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ANÁLISE DOS CUSTOS AMBIENTAIS NO PROCESSO DE GESTÃO
AMBIENTAL À LUZ DA TEORIA DAS EXTERNALIDADES EM UM
HOSPITAL DE SANTA CATARINA
Andréia Carpes Dani
Mestranda do Programa de Pós-Graduação em Ciências Contábeis – Universidade
Regional de Blumenau
Rua Antônio da Veiga, 140 – Sala D 203- Bairro Victor Konder.
Caixa Postal 1507 – CEP 89012-900 – Blumenau – SC
Fone: (47) 3321 0565
E-mail: adani@al.furb.br
Jorge Eduardo Scarpin
Doutor e Professor do Programa de Pós-Graduação em Ciências Contábeis –
Universidade Regional de Blumenau
Rua Antônio da Veiga, 140 – Sala D 203- Bairro Victor Konder.
Caixa Postal 1507 – CEP 89012-900 – Blumenau – SC
Fone: (47) 3321 0565
E-mail: jscarpin@gmail.com
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ANÁLISE DOS CUSTOS AMBIENTAIS NO PROCESSO DE GESTÃO
AMBIENTAL À LUZ DA TEORIA DAS EXTERNALIDADES EM UM
HOSPITAL DE SANTA CATARINA
Resumo
Este estudo busca verificar em que nível os custos ambientais são importantes no
processo de gestão ambiental à luz da teoria das externalidades em um hospital de Santa
Catarina. Para se atingir este objetivo foi entrevistado o contador da instituição de saúde
localizada em Santa Catarina. Em relação ao delineamento metodológico, esta é
caracterizada como descritiva, estudo de caso com uma análise documental e
qualitativa. Os resultados apontam tendo por base a teoria das externalidades, que a
aferição dos custos ambientais é importante dentro do processo de gestão ambiental
realizado, pois representa uma diminuição significativa dos custos totais da instituição.
Palavras-chave: Externalidades. Contabilidade ambiental. Gestão Ambiental.
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1 Introdução
Tornou-se essencial para as empresas aumentarem a sua responsabilidade sobre
todos os aspectos do ambiente e de adaptarem-se as práticas existentes de modo a causar
menos danos ambientais. No qual essa responsabilidade se torna uma estratégia
competitiva nas organizações. Avaliar a viabilidade dessa estratégia requer não apenas a
conhecimentos científicos e de resolução de problemas, mas também a atenção para as
mudanças políticas, econômicas, sociais e organizacionais que podem ser necessárias.
Um fator-chave será mudanças na maneira em que as empresas tomam decisões que
impactam no meio ambiente, e neste aspecto, é importante entender como a
contabilidade da empresa e requisitos de responsabilidade ambiental podem influenciar
a decisão empresarial e conseqüentemente o desempenho. Nesse sentido um relatório
externo que pode ser um elemento importante do "controle social", representa uma
preocupação interna de uma empresa, considerando que este precisa ser a saída de um
sistema de controle de gestão e comunicação interna (assim como demonstrações
financeiras anuais são a saída do um sistema interno de contabilidade gerencial e de
relatórios) (MACVE, 2000).
A contabilidade de custos ambientais é a forma como os custos ambientais,
incluindo aqueles que são freqüentemente escondidos em contas de despesas gerais, são
identificados e alocados para os fluxos de materiais ou outros aspectos físicos das
operações de uma empresa (GRAFF ET AL, 1998).
No que tange a existência de externalidades, Besanko e Braeutigam (2004, p.
498) comentam que “a externalidade surge quando as ações de um consumidor ou
produtor qualquer afetam os custos ou benefícios de outros consumidores ou produtores
de alguma maneira não transmitida pelos preços de mercado”.
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Observa-se que diante da “diversidade e a complexidade dos processos de
trabalho existentes em um hospital traduzem um ambiente potencialmente de risco de
diversos tipos que repercutem sobre os indivíduos, como trabalhadores, clientela e meio
ambiente”. (LOBO; DONAIRE, 2007, p.3).
Dentro desse contexto observa-se que a abordagem do custo ambiental como
externalidade considera que a sociedade é a única a pagar pelos custos causados, e dessa
forma não apresenta uma forma pratica de mensuração, que possa auxiliar os agentes
causadores desses custos. (AZEVEDO; GIANLUPPI; MALAFAIA, 2007).
O aplicação de conceitos internos de contabilidade ambiental fornece uma
coerência entre as metas ambientais e os objetivos financeiros das organizações, o que
significa que a melhoria ambiental pode levar diretamente para a melhoria financeira,
pois esta e as suas exigências ambientais têm sido normatizada para fornecer
informações consistentes e comparáveis aos investidores, reguladores e outros
interessados (GRAFF ET AL, 1998).
Diante das delimitações apresentadas acima, definiu-se a seguinte questão de
pesquisa para este estudo: em que nível os custos ambientais são importantes no
processo de gestão ambiental à luz da teoria das externalidades em um hospital de Santa
Catarina?
Tendo como objetivo geral verificar em que nível os custos ambientais são
importantes no processo de gestão ambiental à luz da teoria das externalidades em um
hospital de Santa Catarina.
Dessa forma este trabalho se justifica pela relevância do tema para as
organizações atualmente, no sentido destas alocarem seus custos ambientais de forma
correta, bem como adotarem dentro do processo de gestão interna medidas de prevenção
e gerenciamento dos resíduos que possam causar damos ambientais, bem como trazer
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custos adicionais ou acumulados, que poderiam ser contidos se gerenciados de forma
correta, além de trazer desvantagem competitiva as empresas.
Considera-se também que a aferição dos custos ambientais pelas instituições
hospitalares se caracteriza como uma atitude inevitável, a medida que a realização do
serviço fim dessas organizações não acontece sem haver a geração de grande
quantidade de resíduos, principalmente aqueles infectantes, e que devem ser
gerenciados. Dentro desse contexto em que deve ocorrer o gerenciamento, segregação e
destinação dos resíduos gerados durante o processo, destaca-se os custos advindos desse
processo de segregação, que tendem a possuir maior participação no total de custos
gerados, e que se gerenciados de forma correta tendem a auxiliar na qualidade dos
serviços prestados, na diminuição dos custos totais, na competitividade e desempenho
da organização, bem como na qualidade dos custos ambientais, através de um maior
controle interno por parte da gestão e da contabilidade.
Auferindo essa ideia Hansen e Mowen (2003, apud AZEVEDO; GIANLUPPI;
MALAFAIA, 2007, p. 88), comentam que empresas que são ambientalmente corretas
acabam por ser preferidas por consumidores e trabalhadores, resultando em maior
produtividade e fidelidade de clientes, o que, por fim, resulta em criação de vantagem
competitiva.
Este trabalho está dividido em sete seções. Além desta primeira que traz a
introdução do estudo, apresenta-se na seqüência a fundamentação teórica, contendo
aspectos sobre a teoria das externalidades; contabilidade ambiental e custos ambientais;
Gestão ambiental hospitalar; num terceiro momento fez-se necessário abordar os
procedimentos metodológicos; num quarto momento realizou-se a análise e
interpretação dos dados, no qual optou-se por dividi-la em cinco segmentos principais,
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de acordo com o instrumento de pesquisa utilizado; e por fim apresenta-se as conclusões
da pesquisa.
2 Teoria das Externalidades
Inicialmente considera-se o argumento de que a existência de externalidades é
baseada em uma distinção entre bens privados e serviços, o uso de que só beneficia o
consumidor em questão, e público ou bens coletivos, o consumo de que,
necessariamente, afeta o bem-estar de terceiros ou é "externo" as partes (BLOCK,
1983).
“As externalidades estão presentes quando todos os custos ou benefícios de um
bem não são arcados integralmente pelos participantes do mercado” (BROWNING;
ZUPAN, 2004).
“Uma externalidade está presente sempre que o bem-estar de um consumidor ou
as possibilidades de produção de uma firma são diretamente afetadas pelas ações de
outro agente na economia, sendo que esta interação não é mediada pelo mecanismo de
preços (MILLER, 2006, p. 213).
Considera-se também dentro desse contexto que deve haver o equilíbrio do
mercado, no sentido que o preço que os consumidores estão dispostos a pagar pelo
serviço médico é dado pelo beneficio trazido pelo atendimento aos mesmos.
Daí, o equilíbrio do mercado, onde o custo marginal de prestação de um serviço
é igual ao benefício marginal de retorno desse serviço, devendo o mercado incorporar os
custos de poluição dos resíduos (lixos) contaminados advindos do processo interno e
incorporados à sociedade (MILLER, 2006).
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Seguindo este entendimento Besanko e Braeutigam (2004, p. 498), comentam
que “a externalidade surge quando as ações de um consumidor ou produtor qualquer
afetam os custos ou benefícios de outros consumidores ou produtores de alguma
maneira não transmitida pelos preços de mercado”.
Corroborando com essa ideia Monteiro (2003, p. 115), inferi que “uma
externalidade ocorre quando a atividade de um agente econômico afeta negativamente
ou positivamente o bem-estar ou o lucro de outro agente e não há nenhum mecanismo
de mercado que faça com que este último seja compensado ou pague por isso”.
Considerando que as externalidades podem estão divididas em positivas e negativas,
Kon (1997, p.35, apud SLOMSKI; SCARPIN, 2009, p.4) comenta que “as
externalidades positivas, representam as economias nos custos produtivos e os
benefícios para os agentes que as usufruem, enquanto que as negativas ou
“deseconomias” (SIC) se associam a prejuízos, aumentos nos custos, desvantagens”.
Sob o mesmo ponto de vista Slomski e Scarpin (2009, p.4), inferem que “as
externalidades negativas ocorrem quando a ação de uma das partes impõe custos sobre a
outra e as externalidades positivas, quando a ação de uma das partes beneficia a outra”.
Segundo Pindyck e Rubinfeld (2002, p. 631) as externalidades negativas
ocorrem “quando a ação de uma das partes impõe custos à outra – e externalidades
positivas – que surgem quando a ação de uma das partes beneficia a outra”.
“As externalidades negativas ocorrem quando a ação de uma das partes impõe
custos sobre a outra e as externalidades positivas, quando a ação de uma das partes
beneficia a outra” (SCARPIN, 2006, p.32).
Portanto, a ação de um agente que implica em benefícios a outros indivíduos ou
firmas da economia é caracterizada como externalidade positiva; no entanto, quando a
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ação de um agente prejudica os indivíduos ou firmas da economia, denomina-se
externalidade negativa (GIAMBIAGI; ALÉM, 1999).
Em relação a decisão do investidor/ ou agente econômico em realizar um
investimento em uma ação ambiental, que poderá gerar aos gestores uma diminuição
dos custos ambientais, se for economicamente viável (MONTEIRO, 2003, p. 245). O
autor apresenta a seguinte relação de diminuição de custos, denominada de receita do
meio ambiente.
FIGURA 1
Relação de Economia de Custos ou Receita do Meio Ambiente.
Fonte: Monteiro (2003, p. 245).
Nesse sentido o autor explica que se a diferença entre os Custos de Degradação,
(benefícios surgidos com a eliminação dos Custos de Externalidades e dos Custos de
Falhas de Adequação), e o Valor do Ativo (despesas com cada uma das ações
ambientais) for positiva, quer dizer que a medida de ação ambiental adotada é viável
economicamente.
[...] Isto demonstra que o valor total investido é menor do que os benefícios
gerados com a eliminação dos custos de degradação ambiental; logo, a
decisão pelo investimento se mostra acertada, sob o ponto de vista
econômico, pois com sua operação a empresa deixa de incorrer nos custos de
degradação. Quanto maior for o resultado desta diferença, maior a economia
que o gestor terá ao investir em uma das ações ambientais, pois esta teve um
custo baixo [...] (MONTEIRO, 2003, p. 245).
Diante as definições apresentadas por diversos autores, elaborou-se a Figura 2,
buscando-se representar o sistema de prestação de serviços hospitalares sob a ótica da
teoria das externalidades.
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FIGURA 2
Representação dos sistemas do Hospital sob o enfoque da teoria das externalidades
(Externalidades Negativas)
Fonte: Elaborado pelos autores.
A partir da analise da Figura 1, entende-se que dentro do ambiente de mercado,
no qual operam os hospitais, existem fatores externos que afetam as ações dos agentes
econômicos sobre outros agentes, denominados externalidades. Esses fatores podem ser
positivos representando benefícios ou negativos, representando custos. Dentro do
contexto deste estudo, destacam-se as externalidades negativas, ou seja, os custos, em
específico os custos ambientais que estão envolvidos diretamente no processo de
prestação de serviços hospitalares aos consumidores.
Adicionalmente Carande-Kulis, Getzen e Stephen (2007) comentam que as
externalidades são definidas como ações tomadas pelos consumidores ou produtores
que afetam outros consumidores ou produtores, para que os produtores não paguem ou
os consumidores não são compensados.
Estas externalidades afetam a quantidade e a qualidade do tempo de trabalho, e
despesas de saúde para os indivíduos, trazendo custos com cuidados de saúde para
empregadores, os prêmios de seguro de saúde para os consumidores, e, finalmente,
afetar o desempenho financeiro global das corporações. Para se evitar essas ações,
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existe a influencia de fatores externos como tributação, os incentivos financeiros e
direitos de propriedade, que atuam como mecanismos utilizados para "internalizar"
externalidades nocivas no mercado (CARANDE-KULIS; GETZEN; STEPHEN, 2007).
3 Contabilidade Ambiental e Custos Ambientais
Contabilidade Ambiental é definida como um termo amplo que se refere à
incorporação de custos ambientais e informações em uma variedade de práticas
contábeis (GRAFF ET AL, 1998).
Nesse sentido “a contabilidade deve preocupar-se em auxiliar no processo de
gestão dos recursos ambientais, com o objetivo de registrar os eventos internos da
entidade que tenham relação com o meio ambiente” (ROSA ET AL, 2008, p. 3).
Dentro desse contexto as avaliações dos custos decorrentes dos impactos
ambientais e sociais têm sido tratadas em vários estudos (BLUHM et al., 1995;
OTTINGER et. al. 1991; HERZ, 1994; EXTERNE, 1995 ; MANN e SPATH, 1997;
ROWE et. al., 1995; entre outros) conforme descrito por Coelho (2004, p. 11).
A figura 2 descreve alguns dos diferentes contextos em que a contabilidade
ambiental é utilizada, especificamente a nível macroeconómico, para contabilizar os
custos associados com as ações de uma região e os fluxos de recursos naturais.
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FIGURA 3
Contextos de Contabilidade Ambiental.
Fonte: GRAFF et al (1998).
No nível microeconômico a contabilidade ambiental pode aplicar tanto a
contabilidade financeira como a contabilidade gerencial. Inicialmente a Contabilidade
financeira, por meio dos relatórios de atividade econômica para um público externo,
tem-se os requisitos de divulgação de passivos ambientais e certos custos ambientais.
Adicionalmente a contabilidade ambiental é a maneira que as empresas podem
prestar contas da utilização de materiais e os custos ambientais em suas operações.
Nesse sentido a contabilidade dos materiais é um meio de rastreamento de fluxos de
materiais através de um mecanismo a fim de caracterizar as entradas e saídas para fins
de avaliar a eficiência de recursos e oportunidades de melhoria ambiental (GRAFF ET
AL, 1998).
Segundo Ribeiro (1998, apud BEM; MULLER; NETO, 2005, p. 7), “os custos
ambientais compreendem todos os gastos relacionados direta ou indiretamente com a
proteção do meio ambiente e que serão ativados em função de sua vida útil, ou seja”:
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• Amortização, exaustão e depreciação;
• Aquisição de insumos para controle, redução ou eliminação de poluentes;
• Tratamento de resíduos dos produtos;
• Disposição dos resíduos poluentes;
• Tratamento, recuperação e restauração de áreas contaminadas;
• Mão de obra utilizada nas atividades de controle, preservação e recuperação
do meio ambiente;
• Demais gastos vinculados a questões ambientais.
A importância da identificação e mensuração dos custos ambientais está na
criação de informações para o gerenciamento de custos, programas de qualidade e
melhorias contínuas na empresa, ou seja, essas informações tendem a tornar mais claro
se um investimento é válido e ajudam a identificar possíveis áreas de redução de custos
(AZEVEDO; GIANLUPPI; MALAFAIA, 2007, p. 88).
Adicionalmente Hansen e Mowen (2003, apud AZEVEDO; GIANLUPPI;
MALAFAIA, 2007, p. 88) apresentam duas razões para a medição de custos ambientais,
sendo: a crescente regulamentação ambiental em alguns países, na qual é realizada a
medição dos custos ambientais das empresas; e a segunda razão é a percepção, por parte
de reguladores e gerentes, de que é mais dispendioso remediar do que prevenir a
poluição.
Nesse sentido Graff et al (1998), comenta que algumas poucas empresas fazem
esforços para identificar os custos ambientais e de utilizar essa informação adicional
para orientar as decisões de negócios, sendo que a maioria das empresas, operam sem
reconhecer a magnitude ou fonte destes custos.
No tocante a qualidade dos custos ambientais Hansen e Mowen (2003, apud
AZEVEDO; GIANLUPPI; MALAFAIA, 2007, p.86), os custos de qualidade ambiental
são decorrentes da criação, detecção, correção e prevenção da degradação ambiental e
podem ser divididos em quatro categorias, sendo:
i) Custos de Prevenção Ambiental: são os gastos com as atividades que
visam a prevenir a produção de resíduos que possam vir a ser jogados no
meio ambiente. Por exemplo: contratação de mão-de-obra especializada na
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área ambiental, treinamento e conscientização de funcionários e substituição
de materiais poluentes;
ii) Custos de Detecção Ambiental: são os gastos para observar se os
produtos e processos da empresa estão cumprindo as normas ambientais
apropriadas (leis, normas voluntárias – ISO 14001 – e políticas ambientais da
gestão). Como exemplo, é possível citar: verificação de métodos e processos
e testes e inspeções para verificação de parâmetros poluidores;
iii) Custos de Falhas Ambientais Internas: são associados à eliminação e
gestão de contaminantes gerados no processo de produção, mas que ainda
não foram despejados na natureza. São exemplos: manutenção de
equipamento para poluição e tratamento e descarte de resíduos;
iv) Custos de Falhas Ambientais Externas: são decorrentes do
despejamento de resíduos no meio ambiente. Podem, ainda, ser divididos em
custos realizados de falhas externas, que são os custos criados e pagos pela
empresa, e os custos não-realizados de falhas externas, que são os custos
sociais.
Analisando-se os custos ambientais e sua relação com a teoria das externalidades
Azevedo, Gianluppi e Malafaia (2007, p. 85) comentam que “de uma forma mais
simples, a externalidade é o efeito externo causado por uma atividade de um agente
econômico. Dentro da ótica da externalidade no custo ambiental, há a divisão de
enfoque deste em bem comum e custo social”.
Nesse sentido observa-se ainda, que a abordagem do custo ambiental como
externalidade considera que a sociedade é a única a pagar pelos custos causados, e dessa
forma não apresenta uma forma pratica de mensuração, que possa auxiliar os agentes
causadores desses custos. (AZEVEDO; GIANLUPPI; MALAFAIA, 2007).
4 Gestão Ambiental Hospitalar
A gestão ambiental é tida como um “conjunto das diretrizes e das atividades
tipicamente administrativas de planejar, liderar, controlar, alocar recursos e outras, com
o objetivo de obter efeitos positivos sobre o meio ambiente” (BARBIERI, 2006, p. 137).
Nesse sentido Pfitsche (2004) inferi que as atividades de gestão ambiental estão
atreladas a sustentabilidade ambiental, no que diz respeito a ligação de valores dos
funcionários com as atividades derivadas do processo de gestão da instituição. O autor
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ainda comenta, que “as atividades de gestão ambiental dão origem a algumas situações
favoráveis ao Brasil, no que tange a informações intra e inter organizacionais que
facilitam processos entre clientes e serviços” (PFITSCHE, 2004, p. 33).
Ribeiro (2000) citado por Azevedo, Gianluppi e Malafaia (2009, p. 90) associa a
contabilidade por atividades com a gestão ambiental da empresa, à medida que permite
a separação dos gastos ambientais em investimentos, custos, perdas, visualização dos
benefícios, bem como o acompanhamento dessas atividades dentro das organizações.
Já Lobo e Donaire (2007, p.2) consideram alguns fatores que são
impulsionadores da busca de uma gestão ambiental mais eficiente e eficaz. Dentre eles
destaca-se a alta necessidade de coordenação, o elevado custo de insumos, a
necessidade de novas tecnologias médicas, além da diversidade de atividades que estão
envolvidas no processo de prestação de serviços e controles internos.
Nesse sentido Esteves, Sautter e Azevedo (2007, p.3) consideram que o principal
desafio para as instituições hospitalares “é a manutenção do equilíbrio de uma difícil
equação que envolve a melhoria da qualidade dos serviços prestados com o menor custo
econômico, ambiental e social, presente em todas as etapas, por menos complexas que
sejam”.
Adicionalmente Naime, Ramalho e Naime (2008) salientam que no Brasil,
considera-se principalmente, dois mecanismos de mercado que induzem a boas práticas
de gestão ambiental, em relação à questão dos resíduos, sendo: os ganhos econômicos
criados por cadeias e redes de reciclagem ou reutilização de materiais; e a necessidade
de aprimorar práticas de gestão internas, devido às exigências de clientes que adotam
normatizações da série ISO 9.000 e da série ISO 14.
Sob outro ponto de vista, Cesar (2004) citado por Rodrigues e Rabelo (2008, p.
102) comenta que a implantação de um Sistema de Gestão Ambiental independe da
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intenção de obter certificação, devendo ser precedida da identificação dos aspectos e
impactos ambientais e preparação de um plano de ação, através do qual será formulada
a Política ambiental da organização.
Nesse sentido destaca-se o estudo realizado pela OECD (2001, p. 13), que
apresenta alguns fatores que podem influenciar as empresas em relação à questão
ambiental, sendo: políticas ambientais e leis ambientais; considerações econômicas e
comerciais baseadas no eco-eficiência; imagem corporativa; códigos de conduta e
pressões da comunidade financeira e investidores.
Sob a ótica das instituições hospitalares Lobo e Donaire (2007, p.2) salientam
que “o principal objetivo de um hospital é a prestação de serviço na área da saúde, com
qualidade, eficiência e eficácia”. Sendo que isso não pode ser alcançado sem a
administração efetiva de um programa de prevenção ambiental.
Diante disso, percebe-se dentro do contexto das instituições hospitalares, que a
implementação de um programa de prevenção e gestão ambiental, é essencial para que a
prestação dos serviços, tenha qualidade em relação a prestação de serviços ao paciente
quanto a questões ambientais.
Nesse sentido Lobo e Donaire (2007, p.3) enfatizam que os
profissionais de controle de meio ambiente hospitalar devem estar
preparados para executar os procedimentos de descontaminação,
desinfecção e limpeza. Assim, “os funcionários das empresas que
prestam serviços em hospitais e os próprios funcionários dos
estabelecimentos de saúde devem ser conscientizados e treinados, para
que promovam a segregação adequada dos resíduos”.
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Para Souza (2002, p.5) a gestão ambiental empresarial é “condicionada pela
pressão das regulamentações, pela busca de melhor reputação, pela pressão de
acionistas, investidores e bancos para que as empresas reduzam o seu risco ambiental,
pela pressão de consumidores e pela própria concorrência”.
Adicionalmente Lobo e Donaire (2007, p.24) comentam que as
organizações que possuem uma interface significativa com a questão
ambiental, possuem alguns benefícios com a implementação de um Sistema
de Gestão Ambiental (SGA), que esta ligado à mudança comportamental,
aprendizado e inovação organizacional.
A respeito disso Pfitsche (2004, p. 35) enfatiza que a valorização do meio
ambiente pelas empresas, mostra uma realidade da ampliação da responsabilidade
social, numa estratégia econômica e ambiental, pela utilização dos recursos, muitas
vezes não renováveis, bem como demonstra uma melhor sustentabilidade para a própria
empresa.
5 Procedimentos Metodológicos
Em relação ao delineamento metodológico desta pesquisa, esta é caracterizada
quanto aos objetivos como descritiva, quanto aos meios é definida como estudo de caso
com uma análise documental e quanto a abordagem do problema é caracterizada como
qualitativa.
Sob a abordagem descritiva Vergara (1998, p. 45), comenta que a pesquisa
descritiva “expõe características de determinada população ou de determinado
fenômeno. Pode também estabelecer correlações entre variáveis e definir sua natureza.
Não tem compromisso de explicar os fenômenos que descreve, embora sirva de base
para tal explicação.” Dentro desse contexto esta pesquisa busca analisar qual a relação
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dos custos ambientais com a teoria das externalidades em um hospital de Santa
Catarina.
Quanto aos procedimentos esta pesquisa classifica-se como estudo de caso,
segundo Yin (2003, p. 21) deve-se “preservar as características holísticas e
significativas dos eventos da vida real”. Nesse sentido Martins e Theóphilo (2007, p.
61) comentam que “o pesquisador não tem controle sobre os eventos e variáveis,
buscando aprender a totalidade de uma situação e, criticamente, descrever, compreender
e interpretar a complexidade de um caso concreto”. Adicionalmente Marconi e Lakatos
(2010), comentam que é aplicado em estudo de caso, dentro do aspecto qualitativo, no
qual o pesquisador pode se valer de técnicas como entrevista para realizar a pesquisa.
Logo, o estudo de caso será realizado em uma instituição hospitalar de grande
porte sem fins lucrativos, localizada na cidade de Blumenau em Santa Catarina.
O estudo foi realizado por meio de uma entrevista estruturada em cinco
dimensões principais, no qual o pesquisador se deslocou até a unidade sede da
instituição hospitalar, utilizando-se de um gravador para realização da entrevista com o
contador responsável da instituição. Após a realização da entrevista, o pesquisador foi
acompanhado pelo entrevistado para conhecer as instalações da instituição hospitalar,
bem como a área destinada à segregação dos resíduos sólidos e afluentes. Dessa forma
foi possível observar como é realizado o processo de gerenciamento de resíduos, bem
como observar o funcionamento de todo o processo de gestão ambiental realizado
internamente na instituição.
Por fim, quanto à abordagem do problema esta pesquisa se enquadra como sendo
de cunho qualitativo. Nesse sentido conforme Richardson (1999, p. 39), os estudos que
empregam uma metodologia qualitativa podem descrever a complexidade de
determinado problema, analisar a interação de certas variáveis, compreender e
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classificar processos dinâmicos vividos por grupos sociais, contribuir no processo de
mudança de determinado grupo e possibilitar, em maior nível de profundidade, o
entendimento das particularidades do comportamento dos indivíduos.
6 Análise e Interpretação dos Dados
Buscando atingir o objetivo geral proposto de verificar em que nível os custos
ambientais são importantes no processo de gestão ambiental à luz da teoria das
externalidades em um hospital de Santa Catarina, optou-se por dividir a análise dos
resultados em cinco segmentos principais, a fim de melhor destacar as características de
cada item e relacioná-lo com a teoria, no qual foi entrevistado o contador da instituição
sobre: o primeiro segmento trata a segregação de resíduos; o segundo refere-se ao
gerenciamento de resíduos; o terceiro trata da avaliação dos custos; o quarto trata dos
custos ambientais; e o ultimo diz respeito a qualidade dos custos ambientais.
Inicialmente realizou-se a caracterização da instituição pesquisada, no qual se
verificou alguns itens de identificação. A instituição esta localizada em Santa Catarina,
na cidade de Blumenau, possui 250 leitos e um total de 900 funcionários, esta faz parte
de um grupo de 4 hospitais e 5 colégios localizados em diferentes cidades dentro do
estado, atuando na área de educação, saúde e assistência social. Sendo considerados um
dos maiores hospitais de SC devido a alta complexidade de transplantes, em que
realizam atendimento pelo Sistema Único de Saúde (SUS), bem como particular, o que
o caracteriza como um hospital privado e filantrópico (sem fins lucrativos).
6.1 Segregação de Resíduos
Quando questionado em relação a segregação dos resíduos o contador respondeu
que há segregação dos resíduos hospitalares, sendo que esse processo de segregação
ocorre dentro da hospital em um depósito construído especificamente para esse fim.
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Esse processo de segregação inicia-se com a separação dos resíduos pelos próprios
funcionários da instituição que recebem treinamento para a realização da separação dos
lixos hospitalares em infectantes (contaminantes), e lixos hospitalares comuns, a seleção
é feita pelo setor de infecção hospitalar juntamente com o pessoal da higienização e com
o pessoal da enfermagem, havendo lixo contaminado este é segregado num local e
transportado para uma área própria (depósito) numa frequência de 2 ou 3 vezes por
semana. Num segundo momento esses resíduos encaminhados ao deposito são
segregados e transportados a outro local fora da instituição (processo denominado de
desnatação) por uma empresa contratada e especializada na destinação e segregação de
resíduos contaminantes, tendo como unidade de medida o peso desses resíduos.
Quando questionados sobre as principais razões para a segregação dos resíduos
foram considerados como principais fatores determinantes desse processo a questão dos
custos advindos dos resíduos hospitalares. Nesse sentido comentou-se que o custo do
lixo contaminado possui um valor maior que o custo do lixo comum para a instituição,
devido a necessidade de haver um tratamento diferenciado, que envolve custos
específicos, como por exemplo: contratação de empresa para a realização da segregação
dos resíduos contaminados; treinamento dos funcionários sobre a separação dos
resíduos hospitalares; construção de um depósito para destinação dos resíduos
hospitalares infectantes.
Analisando-se essas razões para a segregação dos resíduos sob a ótica da teoria
das externalidades, observa-se a influencia das externalidades negativas sob a
instituição, a medida que a implementação de ações ambientais geram custos, esses
custos ambientais estão envolvidos diretamente com o processo de prestação de serviço
hospitalar. Adicionalmente contatou-se que embora a segregação dos resíduos
infectantes tenham gerado custos ambientais adicionais, houve uma diminuição no valor
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total dos custos após um o período de implementação dessas medidas de correção
ambiental e consequentemente melhora no desenvolvimento das atividades diárias e no
desempenho global da instituição.
Nesse sentido Carande-Kulis, Getzen e Stephen (2007), comentam que as
externalidades afetam a quantidade e a qualidade do tempo de trabalho, e despesas de
saúde para os indivíduos, trazendo custos com cuidados de saúde para empregadores, os
prêmios de seguro de saúde para os consumidores, e, finalmente, afetar o desempenho
financeiro global das corporações.
Já em relação à avaliação dos custos derivados do processo de segregação dos
resíduos, se conhece os custo externo da segregação através do custo com a contratação
da empresa terceirizada, e dentro da instituição ocorre o custo pelo treinamento dos
funcionários para a realização correta do processo de separação dos resíduos
contaminados, bem como o custo da depreciação do depósito (galpão). Sendo destacado
pelo entrevistado que é vantajoso para a instituição a contratação de uma empresa
terceirizada para a correta destinação dos resíduos infectantes, já que esse processo
envolve custos com mão-de-obra especializada; treinamento continuo; equipamentos
adequados para manuseio e transporte.
Quanto a classificação dos custos derivados do processo de segregação estes são
classificados dentro dos custos com higienização e limpeza. O hospital é dividido em
centros de resultados, sendo: centro de resultado administrativo, centros de resultados
auxiliares comuns, centros de produção e o centro auxiliar de custo produtivo. Sendo
que o centro de higienização e limpeza faz parte do centro auxilia comum, que atua
tanto para a higienização da parte administrativa como também realiza a limpeza dos
contaminados nos diferentes setores (coleta de lixo).
Ainda sobre esse aspecto o contador respondeu que:
21
[...] Então dentro da nossa organização como estrutura hospitalar essa
despesa fica no setor chamado higienização e limpeza. É tudo separado por
setor, exemplo se um setor precisar de material de limpeza a pessoa da
higienização e da limpeza, vai lá e solicita o material para o setor, mas a
pessoa que faz a higienização e limpeza ela não esta focada no setor A ela é
de todo o setor higienização e limpeza. A higienização e limpeza é dividida
por área então quantos metros quadrados tem determinado setor. Quando nós
não fazíamos a separação muitas coisa que não era contaminada estava sendo
tratada como contaminada então o peso do contaminado era maior do que a
realidade, então depois que foi trabalhado a parte de treinamento com o
pessoal houve uma melhor separação [...].
Adicionalmente comentou-se da existência de uma comissão de infecção
hospitalar para auxiliar no processo de mudança que ocorreu devido a necessidade de
segregação do resíduos hospitalares. Nesse sentido houve um analise do hospital e
verificou-se que o lixo que com a mudança de segregar o lixo infectante que antes não
estava sendo separado, trouxe variação do custo, em que a partir do momento que
iniciou-se o treinamento de pessoal e começou-se a ter o controle através da pesagem
dos resíduos infectantes, houve uma diminuição significativa do custo total. Percebeu-se
essa mudança no período dos últimos 3 á 4 anos que sucedem a mudança, que impactou
também na melhoria da condição financeira geral da instituição. Destaca-se que muitas
das ações ambientais surgiram com o planejamento estratégico interno.
FIGURA 4
Representação da estrutura do hospital por Centro de Resultados.
Hospital X Centros de Resultados Segmento Base de Rateio
Centro Administrativo
Controladoria Contabilidade/Orçamento % Custo Total
Custos % Custo Total
Centros de Resultados Auxiliares Comuns
Manutenção
ETE – Estação de Tratamento
de Efluentes
Área
Manutenção Horas O. S.
Serviços Gerais Higienização e Limpeza Área
Centros Auxiliares da Produção
Internação Departamento Enfermagem % Fixo
Internação Admissões
Centros Produtivos
Projetos Sociais Educação Continuada % Fixo
Terceirizados
Áreas terceirizadas Associação dos Funcionários % Fixo
Medicina Nuclear % Fixo
22
Fonte: Dados da Pesquisa.
Em suma considera-se que os fatores determinantes para a realização do
processo foi a mudança na cultura interna da instituição, no sentido de haver um
crescimento na preocupação ambiental relacionada a ocorrer uma melhor destinação dos
resíduos hospitalares, principalmente os infectantes; bem como percebeu-se que o custo
do lixo não contaminado é muito baixo em relação ao custo do lixo infectante, sendo
necessário dessa forma, haver maior atenção com o gerenciamento dos resíduos
infectantes que geram maior custo a instituição.
6.2 Quanto ao gerenciamento de resíduos
A partir das considerações acima delineadas sobre a segregação dos resíduos
hospitalares faz-se necessário apresentar a quantidade total definida de acordo com o
gerenciamento dos resíduos.
Dessa forma foram apresentadas as seguintes informações em relação aos
valores gastos com os respectivos serviços:
i) Total gasto com o serviço de higienização: R$ 76.200,27, sendo que R$ 17.545,05
são ref.: material de limpeza e R$ 65.656,14 folha de pgto.;
ii) Total gasto com coleta de lixo infectante: R$ 12.653,55;
iii) Total gasto manutenção da ETE: R$ 1.600,00.
Destaca-se ainda que as informações apresentadas são referentes ao mês de abril
de 2011. Observa-se também que o montante referente ao total gasto com coleta de lixo
infectante é baixo em relação aos demais gastos, e que segundo o entrevistado,
pressupõem-se que os gastos anteriores ao controle dos resíduos infectantes, era muito
superior ao apresentado atualmente na instituição.
23
Diante do total gasto com a coleta de lixo infectante, observa-se sob a ótica da
teoria das externalidades que as despesas advindas do processo de implementação de
ações ambientais é significante em comparação a outros custos (fixos) necessários ao
funcionamento da instituição, embora seja uma externalidade negativa, as ações
ambientais adotadas trouxeram mudanças, conforme informado pelo entrevistado, no
sentido de diminuir o montante total de custos.
Já em relação à quantidade de resíduos gerados por peso, considera-se que a
quantidade total de resíduos seja em torno de 9.000 kg, sendo em torno de 3.870kg de
resíduos infectantes e 5.130kg de resíduos recicláveis.
6.3 Avaliação de custos
Em relação a avaliação de custos, o profissional responsável pelo controle dos
custos atua dentro do setor de custos do hospital, onde são realizadas as analises de
custos diariamente. Utilizam um sistema de gestão interno denominado TASY, que é
dividido por área hospitalar, sendo o setor de custos um módulo do sistema TASY
implantado há pouca mais de 2 anos. Para a mensuração dos custos hospitalares optou-
se por utilizar o custeio por absorção.
O processo de avaliação dos custos é realizado através do acompanhamento dos
custos por setor. Considera-se, por exemplo, a divisão por centros de resultados, em que
a área produtiva termodinâmica cardíaca, ambulatório emergência, em que cada um
possui uma hierarquia por tipos de salários, mão-de-obra, medicamentos. Cada setor
possui uma estrutura dentro do plano de contas. O sistema utilizado pelo hospital
também auxilia para o controle dos custos
24
No que tange a participação dos custos ambientais em termos monetários,
observou-se que o valor total gasto com coleta de lixo infectante é aproximadamente de
R$ 151.842,60. Comentou-se ainda que além dos custos advindos do processo de
segregação dos resíduos sólidos, também se realiza o tratamento de afluentes, em que a
água consumida no hospital é tratada. O hospital realiza um processo de tratamento da
água, que também deve ser considerado no momento de avaliar o impacto ambiental,
bem como mensurar os custos ambientais totais, conforme descrito pelo entrevistado:
[...] nos estamos falando em custos ambientais então não podemos deixar de
falar o tratamento de afluentes do hospital, em que nós temos um local onde a
nossa água é tratada. Pela logística do hospital nos estamos acima do nível da
rua e quando foi criada a solicitação de afluentes foram criadas bombas que
bombeiam a água lá pra cima onde fica nossa estação de tratamento, lá essa
água é devidamente tratada e devolvida para a rede de saneamento da cidade
em condições muito melhor do que nos devolveríamos sem passar por esse
processo. Uma qualidade da nossa água é que não agride tanto ao meio
ambiente [...].
Nesse sentido comentou-se que o custo da realização desse processo de
tratamento da água é apenas do hospital, pois este não recebe auxilio da prefeitura
municipal.
6.4 Custos Ambientais
Quando questionado sobre a mensuração dos custos ambientais o entrevistado
respondeu que o hospital não possui um setor especifico de custos ambientais, dessa
forma não há utilização de um método especifico para a mensuração dos custos
ambientais.
Em relação às principais razões para a medição dos custos ambientais,
considerou-se: a obtenção de vantagens competitivas, preocupação ambiental, devido a
grande quantidade de resíduos gerados diariamente, para medir a real quantidade de
custos advindos dos resíduos infectantes gerados.
25
Paralelamente considerou-se como benefício do controle de custo, se ter um
maior controle dos custos por setor específico.
Quanto aos impactos ambientais, a instituição não realiza nenhum processo de
avaliação dos impactos ambientais, causados devido a realização do processo, tanto dos
resíduos infectantes como afluentes, bem como não é realizada a avaliação de falhas
internas ou externas.
No que tange a incorporação dos custos ambientais ao preço dos serviços, a
instituição informou que apenas parte do custo é incorporado ao preço dos serviços.
Sobre a divulgação de informações relacionadas aos custos ambientais, a
instituição comentou que não são divulgadas informações contábeis relativas aos gastos
relacionados ao meio ambiente. O entrevistado ainda comenta que essa divulgação
poderia ser tratada no balanço social, bem como seria uma forma de utilizar essa
divulgação como uma forma de publicidade das ações ambientais da instituição.
Quanto a existência de práticas de gestão ambiental, a instituição afirmou que
possui algumas práticas, como a contratação de empresas de tratamento de resíduos e
afluentes, bem como firma ter interesse em aprimorar as decisões ambientais. No
mesmo sentido, quando relacionamos a importância do método de custeio com a gestão
ambiental, entrevistado considera adequado o método de custeio por absorção utilizado
pela instituição, devido ao seu custo-benefício.
Diante do exposto e tendo por base a teoria das externalidades, considera-se que
os custos ambientais, ou custos externos são fatores que determinam uma externalidade
negativa, e por trazerem custos à instituição deve-se ter maior atenção com a
quantificação e mensuração dos mesmos. Já que parte desses custos são incorporados ao
preço do serviço e dessa forma impactam diretamente e parcialmente no desempenho da
instituição, bem como afeta os consumidores.
26
6.5 Qualidade dos Custos Ambientais
Seguindo-se a definição estabelecida por Hansen e Mowen (2003, apud
AZEVEDO; GIANLUPPI; MALAFAIA, 2007, p.86) de que os custos de qualidade
ambiental são decorrentes da criação, detecção, correção e prevenção da degradação
ambiental e podem ser divididos em quatro categorias: (i) Custos de Prevenção
Ambiental; ii) Custos de Detecção Ambiental; iii) Custos de Falhas Ambientais
Internas; e iv) Custos de Falhas Ambientais Externas. Será apresentado as seguintes
respostas sobre esses itens:
Em relação aos custos de detecção ambiental, que se referem aos gastos para se
observar se os processos do hospital estão cumprindo as normas ambientais apropriadas;
bem como em relação aos custos de prevenção ambiental que são os gastos com as
atividades que visam a prevenir a produção de resíduos que possam vir a ser jogados no
meio ambiente; já em relação aos custos de falhas ambientais internas que são os custos
associados à eliminação e gestão de contaminantes gerados no processo de produção,
mas que ainda não forma despejados na natureza; e por fim quanto aos custos de falhas
ambientais externas, que são os custos que são decorrentes do despejamento de resíduos
no mio ambiente, que podem ser divididos em custos realizados de falhas externas e os
custos não realizados de falhas externas. Para todos esses itens a instituição informou
que não identifica nem avalia esses custos, e comentou-se ainda que tem não tem
conhecimento de métodos para se mensurar, adicionalmente comentou-se que não
ocorre a avaliação de forma especifica. Ele é controlado pela quantidade geral total e
não por departamento.
27
7 Conclusões
Esta pesquisa objetivou verificar em que nível os custos ambientais são
importantes no processo de gestão ambiental à luz da teoria das externalidades em um
hospital de Santa Catarina. Sendo classificada como descritiva com uma abordagem
qualitativa, por meio de um estudo de caso em uma instituição de saúde. Para se atingir
o objetivo estabelecido, dividiu-se a pesquisa em duas fases principais, que é a
fundamentação teórica em que se aborda a teoria utilizada, e num segundo momento
realizou-se a analise dos dados no qual utilizou-se como instrumento de coleta de dados
a análise documental e entrevista individual.
Os resultados apontaram que o custo do lixo contaminado possui um valor maior
que o custo do lixo comum para a instituição, devido a necessidade de haver um
tratamento diferenciado, que envolve custos específicos, como por exemplo:
contratação de empresa para a realização da segregação dos resíduos contaminados;
bem como treinamento dos funcionários sobre a separação correta dos resíduos
hospitalares e a construção de um depósito para destinação dos resíduos hospitalares
infectantes. Nesse sentido destaca-se que essas razões para a segregação dos resíduos
sob a ótica da teoria das externalidades, observa-se a influencia das externalidades
negativas sob a instituição, à medida que a implementação de ações ambientais geram
custos, esses custos ambientais estão envolvidos diretamente com o processo de
prestação de serviço hospitalar.
Constatou-se também, que dentre os fatores determinantes para a realização do
processo, houve mudanças na cultura interna da instituição, no sentido de haver um
28
crescimento na preocupação ambiental relacionada a ocorrer uma melhor destinação dos
resíduos hospitalares, principalmente os infectantes; bem como percebeu-se que o custo
do lixo não contaminado é muito baixo em relação ao custo do lixo infectante, sendo
necessário dessa forma, haver maior atenção com o gerenciamento dos resíduos
infectantes que geram maior custo a instituição.
Diante do exposto e tendo por base a teoria das externalidades, considera-se que
os custos ambientais, ou custos externos são fatores que determinam uma externalidade
negativa, e por trazerem custos à instituição deve-se ter maior atenção com a
quantificação e mensuração dos mesmos. Já que parte desses custos são incorporados ao
preço do serviço e dessa forma impactam diretamente e parcialmente no desempenho da
instituição, bem como afeta os consumidores.
Conclui-se que a aferição dos custos ambientais é importante dentro do processo
de gestão ambiental realizado, à medida que integram a aplicação das medidas de
correção ambiental decorrentes dos resíduos gerados durante o desenvolvimento das
atividades diárias, bem como representa uma diminuição significativa dos custos totais
da instituição, que traz conseqüentemente a melhoria do desempenho global,
possibilidade de investimentos em outros setores ou mesmo ampliação do sistema de
gerenciamento de resíduos, dentre outros elementos que compõem o processo de gestão
ambiental.
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29
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31
APÊNDICE A:
Instrumento de Coleta de Dados
Prezado(s):
Estamos realizando uma pesquisa intitulada “Análise dos custos ambientais no
processo de gestão ambiental à luz da teoria das externalidades em um hospital de
Santa Catarina”, com o objetivo de verificar em que nível os custos ambientais são
importantes no processo de gestão ambiental à luz da teoria das externalidades em um
hospital de Santa Catarina. Neste sentido vimos solicitar a colaboração de V. Sª para
responder o questionário abaixo, que subsidia o desenvolvimento do estudo. A pesquisa
é de cunho estritamente científico. Agradecemos antecipadamente sua atenção e
colaboração.
Atenciosamente,
Andréia Carpes Dani (mestranda)
Prof. Dr. Jorge Eduardo Scarpin
Coordenador da Pesquisa
Identificação:
1- Nome do Hospital:_________________________________________________
2- Localização:______________________________________________________
3- Nº Leitos:________________________________________________________
4- Nº de Funcionários:________________________________________________
5- Tipo: ( ) Público
( ) Privado: Com fins Lucrativos( ) Sem fins Lucrativos( )
Itens Avaliados:
A) Segregação de Resíduos
1- Há segregação dos resíduos hospitalares? ( )Sim ( ) Não
Se existe segregação, pergunta-se:
2- Como é realizado o processo de segregação dos resíduos?
3- Quais são as principais razões para a realização do processo de segregação dos
resíduos?
UNIVERSIDADE REGIONAL DE BLUMENAU
Centro de Ciências Sociais Aplicadas
Programa de Pós-Graduação em Ciências Contábeis
Mestrado em Ciências Contábeis
32
4- Como são avaliados custos derivados do processo de segregação dos resíduos?
Quais são?
5- Como você classificaria os custos derivados do processo de segregação?
6- Houve variação nos custos dos resíduos hospitalares após a implementação da
segregação? Qual os fatores determinantes para que isso ocorra?
B) Quanto ao gerenciamento de resíduos
7- Quantidade total de resíduos gerados:__________________________________
8- Quantidade de resíduos de coleta especial (infectante):_____________________
9- Quantidade de resíduos recicláveis gerados:_____________________________
C) Avaliação de custos
10- Quem é o profissional responsável pelo controle dos
custos?__________________________________________________________
11- Qual é o método utilizado para mensuração dos custos do
hospital?_________________________________________________________
12- Como é realizado o processo de avaliação desses
custos?__________________________________________________________
13- Existe métodos de controle e gerenciamento dos custos advindos do processo de
reciclagem? Qual?_________________________________________________
14- Qual o valor total anual de custos advindos do processo de reciclagem
realizado?________________________________________________________
15- Qual a participação dos custos ambientais em termos monetários, do total
anual?___________________________________________________________
D) Custos Ambientais
16- Como são mensurados os custos ambientais?
17- Quais sãos as principais razões para a medição de custos ambientais (ex: para
obter uma vantagem competitiva e diferencial no mercado, em função da
consciência com a preservação do meio ambiente ter um papel preponderante no
mercado externo, com ênfase maior em determinados países, inclusive para a
aquisição e uso dos produtos)?
18- Como você avalia a importância da medição dos custos ambientais?
19- Como é realizado o processo de avaliação dos impactos ambientais?
20- Quais são os benefícios que você avalia com a avaliação de falhas internas e
externas?
21- Os custos ambientais são incorporados ao preço dos serviços, para determinara
o valor final do serviço?
22- É destacado nas demonstrações contábeis informações sobre o meio ambiente,
ou seja, os gastos realizados que estão relacionados ao meio ambiente, ou estes
constam apenas entre os custos operacionais e no capital imobilizado?
23- Existem práticas de gestão ambiental dentro da instituição? ( )Sim ( )Não
24- Como você considera a importância da utilização dos métodos de custeio(
custo-padrão, centro de custos, UEP, ABC) na gestão ambiental do hospital?
33
E) Qualidade dos Custos Ambientais
25- Em relação aos gastos para se observar se os processos do hospital estão
cumprindo as normas ambientais apropriadas. Quais são os custos de detecção
ambiental? Como são avaliados?
26- Em relação aos gastos com as atividades que visam a prevenir a produção de
resíduos que possam vir a ser jogados no meio ambiente. Por exemplo:
contratação de mão-de-obra especializada na área ambiental, treinamento e
conscientização de funcionários e substituição de materiais poluentes. Quais são
os custos de prevenção ambiental? Como são avaliados?
27- Em relação aos custos associados à eliminação e gestão de contaminantes
gerados no processo de produção, mas que ainda não forma despejados na
natureza. Exemplos: manutenção de equipamento para poluição e tratamento e
descarte de resíduos. Quais são os custos de falhas ambientais internas? Como
são avaliados?
28- Em relação aos custos que são decorrentes do despejamento de resíduos no mio
ambiente, que podem ser divididos em custos realizados de falhas externas (que
são os custos criados e pagos pela empresa) e os custos não realizados de falhas
externas (que são os custos sociais). Quais são os custos de Falhas Ambientais
Externas? Como são avaliados?