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Contabilidade e Análise de Custos

FACULDADE DO NORTE PIONEIRO3 º CIÊNCIAS CONTÁBEIS

APOSTILA DE CONTABILIDADE E ANÁLISE DE CUSTOS

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PROF. JOSÉ ANTÔNIO [email protected]

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INTRODUÇÃO

A concorrência entre as empresas tem aumentado nos últimos anos, e

com isso algumas medidas são tomadas para que as empresas possam manter-se

competitivas nesta nova realidade. As empresas industriais, por exemplo, enfrentam

concorrência cada vez maior na compra de matérias-primas, outros materiais e na

fabricação e venda de seus produtos.

Dessa forma, cria-se um conflito: a concorrência no mercado vendedor

tende a manter os preços de bens e serviços tão baixo quanto possíveis, enquanto a

concorrência do mercado na hora da compra (pela indústria) tende a manter os preços

em elevação (devido aos poucos fornecedores de matéria-prima), podendo resultar

este relacionamento, inclusive em eliminação do lucro.

Esta situação é inconcebível, pois o alvo principal de uma empresa é

conseguir lucro razoável, com previsão de aumento, e para tanto, tem-se três

alternativas:

a) aumentar os preços de venda de bens e serviços;

b) reduzir os custos;

c) ou uma combinação dos dois itens anteriores.

Uma situação competitiva no mercado vendedor muitas vezes impede

o aumento de preços e, assim, a empresa só tem uma escolha: reduzir custos. Diante

disso, a Contabilidade de Custos vem demostrar seu valor, uma vez que produz os

dados necessários de que a administração necessita para encontrar o método mais

eficiente de operação, controlar e reduzir os custos, assim como as despesas.

Neste momento da economia, com impostos e custos crescentes, e

com o poder aquisitivo da moeda em declínio, o contador de custos tornou-se um

membro de grande importância à equipe da administração, sendo elemento gerador de

informações necessárias ao planejamento, controle e apoio às tomadas de decisões.

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1. GENERALIDADES

1.1. A CONTABILIDADE FINANCEIRA E A CONTABILIDADE DE CUSTOS

A Contabilidade de Custos desenvolveu-se a partir da Revolução

Industrial, em meados do século XVIII, devido à necessidade de um maior controle das

atividades industriais para a apuração dos resultados operacionais das empresas que

estavam desenvolvendo-se nesta época. Até o início da Revolução Industrial, a

contabilidade que era praticada ou utilizada, consistia apenas em uma Contabilidade

Financeira, ou geral, que tinha como foco a apuração dos resultados ao final de

determinados períodos, para tanto, utilizavam uma equação simples para esta

apuração, ou seja, os custos eram apurados por diferença física dos estoques,

levantados através de inventários de estoque final ao término do período, calculado

pela equação a seguir:

Considerando que até então as atividades empresariais consistiam em

sua maioria em comerciais, esta equação supria perfeitamente a apuração dos custos,

mas com o desenvolvimento das atividades industriais, esta equação tornou-se

obsoleta, pois a dificuldade em apurar-se fisicamente os estoques tornou-se cada vez

mais elevada, devido ao grande volume de itens e variedades em estoque, pela

incapacidade de se inventariar unidades diferentes para a entrada das matérias-primas

no estoque (compras) e a saída (venda) dos produtos fabricados com estas matérias-

primas, e pela dificuldade em mensurar-se o custo dos produtos fabricados, pois além

dos custos da matéria-prima, também deveriam-se considerar uma série de valores

pagos pelos fatores de produção utilizados.

Na atividade industrial, além dos custos de aquisição, que são

utilizados na atividade comercial, também incorporam ao custo dos produtos, os

valores dos fatores de produção utilizados para a fabricação, mas para a apropriação

destes valores relativos aos fatores de produção, necessita-se do uso de técnicas de

custeio, a fim de poder-se mensurar a participação por unidade produzida, assim

atendendo o principio da oportunidade, que prevê o registro de todas as mutações que

alteram a estrutura qualitativa do patrimônio.

1.2. PRINCIPIOS BÁSICOS DA CONTABILIDADE DE CUSTOS

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Para cumprir seus objetivos a contabilidade de custos atua nos mais

diversos setores das organizações e nos mais variados tipos de empresas. Os custos

devem ser direcionados para atender um uso final específico.

O contador deve desenvolver um tipo de custos adequado ao objetivo

que deseja atingir. Se quiser atingir, por exemplo, a determinação de lucro, deve

selecionar os tipos específicos de custos para essa finalidade e montar relatórios que

possam direcionar no auxílio de tal decisão.

Se por outro lado, precisar fornecer a administração as informações

necessárias para a escolha de um rumo de ação, deve trabalhar com custos que

mostrem as alternativas dessa direção, para que melhor possa ser escolhida.

A contabilidade de custos diz respeito principalmente a informações

para uso interno da administração. Esta informação é de grande auxílio para a

formação de objetivos e programas de operação (planejamento), na comparação do

desempenho atual com o esperado (controle) e nos relatórios financeiros (mensuração

do resultado).

Os conceitos e técnicas de contabilidade de custos podem ser usados

praticamente em todos os tipos de empresa. A contabilidade de custos esta

principalmente interessada nas funções de planejamento e controle e é essencial para

o processo de tomada de decisões. Os relatórios são preparados quando há

necessidade de sua utilização por parte da administração, e esta pode utilizar qualquer

tipo de mensuração que julgar apropriada. Os relatórios podem conter cifras reais,

estimativas, ou ambas, e são preparados para as várias unidades que compõe a

empresa.

1.3. DA CONTABILIDADE DE CUSTOS À CONTABILIDADE GERENCIAL

A primeira preocupação dos contadores foi a de fazer da Contabilidade

de Custos um forma de resolver os problemas de mensuração monetária dos estoques

e do resultado, não a de fazer dela um instrumento de administração. Por esta razão a

Contabilidade de Custos não teve uma evolução acentuada por um longo tempo.

Com o passar dos anos, com o crescimento das empresas,

necessariamente há algumas décadas, e com o conseqüente aumento da distância

entre administrador e pessoas administrados, a Contabilidade de Custos passou a ser

encarada com uma poderosa ferramenta de auxílio à Administração Empresarial,

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facilitando o controle e a tomada de decisão, surgindo assim a Contabilidade Gerencial.

É importante lembrar que essa nova visão por parte dos usuários de

Custos não data de mais que algumas décadas, e por essa razão, ainda há muito a ser

desenvolvido. Ressalta-se que os princípios e regras geralmente aceitos na

Contabilidade de Custos foram criados e mantidos com a finalidade de avaliação de

estoques e não para fornecimento de dados à administração. Nesse seu novo campo,

o gerencial, a Contabilidade de Custos tem duas funções relevantes: o auxílio ao

controle e a ajuda às tomadas de decisões.

No que diz respeito ao Controle, sua mais importante missão é fornecer dados para o estabelecimento de padrões, orçamentos e outras formas de previsão e, num estágio imediatamente seguinte, acompanhar o efetivamente acontecido para comparação com os valores anteriormente definidos. (...) à Decisão, seu papel reveste-se de suma importância, pois consiste na alimentação de informações sobre valores relevantes que dizem respeito às conseqüências de curto e longo prazo sobre medidas de corte de produtos, fixação de preços de venda, opção de compra ou fabricação, etc. (MARTINS, 1998, p.22)

1.4. A CONTABILIDADE DE CUSTOS EM EMPRESAS NÃO-INDUSTRIAIS.

Martins em sua abordagem sobre o assunto diz:

Com o advento da nova forma de se usar Contabilidade de Custos, ocorreu seu maior aproveitamento em outros campos que não o industrial. No caso de instituições não tipicamente daquela natureza, tais como instituições financeiras, empresas comerciais, empresas de prestação de serviços, dentre outras, onde seu uso para efeito de Balanço era quase irrelevante (pela ausência de estoques), passou-se a explorar seu potencial para o controle e principalmente para as tomadas de decisões. Mesmo nas empresas prestadoras de serviços, que eventualmente faziam uso de Custos para avaliação dos “estoques de serviços em andamento”, ou seja, para avaliação dos custos incorridos em projetos não acabados, seu campo alargou-se de maneira formidável. É hoje relativamente comum encontrarmos Bancos, Financeiras, Lojas Comerciais, Escritórios de Planejamento, de Auditoria, de Consultorias, dentre outros, utilizando-se da Contabilidade de Custos. (Martins, 1998, p.22-23).

1.5. TERMINOLOGIA UTILIZADA NA CONTABILIDADE DE CUSTOS

Dentro da Contabilidade de Custos existem algumas terminologias que

devem ser conceituadas, pois embora pareçam semelhantes, detém cada uma, um

significado distinto, o qual veremos a seguir:

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Gastos – são todos os pagamentos realizados para a obtenção de

qualquer produto ou serviço destinados a viabilizar a

operacionalização da empresa, ou qualquer pagamento referente à

compra de um ativo, inclusive aqueles pagamentos realizados com

outro bem ativo. Gastos consiste em um termo bem genérico dentro

de uma empresa, sendo caracterizado como todas as reduções de

ativos, tanto circulantes como permanentes;

Investimentos – são os gastos referentes a aquisição de ativos ou

despesas que serão ativadas no futuro em função de sua vida útil ou

benefícios a empresa, incluindo-se aí os gastos com a aquisição de

matérias-primas ou mercadorias que serão ativadas e integraram o

estoque (investimento circulante);

Custo – consiste nos gastos na aquisição de bens ou serviços

necessários à produção de outros bens ou serviços, que não sejam

investimentos. Os bens ou serviços produzidos, embora tenham se

utilizado de alguns custos, serão ativados ao final do processo

produtivo, formando assim um investimento circulante em estoques;

Despesas – são os gastos necessários para vender e entregar os

produtos aos clientes, obtendo assim receitas, como exemplo cita-se

as despesas das áreas comerciais e administrativas. Em um aspecto

geral despesas são os gastos que reduzem o Patrimônio Líquido,

pois representam as saídas de recursos financeiros necessárias a

obtenção das receitas;

Desembolso – é o pagamento proveniente da aquisição de um bem

ou serviço, ou seja, a execução financeira dos gastos e

investimentos da empresa;

Perda – são ocorrências anormais e involuntárias a atividade

operacional da empresa que interferem no resultado positivo da

empresa, mas não podem ser considerados como custos dos

produtos, pois não considerados como despesas não operacionais.

Questão: Por essa metodologia somente existem custos na empresa industrial ou na

empresa comercial, existem custos?

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1.6. PRINCÍPIOS CONTABEIS APLICADOS A CONTABILIDADE DE CUSTOS

Para que a Contabilidade de Custos possa estar vinculada a

Contabilidade Financeira, faz-se necessário que ela tenha como base alguns princípios

fundamentais da Contabilidade, como:

Realização da Receita - permite o reconhecimento contábil do

resultado (lucro ou prejuízo) apenas quando da realização da receita

(transferência do bem ou serviço);

Competência ou Confrontação – permite o reconhecimento das

despesas logo após o reconhecimento da receita, a fim de

possibilitar a dedução de todas as despesas realizadas das receitas

em um mesmo período, a fim de possibilitar o mensuração do

resultado;

Custo Histórico como Base de valor – este princípio dispõe que

todos os ativos são registrados por seu valor original de entrada, ou

histórico;

Consistência ou Uniformidade – os critérios utilizados no registro

das movimentações contábeis não devem ser mudados dentro do

próprio exercício, a fim de não distorcer os reais resultados;

Conservadorismo ou Prudência – quando existir dúvida sobre o

valor de um registro deve-se optar pela forma de registro de maior

precaução, ou seja, o que for prover um menor resultado;

Materialidade ou Relevância - este principio desobriga de um

tratamento mais rigoroso aqueles itens cujo valor monetário é

pequeno dentro dos gastos totais.

1.7. OBJETIVOS DA CONTABILIDADE DE CUSTOS

Os custos são determinados a fim de atingir os seguintes objetivos:

determinação de estoques e do lucro, controle das operações e tomada de decisões.

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1.7.1. Custos para determinação de estoques e lucros

Para as finalidades de determinação do lucro calcula-se os custos dos

diversos inventários. Entre eles, podemos destacar aqueles que se referem as grandes

áreas da fábrica:

a) Almoxarifado de matérias-primas;

b) A linha de produção; e

c) O armazém de produtos acabados.

Os inventários são compostos de:

a) Materiais

b) Produtos em Processo, e

c) Produtos Acabados

1.7.2. Custos para controle

A definição que se ofereceu de Contabilidade de Custos evidenciou o

fato de que os custos são estabelecidos principalmente para atender as necessidades

de controle e coordenação.

Muitos dos instrumentos de controle que o administrador tem a sua

disposição são baseados em dados de custos. Entre eles, destacam-se os custeios por

Absorção, Direto, Padrão, ABC, RKW (serão estudados futuramente), custos por

responsabilidade e por orçamentos.

É fácil observar que não se pode haver controle sem o estabelecimento

de objetivos bem definidos e de metas a serem cumpridas para a consecução desses

objetivos.

Uma contabilidade de custos bem organizada é condição necessária

para dar ao administrador os meios de exercer comparação entre o que está sendo

realizado e os padrões predeterminados.

Controlar significa verificar a conformidade entre o real e o planejado.

Planejar e Controlar são, por isso, atividades tão interligadas que,

muitas vezes, parece difícil tentar traçar linhas rígidas de separação entre elas.

É necessário que haja uma boa organização para que as fases de

planejamento e de controle possam ser bem sucedidas. Os gerentes, chefes ou

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supervisores, devem saber exatamente os limites e as exigências de sua

responsabilidade e autoridade. Os planos e as fases de controle devem estar bem

definidos para que todos, dentro da organização, que tenham uma certa parcela de

responsabilidade pelo cumprimento dos objetivos, conheçam suas obrigações e,

sobretudo, o modo pelo qual seus desempenhos serão avaliados.

1.7.3. Custos para tomada de decisão e para planejamento

A alocação de custos fixos é uma prática contábil que pode, para efeito

de decisão, ser prejudicial; pela sua própria natureza, o valor a ser atribuído a cada

unidade depende do volume de produção e, o que é muito pior, do critério de rateio

utilizado. Por isso, decisões com base no LUCRO podem não ser as mais corretas.

A margem de contribuição, conceituada como diferença entre Receita e

soma de custos e despesas variáveis, tem a faculdade de tornar bem mais facilmente

visível à potencialidade de cada produto, mostrando como cada um contribui para,

primeiramente amortizar os gastos fixos, e depois, formar o lucro, propriamente dito.

1.8 CUSTEIO POR ABSORÇÃO

Custeio significa Apropriação de Custos. Custeio por absorção é o

método derivado da aplicação dos Princípios de Contabilidade geralmente aceitos.

Consiste na apropriação de todos os custos de produção aos bens elaborados, e só de

produção; todos os gastos relativos ao esforço de produção são distribuídos para todos

os produtos ou serviços feitos.

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1.9 SEPARAÇÃO ENTRE CUSTOS E DESPESAS

Os Custos correspondem aos gastos relativos a obtenção dos

produtos, e as Despesas, correspondem aos gastos relacionados com a administração

e com a geração das receitas, ou seja, todos os gastos após a efetiva produção do

bem. Na Demonstração de Resultado, as despesas correspondem àquelas incorridas

nos departamentos de Administração e de Vendas, durante o período. Já o Custo dos

Produtos Vendidos, são aqueles incorridos na divisão fabril, correspondente à

quantidade que foi vendida, isto porque nem toda a produção de um período é vendida,

ficando assim, estocada para venda em um período futuro.

É comum surgerem problemas para a separação entre custos e

despesas. Uma regra simples é definir o momento em que o produto está pronto para a

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CUSTOS

ESTOQUEDE

PRODUTOS

DESPESAS

DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADOS

RECEITA CPVLUCRO BRUTO DESPESASLUCRO OPERACIONAL

VENDA

Término da produção

Início da produção

Venda

CUSTOS DESPESAS

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venda. Até este ponto, todos os gastos são custos, a partir desse momento são

despesas.

1.10 O PROBLEMA DOS ENCARGOS FINANCEIROS

O registro dos encargos financeiros é tratado na contabilidade como

despesa e não como custo. Os encargos financeiros não são itens operacionais, já que

não derivam da atividade da empresa e não provêm dos ativos trabalhados e utilizados

nas operações. Os encargos financeiros representam a remuneração de capital de

terceiros (o lucro representa a remuneração do capital próprio).

Os encargos financeiros não são, portanto, custos de produção,

mesmo que facilmente identificados com financiamentos de matérias-primas ou outros

fatores de produção (compras a prazo).

1.11 GASTOS DE PESQUISA E DESENVOLVIMENTO DE PRODUTOS NOVOS

Dois tratamentos tem sido utilizados aos gastos com pesquisas de

produtos novos: despesas do período e investimentos para amortização na forma de

custo dos produtos elaborados futuramente.

No caso de despesas do período, não há ativação, sendo todos os

gastos descarregados na conta de resultado no período em que incorreram.

No caso de investimentos, estes gastos são colocados na forma de

ativos diferidos para serem distribuídos aos bens e serviços quando de sua real

produção. Para isto, necessário uma previsão das quantidades a serem vendidas. O

problema neste caso são o grau de certeza do real aproveitamento e do sucesso do

trabalho, até a definição do valor a ser apropriado por unidade.

1.12 GASTOS DENTRO DA PRODUÇÃO QUE NÃO SÃO CUSTOS

O uso de instalações, equipamentos e mão-de-obra da produção para

elaboração de bens ou execução de serviços não destinados á venda, não são

tratados como custo da produção do período.

Se a empresa faz uso de seu Departamento de Manutenção para

reparos à outro departamento, que não seja o de produção, ou se uso o pessoal ocioso

da produção para ampliar as instalações da empresa, não pode incluir esses gastos

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nos custos dos produtos fabricados. Deve ser feito um apontamento dos gastos para

ser tratado como despesa ou imobilização, dependendo do que tiver sido realizado.

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2. CLASSIFICAÇÃO E NOMENCLATURA DOS CUSTOS

2.1. A DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADO NA INDUSTRIA

Numa empresa industrial, que transforma a matéria-prima em produtos

acabados e vende esse produto, é necessário a apuração do custo de produção para

posteriormente se calcular o lucro na DRE. Em uma empresa industrial utiliza-se uma

DRE apropriada, como a resumida a seguir:

DESCRIÇÃO R$Vendas de Produtos 22.000,00 (-) IPI (Imposto s/ Produtos industrializados) 2.000,00 (=) RECEITA OPERACIONAL BRUTA 20.000,00 (-) Deduções (Imp. Inc.s/ Vendas -ICMS, PIS, COFINS) 4.000,00 (=) RECEITA LÍQUIDA 16.000,00 (-) Custos dos Produtos Vendidos (anexo A) 10.000,00 (=) LUCRO BRUTO 6.000,00 (-) DESPESAS OPERACIONAIS Despesas com Vendas 1.000,00 Despesas administrativas 1.200,00 Outras despesas Operacionais 300,00 2.500,00 (=) LUCRO OPERACIONAL 3.500,00

ANEXO A – Demonstração da apuração dos custos dos produtos vendidos

DESCRIÇÃO R$Estoque Inicial Matéria-prima 1.000,00 (+) Compra Matéria-prima 3.000,00 (-) Devolução Compras 0% - (=) Custo Matéria-prima Disponível 4.000,00 (-) Estoque Final Matéria-prima (1.500,00)(=) Custo Matéria-prima Consumida 2.500,00 (+) Mão-de-obra Direta 3.000,00 (+) Custos Indiretos Fabricação (CIF) 1.500,00 (=) Custo Produção Mês (Período) - CPP 7.000,00 (+) Estoque Inicial Produtos Elaboração 3.000,00 (=) Custo Total de Produção 10.000,00 (-) Estoque Final Produtos Elaboração (2.000,00)(=) Custo Produção Acabada - CPA 8.000,00 (+) Estoque Inicial Produtos Acabados 5.000,00 (=) Custo Produtos Acabados Disponíveis 13.000,00 (-) Estoque Final Produtos Acabados (3.000,00)(=) Custo Produção Vendida - CPV 10.000,00

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Custo de Produção do Período – é a soma dos custos incorridos no período dentro

da fábrica.

Custo da Produção Acabada – é a soma dos custos contidos na produção acabada

no período. Pode conter Custos de Produção também de períodos anteriores

existentes em unidades que só foram completadas no período presente.

Custo dos Produtos Vendidos – é a soma dos custos incorridos na produção dos

bens e serviços que só agora estão sendo vendidos. Pode conter custos de produção

de diversos períodos, caso os itens vendidos tenham sido produzidos em diversas

épocas diferentes.

2.2. CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS

As duas classificações básicas compreendem aquelas que permitem

determinar o custo de cada produto fabricado e o seu comportamento em diferentes

níveis de produção em que uma empresa possa operar.

Quanto aos produtos fabricados: para alocar os custos aos produtos,

eles são classificados em Custos Diretos e Indiretos;

Quanto ao comportamento em diferentes níveis de produção: para

determinar os custos de vários níveis de produção, eles se

classificam em Custos Fixos e Custos Variáveis.

2.2.1. Custos diretos e indiretos

Como vimos anteriormente, todos os gastos ocorridos na divisão fabril

são classificados como custos. Assim, matéria-prima, mão-de-obra, energia elétrica,

depreciação, etc., e até mesmo o cafezinho e o material de higiene e limpeza

consumido pela divisão fabril constituem custos. E, como os custos são apropriados

aos produtos, é necessário estabelecer critérios para isto. A separação destes custos

em diretos e indiretos vem ao encontro dessa necessidade.

A regra básica para a classificação é a seguinte: se for possível

identificar (medir) a quantidade do elemento de custo aplicada no produto, o custo será

direto. Se não for possível identificar a quantidade aplicada no produto, o custo será

indireto. Os termos Direto e Indireto são empregados com os seguintes sentidos:

Direto: a apropriação do custo ao produto se dá pelo que

efetivamente ele consumiu. No caso da matéria-prima, pela

quantidade que foi efetivamente consumida e, no caso da mão-de-

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obra direta, pela quantidade de horas que foi efetivamente utilizada.

(Ex.: matéria-prima e mão-de-obra direta)

Indiretos: que a apropriação de um custo ao produto ocorre por

intermédio de rateio. Neste caso, o rateio descaracteriza a

apropriação como direta. (Ex.: materiais de consumo, salários da

supervisão e chefia, energia elétrica, aluguel do prédio da fábrica).

2.2.2. Custos fixos e custos variáveis

Os custos fixos são aqueles que dentro de determinada faixa (nível de

atividade) não variam com o volume de produção. Alguns exemplos de custos fixos:

salários da administração, salários dos supervisores, seguros, depreciações, alguns

impostos, juros de empréstimos, entre outros. Outra distinção aos custos fixos é que

estes são variáveis por unidade, pois quanto maior a produção, menores serão os

custos fixos por unidade e quanto menor a produção, maiores serão os custos fixos por

unidade.

Os custos variáveis são aqueles que variam proporcionalmente com o

volume de atividade (produção) desenvolvida pela empresa. Em geral todos os custos

diretos são variáveis. Alguns exemplos de custos variáveis: material direto, mão-de-

obra direta. Outra distinção importante aos custos variáveis é que eles são fixos por

unidade de produção, portanto, quando a produção aumenta, produz um aumento

proporcional nos custos variáveis, quando a produção diminui, produz a diminuição

proporcional destes custos.

Ainda, com relação a esta classificação, podemos ainda classificar as

Despesas, assim podemos ter despesas fixas (propaganda, salários da administração

e das vendas, seguros, etc) e despesas variáveis (comissões de vendedores, despesas

de entregas, impostos sobre vendas, etc).

A classificação dos Custos em FIXOS e VARIÁVEIS, entre outras

finalidades, permite determinar o PONTO DE EQUILÍBRIO, ou seja, o ponto em que a

RECEITA total é igual aos CUSTOS totais. A partir desse ponto, pelo aumento de

atividade aparece o LUCRO, abaixo desse ponto, pela diminuição da atividade, obtêm-

se PREJUÍZO. A utilização do cálculo do ponto de equilíbrio e da margem de

contribuição é uma importante ferramenta de análise e controle gerencial quanto à

tomada de decisões em relação a vendas e resultados da empresa. (Esse assunto será

tratado em temas futuros).

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2.2.3. Outras Nomenclaturas de custos

Outras expressões e terminologias são costumeiramente utilizadas em

Custos, dentre elas temos a classificação dos custos em primários e de transformação.

Os custos primários são nada mais do que a soma da matéria-prima

com a mão-de-obra direta. Importante ressaltar que não são a mesma coisa que custos

diretos, pois nos primários somente estão incluídos estes dois itens.

Os custos de transformação são todos os demais custos de produção,

ou seja, todos exceto a matéria-prima e a mão-de-obra direta. Os custos de

transformação “representam o valor do esforço da própria empresa no processo de

elaboração de um determinado item”. (Martins, 1998, p.56)

3. ESQUEMA BÁSICO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS

Vamos exemplificar o esquema básico da Contabilidade de Custos,

através de 3 passos, lembrando ser este esquema utilizado para avaliação de

estoques. Suponhamos que estes sejam os gastos de determinado período (mês) da

Empresa X:

GASTOS DO PERÍODO R$Comissões de Vendedores 80.000,00Salários da Fábrica 120.000,00Matéria-prima Consumida 350.000,00Salários da Administração 90.000,00Depreciação na Fábrica 60.000,00Seguros da Fábrica 10.000,00Despesas Financeiras 50.000,00Honorários da Diretoria 40.000,00Materiais Diversos – Fábrica 15.000,00Energia Elétrica – Fábrica (medição por máquina) 45.000,00Energia Elétrica – Fábrica (sem medição) 40.000,00Manutenção – Fábrica 70.000,00Despesas de entrega 45.000,00Correios, telefone 5.000,00Material de Consumo – Escritório 5.000,00Total Gastos Período 1.025.000,00

1º Passo: A separação entre custos e despesas

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CUSTOS DE PRODUÇÃO R$CUSTOS DIRETOSMatéria-prima consumida 350.000,00Salários da Fábrica 120.000,00Energia Elétrica Fábrica (medição por máquina) 45.000,00CUSTOS INDIRETOSEnergia Elétrica Fábrica (sem medição) 40.000,00Depreciação da Fábrica 60.000,00Seguros da Fábrica 10.000,00Materiais Diversos – Fábrica 15.000,00Manutenção – Fábrica 70.000,00Total 710.000,00

DESPESAS R$ADMINISTRATIVAS 140.000,00

Salários da Administração 90.000,00Honorários da Diretoria 40.000,00Correios, Telefone 5.000,00Material de Consumo - Escritório 5.000,00

DE VENDAS 125.000,00Comissões de Vendedores 80.000,00Despesas de Entrega 45.000,00

FINANCEIRAS 50.000,00

2º Passo: A apropriação dos custos diretos

Digamos que essa empresa elabore 3 produtos diferentes,

chamados A, B e C. O passo seguinte é o de distribuir os custos diretos de produção

aos 3 itens. Nessa empresa, além da Matéria-prima, são custos diretos parte da mão-

de-obra e parte da energia elétrica.

O problema agora é saber quanto da matéria-prima total utilizada, de

R$ 350.000,00, quanto de mão-de-obra direta e quanto da energia elétrica direta será

apropriado em A, B e C. Para resolver este problema são dados algumas informações

a seguir:

- Para o consumo de matéria-prima, a empresa mantém um sistema de

requisições de tal forma a saber sempre para qual produto foi utilizado o material

retirado do Almoxarifado. E, a partir desse dado, conhece-se a seguinte

distribuição: Produto A – R$ 75.000,00, Produto B – R$ 135.000,00 e Produto C

– R$ 140.000,00.

- Para a mão-de-obra, a situação é um pouco mais complexa, já que é

necessário verificar do total de R$ 120.000,00 quanto diz respeito à Mão-de-obra

Direta e quanto pertence a Mão-de-obra Indireta. A empresa, para poder

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conhecer bem esse detalhe, mantém uma verificação de quais foram os

operários que trabalharam em cada produto no mês e por quanto tempo.

Conhecidos tais detalhes e calculados os valores, conclui o quanto cabe a cada

produto: Mão-de-obra Indireta – R$ 30.000,00 (serão adicionados a classificação

dos custos indiretos), Direta Produto A – R$ 22.000,00, Direta Produto B – R$

47.000,00 e Direta Produto C – 21.000,00.

- A verificação da energia elétrica evidencia que, após anotado o consumo na

fabricação dos produtos durante o mês R$ 45.000,00 são diretamente atribuíveis

e R$ 40.000,00 serão alocáveis por critérios de rateio dos custos indiretos, já

que existem medidores apenas em algumas máquinas.

Então, teremos os seguintes custos diretos por produto:

CUSTOSDIRETOS INDIRETO

S TOTALPRODUTO A

PRODUTO B

PRODUTO C

Matéria-prima 75.000,00 135.000,00 140.000,00 0 350.000,00Mão-de-obra 22.000,00 47.000,00 21.000,00 30.000,00 120.000,00Energia Elétrica 18.000,00 20.000,000 7.000,00 40.000,00 85.000,00Depreciação 0 0 0 60.000,00 60.000,00Seguros 0 0 0 10.000,00 10.000,00Materiais Diversos 0 0 0 15.000,00 15.000,00Manutenção 0 0 0 70.000,00 70.000,00

TOTAL 115.000,00 202.000,00 168.000,00 225.000,00 710.000,00

Do total de Custos de Produção, R$ 485.000,00 são diretos e já estão

alocados e R$ 225.000,00 precisam ainda ser apropriados.

3º Passo: A apropriação dos custos indiretos

Vamos agora analisar a forma ou as formas de alocar os custos

indiretos que totalizam, neste exemplo, $225.000. Uma alternativa simplista seria a

alocação aos produtos A, B e C proporcionalmente ao que cada um já recebeu de

custos diretos. Esse critério é relativamente usado quando os custos diretos são a

grande porção dos custos totais, e não há outra maneira mais objetiva de visualização

de quanto dos indiretos poderia, de forma menos arbitrária, ser colocado a A, B e C.

Teríamos então:

Custos Diretos Custos Indiretos TOTAL$ % $ %

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Produto A 115.000,00 23,71% 53.351,00 23,71% 168.351,00Produto B 202.000,00 41,65% 93.711,00 41,65% 295.711,00Produto C 168.000,00 34,64% 77.938,00 34,64% 245.938,00

Total 485.000,00 100,00% 225.000,00 100,00% 710.000,00

A última coluna do quadro anterior nos fornece então o custo total de

cada produto, e a penúltima à parte que lhes foi imputada dos custos indiretos.

Suponhamos, entretanto, que a empresa resolva fazer outro tipo de alocação. Conhecendo o tempo de fabricação de cada um, pretende fazer a

distribuição dos custos indiretos proporcionalmente a ele, e faz uso dos próprios

valores em reais da Mão-de-obra Direta, por ter sido esta calculada com base nesse

mesmo tempo. Teríamos, dessa maneira:

Mão-de-obra Direta Custos Indiretos$ % $ %

Produto A 22.000,00 24,44% 55.000,00 24,44%Produto B 47.000,00 52,22% 117.500,00 52,22%Produto C 21.000,00 23,23% 52.500,00 23,23%

Total 90.000,00 100,00% 225.000,00 100,00%

O custo total de cada produto seria:

Custo Direto Custo Indireto TotalProduto A 115.000,00 55.000,00 170.000,00Produto B 202.000,00 117.500,00 319.000,00Produto C 168.000,00 52.500,00 220.500,00

Total 485.000,00 225.000,00 710.000,00

Estes valores de custos indiretos diferentes e conseqüentes custos

totais também diferentes para cada produto podem não só provocar análises

distorcidas, como também diminuir o grau de credibilidade com relação às informações

de Custos. Não há, entretanto, forma perfeita de se fazer essa distribuição; podemos,

no máximo, procurar entre as diferentes alternativas a que traz consigo menor grau de

arbitrariedade.

Por enquanto, o esquema básico da Contabilidade de Custos é:a) separação entre custo e despesa;

b) apropriação dos custos diretos diretamente aos produtos;

c) rateio dos custos indiretos.

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FONTES BIBLIOGRÁFICAS:

IUDICIBUS, Sérgio de. Contabilidade gerencial. 6.ed. São Paulo: Atlas, 1998.

MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. 6.ed. São Paulo: Atlas, 1998.

PADOVEZE, Clóvis Luis. Contabilidade gerencial: um enfoque em sistema de

informação contábil. 4.ed. São Paulo: Atlas, 2004.

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CUSTOS INDIRETOS

CUSTOS DIRETOS

PRODUTO B

PRODUTO A

ESTOQUE

DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADOS

RECEITA CPVLUCRO BRUTO DESPESASLUCRO OPERACIONAL

RATEIO

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