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RESOLUCIÓN DE RECURSO JERÁRQUICO AGIT-RJ 0359/2011
La Paz, 20 de junio de 2011
VISTOS: El Recurso Jerárquico interpuesto por la Gerencia Distrital La Paz
del Servicio de Impuestos Nacionales (fs. 148-154 del expediente); la Resolución ARIT-
LPZ/RA 0165/2011, 4 de abril de 2011, del Recurso de Alzada (fs. 135-144 vta. del
expediente); el Informe Técnico-Jurídico AGIT-SDRJ-0359/2011 (fs. 167-224 del
expediente); los antecedentes administrativos, todo lo actuado; y,
CONSIDERANDO I:
I.1. Antecedentes del Recurso Jerárquico.
I.1.1. Fundamentos de la Administración Tributaria.
La Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales,
representada legalmente por Raúl Vicente Miranda Chávez según Resolución
Administrativa de Presidencia N° 03-0174-11 (fs. 147 del expediente), interpone
Recurso Jerárquico (fs. 148-154 del expediente), impugnando la Resolución de
Alzada ARIT-LPZ/RA 0165/2011, de 4 de abril de 2011, emitida por la Autoridad
Regional de Impugnación Tributaria La Paz. Presenta los siguientes argumentos:
Resolución de la Autoridad
Regional de Impugnación
Tributaria:
Resolución ARIT-LPZ/RA 0165/2011, de 4 de abril
de 2011, del Recurso de Alzada, emitida por la
Autoridad Regional de Impugnación Tributaria La Paz.
Sujeto Pasivo o Tercero Responsable:
Bolivian Multimodal SRL, representada por Denise
Bonfiglio Bicker.
Administración Tributaria: Gerencia Distrital La Paz del Servicio de
Impuestos Nacionales, representada por Raúl
Vicente Miranda Chávez.
Número de Expediente: AGIT/0247/2011//LPZ-0580/2010.
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i. Manifiesta que la ARIT ha cometido una serie de errores procesales a lo largo del
proceso, cuyo corolario es la Resolución de Alzada que no se pronuncia respecto a
los amplios alegatos que presentó y para encubrir dichos errores, emite su injusta
Resolución que viola su derecho a la petición y a la defensa; así como el principio de
congruencia. Añade que la ARIT, en franca parcialización, fundamenta por cuenta
propia la pretendida correcta presentación del Recurso de Alzada, en tanto que por
otra parte resalta supuestos errores de la Administración Tributaria, que sumados a
los errores procesales en la tramitación del recurso de alzada han derivado en una
injusta Resolución, al extremo que omite pronunciarse respecto de la nulidad de
obrados que solicitó; refiriéndose a este hecho superficialmente en la parte
considerativa, lo que vulnera el principio de congruencia entre la parte considerativa y
resolutiva.
ii. En el otrosí 1 complementa el tema señalado, e indica que fue notificada con el
recurso de alzada, el que califica de errado, obscuro e imposible de entender, en el
que el contribuyente no hizo mas que confesar las contravenciones cometidas y la
incorrecta determinación y pago de sus impuestos, y solo en la ultima hoja de
manera ininteligible y sin fundamentos expresa en que consisten los supuestos
agravios sufridos, haciendo un escrito imposible de comprender y en consecuencia
responder. Añade que lo más agraviante para la Administración ha sido que la ARIT
admitió el recurso sin cumplir los requisitos de Ley, notificando el recurso de manera
incompleta y desordenada (hojas volcadas), hecho que expresamente fue reconocido
por alzada en su Resolución, lo que viola su derecho a la defensa y al debido
proceso.
iii. Reitera que también fue objeto de indefensión, debido a que el recurso de alzada
menciona diapositivas, que no fueron de su conocimiento, lo que le ocasiona
indefensión, además que le priva de una adecuada defensa, y que al no existir
justificación alguna, este tema fue ignorado por la Resolución de Alzada. Añade que
la ARIT, ha omitido pronunciarse sobre la nulidad de obrados que solicitó en el Otrosí
1 de su memorial de respuesta al recurso de alzada, tema que reiteró en su memorial
de alegatos. La Resolución de Alzada no se pronuncia en absoluto sobre la
procedencia o improcedencia de las nulidades solicitadas, lo que -reitera- viola sus
derechos a la defensa, debido proceso, seguridad jurídica y a realizar peticiones,
además del principio de congruencia, según el cual todo lo manifestado en la parte
considerativa debe estar reflejado en la parte resolutiva, pasando por alto sus
deberes establecidos en el art. 4, incs. c) y f) de la Ley 2341 (LPA), así como el art.
55 del DS 27113, relativo a la nulidad de procedimientos.
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iv. Considera que Bolivian Multimodal SRL al advertir las confesiones de parte
efectuadas en el recurso de alzada, se vio obligado a subsanarlo ampliando con un
memorial de tres y media páginas su recurso que constaba de diecisiete, lo que no
hace mas que confirmar que las páginas restantes eran confesiones sobre la
corrección de la fiscalización, la correcta determinación, la exactitud de la deuda
tributaria establecida, que fue admitida por la ARIT, que entiende que las páginas
adicionales reproducen los conceptos de la Resolución Determinativa, lo que es
falso, ya que en ninguna parte el contribuyente señala que se trata de citas textuales,
por lo que el referido fundamento es cosecha de la ARIT.
v. Finalmente, sobre el tema de la nulidad, indica que en mérito a los vicios de nulidad
en la tramitación del recurso de alzada presentado por Bolivian Multimodal SRL,
dicho recurso no cumple el art. 198-e) de la Ley 2492 (CTB), relativo a los
fundamentos de hecho y/o derecho, fijando con claridad la razón de su impugnación,
exponiendo fundadamente los agravios que se invoquen e indicando con precisión lo
que se pide, cuando la ARIT debió haber aplicado el art. 198-II de la Ley citada, al
efecto cita el parágrafo III de la citada norma, según el cual la omisión de los
requisitos señalados, o si el recurso fuese insuficiente u obscuro determinará que la
autoridad en el plazo de cinco días, disponga su subsanación y que si no fuere
subsanado, se determinará su rechazo.
vi. Pasando a otro tema, señala que la documentación contable cursante demuestra
que el contribuyente percibió ingresos, emitiendo Notas de Débito en lugar de
facturas, las primeras -tal como alzada define- son una comunicación de los cargos o
débitos de importes a una cuenta. Resalta que es Bolivian Multimodal SRL la que
presta el servicio por sí misma -como reza en su testimonio y toda la documentación
contable- servicio para el que contrata a otras empresas de transporte, por lo que no
es un simple comisionista, debido a que las contrataciones siempre las realiza a
nombre propio bajo el ilógico pretexto de que resulta dificultoso consignar los NIT y
nombres de sus clientes, lo que demuestra que las contrataciones las hace a nombre
propio y no como un simple mandante.
vii. Refiere que tampoco acompaña el poder notarial a nombre de sus clientes, menos
las facturas fueron emitidas a nombre de sus comitentes como obliga la norma, lo
que demuestra que no es un comisionista ya que tampoco facturó comisión alguna
por servicios y por el contrario, ocasionalmente emitió facturas por el total del
servicio, cuando la propia Resolución de Alzada señala que el consolidador es el
encargado de la carga, por lo que resulta indiferente que transporten por sí o
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mediante agentes la carga, por lo cual percibe un precio; aclara, que no habla de una
comisión sino de un precio total a favor de Bolivian Multimodal SRL, que contrata a
terceros para cumplir sus obligaciones, lo que no lo convierte en comisionista, ya que
no cumple las condiciones legales para ello y principalmente porque se beneficia de
un pago total, ya que las Notas de Débito implican ingresos percibidos y no informes
a sus clientes como señala alzada.
viii. Argumenta que los Testimonios de Constitución de Bolivian Multimodal SRL,
señalan que por cuenta propia, ajena o asociada con terceros, prestará servicios en
calidad transportadora y operadora nacional e internacional de carga, bajo diferentes
medios de transporte, bajo la modalidad conocida internacionalmente como
transporte multimodal, subcontratando a otras empresas de transporte o arreglando
espacios en cualquier medio de transporte, combinando cualquiera de estos medios,
con el objeto de lograr el arribo de carga desde origen hasta su destino final,
indistintamente para importación o exportación, amparada en documentos o títulos
de embarque propios u otros títulos valores representativos de mercadería o carga
emitidos por la sociedad, pudiendo operar en su domicilio como en aeropuertos,
estaciones y toda instalación o estación intermedia de transporte en el interior o
exterior de la república.
ix. Añade que otras obligaciones según los mencionados Testimonios, son la de
mantener representaciones o agencias de compañías o empresas de transporte
marítimo, aéreas, terrestres, lacustres, fluviales u otras; así también prestar servicios
de embalajes y mudanzas en su servicio principal, o bien, prestación del servicio en
forma departamental o internacional y realizar actividades de representación de
negocios y suscripción de contratos de agencia en general, en distintas
circunscripciones territoriales y en todo tipo de actividad comercial permitida por
disposiciones legales así como la prestación de servicios de asesoramiento o
consultoría en el rubro de sus actividades principales.
x. Sostiene que en aplicación de los arts. 55 a 59 de la Ley 1990 (LGA) y 78 a 81 del
DS 25870 (RLGA), Bolivian Multimodal SRL es una empresa de transporte
multimodal a nivel internacional, es decir que es el encargado del flete por vía
marítima, aérea y terrestre para sus clientes en Bolivia, servicios por los cuales
percibió ingresos en territorio nacional, por los que emitió una Nota de Débito en
lugar de una factura, vale decir que percibió ingresos para la realización de servicios
con el ánimo de lucro, actividad alcanzada por el IVA según el art. 4-b) de la Ley 843,
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que grava los servicios de transporte multimodal efectuados para clientes bolivianos
que pagan en Bolivia por los servicios que toman.
xi. Añade que el IVA es un impuesto indirecto que recae sobre el consumo o servicio
final, que en el presente caso es la percepción de ingresos por Bolivian Multimodal
SRL, para la realización de servicios de transporte multimodal, y no es relevante el
hecho de que un primer tramo es prestado fuera del territorio nacional, ya que los
ingresos y cobros se realizaron en territorio boliviano y la totalidad del servicio es
prestado por la citada empresa, a través de subcontrataciones realizadas por ésta,
por lo que esos cobros se encuentran alcanzados por el IVA e IT.
xii. Por otra parte, sostiene que el contribuyente pudo presentar fotocopias legalizadas
del Bill of Leading, factura de transporte internacional y otros, por lo que no
corresponde dejar sin efecto los importes determinados; la Resolución de Alzada
señala que conforme el art. 111 del DS 25870 (RLGA), estos documentos son de
propiedad del importador. El contribuyente tiene la obligación de sustentar y
documentar su contabilidad, no siendo pretexto el justificativo que expone alzada,
más cuando pudo presentar fotocopias legalizadas de los documentos extrañados al
amparo del art. 1311 del Código Civil, y mas cuando respalda enormes sumas de
dinero como Bs160.406,.54 cursante en Notas de Débito que de ninguna manera
pueden dejarse sin efecto con un argumento tan frágil y sin sustento, mas cuando -en
la hipótesis de la AIT no aceptada por el SIN- al menos se prueba la existencia de
Comisiones.
xiii. Afirma que las facturas anuladas corresponden a transacciones efectivamente
realizadas por lo que necesariamente debieron facturarse, al respecto, alzada
menciona que el contribuyente solo se encuentra obligado a adjuntar el original de la
factura anulada, no de restituirla con otra, lo que podría ser evidente, pero en el caso
las transacciones fueron realizadas y efectivizadas, por lo que en cumplimiento de los
arts. 1, 3, 4, 5 y 7 de la Ley 843 y los arts. 4 y 7 del DS 21530, debió emitirse la
correspondiente factura, siendo la consideración de la ARIT no aplicable al caso.
xiv. Sostiene que según los papeles de trabajo, una vez notificado el contribuyente con
la Vista de Cargo, se dio a la tarea de consignar la leyenda ANULADA en las Notas
de Débito, no obstante que según la prueba de la fiscalización se demuestra que el
servicio fue efectivamente realizado; añade que durante la fiscalización evidenció que
varias facturas fueron emitidas por Bolivian Multimodal SRL y posteriormente
anuladas, por lo que estableció las siguientes observaciones: 1) facturas emitidas por
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servicios, que llevan el sello de CANCELADO como de ANULADO, en varios casos la
anulación es posterior hasta en dos meses a la emisión y cancelación, además que
no fueron reemplazadas por otras facturas, y 2) facturas emitidas que no fueron
declaradas en el Libro de Ventas IVA; por lo que contribuyente no declaró
Bs11.103,33 que corresponde a la sumatoria de las facturas Nos. 412, 413, 418, 426,
479, 480, 482, 497, 498, 503, 504, 505, 506 y 514 anuladas.
xv. Explica que en uso de sus facultades establecidas en la Ley 2492 (CTB), solicitó al
sistema financiero información sobre las operaciones de Bolivian Multimodal SRL,
estableciendo la existencia de tres cuentas bancarias, dos en dólares
norteamericanos y una en moneda nacional; dos a nombre de la citada empresa y
una a nombre de un socio de la empresa. Los extractos de las tres cuentas fueron
verificados con: los recibos oficiales emitidos, las facturas y los comprobantes de
contabilidad, estableciendo depósitos sin respaldo; al respecto, alzada aclara al SIN,
que las cuentas del representante legal no pueden considerarse como ingresos ya
que esta relación solo podría darse en empresas unipersonales, lo que es falso ya
que esos recursos corresponden a depósitos a favor del contribuyente, como se
demuestra en los papeles de trabajo.
xvi. Afirma que los gastos de publicación de avisos necrológicos por Bs210.-, que
fueron dejados sin efecto por alzada, no son gastos deducibles ni están vinculados a
la actividad gravada, ya que el pago fue por publicación de condolencias por el
familiar de un trabajador, menos cuando la actividad de la empresa no se encuentra
relaciona a la comunicación social y tampoco a actividades necrológicas, por lo que
de ninguna manera se encuentra vinculado a la actividad del contribuyente.
xvii. Denota que el contribuyente no impugnó la sanción por omisión de pago, tampoco
las multas por incumplimiento de deberes formales relacionadas a la presentación del
Libro de Compras y Ventas en medio magnético, sancionadas con 500 UFV cada
Acta de Infracción. De igual forma no fueron impugnadas las sanciones por el
incumplimiento del deber formal de presentar declaraciones juradas, hecho
sancionado con tres multas de 300 UFV cada Acta; por lo mencionado sostiene que
la ARIT tiene el deber de dejar incólumes las sanciones por omisión de pago e
incumplimiento de deberes formales; mas cuando estos aspectos ya fueron resueltos
en la Resolución de Alzada, que mantuvo ambas sanciones, no pudiendo cambiar
estos aspectos que no fueron impugnados, ello en respeto del principio No
reformateo in Peius.
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xviii. Finaliza, solicitando pronunciamiento en el fondo acorde a lo determinado en el
art. 212-a) de la Ley 2492 (CTB) anule obrados hasta el vicio mas antiguo, o si en el
inesperado caso de ingresar al fondo del recurso, no obstante las enormes
irregularidades procesales acusadas, revoque parcialmente la Resolución de Alzada
impugnada, declarando válida y subsistente en su integridad la Resolución
Determinativa.
I.2. Fundamentos de la Resolución del Recurso de Alzada.
La Resolución ARIT-LPZ/RA 0165/2011, de 4 de abril de 2011, del Recurso de
Alzada, pronunciada por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria La Paz (fs.
135-144 vta. del expediente), resuelve revocar parcialmente la Resolución
Determinativa la N° 17-01408-10; consecuentemente, deja sin efecto Bs29.001.- por
IVA y Bs6.686.- por IT; y, mantiene firmes los montos de Bs11.337.- por IVA y Bs753.-
por IT, ambos impuestos correspondientes a enero, febrero y marzo 2006, además de
Bs8.953.- por la sanción por omisión de pago emergente de la presentación de
declaraciones juradas rectificatorias del IVA e IT por los periodos enero, febrero y
marzo 2006, así como las multas por incumplimiento de deberes formales por
Bs2.947.- equivalentes a 1.900 UFV.
i. Sobre el rechazo del Recurso de Alzada solicitado señala que el sujeto pasivo al
interponer el Recurso de Alzada, en las 6 páginas primeras, refiere los reparos
efectuados por la Administración Tributaria luego de la valoración de los descargos
presentados a la Vista de Cargo; a partir de la séptima página, la que por cierto se
encuentra volteada detalla los fundamentos de hecho y derecho, consignando en
cada punto la normativa que respaldaría su accionar.
ii. En cuanto al Recurso de Alzada, supuestamente incompleto, desordenado e
incomprensible que aduce la Administración Tributaria, aclara que si bien la séptima
hoja se encuentra volteada; ello de ninguna manera altera la petición; además, que
dichas páginas reproducen los reparos establecidos en la Resolución Determinativa
impugnada, lo que demuestra el cumplimiento del art. 198-I de la Ley 2492 (CTB) e
inexistentes las transgresiones al debido proceso que argumenta la Administración
Tributaria; en consecuencia, improcedente su solicitud de rechazo de la impugnación.
iii. De acuerdo al glosario de términos aduaneros y comercio exterior, Anexo de la Ley
1990 (LGA), Consolidador de Carga Internacional es el agente de carga internacional
que recibe la mercancía de varios destinatarios y contrata varios espacios o fleta
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medios de transporte completos, bajo responsabilidad y por cualquier sistema se
obliga a transportar por si o por otro agente, ante el propietario de la carga; asume la
condición de encargado de la carga, emite el documento que debe respaldar el
manifiesto de carga terrestre, la guía aérea o el conocimiento marítimo según
corresponda.
iv. Según la cláusula cuarta de la Escritura de Constitución, el objeto de Bolivian
Multimodal SRL es prestar servicios de transportadora o porteadora nacional o
internacional de carga, consolidadora y desconsolidadora de carga, en origen o
destino, para su transporte por vía marítima, aérea, terrestre, lacustre ferroviaria,
fluvial u otra, subcontratando medios de transporte; mantener representaciones o
agencia de compañías o empresas de transporte marítimo, aéreo, terrestre, lacustre,
ferroviaria, fluvial u otra, sin más limitación que las disposiciones legales vigentes;
prestación de servicios de embalaje y mudanzas en su domicilio principal, o
prestación de servicios en forma departamental, o internacional, consolidando y/o
desconsolidando carga; y, realizar actividades de representación de negocios y
suscripción de contratos de agencia en general.
v. Cita el art. 58-c) de la Ley 1990 (LGA), establece que el transportador internacional
tiene la obligación de emitir alguno de los documentos señalados en el art. 46, según
el medio de transporte utilizado para las mercancías transportadas bajo su
responsabilidad y factura o carta de porte de acuerdo al contenido y el documento de
embarque correspondiente. El art. 20 del DS 25870, señala que la base imponible del
Gravamen Arancelario (GA) está constituida por el valor de la mercadería más los
gastos de carga y descarga, más el costo de transporte y seguro hasta la aduana
de frontera, o ingreso al país. Para la liquidación del IVA en el caso de importaciones,
la base imponible está constituida por el valor CIF frontera más el GA efectivamente
pagado y otras erogaciones no facturadas.
vi. Según el art. 111 del DS 25870, entre otros documentos soporte de la Declaración
de Mercancías que el Despachante de Aduana está obligado a obtener y poner a
disposición de la administración aduanera, cuando ésta así lo requiera, está la
factura de gastos de transporte de la mercancía, emitida por el transportador
consignado en el manifiesto internacional de carga, por lo que el costo del transporte
es parte de la base imponible del IVA importaciones, razón por la cual, debe
necesariamente ser respaldado por cualquier documento citado en el art. 46 de la
Ley 1990 (CTB), emitido por el transportador; en este sentido no se puede asumir
que el servicio de transporte puede dejar de ser facturado, toda vez que constituye
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documento soporte de la DUI y el importe forma parte de la base imponible de los
tributos aduaneros, conforme los arts. 20 y 111 del DS 25870.
vii. Por otra parte, se debe considerar que en términos contables, se denomina Nota de
Débito a la comunicación que envía un comerciante a su cliente, en la que le notifica
haber cargado o debitado en su cuenta una determinada suma o valor, por concepto
que la misma indica. En el ámbito impositivo, el art. 1 de la Ley 843, crea el IVA
aplicable sobre las ventas de bienes muebles, contratos de obras, de prestación de
servicios y toda otra prestación, y sobre las importaciones definitivas.
viii. De la revisión del reporte de notas de débito y la documentación, Bolivian
Multimodal SRL, recibe fondos para efectuar pagos por cuenta de sus clientes por
concepto de fletes marítimos, aéreos, terrestres y otros, o percibe la reposición de los
gastos efectuados por cuenta de los mencionados clientes; los fletes de transporte
internacional generalmente son prestados por empresas navieras del exterior hasta
Arica Chile, razón por la cual no se hallan sujetos a impuesto alguno porque son
servicios prestados fuera del país; en cuanto al transporte terrestre, el sujeto pasivo
efectúa la subcontratación de este servicio, los cuales emiten la factura y declaran los
impuestos correspondientes.
ix. Las Notas de Débito observadas, son utilizadas para informar a los clientes el costo
de transporte desde origen hasta destino, operaciones que son propias de un
facilitador de comercio exterior que no constituyen ingresos pero si los generan,
cuales son las comisiones por la prestación de estos servicios o THDD (Terminal
Handling Discharge Destination), que de acuerdo a la documentación cursante, son
facturadas por Bolivian Multimodal SRL, por lo que estas Notas de Débito constituyen
documentos de uso contable, que les permite efectuar el control de los desembolsos
que efectúan por cuenta de sus clientes.
x. Bolivian Multimodal SRL, facilita el arribo de la carga a destino, coordinando con
agentes de puerto el transporte desde origen a destino, además velar que los bienes
importados cuenten con toda la documentación necesaria para su despacho, ello
implica que toda importación debe contar con la factura de gastos de transporte de la
mercancía, emitida por el transportador consignado en el manifiesto internacional de
carga, conforme señala el inc. h) del art. 111 del DS 25870.
xi. La Administración Tributaria erróneamente presume que la empresa recurrente
debe emitir factura por el valor total del transporte de mercaderías desde origen
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hasta destino, sólo porque notificó a su cliente éste importe, mediante notas de
débito, sin considerar que existen 2 tramos: 1) el transporte desde origen hasta
puerto que generalmente es prestado por empresas navieras domiciliadas en el
exterior, y no se encuentran alcanzados por IVA ni IT, por realizarse fuera del
territorio nacional, conforme establecen los art. 1 y 72 de la Ley 843; y 2) el
transporte de puerto hasta el recinto aduanero y/o destino, servicio prestado, en
algunos casos, por empresas domiciliadas en Bolivia, quienes emiten la respectiva
nota fiscal.
xii. De acuerdo a los papeles de trabajo de Notas de Débito, el SIN rechazó las
pruebas presentadas a la Vista de Cargo, señalando que son fotocopias simples; al
respecto, aclara al sujeto activo que la documentación original extrañada (Bill of
lading, factura de transporte internacional, otros) es soporte de la DUI, conforme el
art. 111 del DS 25870; consecuentemente, estos documentos son de propiedad del
importador, quien en caso de fiscalización, debe exhibirlos como respaldo de la
importación efectuada.
xiii. En este sentido, no corresponde al recurrente presentar el original o fotocopia
legalizada de dichos documentos, porque no es el consignatario de la mercancía
(importador); sólo debe respaldar los ingresos percibidos por servicios prestados en
territorio nacional, hecho que cumplió al presentar copia de las facturas emitidas por
flete terrestre de puerto a destino en Bolivia o por gastos de desconsolidación de
carga. Por lo expuesto, deja sin efecto el importe de Bs160.406,54 determinado en
base a Notas de Débito que no constituye ingreso no declarado por los períodos
enero a marzo 2006.
xiv. La Administración Tributaria estableció Bs30.727,27 como ingresos sin el respaldo
de nota fiscal, por transporte terrestre internacional, por los períodos enero a marzo
2006. En su revisión, evidencia que el contribuyente subcontrata servicios de
transporte terrestre, por el cual, los transportistas emiten factura a nombre del
recurrente, correspondiendo a éstos últimos, emitir la nota fiscal al consignatario de
la mercadería o cliente por el servicio de transporte.
xv. Así se tiene la factura N° 520 por Bs6.464.- del transportista Rivadeneira y Mantilla
emitida a nombre de Bolivian Multimodal, quien a su vez emitió la nota fiscal N° 430
por Bs7.514.- a nombre del Graftec Ltda. consignatario de la mercadería; esta
operación fue observada por la Administración Tributaria debido a la diferencia de
peso que consignan las facturas mencionadas, sin considerar que la mercadería
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venía en un sólo bulto que no podía ser fraccionado porque se trata de un sistema
digital de impresión; que el peso de 3.800 Kg. señalado en el Bill of Lading,
manifiesto de carga y factura del transportista es el bruto, en cambio la factura del
recurrente señala el peso neto de 1.280.- Kg. y que además el sujeto pasivo emitió
una nota fiscal por un importe superior al facturado por el transportador.
xvi. Lo anterior demuestra que el flete terrestre de dicha mercadería fue debidamente
facturado por Bolivian Multimodal, consiguientemente, deja sin efecto el ingreso no
declarado de Bs5.701, 24 establecido por diferencia de 2.520 Kg.; empero, mantiene
Bs25.026,03, debido a que la empresa no demostró la emisión de la factura
correspondiente.
xvii. El SIN estableció Bs9.792,57 como ingresos no declarados según las facturas
Nos. 2645 y 2809 debido a que no fueron reemplazadas o no se sustentó el motivo
de la anulación. Al respecto, cita el num. 59 de la RA 05-0043-99, por el que las
anulaciones o rectificaciones de notas fiscales deberán en forma obligatoria
acompañar el original, y consignar en todos los ejemplares la leyenda “anulado”, y el
num. 1 de la RA 05-0014-01, por el que los contribuyentes a objeto de efectuar la
anulación de facturas, deberá conservar dichos documentos por el término de la
prescripción, establecido en el Código Tributario.
xviii. De acuerdo a la normativa citada, el contribuyente sólo se halla obligado a
adjuntar el original de la factura anulada, no de restituirla como erróneamente afirma
la Gerencia Distrital La Paz; por lo que al encontrarse los originales y copias de las
facturas que llevan la leyenda anulado, cumple lo establecido por el num. 59 de la RA
05-0043-99 y num. 1 de la RA 05-0014-01, en consecuencia deja sin efecto
Bs9.792,67 establecido como ingreso no declarado.
xix. La Gerencia Nacional de Fiscalización del SIN estableció ingresos no declarados
en las cuentas bancarias Nos. 140-0589581 y 100-0196912 del Banco Nacional de
Bolivia pertenecientes a Bolivian Multimodal SRL y N° 21545-551-3 del BISA por
Bs46.969.76, perteneciente a Fernando Messmer Trigo, por depósitos sin respaldo
de notas fiscales, notas de débito y facturas. Aclara que la cuenta bancaria personal
de Fernando Messmer Trigo, representante legal de la empresa, no constituye activo
de la empresa, ya que es parte del patrimonio personal del representante, esta
relación podría darse en casos de empresas unipersonales, pero no en sociedades
de personas; razón por la que resulta inadmisible que se pretenda considerar los
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depósitos bancarios efectuados en ésta, como parte de los ingresos de Bolivian
Multimodal SRL, por lo que deja sin efecto Bs6.518,94 por ingresos no declarados.
xx. El ente recaudador, basado en un supuesto que se encuentra fuera de todo
Principio de Contabilidad Generalmente Aceptado, determinó que los depósitos
bancarios en las cuentas pertenecientes a la empresa recurrente constituyen
ingresos, sin considerar que como consolidadora y desconsolidadora de carga realiza
entre otras, actividades de representación de negocios, suscripción de contratos, que
implica cobros y pagos por cuenta de sus clientes; por ello, no es correcto asumir que
todos los depósitos en sus cuentas bancarias sean ingresos, aunque estén
registrados en comprobantes contables de Ingresos.
xxi. Aclara que un sistema de contabilidad registra las operaciones contables en tres
tipos de comprobantes, los de Ingresos, por operaciones de entradas de dinero; los
de egreso, que asientan salida de fondos, y comprobantes de Traspaso utilizados
para registrar operaciones que no impliquen salida de fondos, pero sí movimientos
entre cuentas, ya sean provisiones para pagos en el mes siguiente, depósitos en
bancos, transferencias entre cuentas, actualizaciones de activos, ajustes y otros
requeridos.
xxii. En el ámbito impositivo, el art. 1 de la Ley 843, crea el IVA aplicable sobre las
ventas de bienes muebles situados o colocados en el territorio del país, los contratos
de obras, de prestación de servicios y toda otra prestación, cualquiera fuere su
naturaleza, y sobre las importaciones definitivas; ninguno de los incisos citados
refiere el flujo de efectivo en las cuentas bancarias de los contribuyentes, ya que los
depósitos no implican prestación de servicio alguno.
xxiii. La Administración Tributaria asumió que los depósitos bancarios son ingresos por
servicios de transporte prestado por la empresa recurrente, que no fueron facturados
ni declarados; al respecto, el transportador internacional tiene la obligación de emitir
el MIC/DTA y/o Declaración de Tránsito Aduanero; Documento de Transporte
Internacional Ferroviario y/o declaración de tránsito aduanero; Guía Aérea;
Documento de Transporte Internacional Multimodal; Conocimiento Marítimo o Carta
de Porte, según el medio de transporte utilizado para las mercancías que fueran
transportadas bajo su responsabilidad, a objeto de respaldar el costo de transporte
para determinar los tributos aduaneros.
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xxiv. Los conceptos de los depósitos observados no son gravables debido a que
corresponden a transacciones que no generan ingresos, como ser devoluciones de
depósitos en garantías, depósitos que corresponde a otra empresa, importes para
cancelar transporte internacional (fuera de territorio nacional) y pago de préstamos
efectuados, en este sentido deja sin efecto Bs32.672,82 (Cuenta N° 140-0589581) y
Bs7.778.- (Cuenta N° 100-0196912) establecidos como ingresos no declarados por
enero a marzo 2006.
xxv. De acuerdo al informe cite: SIN/GNF/DNIF/INF/17/2009, se estableció que algunas
facturas fueron emitidas con posterioridad al perfeccionamiento del hecho generador,
lo que origina una diferencia no declarada de Bs77.- por los periodos enero y febrero
2006, diferencia que Bolivian Multimodal no objetó, razón por la que ratifica el ingreso
no declarado de Bs77.-.
xxvi. Respecto de la depuración del crédito fiscal de Bs8.101.- por notas fiscales no
vinculadas a la actividad de la empresa, no informadas por el proveedor y sujetas al
beneficio del IVA tasa cero, cita los arts. 8 y 9 de la Ley 843, según los cuales sólo
darán lugar al cómputo del crédito fiscal las compras en la medida en que se vinculen
con las operaciones gravadas, es decir, aquellas destinadas a la actividad por la que
el sujeto resulta responsable de gravamen; y si de la diferencia entre el débito fiscal y
crédito fiscal resultase un saldo a favor del contribuyente, éste saldo actualizado
podrá ser compensado con el IVA a favor del Fisco de períodos fiscales posteriores.
xxvii. La empresa recurrente señala que las facturas Nos. 12788 y 1597 por la compra
de flores y por aviso necrológico observadas, emergen de obligaciones de la
empresa con sus empleados, razón por la cual son totalmente válidas. El
contribuyente presentó el original de la factura por la compra de flores, mas no
justifica el gasto, no presenta registro contable que sustente la razón del gasto o para
quien se compró el bouquet de flores; por lo que mantiene la depuración de la factura
por Bs25.-. Sobre el aviso necrológico, si bien, es un gasto que no se relaciona
directamente con la actividad de la empresa; sin embargo, corresponde a la
publicación de condolencias por el fallecimiento de un familiar de un trabajador hecho
que explica el gasto; en este sentido, deja sin efecto la depuración de la factura por
Bs210.-
xxviii. La factura N° 32592 emitida por la Estación de Servicio Chasquipampa por la
compra de 50 litros de gasolina, fue depurada debido a que el contribuyente no
respaldó la existencia de vehículos en su Activo fijo; en la etapa probatoria de esa
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instancia la empresa no aportó prueba para desvirtuar la observación, conforme
establece el art. 76 de la Ley 2492 (CTB), razón por la cual se confirma la depuración
de la mencionada factura por Bs189.-.
xxix. Bolivian Multimodal SRL señala que la adecuación al régimen de tasa cero en el
IVA para las empresas de transporte internacional, se efectuó recién el 19 de abril de
2006 y que en los períodos enero a marzo 2006, fiscalizados las facturas emitidas
tenían el pleno derecho a la consideración del crédito fiscal, ya que las mismas
establecen literalmente, en la parte superior derecha, que tienen derecho a crédito
fiscal. Al respecto, cita el art. único de la Ley 3249, que establece que a partir del
primer día hábil del mes siguiente a la publicación de la citada Ley, el servicio de
transporte internacional de carga por carretera incluido el transporte de encomiendas,
paquetes, documentos o correspondencia, estará sujeto al régimen de tasa cero en
el IVA, la aplicación de la citada tasa no implica que el sujeto pasivo sea beneficiario
de la devolución del crédito fiscal IVA, por no constituir exportación de servicios.
xxx. El art. 3 del DS 28656, determina que para hacerse acreedores del tratamiento
definido en la Ley 3249, las empresas bolivianas que prestan servicio de transporte
internacional de carga por carretera, incluido el transporte de encomiendas,
paquetes, documentos o correspondencia, deberán cumplir con los siguientes
requisitos: a) Contar con la tarjeta de operación internacional vigente otorgada por el
organismo nacional competente; b) Tener autorización para realizar operaciones en
tránsito aduanero internacional, conforme a lo establecido por la Ley 1990 (LGA) y
demás reglamentos y; c) Estar inscritos en el Régimen General de Tributación. La
RND 10-0012-06, establece el procedimiento operativo y los mecanismos de control
administrativos para la aplicación del régimen de tasa cero en el IVA.
xxxi. Establece que el régimen tasa cero en el IVA entró en vigencia a partir del 3 de
enero de 2006, independientemente de los requisitos y condiciones generales
señalados por el DS reglamentario y la RND 10-0012-06, no así desde el 19 de abril
de 2006, como erróneamente señala el sujeto pasivo; por ello, las facturas emitidas
por empresas bolivianas de transporte internacional de carga por carretera gozan de
este beneficio a partir del 3 de enero de 2006, y no otorgan derecho a crédito fiscal.
Por consiguiente, mantiene firme la observación de Bs61.892.79 por las facturas Nos.
503, 1994, 520, 620, 3, 4, 908, 911, 912, 913, 410, 1764, 638, 542, 543, 546 y 1700
por transporte por carretera emitidas durante los periodos enero a marzo 2006.
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xxxii. De acuerdo al análisis efectuado en los puntos anteriores, el importe establecido
por depuración de facturas de compras y servicios de Bs62.316,03 se modifica a
Bs62.106.03. Por lo expuesto, determina el IVA omitido en base a los ajustes que
incorpora a los ingresos no declarados y a la depuración de las facturas de compras,
determinando la base imponible de Bs87.209.06 y el impuesto IVA de Bs11.337.-.
xxxiii. Sobre el IT, cita el art. 72 de la Ley 843, por el que el ejercicio del comercio,
industria, profesión, negocio alquiler de bienes obras y servicios o de cualquier otra
actividad está alcanzado por el IT y el art. 74 de la citada Ley, el impuesto se
determinará sobre los ingresos brutos devengados durante el periodo fiscal por el
ejercicio de la actividad gravada.
xxxiv. Establece que el adeudo por el IT se origina por los mismos del IVA, es decir,
por ingresos no declarados emergentes de notas de débitos, servicio de transporte,
facturas anuladas, depósitos bancarios e ingresos diferidos. En ese sentido,
considerando que los descargos efectuados para el IVA tienen incidencia directa en
el IT, los reparos por este impuesto se modifican en función al IVA determinado por
esta instancia recursiva, siendo la base imponible de Bs25.103.03 cuyo impuesto
asciende a Bs753.-.
xxxv. Sobre la sanción por omisión de pago por cancelaciones efectuadas después de
iniciada la fiscalización, la Resolución Determinativa N° 269 señala que Bolivian
Multimodal SRL, presentó declaraciones juradas rectificatorias del IVA por los
períodos enero, febrero y marzo 2006, en forma posterior a la notificación con la
orden de verificación, en las que efectúa el pago de la deuda sin la correspondiente
sanción por omisión de pago; razón por la que procedió a efectuar la liquidación de la
misma; añade que el recurrente no impugnó estas sanciones, por lo que las confirma
6.764.- UFV por IVA y 989- UFV por IT, mismas que no fueron canceladas a
momento de presentar las declaraciones juradas rectificatorias citadas.
xxxvi. Respecto de las multas por incumplimiento de deberes formales, evidencia que
Bolivian Multimodal SRL, no presentó en su integridad la información de los Libros de
Ventas y Compras IVA en medio magnético correspondiente a los períodos enero y
febrero 2006, razón por la que fue sancionado con multas de 500 UFV por cada
período, establecida en el num. 4.2, Anexo A) de la RND 10-0021-04. Asimismo,
constató que el recurrente presentó declaraciones juradas rectificatorias por los
períodos fiscales enero, febrero y marzo 2006, sin la multa por incumplimiento de
deberes formales establecida en el art. 27-I del DS 27310, por lo que se le aplicó las
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multas de 300 UFV por cada período fiscal, establecida en el num. 2.3, Anexo A) de
la RND 10-0021-04.
xxxvii. Bolivian Multimodal SRL no impugnó las sanciones mencionadas; por
consiguiente, confirma las dos multas de 500 UFV y las tres de 300 UFV por
incumplimiento de deberes formales, aplicadas en las Actas por Contravenciones
Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación. Por todo lo expuesto,
modifica los reparos establecidos de Bs47.777.- a Bs12.090.- en el IVA e IT
correspondiente a los períodos fiscales enero, febrero y marzo de 2006, y mantiene
firme la sanción por omisión de pago de Bs8.953.- y las multas por incumplimiento de
deberes formales en Bs2.947.-
CONSIDERANDO II:
Ámbito de Competencia de la Autoridad de Impugnación Tributaria.
La Constitución promulgada y publicada el 7 de febrero de 2009, regula al
Órgano Ejecutivo estableciendo una nueva estructura organizativa del Estado
Plurinacional mediante DS 29894, que en el Título X determina la extinción de las
Superintendencias; sin embargo, el art. 141 del referido DS 29894, dispone que: “La
Superintendencia General Tributaria y las Superintendencias Tributarias Regionales
pasan a denominarse Autoridad General de Impugnación Tributaria y Autoridades
Regionales de Impugnación Tributaria, entes que continuarán cumpliendo sus
objetivos y desarrollando sus funciones y atribuciones hasta que se emita una
normativa específica que adecue su funcionamiento a la Nueva Constitución Política
del Estado”; en ese sentido, la competencia, funciones y atribuciones de la Autoridad
General de Impugnación Tributaria se enmarcan en lo dispuesto por la Constitución,
las Leyes 2492 (CTB), 3092 (Título V del CTB), DS 29894 y demás normas
reglamentarias conexas.
CONSIDERANDO III:
Trámite del Recurso Jerárquico.
El 3 de mayo de 2011, mediante nota ARITLP-DER-OF-0322/2011, de la misma
fecha, se recibió el expediente ARIT-LPZ-0580/2010 (fs. 1-162 del expediente),
procediéndose a emitir el correspondiente Informe de Remisión de Expediente y el
Decreto de Radicatoria, ambos de 9 de mayo de 2011 (fs. 163-164 del expediente),
actuaciones que fueron notificadas a las partes el 11 de mayo de 2011 (fs. 164 del
expediente). El plazo para el conocimiento y resolución del Recurso Jerárquico,
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conforme dispone el art. 210-III de la Ley 3092 (Título V del CTB), vence el 21 de junio
de 2011, por lo que la presente Resolución es dictada dentro del término legalmente
establecido.
CONSIDERANDO IV:
IV.1. Antecedentes de hecho.
i. El 20 de noviembre de 2007, la Gerencia Distrital La Paz del SIN notificó
personalmente a Betina Bicker representante legal de Bolivian Multimodal SRL, con
la Orden de Verificación Externa Nº 0007OVE0781, cuyo alcance comprende los
períodos enero, febrero y marzo de 2006; asimismo, notificó el Requerimiento Nº
93110, por el cual solicita que hasta el 27 de noviembre de 2007, se presenten los
duplicados de las declaraciones juradas del IVA e IT, Libro de Compras y Ventas
IVA, notas fiscales de respaldo al débito y crédito fiscal, extractos bancarios,
Comprobantes de Ingresos y Egresos con respaldo, Formulario de Habilitación de
notas fiscales, Libros de contabilidad (Diario, Mayor), explicación técnico legal de las
ventas no gravadas de los formularios 143 y 200 del IVA y documentación de
sustento, Poder del representante legal y Testimonio de Constitución de la empresa
(fs. 3 y 8 de antecedentes administrativos c. 1).
ii. El 27 de noviembre de 2007, Bolivian Multimodal SRL, mediante nota de 26 de
noviembre de 2007, presentó la documentación que le fuera solicitada; además,
aclara que una vez que entró en vigencia la Ley 3249, que decreta tasa cero para el
transporte internacional, basados en dicha Ley liquidó los impuestos de los períodos
enero a marzo 2006, aplicando ventas no gravadas, empero, publicado el DS 28656
reglamentario, el 25 de marzo, dejó fuera a las empresas intermediarias, por lo que
para solucionar este tema procedió a rectificar las declaraciones juradas de los
períodos mencionados. Documentación que fue recepcionada según Acta de
Recepción de Documentos de 27 de noviembre de 2007 (fs. 9-11 de antecedentes
administrativos c. 1).
iii. El 15 de mayo de 2008, la Administración Tributaria notificó mediante cédula a la
representante legal de Bolivian Multimodad SRL con el Requerimiento Nº 93321, en
el cual solicitó mediante Anexo los siguientes documentos: Recibos Oficiales y Notas
de Débito del período enero a marzo de 2006; Contrato de Representación de W.
Niemann Hamburg, así como las remesas de pagos e ingresos efectuados a/de dicha
empresa, domiciliada en el exterior, como a la sucursal domiciliada en Bolivia;
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dirección NIT y representante legal de la mencionada empresa; Número de Cuenta
Bancaria, Banco y extractos bancarios de W. Niemann Hamburg; explicar en forma
detallada que tipo de servicios le presta a la empresa W. Niemann Hamburg
domiciliada en el país y a la casa matriz domiciliada en el exterior (fs. 12-18
antecedentes administrativos c. 1).
iv. El 20 de mayo de 2008, Bolivian Multimodad SRL, mediante nota de 19 de mayo,
solicita ampliación del plazo para presentar la documentación solicitada mediante
Requerimiento 93321; mediante nota de 29 de mayo de 2008, remite la
documentación solicitada, en una segunda nota de la misma fecha, la empresa
mencionada dio respuesta y presentó los documentos solicitados mediante
Requerimiento 93321 (fs. 20-24 de antecedentes administrativos c. 1).
v. El 13 y 24 de octubre de 2008, la Administración Tributaria notificó personalmente al
representante legal de Bolivian Multimodad SRL con los Requerimientos Nº 93504 y
93532, según los cuales solicitó en Anexos lo siguiente: facturas de venta 395, 396 y
532; así como Notas de Débito, Recibos Oficiales y Facturas (fs. 27-30 antecedentes
administrativos c.1).
vi. El 28 de octubre de 2008, la Administración Tributaria labró cinco (5) Actas por
Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación: 1) Nº
8493030 al haber evidenciado el incumplimiento de deberes formales relacionado
con la presentación de la información del libro de Compras y Ventas IVA en el
módulo Da Vinci, período febrero 2006, lo que contraviene el num. 4 de la RA 10-
0047-05, sancionado con 500 UFV en aplicación del num. 4.2, Anexo A de la RND
10-0021-04; 2) Nº 8493031 al haber evidenciado el incumplimiento de deberes
formales relacionado con la presentación de la información del libro de Compras y
Ventas IVA en el módulo Da Vinci, período marzo 2006, lo que contraviene el num. 4
de la RA 10-0047-05, sancionado con 500 UFV en aplicación del num. 4.2, Anexo A
de la RND 10-0021-04; 3, 4 y 5) N°s. 8493032, 8493046 y 8493047 debido a que
presentó las declaraciones juradas rectificatorias de enero, febrero y marzo de 2006
respectivamente, con pago en defecto, lo que contraviene el art. 27-I del DS 27310,
hecho sancionado con 300 UFV la primera y con 400 UFV la segunda y tercera
según el num. 2.3, Anexo A de la RND 10-0021-04 (fs. 31-35 de antecedentes
administrativos c. 1).
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vii. El 18 de noviembre de 2008, la Administración Tributaria emitió el Informe
GNF/DIF/I-501/2008, en el cual como resultado de la fiscalización, para el IVA
observó los siguientes conceptos: prestación de servicios registrados en Notas de
Débito, servicios de transporte internacional que no tienen el respaldo de la Nota de
Débito, ingresos no declarados por anulación de facturas, ingresos no declarados
establecidos en las cuentas bancarias, ingresos declarados con posterioridad al
período fiscal en el que se perfeccionó el hecho generador IVA y depuración de
facturas de compra, conceptos que totalizan Bs406.792,58 a los que aplicó la
alícuota del IVA, de lo resulta Bs52.883.- observados. Para el IT, establece un total
observado de Bs338.601,75 al que corresponde un impuesto omitido de Bs10.158.-
por similares conceptos a los señalados para el IVA, excepto la depuración de
facturas. Con relación a la Actas señala que la multa totaliza Bs3.041.- equivalentes
a 2.100 UFV y respecto de la presentación de declaraciones juradas presentadas con
posterioridad al inicio de la fiscalización, señala que no corresponde el
arrepentimiento eficaz, por lo que la sanción por la conducta alcanza a 7.614 UFV (fs.
621-636 de antecedentes administrativos c. 4).
viii. El 25 de noviembre de 2008, la Administración Tributaria notificó mediante cédula a
la representante legal de Bolivian Multimodal SRL con la Vista de Cargo Nº 20-DIF-
VC-0007OVE0781-410/2008, de 20 de noviembre de 2008, la cual establece un total
adeudado de Bs88.681.- equivalentes a 61.239 UFV por IVA e IT correspondientes a
los períodos enero, febrero y marzo de 2006, que incluyen tributo omitido actualizado
en UFV, intereses, sanción y Actas por Contravenciones Tributarias; asimismo,
califica preliminarmente la conducta del contribuyente como omisión de pago;
además le concede el plazo de 30 días para formular descargos y presentar prueba
referida al efecto en virtud del art. 98 de la Ley 2492 (CTB) (fs. 637-650 de
antecedentes administrativos c. 4).
ix. El 24 de diciembre de 2008, Bolivian Multimodal SRL, mediante nota, presentó
descargos a la Vista de Cargo, argumentando que la prestación de servicios
registrados en notas de débito, en parte corresponden a servicios de transporte
prestados en el exterior y que los servicios prestados que se encuentran gravados
son las operaciones denominadas Terminal Handling Discharge Destination (THCD)
que implica el servicio de descargue en destino y los costos por contactos y
facilitación para lograr el arribo de carga importada y el servicio de transporte desde
puerto hasta destino en Bolivia; por otra parte, aclara sobre los servicios que no
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tienen como respaldo la nota de débito, indicando que éstos fueron pagados
directamente por los exportadores a los transportistas.
x. Sobre los ingresos no declarados por anulación de facturas, adjunta un Anexo en el
que detalla las facturas anuladas y las que las reemplazan, debiendo considerarse
que si algunos datos no coinciden, se debe justamente a que existieron errores que
debieron ser corregidos; sobre los ingresos no declarados establecidos en cuentas
bancarias, refiere que no todos estos conceptos corresponden a prestación de
servicios por lo que no se debe emitir factura; respecto de la depuración del crédito
fiscal, indica que toda vez que estos gastos se encuentran vinculados con la
conservación y mantenimiento de la fuente productora fueron contabilizados;
finalmente solicita se dejen sin efecto los cargos (fs. 691-697 de antecedentes
administrativos c. 4).
xi. El 2 de febrero de 2009, la Administración Tributaria emitió el Informe de
Conclusiones CITE: SIN/GNF/DNIF/INF/17/2009, en el que evaluados los descargos
presentados por Bolivian Multimodal SRL, procedió al descargo parcial y establecen
saldo a favor del fisco de 98.563 UFV por tributo (IVA e IT) omitido, intereses, la
sanción preliminar, además de las Actas por Contravenciones Tributarias (fs. 1153-
1176 de antecedentes administrativos c. 6).
xii. El 28 de septiembre de 2010, la Administración Tributaria emite el Dictamen de
Calificación de Conducta N° 247, mediante el cual califica la conducta de Bolivian
Multimoda SRL como omisión de pago, en aplicación del art. 165 de la Ley 2492
(CTB), concordante con el art. 42 del DS 27310 (fs. 1179-1180 de antecedentes
administrativos c. 6).
xiii. El 18 de noviembre de 2010, la Administración Tributaria, mediante cédula notificó
a la representante legal de Bolivian Multimodal SRL con la Resolución Determinativa
GDLP Nº 269, de 18 de octubre de 2010, en la cual determina de oficio y sobre base
cierta las obligaciones impositivas del contribuyente por IVA e IT correspondientes a
los períodos fiscales enero, febrero y marzo 2006, en 68.211 UFV equivalentes a
Bs105.816.- que incluyen tributo omitido e intereses, además de la sanción por la
conducta calificada como omisión de pago y sancionada con la multa del 100% sobre
el tributo omitido expresado en UFV a la fecha de vencimiento, que alcanza a 41.320
UFV equivalentes a Bs64.099.-, multa por la presentación de declaraciones Juradas
rectificatorias con pagos en defecto del IVA por 7.753 UFV equivalentes a Bs12.027.-
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y con 1.900 UFV equivalentes a Bs2.947.- por incumplimiento de deberes formales
según Actas (fs. 1182-1115 y 1218-1221 de antecedentes administrativos c. 7).
IV.2. Antecedentes de derecho.
i. Ley 2492, Código Tributario Boliviano (CTB).
Art. 47. (Componentes de la Deuda Tributaria). Deuda Tributaria (DT) es el monto
total que debe pagar el sujeto pasivo después de vencido el plazo para el
cumplimiento de la obligación tributaria, ésta constituida por el Tributo Omitido (TO),
las Multas (M) cuando correspondan, expresadas en Unidades de Fomento de la
Vivienda (UFV's) y los intereses (r), de acuerdo a lo siguiente:
DT [ TO x (1 + r/36O)n + M
El Tributo Omitido (TO) expresado en Unidades de Fomento a la Vivienda (UFV's) es
el resultado de dividir el tributo omitido en moneda nacional entre la Unidad de
Fomento de la Vivienda (UFV) del día de vencimiento de la obligación tributaria. La
Unidad de Fomento de la Vivienda (UFV) utilizada para el cálculo será la publicada
oficialmente por el Banco Central de Bolivia.
En la relación anterior (r) constituye la tasa anual de interés activa promedio para
operaciones en Unidades de Fomento de la Vivienda (UFV) publicada por el Banco
Central de Bolivia, incrementada en tres (3) puntos.
El número de días de mora (n), se computará desde la fecha de vencimiento hasta la
fecha de pago de la obligación tributaria.
Los pagos parciales una vez transformados a Unidades de Fomento de la Vivienda
(UFV), serán convertidos a Valor Presente a la fecha de vencimiento de la obligación
tributaria, utilizando el factor de conversión para el cálculo de intereses de la relación
descrita anteriormente y se deducirán del total de la Deuda Tributaria sin intereses.
La obligación de pagar la Deuda Tributaria (DT) por el contribuyente o responsable
surge sin la necesidad de intervención o requerimiento de la administración tributaria.
El momento de hacer efectivo el pago de la Deuda Tributaria total expresada en
UFV's, la misma deberá ser convertida a moneda nacional, utilizando la Unidad de
Fomento de la Vivienda (UFV) de la fecha de pago.
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También se consideran como Tributo Omitido (TO), los montos indebidamente
devueltos por la Administración Tributaria expresados en Unidades de Fomento de la
Vivienda (UFV).
Art. 66. (Facultades Específicas). La Administración Tributaria tiene las siguientes
facultades específicas:
1. Control, comprobación, verificación, fiscalización e investigación;
Art. 68. (Derechos). Constituyen derechos del sujeto pasivo los siguientes:
2. A que la Administración Tributaria resuelva expresamente las cuestiones
planteadas en los procedimientos previstos por este Código y disposiciones
reglamentarias, dentro de los plazos establecidos.
Art. 69. (Presunción a favor del Sujeto Pasivo). En aplicación al principio de buena
fe y transparencia, se presume que el sujeto pasivo y los terceros responsables han
cumplido sus obligaciones tributarias cuando han observado sus obligaciones
materiales y formales, hasta que en debido proceso de determinación, de
prejudicialidad o jurisdiccional, la Administración Tributaria pruebe lo contrario,
conforme a los procedimientos establecidos en este Código, Leyes y Disposiciones
Reglamentarias.
Art. 76. (Carga de la Prueba). En los procedimientos tributarios administrativos y
jurisdiccionales quien pretenda hacer valer sus derechos deberá probar los hechos
constitutivos de los mismos. Se entiende por ofrecida y presentada la prueba por el
sujeto pasivo o tercero responsable cuando estos señalen expresamente que se
encuentran en poder de la Administración Tributaria.
ii. Ley 843, de Reforma Tributaria (LRT).
Art. 1. Créase en todo el territorio nacional un impuesto que se denominará impuesto
al valor agregado (IVA) que se aplicará sobre: a) Las ventas de bienes muebles
situados o colocados en el territorio del país, efectuados por los sujetos definidos en
el artículo 3 de esta Ley. b) Los contratos de obras, de prestación de servicios y toda
otra prestación, cualquiera fuere su naturaleza, realizadas en el territorio de la
Nación; y c) Las importaciones definitivas.
Art. 4. El hecho imponible se perfeccionará:
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b) En el caso de contratos de obras de construcción, a la percepción de cada
certificado de avance de obra. Si fuese el caso de obras de construcción con
financiamiento de los adquirentes propietarios del terreno o fracción ideal del mismo,
a la percepción de cada pago o del pago total del precio establecido en el contrato
respectivo. En todos estos casos, el responsable deberá obligadamente emitir la
factura, nota fiscal o documento equivalente.
Art. 8. Del impuesto determinado por la aplicación de lo dispuesto en el artículo
anterior, los responsables restarán: a) El importe que resulte de aplicar la alícuota
establecida en el artículo 15 sobre el monto de las compras, importaciones definitivas
de bienes, contratos de obras o de prestaciones de servicios, o toda otra prestación o
insumo alcanzados por el gravamen, que se los hubiesen facturado o cargado
mediante documentación equivalente en el período fiscal que se liquida. Sólo darán
lugar al cómputo del crédito fiscal aquí previsto las compras, adquisiciones o
importaciones definitivas, contratos de obras o servicios, o toda otra prestación o
insumo de cualquier naturaleza, en la medida en que se vinculen con las operaciones
gravadas, es decir, aquellas destinadas a la actividad por la que el sujeto resulta
responsable del gravamen.
Art. 72. El ejercicio en el territorio nacional, del comercio, industria, profesión, oficio,
negocio, alquiler de bienes, obras y servicios o de cualquier actividad - lucrativa o no
- cualquiera sea la naturaleza del sujeto que la preste, estará alcanzado con el
impuesto que crea este Título, que se denominará Impuesto a las transacciones, en
las condiciones que se determinan en los artículos siguientes. También están
incluidos en el objeto de este impuesto los actos a título gratuito que supongan la
transferencia de dominio de bienes muebles, inmuebles y derechos. No se
consideran comprendidas en el objeto de este impuesto las ventas o transferencias
que fueran consecuencia de una reorganización de empresas o de aportes de
capitales a las mismas. La reglamentación definirá que debe entenderse, a estos
fines, por reorganización de empresas y dispondrá los requisitos a cumplir por los
sujetos involucrados en la misma.
Art. 73. Son contribuyentes del impuesto las personas naturales y jurídicas, empresas
públicas y privadas y sociedades con o sin personalidad jurídica, incluidas las
empresas unipersonales.
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Art. 74. El impuesto se determinará sobre la base de los ingresos brutos devengados
durante el período fiscal por el ejercicio de la actividad gravada. Se considera ingreso
bruto el valor o monto total en valores monetarios o en especie devengados en
concepto de venta de bienes, retribuciones totales obtenidas por los servicios, la
retribución por la actividad ejercida, los intereses obtenidos por préstamos de dinero
o plazos de financiación y, en general, de las operaciones realizadas. En las
operaciones realizadas por contribuyentes que no tengan obligación legal de llevar
libros y formular balances en forma comercial la base imponible será el total de los
ingresos percibidos en el período fiscal. En el caso de transmisiones gratuitas el
reglamento determinará la base imponible.
Art. 75. Se establece una alícuota general del uno por ciento (1%).
iii. Ley 3092, Título V del Código Tributario Boliviano (CTB).
Art. 198. (Forma de Interposición de los Recursos).
I. Los Recursos de Alzada y Jerárquico deberán interponerse por escrito, mediante
memorial o carta simple, debiendo contener:
e) Los fundamentos de hecho y/o de derecho, según sea el caso, en que se apoya la
impugnación, fijando con claridad la razón de su impugnación, exponiendo
fundadamente los agravios que se invoquen e indicando con precisión 10 que se
pide.
II. En los Recursos de Alzada, dentro de los cinco (5) días de presentado el recurso,
el Superintendente Tributario Regional o el Intendente Departamental dictarán su
admisión y dispondrán su notificación a la autoridad recurrida. Tratándose de
Recursos Jerárquicos, no procede esta notificación al Superintendente Tributario
Regional, sino, por disposición de éste o del Intendente Departamental respectivo y
dentro del mismo plazo, a la autoridad administrativa cuyo acto fue objeto de
impugnación en el recurso previo o al recurrente en el Recurso de Alzada, según
corresponda. No será procedente la contestación al Recurso Jerárquico.
Art. 201. (Normas Supletorias)
Los recursos administrativos se sustanciarán y resolverán con arreglo al
procedimiento establecido en el Título III de este Código, y el presente titulo. Sólo a
falta de disposición expresa, se aplicarán supletoriamente las normas de la Ley de
Procedimiento Administrativo.
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Art. 211. (Contenido de las Resoluciones)
I. Las resoluciones se dictarán en forma escrita y contendrán su fundamentación,
lugar y fecha de su emisión, firma del Superintendente Tributario que la dicta y la
decisión expresa, positiva y precisa de las cuestiones planteadas.
II. Las resoluciones precedidas por Audiencias Públicas contendrán en su
fundamentación, expresa valoración de los elementos de juicio producidos en las
mismas.
III. Las resoluciones deberán sustentarse en los hechos, antecedentes y en el
derecho aplicable. que justifiquen su dictado; siempre constará en el expediente el
correspondiente informe técnico jurídico elaborado por el personal técnico designado
conforme la estructura interna de la Superintendencia, pudiendo el Superintendente
Tributario basar su resolución en este informe o apartarse fundamentadamente del
mismo.
iv. Ley 2341, de Procedimiento Administrativo (LPA).
Art. 36. (Anulabilidad del Acto).
I. Serán anulables los actos administrativos que incurran en cualquier infracción del
ordenamiento jurídico distinta de las previstas en el artículo anterior.
II. No obstante lo dispuesto en el numeral anterior, el defecto de forma sólo
determinará la anulabilidad cuando el acto carezca de los requisitos formales
indispensables para alcanzar su fin o dé lugar a la indefensión de los interesados.
v. Ley 1990, General de Aduana (LGA).
Art. 53. Transportador Internacional es toda persona autorizada por la autoridad
nacional competente responsable de la actividad del transporte internacional. Dicha
autorización será otorgada para realizar las operaciones de transporte internacional
de mercancías, utilizando medios de transporte de uso comercial, y deberá
incorporarse al Régimen General establecido en las normas tributarias en vigencia.
El transportador internacional se responsabiliza por la correcta ejecución de la
operación de transporte, bajo el Régimen de Tránsito Aduanero Internacional, dentro
de las normas de la presente Ley y en los términos establecidos en los Convenios o
Acuerdos Internacionales suscritos o que suscriba Bolivia y que estén debidamente
ratificados por el Congreso Nacional.
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Art. 55. El transportador internacional autorizado debe presentar y dejar copia del
Manifiesto Internacional de Carga / Declaración de Tránsito Aduanero (MIC/DTA) o
del documento de Transporte Internacional Ferroviario / Declaración de Tránsito
Aduanero (TIF/DTA), o Transporte Aéreo o Fluvial o documento de embarque,
cuando corresponda, en su ingreso y/o salida del territorio aduanero y es el
responsable de ejecutar el servicio de transporte internacional, ya sea directamente o
mediante la utilización de medios de transporte pertenecientes a terceros igualmente
autorizados.
vi. DS 21532, Reglamento al Impuesto a las Transacciones (R-IT).
Art. 2. El hecho imponible se perfeccionará:
d) En el caso de prestaciones de servicios u otras prestaciones de cualquier
naturaleza, en el momento en que se facture, se termine total o parcialmente la
prestación convenida o se perciba parcial o totalmente el precio convenido, lo que
ocurra primero.
vii. DS 25870, Reglamento a la Ley General de Aduanas (RLGA).
Art. 111. (Documentos soporte de la declaración de mercancías). El Despachante
de Aduana está obligado a obtener, antes de la presentación de la declaración de
mercancías, los siguientes documentos que deberá poner a disposición de la
administración aduanera, cuando ésta así lo requiera:
a) Formulario Resumen de Documentos.
b) Factura Comercial o documento equivalente según corresponda.
c) Documentos de transporte (guía aérea, carta de porte, conocimiento marítimo o
conocimiento de embarque), original o copia.
d) Parte de Recepción, original.
e) Certificado de Inspección Previa o declaración jurada del valor en aduanas, esta
última suscrita por el importador, original.
f) Póliza de seguro, copia.
g) Documento de gastos portuarios, original.
h) Factura de gastos de transporte de la mercancía, emitida por el transportador
consignado en el manifiesto internacional de carga, copia.
i) Lista de Empaque, original o copia.
j) Certificado de origen de la mercancía, original.
k) Certificados o autorizaciones previas, original.
l) Otros documentos imprescindibles de acuerdo al régimen aduanero que se solicita.
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Los documentos señalados en los incisos f) hasta l) serán exigibles cuando
corresponda, conforme a las normas de la Ley, el presente reglamento y otras
disposiciones administrativas.
Cada uno de los documentos soporte, deberá consignar el número y fecha de
aceptación de la declaración de mercancías de importación a la cual corresponden.
Cuando la documentación señalada en el presente artículo constituya base para
despachos parciales, el Despachante de Aduana deberá dejar constancia de cada
una de las declaraciones de mercancías presentadas al dorso del documento
correspondiente.
viii. DS 27113, Reglamento a la Ley de Procedimiento Administrativo (RLPA).
Art. 55. (Nulidad de Procedimientos). Será procedente la revocación de un acto
anulable por vicios de procedimiento, únicamente cuando el vicio ocasione
indefensión de los administrados o lesione el interés público. La autoridad
administrativa, para evitar nulidades de actos administrativos definitivos o actos
equivalentes, de oficio o a petición de parte, en cualquier estado del oficio o a
petición de parte, en cualquier estado del procedimiento, dispondrá la nulidad de
obrados hasta el vicio más antiguo o adoptará las medidas más convenientes para
corregir los defectos u omisiones observadas.
ix. RA 05-0043-99, Resolución Consolidada.
59. Diariamente los usuarios de máquinas registradoras deberán en forma obligatoria
efectuar una liquidación de todas las transacciones por cada una de sus máquinas.
Dichas operaciones deberán conservarse en un archivo ordenado de manera
cronológica a disposición de la Administración Tributaria. Asimismo, a las
anulaciones y rectificaciones deberán acompañarse los "tickets" originales que hayan
sido generados erróneamente, los mismos que deberán consignar en forma manual
la leyenda "ANULADO".
x. RA 05-0014-01, Nuevo Procedimiento para la anulación y o devolución de
Facturas.
1. Los contribuyentes y/o responsables a objeto de efectuar la anulación y/o
devolución de facturas, notas fiscales o documentos equivalentes deberán presentar
el Formulario 3348 - 1 debidamente llenado, sin entregar los mismos a la
Administración Tributaria, debiendo cumplir el siguiente procedimiento de acuerdo al
caso:
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- Cuando se trate de anulación de facturas, notas fiscales o documentos
equivalentes, los contribuyentes y/o responsables, deberán conservar dichos
documentos por el término de la prescripción, establecido en el Código Tributario.
- Cuando se trate de devolución de facturas, notas fiscales o documentos
equivalentes, los contribuyentes y/o responsables, deberán proceder a la destrucción
de los mismos, asumiendo estos, la responsabilidad absoluta sobre dichos
documentos.
- Cuando la cantidad de facturas, notas fiscales o documentos equivalentes a ser
devueltos o anulados supere el número de diez (10), deberán presentar el Formulario
3348 - 1 en medio magnético según las características técnicas establecidas en el
ANEXO I, que forma parte de la presente Resolución Administrativa. Las notas
fiscales no consignadas en dicho medio magnético se considerarán emitidas por el
titular, asumiendo la responsabilidad integra de las mismas.
IV.3. Fundamentación técnico-jurídica.
De la revisión de los antecedentes de hecho y de derecho, en el presente
Recurso Jerárquico se evidencia lo siguiente:
IV.3.1. Nulidad de la Resolución de Alzada.
i. La Administración Tributaria, ahora recurrente, manifiesta que fue notificada con el
recurso de alzada errado, obscuro e imposible de entender, en el que el
contribuyente no hizo mas que confesar las contravenciones cometidas y la
incorrecta determinación y pago de sus impuestos, y solo en la última hoja de
manera ininteligible y sin fundamentos expresa en qué consisten los supuestos
agravios sufridos, de manera imposible de comprender y responder, empero, la ARIT
admitió el recurso sin cumplir los requisitos de Ley, notificando el mismo de manera
incompleta y desordenada, hecho expresamente reconocido por alzada en su
Resolución, lo que viola su derecho a la defensa y al debido proceso.
ii. Agrega que Bolivian Multimodal SRL al advertir las confesiones de parte efectuadas
en el recurso de alzada, se vio obligado a subsanarlo, ampliando con un memorial de
tres y media páginas, lo que no hace más que confirmar que las páginas restantes
eran confesiones sobre la corrección de la fiscalización, la correcta determinación, la
exactitud de la deuda tributaria establecida, y admitida por la ARIT, que entiende que
en las páginas adicionales se reproducen conceptos de la Resolución Determinativa,
lo que es falso, ya que en ninguna parte el contribuyente señala que se trata de citas
textuales, por lo que el referido fundamento es cosecha de la ARIT.
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iii. Señala que la Resolución de Alzada omite pronunciarse respecto de la nulidad de
obrados que solicitó; refiriéndose a este hecho superficialmente en la parte
considerativa, lo que vulnera el principio de congruencia entre la parte considerativa y
resolutiva; asimismo, refiere que no se pronuncia respecto de los alegatos que
presentó, vulnerando su derecho a la petición y defensa así como el principio de
congruencia. Refiere que también fue objeto de indefensión, debido a que el recurso
de alzada menciona diapositivas, que no fueron de su conocimiento, lo que le
ocasiona indefensión, además que le priva de una adecuada defensa, y que al no
existir justificación alguna, este tema fue ignorado por la Resolución de Alzada.
iv. Indica que en mérito a los vicios de nulidad en la tramitación del recurso de alzada,
el mismo no cumple con lo dispuesto en el art. 198-e) de la Ley 2492 (CTB), relativo
a los fundamentos de hecho y/o derecho, fijando con claridad la razón de su
impugnación, exponiendo fundadamente los agravios que se invoquen e indicando
con precisión lo que se pide, cuando la ARIT debió haber aplicado el art. 198-III de la
Ley citada, según el cual la omisión de los requisitos señalados, o si el recurso fuese
insuficiente u obscuro determinará que la autoridad, en el plazo de cinco días,
disponga su subsanación y que si no fuere subsanado, se determinará su rechazo.
v. Al respecto, Manuel Ossorio indica que la congruencia se entiende como la
“conformidad de expresión, concepto y alcance entre el fallo y las pretensiones de las
partes formuladas en el juicio. La incongruencia justifica el recurso de apelación e
incluso -en su caso- el de casación” (Ossorio Manuel, Diccionario de Ciencias
Jurídicas Políticas y Sociales, p.154).
vi. Por su parte la SC 1312/2003-R, de 9 de septiembre de 2003, en los fundamentos
jurídicos del fallo, punto III.2 establece: “Que, a fin de resolver la problemática
planteada, resulta menester referirnos a los alcances del principio de congruencia,
que cobra relevancia en cualquier naturaleza del proceso……ello supone
necesariamente que la acusación ha de ser precisa y clara respecto del hecho y
delito por el que se formula y la sentencia ha de ser congruente con tal acusación
sin introducir ningún elemento nuevo del que no hubiera existido antes
posibilidad de defenderse”; en ese sentido la SC 0471/2005-R, de 28 de abril de
2005 en el punto iii.1., señala que la doctrina jurisprudencial si bien ha sido
expresada en cuanto al principio de congruencia con referencia a los procesos
penales, es también válida para los procesos administrativos, puesto que éstos
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forman parte de la potestad sancionadora del Estado a las personas (las negrillas
son nuestras).
vii. Nuestro ordenamiento jurídico, en los arts 198-I, inc. e) y 211-I de la Ley 3092
(Título V del CTB), establece que los Recursos de Alzada y Jerárquico deberán
interponerse por escrito, mediante memorial o carta simple, exponiendo
fundadamente los agravios que se invoquen e indicando con precisión lo que se pide;
y que los recursos referidos deben contener fundamentos, lugar y fecha de su
emisión, firma de la autoridad que la dicta y la decisión expresa, positiva y precisa de
las cuestiones planteadas, norma que establece el principio de congruencia que debe
existir entre las cuestiones impugnadas en el Recurso de Alzada, el memorial de
respuesta al mismo y la Resolución de Alzada.
viii. En relación a la anulabilidad, la doctrina enseña que para establecer qué actos
administrativos son inválidos debe conocerse previamente cuáles son los requisitos
de validez de dicho acto, de modo que de su comparación puedan quedar expuestos
los posibles vicios; el acto será nulo o anulable en función de la mayor gravedad del
vicio (Osvaldo H. Soler, Derecho Tributario, p. 569, Ed. 2005); en tal sentido, los arts.
36-II de la Ley 2341 (LPA) y 55 del DS 27113 (RLPA), aplicables supletoriamente en
materia tributaria por mandato del art. 201 de la Ley 3092 (Título V del CTB),
establecen la anulabilidad de los actos administrativos cuando el defecto de forma en
el acto carezca de los requisitos formales indispensables para alcanzar su fin o
dé lugar a la indefensión de los interesados (las negrillas son nuestras).
ix. De la compulsa del expediente, se advierte que Bolivian Multimodal SRL el 8 de
diciembre de 2010, como consta en el cargo de recepción, interpuso recurso de
alzada contra la Resolución Determinativa GDLP N° 269, de 18 de octubre de 2010,
mediante memorial que consta de diecisiete (17) carillas, las cuales evidentemente a
partir de la página 7 (fs. 53-56 del expediente), se encuentran volcadas, vale decir
que fueron compiladas el reverso en lugar del anverso y viceversa, empero, advertido
este hecho, para efectuar una lectura concordante, se debe tener en cuenta este
aspecto, el cual una vez conocido no interfiere en la lectura de dicho memorial; por lo
que este aspecto denunciado no puede causarle vulneración de derechos a la
Administración Tributaria, que advirtiendo el error lo denuncia en el memorial de
respuesta al recurso de alzada.
x. Respecto a lo aseverado por la Administración Tributaria en cuanto que el recurso
de alzada es errado, obscuro e imposible de entender, en el que el contribuyente
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confiesa las contravenciones cometidas, la incorrecta determinación y pago de sus
impuestos y solo en la última hoja de manera ininteligible y sin fundamentos expresa
en qué consisten los supuestos agravios sufridos; cabe señalar que el sujeto pasivo
extendió sus antecedentes a catorce (14) carillas de su recurso de alzada y si así lo
considera, está en su derecho de plantear dichos antecedentes en la extensión que
sea a su mejor parecer, puesto que el inc. e), del art. 198-I de la Ley 3092 (Título V
del CTB) no fija un límite para este aspecto pues prevé el contenido y no la cantidad,
por lo que no se pueden limitar las extensiones de los actos, menos aún si se
considera que el acto impugnado, alcanza a una extensión de treinta cuatro (34)
páginas.
xi. Asimismo, se debe entender que al exponer dichos antecedentes de hecho, el
sujeto pasivo los plantea en sentido afirmativo, lo que no significa sean confesiones
de parte, pues se trata de una descripción de hechos que se entiende está
correlacionada a los hechos descritos en la Resolución Determinativa, por ello las
citas podrían ser similares, situación que tampoco vulnera, ningún derecho a la
defensa de la Administración Tributaria.
xii. En virtud de lo anotado, se tiene que el recurso de alzada cumple con lo previsto en
el art. 198-e) de la Ley 3092 (Titulo V del CTB), toda vez que cuenta con los
fundamentos de hecho y derecho; además de exponer con claridad los agravios que
invoca que se circunscriben a los ingresos no declarados por anulación de facturas
canceladas no declaradas, ingresos no declarados y registrados en notas de débito y
depuración de crédito fiscal IVA, solicitando la nulidad de la Resolución Determinativa
impugnada (fs. 48-56 del expediente); siendo correcta la Admisión del Recurso de
Alzada por parte de la ARIT, quedando desvirtuada la aplicación del art. 198-III de la
referida Ley 3092 como señala en ente fiscal (fs. 57 del expediente).
xiii. Notificada la Administración Tributara con el recurso de Alzada, se tiene que
contesta de forma negativa al mismo, señalando que este recurso es obscuro,
contradictorio y errado, toda vez que expresa una confesión de las contravenciones
cometidas y que solo en la última hoja expresa los supuestos agravios, arguyendo la
violación de un articulo sin especificar a cual se refiere, por lo que se ratifica en todos
los términos de la Resolución Determinativa impugnada; asimismo, en el otrosi 1, en
aplicación de los arts. 198-I, inc. e) y III de la Ley 3092 (Titulo V del CTB) y 35 de la
Ley 2341 (LPA) solicita la anulación de obrados. (fs. 71-72 vta. del expediente)
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xiv. De la revisión de la Resolución de Alzada (fs. 136-144 vta. del expediente) se
evidencia que la misma hace relación a los argumentos vertidos tanto por el sujeto
pasivo como por la Administración Tributaria, a los antecedentes de hecho, para
ingresar al análisis de las pretensiones de las partes; estableciendo que el rechazo
del recursos de alzada solicitado por el SIN es improcedente debido a que el volteo
de las hojas partir de la pagina 7 no altera la petición argumentada, por lo que dicho
recurso cumple con los requisitos previstos en el art. 198-I de la Ley 2492 (CTB);
para luego emitir criterio respecto a las pretensiones de fondo sobre Ingresos no
declarados, Notas de Débito, Servicios de transporte, Facturas anuladas no
reemplazadas, Ingresos o depósitos bancarios, Pagos Diferidos; Depuración del
Crédito Fiscal, Facturas no vinculadas a la actividad de la empresa, Notas fiscales no
informadas por el proveedor y Notas fiscales sujetas al beneficio de tasa cero en el
IVA; IT; sanción por omisión de pago y multa por incumplimiento a deberes formales.
xv. Asimismo, se tiene que la Resolución de Alzada en función al análisis efectuado en
la parte considerativa, en su parte resolutiva resuelve revocar parcialmente la
Resolución Determinativa impugnada, dejando sin efecto algunos reparos y
manteniendo otros; en tal entendido, se evidencia que la Resolución de Alzada
cumple con todos los requisitos previstos en el art. 211-I y III de la Ley 3092 (Titulo V
del CTB), toda vez que contiene los elementos de hecho, antecedentes y el derecho
aplicable, que fundamenta su decisión expresa y precisa en relación a las cuestiones
planteadas. Se debe aclarar que la solicitud de nulidad planteada por la
Administración Tributaria fue analizada de forma previa a ingresar al análisis de
fondo a efectos de poder ingresar al análisis técnico y mereció pronunciamiento en la
parte considerativa, por lo que no es necesario que en la parte resolutiva se declare
la improcedencia de este reclamo, lo que no genera indefensión a la Administración
Tributaria, puesto que su petición de nulidad mereció un pronunciamiento en
observancia del art. 68-2) de la Ley 2492 (CTB) y ante su disconformidad pudo
impugnarlo ante esta instancia jerárquica.
xvi. Por otra parte, en relación a que los alegatos de la Administración Tributaria no
fueron considerados en la Resolución de Alzada; cabe señalar que del memorial de
alegatos (fs. 105-112 del expediente) el ente fiscal indica que no se le hizo conocer
las diapositivas ofrecidas por el contribuyente, que la ARIT omite pronunciarse sobre
la nulidad solicitada por oscuridad en el recurso de Alzada, que señala pretende sea
aclarado en el memorial explicativo que presenta el recurrente y expone su posición
respecto a los Ingresos no declarados, Notas de Débito, Ingresos no declarados de
las cuentas bancarias del contribuyente, Crédito Fiscal Indebido, omisión de pago y
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multas por incumplimiento de deberes formales; al respecto, se pone en evidencia
Alza emite criterio expreso en la Resolución de Alzada sobre la nulidad, como
también efectúa el análisis de los aspectos técnicos en consideración a los
antecedentes administrativos y argumentos tanto del sujeto pasivo como de la
Administración Tributaria.
xvii. Con relación a que la falta de diapositivas -mencionadas por Bolivian Multimodal
SRL en su recurso de alzada- le ocasiona indefensión y le priva de una adecuada
defensa; cabe señalar que el recurrente en su memorial de alegatos presentado en
instancia de alzada, efectivamente ofreció presentar diapositivas que explican su giro
(fs. 100 vta. del expediente), empero, no lo hizo, desconociéndose los motivos de
dicha falta, no obstante este hecho no vulnera los derechos de la Administración
Tributaria ya que una de las fases de la planificación de la auditoría impositiva es
tomar conocimiento de la actividad o giro del sujeto pasivo fiscalizado, por lo que se
entiende que este aspecto fue averiguado, analizado y documentado en
antecedentes por la Administración y en todo caso, se entiende que la falta de esta
aclaración perjudica al propio sujeto pasivo.
xviii. En función de lo manifestado, se tiene que la Resolución de Alzada se pronuncia
sobre todas las cuestiones planteadas por las partes en observancia del principio de
congruencia que debe existir entre el recurso de alzada y la Resolución de Alzada,
en aplicación del art. 211 de la Ley 3092 (Titulo V del CTB), y siendo que un acto es
nulo o anulable únicamente cuando el vicio ocasiona indefensión de los
administrados o lesiona el interés público, al evidenciarse que no se causo
indefensión alguna a la Administración Tributaria, y al no existir ninguna causal de
anulabilidad en la Resolución de Alzada, prevista en los arts. 36-II de la Ley
2341(LPA) y 55 del DS 27113 (Reglamento LPA), aplicables al caso en virtud de lo
establecido por el art. 201 de la Ley 3092 (Titulo V del CTB), corresponde a esta
instancia jerárquica ingresar al análisis de los aspectos de fondo expuesto en el
recurso jerárquico.
IV.3.2. Ingresos no declarados.
IV.3.2.1. Ingresos observados según Notas de Débito.
i. Manifiesta la Administración Tributaria ahora recurrente que en aplicación de los arts.
55 a 59 de la Ley 1990 (LGA) y 78 a 81 del DS 25870 (RLGA), Bolivian Multimodal
SRL es una empresa de transporte multimodal a nivel internacional, es decir que es
el encargado del flete por vía marítima, aérea y terrestre para sus clientes en Bolivia,
servicios por los cuales percibió ingresos en territorio nacional, y por los que emitió
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una Nota de Débito en lugar de una factura, vale decir que percibió ingresos para la
realización de servicios con ánimo de lucro, actividad alcanzada por el IVA según el
art. 4-b) de la Ley 843, que grava los servicios de transporte multimodal efectuados
para clientes bolivianos que pagan en Bolivia por los servicios que toman.
ii. Sostiene que la documentación contable cursante demuestra que el contribuyente
percibió ingresos, emitiendo Notas de Débito en lugar de facturas, cuando presta
servicios por sí misma -como reza su testimonio y toda la documentación contable-
para lo cual contrata a otras empresas de transporte, por lo que no es un simple
comisionista, debido a que las contrataciones las realiza a nombre propio bajo el
pretexto de que resulta dificultoso consignar los NIT y nombres de sus clientes, lo
que demuestra que las contrataciones las hace a nombre propio y no como un simple
mandante.
iii. Refiere que tampoco acompaña el poder notarial a nombre de sus clientes, menos
las facturas fueron emitidas a nombre de sus comitentes como obliga la norma, lo
que demuestra que no es un comisionista ya que tampoco facturó comisión alguna
por servicios y por el contrario ocasionalmente emitió facturas por el total del servicio,
cuando el consolidador es el encargado de la carga, por lo que resulta indiferente
que transporten por sí o mediante agentes de carga ya que percibe un precio; aclara,
que no es una comisión, sino el precio total a favor de Bolivian Multimodal SRL, que
contrata a terceros para cumplir sus obligaciones, lo que no lo convierte en
comisionista, ya que no cumple las condiciones legales para ello y principalmente
porque se beneficia de un pago total, ya que las Notas de Débito implican ingresos
percibidos y no informes a sus clientes como señala alzada.
iv. Añade que el IVA es un impuesto indirecto que recae sobre el consumo o servicio
final, como la percepción de ingresos por Bolivian Multimodal SRL, para la realización
de servicios de transporte multimodal, y no es relevante el hecho de que un primer
tramo es prestado fuera del territorio nacional, ya que los ingresos y cobros se
realizaron en territorio boliviano y la totalidad del servicio es prestado por la citada
empresa, a través de subcontrataciones realizadas por ésta, por lo que esos cobros
se encuentran alcanzados por IVA e IT.
v. Al respecto, el doctrinario JARACH, enseña que “La relación jurídica tributaria, en
cuanto nace de la ley, exige como requisito fundamental para su nacimiento que se
verifique en la realidad fáctica el hecho o los hechos definidos abstractamente por la
ley como supuestos de la obligación.” Añade que “La ley no puede generar la
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obligación sin la existencia en la vida real del hecho imponible concreto que pueda
subsumirse en la definición legal del hecho imponible abstracto. Por otra parte, el
hecho imponible no crea por sí solo la obligación, sino que lo hace a través de la ley.
Esta conexión entre el hecho imponible y la norma demuestran que el hecho
imponible es un “hecho jurídico” o, dicho con otras palabras, es un hecho que por
voluntad de la ley, produce efectos jurídicos.” Finanzas Públicas y Derecho
Tributario, Tercera Edición, Editorial Abeledo-Perrot, año 1996, págs. 376 y 381.
vi. Asimismo, la doctrina tributaria señala que “el hecho imponible requiere no sólo ser
definido objetivamente (aspecto objetivo) en la ley; es decir, qué hechos y actos se
encuentran dentro del alcance del gravamen, sino además que la misma defina con
precisión otros aspectos del mismo a los efectos que pueda ser delimitado con
precisión. Los restantes elementos del hecho generador de la obligación tributaria
que deben ser definidos son: a. El aspecto espacial: todo impuesto requiere que su
hecho imponible sea delimitado territorialmente, de forma que únicamente queden
alcanzados por el mismo aquellos actos o hechos que se verifiquen en su ámbito
espacial. La naturaleza propia del aspecto espacial la encontramos en la jurisdicción
y competencia para el ejercicio de sus potestades que tiene cualquier Estado, las
cuales se encuentra limitadas a su ámbito geográfico (…) b. el aspecto temporal: los
hechos imponibles pueden generarse en forma instantánea o su gestación abarcar
un período de tiempo; c. la cuantificación del hecho imponible, y d. el aspecto
subjetivo del hecho imponible: todo hecho imponible requiere la atribución de la
obligación como consecuencia del mismo nace a un sujeto determinado, el sujeto
pasivo de la obligación tributaria” (Fenochietto, Ricardo. El Impuesto al Valor
Agregado. La Ley 2007. Pág. 162-163).
vii. Según el tratadista Ricardo Fenochietto, “en materia de comercio internacional o
interjurisdiccional, existen dos principios de atribución de la imposición diferentes: el
criterio de origen y el de destino. Según el primero los bienes y servicios deben ser
gravados por el Estado donde se producen (o sea desde donde se exportan) y
eximidos de impuestos en aquél donde se consumen (o sea a donde se importan). El
criterio de destino implica justamente lo contrario: los bienes deben ser gravados por
los impuestos del Estado donde se consumen (y a la misma tasa que los de origen
local) y no por los de aquél desde donde se exportan (o sea el Estado de origen)
(Fenochietto, Ricardo. El Impuesto al Valor Agregado. La Ley 2007. Pág. 36).
viii. En la legislación nacional el art. 1 de la Ley 843 dispone “Créase en todo el
territorio nacional un impuesto que se denominará Impuesto al Valor Agregado (IVA)
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que se aplicará sobre: a) las ventas de bienes muebles situados o colocados en el
territorio del país, efectuadas por los sujetos definidos en el Artículo 3° de esta Ley;
b) Los contratos de obras, de prestación de servicios y toda otra prestación,
cualquiera fuere su naturaleza, realizadas en el territorio de la Nación; y c) Las
importaciones definitivas” (el resaltado es nuestro).
ix. El art. 4, inc. b) de la Ley 843 prevé que en el caso de contratos de obras o de
prestación de servicios y de otras prestaciones, cualquiera fuera su naturaleza, el
hecho imponible se perfeccionará desde el momento en que finalice la ejecución o
prestación, o desde la percepción total o parcial del precio, el que fuere anterior. En
todos los casos, el responsable deberá obligadamente emitir la factura, nota fiscal o
documento equivalente.
x. Del marco doctrinal y legal, descrito precedentemente, se tiene que el art. 1 de la
Ley 843 delimita el aspecto espacial del hecho imponible del IVA al territorio
boliviano, por lo que sólo forman parte del objeto del impuesto, la venta de bienes y/o
la prestación de servicios que se realicen dentro del territorio boliviano, ello
considerando que el IVA en nuestro país aplica el criterio de destino, según el cual el
impuesto debe ingresarse a la jurisdicción donde se consumen los bienes o servicios,
criterio que también explica por qué las importaciones definitivas forman parte del
objeto del IVA y no así las exportaciones.
xi. Asimismo, el nacimiento de la obligación tributaria, en este caso el IVA, no está
supeditado al origen de la fuente de los recursos financieros, sino que surge cuando
se cumplen las previsiones señaladas en el art. 4 de la Ley 843 como hechos
generadores; en el caso de la prestación de servicios, la norma claramente establece
que el perfeccionamiento del hecho imponible sucede cuando finaliza la ejecución del
servicio o desde la percepción total o parcial del precio, pudiendo colegirse entonces
que aún cuando no suceda el pago del servicio, el débito fiscal se configura,
surgiendo con ello la obligación para el proveedor o prestador de servicios,
atributo que en el presente caso, la Administración Tributaria sostiene que recae
sobre Bolivian Multimodal SRL; sin embargo, dicha pretensión debe encontrarse
debidamente fundamentada y demostrada, ello en virtud del art. 69 de la Ley 2492
(CTB).
xii. A esta altura del análisis y según el planteamiento de la Administración Tributaria, el
punto en el presente caso es quién prestó el servicio y dónde se lo prestó, ello de
forma independiente a la figura legal que pudiera pretender el sujeto pasivo, por
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cuanto según el principio de la realidad económica, si una factura u otro documento
no refleja la operación real, entonces la Administración Tributaria puede impugnar
dichos documentos. (Fenochietto, Ricardo. El Impuesto al Valor Agregado. La Ley
2007. Pág. 617); se puede añadir en todo caso, que la valoración será también
efectuada con relación a la prueba aportada por el sujeto pasivo, tal como lo
establece el art. 76 de la Ley 2492 (CTB).
xiii. En el presente caso, de la consulta al reporte del padrón (fs. 673 de antecedentes
administrativos c. 4) se verifica que Bolivian Multimodal SRL tiene registrada como
actividad principal el Transporte de carga interdepartamental y larga distancia. Según
la cláusula cuarta del Testimonio Nº 2705/2003, de 16 de septiembre de 2003, el
objeto de la sociedad es la “prestación de servicios en calidad de transportadora
u operadora nacional e internacional de carga, para su transporte bajo
modalidades FCL y LCL , por vía marítima, aérea, terrestre, lacustre, ferroviaria,
fluvial u otra, bajo la modalidad conocida internacionalmente como transporte
“multimodal”, subcontratando a otras compañías de transporte o arreglando
espacios en cualquier medio de transporte, combinando cualquiera de estos medios,
con el objetivo de lograr el arribo o llegada de carga desde origen hasta sus
respectivos destinos finales, indistintamente, sea en casos de importación o
exportación y ampara en documentación o títulos de embarque propios u otros títulos
valores representativos de mercadería o carga emitidos por la sociedad, pudiendo
operar tanto en su domicilio principal como en puestos, aeropuertos, estaciones y
toda instalación o estación intermedia de transporte en el interior de la república” (fs.
660-665 vta. de antecedentes administrativos c.4).
xiv. Adicionalmente, el Testimonio en la cláusula cuarta referida, cuyo inciso b) fue
modificado según Testimonio 3242/2004, de 16 de diciembre de 2004 (fs. 666-668
vta. de antecedentes administrativos c. 4), señala también como objeto de la
empresa: “a) Mantener representaciones o agencias de compañías o empresas de
transporte marítimo, aéreas, terrestres, lacustres, fluviales u otras (…). b) Prestación
del servicio de embalajes y mudanzas en su servicio principal o bien, prestación del
servicio en forma departamental o internacional, bajo las modalidades descritas en el
inciso a) de la presente cláusula, para lo cual, la sociedad queda facultada a la
suscripción y celebración de todo contrato o acto jurídico para el cumplimiento de su
objeto social, tales como alquiler o contratación de alquiler título de contenedores,
grúas, camiones, todo otro medio de transporte en general maquinaria o bienes
destinados al embalaje, manejo y porteo de carga en general; c) Realización de
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actividades de representación de negocios y suscripción de contratos de agencia en
general, en distintas circunscripciones territoriales y en todo tipo de actividad …”.
xv. Por otra parte el art. 53, de la citada Ley 1990 (LGA) define que “Transportador
Internacional es toda persona autorizada por la autoridad nacional competente
responsable de la actividad del transporte internacional. Dicha autorización será
otorgada para realizar las operaciones de transporte internacional de mercancías,
utilizando medios de transporte de uso comercial, y deberá incorporarse al Régimen
General establecido en las normas tributarias en vigencia.” Asimismo, el art. 55 de la
citada Ley, dispone que “El transportador internacional autorizado debe presentar y
dejar copia del Manifiesto Internacional de Carga / Declaración de Tránsito Aduanero
(MIC/DTA) o del documento de Transporte Internacional Ferroviario / Declaración de
Tránsito Aduanero (TIF/DTA), o Transporte Aéreo o Fluvial o documento de
embarque, cuando corresponda, en su ingreso y/o salida del territorio aduanero y es
el responsable de ejecutar el servicio de transporte internacional, ya sea
directamente o mediante la utilización de medios de transporte pertenecientes a
terceros igualmente autorizados”.
xvi. Según lo señalado, se advierte que una empresa transportadora u operadora
nacional e internacional de carga desde origen a destino o viceversa, puede
transportar su carga por sí o puede subcontratar o fletar medios de transporte (aéreo,
fluvial, marítimo o terrestre); transporte que puede desarrollarse tanto en territorio
nacional como extranjero. Sobre la modalidad de pago del transporte, puede ser
efectuada por la operadora nacional a cuenta del propietario de la mercancía para
que sea reembolsado posteriormente o el importador puede adelantar para el costo
del transporte, independientemente de las formas de pago mencionadas, los ingresos
que obtiene de sus clientes estarán gravados en la medida que el servicio se preste
en territorio nacional, tal como lo prevé el art. 1 de la Ley 843, que define el ámbito
espacial de aplicación de la Ley.
xvii. De la revisión de antecedentes administrativos se evidencia como resultado de la
verificación iniciada a Bolivian Multimodal SRL mediante Orden de Verificación
Externa Nº 0007OVE0781, la Administración Tributaria emitió el Informe GNF/DIF/I-
501/2008 (fs. 622 de antecedentes administrativos c. 4) en el cual observa ingresos
que la empresa efectúa en territorio nacional la venta de servicios de transporte
internacional de carga desde otros países hacia Bolivia, emitiendo a sus clientes por
cada servicio prestado una Nota de Débito para hacer conocer la finalización del
servicio de transporte internacional, constituyéndose dicho documento -a su juicio- en
39 de 58
la evidencia de la configuración del hecho generador según lo establece el art. 4-b)
de la Ley 843.
xviii. En virtud de lo señalado, el 25 de noviembre de 2008, notificó al contribuyente con
la Vista de Cargo Nº 20-DIF-VC-0007OVE0781-410/2008, en la que además de otros
aspectos, comunica a Bolivian Multimodal SRL la liquidación previa, la calificación
preliminar de la conducta y establece el plazo de 30 días para la presentación de
descargos (fs. 637-644 de antecedentes administrativos c. 4). Dentro plazo señalado,
Bolivian Multimodal SRL presentó documentación de descargo que para el caso
específico del concepto Ingresos según Notas de Débito no Declarados, se
encuentra detallado en el papel de trabajo Reporte de Notas de Débito (fs. 45 de
antecedentes administrativos c. 1); documentación que fue analizada por la
Administración Tributaria, tal como se verifica en la Resolución Determinativa Nº
GDLP Nº 269, y de cuyo resultado ratifica que los servicios según Notas de Débito no
fueron facturados, además establece que varias Notas de Débito fueron anuladas
pero fueron entregadas a sus clientes y anuladas en períodos posteriores y en otros
casos se encuentran anuladas solamente las copias. Acepta parcialmente los
descargos referidos a las Notas de Débito Nos. 168, 180, 181, 193, 194, 195 y 196
debido a que éstas fueron anuladas e incluyen original, además que una parte del
servicio fue facturado; por lo que modifica el importe observado en el concepto
analizado de Bs191.033,33 a Bs160.406,54 (fs. 1199-1200 de antecedentes
administrativos c.6).
xix. Por su parte la instancia de alzada (fs. 139-139 vta. del expediente), como
resultado del análisis de la documentación aportada por Bolivian Multimodal SRL a la
Administración Tributaria, concluye que no corresponde al recurrente presentar el
original o fotocopia legalizada de los Bill of Lading, porque no es el consignatario de
la mercancía (importador); por lo que sólo debe respaldar los ingresos percibidos por
servicios prestados en territorio nacional, hecho que cumplió al presentar copia de las
facturas emitidas por flete terrestre de puerto a destino en Bolivia o por gastos de
desconsolidación de carga, por ello, dejó sin efecto la totalidad del reparo en este
concepto que asciende a Bs160.406,54.
xx. En este contexto, ésta instancia jerárquica procedió a la revisión de la
documentación presentada por el sujeto pasivo en el proceso de determinación,
evidenciando que según del Testimonio Nº 2705/2003, de 16 de septiembre de 2003,
modificado según Testimonio 3242/2004, de 16 de diciembre de 2004 su actividad es
la de transportador u operador nacional e internacional de carga, (fs. 660-661 y
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667 vta. de antecedentes administrativos c. 4); por tanto, de acuerdo a su escritura
de Constitución así como la norma (art. 55 de la Ley 1990) es responsable de
ejecutar el servicio de transporte internacional, ya sea directamente o mediante la
utilización de medios de transporte pertenecientes a terceros igualmente autorizados.
xxi. En ese sentido, se observa que Bolivian Multimodal SRL emplea Notas de Débito
para comunicar a sus clientes, importadores dueños de la carga, los importes
correspondientes a los costos incurridos por el transporte, de los cuales fueron
observados aquellos importes que corresponden al transporte en el tramo
internacional (desde origen hasta puertos chilenos), en algunos casos también
observó el tramo nacional y en otros, conceptos como el Terminal Handling
Discharge Destination (THDD) y análisis de laboratorios. Para el caso del transporte
nacional se observa que el sujeto pasivo emitió facturas por dichos tramos, así como
el THDD; facturas que en algunos casos fueron consideradas por la Administración
Tributaria en la etapa de descargo, posterior a la notificación con la Vista de Cargo,
que procedió a dejar sin efecto dichos conceptos.
xxii. Así por ejemplo, se tiene que Bolivian Multimodal SRL a través de la Nota de
Débito Nº 170, de 13 de enero de 2006, comunicó a su cliente DEZE LTDA / M&L
DEPORTES, que el costo del flete marítimo asciende a $us. 460,80 y el THDD a $us.
25,00, conceptos que totalizan $us. 485,80 equivalentes a Bs3.062,90 que fueron
inicialmente observados y ratificados en la Resolución Determinativa en su totalidad,
pese a que por el THDD el sujeto pasivo presentó la factura de venta N° 441 por el
importe señalado de $us. 25,00 equivalentes a Bs202.- (fs.719-722 de antecedentes
administrativos c. 4).
xxiii. Respecto del importe de $us460,80, corresponde aclarar que según la citada Nota
de Débito 170 emitida por Bolivian Multimodal SRL y la Nota Débito N° 001-000653
emitida por la empresa naviera INCA LINES S.A.C., corresponde al transporte por el
tramo Jakarta – La Paz, importe que la Administración Tributaria mantuvo observado,
sin considerar que una parte del servicio de transporte fue prestado fuera de territorio
nacional por una empresa extranjera, por tanto, de conformidad con los arts. 1 y 72
de la Ley 843 no corresponde sea gravado por el IVA ni el IT, por cuanto ambas
disposiciones limitan su alcance al territorio nacional. Tampoco consideró que por el
tramo terrestre Arica - La Paz, Bolivian Multimodal SRL emitió la factura de venta N°
440, de 2 febrero de 2006 por $us81,72 equivalentes a Bs660,30. Por tanto, toda vez
que las disposiciones citadas ponen como límite del ámbito de aplicación de la Ley
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843, el territorio nacional, no corresponde que dicho concepto sea gravado en
nuestro país.
xxiv. Por lo descrito, se advierte que los importes detallados en una Nota de Débito no
constituyen ingresos por servicios o comisiones que deban facturarse, como entiende
la Administración Tributaria, sino que este documento es un “Comprobante en el que
se documenta un débito en una cuenta, ya sea por error, omisión u otros conceptos
(fletes, intereses, sellados) a cargo del comprador. Documento mercantil que una
empresa envía a un cliente, mediante el cual le comunica haber debitado en su
cuenta determinado importe por la causa o motivo expresado en el mismo.”
Diccionario Contable y Comercial O. Greco y A. Godoy, Valetta Ediciones, año 2006,
pág. 554.
xxv. Se debe tener presente que en tanto la Administración Tributaria no desvirtúe que
el sujeto pasivo dio a las Notas de Débito el uso habitual a dichos documentos, se
entiende que éstos fueron emitidos con el objetivo comercial descrito; hecho que
puede confirmarse, con lo señalado tanto en la Vista de Cargo como en la
Resolución Determinativa (fs. 638 y 1184 de antecedentes administrativos c. 4 y 6),
en relación a la observación formulada por la Administración Tributaria (Prestación de
servicios registrados en Notas de Débito) que reconoce textualmente que por la
venta de servicios de transporte internacional, emite una Nota de Débito para hacer
conocer la finalización del servicio de transporte internacional; vale decir que acepta
que Bolivian Multimodal SRL, emitió la citada Nota de Débito de acuerdo al uso
general que se le asigna a dicho documento, pese a que en papeles de trabajo no se
evidencia relevamiento alguno acerca del proceso que sigue el sujeto pasivo en la
emisión de dichas Notas de Débito, menos efectuó verificaciones cruzadas con los
clientes de Bolivian Multimodal SRL, para confirmar sus aseveraciones o
descartarlas, de manera de cumplir con el art. 76 de la Ley 2492 (CTB).
xxvi. Continuando el análisis, cabe citar que la Administración Tributaria afirma en la
Vista de Cargo y en la Resolución Determinativa, que las Notas de Débito son la
evidencia de la configuración del hecho generador, sin considerar que los servicios
de transporte internacional cancelados según dichas Notas de Débito fueron
prestados fuera de territorio nacional, vale decir fuera del ámbito de aplicación de la
Ley 843, y que aunque el pago se efectúe desde territorio boliviano, no se puede
pretender gravar servicios prestados fuera del país, por empresas también
extranjeras.
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xxvii. La Administración Tributaria también señala que el contribuyente pudo presentar
fotocopias legalizadas del Bill of Lading, factura de transporte internacional y otros,
documentos, que según alzada son de propiedad del importador según el art. 111 del
DS 25870 (RLGA), añade que el contribuyente tiene la obligación de sustentar y
documentar su contabilidad, más cuando respalda enormes sumas como
Bs160.406,54, que de ninguna manera pueden dejarse sin efecto con argumentos sin
sustento, más cuando -sin aceptarlo- al menos probó la existencia de comisiones.
xxviii. Al respecto, cabe aclarar que en la etapa de la verificación, la Administración
Tributaria una vez que verificó las Notas de Débito emitidas por Bolivian Multimodal
SRL, observó los cobros solicitados a sus clientes cabalmente mediante dichas
Notas de Débito, debido a que consideró que estos ingresos se encuentran gravados
por el IVA e IT, sin efectuar comprobaciones adicionales, verificaciones cruzadas ni
solicitar mayor documentación al respecto, lo que pudo haber realizado en uso de
sus facultades establecidas en el art. 66-1 de la Ley 2492 (CTB).
xxix. Por lo mencionado, el sujeto pasivo, de manera congruente a la observación
efectuada, fundamentó tanto en la nota de descargo a la Vista de Cargo como en su
recurso de alzada, respecto del tipo de servicio que presta para transportar carga en
territorio nacional y extranjero. Respecto del servicio nacional presentó las facturas
que emitió por el servicio de transporte, por lo que se entiende que subcontrató
transportistas para prestar dichos servicios. En cuanto al transporte internacional, sus
argumentos se encuentran dirigidos a aclarar que este servicio no se encuentra
gravado por el IVA ni el IT; lo que podría explicar porqué no presentó las pruebas que
ahora extraña la Administración Tributaria.
xxx. En consecuencia, por todo lo señalado en el presente punto corresponde
confirmar la Resolución de Alzada que dejó sin efecto el importe observado por
Prestación de Servicios registrados en Notas de Débito por Bs160.406,54.
IV.3.2.2. Facturas anuladas.
i. Afirma la Administración Tributaria que las facturas anuladas corresponden a
transacciones efectivamente realizadas por lo que necesariamente debieron
facturarse, pero alzada menciona que el contribuyente solo se encuentra obligado a
adjuntar el original de la factura anulada, no de restituirla con otra, lo que podría ser
evidente, pero en el caso, las transacciones fueron realizadas y efectivizadas, por lo
que en cumplimiento de los arts. 1, 3, 4, 5 y 7 de la Ley 843 y los arts. 4 y 7 del DS
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21530, debió emitirse la correspondiente factura, siendo la consideración de la ARIT
no aplicable al caso.
ii. Añade que durante la fiscalización evidenció que varias facturas fueron emitidas por
Bolivian Multimodal SRL y posteriormente anuladas, por lo que estableció las
siguientes observaciones: 1) facturas emitidas por servicios, que llevan el sello de
CANCELADO como de ANULADO, en varios casos la anulación es posterior hasta
en dos meses a la emisión y cancelación, además que no fueron reemplazadas por
otras facturas, y 2) facturas emitidas que no fueron declaradas en el Libro de Ventas
IVA; omitiendo declarar Bs11.103,33 que corresponde a la sumatoria de las facturas
Nos. 412, 413, 418, 426, 479, 480, 482, 497, 498, 503, 504, 505, 506 y 514 anuladas.
iii. Al respecto, se debe tener presente que el num. 1 de la RA 05-0014-01, dispone
que los contribuyentes y/o responsables a objeto de efectuar la anulación y/o
devolución de facturas, notas fiscales o documentos equivalentes deberán presentar
el Formulario 3348-1 debidamente llenado, sin entregar los mismos a la
Administración Tributaria, considerando que cuando se trate de anulación de
facturas, notas fiscales o documentos equivalentes, los contribuyentes y/o
responsables, deberán conservar dichos documentos por el término de la
prescripción, establecido en el Código Tributario.
iv. En el presente caso, de la revisión de los antecedentes administrativos se evidencia
que la Administración Tributaria como resultado del proceso de verificación según el
Informe GNF/DIF/I-501/2008 (fs. 625-626 de antecedentes administrativos c. 4),
estableció que varias facturas fueron emitidas por BOLIVIAN LOGISTICS SRL y
posteriormente fueron anuladas, estableciendo como observaciones que: varias
facturas fueron emitidas por concepto de servicios de flete marítimo, flete terrestre,
manipuleo y descarga de mercancías y otros servicios, las que tienen el sello de
cancelado y anulado, siendo en algunos casos la anulación posterior hasta en un
mes de la fecha de emisión y a la fecha de cancelado, además no fueron
reemplazadas por otras facturas.
v. Las observaciones descritas fueron comunicadas a Bolivian Multimodal SRL en la
Vista de Cargo, por su parte el sujeto pasivo mediante nota de descargo presentó
documentos y argumentó que las facturas anuladas fueron reemplazadas, aclarando
que siempre que se realiza un reemplazo, la factura no conserva los mismos datos,
ya que justamente se corrigen errores en la emisión, como ser el nombre del cliente,
número de NIT, fecha, la operación, importes, etc., pero son las que reemplazan las
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originales ya que refieren el mismo número de Bill of Lading así como la descripción
de la mercadería (fs. 695 de antecedentes administrativos c. 4); por su parte, la
Administración Tributaria, luego de evaluar los descargos, en la Resolución
Determinativa Nº 0248/2010 aceptó parcialmente los descargos, manteniendo
observadas las facturas Nos. 418, 479, 480, 482, 497, 498, 503, 504, 505 y 506 en los
casos en los que las documentación no tiene consistencia con la factura anulada
como el Bill of Lading, nombre del buque o cuando adjunta solo la factura por el
THDD y no incluye el flete.
vi. La Resolución de Alzada, respecto a este punto, en consideración de los numerales
59 de la RA 05-0043-99 y 1 de la RA 05-0014-01, señala que el contribuyente ésta
obligado a adjuntar el original de la factura anulada y no a restituirla con otra, por lo
que al evidenciar la existencia de los originales y las copias que llevan la leyenda
anulado, deja sin efecto el importe observado de Bs9.792,67 (fs. 140 del expediente).
vii. En este sentido, de la revisión de los antecedentes se verifica que respecto a las
facturas Nos. 418, 479, 480, 482, 497, 498, 503, 504, 505 y 506 que la Administración
Tributaria confirmó como observadas, tal como lo señala el num. 1 de la RA 05-0014-
01, el sujeto pasivo cumplió con su obligación de conservar las facturas anuladas (fs.
929, 939, 944, 949, 954, 958, 963, 969, 975 y 981 de antecedentes administrativo c.
5), tanto el original como sus respectivas copias, sin que la emisión de una nueva
factura por el mismo concepto sea condicionante para la aceptación de la anulación
como pretende en este caso, la Administración Tributaria.
viii. Sin perjuicio de lo señalado, la Administración Tributaria en ejercicio de las
facultades señaladas en el num. 1, del art. 66 de la Ley 2492 (CTB), puede
establecer las circunstancias por las cuales las facturas fueron anuladas y exigir la
emisión de las mismas cuando compruebe que el presupuesto legal definido como
hecho generador del IVA no se encuentre facturado o cuando verifique que las
facturas hubieran sido utilizadas por los clientes como respaldo al crédito fiscal;
situaciones que en el presente caso no son posibles de evidenciar, ya que la
Administración Tributaria limitó el ejercicio de sus facultades al observar solo la falta
de la emisión de facturas que reemplacen a las anuladas; en ese sentido, el sujeto
pasivo presentó sus descargos.
ix. Finalmente, en aplicación del numeral 1 de la RA 05-0014-01, esta instancia
jerárquica debe confirmar la Resolución de Alzada y dejar sin efecto el importe
observado de Bs9.792,57.
45 de 58
IV.3.2.3. Ingresos según extractos bancarios.
i. Señala la Administración Tributaria que en uso de sus facultades establecidas en la
Ley 2492 (CTB) solicitó al sistema financiero información sobre las operaciones de
Bolivian Multimodal SRL, estableciendo la existencia de tres cuentas bancarias, dos
en dólares norteamericanos y una en moneda nacional; dos a nombre de la citada
empresa y una a nombre de un socio de la empresa. Los extractos de las tres
cuentas fueron verificados con: los recibos oficiales emitidos, las facturas y los
comprobantes de contabilidad, estableciendo depósitos sin respaldo. Al respecto,
alzada aclara que las cuentas del representante legal no pueden considerarse como
ingresos ya que esta relación solo podría darse en empresas unipersonales, lo que
es falso ya que esos recursos corresponden a depósitos a favor del contribuyente,
como se demuestra en los papeles de trabajo.
ii. Al respecto, el art. 1 de la Ley 843 crea el Impuesto al Valor Agregado (IVA),
aplicable sobre las ventas de bienes muebles situados o colocados en el territorio del
país, los contratos de obras, de prestación de servicios y toda otra prestación,
cualquiera fuere su naturaleza, realizadas en el territorio de la Nación, y las
importaciones definitivas; por su parte el art. 4 de la citada Ley establece que el
hecho imponible se perfecciona, en el caso de contratos de obras o prestación de
servicios y otras prestaciones, cualquiera fuere su naturaleza, desde el momento en
que se finalice la ejecución o prestación, o desde la percepción total o parcial del
precio, el que fuere anterior.
iii. Asimismo, el art. 72 de la Ley 843 establece que el ejercicio en el territorio nacional,
del comercio, industria, profesión, oficio, negocio, alquiler de bienes, obras y servicios
o de cualquier otra actividad - lucrativa o no- cualquiera sea la naturaleza del sujeto
que la preste, estará alcanzado por el Impuesto a las Transacciones (IT), en las
condiciones que se determinan en los artículos siguientes, el art. 74 de la citada Ley
dispone que se determinará sobre la base de los ingresos brutos devengados
durante el período fiscal por el ejercicio de la actividad gravada, aclara que se
considera ingreso bruto el valor o monto total - en valores monetarios o en especie-
devengados en concepto de venta de bienes, retribuciones totales obtenidas por los
servicios, la retribución por la actividad ejercida, los intereses obtenidos por
préstamos de dinero o plazos de financiación y, en general, de las operaciones
realizadas.
iv. En el presente caso, de la revisión de los antecedentes administrativos se evidencia
que la Administración Tributaria como resultado del proceso de verificación según el
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Informe GNF/DIF/I-501/2008 (fs. 626-627 de antecedentes administrativos c. 4),
estableció que en uso de sus atribuciones, solicitó al sistema financiero información
sobre las operaciones de Bolivian Multimodal SRL, como resultado identificó la
existencia de tres cuentas bancarias, dos a nombre de la empresa y la tercera a
nombre de un socio, verificando dichos extractos con los Recibos Oficiales, las
facturas y los Comprobantes de Contabilidad, estableciendo algunos depósitos sin
respaldo de los documentos mencionados, por lo que los consideró como ingresos
no declarados.
v. Dicha observación, fue comunicada mediante la Vista de Cargo a Bolivian
Multimodal SRL, quien presentó documentos de descargo y argumentó que no todos
los conceptos observados corresponden a ingresos por servicios prestados y no se
constituyen en hechos generadores del IVA e IT, por lo que no se encontraban en la
obligación de emitir facturas ya que se trata de depósitos por errores, devolución de
depósitos en garantía, depósitos indebidos y respecto de los depósitos por servicios,
indica que acompaña los oficios de comprobantes de depósitos emitidos el
depositante, en los que consigna el número del B/L.
vi. Los aspectos mencionados, fueron valorados por la Administración Tributaria que
efectuó un descargo parcial de los conceptos, sin embargo, en estos casos evidenció
que la facturación fue efectuada un mes después al pago, lo que tiene incidencia en
la liquidación efectuada, conceptos que se incluyen en el título correspondiente a
pagos diferidos. Por otra parte, mantiene observados aquellos conceptos que a su
juicio solo argumentan y justifican un préstamo, una devolución de pagos en garantía
u otras operaciones de préstamo que no tienen ninguna documentación legalizada de
respaldo que permita evidenciar la operación de ingreso que aparentemente fueron
realizadas en efectivo en las que no existe el nombre, cédula de identidad, cargo,
nombre de la entidad y certificación del pago o depósito.
vii. Respecto de la cuenta personal del socio, que Bolivian Multimodal SRL considera
ajena a la empresa, la Administración Tributaria, no acepta este argumento, al
considerar que según el Testimonio de Constitución de Sociedad, los únicos socios
son Betina Bicker de Messmer y Fernando Messmer Trigo, añade que en ese sentido
se ha demostrado mediante documentación bancaria (extractos bancarios y
respaldos) que la cuenta en el Banco BISA está relacionada a la empresa a través de
su socio Fernando Messmer Trigo, además que no existe evidencia que dichos
ingresos correspondan a otra actividad u otra fuente de ingresos. Finalmente
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confirma los cargos por este concepto por Bs47.979.76 (fs. 1205-1206 de
antecedentes administrativos c. 7) según Resolución Determinativa.
viii. La Resolución de Alzada dejó sin efecto los cargos por este concepto (fs. 140vta-
140 del expediente), al considerar que fuera de todo Principio de Contabilidad
Generalmente Aceptado, el SIN determinó que los depósitos bancarios en cuentas
del sujeto pasivo, constituyen ingresos, sin considerar que en su calidad de
consolidadora y desconsolidadora de carga, la empresa tiene la obligación de emitir
los documentos de transporte según el medio de transporte utilizado de las
mercancías transportadas bajo su responsabilidad, a objeto de respaldar este costo
en la determinación de tributos aduaneros. Además que la normativa no refiere al
flujo de efectivo en las cuentas bancarias como hecho generador del impuesto, y que
los depósitos no implican prestación de servicio alguno. Aclara también que la cuenta
personal del socio, no constituye activo de la empresa, ya que es parte del patrimonio
personal de éste.
ix. En principio, corresponde aclarar respecto de la Cuenta de Ahorro 21545-551-3 del
Banco BISA perteneciente al socio José Fernando Messmer Trigo, cuyos depósitos
fueron observados por la Administración Tributaria, sin considerar que se trata de la
cuenta de una persona natural que fue socio de Bolivian Multimodal SRL, por tanto,
se entiende, con patrimonio independiente. Consiguientemente, el procedimiento
aplicado por la Administración Tributaria de verificar que los depósitos en la cuenta
mencionada se correlacionen a facturas emitidas por Bolivian Multimodal SRL, por sí
mismo, no tiene sentido; salvo que existan indicios comprobados de que dichos
depósitos correspondan a ingresos gravados del sujeto pasivo, lo que de la lectura
de la formulación del cargo, no es evidente; por tanto, toda vez que no se demostró
la generación de hechos generadores con relación a la cuenta mencionada,
corresponde confirmar a la Resolución de Alzada que dejó sin efecto los ingresos
observados por Bs6.518,94.
x. En cuanto a la Ctas. Ctes. ME 140-0589581 y MN 100-0196912, ambas del Banco
Nacional de Bolivia a nombre de Bolivian Multimodal SRL, cuyos depósitos sin el
respaldo de facturas fueron observados por la Administración Tributaria que
considera de manera general que dichos ingresos no declarados incumplen los arts.
1, 3, 4, 5 y 7 de la Ley 843, sin especificar algún aspecto específico de la normativa
señalada. Adicionalmente, se debe considerar que la Ley por sí sola no es suficiente
para que se produzca el hecho generador de un impuesto ya que tal como lo enseña
Jarach, es preciso que dicho presupuesto legal ocurra en la realidad fáctica, lo que la
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Administración Tributaria debe demostrar. Sin embargo, de lo señalado, al ser
Bolivian Multimodal SRL titular de las cuentas observadas, es esta empresa quien
debe aclarar el origen de los depósitos en dichas cuentas en cumplimiento del art. 76
de la Ley 2492 (CTB). Con estas consideraciones, se pasa a analizar los descargos y
argumentos presentados por Bolivian Multimodal SRL tanto en etapa de descargos a
la Vista de Cargo como en su recurso de alzada, relacionados a los depósitos que se
mantuvieron observados.
IV.3.2.3.1. Ingresos en Cta. Cte. 140-0589581
i. Respecto al ingreso de $us200.- equivalentes a Bs1.616.- efectuado el 25 de enero
de 2006, de la revisión de la documentación presentada por Bolivian Multimodal SRL
como descargo a la Vista de Cargo (fs. 1006-1010 de antecedentes administrativos c.
6), se evidencia que éste se origina según Comprobante de Egreso N° 7, de 18 de
octubre de 2005, por un cargo en la cuenta Depósitos en Garantía de $us300.-
equivalentes a Bs2.424.-, a favor de MSC Bolivia efectuado mediante cheque 98198,
que fue depositado en cuentas de dicha empresa en la misma fecha. Según Nota de
Débito de la Mediterranean Shipping Co. SA (MSC) N° ND: 2715, de 10 de
noviembre de 2005, dicha empresa le comunica que adeuda $us100.- por concepto
de demoras en contenedor por dos días de ampliación. Consiguientemente, el 25 de
enero de 2006, se efectuó un depósito de $us200.- a la cuenta Cta. Cte. ME 140-
0589581 de Bolivian Multimodal SRL (importe observado), que fue registrado en
Comprobante de Ingreso N° 11, de la misma fecha, que contabiliza un abono a la
cuenta Depósitos en Garantía y cuya glosa señala: devolución de garantía
descontando $us100.- por sobreestadía.
ii. Por su parte, la Administración Tributaria en la valoración de descargos, no acepta el
descargo, debido a que “no se tiene respaldo del cheque o persona que efectuó el
pago por parte de Mediterranean Shipping Company” (fs. 709 de antecedentes
administrativos c. 4).
iii. De la evaluación de la documentación descrita se evidencia que el ingreso en la
cuenta de Bolivian Multimodal SRL corresponde a la devolución por una garantía que
se encuentra respaldada con el Comprobante de Ingreso N° 11, cuyo origen data de
octubre de 2005, según el Comprobante de Egreso N° 7, documentos que la
Administración Tributaria valoró sin desconocer su valor; por lo que habiendo
demostrado la empresa que dicha transacción corresponde a la devolución de una
garantía, no se puede afirmar que se produjo el hecho generador del IVA ni del IT,
menos observar al depositante de dichos fondos sin mayores fundamentos, como lo
49 de 58
hizo la Administración Tributaria; en consecuencia, corresponde a ésta instancia
jerárquica para el ingreso analizado, confirmar el fallo de alzada, vale decir, dejar sin
efecto el importe observado de Bs1.616.-.
iv. Respecto al ingreso de $us477,62 equivalentes a Bs3.859,17 efectuado el 31 de
enero de 2006, de la revisión de la documentación presentada por Bolivian
Multimodal SRL como descargo a la Vista de Cargo (fs. 1011-1014 de antecedentes
administrativos c. 6), se evidencia que éste según la glosa, se debe a un error por
pago de facturas de Heubol para la empresa Bolivian Logistics, que fue registrado
según Comprobante de Ingreso N° 15, de 31 de enero de 2006, con un abono de
Bs3.859,17 en la Cuenta Corriente de Bolivian Logistics. Para aclarar el error,
Bolivian Multimodal SRL presentó además el Comprobante de Ingreso N° 33 de
Bolivian Logistics SRL, de 30 de enero de 2006, según el cual dicha empresa registra
una cuenta por cobrar con su cliente Heubol por Bs3.859,17 importe por el cual
presenta el Recibo Oficial N° 1323 de la misma fecha, ambos documentos aclaran
que por dicho ingreso, Bolivian Logistics SRL titular de la cuenta por cobrar, cancela
la cuenta por cobrar con su cliente Heubol, cargando dicha deuda a Bolivian
Multimodal SRL, en cuya cuenta fue depositado el importe observado.
v. Por su parte, la Administración Tributaria, en la valoración de descargos, no acepta
el descargo debido a que “corresponde a otra empresa (Bolivian Logistics SRL)
diferente con la que debió efectuarse el traspaso inmediato o el reclamo respectivo”
(fs. 709 de antecedentes administrativos c. 4).
vi. De la evaluación de la documentación descrita se evidencia que el ingreso en la
cuenta de Bolivian Multimodal SRL corresponde a un depósito efectuado por error
en sus cuentas, por cuanto proviene de un importe adeudado por Heubol a la
empresa Bolivian Logistics SRL, movimientos que se encuentran respaldados tanto
con el Comprobante de Ingreso N° 15 de Bolivian Multimodal SRL, como por el
Comprobante de Ingreso N° 33 y el Recibo Oficial N° 1323, ambos de Bolivian
Logistics SRL; documentos que la Administración Tributaria valoró sin desconocer su
valor, y con los que la empresa demuestra que dicha transacción corresponde a un
cargo en la Cuenta por Cobrar a Bolivian Multimodad SRL, originado en un error en
el depósito; consecuentemente, corresponde a ésta instancia jerárquica en este
punto, confirmar el fallo de alzada, vale decir, dejar sin efecto el importe observado
de Bs3.859,17.
50 de 58
vii. Respecto al ingreso de $us1.531,15 equivalentes a Bs12.371,69 efectuado el 1
de febrero de 2006; de la revisión de la documentación presentada por Bolivian
Multimodal SRL como descargo a la Vista de Cargo (fs. 1015-1018 de antecedentes
administrativos c. 6) se evidencia que éste según la glosa, corresponde a un depósito
en cuenta, pago ND 74.879 y 75.133 – Real Fix, que fue acreditado a la Cuenta
Corriente con W. Niemann – Hambargo, según comprobante de Transferencia de
Fondos del Banco Nacional de Bolivia por Bs12.249,20. Posteriormente, el 2 de
febrero de 2006, mediante cheque N° 0573213 del Banco Nacional de Bolivia, dicho
importe de $us2.214,71 fue depositado en la cuenta de Bolivian Logistics SRL
mediante papeleta de depósito de la misma fecha, movimiento que fue registrado
según Comprobante de Egreso N° 1, de 2 de febrero de 2006, con un cargo a la
Cuenta Corriente de W. Niemann – Hamburgo.
viii. Por su parte, la Administración Tributaria en la valoración de descargos, no acepta
el descargo, debido a que “corresponde a operaciones de ingresos pagados por Real
Fix y posterior transferencia a W. Niemann, según documentación adjunta” (fs. 709
de antecedentes administrativos c. 4).
ix. De la evaluación de la documentación descrita se evidencia que el ingreso en la
cuenta de Bolivian Multimodal SRL corresponde a un depósito de Bs12.249,20
efectuado en sus cuentas, que proviene de W. Niemann – Hamburgo con quien
mantiene cuenta corriente, percatada del error la empresa, procedió al depósito del
importe señalado en cuentas de Bolivian Logistics SRL, cancelando contablemente la
cuenta corriente con W. Niemann – Hamburgo por el mismo importe, lo que
demuestra que dichos fondos se encontraban destinados a la empresa Bolivian
Logistics SRL; consecuentemente, corresponde a ésta instancia jerárquica en este
punto, confirmar el fallo de alzada, vale decir, dejar sin efecto el importe observado
de Bs12.371,69.
x. Respecto al ingreso de $us25.- equivalentes a Bs201,75 efectuado el 23 de
febrero de 2006 según el extracto (fs. 425 de antecedentes administrativos c. 3); de
la revisión del Anexo a los descargos presentados por Bolivian Multimodal SRL como
descargo a la Vista de Cargo (fs. 992 de antecedentes administrativos c. 5) se
evidencia que el sujeto pasivo señala que “Corresponde a $us25 de ingreso THDD,
facturados en su integridad”; sin embargo, no presenta documentación de respaldo a
su afirmación como se puede evidenciar en su cuadro, en el que no correferencia la
documentación presentada en éste caso; consecuentemente tal como concluyó la
Administración Tributaria en la valoración de descargos, al no haber especificado
51 de 58
Bolivian Multimodal SRL cuál fue la factura de venta emitida en el presente caso,
corresponde en este punto revocar a la Resolución de Alzada, vale decir, se
mantiene observado el ingreso de Bs201,75.
xi. Respecto al ingreso de $us1.812,17 equivalentes a Bs14.624,21 efectuado el 29
de marzo de 2006; por el cual Bolivian Multimodal SRL presentó documentación de
descargo en la etapa de Vista de Cargo (fs. 1026-1029 de antecedentes
administrativos c. 6), de cuya revisión se evidencia que dicho ingreso fue registrado
en su contabilidad según Comprobante de Ingreso N° 9, de 31 de marzo de 2006,
por el importe mencionado cuya glosa indica: Reg. Pago de Bolivian Logistics
cuentas pendientes; además presenta documentación de la empresa Bolivian
Logistics SRL según la cual el 28 de marzo emitió el cheque N° 0697459 por $us
1.812,17 a favor del Banco Nacional de Bolivia Cta. N° 1400589581, así como el
Comprobante de Egreso N° 35, de la misma fecha del cheque, según el cual se
cargó en cuenta corriente de Bolivian Multimodal SRL el importe señalado, cuya
glosa indica pago de cuentas pendientes; además de una boleta de depósito por el
importe referido de $us1.812,17 de 29 de marzo de 2006.
xii. Por su parte, la Administración Tributaria en la valoración de descargos, no acepta
el descargo, indicando que “documentó y especificó (se entiende que debió decir no
documentó y especificó) el origen de la cuenta pendiente y los documentos de
respaldo de dicha deuda en detalle o el contrato de deuda” (fs. 709 de antecedentes
administrativos c. 4).
xiii. De la valoración de la documentación descrita, se evidencia por una parte que el
registro contable de Bolivian Multimodal SRL no adjunta detalle del origen de las
cuentas por cobrar que mantenía pendientes con Bolivian Logistics SRL, por lo que si
bien los documentos descritos acreditan una disminuición de las Cuentas por Cobrar,
sin embargo no se tiene conocimiento de los conceptos que originaron el pago
registrado en dichas cuentas, vale decir el origen de dichas cuentas por cobrar; por lo
que el sujeto pasivo no aclaró documentadamente su argumento, incumpliendo lo
señalado por el art. 76 de la Ley 2492 (CTB), referido a la carga de la prueba;
consecuentemente, corresponde a ésta instancia jerárquica en este punto, revocar el
fallo de alzada, vale decir, mantener firme el importe observado de Bs14.624,21.
IV.3.2.3.2. Ingresos en Cta. Cte. 100-0196912.
i. Respecto al ingreso de Bs7.778.- efectuado el 6 de enero de 2006, de la revisión de
la documentación presentada por Bolivian Multimodal SRL como descargo a la Vista
52 de 58
de Cargo (fs. 1030-1031 de antecedentes administrativos c. 6), se evidencia que éste
se origina según deposito en cuenta de dicha empresa registrado en Comprobante
de Ingreso N° 2, de 4 de enero de 2006, con una deducción del activo Cuentas por
Cobrar de Bs7.980.-, cuya glosa señala Depósito en cuenta préstamo de Bolivian
Logistics SRL; en descargos presentados (fs. 992 de antecedentes administrativos c.
5), el sujeto pasivo indica que este ingreso corresponde al: “Préstamo Bol Logistic
por Bs7.980.-, según registro contable CI N° 2 y Recibo Oficial N° 1281, el
fiscalizador dedujo Bs202.- por error y establece Bs7.778.-, el 16/01/06 se pagó parte
mediante depósito en cuenta de BL, ver Libro Mayor y documentos adjuntos”.
ii. Por su parte, la Administración Tributaria, en la valoración de descargos, no acepta
el descargo debido a que “no adjunta el contrato o la aceptación de la deuda entre
ambas empresas” (fs. 710 de antecedentes administrativos c. 4).
iii. De la evaluación de la documentación descrita se evidencia que el registro contable
de Bolivian Multimodal SRL no adjunta detalle del origen de las cuentas por cobrar
que mantenía pendientes con Bolivian Logistics SRL, por lo que si bien los
documentos descritos acreditan la disminución de Cuentas Corrientes, sin embargo,
no se tiene conocimiento de los conceptos que originaron la deuda que señala el
sujeto pasivo; menos aclaró documentadamente su argumento, incumpliendo lo
señalado por el art. 76 de la Ley 2492 (CTB), referido a la carga de la prueba;
consecuentemente, en este punto, corresponde a ésta instancia jerárquica, revocar el
fallo de alzada, vale decir, mantener observado el importe de Bs7.778.-.
iv. En resumen, por todos los argumentos expuestos en el presente punto sobre
ingresos observados según extractos bancarios, corresponde a esta instancia
jerárquica, revocar parcialmente a la Resolución de Alzada, en lo correspondiente a
los ingresos por Bs201,75, Bs14.624,21 (Cta. Cte. ME 140-0589581) y Bs7.778.-
(Cta. Cte. MN 100-0196912), que se mantienen observados por un total de
Bs22.603,96; confirmando los importes descargados por Bs1.616.-, Bs3.859,17 y
Bs12.371,69 (Cta. Cte. ME 140-0589581), así como también Bs6.518,94 (Cta. ME
21545-551-3) correspondientes a la cuenta personal del socio, ingresos no
declarados dejados sin efecto, confirmados por esta instancia que totalizan
Bs24.365,80, de acuerdo con el siguiente cuadro:
53 de 58
CONFIRMADO SIN EFECTO CONFIRMADO SIN EFECTO TOTAL
25/01/2006 140-0589581 1.616,00 1.616,00 1.616,00 1.616,00 31/01/2006 140-0589581 3.859,17 3.859,17 3.859,17 3.859,17 06/01/2006 100-0196912 7.778,00 7.778,00 7.778,00 7.778,00 31/01/2006 21545-551-2 646,40 646,40 646,40 646,40
13.899,57 13.899,57 7.778,00 6.121,57 13.899,57 01/02/2006 140-0589581 12.371,69 12.371,69 12.371,69 12.371,69 23/02/2006 140-0589581 201,75 201,75 201,75 201,75 28/02/2006 21545-551-2 1.957,54 1.957,54 1.957,54 1.957,54
14.530,98 14.530,98 201,75 14.329,23 14.530,98 29/02/2006 140-0589581 14.624,21 14.624,21 14.624,21 14.624,21 31/03/2006 21545-551-2 3.915,00 3.915,00 3.915,00 3.915,00
18.539,21 - 18.539,21 14.624,21 3.915,00 18.539,21 46.969,76 - 46.969,76 22.603,96 24.365,80 46.969,76
INGRESOS SEGÚN EXTRACTOS BANCARIOS(Expresado en Bolivianos)
Total Enero
Total Febrero
Total MarzoTotal
FECHA CTA. CTE.SEGÚN EL SIN
SEGÚN RESOLUCIÓN DE ALZADA
INGRESOS NO DECLARADOS
SEGÚN RESOLUCIÓN JERARQUICO
v. Por otra parte, corresponde señalar que existen conceptos que no fueron
impugnados en esta instancia, por lo que no amerita ningún análisis al respecto, por
tanto se confirma a la Resolución de Alzada, en cuanto a los ingresos observados
por servicios de transporte, los que fueron confirmados por Bs25.026,03 y revocados
en Bs5.701,24; también se confirma el fallo con relación a los ingresos diferidos por
Bs77.- vale decir se mantiene firme el reparo por este concepto.
vi. Consiguientemente, con relación al IVA por ingresos no declarados se modifican
los ingresos observados de Bs247.973,14 a Bs47.706,99 de acuerdo con el siguiente
cuadro:
ENERO FEBRERO MARZO TOTAL CONFIRMADO SIN EFECTO TOTAL CONFIRMADO SIN EFECTO TOTAL IV.3.2.1. NOTAS DE DEBITO 65.287,29 33.609,40 61.509,86 160.406,55 160.406,55 160.406,55 - 160.406,55 160.406,55
IV.3.2.2. FACTURAS ANULADAS 1.616,00 1.982,44 6.194,13 9.792,57 9.792,57 9.792,57 - 9.792,57 9.792,57
IV.3.2.3. EXTRACTOS BANCARIOS 13.899,57 14.530,98 18.539,21 46.969,76 46.969,76 46.969,76 22.603,96 24.365,80 46.969,76
* SERVICIOS DE TRANSPORTE 5.701,24 5.171,15 19.854,88 30.727,27 25.026,03 5.701,24 30.727,27 25.026,03 5.701,24 30.727,27
* INGRESOS DIFERIDOS 62,00 15,00 - 77,00 77,00 77,00 77,00 77,00
TOTAL 86.566,10 55.308,97 106.098,08 247.973,15 25.103,03 222.870,12 247.973,15 47.706,99 200.266,16 247.973,15 * Conceptos que no fueron impugnados, por tanto son confirmados
N°
DETALLE DE INGRESOS OBSERVADOS COMO NO DECLARADOS(Expresado en Bolivianos)
CONCEPTO INGRESOS NO DECLARADOS SEGÚN EL SIN INGRESOS NO DECLARADOS SEGÚN LA
ARITINGRESOS NO DECLARADOS SEGÚN LA
RESOLUCION JERARQUICA
IV.3.3. Crédito Fiscal depurado.
i. Con referencia a este punto, afirma la Administración Tributaria que los gastos de
publicación de avisos necrológicos por Bs210.-, dejados sin efecto por alzada, no son
gastos deducibles ni están vinculados a la actividad gravada, ya que el pago fue por
publicación de condolencias por un familiar de un trabajador, menos cuando la
actividad de la empresa no se encuentra relaciona a la comunicación social y
tampoco a actividades necrológicas, por lo que de ninguna manera se encuentra
vinculado a la actividad del contribuyente.
54 de 58
ii. El segundo párrafo del art. 8 de la Ley 843, establece que sólo darán lugar al
cómputo del crédito fiscal las compras, adquisiciones o importaciones definitivas,
contratos de obras o servicios, en la medida en que se vinculen con las operaciones
gravadas, es decir, aquellas destinadas a la actividad por la que el sujeto resulta
responsable del gravamen.
iii. Al respecto, se debe tener presente que empresa se define como una “Unidad
económica de producción y decisión que mediante la organización y coordinación de
una serie de factores (capital y trabajo), persigue obtener un beneficio produciendo y
comercializando productos o prestando servicios en el mercado.” Diccionario Espasa
de Economía y Negocios, 1999, pág. 221. De la definición señalada se extrae que
una empresa combina factores, entre ellos el trabajo de personas, por tanto,
mantiene también relaciones con su personal, ello puede implicar, la publicación de
un aviso necrológico por el familiar de alguien de su personal. Además de la lectura
del aviso (fs. 545 de antecedentes administrativos c. 3), es evidente que el mismo
contiene el nombre del sujeto pasivo, vale decir Bolivian Multimodal SRL, por tanto se
entiende que el aviso no fue a título personal, sino empresarial; consiguientemente,
corresponde confirmar a la Resolución de Alzada que dejó sin efecto la depuración
de dicha factura por Bs210.- cuyo crédito fiscal asciende a Bs27.-.
iv. En resumen, esta instancia jerárquica debe revocar parcialmente la Resolución de
Alzada en la parte referida a los ingresos según extractos bancarios, confirmando el
fallo en lo relativo a notas de débito, facturas anuladas, servicios de transporte,
ingresos diferidos, así como la depuración del crédito fiscal, estableciéndose una
base imponible para el IVA de Bs109.813,02 a la que aplicando la tasa del 13%,
resulta un IVA omitido de Bs14.276.- conforme al cuadro siguiente:
ENERO FEBRERO MARZO TOTAL CONFIRMADO SIN EFECTO TOTAL CONFIRMADO SIN EFECTO TOTAL
TOTAL INGRESOS OBSERV. 86.566,10 55.308,97 106.098,08 247.973,15 25.103,03 222.870,12 247.973,15 47.706,99 200.266,16 247.973,15 CRÉDITO FISCAL OBSEV. 17.311,76 23.988,19 21.016,84 62.316,79 62.106,03 210,00 62.316,03 62.106,03 210,00 62.316,03 TOTAL BASE IMPONIBLE 103.877,86 79.297,16 127.114,92 310.289,94 87.209,06 223.080,12 310.289,18 109.813,02 200.476,16 310.289,18 IVA 13% S/ BASE IMPONIB. 13.504 10.309 16.525 40.338 11.337 29.000 40.338 14.276 26.062 40.338
CONCEPTO INGRESOS NO DECLARADOS SEGÚN EL SIN INGRESOS NO DECLARADOS SEGÚN LA
ARITINGRESOS NO DECLARADOS SEGÚN LA
RESOLUCION JERARQUICA
(Expresado en Bolivianos)TOTAL OBSERVADO IVA
IV.3.4. Impuesto a las Transacciones.
i. De la revisión del papel de trabajo “Determinación del IT”, el Informe GNF/DIF/I-
501/2008, la Vista de Cargo Nº 20-DIF-VC-0007OVE0781-410/2008 y la Resolución
55 de 58
Determinativa GDLP N° 269 (fs. 612, 629, 637-644 y 1182-1215 de antecedentes
administrativos c.4, 6 y 7); se observa que éste impuesto fue determinado a partir de
similares conceptos observados en el IVA, con excepción de la depuración de crédito
fiscal que no afecta a este impuesto, en aplicación de los arts. 72, 73, 74 y 75 de la
Ley 843 y art. 2-d) del DS 21532.
ii. En este sentido, la base imponible del IT está dada por los ingresos no declarados
emergentes de las notas de débito, facturas anuladas, ingresos por depósitos
bancarios no declarados, por servicios de transporte e ingresos diferidos, por lo que
en consideración al análisis expuesto precedentemente para el IVA, en cuyo efecto
los ingresos no declarados fueron modificados, también corresponde modificar la
base imponible del IT de Bs247.973,14 a Bs47.706,99 de la cual surge un impuesto
omitido de Bs1.431.- que se mantiene firme y subsistente, de acuerdo al siguiente
cuadro:
ENERO FEBRERO MARZO TOTAL CONFIRMADO SIN EFECTO TOTAL CONFIRMADO SIN EFECTO TOTAL
IV.3.2.1. NOTAS DE DEBITO 1.959 1.008 1.845 4.812 0 4.812 4.812 0 4.812 4.812
IV.3.2.2. FACTURAS ANULADAS 48 59 186 294 0 294 294 0 294 294
IV.3.2.3. EXTRACTOS BANCARIOS 417 436 556 1.409 0 1.409 1.409 678 731 1.409
* SERVICIOS DE TRANSPORTE 171 155 596 922 751 171 922 751 171 922 * INGRESOS DIFERIDOS 2 0 0 2 2 0 2 2 0 2
TOTAL 2.597 1.658 3.183 7.439 753 6.686 7.439 1.431 6.008 7.439
IMPUESTO A LAS TRANSACCIONES (IT)(Expresado en Bolivianos)
N° CONCEPTO INGRESOS NO DECLARADOS SEGÚN EL SIN INGRESOS NO DECLARADOS SEGÚN LA
ARITINGRESOS NO DECLARADOS SEGÚN LA
RESOLUCION JERARQUICA
IV.3.5. Resumen General.
i. Por otra parte, la Administración Tributaria en su recurso jerárquico aclara que el
contribuyente no impugnó la sanción por omisión de pago, tampoco las dos multas
por incumplimiento de deberes formales, sancionadas con 500 UFV cada Acta de
Infracción; tampoco el incumplimiento de presentar declaraciones juradas, hecho
sancionado con tres multas de 300 UFV cada Acta; por ello, sostiene que la ARIT
debe dejar incólumes las sanciones por omisión de pago e incumplimiento de
deberes formales. Al respecto, cabe aclarar que tal como lo señala la Administración,
las sanciones por Omisión de Pago por presentación de Declaraciones Juradas
rectificatorias con pagos en defecto del IVA por 7.753 UFV equivalentes a Bs12.027.-
e incumplimiento de deberes formales por 1.900 UFV equivalentes a Bs2.947.-, no
fueron impugnadas en esta instancia, consecuentemente, corresponde ratificar las
mismas.
56 de 58
ii. En consecuencia, por todo lo fundamentado en la presente Resolución, corresponde
a esta instancia jerárquica, revocar parcialmente la Resolución de Alzada en relación
los ingresos según extractos bancarios que fueron confirmados en Bs22.603,96, de
acuerdo con el análisis desarrollado en el punto IV.3.2.3; manteniendo firme y
subsistente el importe observado de Bs25.026,03 por concepto de ingresos por
servicios de transporte y Bs77.- por ingresos diferidos que no fueron impugnados por
las partes, por tanto se mantiene firme el total de ingresos observados de
Bs47.706.99m por extractos bancarios, servicio de transporte e ingresos diferidos,
importes que se constituyen en la base imponible del IVA e IT.; y se mantiene sin
efecto el importe observado por ingresos no declarados por Bs200.266,16.
iii. Por otra parte, se confirma lo establecido en la Resolución de Alzada respecto a la
depuración de compras por Bs62.106,03, manteniendo sin efecto Bs210.-; en
síntesis, esta instancia jerárquica debe confirmar el tributo omitido por IVA e IT de
Bs14.276.- y Bs1.431.- respectivamente. Así también confirmar la multa por omisión
de pago por pago en defecto y las multas por incumplimientos de deberes formales.
iv. Consiguientemente, la deuda tributaria determinada por la Administración Tributaria
en la Resolución Determinativa GDLP Nº 0269/2010 correspondiente a los períodos
enero, febrero y marzo de 2006 debe modificarse de 119.184.- UFV equivalentes a
Bs184.889.- a 42.220 UFV equivalentes a Bs65.495.- importe que incluye tributo
omitido IVA e IT, intereses, multa por omisión de pago, multa por omisión de pago
por pago en defecto y las multas por incumplimiento de deberes formales que deben
actualizarse a la fecha de pago, en cumplimiento del art. 47 de la Ley 2492 (CTB),
como se expone en el siguiente cuadro:
57 de 58
UFV Bs
IVA Ene-06 3.270 2.839 1.188 2.839 6.866 10.651
IVA Feb-06 3.791 3.279 1.323 3.279 7.881 12.226
IVA Mar-06 7.214 6.220 2.424 6.220 14.864 23.058
14.275 12.338 4.935 12.338 29.611 45.935
IT Ene-06 235 204 85 204 493 765
IT Feb-06 161 139 56 139 334 518
IT Mar-06 1.034 891 347 891 2.129 3.303
1.430 1.234 488 1.234 2.956 4.586
15.705 13.572 5.423 13.572 32.567 50.521
7.753 12.027
500 776
500 776
300 465
300 465
300 465
42.220 65.495
Nota: Se efectuó el cálculo de intereses considerando el 25/11/08 como fecha de notificación de la Vista de Cargo como consta a fs. 650
de antecedentes administrativos, por cuanto la Administración Tributaria consideró el 24/04/10 como fecha de notificación de dicha
actuación
IMPUESTO OMITIDO Bs
IMPUESTO OMITIDO UFV
Acta por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nº 8493046
SUB-TOTAL IVA
TOTAL DEUDA TRIBUTARIA
TIPO DE IMPUESTO
TOTAL DEUDA TRIBUTARIA
TOTAL DEUDA TRIBUTARIA
Acta por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nº 8493030
PERIODO FISCAL
INTERESES EN UFV(*)
MULTA POR OMISIÓN DE
PAGO EN UFV
(*) Los intereses calculados según el segundo párrafo del art. 99-I de la Ley 2492 (CTB).
(Expresado en Bolivianos al 18 de octubre de 2010)
SUB-TOTAL IT
Mas: Multa por omisión de pago por pago en defecto
TOTAL IVA + IT
Acta por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nº 8493031
Acta por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nº 8493032
Acta por Contravenciones Tributarias Vinculadas al Procedimiento de Determinación Nº 8493047
Por los fundamentos técnico-jurídicos determinados precedentemente, al Director
Ejecutivo General de la Autoridad General de Impugnación Tributaria, independiente,
imparcial y especializada, aplicando todo en cuanto a derecho corresponde y de
manera particular dentro de la competencia eminentemente tributaria, revisando en
última instancia en sede administrativa la Resolución ARIT-LPZ/RA 0165/2011, de 4 de
abril de 2011, emitida por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria La Paz, le
corresponde el pronunciamiento sobre el petitorio del Recurso Jerárquico.
POR TANTO:
El Director Ejecutivo de la Autoridad General de Impugnación Tributaria
designado mediante Resolución Suprema 05438, de 20 de abril de 2011, en el marco
de los arts. 172-8 de la nueva Constitución y 141 del DS 29894, que suscribe la
presente Resolución Jerárquica, en virtud de la jurisdicción y competencia nacional que
ejerce por mandato de los arts. 132, 139 inc. b) y 144 de la Ley 2492 (CTB) y 3092
(Título V del CTB),
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RESUELVE:
REVOCAR parcialmente la Resolución ARIT-LPZ/RA 0165/2011, de 4
de abril de 2011, dictada por la Autoridad Regional de Impugnación Tributaria La Paz,
dentro del Recurso de Alzada interpuesto por Bolivian Multimodal SRL, contra la
Gerencia Distrital La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN); en la parte
correspondiente a los ingresos según extractos bancarios que fueron confirmados en
Bs22.603,96, de acuerdo con el análisis desarrollado en el punto IV.3.2.3; manteniendo
firme y subsistente Bs25.026,03 por concepto de ingresos observados por servicios de
transporte y Bs77.- por ingresos diferidos, conceptos que se mantienen firmes por un
total de Bs47.706,99 importes que se constituyen en la base imponible del IVA e IT; y
se mantiene sin efecto el importe de Bs200.266,16 por ingresos observados según
notas de débito, facturas anuladas, extractos bancarios y servicio de transporte. Por
otra parte, se confirma lo establecido en la Resolución de Alzada respecto a la
depuración de facturas de compras por Bs62.106,03, manteniendo sin efecto la suma
de Bs210.- según alzada; en síntesis, esta instancia jerárquica debe confirmar el tributo
omitido por IVA e IT de Bs14.276.- y Bs1.431.- respectivamente Así también confirmar
la multa por omisión de pago por pago en defecto y las multas por incumplimientos de
deberes formales. Consiguientemente, la deuda tributaria determinada por la
Administración Tributaria en la Resolución Determinativa GDLP Nº 0269/2010
correspondiente a los períodos enero, febrero y marzo de 2006, debe modificarse de
119.184.- UFV equivalentes a Bs184.889.- a 42.220 UFV equivalentes a Bs65.495.-,
importe que incluye tributo omitido IVA e IT, intereses, multa por omisión de pago,
multa por omisión de pago por pago en defecto y las multas por incumplimiento de
deberes formales; conforme con el inc. a) del art. 212-I de la Ley 3092 (Título V del
CTB).
Regístrese, notifíquese, archívese y cúmplase.
Fdo. Juan Carlos Maita Michel Director Ejecutivo General Interino
Autoridad General Impugnación Tributaria