ao for-mar uma opinião sobre as demonstrações contábeis de acordo com a NBC TA 700, o auditor conclui que é necessária uma mo-dificação na sua opinião sobre as demonstrações contábeis.

Para entendimento apropriado e aplicação desta Norma, modificação da opinião tem o significado de emitir um relatório diferente do “limpo”, ou seja, observando um dos tipos a seguir apresentado.

Tipos de opinião modificada

2. Esta Norma estabelece três tipos de opinião modificada, a saber, opinião com ressalva, opinião adversa e abstenção de opinião. A decisão sobre que tipo de opinião modificada é apro-priada depende da (ver item A1):

(a) natureza do assunto que deu origem à modificação, ou seja, se as demonstrações contábeis apresentam distorção rele-vante ou, no caso de impossibilidade de obter evidência de au-ditoria apropriada e suficiente, podem apresentar distorção rele-vante; e

(b) opinião do auditor sobre a disseminação dos efeitos ou possíveis efeitos do assunto sobre as demonstrações contábeis.

Data de vigência

3. Esta Norma é aplicável a auditoria de demonstrações contábeis para períodos iniciados em ou após 1º. de janeiro de 2010.

Objetivo

4. O objetivo do auditor é expressar claramente uma opi-nião modificada de forma apropriada sobre as demonstrações contábeis, que é necessária quando:

(a) o auditor conclui, com base em evidência de auditoria obtida, que as demonstrações contábeis como um todo apresen-tam distorções relevantes; ou

(b) o auditor não consegue obter evidência de auditoria apropriada e suficiente para concluir que as demonstrações con-tábeis como um todo não apresentam distorções relevantes.

Definições

5. Para fins das normas de auditoria, os termos a seguir possuem os significados a eles atribuídos:


AUDITORIA GOVERNAMENTALGeneralizado é o termo usado, no contexto de distorções,

para descrever os efeitos disseminados de distorções sobre as demonstrações contábeis ou os possíveis efeitos de distorções sobre as demonstrações contábeis que não são detectados, se houver, devido à impossibilidade de obter evidência de auditoria apropriada e suficiente. Efeitos generalizados sobre as demons-trações contábeis são aqueles que, no julgamento do auditor:

(i) não estão restritos aos elementos, contas ou itens espe-cíficos das demonstrações contábeis;

(ii) se estiverem restritos, representam ou poderiam repre-sentar uma parcela substancial das demonstrações contábeis; ou

(iii) em relação às divulgações, são fundamentais para o en-tendimento das demonstrações contábeis pelos usuários.

Opinião modificada compreende opinião com ressalva, ad-versa ou abstenção de opinião.

Requisitos

Circunstâncias em que é necessário modificar a opinião do auditor independente

6. O auditor deve modificar a opinião no seu relatório quando:

(a) ele conclui, com base na evidência de auditoria obtida, que as demonstrações contábeis, como um todo, apresentam dis-torções relevantes (ver itens A2 a A7); ou

(b) o auditor não consegue obter evidência de auditoria apropriada e suficiente para concluir que as demonstrações con-tábeis como um todo não apresentam distorções relevantes (ver itens A8 a A12).

Determinação do tipo de modificação na opinião do au-ditor independente

Opinião com ressalva

7. O auditor deve expressar uma opinião com ressalva quando:

(a) ele, tendo obtido evidência de auditoria apropriada e suficiente, conclui que as distorções, individualmente ou em conjunto, são relevantes, mas não generalizadas nas demonstra-ções contábeis; ou

(b) ele não consegue obter evidência apropriada e suficien-te de auditoria para suportar sua opinião, mas ele conclui que os possíveis efeitos de distorções não detectadas, se houver, sobre as demonstrações contábeis poderiam ser relevantes, mas não generalizados.

Opinião adversa

8. O auditor deve expressar uma opinião adversa quan-do, tendo obtido evidência de auditoria apropriada e suficiente, conclui que as distorções, individualmente ou em conjunto, são relevantes e generalizadas para as demonstrações contábeis.

Abstenção de opinião

9. O auditor deve abster-se de expressar uma opinião quando não consegue obter evidência de auditoria apropriada e suficiente para suportar sua opinião e ele conclui que os possíveis efeitos de distorções não detectadas, se houver, sobre as demons-trações contábeis poderiam ser relevantes e generalizadas.

10. O auditor deve abster-se de expressar uma opinião quan-do, em circunstâncias extremamente raras envolvendo diversas incertezas, o auditor conclui que, independentemente de ter obtido evidência de auditoria apropriada e suficiente sobre cada uma das incertezas, não é possível expressar uma opinião sobre as demons-trações contábeis devido à possível interação das incertezas e seu possível efeito cumulativo sobre essas demonstrações contábeis.

Consequência da impossibilidade de obter evidência de audi-toria apropriada e suficiente devido a uma limitação imposta pela administração depois da aceitação do trabalho pelo auditor

11. Se, depois de aceitar o trabalho, o auditor tomar conhe-cimento que a administração impôs uma limitação ao alcance da auditoria que tem, segundo ele, probabilidade de resultar na ne-cessidade de expressar uma opinião com ressalva ou abster-se de expressar uma opinião sobre as demonstrações contábeis, o auditor deve solicitar que a administração retire a limitação.

12. No caso de a administração se recusar a retirar a limita-ção mencionada no item 11, o auditor deve comunicar o assunto aos responsáveis pela governança, a menos que todos aqueles res-ponsáveis pela governança estejam envolvidos na administração da entidade (NCB TA 260, item 13), assim como determinar se é possível executar procedimentos alternativos para obter evidência de auditoria apropriada e suficiente.

13. Se o auditor não conseguir obter evidência apropriada e suficiente de auditoria, o auditor deve determinar as implicações como segue:

(a) se ele concluir que os possíveis efeitos de distorções não detectadas, se houver, sobre as demonstrações contábeis poderiam ser relevantes, mas não generalizados, o auditor deve emitir uma opinião com ressalva; ou

(b) se ele concluir que os possíveis efeitos de distorções não detectadas, se houver, sobre as demonstrações contábeis poderiam ser relevantes e generalizados de modo que uma ressalva na opi-nião seria não adequada para comunicar a gravidade da situação, o auditor deve (ver itens A13 e A14):

(i) renunciar ao trabalho de auditoria, quando praticável e possível de acordo com as leis ou regulamentos aplicáveis; ou

(ii) se a renúncia ao trabalho de auditoria antes da emissão do seu relatório de auditoria independente não for viável ou pos-sível, abster-se de expressar uma opinião sobre as demonstrações contábeis.

14. Se o auditor renunciar conforme previsto no item 13(b)(i), antes da renúncia, ele deve comunicar aos responsáveis pela governança quaisquer assuntos relativos a distorções identificadas durante a auditoria que dariam origem a uma opinião modificada (ver item A15).


AUDITORIA GOVERNAMENTALOutras considerações relativas à opinião adversa ou abstenção

de opinião

15. Quando o auditor considera necessário expressar uma opinião adversa ou abster-se de expressar opinião sobre as de-monstrações contábeis como um todo, o seu relatório de auditoria independente não deve incluir, também, no mesmo relatório, uma opinião não modificada com relação à mesma estrutura de relatório financeiro sobre um quadro isolado das demonstrações contábeis ou sobre um ou mais elementos, contas ou itens específicos da demonstração contábil. A inclusão de uma opinião não modifica-da no mesmo relatório nessas circunstâncias contrariaria a opinião adversa ou a abstenção de opinião do auditor sobre as demonstra-ções contábeis como um todo (ver item A16). A NBC TA 805 trata das circunstâncias em que o auditor é contratado para expressar uma opinião separada sobre um ou mais elementos, contas ou itens específicos de uma demonstração contábil.

Forma e conteúdo do relatório do auditor independente com opinião modificada

Parágrafo contendo a base para a modificação

16. Quando o auditor modifica a opinião sobre as demons-trações contábeis, ele deve, além dos elementos específicos reque-ridos pela NBC TA 700, incluir um parágrafo no seu relatório de auditoria independente que fornece uma descrição do assunto que deu origem à modificação. O auditor deve colocar esse parágrafo imediatamente antes do parágrafo da opinião no seu relatório de auditoria independente, utilizando o título “Base para opinião com ressalva,” “Base para opinião adversa” ou “Base para abstenção de opinião”, conforme apropriado (ver item A17).

17. Se houver uma distorção relevante nas demonstrações contábeis relacionada a valores específicos nessas demonstrações contábeis (incluindo divulgações quantitativas), o auditor deve in-cluir no parágrafo contendo a base para a modificação uma descri-ção e a quantificação dos efeitos financeiros da distorção, a menos que seja impraticável. Se não for praticável quantificar os efeitos financeiros, o auditor deve especificar isso no referido parágrafo contendo a base para a modificação (ver item A18).

18. Se houver uma distorção relevante nas demonstrações contábeis, relacionada com as divulgações nas notas explicativas, o auditor deve incluir uma explicação sobre como as divulgações estão distorcidas no parágrafo contendo a base para a modificação.

19. Se houver uma distorção relevante das demonstrações contábeis, relacionada com a não divulgação de informações que devem ser divulgadas, o auditor deve:

(a) discutir a não divulgação com os responsáveis pela go-vernança;

(b) descrever a natureza da informação omitida no parágrafo contendo a base para a modificação; e

(c) a menos que proibido por lei ou regulamento, incluir as divulgações omitidas, desde que praticável e que o auditor tenha obtido evidência de auditoria apropriada e suficiente sobre a infor-mação omitida (ver item A19).

20. Se a modificação for decorrente da impossibilidade de obter evidência de auditoria apropriada e suficiente, o auditor deve incluir as razões dessa impossibilidade no parágrafo contendo a base para a modificação.

21. Mesmo que o auditor tenha emitido uma opinião adversa ou se absteve de expressar uma opinião sobre as demonstrações contábeis, ele deve descrever no parágrafo contendo a base para a modificação as razões para quaisquer outros assuntos dos quais ele está ciente que teriam requerido uma modificação da opinião, assim como os respectivos efeitos (ver item A20).

Parágrafo da opinião

22. Quando o auditor modifica sua opinião deve usar o títu-lo “Opinião com ressalva,” “Opinião adversa” ou “Abstenção de Opinião”, conforme apropriado, para o parágrafo da opinião (ver itens A21, A23 e A24).

23. Quando o auditor expressa uma opinião com ressalva de-vido a uma distorção relevante nas demonstrações contábeis, ele deve especificar no parágrafo da opinião que, em sua opinião, ex-ceto pelos efeitos do(s) assunto (s) descrito(s) no parágrafo sobre a base para opinião com ressalva:

(a) as demonstrações contábeis estão apresentadas adequa-damente, em todos os aspectos relevantes (ou apresentam uma visão verdadeira e justa), de acordo com a estrutura de relatório financeiro aplicável quando o relatório é emitido de acordo com uma estrutura que tem como objetivo a apresentação adequada das demonstrações contábeis; ou

(b) as demonstrações contábeis foram elaboradas adequada-mente, em todos os aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de relatório financeiro aplicável quando o relatório é emitido de acordo com uma estrutura de conformidade.

Quando a modificação é decorrente da impossibilidade de ob-ter evidência apropriada e suficiente de auditoria, o auditor deve usar a correspondente frase “exceto pelos possíveis efeitos do(s) assunto(s) ...” para a opinião modificada (ver item A22).

24. Quando o auditor expressa uma opinião adversa, ele deve especificar no parágrafo da opinião que, em sua opinião, devido à relevância do(s) assunto (s) descrito(s) no parágrafo sobre a base para opinião adversa:

(a) as demonstrações contábeis não estão apresentadas ade-quadamente (ou não apresentam uma visão verdadeira e justa), de acordo com a estrutura de relatório financeiro aplicável quando o relatório é emitido de acordo com uma estrutura que tem como objetivo a apresentação adequada; ou

(b) as demonstrações contábeis não foram elaboradas ade-quadamente, em todos os aspectos relevantes, de acordo com a estrutura de relatório financeiro aplicável quando o relatório é emi-tido de acordo com a estrutura de conformidade.

25. Quando o auditor se abstém de expressar uma opinião devido à impossibilidade de obter evidência de auditoria apropria-da e suficiente, ele deve especificar no parágrafo da opinião que:


AUDITORIA GOVERNAMENTAL(a) devido à relevância do(s) assunto(s) descrito(s) no parágrafo sobre a base para abstenção de opinião, o auditor não conseguiu obter

evidência de auditoria apropriada e suficiente para fundamentar sua opinião de auditoria; e, consequentemente,(b) o auditor não expressa opinião sobre as demonstrações contábeis.

Descrição da responsabilidade do auditor quando expressa uma opinião com ressalva ou adversa

26. Quando o auditor expressa uma opinião com ressalva ou adversa, ele deve alterar a descrição de sua responsabilidade no relatório para especificar que ele acredita que a evidência de auditoria obtida é suficiente e apropriada para fundamentar sua opinião modificada.

Descrição da responsabilidade do auditor quando se abstém de expressar uma opinião

27. Quando o auditor se abstém de expressar uma opinião devido à impossibilidade de obter evidência de auditoria apropriada e sufi-ciente, ele deve alterar o parágrafo introdutório do relatório do auditor para especificar que foi contratado para examinar as demonstrações contábeis. O auditor também deve alterar a descrição da sua responsabilidade e a descrição do alcance da auditoria para especificar somente o seguinte: “Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre as demonstrações contábeis com base na condução da auditoria de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Em decorrência do(s) assunto (s) descrito(s) no parágrafo sobre a base para abstenção de opinião, não conseguimos obter evidência de auditoria apropriada e suficiente para fundamentar uma opinião de auditoria.”

Comunicação com os responsáveis pela governança

28. Quando o auditor prevê modificar a opinião no seu relatório, ele deve comunicar aos responsáveis pela governança as circunstân-cias que levaram à modificação prevista e o texto proposto da modificação (ver item A25).

Aplicação e outros materiais explicativos

Tipos de opinião modificada (ver item 2)

A1. A tabela a seguir mostra como a opinião do auditor sobre a natureza do assunto que gerou a modificação, e a disseminação de forma generalizada dos seus efeitos ou possíveis efeitos sobre as demonstrações contábeis, afeta o tipo de opinião a ser expressa.

Natureza do assunto que gerou a modificação

Julgamento do auditor sobre a disseminação de forma ge-neralizada dos efeitos ou possíveis efeitos sobre as demons-trações contábeis

Relevante mas não generalizado Relevante e generali-zado

As demonstrações contábeis apresentam distorções relevan-tes

Opinião com ressalva Opinião adversa

Impossibilidade de obter evi-dência de auditoria apropriada e suficiente

Opinião com ressalva Abstenção de opinião

Natureza das distorções relevantes (ver item 6(a))

A2. A NBC TA 700, item 11, requer que o auditor, ao formar uma opinião sobre as demonstrações contábeis, conclua se foi obtida segurança razoável de que as demonstrações contábeis, como um todo, estão livres de distorções relevantes. Essa conclusão leva em consi-deração a avaliação do auditor de distorções não corrigidas, se houver, nas demonstrações contábeis, de acordo com a NBC TA 450, item 4 (a).

A3. A NBC TA 450 define uma distorção como a diferença entre o valor, a classificação, a apresentação ou a divulgação de um item in-formado nas demonstrações contábeis e o valor, a classificação, a apresentação ou a divulgação necessários para que o item esteja de acordo com a estrutura de relatório financeiro aplicável. Consequentemente, pode surgir uma distorção relevante nas demonstrações contábeis em relação a:

(a) adequação das políticas contábeis selecionadas;(b) aplicação das políticas contábeis selecionadas; ou(c) adequação das divulgações nas demonstrações contábeis.


AUDITORIA GOVERNAMENTALAdequação das políticas contábeis selecionada

A4. Em relação à adequação das políticas contábeis selecio-nadas pela administração, podem surgir distorções relevantes nas demonstrações contábeis quando:

(a) as políticas contábeis selecionadas não são consistentes com a estrutura de relatório financeiro aplicável; ou

(b) as demonstrações contábeis, incluindo as notas explicati-vas, não representam as transações e eventos subjacentes de modo a alcançar uma apresentação adequada.

A5. As estruturas de relatórios financeiros incluem frequente-mente requisitos para a contabilização e a divulgação de mudanças nas políticas contábeis. Se a entidade mudou políticas contábeis significativas, uma distorção relevante nas demonstrações contá-beis pode surgir quando a entidade não cumpriu esses requisitos.

Aplicação de políticas contábeis selecionadas

A6. Em relação à aplicação das políticas contábeis seleciona-das, podem surgir distorções relevantes nas demonstrações contá-beis:

(a) quando a administração não aplicou as políticas contá-beis selecionadas de maneira consistente com a estrutura de rela-tório financeiro, incluindo quando a administração não aplicou as políticas contábeis selecionadas de maneira uniforme entre perío-dos ou para transações e eventos similares (consistência na aplica-ção); ou

(b) devido ao método de aplicação das políticas contábeis selecionadas (por exemplo, erro não intencional na aplicação).

Adequação das divulgações nas demonstrações contábeis

A7. Em relação à adequação das divulgações nas demonstra-ções contábeis, podem surgir distorções relevantes nas demonstra-ções contábeis quando:

(a) as demonstrações contábeis não incluem todas as divul-gações exigidas pela estrutura de relatório financeiro aplicável;

(b) as divulgações nas demonstrações contábeis não estão apresentadas de acordo com a estrutura de relatório financeiro apli-cável; ou

(c) as demonstrações contábeis não fornecem as divulgações necessárias para alcançar uma apresentação adequada.

Natureza da impossibilidade de obter evidência de audito-ria apropriada e suficiente (ver item 6(b))

A8. A impossibilidade do auditor de obter evidência de audi-toria apropriada e suficiente (também denominada como limitação no alcance da auditoria) pode ser decorrente de:

(a) circunstâncias que estão fora do controle da entidade;(b) circunstâncias relacionadas à natureza ou à época do tra-

balho do auditor; ou(c) limitações impostas pela administração.

A9. A impossibilidade de executar um procedimento especí-fico não constitui uma limitação no alcance da auditoria se o audi-tor conseguir obter evidência de auditoria apropriada e suficiente por meio de procedimentos alternativos. Caso não seja possível,

os requisitos dos itens 7(b) e 10 aplicam-se conforme apropriado. As limitações impostas pela administração podem ter outras im-plicações para a auditoria, como para a avaliação do auditor sobre riscos de fraude e sua consideração sobre continuação do trabalho.

A10. Exemplos de circunstâncias que estão fora do controle da entidade incluem:

• os registros contábeis da entidade foram destruídos;• os registros contábeis de componente significativo foram

apreendidos indefinidamente por autoridades governamentais.

A11. Exemplos de circunstâncias relacionadas à na-tureza ou à época do trabalho do auditor incluem, quando:

• a entidade deve usar o método de equivalência patrimo-nial para uma entidade coligada e o auditor não conseguir obter evidência de auditoria apropriada e suficiente sobre as informa-ções contábeis dessa coligada para avaliar se o método de equiva-lência patrimonial foi aplicado de forma adequada;

• a nomeação do auditor é feita em uma época em que o auditor não consegue acompanhar a contagem física dos estoques;

• o auditor determina que somente a execução de procedi-mentos substantivos não é suficiente, porém os controles da enti-dade não são eficazes.

A12. Exemplos de impossibilidade de se obter evi-dência de auditoria apropriada e suficiente decorrente de limitação no alcance da auditoria imposta pela administração incluem, quan-do:

• a administração não permite que o auditor acompanhe a contagem física dos estoques;

• a administração não permite que o auditor solicite confir-mação externa de saldos contábeis específicos.

Consequência da impossibilidade de obter evidência de auditoria apropriada e suficiente devido à limitação imposta pela administração depois da aceitação do trabalho pelo audi-tor (ver itens 13(b) e 14)

A13. A viabilidade de renunciar ao trabalho de audi-toria pode depender do estágio de execução do trabalho na época em que a administração impõe a limitação de alcance. No caso de o auditor ter concluído parte significativa da auditoria, ele pode decidir concluir a auditoria na medida do possível, abster-se de ex-pressar uma opinião e explicar a limitação de alcance no parágrafo sobre a base para abstenção de opinião ao invés de renunciar.

A14. Em certas circunstâncias, pode não ser possível ao auditor renunciar ao trabalho de auditoria se for exigido por lei ou regulamento que ele continue esse trabalho. Esse poderia ser o caso do auditor nomeado para auditar as demonstrações contábeis de entidade do setor público. Esse também poderia ser o caso em situações onde o auditor é nomeado para auditar as demonstrações contábeis que cobrem um período específico, ou nomeado por um período específico e seja proibido renunciar antes da conclusão da auditoria dessas demonstrações contábeis, ou antes do final do referido período, respectivamente. O auditor pode também consi-derar necessário incluir um parágrafo de Outros Assuntos no rela-tório do auditor independente (NBC TA 706, item A5).


AUDITORIA GOVERNAMENTALA15. Quando o auditor conclui que a renúncia ao trabalho de

auditoria é necessária em decorrência de limitação no alcance, pode haver uma exigência profissional, legal ou regulatória para que o auditor comunique os assuntos relacionados à renúncia ao trabalho de auditoria às agências reguladoras ou aos proprietários da entidade.

Outras considerações relativas à opinião adversa ou abs-tenção de opinião (ver item 15)

A16. Seguem exemplos de circunstâncias de emis-são de relatório que não contradizem a opinião adversa ou abs-tenção de opinião do auditor:

• A expressão de uma opinião não modificada sobre as demonstrações contábeis elaboradas de acordo com uma deter-minada estrutura de relatório financeiro e, dentro do mesmo re-latório, a expressão de uma opinião adversa sobre as mesmas de-monstrações contábeis elaboradas de acordo com uma estrutura de relatório financeiro diferente.

• A expressão de uma abstenção de opinião em relação aos resultados das operações (performance das operações) e flu-xos de caixa, quando relevante, e uma opinião não modificada em relação à posição patrimonial e financeira (NBC TA 510, item 10). Neste caso, o auditor não expressa uma abstenção de opinião sobre as demonstrações contábeis como um todo.

Forma e conteúdo do relatório do auditor independente com opinião modificada

Parágrafo contendo a base para a modificação (ver itens 16 e 17, 19(b), 21)

A17. A consistência no relatório do auditor in-dependente ajuda a promover o entendimento dos usuários e a identificar circunstâncias não usuais quando ocorrem. Conse-quentemente, embora a uniformidade na redação de uma opinião modificada e na descrição da base para a modificação possa não ser possível, é necessário que haja consistência na forma e no conteúdo do relatório do auditor independente.

A18. Um exemplo dos efeitos financeiros de distor-ções relevantes que o auditor pode descrever no parágrafo con-tendo a base para a modificação no relatório do auditor indepen-dente é a quantificação dos efeitos sobre imposto de renda, lucro antes dos impostos, lucro líquido e patrimônio líquido no caso dos estoques estarem superavaliados.

A19. A divulgação de informações omitidas no pa-rágrafo contendo a base para a modificação, não seria viável se:

(a) as divulgações não foram elaboradas pela administra-ção ou as divulgações não estão prontamente disponíveis para o auditor; ou

(b) no julgamento do auditor, as divulgações teriam uma quantidade excessiva de informações em relação ao relatório do auditor independente.

A20. A opinião adversa ou a abstenção de opinião relativa a um assunto específico descrito no parágrafo sobre a base para a ressalva, não justifica a omissão da descrição de ou-

tros assuntos identificados que teriam de outra forma requerido uma modificação da opinião do auditor. Nesses casos, a divulgação desses outros assuntos que o auditor tem conhecimento pode ser relevante para os usuários das demonstrações contábeis.

Parágrafo de opinião (ver itens 22 e 23)

A21. A inclusão do título para esse parágrafo deixa claro para o usuário que a opinião do auditor está modificada e indica o tipo de modificação.

A22. Quando o auditor expressa uma opinião com ressalva, não é apropriado usar frases como “com a explicação acima” ou “sujeito a” no parágrafo de opinião, pois elas não são suficientemente claras ou enfáticas.

Exemplos de relatórios dos auditores independentes

A23. Os exemplos 1 e 2 no Apêndice contêm rela-tórios dos auditores independentes com opiniões com ressalva e adversa, respectivamente, pois as demonstrações contábeis apre-sentam distorções relevantes.

A24. O exemplo 3 no Apêndice contém um relatório do auditor independente com uma opinião com ressalva, pois o auditor não teve condição de obter evidência apropriada e sufi-ciente de auditoria. O exemplo 4 contém uma abstenção de opinião devido à impossibilidade do auditor de obter evidência apropriada e suficiente de auditoria sobre um único elemento das demonstra-ções contábeis. O exemplo 5 contém uma abstenção de opinião devido à impossibilidade do auditor em obter evidência apropriada e suficiente de auditoria sobre diversos elementos das demonstra-ções contábeis. Em cada um dos últimos dois casos, os possíveis efeitos sobre as demonstrações contábeis da impossibilidade são relevantes e generalizados.

Comunicação com os responsáveis pela governança (ver item 28)

A25. Comunicar aos responsáveis pela governança as circunstâncias que levam a uma modificação prevista na opinião do auditor e o texto proposto da modificação permite que:

(a) o auditor comunique aos responsáveis pela governança com referência à(s) modificação(s) pretendida(s) e as razões (ou circunstâncias) para a(s) modificação(s);

(b) o auditor busque a concordância dos responsáveis pela governança em relação aos fatos do(s) assunto(s) que deu (deram) origem à(s) modificação(s) prevista(s), ou confirme assuntos que estejam em desacordo com a administração; e

(c) os responsáveis pela governança tenham uma oportuni-dade de fornecer ao auditor informações adicionais e explicações sobre o (s) assunto(s) que deu (deram) origem à(s) modificação(s) prevista(s).


AUDITORIA GOVERNAMENTALApêndice (ver itens A23 e 24)

Exemplos de relatórios dos auditores independentes com opinião modificada

• Exemplo 1: Relatório do auditor independente com opi-nião com ressalva devido à distorção relevante nas demonstrações contábeis.

• Exemplo 2: Relatório do auditor independente com opi-nião adversa devido à distorção relevante nas demonstrações con-tábeis.

• Exemplo 3: Relatório do auditor independente com opi-nião com ressalva devido à impossibilidade do auditor em obter evidência apropriada e suficiente de auditoria.

• Exemplo 4: Relatório do auditor independente com abs-tenção de opinião devido à impossibilidade de obter evidência de auditoria apropriada e suficiente sobre um único elemento das de-monstrações contábeis.

• Exemplo 5: Relatório do auditor independente com abs-tenção de opinião devido à impossibilidade de obter evidência de auditoria apropriada e suficiente sobre diversos elementos das de-monstrações contábeis.

Exemplo 1:

As circunstâncias incluem o seguinte:• auditoria do conjunto completo de demonstrações contá-

beis para fins gerais elaboradas pela administração da entidade de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil;

• os termos do trabalho de auditoria refletem a descrição da responsabilidade da administração sobre as demonstrações con-tábeis na NBC TA 210;

• os estoques estão superavaliados. A distorção é conside-rada relevante, mas não generalizada para as demonstrações con-tábeis;

RELATÓRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES SOBRE AS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS(1)

[Destinatário apropriado](2)

Examinamos as demonstrações contábeis da Companhia ABC, que compreendem o balanço patrimonial em 31 de dezem-bro de 20X1(3) e as respectivas demonstrações do resultado, das mutações do patrimônio líquido e dos fluxos de caixa(4) para o exercício findo naquela data, assim como o resumo das principais práticas contábeis e demais notas explicativas.

Responsabilidade da administração(5) da Companhia so-bre as demonstrações contábeis

A administração da Companhia é responsável pela elaboração e adequada apresentação dessas demonstrações contábeis de acor-do com as práticas contábeis adotadas no Brasil e pelos controles internos que ela determinou como necessários para permitir a ela-boração de demonstrações contábeis livres de distorção relevante, independentemente se causada por fraude ou erro.

Responsabilidade dos auditores independentes(6)

Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre es-sas demonstrações contábeis com base em nossa auditoria, conduzi-da de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigências éticas pelos auditores e que a auditoria seja planejada e executada com o objeti-vo de obter segurança razoável de que as demonstrações contábeis estão livres de distorção relevante.

Uma auditoria envolve a execução de procedimentos seleciona-dos para obtenção de evidência a respeito dos valores e divulgações apresentados nas demonstrações contábeis. Os procedimentos sele-cionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avalia-ção dos riscos de distorção relevante nas demonstrações contábeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliação de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaboração e adequada apresentação das demonstrações contábeis da Companhia para planejar os procedimentos de auditoria que são apropriados nas circunstâncias, mas não para fins de expressar uma opinião sobre a eficácia desses controles internos da Companhia(7). Uma auditoria inclui, também, a avaliação da adequação das práti-cas contábeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contábeis feitas pela administração, bem como a avaliação da apresentação das demonstrações contábeis tomadas em conjunto.

Acreditamos que a evidência de auditoria obtida é suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinião com ressalva.

Base para opinião com ressalva

Os estoques da Companhia estão apresentados no balanço pa-trimonial por $ xxx. A administração não avaliou os estoques pelo menor valor entre o custo e o valor líquido de realização, mas so-mente pelo custo, o que representa um desvio em relação às práticas contábeis adotadas no Brasil. Os registros da Companhia indicam que se a administração tivesse avaliado os estoques pelo menor va-lor entre o custo e o valor líquido de realização, teria sido necessário uma provisão de $ xxx para reduzir os estoques ao valor líquido de realização. Consequentemente, o lucro líquido e o patrimônio líqui-do teriam sido reduzidos em $ xxx e $ xxx, respectivamente, após os efeitos tributários.


Em nossa opinião, exceto pelos efeitos do assunto descrito no parágrafo Base para opinião com ressalva, as demonstrações con-tábeis acima referidas apresentam adequadamente, em todos os as-pectos relevantes, a posição patrimonial e financeira da Companhia ABC em 31 de dezembro de 20X1, o desempenho de suas operações e os seus fluxos de caixa para o exercício findo naquela data, de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil.

[Local (localidade do escritório de auditoria que emitiu o rela-tório)]

[Data do relatório do auditor independente][Nome do auditor independente (pessoa física ou jurídica)][Nome do profissional (sócio ou responsável técnico, no caso

de o auditor ser pessoa jurídica)][Números de registro no CRC da firma de auditoria e do profis-

sional que assina o relatório][Assinatura do auditor independente]


AUDITORIA GOVERNAMENTAL(1) Título no plural em decorrência do uso mais frequente pe-

las firmas (pessoa jurídica), todavia deve ser adaptado às circuns-tâncias de auditor pessoa física.

(2) No caso do relatório cobrir outros aspectos legais e re-gulatórios, seria necessário um subtítulo para especificar que essa primeira parte do relatório refere-se às demonstrações contábeis e após a opinião sobre elas e eventuais parágrafos de ênfase e de outros assuntos, seria incluso outro subtítulo.

(3) Embora a Estrutura Conceitual para Elaboração e Apre-sentação de Demonstrações Contábeis utilizada no Brasil determi-ne a apresentação de demonstrações contábeis de forma compa-rativa e a Lei das Sociedades Anônimas fale em apresentação dos valores correspondentes do exercício anterior, não existe nenhuma determinação legal que estabeleça que o relatório do auditor inde-pendente deva incluir também opinião sobre o ano anterior, por-tanto, esta e as demais Normas de auditoria que tratam da emissão de relatório adotam integralmente o modelo internacional em que o relatório cobre somente o ano corrente.

(4) No caso de também incluir demonstrações consolidadas, adaptar o texto, inclusive no que tange a inclusão da expressão “e controladas”. De forma similar, caso o exame inclua outras de-monstrações (exemplo Demonstração do Valor Adicionado), este parágrafo e o da opinião também devem ser adaptados.

(5) Ou outro termo que seja apropriado no contexto da es-trutura legal específica. Para relatórios emitidos no Brasil sobre entidades brasileiras deve ser utilizada essa expressão.

(6) Adaptar no caso de auditor pessoa física ou firma indivi-dual.

(7) Nas circunstâncias em que o auditor também tem a res-ponsabilidade de expressar uma opinião sobre a eficácia dos con-troles internos em conjunto com a auditoria das demonstrações contábeis, a redação dessa sentença seria como segue: “Nessas avaliações de risco, o auditor considera os controles internos rele-vantes para a elaboração e adequada apresentação das demonstra-ções contábeis da entidade para planejar procedimentos de audito-ria que são apropriados nas circunstâncias.”

Exemplo 2:

As circunstâncias incluem o seguinte:• auditoria de demonstrações contábeis consolidadas para

fins gerais elaboradas pela administração da entidade de acordo com as normas internacionais de contabilidade;


• as demonstrações contábeis apresentam distorções rele-vantes devido à não consolidação de uma subsidiária. A distorção é considerada relevante e generalizada nas demonstrações contá-beis. Os efeitos da distorção sobre as demonstrações contábeis não foram determinados por não ser viável.


[Destinatário apropriado](2)Examinamos as demonstrações contábeis consolidadas da

Companhia ABC e suas subsidiárias, que compreendem o balanço patrimonial consolidado em 31 de dezembro de 20X1(3) e as respec-tivas demonstrações do resultado, das mutações do patrimônio líquido e dos fluxos de caixa(4) para o exercício findo naquela data, assim como o resumo das principais práticas contábeis e demais notas ex-plicativas.

Responsabilidade da administração(5) da Companhia so-bre as demonstrações contábeis consolidadas

A administração da Companhia é responsável pela elabora-ção e adequada apresentação dessas demonstrações contábeis consolidadas de acordo com as normas internacionais de relatório financeiro e pelos controles internos que ela determinou como ne-cessários para permitir a elaboração de demonstrações contábeis consolidadas livres de distorção relevante, independentemente se causada por fraude ou erro.


Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre essas demonstrações contábeis consolidadas com base em nossa auditoria, conduzida de acordo com as normas brasileiras e inter-nacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigências éticas pelo auditor e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurança razoável de que as demonstrações contábeis consolidadas estão livres de distorção relevante.

Uma auditoria envolve a execução de procedimentos selecio-nados para obtenção de evidência a respeito dos valores e divulga-ções apresentados nas demonstrações contábeis consolidadas. Os procedimentos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliação dos riscos de distorção relevante nas de-monstrações contábeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nessa avaliação de riscos, o auditor considera os contro-les internos relevantes para a elaboração e adequada apresentação das demonstrações contábeis consolidadas da Companhia para planejar os procedimentos de auditoria que são apropriados nas circunstâncias, mas não para fins de expressar uma opinião sobre a eficácia desses controles internos da Companhia(7). Uma auditoria inclui, também, a avaliação da adequação das práticas contábeis utilizadas e a razoabilidade das estimativas contábeis feitas pela administração, bem como a avaliação da apresentação das de-monstrações contábeis consolidadas tomadas em conjunto.

Acreditamos que a evidência de auditoria obtida é suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinião adversa.

Base para opinião adversa

Conforme explicado na Nota X, a Companhia não consolidou as demonstrações contábeis da controlada XYZ, que foi adquirida durante 20X1, devido não ter sido possível determinar os valores justos de certos ativos e passivos relevantes dessa controlada na data da aquisição. Esse investimento, portanto, está contabilizado


AUDITORIA GOVERNAMENTALcom base no custo. De acordo com as normas internacionais de relatório financeiro, a controlada deveria ter sido consolidada. Se a controlada XYZ tivesse sido consolidada, muitos elementos nas demonstrações contábeis teriam sido afetados de forma relevante. Os efeitos da não consolidação sobre as demonstrações contábeis não foram determinados.

Opinião adversa

Em nossa opinião, devido à importância do assunto discutido no parágrafo Base para opinião adversa, as demonstrações contábeis consolidadas não apresentam adequadamente a posição patrimonial e financeira consolidada da Companhia ABC e suas controladas em 31 de dezembro de 20X1, o desempenho consolidado das suas ope-rações e os fluxos de caixa consolidados para o exercício findo em 31 de dezembro de 20X1 de acordo com as normas internacionais de relatório financeiro.

[Local (localidade do escritório de auditoria que emitiu o rela-

tório)][Data do relatório do auditor independente][Nome do auditor independente (pessoa física ou jurídica)][Nome do profissional (sócio ou responsável técnico, no caso

de o auditor ser pessoa jurídica)][Números de registro no CRC da firma de auditoria e do profis-

sional que assina o relatório][Assinatura do auditor independente]

(1) Título no plural em decorrência do uso mais frequente pelas firmas (pessoa jurídica), todavia deve ser adaptado às circunstâncias de auditor pessoa física.

(2) No caso do relatório cobrir outros aspectos legais e regula-tórios, seria necessário um subtítulo para especificar que essa pri-meira parte do relatório refere-se às demonstrações contábeis e após a opinião sobre elas e eventuais parágrafos de ênfase e de outros assuntos, seria incluso outro subtítulo.

(3) Embora a Estrutura Conceitual para Elaboração e Apresen-tação de Demonstrações Contábeis utilizada no Brasil determine a apresentação de demonstrações contábeis de forma comparativa e a Lei das Sociedades Anônimas fale em apresentação dos valores correspondentes do exercício anterior, não existe nenhuma determi-nação legal que estabeleça que o relatório do auditor independente deva incluir também opinião sobre o ano anterior, portanto, esta e as demais Normas de auditoria que tratam da emissão de relatório ado-tam integralmente o modelo internacional em que o relatório cobre somente o ano corrente.

(4) Adaptar este parágrafo e o da opinião caso seja inclusa ou-tras demonstrações.

(5) Ou outro termo que seja apropriado no contexto da estrutura legal específica. Para relatórios emitidos no Brasil sobre entidades brasileiras deve ser utilizada essa expressão.

(6) Adaptar no caso de auditor pessoa física ou firma individual.(7) Nas circunstâncias em que o auditor também tem a respon-

sabilidade de expressar uma opinião sobre a eficácia dos controles internos em conjunto com a auditoria das demonstrações contábeis, a redação dessa sentença seria como segue: “Nessas avaliações de risco, o auditor considera os controles internos relevantes para a ela-boração e adequada apresentação das demonstrações contábeis da entidade para planejar procedimentos de auditoria que são apro-priados nas circunstâncias.”

Exemplo 3:




• o auditor não conseguiu obter evidência de auditoria apropriada e suficiente sobre um investimento em uma coligada estrangeira. Os possíveis efeitos da impossibilidade de obter evi-dência de auditoria apropriada e suficiente são considerados rele-vantes, mas não generalizados nas demonstrações contábeis.



Examinamos as demonstrações contábeis da Companhia ABC, que compreendem o balanço patrimonial em 31 de dezem-bro de 20X1(3) e as respectivas demonstrações do resultado, das mutações do patrimônio líquido e dos fluxos de caixa(4) para o exercício findo naquela data, assim como o resumo das principais práticas contábeis e demais notas explicativas.

Responsabilidade da administração(5) da Companhia so-bre as demonstrações contábeis



Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre essas demonstrações contábeis com base em nossa auditoria, con-duzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Essas normas requerem o cumprimento de exigências éticas pelo auditor e que a auditoria seja planejada e executada com o objetivo de obter segurança razoável de que as demonstra-ções contábeis estão livres de distorção relevante.

Uma auditoria envolve a execução de procedimentos selecio-nados para obtenção de evidência a respeito dos valores e divulga-ções apresentados nas demonstrações contábeis. Os procedimen-tos selecionados dependem do julgamento do auditor, incluindo a avaliação dos riscos de distorção relevante nas demonstrações contábeis, independentemente se causada por fraude ou erro. Nes-sa avaliação de riscos, o auditor considera os controles internos relevantes para a elaboração e adequada apresentação das demons-trações contábeis da Companhia para planejar os procedimentos de auditoria que são apropriados nas circunstâncias, mas não para


AUDITORIA GOVERNAMENTALfins de expressar uma opinião sobre a eficácia desses controles in-ternos da Companhia(7). Uma auditoria inclui, também, a avalia-ção da adequação das práticas contábeis utilizadas e a razoabilida-de das estimativas contábeis feitas pela administração, bem como a avaliação da apresentação das demonstrações contábeis tomadas em conjunto.

Acreditamos que a evidência de auditoria obtida é suficiente e apropriada para fundamentar nossa opinião com ressalva.

Base para opinião com ressalva

O investimento da Companhia ABC na Empresa XYZ, uma coligada estrangeira adquirida durante o exercício e contabilizada pelo método de equivalência patrimonial, está registrado por $ xxx no balanço patrimonial em 31 de dezembro de 20X1, e a partici-pação da Companhia ABC no lucro líquido da Empresa XYZ de $ xxx está incluído no resultado do exercício findo em 31 de de-zembro de 20X1 da Companhia ABC. Não nos foi possível obter evidência de auditoria apropriada e suficiente sobre o valor contá-bil do investimento da Companhia ABC na Empresa XYZ em 31 de dezembro de 20X1 e da participação dela no lucro líquido da investida XYZ em razão de não termos tido acesso às informações contábeis, à administração e aos auditores da Empresa XYZ. Con-sequentemente, não nos foi possível determinar se havia necessi-dade de ajustar esses valores.


Em nossa opinião, exceto pelos possíveis efeitos do assunto descrito no parágrafo Base para opinião com ressalva, as demons-trações contábeis acima referidas apresentam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posição patrimonial e financeira da Companhia ABC em 31 de dezembro de 20X1, o desempenho de suas operações e os seus fluxos de caixa para o exercício findo na-quela data, de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil.

[Local (localidade do escritório de auditoria que emitiu o re-latório)]


de o auditor ser pessoa jurídica)][Números de registro no CRC da firma de auditoria e do pro-

fissional que assina o relatório][Assinatura do auditor independente]

(1) Título no plural em decorrência do uso mais frequente pe-las firmas (pessoa jurídica), todavia deve ser adaptado às circuns-tâncias de auditor pessoa física.


(3) Embora a Estrutura Conceitual para Elaboração e Apresen-tação de Demonstrações Contábeis utilizada no Brasil determine a apresentação de demonstrações contábeis de forma comparativa e a Lei das Sociedades Anônimas fale em apresentação dos valores

correspondentes do exercício anterior, não existe nenhuma deter-minação legal que estabeleça que o relatório do auditor indepen-dente deva incluir também opinião sobre o ano anterior, portanto, esta e as demais Normas de auditoria que tratam da emissão de relatório adotam integralmente o modelo internacional em que o relatório cobre somente o ano corrente.

(4) No caso de também incluir demonstrações consolida-das, adaptar o texto, inclusive no que tange a inclusão da ex-pressão “e controladas”. De forma similar, caso o exame inclua outras demonstrações (exemplo Demonstração do Valor Adicio-nado), este parágrafo e o da opinião também devem ser adapta-dos.


(6) Adaptar no caso de auditor pessoa física ou firma indi-vidual.

(7) Nas circunstâncias em que o auditor também tem a res-ponsabilidade de expressar uma opinião sobre a eficácia dos con-troles internos em conjunto com a auditoria das demonstrações contábeis, a redação dessa sentença seria como segue: “Nessas avaliações de risco, o auditor considera os controles internos re-levantes para a elaboração e adequada apresentação das demons-trações contábeis da entidade para planejar procedimentos de auditoria que são apropriados nas circunstâncias.”

Exemplo 4:

As circunstâncias incluem o seguinte:• auditoria do conjunto completo de demonstrações con-

tábeis para fins gerais elaboradas pela administração da entidade de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil;

• os termos do trabalho de auditoria refletem a descrição da responsabilidade da administração pelas demonstrações con-tábeis na NBC TA 210;

• o auditor não teve condições de obter evidência de audi-toria apropriada e suficiente sobre um único elemento (extrema-mente relevante) das demonstrações contábeis, ou seja, o auditor também não conseguiu obter evidência de auditoria apropriada e suficiente sobre as informações financeiras de um investimen-to conjunto que representa mais de 90% do patrimônio líquido da empresa. Os possíveis efeitos dessa impossibilidade de obter evidência de auditoria apropriada e suficiente são considerados relevantes e generalizados para as demonstrações contábeis.



Fomos contratados para examinar as demonstrações contá-beis da Companhia ABC, que compreendem o balanço patrimo-nial em 31 de dezembro de 20X1(3) e as respectivas demons-trações(4) do resultado, das mutações do patrimônio líquido e dos fluxos de caixa para o exercício findo naquela data, assim como o resumo das principais práticas contábeis e demais notas explicativas.


AUDITORIA GOVERNAMENTALResponsabilidade da administração(5) da Companhia

sobre as demonstrações contábeis



Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre essas demonstrações contábeis com base em nossa auditoria, con-duzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Em decorrência do assunto descrito no parágrafo Base para abstenção de opinião, não nos foi possível obter evidência de auditoria apropriada e suficiente para fundamentar nossa opinião de auditoria.

Base para abstenção de opinião

O investimento da empresa no empreendimento XYZ (locali-zado no País X e cujo controle é mantido de forma compartilhada) está registrado por $ xxx no balanço patrimonial da Companhia ABC, que representa mais de 90% do seu patrimônio líquido em 31 de dezembro de 20X1.

Não nos foi permitido o acesso à administração e aos audito-res da XYZ, incluindo a documentação de auditoria do auditor da XYZ. Consequentemente, não nos foi possível determinar se ha-via necessidade de ajustes em relação à participação proporcional da Companhia nos ativos da XYZ, que ela controla em conjunto, assim como sua participação proporcional nos passivos da XYZ pelos quais ela é responsável em conjunto, e sua participação pro-porcional nas receitas, despesas e nos elementos componentes das demonstrações das mutações do patrimônio líquido e dos fluxos de caixa do exercício findo naquela data.


Devido à relevância do assunto descrito no parágrafo Base para abstenção de opinião, não nos foi possível obter evidência de auditoria apropriada e suficiente para fundamentar nossa opinião de auditoria. Consequentemente, não expressamos uma opinião sobre as demonstrações contábeis acima referidas.

[Local (localidade de escritório de auditoria que emitiu o re-latório)]




(1) Título no plural em decorrência do uso mais frequente pelas firmas (pessoa jurídica), todavia deve ser adaptado às cir-cunstâncias de auditor pessoa física.


(3) Embora a Estrutura Conceitual para Elaboração e Apre-sentação de Demonstrações Contábeis utilizada no Brasil determi-ne a apresentação de demonstrações contábeis de forma compa-rativa e a Lei das Sociedades Anônimas fale em apresentação dos valores correspondentes do exercício anterior, não existe nenhuma determinação legal que estabeleça que o relatório do auditor inde-pendente deva incluir também opinião sobre o ano anterior, por-tanto, esta e as demais Normas de auditoria que tratam da emissão de relatório adotam integralmente o modelo internacional em que o relatório cobre somente o ano corrente.

(4) No caso de também incluir demonstrações consolidadas, adaptar o texto, inclusive no que tange a inclusão da expressão “e controladas”. De forma similar, caso o exame inclua outras de-monstrações (exemplo Demonstração do Valor Adicionado), este parágrafo também deve ser adaptado.



Exemplo 5:



• os termos do trabalho de auditoria refletem a descrição da responsabilidade da administração pelas demonstrações contá-beis na NBC TA 210;

• o auditor não teve condições de obter evidência de audi-toria apropriada e suficiente sobre diversos elementos das demons-trações contábeis, ou seja, o auditor não teve condições de obter evidência de auditoria apropriada e suficiente sobre os estoques e as contas a receber da entidade. Os possíveis efeitos dessa impos-sibilidade de obter evidência de auditoria apropriada e suficiente são considerados relevantes e generalizados para as demonstra-ções contábeis.



Fomos contratados para examinar as demonstrações contábeis da Companhia ABC, que compreendem o balanço patrimonial em 31 de dezembro de 20X1 e as respectivas demonstrações(3) do resultado, das mutações do patrimônio líquido e dos fluxos de cai-xa para o exercício findo naquela data assim como o resumo das principais práticas contábeis e demais notas explicativas.


AUDITORIA GOVERNAMENTALResponsabilidade da administração(4) da Companhia so-

bre as demonstrações contábeis



Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre essas demonstrações contábeis com base em nossa auditoria, con-duzida de acordo com as normas brasileiras e internacionais de auditoria. Em decorrência do assunto descrito no parágrafo Base para abstenção de opinião, não nos foi possível obter evidência de auditoria apropriada e suficiente para fundamentar nossa opinião de auditoria.

Base para abstenção de opinião

Fomos nomeados auditores da Companhia ABC após 31 de dezembro de 20X1 e, portanto, não acompanhamos a contagem física dos estoques no início e no final do exercício. Não foi pos-sível nos satisfazer por meios alternativos quanto às quantidades em estoque em 31 de dezembro de 20X0 e 20X1 que estão regis-tradas no balanço patrimonial por $ xxx e $ xxx, respectivamente. Adicionalmente, a introdução do novo sistema informatizado de contas a receber em setembro de 20X1 resultou em diversos er-ros no saldo das contas a receber. Na data do nosso relatório de auditoria, a administração ainda estava no processo de sanar as deficiências do sistema e de corrigir os erros. Não conseguimos confirmar ou verificar por meios alternativos as contas a receber incluídas no balanço patrimonial no valor total de $ xxx em 31 de dezembro de 20X1. Em decorrência desses assuntos, não foi possível determinar se teria havido necessidade de efetuar ajustes em relação aos estoques registrados ou não registrados e no saldo de contas a receber, assim como nos elementos componentes das demonstrações do resultado, das mutações do patrimônio líquido e dos fluxos de caixa.


Devido à relevância dos assuntos descritos no parágrafo Base para abstenção de opinião, não nos foi possível obter evidência de auditoria apropriada e suficiente para fundamentar nossa opinião de auditoria. Consequentemente, não expressamos opinião sobre as demonstrações contábeis acima referidas.

[Local (localidade do escritório de auditoria que emitiu o re-latório)]




(1) Título no plural em decorrência do uso mais frequente pelas firmas (pessoa jurídica), todavia deve ser adaptado às cir-cunstâncias de auditor pessoa física.


(3) No caso de também incluir demonstrações consolidadas, adaptar o texto, inclusive no que tange a inclusão da expressão “e controladas”. De forma similar, caso o exame inclua outras de-monstrações (exemplo Demonstração do Valor Adicionado), este parágrafo também deve ser adaptado.



NBC TI 01-DA AUDITORIA INTERNA.

RESOLUÇÃO CFC Nº 986/03

Aprova a NBC TI 01 – Da Auditoria Interna.

O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exercício de suas atribuições legais e regimentais,

CONSIDERANDO que as Normas Brasileiras de Con-tabilidade e suas Interpretações Técnicas constituem corpo de dou-trina contábil que estabelece regras de procedimentos técnicos a serem observadas quando da realização de trabalhos;

CONSIDERANDO que a forma adotada de fazer uso de trabalhos de instituições com as quais o Conselho Federal de Contabilidade mantém relações regulares e oficiais está de acordo com as diretrizes constantes dessas relações;

CONSIDERANDO que o Grupo de Trabalho das Nor-mas Brasileiras de Contabilidade, instituído pelo Conselho Fede-ral de Contabilidade, atendendo ao que está disposto no art. 3º da Resolução CFC nº 751, de 29 de dezembro de 1993, que recebeu nova redação pela Resolução CFC nº 980, de 24 de outubro de 2003, elaborou a NBC TI 01 – Da Auditoria Interna;

CONSIDERANDO que por se tratar de atribuição que, para o adequado desempenho, deve ser empreendida pelo Conse-lho Federal de Contabilidade, em regime de franca, real e aberta cooperação com o Banco Central do Brasil, a Comissão de Valores Mobiliários, o Instituto dos Auditores Independentes do Brasil, o Instituto Nacional de Seguro Social, o Ministério da Educação e do Desporto, a Secretaria Federal de Controle, a Secretaria da Re-ceita Federal, a Secretaria do Tesouro Nacional e a Superintendên-cia de Seguros Privados,



RESOLVE:Art. 1º Aprovar a NBC TI 01 – Da Auditoria Interna.

Art. 2º Esta Resolução entra em vigor a partir do dia 1º de janeiro de 2004, revogando a Resolução CFC nº 780, de 24 de março de 1995.

Brasília, 21 de novembro de 2003.

Contador ALCEDINO GOMES BARBOSAPresidente

Ata CFC nº 850Procs. CFC nos 40/03 e 42/03

NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADENBC TI 01 – DA AUDITORIA INTERNA

12.1 – CONCEITUAÇÃO E DISPOSIÇÕES GERAIS

12.1.1 – Conceituação e Objetivos da Auditoria Interna

12.1.1.1 – Esta norma trata da atividade e dos procedimentos de Auditoria Interna Contábil, doravante denominada Auditoria Interna.

12.1.1.2 – A Auditoria Interna é exercida nas pessoas jurídicas de direito público, interno ou externo, e de direito privado.

12.1.1.3 – A Auditoria Interna compreende os exames, análises, avaliações, levantamen-tos e comprovações, metodologicamente estruturados para a ava-liação da integridade, adequação, eficácia, eficiência e economi-cidade dos processos, dos sistemas de informações e de controles internos integrados ao ambiente, e de gerenciamento de riscos, com vistas a assistir à administração da entidade no cumprimento de seus objetivos.

12.1.1.4 – A atividade da Auditoria Interna está estrutura-da em procedimentos, com enfoque técnico, objetivo, sistemático e disciplinado, e tem por finalidade agregar valor ao resultado da organização, apresentando subsídios para o aperfeiçoamento dos processos, da gestão e dos controles internos, por meio da reco-mendação de soluções para as não-conformidades apontadas nos relatórios.

12.1.2 – Papéis de Trabalho

12.1.2.1 – A Auditoria Interna deve ser documentada por meio de papéis de trabalho, elaborados em meio físico ou eletrôni-co, que devem ser organizados e arquivados de forma sistemática e racional.

12.1.2.2 – Os papéis de trabalho constituem documentos e registros dos fatos, informações e provas, obtido no curso da audi-toria, a fim de evidenciar os exames realizados e dar suporte à sua opinião, críticas, sugestões e recomendações.

12.1.2.3 – Os papéis de trabalho devem ter abrangência e grau de detalhe suficientes para propiciarem a compreensão do planejamento, da natureza, da oportunidade e da extensão dos pro-cedimentos de Auditoria Interna aplicados, bem como do julga-mento exercido e do suporte das conclusões alcançadas.

12.1.2.4 – Análises, demonstrações ou quaisquer outros documentos devem ter sua integridade verificada sempre que fo-rem anexados aos papéis de trabalho.

12.1.3 – Fraude e Erro

12.1.3.1 – A Auditoria Interna deve assessorar a adminis-tração da entidade no trabalho de prevenção de fraudes e erros, obrigando-se a informá-la, sempre por escrito, de maneira reser-vada, sobre quaisquer indícios ou confirmações de irregularidades detectadas no decorrer de seu trabalho.

12.1.3.2 – O termo “fraude” aplica-se a ato intencional de omissão e/ou manipulação de transações e operações, adulteração de documentos, registros, relatórios, informações e demonstrações contábeis, tanto em termos físicos quanto monetários.

12.1.3.3 – O termo “erro” aplica-se a ato não-intencional de omissão, desatenção, desconhecimento ou má interpretação de fatos na elaboração de registros, informações e demonstrações contábeis, bem como de transações e operações da entidade, tanto em termos físicos quanto monetários.

12.2 – NORMAS DE EXECUÇÃO DOS TRABALHOS

12.2.1 – Planejamento da Auditoria Interna

12.2.1.1 – O planejamento do trabalho da Auditoria Interna compreende os exames preliminares das áreas, ativida-des, produtos e processos, para definir a amplitude e a época do trabalho a ser realizado, de acordo com as diretrizes estabelecidas pela administração da entidade.

12.2.1.2 – O planejamento deve considerar os fatores relevan-tes na execução dos trabalhos, especialmente os seguintes:

a) o conhecimento detalhado da política e dos instrumentos de gestão de riscos da entidade;

b) o conhecimento detalhado das atividades operacionais e dos sistemas contábil e de controles internos e seu grau de confia-bilidade da entidade;

c) a natureza, a oportunidade e a extensão dos procedimen-tos de auditoria interna a serem aplicados, alinhados com a política de gestão de riscos da entidade;

d) a existência de entidades associadas, filiais e partes rela-cionadas que estejam no âmbito dos trabalhos da Auditoria Interna;

e) o uso do trabalho de especialistas;


AUDITORIA GOVERNAMENTAL os riscos de auditoria, quer pelo volume ou pela complexida-

de das transações e operações;

f) o conhecimento do resultado e das providências tomadas em relação a trabalhos anteriores, semelhantes ou relacionados;

g) as orientações e as expectativas externadas pela adminis-tração aos auditores internos; e

h) o conhecimento da missão e objetivos estratégicos da entidade.

12.2.1.3 – O planejamento deve ser documentado e os programas de trabalho formalmente preparados, detalhando-se o que for necessário à compreensão dos procedimentos que serão aplicados, em termos de natureza, oportunidade, extensão, equipe técnica e uso de especialistas.

12.2.1.4 – Os programas de trabalho devem ser estruturados de forma a servir como guia e meio de controle de execução do trabalho, devendo ser revisados e atualizados sempre que as circunstâncias o exigirem.

12.2.2 – Riscos da Auditoria Interna

12.2.2.1 – A análise dos riscos da Auditoria Interna deve ser feita na fase de planejamento dos trabalhos; estão relacionados à possibilidade de não se atingir, de forma satisfatória, o objetivo dos trabalhos. Nesse sentido, devem ser considerados, principal-mente, os seguintes aspectos:

a) a verificação e a comunicação de eventuais limita-ções ao alcance dos procedimentos da Auditoria Interna, a serem aplicados, considerando o volume ou a complexidade das transa-ções e das operações;

b) a extensão da responsabilidade do auditor interno no uso dos trabalhos de especialistas.

12.2.3 – Procedimentos da Auditoria Interna

12.2.3.1 – Os procedimentos da Auditoria Interna consti-tuem exames e investigações, incluindo testes de observância e testes substantivos, que permitem ao auditor interno obter subsí-dios suficientes para fundamentar suas conclusões e recomenda-ções à administração da entidade.

12.2.3.2 – Os testes de observância visam à obtenção de razoável segurança de que os controles internos estabelecidos pela administração estão em efetivo funcionamento, inclusive quanto ao seu cumprimento pelos funcionários e administradores da enti-dade. Na sua aplicação, devem ser considerados os seguintes pro-cedimentos:

a) inspeção – verificação de registros, documentos e ativos tangíveis;

b) observação – acompanhamento de processo ou procedi-mento quando de sua execução; e

c) investigação e confirmação – obtenção de informações perante pessoas físicas ou jurídicas conhecedoras das transações e das operações, dentro ou fora da entidade.

12.2.3.3 – Os testes substantivos vi-sam à obtenção de evidência quanto à suficiência, exatidão e validade dos dados produzidos pelos sistemas de informação da entidade.

12.2.3.4 – As informações que fundamentam os resulta-dos da Auditoria Interna são denominadas de “evidências”, que devem ser suficientes, fidedignas, relevantes e úteis, de modo a fornecer base sólida para as conclusões e recomendações à admi-nistração da entidade.

12.2.3.5 – O processo de obtenção e avaliação das infor-mações compreende:

I – a obtenção de informações sobre os assuntos relaciona-dos aos objetivos e ao alcance da Auditoria Interna, devendo ser observado que:

a) a informação suficiente é aquela que é factual e con-vincente, de tal forma que uma pessoa prudente e informada pos-sa entendê-la da mesma forma que o auditor interno;

b) a informação adequada é aquela que, sendo confi-ável, propicia a melhor evidência alcançável, por meio do uso apropriado das técnicas de Auditoria Interna;

c) a informação relevante é a que dá suporte às conclu-sões e às recomendações da Auditoria Interna;

d) a informação útil é a que auxilia a entidade a atingir suas metas.

II – a avaliação da efetividade das informações obtidas, mediante a aplicação de procedimentos da Auditoria Interna, in-cluindo testes substantivos, se as circunstâncias assim o exigi-rem.

12.2.3.6 – O processo deve ser supervisionado para alcançar razoável segurança de que o objetivo do trabalho da Auditoria Interna está sendo atingido.

12.2.3.7 – Devem ser adotados procedimentos adequa-dos para assegurar que as contingências ativas e passivas rele-vantes - decorrentes de processos judiciais e extrajudiciais, rei-vindicações e reclamações, bem como de lançamentos de tribu-tos e de contribuições em disputa, - foram identificadas e são do conhecimento da administração da entidade.

12.2.3.8 – No trabalho da Auditoria Interna, quando apli-cável, deve ser examinada a observância dos Princípios Funda-mentais de Contabilidade, das Normas Brasileiras de Contabili-dade e da legislação tributária, trabalhista e societária, bem como o cumprimento das normas reguladoras a que estiver sujeita a entidade.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL12.2.4 – Amostragem

12.2.4.1 – Ao determinar a extensão de um teste de audito-ria ou um método de seleção de itens a serem testados, podem ser empregadas técnicas de amostragem.

1.1.1.2 – Ao usar método de amos-tragem, estatística ou não, deve ser projetada e selecionada uma amostra que possa proporcionar evidência de auditoria suficiente e apropriada.

1.1.4 – Processamento Eletrônico de Dados – PED

12.2.5.1 – A utilização de processamento eletrônico de dados pela entidade requer que exista, na equipe da Auditoria Interna, profissional com conhecimento suficiente sobre a tecnologia da informação e os sistemas de informação utilizados.

1.1.4.1 – O uso de técnicas de Audi-toria Interna, que demandem o emprego de recursos tecnológicos de processamento de informações, requer que exista na equipe da Auditoria Interna profissional com conhecimento suficiente de forma a implementar os próprios procedimentos ou, se for o caso, orientar, supervisionar e revisar os trabalhos de especialistas.

12.3 – NORMAS RELATIVAS AO RELATÓRIO DA AUDITORIA INTERNA

12.3.1 – O relatório é o documento pelo qual a Auditoria Interna apresenta o resultado dos seus trabalhos, devendo ser re-digido com objetividade e imparcialidade, de forma a expressar, claramente, suas conclusões, recomendações e providências a serem tomadas pela administração da entidade.

12.3.2 – O relatório da Auditoria Interna deve abordar, no mínimo, os seguintes aspectos:

a) o objetivo e a extensão dos trabalhos;

b) a metodologia adotada;

c) os principais procedimentos de auditoria aplicados e sua extensão;

d) eventuais limitações ao alcance dos procedimentos de auditoria;

e) a descrição dos fatos constatados e as evidências en-contradas;

f) os riscos associados aos fatos constatados; e

g) as conclusões e as recomendações resultantes dos fatos constatados.

12.3.3 – O relatório da Auditoria Interna deve ser apresentado a quem tenha solicitado o trabalho ou a quem este autorizar, devendo ser preservada a confidencialidade do seu conteúdo.

12.3.4 – A Auditoria Interna deve avaliar a necessi-dade de emissão de relatório parcial, na hipótese de constatar impropriedades/irregularidades/ ilegalidades que necessitem providências imediatas da administração da entidade, e que não possam aguardar o final dos exames, considerando o disposto no item 12.1.3.1.

QUESTÕES

1. (FCC/TCE SP/Auditor/2013) Para que os objetivos da auditoria governamental sejam atingidos, utilizam-se diversos tipos de auditoria no setor público. A auditoria

a) de gestão tem por objetivo verificar a eficácia e a efi-ciência das ações gerenciais e procedimentos operacionais das unidades auditadas.

b) indireta é executada por servidores em exercício nos órgãos e unidades do Sistema de Controle Interno da entidade auditada.

c) de acompanhamento de gestão tem por objetivo antecipar os trabalhos da auditoria de gestão, sendo realizada em tempo real ao longo do exercício.

d) compartilhada não deve contar com o auxílio de órgãos e instituições privadas, de modo a garantir a lisura, o sigilo e a idoneidade das informações obtidas nos trabalhos.

e) de desempenho tem por objetivo confirmar os valores apresentados pelas demonstrações contábeis da entidade audi-tada.

2. (ESAF/CGU/2012) Uma auditoria qualquer, coordenada pelo Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal com o auxílio de uma empresa privada de auditoria, deve ter sua forma de execução classificada como:

a) Centralizada.b) Descentralizada.c) Integrada.d) Compartilhada.e) Terceirizada.

3. (FCC/METRO SP/Analista Desenvolvimento Gestão Júnior - Ciências Contábeis /2012) Considere avaliar as ações gerenciais e os procedimentos relacionados ao processo opera-cional, ou parte dele, das entidades auditadas, com a finalida-de de emitir uma opinião sobre a gestão quanto aos aspectos da eficiência, eficácia e economicidade, procurando auxiliar a administração na gerência e nos resultados, por meio de reco-mendações, que visem aprimorar os procedimentos, melhorar os controles e aumentar a responsabilidade gerencial. Esse tipo de auditoria é denominado auditoria

a) de gestão.b) contábil.c) operacional.d) de sistemas.e) especial.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL4. (FCC/MPE PE/Analista Ministerial – Ciências Contá-

beis/2012) O tipo de auditoria do setor governamental que tem por objetivo emitir opinião com vistas a certificar a regularidade das contas, verificar a execução de contratos, acordos, convênios ou ajustes, a probidade na aplicação do dinheiro público e na guarda ou administração de valores e outros bens da União ou a ela con-fiados, é denominada auditoria:

a) operacional.b) especial.c) descentralizada.d) de avaliação de gestão.e) plena.

5. (FCC/TRE RN/Analista Judiciário - Contabilidade /2011) A auditoria é o conjunto de técnicas que visa avaliar a ges-tão pública, pelos processos e resultados gerenciais, e a aplicação de recursos públicos por entidades de direito público e privado, mediante a confrontação entre uma situação encontrada com um determinado critério técnico, operacional ou legal. No âmbito do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, a audi-toria classifica-se em

a) Contábil, Financeira, de Conformidade, Operacional e Pa-trimonial.

b) de Avaliação da Gestão, de Acompanhamento da Gestão, Contábil, Financeira e Patrimonial.

c) Contábil, Financeira, Orçamentária, de Avaliação da Ges-tão e de Acompanhamento da Gestão.

d) Contábil, Financeira, de Avaliação das metas previstas no Plano Plurianual, e Especial.

e) de Avaliação da Gestão, de Acompanhamento da Gestão, Contábil, Operacional, e Especial.

6. (FCC/TRT 20/Analista Judiciário – Administrativa – Especialidade Contabilidade/2011) A verificação da execução de contratos, acordos, convênios ou ajustes, no âmbito do Sistema de Controle Interno Federal, é um dos objetivos da auditoria

a) de avaliação de gestão.b) contábil.c) orçamentária.d) de acompanhamento de gestão.e) operacional.

7. (FCC/TRT 23R/Analista Judiciário – Especialidade Contabilidade/2011) Uma auditoria foi realizada exclusivamente por servidores em exercício nos órgãos Centrais ou setoriais do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal. Essa mo-dalidade de auditoria é denominada pela Instrução Normativa da Secretaria Federal de Controle Interno no 1/2001 de

a) indireta integrada.b) direta integrada.c) indireta simplificada.d) direta centralizada.e) indireta compartilhada.

8. (ESAF/AFRFB/2012) Os auditores públicos foram de-signados para examinar as demonstrações contábeis da Empresa Transportes Fluviais S.A. O objetivo é avaliar se os recursos des-tinados à construção dos dois novos portos foram aplicados nos montantes contratados, dentro dos orçamentos estabelecidos e lici-tações aprovadas. Foi determinado como procedimento a constata-ção da existência física dos portos. Esse tipo de auditoria pública é classificada como auditoria

(A) de gestão.(B) de programas.(C) operacional.(D) contábil.(E) de sistemas.

9. (ESAF/ANALISTA: QUALQUER ÁREA DE FOR-MAÇÃO/ANA/2009) Assinale a opção que preenche correta-mente a lacuna da seguinte frase: “No Setor Público Federal, a_________________________ objetiva o exame de fatos ou situações consideradas relevantes, de natureza incomum ou extra-ordinária, sendo realizada para atender determinação expressa de autoridade competente”.

(A) Auditoria de Avaliação da Gestão.(B) Auditoria Contábil.(C) Auditoria Especial.(D) Auditoria Operacional.(E) Auditoria de Acompanhamento da Gestão.

10. (FMP/AUDITOR – TCE RS/2011) Acerca da auditoria de conformidade, é mais importante para o auditor o exame do (a):

(A) eficácia(B) legitimidade(C) economicidade(D) eficiência(E) desempenho

11. (FMP/AUDITOR – TCE RS/2011) Acerca da auditoria de conformidade, assinale a alternativa correta.

(A) É adequada para avaliar processos de licitações, de apo-sentadorias e folhas de pagamentos.

(B) Este tipo de auditoria é oportuno para avaliar eventuais deficiências do

sistema de arrecadação tributária do município, notadamente as reclamações dos usuários quanto à qualidade da prestação dos serviços por parte da secretaria das finanças.

(C) É típica dos programas públicos, quando o auditor avalia os resultados à luz dos objetivos e metas estabelecidos.

(D) No Brasil, este tipo de auditoria ainda não está em uso ou não é frequentemente utilizado.

(E) O exame dos registros contábeis não é empregado nesta modalidade de auditoria.

12. (ESAF/ANALISTA: QUALQUER ÁREA DE FORMA-ÇÃO/ANA/2009) No Setor Público Federal, a auditoria executada por instituições privadas, ou seja, pelas denominadas empresas de auditoria externa, é classificada como:

(A) centralizada.(B) descentralizada.(C) integrada.(D) terceirizada.(E) compartilhada.


AUDITORIA GOVERNAMENTAL13. (ESAF/ANALISTA: CIÊNCIAS CONTÁBEIS/

ANA/2009) Assinale a opção verdadeira a respeito de auditoria, no Setor Público Federal, cuja execução é realizada de forma direta.

(A) São todos os trabalhos de fiscalização executados pelo Sistema de Auditoria Interna, no âmbito da administração federal, que avalia a correta aplicação dos recursos públicos.

(B) São aquelas realizadas na administração direta e indireta integrantes do Orçamento Geral da União visando avaliar o cum-primento das políticas públicas.

(C) É aquela realizada pelos servidores em exercício no Siste-ma de Controle Interno do Poder Executivo Federal e está subdivi-dida em centralizada, descentralizada e integrada.

(D) São fiscalizações e avaliações realizadas diretamente pe-los órgãos envolvidos na execução das políticas públicas.

(E) São trabalhos executados diretamente pelas auditorias in-ternas das instituições federais diretas e indiretas, para avaliar o cumprimento da lei fiscal.

14. (FCC/TCM/PA/TÉCNICO DE CONTROLE EXTER-NO/2010) A auditoria operacional no setor público

a) Inclui a emissão de opinião, com vistas a certificar a re-gularidade das contas, a verificação da execução de contratos e a probidade na administração de valores ou outros bens públicos entregues à entidade auditada.

b) Compreende o exame dos registros e documentos contábeis para verificar se os fatos contábeis foram registrados de acordo com os princípios fundamentais de contabilidade.

c) Tem por objetivo avaliar as ações gerenciais com a finalida-de de emissão de uma opinião sobre a gestão quanto aos aspectos de eficiência, eficácia e economicidade.

d) Compreende o exame de fatos ou situações consideradas relevantes, de natureza incomum ou extraordinária, para atender determinação expressa e exclusiva de autoridade competente.

e) É realizada ao longo dos processos de gestão, com o ob-jetivo de atuar em tempo real sobre os atos efetivos e os efeitos potenciais positivos e negativos de uma unidade ou entidade go-vernamental.

GABARITO1 C2 D3 C4 D5 E6 A7 D8 A9 C10 B11 A12 D13 C14 C

ANOTAÇÕES

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