1) Mandado de segurança como via adequada para compensação. Necessidade e

Amplitude da prova pré-constituída. Recurso Repetitivo julgado pelo STJ.

Com efeito, sabemos que, há muito, a jurisprudência do STJ vem admitindo ser

o mandado de segurença meio hábil à declaração do direito de compensar, nos termos,

inclusive, de sua Súmula 213, assim redigida: “O mandado de segurança constitui ação

adequada para a declaração do direito à compensação tributária”.

Ocorre que, na experiência cotidiana, observa-se que nem sempre a impetração

do mandado de segurança, ainda que fundada na busca pelo reconhecimento do direito a

compensar, limita-se, apenas, a este pedido. Não raras vezes, somado ao pedido de

reconhecimento do direito à compensação tributária, pleiteia o impetrante que lhe sejam

reconhecidos, também, desde logo, direitos outros que da compensação decorrem, tais como a

suspensão da exigibilidade do crédito e emissão de certidões de regularidade fiscal.

Nestes casos, deferir o pedido de suspensão da exigibilidade e/ou de emissão de

certidões significa, para o Judiciário, de forma inconteste, ir além do mero reconhecimento do

direito a compensar, mas sim chancelar os próprios elementos da compensação pleiteada

(BC, alíquota períodos, valores, prazo prescricional).

Atentando para a diferença das duas situações acima mencionadas – a situação

na qual se pleiteia, via MS, apenas a declaração do direito a compensar daquela na qual se

requer, desde logo, a homologação, pelo Judiciário, dos efeitos jurídicos próprios da efetiva

realização da compensação (suspensão de exigibilidade, emissão de certidões), o STJ proferiu a

seguinte orientação, no RESP 1.111.164/BA, julgado sob o regime do art. 543-C do CPC:

“TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. MANDADO DE SEGURANÇA. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. IMPETRAÇÃO VISANDO EFEITOS JURÍDICOS PRÓPRIOS DA EFETIVA REALIZAÇÃO DA COMPENSAÇÃO. PROVA PRÉ-CONSTITUÍDA. NECESSIDADE.1. No que se refere a mandado de segurança sobre compensação tributária, a extensão do âmbito probatório está intimamente relacionada com os limites da pretensão nele deduzida. Tratando-se de impetração que se limita, com base na súmula 213/STJ, a ver reconhecido o direito de compensar (que tem como pressuposto um ato da autoridade de negar a compensabilidade), mas sem fazer juízo específico sobre os elementos concretos da própria compensação, a prova exigida é a da "condição de credora tributária" (ERESP 116.183/SP, 1ª Seção, Min. Adhemar Maciel, DJ de 27.04.1998).2. Todavia, será indispensável prova pré-constituída específica quando, à declaração de compensabilidade, a impetração agrega (a) pedido de juízo sobre os elementos da própria compensação (v.g.: reconhecimento do indébito tributário que serve de base para a operação de compensação, acréscimos de juros e correção monetária sobre ele incidente, inexistência de prescrição do direito de compensar), ou (b) pedido de outra medida executiva

que tem como pressuposto a efetiva realização da compensação (v.g.: expedição de certidão negativa, suspensão da exigibilidade dos créditos tributários contra os quais se opera a compensação). Nesse caso, o reconhecimento da liquidez e certeza do direito afirmado depende necessariamente da comprovação dos elementos concretos da operação realizada ou que o impetrante pretende realizar. Precedentes da 1ª Seção (EREsp 903.367/SP, Min. Denise Arruda, DJe de 22.09.2008) e das Turmas que a compõem.3. No caso em exame, foram deduzidas pretensões que supõem aefetiva realização da compensação (suspensão da exigibilidade dos créditos tributários abrangidos pela compensação, até o limite do crédito da impetrante e expedição de certidões negativas), o que torna imprescindível, para o reconhecimento da liquidez e certeza do direito afirmado, a pré-constituição da prova dos recolhimentos indevidos.4. Recurso especial provido. Acórdão sujeito ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 08/08.”

Nessa assentada, o e. Relator, Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI, explicitou:

“3. No que se refere a mandado de segurança sobre compensação tributária, a extensão do âmbito probatório está intimamente relacionada com os limites do pedido, ou seja, com os limites do direito tido como violado ou ameaçado de violação pela autoridade impetrada. Nesse aspecto, a jurisprudência do STJ distingue claramente duas situações: a primeira, em que a impetração se limita a ver reconhecido o direito de compensar (que tem como pressuposto um ato da autoridade de negar a compensabilidade), mas sem fazer juízo específico sobre os elementos concretos da própria compensação; a outra situação é a da impetração, à declaração de compensabilidade, agrega (a) pedido de juízo específico sobre os elementos da própria compensação (v.g.: reconhecimento do indébito tributário que serve de base para a operação de compensação, acréscimos de juros e correção monetária sobre ele incidente, inexistência de prescrição do direito de compensar), ou (b) pedido de outra medida executiva que tem como pressuposto a efetiva realização da compensação (v.g.: expedição de certidão negativa, suspensão da exigibilidade dos créditos tributários contra os quais se opera a compensação).

Na primeira situação, que tem amparo na súmula 213/STJ ("O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária"), a jurisprudência do STJ não exige que o impetrante traga prova pré-constituída dos elementos concretos da operação de compensação (v.g: prova do valor do crédito que dá suporte à operação de compensação contra o Fisco), até porque o objeto da impetração não abrange juízo específico a respeito. Nos precedentes que serviram de base à edição da súmula o Tribunal afirmou a viabilidade de, na via mandamental, ser reconhecido o direito à compensação, ficando a averiguação da liquidez e da certeza da própria compensação (que, portanto, seria realizada no futuro) sujeita à fiscalização da autoridade fazendária. No EDRESP 81.218/DF, 2ª Turma, Min. Ari Pargendler, DJ de

17.06.1996, consta do voto condutor do acórdão que "a Egrégia Turma distingue compensação de crédito de declaração de que o crédito é compensável , esta última não dependente de prova pré-constituída a respeito dos valores a serem compensados". O que se exigia da impetrante, nesses casos, era apenas prova da "condição de credora tributária" (ERESP 116.183/SP, 1ª Seção, Min. Adhemar Maciel, DJ de 27.04.1998).

Todavia, para a segunda situação - em que a concessão da ordem envolve juízo específico sobre as parcelas a serem compensadas, ou em que os efeitos da sentença supõem a efetiva realização da compensação -, nesse caso, o reconhecimento da liquidez e certeza do direito afirmado depende necessariamente da comprovação dos elementos concretos da operação realizada ou que o impetrante pretende realizar. A questão já foi inclusive objeto de exame nesta 1ª Seção, no julgamento dos Embargos de Divergência EREsp 903.367/SP, Min. Denise Arruda.Ditos embargos haviam sido interpostos contra acórdão da 2ª Turma, relator o Ministro João Otávio de Noronha, que havia assentado o seguinte: "2. É necessária a efetiva comprovação do recolhimento feito a maior ou indevidamente para fins de declaração do direito à compensação tributária em sede de mandado de segurança. 3. Recurso especial improvido". A Seção confirmou essa orientação, em acórdão assim ementado:

‘EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM RECURSO ESPECIAL. PROCESSUAL CIVIL. MANDADO DE SEGURANÇA. COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. NECESSIDADE DE PROVA PRÉ-CONSTITUÍDA. EMBARGOS DESPROVIDOS.1. Esta Corte Superior firmou entendimento no sentido da adequação do mandado de segurança para se buscar a declaração do direito à compensação tributária (Súmula 213/STJ). Tal orientação, entretanto, não afasta a necessidade de observância das condições da ação mandamental, entre elas a existência de prova pré-constituída do direito do impetrante (AgRg no REsp 469.786/RJ, 2ª Turma, Rel. Min. Humberto Martins, DJ de 27.5.2008; AgRg no Ag 821.244/CE, 1ª Turma, Rel. Min. Luiz Fux, DJ de 3.12.2007; AgRg no REsp 903.020/SP, 1ª Turma, Rel. Min. Francisco Falcão, DJ de 26.4.2007; REsp 511.641/MG, 2ª Turma, Rel. Min. João Otávio de Noronha, DJ de 6.12.2006; AgRg no REsp 861.561/SP, 2ª Turma, Rel. Min. Castro Meira, DJ de 16.10.2006). 2. Embargos de divergência desprovidos" (EREsp 903.367/SP, 1ª Seção, Min. Denise Arruda, DJe de 22.09.2008).’”

Em síntese:

1) Em mandado de segurança referente à compensação tributária, a

extensão do âmbito probatório depende do pedido;

2) Se o pedido se limita a que seja reconhecido o direito à

compensação, sem qualquer emissão de juízo de valor acerca dos

elementos da causa extintiva do crédito (prescrição, correção monetária,

juros), ou dos efeitos que dela decorrem (suspensão da exigibilidade do

crédito, emissão de certidões), não se exige do impetrante prova pré-

constituída dos elementos concretos da operação de compensação (v.g:

prova do valor do crédito que dá suporte à operação de compensação

contra o Fisco), mas apenas comprovação da condição de credor.

3) Todavia, nas hipóteses em que a concessão da ordem

jurisdicional envolve juízo específico sobre as parcelas a serem

compensadas, torna-se necessária para o reconhecimento da liquidez e

certeza do direito afirmado a comprovação dos elementos concretos da

operação que o recorrido pretende realizar, ausência que deve ser

arguida pela Fazenda nos autos, de modo a provocar a extinção do

mandado de segurança sem julgamento de mérito.

2) Amplitude da base de cálculo da COFINS. Regime jurídico da Lei n° 9718/98 X

Regime Jurídico da Lei n° 10.833/03.

- Incidência de COFINS sobre taxa de cartão de crédito.

- Incidência de COFINS sobre valores recebidos por de empresa de locação de mão-de-

obra.

- Incidência de COFINS sobre locação de bem móvel

Os Tribunais pátrios têm enfrentado diversas demandas relativas à amplitude da

base de cálculo da COFINS (e, em consequência, da base de cálculo do PIS, posto que a

mesma da COFINS – receita ou faturamento).

A COFINS encontra fundamento no artigo 195, I, b, da CF/88 que,

estabelecendo o regramento da seguridade social, permite a instituição, pela União, de uma

contribuição de seguridade, a ser cobrada das empresas, a incidir sobre sua receita ou

faturamento, na redação dada ao dispositivo pela EC n° 20/98.

Assentada no artigo 195, I, b, da CF/88, a COFINS foi instituída pela LC n°

70/91, posteriormente alterada pelas Leis n° 9718/98 e 10833/20031.

1 A Lei n° 10833/2003 altera a redação da Lei n° 9718/98. Ao ser publicada, em novembro de 1998, a Lei n°

9718/98, em seu artigo 3°, §1°, afirmava incidir a COFINS sobre o faturamento da empresa, assim entendido a

totalidades das receitas por ela auferidas. À época da publicação da Lei n° 9718/98, a Constituição Federal de

1988, em seu artigo 195, I, b, em sua redação original, estabelecia a competência da União para instituir

contribuiçaõ de seguridade sobre o “faturamento”. No mês seguinte à publicação da Lei n° 9718/98, a EC n°

20/98 modificou a redação do artigo 195, I, b, da CF/88, para fazer constar a possibilidade de que a Uniao

instituísse COFINS sobre a “receita ou o faturamento”. Assim, quando a Lei n° 9718/98 entrou em vigor, em

fevereiro de 1999, uma vez respeitada a anterioridade nonagesimal, já o fez sob a égide da Constituição

emendada. Estabeleceu-se, então, debate acerca da constitucionalidade do artigo 3, §1°, da Lei n° 9718/98.

Atualmente em vigor, a Lei n° 10833/2003 estabelece ser o fato gerador da

contribuição o faturamento mensal, assim entendido a totalidade das receitas auferidas

pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação

contábil, nos termos de seu artigo 1°.

Na medida em que a Lei n° 10833/03 determina a incidência da contribuição

sobre o faturamento, assim entendido como a totalidade das receitas auferidas pela pessoa

jurídica (receitas operacionais + não-operacionais), estabeleceu-se uma incidência ampla,

nos termos, também amplos, da previsão do artigo 195, I, b, da CF/88, após a

superveniência da EC n° 20/98.

Assentadas essas premissas, passa-se ao cerne da primeira questão a ser analisada: A partir da definição constitucional e legal da base de cálculo da COFIN e do PIS (receita ou faturamento), é possível a cobrança de PIS/COFINS sobre a taxa de administração dos cartões de crédito e débito, pagas pelas empresas, às administradoras dos cartões, quando os utilizam nas vendas de suas mercadorias ou pretação de serviços?

Defendiam os sujeitos passivos que, ao ser publicada, em novembro de 1998, em um momento no qual a CF,

em sua redação original,estabelecia a incidência da COFINS sobre o faturamento, não poderia ter a Lei n°

9718/98 determinado a incidência sobre “a totalidade das receitas”, na medida em que teria, desta forma,

alargado o conceito. Afirmavam os sujeitos passivos que faturamento deve ser compreendido como sinônimo

de uma espécie de receita (e não a totalidade), quais sejam as receitas operacionais, aquelas que decorrem do

exercício do objeto social da pessoa jurídica, em contraposição com as receitas não-operacionais (juros,

royalties, dividendos). A União, por outro lado, defendia que a Lei n° 9718/98 deveria ser analisada à luz da CF

em vigor quando de sua aplicação e, assim, argumentava que em fevereiro de 1999 já havia autorização

constitucional para a incidência da COFINS sobre a base mais alargada (esta tese, no entanto, restou vencida,

acatada pelo Ministro Ilmar Galvão). A jurisprudência do STF sedimentou-se no sentido de que, de fato, o

artigo 3°, §1°, da Lei n° 9718/98 era inconstitucional, pautado no entendimento de que a norma deve ter sua

constitucionalidade aferida em relação à CF em vigor quando de sua publicação. Assim, assentou que em

novembro de 1998 apenas havia autorização constitucional para a incidência da COFINS sobre o faturamento,

que é conceito mais restrito que o de receita, porquando sinônimo de receita operacional, que nada mais é do

que aqueles ingressos oriundos da realização do objeto social da empresa (venda de mercadorias ou

prestação de serviços), ao passo em que entende-se por receita a totalidade dos ingressos no patrimônio da

pessoa jurídica, decorrentes ou não do seu objeto social (receita = receita operacional (faturamento) + receita

não-operacional), nos termos do RE nº 346.084/PR, Pleno, Relator Min. CEZAR PELUSO, DJ 01.09.2006).

Sob a égide da Lei n° 9718/98, as empresas deveriam recolher COFINS, portanto, sobre seu faturamento

(receita operacional), mas não sobre eventuais receitas não-operacionais. Assim, sob a égide da Lei n° 9718/98,

receita e faturamento são conceitos que não se confundem. Este regime jurídico perde sentido quando da

superveniência da Lei n° 10.833/03 que, publicada após a EC n° 20/98, em momento no qual a CF/88 já admite

a incidência da COFINS sobre “receita ou faturamento”, estabelece a incidência da contribuição sobre o

faturamento, mas agora entendido como a totalidade das receitas. Com a superveniência da Lei 10833/03,

portanto, faturamento passa a ser sinônimo de receita (tudo que ingressa na empresa), por expressa

disposição legal.

O argumento dos sujeitos passivos para pleitearem a exclusão da taxa de cartão de crédito da base de cálculo do PIS/COFINS é o de que estas quantias, embutidas no preço de seus produtos ou serviços, ainda que adentrem em seu patrimônio, o fazem em caráter transitório, de modo que não constituem “receita ou faturamento”, porquanto representam verdadeiro ônus/custo.

Preliminarmente, cumpre destacar que o fato de tal receita representar mero ingresso na contabilidade da pessoa jurídica (sendo posteriormente revartida para a administradora do cartão) não a retira do conceito de receita, na medida em que o valor é recebido pelo sujeito passivo em decorrência da venda de seus bens e/ou prestação de serviços (e é, assim, então, receita operacional), sendo absolutamente irrelevante o fato de ser a receita definitiva ou transitória.

Cabe relembrar que, sob a ótica do STF, quando da análise da Lei n° 9718/98, o faturamento deve ser entendido como o produto da venda de mercadorias ou da prestação de serviços, oriundo da atividade empresarial típica, constante no objeto social da pessoa jurídica. Neste contexto, o faturamento se apresenta como sinônimo de receita bruta operacional (aquilo que decorre da “operação” da empresa, de seu objeto social), a qual, por sua vez, nada mais é que espécie de receita (neste momento, entendida como algo diverso de faturamento, conceito mais amplo, a totalidade do que a empresa recebe).

Esse mencionado faturamento é obtido mediante os ingressos advindos dos “preços cobrados” das vendas de mercadorias ou das prestações de serviços decorrentes do objeto social da pessoa jurídica. Este “valor”, ao final, é “pago” pelos adquirentes dessas mercadorias ou pelos destinatários dos serviços prestados.

Assim, o valor cobrado do adquirente da mercadoria ou do serviço prestado integra a receita bruta (faturamento), o qual, por sua vez, encontra-se inserido na receita (totalidade dos recebimentos – receita operacional + receita não-operacional), sobre a qual incidirão a COFINS e o PIS.

Nesse preço (valor) pago à pessoa jurídica está contida uma múltipla variedade de custos, como tributos e “encargos” empresariais, e todos esses custos farão parte da base de cálculo a ser tributada. Diante disso, verifica-se que o valor pago as administradoras de cartões de crédito e débito compõe o preço final da mercadoria vendida e/ou do serviço prestado, ou melhor, faz parte do custo operacional da mercadoria e/ou do serviço prestado, pois é integralmente repassado e cobrado dos clientes (consumidores finais).

Dizer que nesse preço estão incluídos valores decorrentes de custos pagos a terceiros – taxa de administração de cartão de crédito e débito - é algo tão normal quanto afirmar que nele estão incluídos custos com obrigações trabalhistas, encargos empresariais, de tributos e etc. Portanto, todo custo do produto, somado à margem de lucro do vendedor, integram o preço final, o qual, por fim, permitirá a quantificação da receita do sujeito passivo.

A pretensão de excluir os referidos valores, sob argumento de que pertencem à terceiro, não é adequada. Isso gera um precedente de tamanha magnitude, pois poderá permitir que outros valores, que constituem custo pela prestação do serviço ou da venda de mercadoria, possam ser excluídos, por não reverterem diretamente para o contribuinte, como por exemplo, despesas com empregados, energia elétrica e etc.

Permitir tal exclusão significaria, ao final, esvaziar a base de cálculo constitucional da contribuição. que determina que a COFINS e o PIS incidam sobre a receita ou faturamento, e não sobre a receita líquida (receita – custos operacionais).

A despeito da inexistência de muitos precedentes acerca da matéria no âmbito dos Tribunais Superiores, o entendimento de que a taxa das adminsitradoras de cartão de crédito não pode ser excluída da base de cálculo do PIS/COFINS vem encontrando respaldo nos TRF´s, conforme os seguintes precedentes:

TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. TAXA DE ADMINISTRAÇÃO DE CARTÃO DE CRÉDITO.1. Agravo contra decisão monocrática que nega seguimento a apelação da sentença que denegara mandado de segurança coletivo contra a cobrança da Contribuição para o Programa de Integração Social (Pis) e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) sobre a taxa de administração dos cartões de crédito e débito aceitos por seus associados.2. A taxa paga às administradoras de cartões de crédito ou de débito constitui custo operacional do comerciante, portanto, não dedutível da base de cálculo da Cofins nem da do Pis, ante o silêncio das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03. Precedentes de todas as Turmas deste Regional (AC nº 513.819/AL, Primeira Turma, Des. Federal Francisco Cavalcanti, DJE 09/06/11 - p. 83; AC nº 531.272/CE, Segunda Turma, Des. Federal Francisco Barros Dias, DJE 01/12/11 - p. 631; AC nº 527.787/PE, Terceira Turma, Des. Federal Marcelo Navarro, DJE 12/01/12 - p. 245; AC nº 509.661/AL, Quarta Turma, Des. Federal Margarida Cantarelli, DJE 14/12/10 - p. 891).3. Compreensão que guarda perfeita sintonia com a jurisprudência do STJ que não admite, à falta de autorização legal, sejam excluídas da base de cálculo da Cofins e da do Pis as parcelas das receitas que eventualmente, por força de contrato, tenham de ser repassadas a terceiros (REsp nº 1.017.358/RJ, Primeira Turma, Min. José Delgado, DJe 23/06/08; REsp nº 1.018.117/RJ, Segunda Turma, Min. Herman Benjamin, DJe 19/12/08).4. Agravo não provido.(PROCESSO: 0007373072010405810001, AIAC509360/01/CE, DESEMBARGADOR FEDERAL MANOEL ERHARDT, Primeira Turma, JULGAMENTO: 12/04/2012, PUBLICAÇÃO: DJE 26/04/2012 - Página 171)

TRIBUTÁRIO. PIS. COFINS. TAXA DE ADMINISTRAÇÃO DE CARTÃO DE CRÉDITO/DÉBITO. INCIDÊNCIA. POSSIBILIDADE.1. A taxa de administração de cartão de crédito/débito não pode ser excluída da base de cálculo do PIS e da COFINS, tendo em vista que não se enquadra entre as deduções legalmente permitidas (arts. 2º e 3º, parágrafo 2º, da Lei 9.718/98, e arts. 1º, parágrafo 3º, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003),

inexistindo, portanto, amparo legal para tal pretensão. Precedentes deste TRF -5ª Região.2. Ao disponibilizar a venda de mercadorias pela via dos cartões de crédito ou débito, a empresa oferece, por liberalidade sua, maior variedade de formas de pagamento aos clientes, o que, evidentemente, constitui-se constitui-se em importante elemento de diferenciação, em face da concorrência3. Nesse contexto, as parcelas descontadas pelas administradoras de cartão de crédito/débito constituem verdadeiros custos operacionais, não podendo ser excluídas da hipótese de incidência do PIS e da COFINS apenas pelo fato de serem transferidas a terceiros.4. O fato de o valor referente à taxa de administração ser abatido previamente pela administradora não o afasta do conceito de receita, obtida pelo estabelecimento comercial com as vendas de seus produtos, "pois a referida taxa representa, em verdade, pagamento realizado pela prestação de serviço ofertado" (TRF 5ª Região; AC521506/PB; 1ª Turma; Rel. Des. Federal César Carvalho - convocado; DJ: 01/07/2011).5. Precedentes da col. Terceira Turma. Apelação improvida.(PROCESSO: 00034568620104058000, AC511502/AL, DESEMBARGADOR FEDERAL GERALDO APOLIANO, Terceira Turma, JULGAMENTO: 01/03/2012, PUBLICAÇÃO: DJE 28/03/2012 - Página 304)

A mesma lógica utilizada no debate acima mencionado foi utilizada pelo STJ para, em sede de julgamento de Recurso Repetitivo, assentar que valores recebidos por empesas prestadoras de serviços de locação de mão-de-obra temporária devem recolher COFINS sobre valores por ela recebidos e destinados ao pagamento de salários e demais encargos trabalhistas, seja sob a égide da Lei n° 9718/98, seja sob a égide da Lei n° 10833/03.

Na vigência da Lei n° 9718/98, momento no qual faturamento só podia ser entendido como receita operacional, estes valores devem ser tributados porque, em uma empresa de locação de mão-de-obra temporária, seu recebimento é decorrência do “exercício de seu objeto social”, ou seja, estas quantias constituem receita operacional. Após a vigência da Lei n° 10.833/03, a incidência do PIS/COFINS se justifica porque as contribuições devem incidir sobre a totalidade das receitas (após 2003, faturamento passa a ser, por disposição legal, sinônimo de receita).

Transcreve-se, a seguir, as partes relevantes da ementa do julgado, que auxilia no entendimento da evolução do debate acerca da BC da COFINS:

PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE

CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO.

CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS DESTINADAS AO CUSTEIO DA

SEGURIDADE SOCIAL. PIS E COFINS. BASE DE CÁLCULO.

"FATURAMENTO" E "RECEITA BRUTA". LEIS COMPLEMENTARES

7/70 E 70/91 E LEIS ORDINÁRIAS 9.718/98, 10.637/02 E 10.833/03.

DEFINIÇÃO DE FATURAMENTO QUE OBSERVA REGIMES

NORMATIVOS DIVERSOS. EMPRESAS PRESTADORAS DE SERVIÇO

DE LOCAÇÃO DE MÃO-DE-OBRA TEMPORÁRIA (LEI 6.019/74).

VALORES DESTINADOS AO PAGAMENTO DE SALÁRIOS E

DEMAIS ENCARGOS TRABALHISTAS DOS TRABALHADORES

TEMPORÁRIOS. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO.

1. A base de cálculo do PIS e da COFINS, independentemente do regime

normativo aplicável (Leis Complementares 7/70 e 70/91 ou Leis ordinárias

10.637/2002 e 10.833/2003), abrange os valores recebidos pelas empresas

prestadoras de serviços de locação de mão-de-obra temporária (regidas

pela Lei 6.019/74 e pelo Decreto 73.841/74), a título de pagamento de

salários e encargos sociais dos trabalhadores temporários.

2. Isto porque a Primeira Seção, quando do julgamento do REsp 847.641/RS,

perfilhou o entendimento no sentido de que: "TRIBUTÁRIO.

CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS DESTINADAS AO CUSTEIO DA

SEGURIDADE SOCIAL. PIS E COFINS. BASE DE CÁLCULO.

"FATURAMENTO" E "RECEITA BRUTA". LEI COMPLEMENTAR 70/91 E

LEIS 9.718/98, 10.637/02 E 10.833/03. DEFINIÇÃO DE FATURAMENTO

QUE OBSERVA REGIMES NORMATIVOS DIVERSOS. EMPRESAS

PRESTADORAS DE SERVIÇO DE LOCAÇÃO DE MÃO-DE-OBRA

TEMPORÁRIA (LEI 6.019/74). VALORES DESTINADOS AO

PAGAMENTO DE SALÁRIOS E DEMAIS ENCARGOS TRABALHISTAS

DOS TRABALHADORES TEMPORÁRIOS. INCLUSÃO NA BASE DE

CÁLCULO.

1. A base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS é o faturamento,

hodiernamente compreendido como a totalidade das receitas auferidas pela

pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação

contábil, vale dizer: a receita bruta da venda de bens e serviços, nas

operações em conta própria ou alheia, e todas as demais receitas auferidas

(artigo 1º, caput e § 1º, das Leis nºs 10.637/2002 e 10.8333/2003, editadas

sob a égide da Emenda Constitucional nº 20/98).

2. A Carta Magna, em seu artigo 195, originariamente, instituiu contribuições

sociais devidas pelos "empregadores" (entre outros sujeitos passivos),

incidentes sobre a "folha de salários", o "faturamento" e o "lucro" (inciso I).

3. A Contribuição para Financiamento da Seguridade Social - COFINS, que

sucedeu o FINSOCIAL, é contribuição social que se enquadra no inciso I, do

artigo 195, da Constituição Federal de 1988, incidindo sobre o "faturamento",

tendo sido instituída e, inicialmente, regulada pela Lei Complementar 70/91,

segundo a qual: (i) a exação era devida pelas pessoas jurídicas inclusive as a

elas equiparadas pela legislação do imposto de renda, (ii) sendo destinada

exclusivamente às despesas com atividades-fins das áreas de saúde, previdência

e assistência social, e (iii) incidindo sobre o faturamento mensal, assim

considerado a receita bruta das vendas de mercadorias, de mercadorias e

serviços e de serviço de qualquer natureza.

(....)

7. A Lei nº 9.718/98 (na qual foi convertida a Medida Provisória nº

1.724/98), ao tratar das contribuições para o PIS/PASEP e da COFINS

devidas pelas pessoas jurídicas de direito privado, estendeu o conceito de

faturamento, base de cálculo das aludidas exações, definindo-o como a

"receita bruta" da pessoa jurídica, por isso que, a partir da edição do aludido

diploma legal, o faturamento passou a ser considerado a "receita bruta da pessoa

jurídica", entendida como a totalidade das receitas auferidas, sendo irrelevantes

o tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada para as

receitas, 8. Deveras, com o advento da Emenda Constitucional nº 20, em 15 de

dezembro de 1998, a expressão "empregadores" do artigo 195, I, da

Constituição Federal de 1988, foi substituída por "empregador", "empresa" e

"entidade a ela equiparada na forma da lei" (inciso I), passando as contribuições

sociais pertinentes a incidirem sobre: (i) a folha de salários e demais

rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física

que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício; (ii) a receita ou o

faturamento; e (iii) o lucro.

9. A base de cálculo da COFINS e do PIS restou analisada pelo Supremo

Tribunal Federal que, na sessão plenária ocorrida em 09 de novembro de

2005, no julgamento dos Recursos Extraordinários nºs 357.950/RS,

358.273/RS, 390.840/MG, todos da relatoria do Ministro Marco Aurélio, e

nº 346.084-6/PR, do Ministro Ilmar Galvão, consolidou o entendimento de

que inconstitucional a ampliação da base de cálculo das contribuições

destinadas ao PIS e à COFINS, promovida pelo § 1º, do artigo 3º, da Lei n.º

9.718/98, o que implicou na concepção da receita bruta ou faturamento

como o que decorra quer da venda de mercadorias, quer da venda de

mercadorias e serviços, quer da venda de serviços, não se considerando

receita bruta de natureza diversa.

10. A concepção de faturamento inserta na redação original do artigo 195, I, da

Constituição Federal de 1988, na oportunidade, restou adstringida, de sorte que

não poderia ter sido alargada para autorizar a incidência tributária sobre a

totalidade das receitas auferidas pelas pessoas jurídicas, revelando-se inócua a

alegação de sua posterior convalidação pela Emenda Constitucional nº 20/98,

uma vez que eivado de nulidade insanável ab origine, decorrente de sua frontal

incompatibilidade com o texto constitucional vigente no momento de sua

edição. A Excelsa Corte considerou que a aludida lei ordinária instituiu nova

fonte destinada à manutenção da Seguridade Social, o que constitui matéria

reservada à lei complementar, ante o teor do disposto no § 4º, artigo 195, c/c o

artigo 154, I, da Constituição Federal de 1988.

11. Entrementes, em 30 de dezembro de 2002 e 29 de dezembro de 2003,

foram editadas, respectivamente, as Leis nºs 10.637 e 10.833, já sob a égide

da Emenda Constitucional nº 20/98, as quais elegeram como base de

cálculo das exações em tela o faturamento mensal, assim entendido o total

das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua

denominação ou classificação contábil (artigo 1º, caput), sobejando certo

que, nos aludidos diplomas legais, estabeleceu-se ainda que o total das

receitas compreende a receita bruta da venda de bens e serviços nas

operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas

pela pessoa jurídica (artigo 1º, § 1º).

12. Deveras, enquanto consideradas hígidas as Leis 10.637/2002 e

10.833/2003, por força do princípio da legalidade e da presunção de

legitimidade das normas, vislumbra-se a existência de dois regimes

normativos que disciplinam as bases de cálculo do PIS e da COFINS: (i) o

período em que vigorou a definição de faturamento mensal/receita bruta

como o que decorra quer da venda de mercadorias, quer da venda de

mercadorias e serviços, quer da venda de serviços, não se considerando

receita bruta de natureza diversa, dada pela Lei Complementar 70/91, a

qual se perpetuou com a declaração de inconstitucionalidade do § 1º, do

artigo 3º, da Lei 9.718/98; e (ii) período em que entraram em vigor as Leis

10.637/2002 e 10.833/2003 (observado o princípio da anterioridade

nonagesimal), que conceituaram o faturamento mensal como a receita

bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia

e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.

13. Os princípios que norteiam a eficácia da lei no tempo indicam que, nas

demandas que versem sobre fatos jurídicos tributários anteriores à vigência das

Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, revela-se escorreito o entendimento de que a

base de cálculo do PIS e da COFINS (faturamento mensal/receita bruta),

devidos pelas empresas prestadoras de serviço de fornecimento de mão-de-obra

temporária, regidas pela Lei 6.019/74, contempla o preço do serviço prestado,

"nele incluídos os custos da prestação, entre os quais os encargos trabalhistas e

previdenciários dos trabalhadores para tanto contratados" (Precedente da

Primeira Turma acerca da base de cálculo do ISS devido por empresa

prestadora de trabalho temporário: REsp 982.952/RS, Rel. Originário Ministro

José Delgado, Rel. p/ Acórdão Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em

02.10.2008, DJ 16.10.2008).

14. Por outro lado, se a lide envolve fatos imponíveis realizados na égide

das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 (cuja elisão da higidez, no âmbito do

STJ, demandaria a declaração incidental de inconstitucionalidade,

mediante a observância da cognominada "cláusula de reserva de

plenário"), a base de cálculo da COFINS e do PIS abrange qualquer

receita (até mesmo os custos suportados na atividade empresarial) que não

constar do rol de deduções previsto no § 3º, do artigo 1º, dos diplomas

legais citados.

15. Conseqüentemente, a conjugação do regime normativo aplicável e do

entendimento jurisprudencial acerca da composição do preço do serviço

prestado pelas empresas fornecedoras de mão-de-obra temporária, conduz

à tese inarredável de que os valores destinados ao pagamento de salários e

demais encargos trabalhistas dos trabalhadores temporários, assim como a

taxa de administração cobrada das empresas tomadoras de serviços,

integram a base de cálculo do PIS e da COFINS a serem recolhidas pelas

empresas prestadoras de serviço de mão-de-obra temporária (Precedentes

d oriundo da Segunda Turma do STJ: REsp 954.719/SC, Rel. Ministro

Herman Benjamin, julgado em 13.11.2007).

(....)

8. Recurso especial da Fazenda Nacional provido. Acórdão submetido ao

regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008.

(REsp 1141065/SC, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em

09/12/2009, DJe 01/02/2010)

A mesma concepção fundamenta o também entendimento do STJ, construído

em sede de Recurso Repetitivo, de que é devida, sob a égide da LC n° 70/91 e da Lei n°

9718/98, antes mesmo da superveniência da Lei n° 10.833/03, a incidência do PIS/COFINS

sobre a locação de bens móveis, em relação àquelas empresas que têm este aluguel como seu

objeto social. Ora, em relação a estas empresas, os valores recebidos em decorrência do

aluguel de bens móveis constitui “faturamento”, entendido como sinônimo de receita

operacional, nos termos da jurisprudência do STF, quando da vigência daquela legislação:

PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE

CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. COFINS.

LOCAÇÃO DE BENS MÓVEIS. INCIDÊNCIA. VIOLAÇÃO DO ARTIGO

535, DO CPC. INOCORRÊNCIA.

1. A Contribuição para Financiamento da Seguridade Social - COFINS incide

sobre as receitas provenientes das operações de locação de bens móveis, uma

vez que "o conceito de receita bruta sujeita à exação tributária envolve, não só

aquela decorrente da venda de mercadorias e da prestação de serviços, mas a

soma das receitas oriundas do exercício das atividades empresariais"

(Precedente do STF que versou sobre receitas decorrentes da locação de bens

imóveis: RE 371.258 AgR, Relator(a): Min. Cezar Peluso, Segunda Turma,

julgado em 03.10.2006, DJ 27.10.2006). Precedentes das Turmas de Direito

Público do STJ acerca de receitas decorrentes da locação de bens móveis: AgRg

no Ag 1.136.371/PR, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado

em 04.08.2009, DJe 27.08.2009; AgRg no Ag 1.067.748/RS, Rel. Ministro

Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 19.05.2009, DJe

01.06.2009; REsp 1.010.388/PR, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira

Turma, julgado em 03.02.2009, DJe 11.02.2009; e AgRg no Ag 846.958/MG,

Rel. Ministra Denise Arruda, Primeira Turma, julgado em 05.06.2007, DJ

29.06.2007.

2. Deveras, "a base de incidência da COFINS é o faturamento, assim entendido

o conjunto de receitas decorrentes da execução da atividade empresarial e (b) no

conceito de mercadoria da LC 70/91 estão compreendidos até mesmo os bens

imóveis, com mais razão se há de reconhecer a sujeição das receitas auferidas

com a operações de locação de bens móveis à mencionada contribuição" (REsp

1.010.388/PR, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado

em 03.02.2009, DJe 11.02.2009; e EDcl no REsp 534.190/PR, Rel. Ministro

Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, julgado em 19.08.2004, DJ

06.09.2004).

3. Conseqüentemente, a definição de faturamento/receita bruta engloba as

receitas advindas das operações de locação de bens móveis, que constituem

resultado mesmo da atividade econômica empreendida pela empresa.

4. O artigo 535, do CPC, resta incólume quando o Tribunal de origem, embora

sucintamente, pronuncia-se de forma clara e suficiente sobre a questão posta

nos autos. Ademais, o magistrado não está obrigado a rebater, um a um, os

argumentos trazidos pela parte, desde que os fundamentos utilizados tenham

sido suficientes para embasar a decisão.

5. A ofensa a princípios e preceitos da Carta Magna não é passível de

apreciação em sede de recurso especial.

6. A ausência de similitude fática entre os arestos confrontados obsta o

conhecimento do recurso especial pela alínea "c", do permissivo constitucional.

7. Recurso especial parcialmente conhecido e, nesta parte, desprovido. Acórdão

submetido ao regime do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008.

Proposição de verbete sumular.

(REsp 929521/SP, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em

23/09/2009, DJe 13/10/2009)

Em síntese: no que concerne à base de cálculo da COFINS, tem-se dois regimes

jurídicos:

- sob a égide da Lei n° 9718/98, cujo artigo 3°, §1°, foi declarado

inconstitucional pelo STF, a base de cálculo da COFINS é o faturamento, aqui entendido como

sinônimo de receita operacional, ou seja, os valores que ingressam na empresa em decorrência

do exercício de seu objeto social, seja através da venda de mercadorias, seja através da

prestação de serviços; assim, neste período, é preciso verificar se o valor a ser inserido na base

enquadra-se neste conceito mais restrito; no que concerne às empresas de locação de bens

móveis, por exemplo, a COFINS incide, mesmo neste período, porque, para estas empresas,

valores recebidos em virtude da locação se apresentam como receita operacional, aquela que

decorre do seu objeto social;

- após a superveniência da Lei n° 10.833/03, faturamento é “a totalidade das

receitas auferidas” pela empresa, de modo que se estabelece uma incidência ampla, fazendo-se

com que faturamento, por disposição legal, passe a ser sinônimo de receita, em consonância

com a autorização constitucional decorrente da superveniência da EC n° 20/98.

- Seja sob a égide da Lei n° 9718/98, seja sob a égide da Lei n° 10.833/03, a

COFINS deve incidir sobre a taxa de administração de cartão de crédito, porque este valor,

ainda que posteriormente repassado pela empresa a terceiro (no caso, a administradora), é

embutido no preço da mercadoria por ela comercializada ou no preço do serviço prestado, de

modo que, sob a égide da Lei n° 9718/98 constitui faturamento (receita operacional), porquanto

decorre de seu objeto social e, após a Lei n° 10833/03, é, mais ainda, passível de tributação,

uma vez que o faturamento passa a ser, por disposição legal, sinônimo de receita, entendida

como a totalidade daquilo que é auferido.

3) Possibilidade ou não de substituição, pelo sujeito passivo, no âmbito da

execução fiscal, de bem oferecido à penhora, por outro bem, sem a prévia aquiescência da

Fazenda exequente. Impossibilidade de substituição de bem por debêntures, precatórios ou

qualquer outro bem sem prévia aquiescência do Fisco. Debêntures e precatórios não se

equiparam à dinheiro. Recurso Repetitivo julgado pelo STJ.

Fundamento normativo – artigo 15, I, da LEF:

“Art. 15 - Em qualquer fase do processo, será deferida pelo Juiz:I - ao executado, a substituição da penhora por depósito em dinheiro ou fiança bancária; eII - à Fazenda Pública, a substituição dos bens penhorados por outros, independentemente da ordem enumerada no artigo 11, bem como o reforço da penhora insuficiente.”

No âmbito dos processos executivos fiscais, uma questão que se apresenta com

bastante frequente é a referente à possibilidade ou não de o juízo do feito deferir pedido

realizado pelo executado, sem a aquiescência da Fazenda exequente, de substituição de bem

oferecido à penhora por outro bem.

Imagine-se a situação na qual o devedor executado requer ao juízo a

substituição de imóvel penhorado por outro bem móvel ou imóvel, ou ainda por títulos da dívida

pública ou títulos com cotação em bolsa, tais como debêntures da Companhia Vale do Rio Doce

ou da Eletrobrás.

Em situações como esta, o direito da Fazenda Nacional em se opor à

substituição encontra fundamento no artigo 15 da Lei nº 6830/80, bem como em remansosa

jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça.

Com efeito, a penhora, uma vez validamente realizada, deve subsistir, em

princípio, até a expropriação dos bens. Dessa forma, sua substituição, em sede de execução

fiscal, só é admissível, independentemente de anuência da Fazenda Pública exeqüente,

quando desconstituída para fins de apresentação, pelo executado, de DEPÓSITO EM

DINHEIRO OU FIANÇA BANCÁRIA, consoante expressa determinação do art. 15, I, da

LEF:

“Art. 15 - Em qualquer fase do processo, será deferida pelo Juiz:I - ao executado, a substituição da penhora por depósito em dinheiro ou fiança bancária; eII - à Fazenda Pública, a substituição dos bens penhorados por outros, independentemente da ordem enumerada no artigo 11, bem como o reforço da penhora insuficiente.”

Em situação que envolva a substituição da garantia já oferecida por qualquer

outro bem, aplica-se o disposto no artigo 15, I, da Lei nº 6830/80, de modo que a aquiescência

da Fazenda Pública se impõe, a NÃO SER QUE O EXECUTADO OFEREÇA, EM

SUBSTITUIÇÃO AO BEM ORIGINALMENTE PENHORADO, DINHEIRO OU FIANÇA

BANCÁRIA.

A impossibilidade de substituição de bem penhorado em desrespeito ao previsto

no artigo 15, I, da LEF foi assentada, DEFINITIVAMENTE, pelo STJ, no REsp

1.090.898/SP, JULGADO SOB O REGIME DOS RECURSOS REPETITIVOS, em

acórdão assim ementado:

“PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA.ART. 543-C DO CPC. RESOLUÇÃO STJ N.º 08/2008. EXECUÇÃO FISCAL.SUBSTITUIÇÃO DE BEM PENHORADO POR PRECATÓRIO. INVIABILIDADE.1. "O crédito representado por precatório é bem penhorável, mesmo que a entidade dele devedora não seja a própria exeqüente, enquadrando-se na hipótese do inciso XI do art. 655 do CPC, por se constituir em direito de crédito" (EREsp 881.014/RS, 1ª Seção, Rel.Min. Castro Meira, DJ de 17.03.08).2. A penhora de precatório equivale à penhora de crédito, e não de dinheiro.3. Nos termos do art. 15, I, da Lei 6.830/80, é autorizada ao executado, em qualquer fase do processo e independentemente da aquiescência da Fazenda Pública, tão somente a substituição dos bens penhorados por depósito em dinheiro ou fiança bancária.4. Não se equiparando o precatório a dinheiro ou fiança bancária, mas a direito de crédito, pode o Fazenda Pública recusar a substituição por quaisquer das causas previstas no art. 656 do CPC ou nos arts. 11 e 15 da LEF.5. Recurso especial representativo de controvérsia não provido.Acórdão sujeito à sistemática do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ n.º 08/2008.”(REsp 1090898/SP, Rel. MIN. CASTRO MEIRA, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 12/08/2009, DJe 31/08/2009).

Na hipótese de substituição do bem penhorado por títulos com cotação em

bolsa, é preciso, ainda, atentar para a particularidade do pedido formulado.

Com efeito, existem inúmeros precedentes exarados pelo STJ no sentido de que

debêntures, inclusive da Cia Vale do Rio Doce, podem ser oferecidas em garantia no processo

executivo (AGRESP 200901495038 e AGA 200801000258498).

É preciso perceber, no entanto, a diversidade das situações aqui contrapostas:

por um lado, não há qualquer vedação ao oferecimento das debêntures, de forma originária,

como garantia do processo executivo, porquanto consideradas títulos com cotação em bolsa, nos

termos do artigo 11, VII, da LEF.

Situação diversa é aquela na qual se pleiteia a substituição de bem já penhorado

por estes títulos. A impossibilidade de substituição do bem penhorado pelas debêntures decorre

do entendimento do STJ de que debêntures não podem ser equiparadas à finça ou dinheiro,

nos termos do artigo 15, I, da LEF:

PROCESSO CIVIL – EXECUÇÃO FISCAL – PENHORA –

SUBSTITUIÇÃO DE BEM PENHORADO POR DEBÊNTURES –

IMPOSSIBILIDADE – ART. 15, INCISO I, DA LEI DE

EXECUÇÕES FISCAIS.

1. Conforme jurisprudência pacífica desta Corte Superior, somente é

possível a substituição da penhora, sem anuência da credora, por

dinheiro ou fiança bancária, nos termos do art. 15, I, da Lei n. 6.830/80

– Lei de Execuções Fiscais.

2. Debêntures não podem ser equiparadas a dinheiro, nos termos

do rol previsto no art. 11 da Lei n. 6.830/80.

Agravo regimental improvido. (AgRg no REsp 1117321/PR, Rel.

Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em

01/09/2009, DJe 18/09/2009)

De modo a evidenciar a diferença entre as situações acima mencionadas,

transcrevo, a seguir, a ementa do julgamento dos Embargos de Declaração no Resp nº

913240/RS, no qual, FAZENDO A DISTINÇÃO ENTRE A SITUAÇÃO DE

OFERENCIMENTO ORIGINÁRIO DE TÍTULOS E SUBSTITUIÇÃO DE PENHORA

JÁ OFERECIDA, o STJ entendeu ser impossível substituir garantia dada por imóvel por

debênture, sem a prévia aquiescência do exeqüente:

EXECUÇÃO FISCAL. SUBSTITUIÇÃO DA PENHORA DE BEM IMÓVEL POR DEBÊNTURES DA ELETROBRÁS. INVIABILIDADE. DESOBEDIÊNCIA À ORDEM LEGAL. RECUSA DO JULGADOR. POSSIBILIDADE. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. JULGAMENTO DE MATÉRIA DIVERSA. SANEAMENTO. NECESSIDADE.I - Em ambos os embargos de declaração, os embargantes contestam o acórdão embargado, demonstrando não se tratar, in casu , da possibilidade de penhora sobre debêntures da ELETROBRÁS, mas, na verdade, da substituição da penhora de bem imóvel por aqueles títulos.II - Analisada mais uma vez a questão, verifica-se a ocorrência do equívoco, tendo em vista que a hipótese dos autos trata unicamente da substituição da penhora de bem imóvel, cuja hasta pública já possui data marcada, por debêntures da ELETROBRÁS. Deve, pois, ser saneada a balda, com a apreciação do tema objeto do recurso. III - O ditame de que a execução fiscal deve ser operada de modo menos gravoso ao executado, deve ser entendida cum grano salis,

tendo em vista que a referida ação é feita no interesse do credor, no intuito de realizar a efetiva satisfação do crédito.IV - O art. 11 da LEF é taxativo ao estabelecer que os bens ali elencados devem obedecer àquela ordem de enumeração, sendo que os bens imóveis aparecem em segundo lugar, ao passo que as debêntures da ELETROBRÁS, somente em oitavo.V - A instância de origem entendeu faltar liqüidez às debêntures da ELETROBRÁS, bem como não ter sido obedecida a ordem legal estabelecida pela Lei nº 6.830/80, sendo cabível, portanto, ao julgador, de ofício, recusar a sua nomeação à penhora, em substituição a outro bem já penhorado.Precedente: REsp nº 885.062/RS, Rel. Min. TEORI ALBINO ZAVASCKI, DJ de 29/03/07.VI - Ambos embargos de declaração acolhidos com saneamento da contradição e exame da matéria. Recurso especial da empresa embargante improvido.EDcl no RECURSO ESPECIAL Nº 913.240 - RS (2006/0282258-

6)

Na fundamentação do acórdão, o Ministro Relator Francisco Falcão assentou

que:

De fato, a jurisprudência desta Corte já se posicionou no sentido da possibilidade de penhora de debêntures da ELETROBRÁS, já que se enquadrariam no inciso VIII, do art. 11 da Lei de Execuções Fiscais, como direitos e ações. No entanto, o cerne da discussão diz respeito a pedido de substituição da penhora de bem imóvel por debêntures emitidas pela ELETROBRÁS. Cumpre ressaltar que o ditame de que a execução fiscal deve ser operada de modo menos gravoso ao executado, deve ser entendida cum grano salis, tendo em vista que a referida ação é feita no interesse do credor, no intuito de realizar a efetiva satisfação do crédito. Com efeito, já foi penhorado bem imóvel do devedor, inclusive com hasta pública com data designada para os dias 15 e 29 de agosto de 2006.Frise-se, ainda, que o art. 11 da LEF é taxativo ao estabelecer que os bens ali elencados devem obedecer àquela ordem de enumeração, sendo que os bens imóveis aparecem em segundo lugar, ao passo que as debêntures da ELETROBRÁS, somente em oitavo.(...)

Ademais, a situação em tela amolda-se perfeitamente à do REsp nº 885.062/RS, da Relatoria do Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI, em que a instância de origem entendeu faltar liqüidez às debêntures da ELETROBRÁS, bem como elas estarem previstas somente no inciso VIII da ordem legal estabelecida pela Lei nº 6.830/80, sendo cabível, portanto, ao julgador, de ofício, recusar a nomeação à penhora de tais bens”

No mesmo sentido, recente jurisprudência do STJ no sentido de que

precatórios não se equiparam à dinheiro para fins da substituição do artigo 15, I, da LEF:

PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL

REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA.

ART. 543-C DO CPC. RESOLUÇÃO STJ N.º 08/2008.

EXECUÇÃO FISCAL.

SUBSTITUIÇÃO DE BEM PENHORADO POR PRECATÓRIO.

INVIABILIDADE.

1. "O crédito representado por precatório é bem penhorável, mesmo

que a entidade dele devedora não seja a própria exeqüente,

enquadrando-se na hipótese do inciso XI do art. 655 do CPC, por se

constituir em direito de crédito" (EREsp 881.014/RS, 1ª Seção, Rel.

Min. Castro Meira, DJ de 17.03.08).

2. A penhora de precatório equivale à penhora de crédito, e não de

dinheiro.

3. Nos termos do art. 15, I, da Lei 6.830/80, é autorizada ao

executado, em qualquer fase do processo e independentemente da

aquiescência da Fazenda Pública, tão somente a substituição dos

bens penhorados por depósito em dinheiro ou fiança bancária.

4. Não se equiparando o precatório a dinheiro ou fiança bancária,

mas a direito de crédito, pode o Fazenda Pública recusar a

substituição por quaisquer das causas previstas no art. 656 do CPC

ou nos arts. 11 e 15 da LEF.

5. Recurso especial representativo de controvérsia não provido.

Acórdão sujeito à sistemática do art. 543-C do CPC e da Resolução

STJ n.º 08/2008.

(REsp 1090898/SP, Rel. Ministro CASTRO MEIRA, PRIMEIRA

SEÇÃO, julgado em 12/08/2009, DJe 31/08/2009)

Assim, é possível concluir que:

a) não se deve confundir a situação na qual se debate a possibilidade de

oferecimento, de forma originária, de debêntures com cotação em bolsa OU

precatório para fins de garantia da execução fiscal (algo plenamente

possível na esteira da jurisprudência do STJ) com aquela na qual se pleiteia

a substituição de bem dado em garantia pelos títulos ou precatórios;

b) em situação que envolva a substituição da garantia já oferecida por

debêntures, precatórios ou por qualquer outro bem, aplica-se o disposto no

artigo 15, I, da Lei nº 6830/80, de modo que a aquiescência da Fazenda

Pública se impõe, a não ser que o executado ofereça, em substituição ao

bem originalmente penhorado, dinheiro ou fiança bancária;

c) na esteira da jurisprudência do STJ, as debêntures, previstas no artigo 11,

VIII, da Lei nº 6830/80, bem como os precatórios, não podem ser

equiparadas a dinheiro e/ou fiança;

d) por conseguinte, a substituição de bem oferecido em garantia por

debêntures ou precatório exige, de acordo com o artigo 15, I, da Lei nº

6830/80, a prévia aquiescência da Fazenda Pública.