Pergunta do aluno Rafael Pena:

Artigo sobre Direito Tributrio

Diogo Ribeiro Ferreira, Advogado em Belo Horizonte/MG.

Ps-Graduando em Direito Pblico, com nfase em Direito Constitucional, pelo Instituto Praetorium, em convnio com a Universidade Cndido Mendes.Arts. 134 VII e 135 do CTN (e a denominao das responsabilidades previstas)

INTRODUO:

Neste breve artigo, o objetivo comparar e resumir o que pensam diversos tributaristas de peso acerca do seguinte:

Qual seria o tipo de responsabilidade trazida pelos artigos 134, inciso VII, do C.T.N., e 135, tambm do C.T.N.?

ARTIGO:

Assim dispe o CTN (Lei 5.172/66):

SEO III - Responsabilidade de Terceiros

Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigncia do cumprimento da obrigao principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omisses de que forem responsveis:

(...)

VII - os scios, no caso de liquidao de sociedade de pessoas.

Pargrafo nico. O disposto neste artigo s se aplica, em matria de penalidades, s de carter moratrio.

Art. 135. So pessoalmente responsveis pelos crditos correspondentes a obrigaes tributrias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infrao de lei, contrato social ou estatutos:

I - as pessoas referidas no artigo anterior;

II - os mandatrios, prepostos e empregados;

III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurdicas de direito privado.

Como visto, trata-se de responsabilidade de terceiros. Jos Afonso da Silva, ao ensinar sobre o Sistema Tributrio Nacional, esclarece que o Sistema envolve sempre organicidade, no bastando que haja mera enumerao de tributos: indispensvel a presena de princpios e definies bsicas que denotem harmonia e coerncia dos compontentes.

A seu turno, Waldo Fazzio Jnior ensina acerca do princpio da responsabilidade societria:

A exigncia de integralizao de todo o capital social como condio para limitao da responsabilidade patrimonial dos cotistas e a necessidade de pagamento integral das aes subscritas como pressuposto para o exerccio dos direitos de acionista tais so exemplos claros do princpio em foco, visando proteo da sociedade, dos consrcios e de terceiros. Ainda nesse diapaso, cite-se a responsabilidade da sociedade pelos encargos assumidos por administradores em abuso dos poderes estatutrios ou contratuais, conservando-se destarte os direitos de terceiros que entabulam negcios com a pessoa jurdica. E, tambm, a ao de regresso da sociedade contra aqueles administradores.

Sobre a questo, Sacha Calmon Navarro Coelho ressalta que o art. 134 trata de responsabilidade indireta por transferncia, enquanto que o art. 135 trata de responsabilidade nem solidria nem subsidiaria (mas responsabilidade inteiramente transferida para os terceiros). Faz referncia ao STF RE 85.241, ao STJ Resp 34.429-7/SP e ao RE 101338-9/RJ. Destaca, ainda, que so sociedades de capital, para fins do disposto no art. 134, as sociedades annimas e as sociedades por cotas de responsabilidade ltda. que sejam sociedades de capital.

Por sua vez, Ricardo Lobo Torres (Curso de Direito Financeiro e Tributrio. 11 ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2004 veja pgs. 264 a 266), aduz que o 134 CTN trata da responsabilidade subsidiria de terceiros, enquanto o 135 CTN trata da responsabilidade solidria, onde existiria solidariedade ab initio.

Alm disso, resume Lobo Torres (sobre a responsabilidade subsidiria dos scios):

A mais controvertida de todas essas hipteses a da responsabilidade dos scios, no caso de liquidao de sociedade de pessoas (...).

Indagava-se a respeito da responsabilidade dos scios da sociedade por cotas. Entendeu-se, de incio (A. Baleeiro, op. cit., p. 447), que a sociedade por cotas de responsabilidade limitada no era uma sociedade de pessoas, pelo que seus scios no responderiam pela dvida social.

Depois de muita discusso o Supremo Tribunal Federal admitiu a responsabilidade do scio da sociedade limitada, desde que, exercendo funo de gerncia, deixasse de pagar regularmente os impostos e no providenciasse a extino da sociedade na forma prevista em lei; o STF conjugou o 134, VII, com o art. 135, III, equiparando o no-recolhimento de tributos prtica de atos com infrao de lei, contrato social ou estatutos (Cf. RE 113.854, RTJ 124/365, cit., p. 241). O STJ, que seguia a orientao do STF, ultimamente vem firmando jurisprudncia no sentido contrrio, exigindo a prova de dolo e declarando que o simples inadimplemento no caracteriza infrao legal (vide p. 269 Ag. Reg. no RESP 252-303).

Luciano Amaro, ao comentar a matria, assevera que se a sociedade de pessoasfor liquidada sem que haja recursos para obter a quitao de todas as suas obrigaes fiscais, ento os scios podem ser responsabilizados caso seja demonstrado que o patrimnio da empresa (que daria suporte ao pagamento do tributo) foi para eles desviado.

Hugo de Brito Machado, a seu turno, assim preleciona:

So pessoalmente responsveis pelos crditos correspondentes a obrigaes tributrias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infrao de lei, contrato social ou estatutos as pessoas mencionadas no art. 134 do CTN, e ainda (a) os mandatrios, prepostos e empregados; (b) os diretores, gerentes e representantes de pessoas jurdicas de direito privado (art. 135 CTN).

Note-se que as pessoas mencionadas no art. 134, se agirem com excesso de mandato, infrao lei ou contrato, assumem plena responsabilidade pelos crditos tributrios respectivos. Deixam de responder apenas na impossibilidade de exigncia do cumprimento da obrigao principal pelo contribuinte, e passa posio de responsveis solidrios.

Questo de grande relevncia, em tema de responsabilidade tributria, consiste em determinar o alcance do art. 135 , inciso III, do CTN, e assim saber em que circunstncias os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurdicas direito privado respondem pelos crditos tributrios dos quais estas sejam contribuintes. (...) O considervel nmero de casos colocados em julgamento pelo Judicirio evidencia a importncia da questo (...) O que gera a responsabilidade, nos termos do art. 135, III, do CTN, a condio de administrador de bens alheios. Por isso a lei fala em diretores, gerentes ou representantes. No em scios. (... ) Tambm no basta ser diretor, gerente ou representante. preciso que o dbito tributrio em questo resulte de ato praticado com excesso de poderes ou infrao da lei, do contrato ou do e estatuto, questo ainda a carecer de esclarecimentos.

(...)

De todos esses dispositivos legais se conclui que a regra a de que os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurdicas de direito privado no respondem pessoalmente pelos tributos devidos por tais pessoas jurdicas. E a exceo a de que existir tal responsabilidade em se tratando de crditos decorrentes de obrigaes tributrias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infrao de lei, contrato social ou estatutos. No se pode admitir que o no pagamento do tributo configure a infrao de lei capaz de ensejar tal responsabilidade, porque isto levaria a suprimir-se a regra, fazendo prevalecer, em todos os casos, a exceo. Em concluso, a questo em exame pode ser assim resumida: (a) os scios-gerentes, diretores e administradores de sociedades por quotas de responsabilidade limitada, ou annimas, em princpio no so pessoalmente responsveis pelas dvidas tributrias destas; (b) em se tratando de IPI, ou de imposto de renda retido na fonte, haver tal responsabilidade, por fora da disposio expressa do Decreto-lei n. 1.736/1979 ; (c) relativamente aos demais tributos, a responsabilidade em questo s existir quando a pessoa jurdica tenha ficado sem condies econmicas para responder pela dvida em decorrncia de atos praticados com excesso de poderes ou violao da lei, do contrato ou do estatuto ; (d) a liquidao irregular da sociedade g era a presuno da prtica desses atos abusivos ou ilegais.

Luiz Alberto Gurgel de Faria, a seu turno, faz o seguinte comentrio acerca do art. 134 do CTN:

Apesar de se falar em solidariedade, a responsabilidade prevista possui carter supletivo, apenas se aplicando quando no for possvel cobrar o tributo do contribuinte, independentemente do motivo, como, por exemplo, sua insolvncia.

Em relao ao art. 135 do CTN, prossegue o mesmo autor:

Prosseguindo na disciplina da responsabilidade dos terceiros, o CTN cuida, agora, dos casos em que h prtica de ato com excesso de poderes ou infrao de lei, contrato social ou estatuto, estendendo a obrigao, em carter pessoal, no s queles referidos no artigo anterior como tambm aos mandatrios, prepostos, empregados, diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurdicas de direito privado.

A grande diferena entre a regra atual e a do dispositivo acima transcrito que a responsabilidade deixa de ser supletiva para assumir um carter de solidariedade. A justificativa plausvel: aqui, h a prtica de um ato ilcito pelo responsvel, seja violando a lei, seja desrespeitando o contrato ou estatuto da sociedade em que trabalha.

(...)

Questes muito fluentes nos Tribunais envolvendo o preceptivo em foco dizem respeito dissoluo irregular de sociedades e ao no recolhimento de tributos. No primeiro caso, a jurisprudncia praticamente j se firmou, com acerto, pela responsabilidade solidria dos scios-gerentes. No segundo, vem igualmente predominando a tese da imputabilidade dos administradores.

Como pode ser observado, h grande divergncia doutrinria no tratamento da questo, sendo que tal diferena de posicionamento pode ser melhor verificada atravs do quadro comparativo abaixo:

TributaristaSacha CalmonRicardo L. TorresLuciano AmaroHugo de BritoLuiz Alberto Gurgel

Opinio sobre o art. 134, VII, do CTNresponsabilidade indireta por transferncia responsabilidade subsidiria de terceirosPosio no explicitada na obra ora pesquisada.No h responsabilidade pessoal, salvo em relao a IPI e a imposto de renda retido na fonteResponsabilidade supletiva

Opinio sobre o art. 135 do CTNresponsabilidade nem solidria nem subsidiaria (mas responsabilidade inteiramente transferida para os terceiros)responsabilidade solidria, onde existiria solidariedade ab initioPosio no explicitada na obra ora pesquisada.Responsabilidade solidriaResponsabilidade solidria

A concluso a que se chega, atravs dos ensinamentos acima colacionados, , portanto, ensejadora de insegurana quanto natureza da responsabilidade prevista no art. 134, VII, do CTN (no h preponderncia entre as teorias da responsabilidade indireta por transferncia, responsabilidade subsidiria de terceiros, responsabilidade supletiva etc).Noutro giro, evidencia-se como posio majoritria, acerca da responsabilidade prevista no art. 135 do CTN, a que aponta para uma responsabilidade solidria.

BIBLIOGRAFIA:AMARO, Luciano. Direito tributrio brasileiro. 12. ed. rev. e atual. So Paulo: Saraiva, 2006.

COELHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de Direito Tributrio Brasileiro. Rio de janeiro, Forense, 2003.

FARIA, Luiz Alberto Gurgel de. In: Cdigo Tributrio Nacional comentado - doutrina e jurisprudncia, artigo por artigo, inclusive ICMS (LC 87/96), ISS (DL 406/68), IPVA. Coordenao Vladimir Passos de Freitas. So Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 1999.

FAZZIO JNIOR, Waldo. Manual de Direito Comercial. 8. ed. So Paulo: Atlas, 2007.

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributrio. So Paulo: Malheiros, 2006.

SILVA, Jos Afonso da. Comentrio Contextual Constituio. 3. ed. So Paulo: Malheiros, 2007.

TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributrio. 11 ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2004.

SILVA, Jos Afonso da. Comentrio Contextual Constituio. 3. ed. So Paulo: Malheiros, 2007. Pg. 642.

FAZZIO JNIOR, Waldo. Manual de Direito Comercial. 8. ed. So Paulo: Atlas, 2007. Pg. 118.

COELHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de Direito Tributrio Brasileiro. Rio de janeiro, Forense, 2003. Pgs. 625 a 632.

TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributrio. 11 ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2004. Pgs. 264 a 266.

AMARO, Luciano. Direito tributrio brasileiro. 12. ed. rev. e atual. So Paulo: Saraiva, 2006. Pg. 327.

MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributrio. So Paulo: Malheiros, 2006. Pgs. 176 a 180.

FARIA, Luiz Alberto Gurgel de. In: Cdigo Tributrio Nacional comentado - doutrina e jurisprudncia, artigo por artigo, inclusive ICMS (LC 87/96), ISS (DL 406/68), IPVA. Coordenao Vladimir Passos de Freitas. So Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 1999. Pg. 534.

AMARO, Luciano. Direito tributrio brasileiro. 12. ed. rev. e atual. So Paulo: Saraiva, 2006. Pg. 327.

Idem, ibidem.